关于会计的实践报告范文

导语：如何才能写好一篇关于会计的实践报告，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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申明:本网站内容仅用于学术交流，如有侵犯您的权益，请及时告知我们，本站将立即删除有关内容。 摘要：本文是针对云南省部分高职高专院校会计专业实践性教学现状进行了实证性调查，调查对象是除云南工商学院外云南省高职院校中开设有会计类专业的部分院校、用人单位及已经毕业的学生，调查内容是关于会计实践性教学内容、方式和方法等，调查结果如实反映了当前高职院校会计实践性教学的现状。 关键词：高职高专 会计实践教学 调查报告

会计是一门应用性很强的经济管理学科，因而其实践性教学至关重要。培养适合企事业单位需要的高层次技术应用型复合人才这是高职教育的目标，但是，目前在会计教学中，尚存在着诸多不完善之处，特别是在实践性教学方面还存在很多问题，那么如何加强会计实践教学，也就成为一个非常重要的课题。

云南工商学院会计学院一直致力于会计实践教学改革，特别是2011级会计专业学生，在专业基础课第一学期在18个教学周内安排了9周实习实训课程（每周课时8节）。在云南工商学院进行教改的立项阶段，我们选择性地对一部分和我们有同层次同类专业的部分院校学生进行了外校问卷调查。

一、研究对象和方法

1. 调查对象。本次调查的对象是昆明市部分开设会计类专业的高职高专院校和用人单位。具体包括了各校在校学生、已经毕业的学生。

2. 调查方法。这次研究具有很强的针对性，对不同的对象采用了不同的调查方法，对于在校学生主要采用了问卷调查法;对于已经毕业的学生主要采用询问法;对于兄弟院校相关的老师及领导、用人单位的领导和相关的专家采取访谈法等。

二、调查结果统计与归纳

本次调查涉及的内容有2个大的方面，即培养目标和实训教学情况，基本反映了我院学生及其他高职院校会计专业学生的实践性教学现状。

第一部分：培养目标

调查结果发现50%的学生觉得学校对于本专业的培养目标不明确，20%的学生回答不知道有无培养目标，只有30%学生觉得培养目标明确。

关于专业课的教学目标，58%的学生觉得为了通过期末考试，30%认为培养专业能力，12%认为两者兼顾。调查结果表明，对于高职会计的培养目标学校并不明确，或至少说明学校并没有明确地告知学生，让他们目标明确化。

第二部分：会计实训教学

通过对以下12 个问题进行调查发现：

（1）关于实训课的课堂教学，60%的学生反映实训课堂上大部分时间是老师在讲。

（2）关于实训课堂的侧重点，45%的人认为是理论知识的讲授，认为是实际操作方法的占到了40%，只有15%的人认为是理论联系实际岗位，可见近一半的人认为实训教学和理论教学相差不大。

（3）关于实训课老师和学生的地位，22%的人认为做到了以老师为主导，以学生为主体，48%的人认为仍然是以教师为中心。

（4）关于会计实训课的教学手段的调查，70%的人反映是传统的“黑板+粉笔”，可见教学手段依然很落后。当然，在这里可能有主客观两方面的原因，但至少说明了教学手段没有做到与时俱进。

（5）关于会计实训课程设置在会计课程中所占比重，75%的人认为实训课占的比重小，只有10%的人认为占比重大，15%的人认为理论课与实训课所占比重相当，可见实训课程比重依然没有加大，或者还不够大，没有能达到学生的要求。

（6）关于现在会计课程开设顺序，30%的人选择了实训课与理论课同步开设;45%人选择实训课在相同内容的专业理论课学习结束后开设;23%选择实训课在全部专业理论课程结束后开设。

（7）关于会计实训课教学方式，77%的人选择了仿真和半仿真，可见在实训教学方式方面学校也在不断地改进，然而不管是仿真还是半仿真，和真实的会计岗位工作的实际操作肯定还是有差距的。

（8）关于会计实训课的教学方法，52%的人觉得老师是照本宣科;只有7%的人认为是从实际出发总结出理论知识。可见，教学方法依然存在很大问题，尤其是在实际案例教学上要加强。

（9）关于会计实训课老师采用的教学内容，80%的人选择了课本内容，只有5%的人认为是实际岗位需要，可见实训教学内容很多采用纯粹的课本教学，那么这个教材是否真正有效呢？是否能够紧密联系和反映企业实际岗位需要的真技能呢？还值得深思。

（10）关于学校对于实训时间的安排，68%的人选择了在临毕业时安排，只有2%的人选择了随时安排，20%的人认为学校没有进行实训安排，10%的人选择了统一在第三学年第二学期，这种没有实训安排或者一刀切的实训安排表显然不够合理，特别是对于会计特殊岗位的考虑，一般单位不会轻易地接受学生实训，所以只有在社会上企业处于旺季或是繁忙的时候才会愿意接受学生实习，那么就要求学校要灵活机动地安排实训时间，然而，现实中却不是这样。

（11）关于会计实训课的考评方式，57%的人选择了纯理论知识的试卷考试，28%的人选择了纯理论知识的试卷考试+实际操作能力考核，15%的人选择了实际操作能力考核，可见对于实训课的考核很大程度上依然采用一张试卷测定，显然不合理。

（12）关于学习会计实训课的兴趣，70%的人选择了一般或没有兴趣，只有30%的人兴趣浓厚，这样悬殊的比例对于学习会计专业的学生来说简直不可思议，那么究竟是为什么？原因可能是多方面的，但至少说明我们的会计实训教学没能激发起学生的学习兴趣，而兴趣又是最好的老师，可见会计实训教学总体上是有问题的，或者说是还需大力改革，加以完善。通过实训教学方式、教学内容、手段、时间安排、考核的方式等多角度调查研究发现，实训教学基本上还是理论教学的翻版，没有进行实质的革新，导致学生们没有学习兴趣，自然学习效果就不会理想。

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信息不对称和不确定性的广泛存在，使得高质量的财务报告对其使用者具有重要意义。同时，对财务报告质量的客观评价也对财务报告使用者具有重要意义。因此，国内外许多专家学者和权威机构都从不同角度对财务报告质量评价进行了探索和研究。本文主要从财务报告质量标准、财务报告质量的衡量方法及财务报告质量评价指标三方面对财务报告质量评价的相关文献进行回顾。

[关键词]

财务报告质量评价；衡量方法；财务报告质量评价指数

财务报告质量应如何评价，一直以来都是国内外专家学者探索和研究的焦点问题。目前，有很多关于财务报告质量评价方面的理论和经验研究成果。本文旨在回顾前人在财务报告质量评价方面的研究成果，分析财务报告质量评价的现状与不足，并对财务报告质量评价的研究提出自己的思路。本文将从财务报告质量特征、财务报告质量的衡量方法、财务报告质量评价指标三方面进行文献梳理与回顾，并着重论述财务报告质量的衡量方法。

一、关于财务报告质量特征的研究

对于财务报告使用者来说，财务报告质量具有重要意义。根据我国会计准则的规定，财务报告具有决策有用、受托责任双重目标和公共产品的特征，提供高质量的财务报告，属于企业对社会承担的法律责任（刘玉廷，2010）。欲对财务报告质量的高低进行衡量，必须首先要明确财务报告具备哪些质量特征。财务报告的质量特征也可以称为财务报告质量特性，是指财务报告提供的信息对使用者有用的那些性质。关于这方面的研究很多，研究成果最终体现在财务会计概念框架中。

以FASB、IASB为例，美国财务会计准则委员会（FASB）公布的财务会计概念公告第2号《会计信息的质量特征》提出了以“决策有用性”为最高质量，以相关性和可靠性为主要质量特征，以重要性和可比性为次要质量特征的会计信息质量分级体系。进一步而言，相关性包括预测价值、反馈价值和及时性，可靠性包括可核性、真实性和中立性。国际会计准则理事会（IASB）的《关于编制和提供财务报表的框架》中，认为会计信息由可理解性、相关性、可靠性和可比性四项主要质量特征组成，并认为相关性包括预测作用、证实作用和重要性，可靠性包括如实表述、实质重于形式、中立性、谨慎和完整性等。

在我国，《企业会计准则—基本准则》中提出了会计信息质量要求，包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性。从排列顺序上看，我国的会计信息质量特征也强调可靠性和相关性，而且把可靠性放在第一位。

但是，对于会计信息质量特征的研究，从来就没停止过。近几年来，FASB、IASB开展了联合研究。在其最新的“联合概念框架”中将财务报告的质量特征分为基本的质量特征和增进的质量特征两类，其中基本的质量特征包括相关性和如实反映。增进的质量特征包括可比性、可稽核性、及时性和可理解性。相关性包括两个子质量：预测价值、确定价值。如实反映包括三个子质量：完整的、中立的、无重大差错。在财务报告的约束条件方面，意见稿考虑了重要性与成本两个方面。

从现有各个会计准则制定机构的研究成果来看，确定会计信息质量特征究竟包括哪些内容取决于财务报告目标，而确定目标的出发点是财务报告使用者，所以以上会计信息质量特征都是从财务报告使用者需求的角度入手。当然，也有提出其他目标的，如美国证券交易委员会（SEC）前主席Levitt提出了以保护投资人的利益为目标的另一种思路，形成了投资（Highlight）者保护观。这种思路下主要的质量要求有诚信、透明、公允、可比和充分披露等特征。其中，透明和充分披露是FASB的质量特征中所没有的，这也是SEC站在投资人的角度思考以保护投资人的利益为目标的体现。

二、关于财务报告质量衡量方法的研究

经验研究中，许多学者选取盈余质量作为财务报告质量的替代变量进行研究。盈余质量可以说是财务报告质量经验研究中研究最多、最具热点的一个分支。

关于盈余质量的定义，学术界至今未能形成一致的观点。根据军（2009）的归纳，目前学术界从五个角度诠释盈余质量：①经济收益观下的盈余质量。经济收益观下，只有反映真实收益的信息才是高质量的。因此，会计收益与经济收益的一致程度即是盈余质量高低的体现。②决策有用观下的盈余质量。这种角度下，盈余质量被认为是盈余在评价公司绩效时的相关性。③现金流观下的盈余质量。在现金流观下，盈余质量是指盈余与现金流的匹配程度。④盈余管理观下的盈余质量。这种观点下的盈余质量用盈余生成过程中的盈余管理程度来衡量。⑤盈余特征观下的盈余质量。认为高质量的盈余应该具有持续性、变动性等会计盈余的特有特征。由此，我们发现盈余质量与财务报告质量之间具有高度的相关性，盈余质量对信息使用者的决策能产生重要影响，从而它能成为衡量财务报告质量的一种替代。

三、关于财务报告质量评价指标的研究

目前，对财务报告质量的衡量，多数仅用于学术研究而难于应用到实践。本文认为要将财务报告质量的衡量方法应用于实践，建立一套财务质量评价指标体系是必要的，即给予一定的赋值办法，以确定财务报告质量的总体状况和个体状况，为财务报告使用者提供一些依据。现有的关于财务报告质量评价指标的研究比较少且大多处于探索阶段，多数研究仅提出了财务报告质量评价的初步框架。

形成较为完整的评价体系的研究包括李丽青、师萍（2005）构建的评价指标体系。他们认为会计信息质量应包含会计信息披露的质量和会计信息内容的质量两个方面。因此，他们构建了一个二层结构的评价指标体系。具体包括充分披露程度、会计政策一致程度、现金流量质量度和收入资产质量度四个一级测评指标体系，每个一级指标下设若干二级指标，二级指标为定量数据或直接可判断的定性数据，根据问卷来设置每一指标的权重。该套评价指标体系基本能够反映企业会计信息质量的内涵，既可用于对会计信息质量的事后评价，也可用于对会计信息质量的预测。

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关键词：会计；财务管理；关联；整合

这些年来财会学科的发展有一个明显的特点：每门课程的“外延”不断扩张，以至于课程之间“边界”越来越模糊；各门课程的“内涵”也处于经常变化与调整之中；从财会实践层面分析，财会专业工作也在“管理整合”的浪潮中走向趋同或交叉。本文主要围绕财务会计、成本会计、管理会计和财务管理四门会计专业的核心课程的关系和实践整合进行分析、探讨。

1　四门课程的独立性与关联性分析

1.1　四门课程的独立性分析

从产生历史分析，财务会计的产生历史比较悠久，自从帕乔利复式记账法产生以来，具有500多年历史发展过程。从产生与发展历程分析，财会理论与学科的发展受到市场经济、现代企业制度下的委托理论的直接影响。但是财务会计主要受到理论经济学、信息经济学等理论的影响；管理会计与成本会计主要受到各种数学模型、管理理论、组织理论和计算机技术的影响；财务管理学与金融学、数理经济学的关系密切。

财务管理与财务会计、财务会计与管理会计的区别很明显，在此不详细讨论，本文主要讨论下面两个方面的区别。

(1)财务管理与管理会计的差异。

财务管理与管理会计这两门课程的交叉重复现象特别严重。从目前教学现状分析，两者的重复集中在：资金时间价值与长期投资决策分析；本量利分析与经营杠杆分析；存货控制。

在处理财务管理与管理会计的复杂问题上，我们认为，基本原则应该是管理会计侧重于技术与方法，财务管理侧重于决策时对技术与方法的应用。比如货币时间价值原理、资本预算的方法(如净现值法、内涵报酬率法)、本量利分析基本原理和存货控制模型这类知识应该列入管理会计课程中不变。在这些管理和方法基础上，财务管理学主要阐述证券股价、价值分析、资本预算的具体决策、财务风险分析和存货管理的基本要求，也就是说财务管理课程主要讲授这些方法在财务上的应用。

(2)管理会计与成本会计的差异。

这两门课程的交叉最为严重，以至于有的西方专业教材中把它们合并在一起，统称“成本管理会计”。我国注册会计师资格考试中也是将成本会计、管理会计和财务管理合并在一起，统称“财务成本管理”科目。成本会计的内容应该是阐述各种成本计算方法，至于成本控制与分析则由管理会计课程完成。所以，我们主张成本会计必须与管理会计分离。管理会计与财务会计的区别是明显的，但是财务会计、管理会计在内容、标准、功能、信息流程上应该都是以成本会计为基础，或者说成本会计必须同时使用财务会计和管理会计的两套标准与原则，并进行适当协调。比如产品成本计算中品种法、分步法、分批法等主要为财务会计编制损益表，其结果也会制约资产负债表的结果。而变动成本法、标准成本法、定额成本法、作业成本法主要是作为管理会计的内部报表的基础。当然变动成本、标准成本、作业成本最好要与财务会计的成本数据分离，同时还要关注它们的衔接。在同一资料库中可以生成多种成本数据资料是成本会计的主要任务之一。

1.2　四门课程的关联性分析

这四门学科可以认为是财务管理和会计的总和。也就是说财务会计、管理会计和成本会计都是会计的范畴；而财务管理由于在本质、对象上均不同于会计，管理会计与财务会计组成会计学的两大分支，两者分别负责对外、对内会计信息，同时两者也有着密切联系，因此属于第二层次。成本会计属于第三层次，它作为会计信息系统的一个子系统，记录、计量和报告有关部门成本的多项信息，这些信息既为财务会计提供资料，又为管理会计提供资料。

1.3　学科发展趋势的“展望”分析

针对会计信息披露的局限性，尤其是近年全球性的会计造假案例的出现，改进财务报告的呼声越来越高，具体包括改革现有会计报告标准、内容、质量标准，要求：淡化历史成本、推行公允价值；增加对未来财务预测信息的形成与披露；增加表外披露；可以游离公认会计原则；首先关注会计信息的相关性，而不是会计信息的可靠性。这些主张必然导致财务会计传统特征逐步丧失，对此我们要保持清醒的头脑。

关于计量属性，不能脱离财务会计的本质职能，严格地说，只有初始确认时用于计量的历史成本、现行成本、公允价值等才能称为财务会计的一项完整的计量属性。比如未来现金流量的现值，由于不能作为初始计量属性，它总是在历史成本或现行成本的基础加以应用，因此只能算一种摊配的方法。

关于报告内容，现行财务报告的计量主要限于货币度量，对于使用者非常有用的公司人力资源、客户、核心技术等就被排除在财务报表之外。另外财务会计的确认交易、事项的前提是它们必须已经完成、至少是已经发生的。财务会计信息披露始终以表内信息为核心，适当的表外信息是需要的，但是不能本末倒置、主次不分，分散报表使用者的注意力。

关于财务会计确认属性是属于过去的交易事项所带来的结果，财务会计师面向过去，而不可能面向未来。一些人提议增加财务预测的信息和内容，如募资投向、未来公司经营风险、盈利预测的信息，投资者也是需要的，这些信息的构成原理、分析方法应该由管理会计来完成，或者说加大管理会计部分披露的对象就可以，无需再通过改进现行财务会计来重复这个工作。

同时，有人认为，“投资者更关注企业价值的创造和增加，财务会计与财务报告无法直接计量和表现企业的价值，它们只能用盈余和现金流量两个会计信息间接地作为替代变量。”这里暂且不谈“盈余和先进流量”是“企业价值”的替代变量还是关键变量，公司价值时由未来自由现金流量和必要报酬率决定的，而规划未来自由现金流量和贴现率是公司财务管理的任务，也就是说。不要把财务管理的任务强加到财务会计上。

2　财务会计、管理会计、成本会计与财务管理在实践中的有效整合

公司的使命就是创造价值，股东因追求价值而投资，经营者和员工必须为股东创造价值。财会管理的目的和功能也必须定位于实现价值的增长，依据价值增长规则和规律，建立以价值计量、评价、报告为基础，以规划为价值目标和管理决策为手段，整合各种价值驱动因素和管理技术，梳理管理与业务过程的财会管理模式。

越来越多的人认为，优秀的财务总监对战略规划、组织结构和内部控制负有很大的责任。其中，财务总监的基本职责是结合公司实际运营

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【摘要】本文分析了我国新《企业会计准则》在会计目标、会计信息质量特征、会计的确认和计量等方面提出的新理念，指出我国已经具备了实行全面收益的理论基础，阐述了我国在报告全面收益方面取得的进步，并就其改进提出了建议。

【关键词】会计准则；全面收益；业绩报告

我国新企业会计准则在许多交易和事项的核算方法上实现了与国际会计准则的趋同，特别是引入了全面收益会计理念，使我国会计准则的制定具有了内在一致性，推动了我国全面收益报告的研究和实践。

一、全面收益研究回顾

1980年，美国财务会计准则委员会（FASB）在原第3号财务会计概念公告（SFACNo.3）《企业财务报表要素》中首次提出了全面收益概念，并把它定义为：“一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益（净资产）变动。它包括这一期间内除业主投资和派给业主款以外的权益的一切变动。”美、英等一些国家相关机构以及国际会计准则委员会纷纷在改革业绩报告方面采取了措施，虽然各国报告全面收益的方法不尽相同，但改革都是为了提升财务会计信息的质量，提高财务信息的有用性。2004年国际会计准则理事会与美国会计准则委员会就业绩报告项目进行了联合研究，并已在一些方面达成一致，如两个委员会认为，“带有全面收益总计和净收益或损益小计的单一报表要优于两张报表方式，因为它允许与业主交易以外的全部净资产变动同等地列示在同一位置上”。可见在单一报表中报告全面收益是业绩报告改革的发展方向。

纵观全面收益报告的国际发展可以看出，无论是20世纪90年代英、美和国际会计准则委员会对业绩报告的改革，还是近年来国际联合项目组关于业绩报告的最新研究成果，全面收益报告的研究和发展始终是以全面收益理念为指导的，即以向报告的使用者提供更加有用的会计信息为目标，以真实、完整、公允为衡量会计信息质量的标准。全面收益理念是全面收益会计研究的中心，也是全面收益报告改革的方向和动力。

我国对全面收益会计研究开始于上世纪90年代。在新会计准则颁布之前，我国的会计目标属于受托责任观，会计信息质量特征也更倾向于可靠性。加之我国原会计准则回避了公允价值，所以我国实际上没有引入全面收益会计理念，也不具备报告全面收益的理论基础。因而全面收益会计研究的重点是分析传统会计收益和收益表的缺陷，对国外的业绩报告改革进行比较，以及对我国报告全面收益方式的建议和探讨。

二、我国新准则中的全面收益理念

企业会计准则的改革，使我国财务会计概念结构中的许多方面发生了变化，但由于引入了全面收益会计理念，使得会计目标、会计信息质量特征、会计的确认和计量，以及财务会计报告的内容和方法变革的方向和目标是一致的，从而使具体会计准则的制定也具有了内在一致性。我国新准则中所体现出的全面收益会计理念主要包括：

（一）关于会计目标——强化了会计信息决策有用的要求

在财务会计概念结构体系中，财务报告目标起着指引方向的作用。以财务报告目标为基础，财务会计信息的质量特征、财务报表的要素及其确认与计量就可有机地建立与联系起来。只有明确了财务报告目标，才能较好地指导会计准则的制定与应用。①20世纪90年代以前，我国会计领域几乎没有出现过“会计目标”、“财务报告目标”等术语，1993年《企业会计准则》中指出：会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。如果这被认为是我国当时的会计目标，那么可以看出这一目标基本采用了受托责任观。2006年，我国颁布了新的《企业会计准则》，在“企业会计准则——基本准则”中明确指出“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”新的会计目标强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，明确提出财务报告的目标是必须为报告使用者做出科学决策提供相关、真实、可靠、公允的会计信息。这一目标的确立和理念的升华，为维护投资者和社会公众利益、促进资本市场健康稳定发展提供了制度保证。

（二）关于会计信息质量特征——强调会计信息应当真实与公允兼具

会计信息的质量特征是会计信息所要达到或满足的质量标准，它是进行会计选择时所应追求的质量标志。在会计信息的各个质量特征中，相关性和可靠性是会计信息质量的两大重要特征。有用的会计信息既要相关又要可靠，这早已是会计信息提供者和使用者的共识。葛家澍教授认为，我国应借鉴美国等发达国家在构建会计信息质量特征时所采用的思路。也就是说，构建我国会计信息质量特征时也应以会计目标的实现为最终目的，以会计实践的可操作性为约束性条件。新准则中的会计目标强化了会计信息决策有用的要求。与原会计准则相比，相关性在会计信息质量特征中的重要性也有所增加。如新会计准则中资产负债观的采用和公允价值的引入都已经突出了相关性的质量特征，即强调会计信息应当真实与公允兼具，大大提升了会计信息的有用性。

（三）关于会计确认——确立了资产负债观的核心地位

资产负债观和收入费用观是确定企业收益的两种不同理念。在资产负债观下，会计准则制定重在规范资产和负债的定义、确认和计量；收入费用观下，会计准则制定主要关注收益表要素的定义，把收益的确认和计量作为准则规范的首要内容，资产和负债的定义、确认和计量成为收益确定的副产品。二者在会计处理中的一个显著差异就是对未实现损益的会计处理：按照资产负债观，企业的收益是当期净资产的净增长额（不包括业主投资或派给业主款造成的净资产变动），收益的确定不需要考虑实现问题；收入费用观则直接确认已实现的每笔收入和费用，进而根据配比原则确定收益。与收入费用观相比，资产负债观更为注重交易和事项的实质，提供的收益总额信息相关性更强。

新《企业会计准则》中关于收益的确定，放弃了收入费用观转而采用资产负债观，提出“收入是企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”，“费用是企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。收入费用的定义以净资产的变动为基础，注重资产负债的确认和计量，另外取消了许多不符合资产或负债定义的递延（待摊）或预提项目，体现了资产负债观的理念。又如“企业会计准则第18号——所得税”，由原来的递延法和收益表债务法改为资产负债表债务法，用暂时性差异的概念取代了时间性差异。暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。暂时性差异的采用是资产负债观在所得税会计准则中的体现，采用永久性差异和时间性差异的划分则是收入费用观理念下的所得税会计选择。③在具体的会计处理上，首先确认递延所得税资产和负债，进而由其变动来确定当期所得税费用，认为只要资产和负债的会计核算真实公允，所得税费用会计信息就会真实可靠。而原来的递延法和收益表债务法，所得税费用的会计处理都是依照收入费用观，从时间性差异出发，将时间性差异对未来所得税的影响视作对本期所得税费用的调整，往往产生大量不符合资产和负债定义的递延税款借项和贷项。所得税会计准则采用的资产负债表债务法，真实体现资产和负债的未来可收回金额，真实公允地反映了企业资产和负债未来能为企业带来的实际现金流。

（四）关于会计计量——引入公允价值计量属性

2006年的《企业会计准则》在许多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最显著的方面。国际会计准则及美国等市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。引入公允价值计量属性，并使我国形成以历史成本计量为主，多种计量属性并存的会计计量模式，表明我国要在可靠性的基础上，努力提高会计信息的相关性。这符合我国的会计目标，也是我国市场经济发展的必然要求。

我国会计准则对公允价值的定义基本与国际会计准则相同，即：资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。公允价值的运用包括金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币易、生物资产等17项具体准则，这与国际会计准则中公允价值的使用范围基本一致，体现了我国会计准则与国际会计准则的趋同。同时从我国的实际情况出发，新准则对于公允价值的运用又采取了比较严格的限制条件，如准则规定：企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。另外在投资性房地产、生物资产、债务重组、非货币性资产交换等准则中，对于公允价值的运用也都有类似的限制条件。

总之，新准则在财务报告目标方面，强化了信息决策有用的要求。强调高质量的会计准则要以会计信息的供给与需求为核心，要求财务报告在反映企业管理层受托责任履行情况的同时，应当向会计信息使用者提供决策有用的信息。指出满足投资者、债权人等的信息需求，减少信息不对称。在会计信息质量要求方面，强调会计信息应当真实与公允兼具，使财务报表反映企业所有重大的交易或者事项，以有助于信息使用者对企业过去、现在和将来作出科学的评价和合理的预测。在会计确认和计量方面，确立了资产负债表观的核心地位，要求企业提升资产负债信息质量，如实反映资产未来经济利益，合理确认预计负债，不高估资产价值，不低估负债和损失。另外，公允价值计量属性的引入必然带来更多的未实现损益的报告问题。可见，全面收益理念的引入奠定了我国全面收益报告的理论基础，也进一步增加了我国全面收益报告研究的必要性和紧迫性。

三、我国在报告全面收益方面取得的进步

我国的新准则借鉴了国际会计准则的做法，将所有者权益变动表作为主要报表之一，并在所有者权益变动表中列示了“净利润”和“计入所有者权益的利得和损失”及其“合计数”。虽然没有明确全面收益的概念，但表中的“净利润”就是已实现的“净损益”，“直接计入所有者权益的利得和损失”是已确认而未实现的利得和损失，即“其他全面收益”，“合计数”即净损益加其他全面收益，实际上就是“全面收益总额”。可见，我国所有者权益变动表是全面收益理念的具体体现，是我国在报告全面收益方面的巨大进步。与原企业会计准则中的业绩报告相比，利润表和所有者权益变动表共同构成的业绩报告具有以下特征：

第一，完整地反映了企业的业绩。收益要求确认和计量除由于股东投资和股利分派以外的所有形式（包括现金和非现金）的权益变动，但由于利润表受到实现原则的限制，目前仍有部分已确认未实现的利得和损失绕开利润表直接进入资产负债表所有者权益部分。我国所有者权益变动表中“净利润”与“计入所有者权益的利得和损失”的“合计数”，即全面收益总额，是将已确认未实现的利得和损失计入“全面收益”，不但使会计信息更加清晰透明，而且完整地反映了企业的业绩，便于投资者对企业的盈利能力等方面进行科学的预测和评价。

第二，有利于公允价值计量属性的广泛运用。公允价值比历史成本更能够反映资产和负债的真实价值，可以给报表使用者提供更具有决策相关性的信息。原企业会计准则对公允价值基本上采取排斥的态度，然而随着新企业会计准则中公允价值的广泛运用，必然带来更多的“已确认未实现的利得和损失”，受到实现原则的限制，目前这些项目只能绕过利润表直接计入资产负债表的所有者权益部分，随着所有者权益中这些项目的增多，所有者权益就会变得让人难以捉摸，信息的质量也会出现很大的问题。所有者权益变动表暂时解决了这一问题，通过将“计入所有者权益的利得和损失”正本清源，与“净利润”一起计入“全面收益总额”，使所有者权益的内容不再模糊，解决了公允价值在报告方面的后顾之忧。

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【关键词】会计准则；全面收益；业绩报告

我国新企业会计准则在许多交易和事项的核算方法上实现了与国际会计准则的趋同，特别是引入了全面收益会计理念，使我国会计准则的制定具有了内在一致性，推动了我国全面收益报告的研究和实践。

一、全面收益研究回顾

1980年，美国财务会计准则委员会（FASB）在原第3号财务会计概念公告（SFACNo.3）《企业财务报表要素》中首次提出了全面收益概念，并把它定义为：“一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益（净资产）变动。它包括这一期间内除业主投资和派给业主款以外的权益的一切变动。”美、英等一些国家相关机构以及国际会计准则委员会纷纷在改革业绩报告方面采取了措施，虽然各国报告全面收益的方法不尽相同，但改革都是为了提升财务会计信息的质量，提高财务信息的有用性。2004年国际会计准则理事会与美国会计准则委员会就业绩报告项目进行了联合研究，并已在一些方面达成一致，如两个委员会认为，“带有全面收益总计和净收益或损益小计的单一报表要优于两张报表方式，因为它允许与业主交易以外的全部净资产变动同等地列示在同一位置上”。可见在单一报表中报告全面收益是业绩报告改革的发展方向。

纵观全面收益报告的国际发展可以看出，无论是20世纪90年代英、美和国际会计准则委员会对业绩报告的改革，还是近年来国际联合项目组关于业绩报告的最新研究成果，全面收益报告的研究和发展始终是以全面收益理念为指导的，即以向报告的使用者提供更加有用的会计信息为目标，以真实、完整、公允为衡量会计信息质量的标准。全面收益理念是全面收益会计研究的中心，也是全面收益报告改革的方向和动力。

我国对全面收益会计研究开始于上世纪90年代。在新会计准则颁布之前，我国的会计目标属于受托责任观，会计信息质量特征也更倾向于可靠性。加之我国原会计准则回避了公允价值，所以我国实际上没有引入全面收益会计理念，也不具备报告全面收益的理论基础。因而全面收益会计研究的重点是分析传统会计收益和收益表的缺陷，对国外的业绩报告改革进行比较，以及对我国报告全面收益方式的建议和探讨。

二、我国新准则中的全面收益理念

企业会计准则的改革，使我国财务会计概念结构中的许多方面发生了变化，但由于引入了全面收益会计理念，使得会计目标、会计信息质量特征、会计的确认和计量，以及财务会计报告的内容和方法变革的方向和目标是一致的，从而使具体会计准则的制定也具有了内在一致性。我国新准则中所体现出的全面收益会计理念主要包括：

（一）关于会计目标——强化了会计信息决策有用的要求

在财务会计概念结构体系中，财务报告目标起着指引方向的作用。以财务报告目标为基础，财务会计信息的质量特征、财务报表的要素及其确认与计量就可有机地建立与联系起来。只有明确了财务报告目标，才能较好地指导会计准则的制定与应用。①20世纪90年代以前，我国会计领域几乎没有出现过“会计目标”、“财务报告目标”等术语，1993年《企业会计准则》中指出：会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。如果这被认为是我国当时的会计目标，那么可以看出这一目标基本采用了受托责任观。2006年，我国颁布了新的《企业会计准则》，在“企业会计准则——基本准则”中明确指出“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”新的会计目标强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，明确提出财务报告的目标是必须为报告使用者做出科学决策提供相关、真实、可靠、公允的会计信息。这一目标的确立和理念的升华，为维护投资者和社会公众利益、促进资本市场健康稳定发展提供了制度保证。②

（二）关于会计信息质量特征——强调会计信息应当真实与公允兼具

会计信息的质量特征是会计信息所要达到或满足的质量标准，它是进行会计选择时所应追求的质量标志。在会计信息的各个质量特征中，相关性和可靠性是会计信息质量的两大重要特征。有用的会计信息既要相关又要可靠，这早已是会计信息提供者和使用者的共识。葛家澍教授认为，我国应借鉴美国等发达国家在构建会计信息质量特征时所采用的思路。也就是说，构建我国会计信息质量特征时也应以会计目标的实现为最终目的，以会计实践的可操作性为约束性条件。新准则中的会计目标强化了会计信息决策有用的要求。与原会计准则相比，相关性在会计信息质量特征中的重要性也有所增加。如新会计准则中资产负债观的采用和公允价值的引入都已经突出了相关性的质量特征，即强调会计信息应当真实与公允兼具，大大提升了会计信息的有用性。

（三）关于会计确认——确立了资产负债观的核心地位

资产负债观和收入费用观是确定企业收益的两种不同理念。在资产负债观下，会计准则制定重在规范资产和负债的定义、确认和计量；收入费用观下，会计准则制定主要关注收益表要素的定义，把收益的确认和计量作为准则规范的首要内容，资产和负债的定义、确认和计量成为收益确定的副产品。二者在会计处理中的一个显著差异就是对未实现损益的会计处理：按照资产负债观，企业的收益是当期净资产的净增长额（不包括业主投资或派给业主款造成的净资产变动），收益的确定不需要考虑实现问题；收入费用观则直接确认已实现的每笔收入和费用，进而根据配比原则确定收益。与收入费用观相比，资产负债观更为注重交易和事项的实质，提供的收益总额信息相关性更强。

新《企业会计准则》中关于收益的确定，放弃了收入费用观转而采用资产负债观，提出“收入是企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”，“费用是企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。收入费用的定义以净资产的变动为基础，注重资产负债的确认和计量，另外取消了许多不符合资产或负债定义的递延（待摊）或预提项目，体现了资产负债观的理念。又如“企业会计准则第18号——所得税”，由原来的递延法和收益表债务法改为资产负债表债务法，用暂时性差异的概念取代了时间性差异。暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。暂时性差异的采用是资产负债观在所得税会计准则中的体现，采用永久性差异和时间性差异的划分则是收入费用观理念下的所得税会计选择。③在具体的会计处理上，首先确认递延所得税资产和负债，进而由其变动来确定当期所得税费用，认为只要资产和负债的会计核算真实公允，所得税费用会计信息就会真实可靠。而原来的递延法和收益表债务法，所得税费用的会计处理都是依照收入费用观，从时间性差异出发，将时间性差异对未来所得税的影响视作对本期所得税费用的调整，往往产生大量不符合资产和负债定义的递延税款借项和贷项。所得税会计准则采用的资产负债表债务法，真实体现资产和负债的未来可收回金额，真实公允地反映了企业资产和负债未来能为企业带来的实际现金流。

（四）关于会计计量——引入公允价值计量属性

2006年的《企业会计准则》在许多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最显著的方面。国际会计准则及美国等市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。引入公允价值计量属性，并使我国形成以历史成本计量为主，多种计量属性并存的会计计量模式，表明我国要在可靠性的基础上，努力提高会计信息的相关性。这符合我国的会计目标，也是我国市场经济发展的必然要求。

我国会计准则对公允价值的定义基本与国际会计准则相同，即：资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。公允价值的运用包括金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币易、生物资产等17项具体准则，这与国际会计准则中公允价值的使用范围基本一致，体现了我国会计准则与国际会计准则的趋同。同时从我国的实际情况出发，新准则对于公允价值的运用又采取了比较严格的限制条件，如准则规定：企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。另外在投资性房地产、生物资产、债务重组、非货币性资产交换等准则中，对于公允价值的运用也都有类似的限制条件。

总之，新准则在财务报告目标方面，强化了信息决策有用的要求。强调高质量的会计准则要以会计信息的供给与需求为核心，要求财务报告在反映企业管理层受托责任履行情况的同时，应当向会计信息使用者提供决策有用的信息。指出满足投资者、债权人等的信息需求，减少信息不对称。在会计信息质量要求方面，强调会计信息应当真实与公允兼具，使财务报表反映企业所有重大的交易或者事项，以有助于信息使用者对企业过去、现在和将来作出科学的评价和合理的预测。在会计确认和计量方面，确立了资产负债表观的核心地位，要求企业提升资产负债信息质量，如实反映资产未来经济利益，合理确认预计负债，不高估资产价值，不低估负债和损失。另外，公允价值计量属性的引入必然带来更多的未实现损益的报告问题。可见，全面收益理念的引入奠定了我国全面收益报告的理论基础，也进一步增加了我国全面收益报告研究的必要性和紧迫性。

三、我国在报告全面收益方面取得的进步

我国的新准则借鉴了国际会计准则的做法，将所有者权益变动表作为主要报表之一，并在所有者权益变动表中列示了“净利润”和“计入所有者权益的利得和损失”及其“合计数”。虽然没有明确全面收益的概念，但表中的“净利润”就是已实现的“净损益”，“直接计入所有者权益的利得和损失”是已确认而未实现的利得和损失，即“其他全面收益”，“合计数”即净损益加其他全面收益，实际上就是“全面收益总额”。可见，我国所有者权益变动表是全面收益理念的具体体现，是我国在报告全面收益方面的巨大进步。与原企业会计准则中的业绩报告相比，利润表和所有者权益变动表共同构成的业绩报告具有以下特征：

第一，完整地反映了企业的业绩。收益要求确认和计量除由于股东投资和股利分派以外的所有形式（包括现金和非现金）的权益变动，但由于利润表受到实现原则的限制，目前仍有部分已确认未实现的利得和损失绕开利润表直接进入资产负债表所有者权益部分。我国所有者权益变动表中“净利润”与“计入所有者权益的利得和损失”的“合计数”，即全面收益总额，是将已确认未实现的利得和损失计入“全面收益”，不但使会计信息更加清晰透明，而且完整地反映了企业的业绩，便于投资者对企业的盈利能力等方面进行科学的预测和评价。

第二，有利于公允价值计量属性的广泛运用。公允价值比历史成本更能够反映资产和负债的真实价值，可以给报表使用者提供更具有决策相关性的信息。原企业会计准则对公允价值基本上采取排斥的态度，然而随着新企业会计准则中公允价值的广泛运用，必然带来更多的“已确认未实现的利得和损失”，受到实现原则的限制，目前这些项目只能绕过利润表直接计入资产负债表的所有者权益部分，随着所有者权益中这些项目的增多，所有者权益就会变得让人难以捉摸，信息的质量也会出现很大的问题。所有者权益变动表暂时解决了这一问题，通过将“计入所有者权益的利得和损失”正本清源，与“净利润”一起计入“全面收益总额”，使所有者权益的内容不再模糊，解决了公允价值在报告方面的后顾之忧。

第三，重新建立起资产负债表与利润表之间的勾稽关系。如果损益表能包括一定时期内净资产价值的全部变动（除与所有者投资和向所有者分配股利有关的价值变动），那么就称资产负债表与损益表之间有数据的勾稽关系。这种勾稽关系使所有者权益中，创造的价值与分配的价值得以区分，提高了会计信息的明晰性。④然而在原企业会计准则中，部分利得和损失绕过利润表直接计入所有者权益的资本公积，由于损益表不能反映净资产的全部变动（除与所有者投资和向所有者分配股利有关的价值变动），因而打乱了资产负债表与利润表之间的勾稽关系。所有者权益变动表通过将“净利润”与“计入所有者权益的利得和损失”相加，揭示了企业全部净资产的变动（除与所有者投资和向所有者分配股利有关的价值变动），即全面收益总额，使资产负债表与利润表通过所有者权益变动表重新建立起勾稽关系，这种连接不仅仅是数字的连接，更重要的是它使得隐藏在所有者权益中的“收益”暴露出来，提高了会计信息的透明度。

尽管我国在报告全面收益方面取得了进步，但应该看到，权益变动表并不是一个严格的财务业绩表，它也包括非财务业绩项目，会使财务报表的用户忽视其他全面收益项目，从而忽视了对报告主体全面业绩的评估；另外，在基本准则中没有给出“全面收益”概念，在所有者权益变动表中也没有要求“全面收益总计”，这也不利于全面收益会计的推广。因此，我国的全面收益报告内容和方式还需要不断地改进，提高会计信息的有用性，以满足我国报告使用者的需求。

【参考文献】

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[2]楼继伟.中国企业会计准则建设的可贵实践和崭新突破.会计研究，2006，（2）：5-6.

[3]李勇，等.资产负债观与收入费用观比较研究.会计研究，2005，（12）：83-87.

[4]程春晖.从新修订的会计准则看全面收益表的应用.证券市场导报，2001，（9）：38-43.

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一、我国内部控制规范的现状

所谓内部控制，是在内部牵制的基础上，由企业管理人员在经营管理实践中创造、并经审计人员理论而逐步完善的自我监督和自行调整体系。COSO报告中把内部控制定义为:内部控制是由企业董事会、管理当局和其他员工实施的，为保证财务报告的可靠性、经营的效率效果以及现行法规的遵循等目标的达成而提供合理保证的过程。其构成要素来源于管理层经营企业的方式，并与管理的过程相结合。其整体架构主要由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督等五项要素构成。与其相对应的内部控制可以分为经营控制、财务报告控制和遵循控制。为保证这几种控制的有效落实，相应的规范制定成为必要。

自90年代起，我国政府开始加大对企业内部控制的推行。1997年5月，人民银行颁布《加强机构内部控制的指导原则》，这是我国第一个关于内部控制的行政规定。1996年12月财政部《独立审计具体准则第9号——内部控制和审计风险》(于1997年1月1日施行)，要求注册会计师审查企业的内部控制。并对内部控制的定义、内部控制的(包括控制环境、会计系统和控制程序)等作出了规定。199年中国证监会 《关于上市公司做好各项资产减值准备等有关事项的通知》，要求上市公司本着审慎经营、有效防范化解资产损失风险的原则责成相关部门拟定 (或修订)内部控制制度，监事会对内部控制制度制定的情况进行监督。1997年颁布，并于1996年7月实施的《会计法》是我国第一部体现内部会计控制要求的，该法在第二十七条明确提出:各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度，单位内部会计监督制度应当符合下列要求:记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约；重夫对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确。财产清查的范围、期限和组织程序应当明确;对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确。作为《会计法》的配套法规之一，财政部于2001年6月22日，颁布了《内部会计控制规范——基本规范 (试行)》和《内部会计控制规范——货币资金 (试行)》。与以往内部控制规范相比，该法规呈现如下特点:

1．以单位 (企业)自身为出发点。《内部会计控制规范》出台以前的相关法规，其对企业内部控制要求基本上是从其行业相关角度，而非从企业自身角度出发。《独立审计具体准则第9号——内部控制和审计风险》是从制度基础审计的角度来要求对企业的内部控制进行评价。中国证监会 《关于上市公司做好各项资产减值准备等有关事项的通知》与《公开发行证券公司信息披露编报规则》等法规是从信息披露的角度来对企业的内部控制予以要求。而《内部会计控制规范》是从企业自身的角度，即从加强企业管理，完善单位内部会计控制，改进企业经营方式的角度为出发点来对企业的内部控制予以要求的。从内部控制的产生来看，它是由企业管理人员在经营管理实践中产生并在实践中完成其主体内容构造的。

2．目标定位明确具体。控制目标的定位是内部控制存在及存在形式的根本所在，也是建立内部控制框架体系以及进行内部控制设计、评价和考核的原则指导与参照。在我国提出《内部会计控制规范》之前，《独立审计具体准则第9号——内部控制和审计风险》将内部控制定义为:是指被审计单位为了保证业务活动约有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。内部控制包括控制环境、会计系统和控制程序。审计准则对要求进行评价的内部控制的限定处于内部控制理论的内部控制结构阶段。COSO委员会在其报告中对内部控制的目标定位为:为保证财务报告的可靠性、经营的效率效果以及现行法规的遵循性。COSO委员会报告对内部控制的目标包括的范围更为宽泛，尤其是取得经营的效率效果，企业达到这一目标需涉及与此有关的社会的各个方面，特别是与企业经营有关的社会文化等“软环境”，同时也涉及到确定经营效果的考核和经营业绩的评价指标体系。《内部会计控制规范——基本规范 (试行)和《内部会计控制规范——货币资金 (试行》，对单位内部会计控制的建设以及内部会计监督等作了相应的定位。该规定对内部控制的定位以内部会计控制为主，同时兼顾与会计相关的控制。

3．基本构成直接以内容而非要素形式存在。COSO报告中关于内部控制的内容构成是要素式的，由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督等五大要素组成。《内部会计控制规范》的构成并未以要素的形式存在，而是直接列出了内部控制的内容，这些内容包括:货币资金、实物资产、对外投资、工程项目、采购与付款、筹资、销售与收款、成本费用、担保等经济业务的会计控制，并且每一条款都将制定相应的具体规范。《内部会计控制规范——基本规范试行》中的突出部分是强调了建立风险控制系统，强化风险管理，确保单位各项业务活动的健康运行，对风险控制系统的建立作为独立的内部控制的条款加以强调。第二十四条规定:风险控制要求单位树立风险意识，针对各个风险控制点，建立有效的风险管理系统，通过风险预警、风险识别、风险评估、风险分析、风险报告等措施，对财务风险和经营风险进行全面防范和控制。并且在每一具体业务的控制条款中都增加了有关防范风险的要求。强调风险控制，强化风险管理，与我国当前企业在运转过程中忽视风险控制，造成巨大隐患甚至损失有关，适合当前的现实需要，也能够在很大程度上促进国有企业的改革和公司治理结构的完善。

4．内部控制条款有利于以业务循环进行设置。内部控制的设置，需要考虑企业自身的经营特点来进行，同时应当兼顾可操作性和控制成本的合理性。《内部控制基本规范》第七条第 (三)款中要求：“内部会计控制应当涵盖单位内部涉及会计工作的各项业务及相关岗位，并应针对业务处理过程中的关键控制点，落实到决策、执行、监督、反馈等各个环节”。而《内部会计控制规范——货币资金 (试行)》作为内部控制规范的具体规范，依照其规定的相应程序，可按照业务循环设置相应的流程图式，在各个环节上设立互相制约的职能岗位，确定其中的关键控制点，来进行内部控制。借鉴COSO报告和我国地区的做法，按照业务循环来进行内部控制的设置，可以避免按业务项目设置内部控制产生的缺陷，且对不同业务性质的企业更具有普遍性的指导意义。

二、关于我国内部控制规范建设的几点思考

上述内部控制规范的制定与出台，对于改善我企业内部控制的现状;提高审计效率，保证审计质量；完善信息披露制度以及保证资本市场的有效运行有着非常重要的意义。但从情况来看，无论是在内部控制规范的制定方面，还是在己制定规范的执行方面，都还存在一些需改进的方面:

1．关于内部控制规范体系的思考。目前内部控制规范还缺乏一个成型的体系。首先在层次上，虽已制定了以上几部与规范，但从完整性来看，还远末达到主义市场经济对内部控制规范体系完整性的要求。目前《内部会计控制规范》的基本规范和货币资金的具体规范己颁布实施，其它的具体规范也将陆续出台。全部内容完成后，将在内部会计控制方面形成一个较完整的规范体系;但也应看到，在操作性层次上，尚有相当艰巨的任务目前许多规范的诸多内容是非常原则性的，在现实中的可操作性相对较差。规范的缺失与失效都会规范的有效性。

2．关于内部控制规范目标定位的思考。目标定位是一部规范对其规范对象战略高度的确定。内部控制规范制定的目标定位是内部控制的根本所在。只有目标定位明确了，相应地内容范围才能够确定，设置方式以及评价指标体系的建立也才能有所参照与依据。目前我国内部控制的目标定位与COSO报告相对完整的定位相比还有较大的距离。COSO报告将内部控制的目标定位于:财务报告的可靠性、经营的效率效果以及法律法规的遵循性。我国内部控制的定位主要还是局限于保证业务活动的有效进行，防错纠弊，会计资料的真实、合法与资产的安全和完整方面。这种目标定位的相对低调与我国现实的经济和企业状况确实相符合。但从长远来看，随着经济的不断发展和企业状况的不断改善，目标定位应有相应的提高。不仅仅需要借鉴国际上有关内部控制的目标定位，同时也需考虑国情，立足于中国企业的现实，从改善中国企业现状和完善公司治理的角度出发，应既遵循适当的前瞻性与发展性，同时又有立足于现实的稳定性与可操作性，从而给中国的内部控制规范以一个适当的目标定位。

3．关于内部控制规范内容范围的思考。内部控制在西方经过近一个世纪的发展，成熟于COSO报告的五大要素，即控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通以及监督。这是西方成熟市场经济以及发达资本市场条件下企业内部控制需考虑的要件。我国内部控制的内容范围与COSO报告相比，还有相当的距离。内部控制规范的内容主要集中于会计领域。《会计法》《内部会计控制规范》等法律法规主要是从会计控制的角度来规范内部控制;独立审计准则中的定位也是着重于企业的会计责任方面。随着社会主义市场经济的进一步发展，处于社会主义市场经济初级阶段的中国企业内部控制的内容范围的确定是一个需考虑的。企业作为市场经济的主体，权利与义务在逐步规范中执行并到位，其在社会经济生活中将发挥越来越大的作用，相应的与企业内部控制相关的内容在范围上也会越来越宽泛。企业的外围环境，文化理念，经营等控制环境因素与风险因素都应纳入企业内部控制的范围来予以考虑。我们的观点是，既不能不顾中国现实照搬成熟市场经济条件下国外企业内部控制的要素理论，也不能局限于中国现有的内部控制规范的内容范围。以中国现有的有关内部控制法规的内容来看，作为企业外部条件的控制环境与风险评估部分相对较弱，在今后内部控制规范的制定中需加以强调。

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――1990年，加拿大证券管理局《关于审计委员会的通告》

审计人员的作用就是为股东提供对董事会的财务报告外部地，客观地检查，董事的财务报表是报告体系的基础，尽管董事的报告对象是股东，但其重要性关系到更广泛的公众，更不用说公司的雇员，维护他们的利益是董事会的法定义务。

――1992年，英国Cadbury委员会《公司治理最佳实践准则》

审计委员会拥有董事及执行经理执行职务的审计和向股东大会提出关于审计员选任、解任及不连任议案内容的决定的权力。委员会在自己的工作范围内可以单独决定这些事项，而不仅仅是向董事会推荐或者建议，这些事项无需经过董事会的批准。

――1993年，日本《商法特例法》

审计委员会或审计人员至少应当履行下列责任：(1)审计经理人员经营公司的适度性；(2)检查公司财务活动的稳定性与合理性，以及财务报告的准确性：(3)评价内部控制制度；(4)批准内部审计部门领导的任用与罢免；(5)评价外部审计人员的审计活动；(6)推荐外部审计人员；(7)如审计结果存在所要求的调整事项。则检查调整措施。

――1999年，韩国《公司治理最佳实务准则》

在大型公司的监事会中建立审计委员会。审计委员会，负责定期地与公司的内部审计员或首席财务官(CFO)协同工作，有效地监督公司的财务报告过程，督察公司的内部审计程序，详细讨论审计业务中的问题(尤其是公司账目中有争议的问题)，收集审计师们关于审计管理方面的建议，评估公司的内部控制制度，以保证公司的财富完全顺从法律的要求，所有适当的财务，会计和内部审计程序都与公司的运行状态相互吻合。

――2000年，德国《上市公司治理原则》

审计委员会的职责应是：(1)负责聘请注册的会计师事务所，给事务所支付报酬并监督其工作；(2)受聘的会计师事务所应直接向审计委员会报告；(3)可以接受并处理本公司会计、内部控制或审计方面的投诉；(4)有权雇用独立的法律顾问或其他咨询顾问。为了保持审计委员会的独立性，法案要求审计委员会的每一位成员应是公司董事会的成员，除其以审计委员会、董事会或董事会的其他专门委员会成员的身份外，不可以接受公司的任何咨询费、顾问费或其他报酬，也不能是公司或其任何子公司的关联人。

――2002年，美国《萨班斯―奥克斯利法案》

篇8

在经济一体化和信息化的背景下，财务报告的使用者对于财务报告的要求和分析也越来越多，投资者需要通过财务报告中专业而精确的数据分析这个企业是否值得投资，经营者通过财务报告中的数据了解企业的经营状况。因此，财务报告已经成为企业对内对外的一项重要的语言。本文从财务报告的理论基础、财务报告存在的问题、改进的国际经验和改进的建议这几个方面对财务报告的研究进行了回顾和总结，并提出了进一步的研究方向。

【关键词】

财务报告；存在问题；改进措施

1 关于财务报告定义和目标的研究

1978年FASB发表的SFAC NO.1《企业财务报告的目标》中说明：“财务报告的编制不仅包括财务报表，还包括其他传输信息的手段，其内容直接或者间接地与会计系统所提供的信息有关”。2007年国际会计准则理事会（IASB）重新修订并了国际会计准则第1号《财务报表列报》，主要包括财务状况表、综合收益表、权益变动表、现金流量表、附注、首次应用会计政策或对会计项目进行重分类期间的比较财务状况表。

财务报告目标就是通过会计实践预期所期望达到的境地或者标准，在财务会计信息与会计环境之间架起了一座桥梁。关与财务报告的目标，理论界主要有“决策有用观”和“受托责任观”两种观点。杜冕在《国际趋同背景下财务报表列报改进的研究》一文中介绍了“决策有用观”由提出到形成以及被大家采用的过程，并指出了FASB有关的成果，从中可以得知，美国财务报告的主要目标是“决策有用观”。葛家澍教授则是将我国财务报告的目标定位为受托责任观，而杜冕认为从2006年颁布的《企业会计准则―基本准则》中规定的财务报告目标的定义可以看出我国的财务报告的目标受托责任观和决策有用观并重。

2 关于财务报告历史演进的研究

财务报表的演变先后经历了账簿式、单一报表式、两表式财务报告时期及现代的财务报表三表体系。赵丽琼总结了财务报告的演变，认为财务报告的改进和完善是随着企业组织形式的变化而完善的。企业的组织形式由合伙、独资企业发展到股份制企业，财务报告的内容也从只有资产负债表，发展到资产负债表和收益表两张表。又随着企业投资和筹资活动的影响不断的加大，又产生了财务状况变动表，又发展成为后来的现金流量表。还有人认为财务报告发展是与经济社会发展相适应的，同时与企业经营业务和筹资手段相关。

3 关于我国财务报告存在的问题研究

近年来，我国的会计准则不断改革和完善，并逐步向国际会计准则趋同，即使如此，我国上市公司的财务报告还存在一些不足之处。

刘瑞珍认为虽然企业会计准则在财务报告的列报上做出了一些明确的规定，但仍然存在一些不足之处，她认为财务报告中存在的问题，具体需要从资产负债表、利润表、现金流量表和附注中具体分析。比如资产负债表的历史成本计量属性问题；利润表则是对企业的收益、费用难描述不明确；现金流量表存在的问题是一些无法用货币计量的在报表中不容易列示。附注作为一项重要的辅助部分也存在问题，信息的披露不够完整和充分，一些重要的项目没有披露。

耿瑞珍认为基于供应链视角的财务报告存在的问题主要是披露的信息质量不真实、不充分和不主动。具体表现在，财务报告中信息的披露存在不准确的可能性；财务报告中反映出来的数据信息不充分；财务报告的披露对于报告的使用者来说存在滞后性。

高波认为财务报告的内容的可靠性不足和相关性的程度不高。主要表现在：会计信息的真实性缺失以及内容的不完整、财务会计信息的及时性不足以及财务报告表外披露主次不清及缺乏规范。

4 关于财务报告改进的国际经验和改进建议研究

美国在会计方面的研究一直处于世界前列，因此财务报告的改革也比较早，有许多经验值得我们借鉴。赵迪在文中借鉴了美国的成功经验，比如，AICPA的研究报告《改进企业报告―以用户为重心》中提到了改进的建议，主要是分部信息、核心以及非核心业务和事项的影响的公允价值计量；一些不确定的披露及改进。同时IASB关于财务报告的改进对我国的借鉴意义也很大，1997年要求企业必须分别按主次要的形式提供不同分部的信息，必须按照公认会计准则进行分部信息的确认和计量。

董宝芳提出了从财务报告的设计原则和财务报表及附注两个方面进行改进的建议。在设计原则上，包括目标、内容和模式设计原则三方面；在财务报表及附注的改进上，将资产负债表中的项目按经营、投资和筹资三种活动进行列报；利润表主要是要体现全面收益的特点；现金流量表则是与之前的两张表的项目相对应；所有者权益变动表和附注主要是借鉴IASB和FASB改进的经验发展起来的；附注需要披露与社会效益和社会责任相关的企业信息。

基于人力资源的视角提出了财务报表的改进建议。在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表中分别加入了与人力资源相关的项目，对人力资源给企业带来的价值进行计量和披露。还有从内部控制的视角研究了内控与财务报告的可靠性的关系，认为加强企业的内部控制可以增强财务报告的可靠性。她认为可以从法律法规、企业框架结构和监管的三个方面实施。

5 文献述评

从以上的文献中提出的问题和对策可以看出，不仅要改进财务报告的形式，还要从财务报告的内容上改进；不仅要改进它的设计原则，更要注重附注内容的改进；还可以从不同视角进行改进，这样更可以促进财务报告的改进，使每一位报告使用者都能从中获取自己需要的信息。

但是，从搜集的资料看，借鉴IASB的财务报告和FASB的财务报告的改进的经验的文献较少。从我国颁布新的会计准则并向国际准则趋同开始，我国的会计研究就已经开始向国际准则靠拢，这也符合经济全球化，因此研究我国财务报告的改进需借鉴国际财务报告和美国等先进国家的财务报告的经验，经过比较研究，找出优点结合我国具体情况进行改进。

【参考文献】

[1]董宝芳.我国财务报告的局限性及改进措施研究[D].辽宁省：沈阳大学.2011：31-44.

[2]杜冕.国际趋同背景下财务报表列报改进的研究[D].山东省：山东财经大学.2013：10-12.

[3]高波.企业财务报告的改进问题研究[D].湖南省：湖南大学.2006：21-28.

[4]耿瑞珍.基于供应链视角的高质量财务报告问题研究[D].辽宁省：东北财经大学.2011：28-30.

篇9

关键词：环境会计制度；现状；对策

环境会计出现于20世纪70年代初，发展于20世纪80年代末。环境会计又称绿色会计，它是以货币为主要计量单位，以有关法律、法规为依据，计量、记录环境污染、环境防治、环境维护的成本费用，以及对环境开发所带来的效益进行合理计量与报告，而形成的综合评估环境绩效及环境活动对企业财务成果影响的一门新兴学科。它将会计学与环境经济学相结合，达到协调经济发展和环境保护的目的。在20世纪70年代，许多国家和相关国际组织出台了环境法律法规，制定环境管理制度，强化对企业环境要素的管理，以及对资源的使用问题，在此背景下，环境会计从社会会计中分离出来，逐渐形成一个新兴的研究领域。环境会计制度是环境会计活动的一种行为准则，它是由政府及相关组织制定并实施，具有一定的约束性。在我国，目前还没有实施完整的环境会计制度。本文主要研究的是我国环境会计制度的发展现状，并且根据现状及其存在的问题提出相应的对策，以达到促进我国环境会计制度构建的目的。

一、环境会计制度的概述

1.环境会计制度构建的必要性

构建环境会计制度是我国实施环境会计的需要。环境会计是我国实施社会经济可持续发展战略必要措施，也是保护和改善我国环境污染的重要手段。其次，企业需要实施环境经营，树立环境经营理念，深入贯彻可持续发展观的要求。目前，社会公众也越来越重视环境的保护，对企业社会责任也越来越重视，这些都促使企业逐步改变自身的生产模式和发展战略，加快实施环境会计制度。因此，根据我国环境会计发展的实际情况，迫切需要构建环境会计制度。

2.国外环境会计制度的现状

美国是实施环境会计制度较早的国家之一，该国政府十分重视环境会计的发展，该国环境保护局，主要负责有关环境法规以及负责处理具体环境案件，并了《作为经营管理手段的环境会计入门：基本概念及术语》。为了控制环境支出，美国财务会计准则委员会多次关于企业环境成本处理的准则。与此同时，加拿大的环境会计制度也一直处于世界领先地位。加拿大推行了一系列关于环境保护的法律法规，严格控制企业的生产经营对环境的危害，加拿大社会各界之间紧密配合，其所有执政纲领都要体现环境保护的原则。此外，日本政府一直积极推进法律的建立；同时注重环境会计制度化和实用化，成立了以产官学协同推进体制，先后3次修订《环境会计指南》，为企业建立环境会计制度提供了依据；与此同时，积极培养专业人才，为环境会计制度的构建奠定基础。

二、我国环境会计制度的现状及存在的问题

1.我国环境会计制度的现状

目前，我国没有建立完善的环境会计制度，社会各界一直在探讨研究环境会计制度。近年来，越来越多的企业为了获得良好的社会形象，赢得更多消费者的支持，相继企业环境报告书。这主要得益于2011年10月1日国家环境保护部颁布的《企业环境报告书编制导则》，构建了相关制度的框架，从而促进了企业环境信息公开制度步入快速发展阶段。但是，我国的环境报告书中仍然存在着较多的问题。例如，规范化程度不强，定量信息较少等。总体来说，国家环保部门应进一步完善环境报告书的准则要求，积极引导环境会计制度的建立。

2.存在的问题

（1）政府对环境会计制度重视不够环境保护是一个艰难的任务，需要多方面，多主体的共同努力，共同采取多种措施。同时环保部门的监管力度不大，导致一些企业因缺乏监管而加大对环境的危害；对环境会计制度的宣传不够深入。（2）企业环保意识薄弱，内部控制不完善目前，大多数企业经营理念没有体现绿色环保和生态文明理念。企业没有树立增设环境会计职位的观念，环保意识薄弱，对环境会计制度认识不足，制约着环境会计制度的推进。（3）环境会计理论与实践脱节我国目前没有完善的、权威的环境会计理论体系，缺乏环境会计专业的精英人才，相关理论体系研究较为空泛，尤其是关于环境会计制度的理论与实践脱节，不利于我国的环境会计制度的实施。

三、对策与建议

1.提高对我国环境会计制度必要性的认识

美国政府非常重视环境会计的发展和环境会计制度的构建。在上世纪70年代，美国的USEPA就将有关环保方面的支出计入会计的核算范围，使其成为成本的一部分。因此我国应加强对环境会计及其制度建设，加强环境会计制度的宣传，充分利用网络、媒体等平台，向群众普及环境会计知识，提高社会各界对环境会计制度的重要性的认识。

2.完善企业内部控制制度

企业要健全和完善内部控制制度，融环境保护观念于企业经营管理之中。完善企业内部的环境管理体系；进行企业职工的环境教育；提高企业经营者的环境保护意识和环境责任意识。

3.加强理论的研究

通过与先进国家交流，借鉴他国的经验与方法，加强对环境会计制度的理论研究，培养我国环境会计专业的精英人才，从而完善我国关于环境会计制度的理论知识，为环境会计制度的建立提供理论基础。

作者:汤晓诗 鲁艺 张本越 单位:辽宁科技大学工商管理学院 大连理工大学经济与管理学部

参考文献:

[1]侯初君.浅谈环境会计制度的构建[J].商场现代化，2014，（14）：170.

[2]蔺红梅.论我国环境会计制度的建设[J].中国总会计师，2011（，7）：76-77.

[3]贺帆，张本越.日本环境会计制度对我国的启示[J].企业改革与管理，2015，（14）：122.

[4]姚一杰，张本越.美国环境会计制度及其对我国的启示[J].企业改革与管理，2015，（14）：124-125.

[5]王欢迎，张本越.加拿大环境会计制度及其对我国的启示[J].中小企业管理与科技（中旬刊），2015（，9）：71-72.

篇10

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[2]. 麦可思《2013年中国大学生就业报告》：18个专业就业不佳被亮红牌 专家称现状不代表4年后形势[EB/OL]. 2013-05-16 [2013-08-16]. http：//.cn/2013/hbswlb/0618/388519.shtml ..

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