税制设计的基本要素范文

导语：如何才能写好一篇税制设计的基本要素，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

【关键词】税收 　策划

随着市场经济的蓬勃发展，企业价值最大化已成为企业竞相追逐的目标。然而，市场经济更是一种法治经济，依法纳税是企业或公民应尽的义务，税收的无偿性决定了税款的支付是企业现金的净流出，为了减轻税负，企业便会思考如何少缴税、免缴税或延缓缴税，这样，税收筹划便应运而生。

一、税收筹划的基本概念

税收策划又称节税，是指在税法允许的范围内，当存在多种纳税方案可供选择时，纳税人选择税负最轻或税后利润最大的方案来安排投资、经营、财务等系列活动，是以法律条文为依据合理又合法的行为。通过有效的税收策划，在税法既定的范围内合理地减轻税负，可增加企业的经营利润和现金流量。由于企业投资决策、经营过程、结算方式等因素均对企业纳税产生一定的影响，因此，正确选择投资项目和方式、经营结算方式等，实现企业收益最大化，完成纳税额最小化，对企业来说显得尤为重要，成为企业不容回避的重要抉择。

二、如何进行税收筹划

（一）税收策划时机的选择

1.企业设立时。由于我国在税制设计时，制定了很多差异性的税收政策，企业的性质不同，税收政策也不相同。例如，公司制企业和合伙企业在征收的税种上也有很大差异，合伙制企业只缴个人所得税而不缴企业所得税；企业从事的行业不同，税收政策也不大相同，如软件企业就有很多的税收优惠；企业使用人员身份不同，也有税收上的差异，如安置残疾人、下岗职工、随军家属等等，就可能获得相关的税收优惠。因此，企业设立时，应充分了解相关的税收政策，并进行充分的政策调研，对比税收负担，制订出最优纳税方案，避免错失税收筹划时机。

2.企业合并、分立时。企业合并、分立时，是比较复杂涉税业务，不同合并分立方式，对企业纳税影响也不相同，因此，纳税人在进行合并、分立时，必须充分进行税收政策调研，并制订相应的最优纳税方案，从而达到规避风险，降低税负的目的。例如，根据我国税法的规定，兼并亏损企业，其盈利可以弥补亏损。因而对于一个盈利企业来说，兼并一个亏损企业，可以为其减轻所得税税负，获得净现金流量。

3.重大税收政策变化时。通常一项重大税收政策的调整，对企业影响非常大，纳税人如果不及时了解这些税收政策变化，就可能造成一定的负面影响，因此，当重大税收政策变化时，纳税人就要对这类政策变化进行评估，进行相应纳税方案调整，甚至是经营方案调整。例如，从2005年4月1日起，根据财税[2005]57号《财政部 国家税务总局关于钢坯等钢铁初级产品停止执行出口退税的通知》，这样，对经营钢坯商品出口的进出口贸易企业，影响就很大，其结果加大了企业的营业成本，最终将导致企业作出经营方案的调整。

4.企业对外签订重大合同时。企业对外签订重大合同时，合同中的很多条款是直接与税收发生关系的，如付款方式，是采取预收货款，还是分期付款，还是代销合同，而这些条款签订不同，企业纳税义务发生时间就不一样，再比如这一合同是否属于应税合同，是否贴花，如何贴花等等，甚至合同不同签法，直接关系到是否征税，征什么税种，甚至税率都不一样，因此企业对外签订合同也是企业税收筹划的关键期，建议企业应建立涉税合同报批制度，以适应税收筹划的目的。

5.非常规业务发生时。企业在正常涉税处理中，由于企业财务人员天天接触，往往不易出现差错，而相反，企业非常规业务发生时，财务人员没有相应税收概念，极易出现税收问题，如企业注册资金变化，很多企业财务人员就忘了贴印花税等等，这些业务与企业正常业务相比，不经常发生，如果不进行税收筹划，或纳税方案设计，就可能导致纳税风险，甚至错失税收筹划时机。

（二）税收策划的几种方法

1.税收优惠筹划法。税收优惠是税制设计的基本要素，国家为了实现税收调节功能，一般在税种设计时，都设有税收优惠条款，例如减、免税优惠、退税优惠等等，企业如果充分利用这些优惠条款，就可享受节税效益，因此，用好、用足税收优惠政策本身就是税收筹划的过程。例如，财税[2002]29号《财政部国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》明确规定，纳税人销售自己使用过的属于应征消费税的机动车、摩托车，售价超过原值的，按照4％的征收率减半征收增值税；售价未超过原值的，免征增值税。根据此条款，纳税人就应该结合拟定售价，测算不同售价企业实际利益，寻求最优纳税方案。

但是，在选择税收优惠筹划时，应注意两个问题：一是企业不得曲解税收优惠条款，滥用税收优惠，以欺骗手段骗取税收优惠；二是企业应充分了解税收优惠条款，并按法定程序进行申请，避免因程序不当而放弃应有权益。

篇2

关键词：汽车工业 国家竞争优势　钻石体系

20世纪80年代以来，中国汽车工业得到了长足的发展，形成了比较完整的汽车产品系列和生产布局。2001年，全国《目录》内103家企业汽车总生产量233.44万辆，比1981年增长了12倍。中国汽车工业的迅猛发展，很大程度上得益于改革开放政策的成功实施，即通过设置高关税壁垒和其它非关税壁垒，实行汽车工业进口替代。中国已于2001年12月11日正式加入WTO，这就意味着中国必须按照WTO的游戏规则，参与国际竞争与国际合作。关税壁垒的降低和非关税壁垒的逐步拆除使得“散、乱、差”的中国汽车工业面临着前所未有的严峻挑战。考虑到汽车工业是产业关联度高、对国家经济安全有重要影响的产业，因此，调整和制定正确的新时期汽车工业发展战略，在WTO架构下推动汽车工业国际竞争力稳步提升和结构优化，对于加快工业化进程，确保国民经济可持续发展，增强我国的综合国力都具有极其重要的意义。

一、在WTO架构下中国汽车工业发展战略的理论思考

迈克尔.波特教授的《国家竞争优势》发表以后，在西方引起了强烈的震动，受到国际贸易学、管理学、产业经济学、区域经济学等多个学科的专家学者的关注。

波特认为，“企业是国际市场上所扮演的主角。企业不只在一国之内发展，还各自有一套全球竞争战略，进驻许多国家。”⑴而“国家是企业最基本的竞争优势，因为它能创造并保持企业的竞争条件。国家不但影响企业所做的战略，也是创造并延续生产与技术发展的核心。”⑵波特指出，“产业是研究国家竞争优势时的基本单位。”⑶可见，“国家竞争优势”就是国家整合相关资源，协助和促进特定产业提高生产效率、增强国际竞争力以占领国际市场的能力。波特认为，一国的特定产业能否在国际竞争中崭露头角，取决于该国的生产要素、内需条件、相关产业和支持性产业以及企业结构、企业战略和同业竞争等四个关键因素，这四个因素构成了该产业国家竞争优势的“钻石体系”。

在WTO架构下，中国汽车工业能否持续增长，取决于其国际竞争力的强弱。笔者认为，基于汽车工业领域的国际竞争呈现的新特征，应该把国家竞争优势理论作为制定中国汽车工业发展战略的理论基础，要着眼于中国汽车工业国家竞争优势的构筑。这是因为：

⒈斯密指出，“分工的范围必然总是受到交换能力的限制，换言之，即受到市场范围的限制。”⑷在WTO架构下，中国汽车市场真正成为世界汽车市场的一个有机组成部分，必然导致汽车工业及其相关产业之间的国际分工越来越细化。一个汽车厂商甚至整个汽车工业都无法在一个自己可控制的区域内创造出有国际竞争力的产品或产品组合。中国的汽车工业企业要想在国际竞争中取胜，必须依赖于政府、社会、相关行业及支持性行业提供全方位的服务，才能生产出满足国际消费者偏好的拳头汽车产品组合。

⒉发达国家正在设置更高的汽车产品技术壁垒和环境壁垒，以占领发展中国家的市场并保护本国的市场。尽管发达国家的企业也向发展中国家转移某些技术，但是大多数发展中国家并不能得到他们所需要的技术，如汽车新产品研发技术、关健系统总成制造技术等。于是，发展中国家在汽车市场竞争中将会长期处于不利地位。

⒊发达国家在实现汽车工业现代化之后，正积极运用信息技术改造自己的汽车工业，使得他们的汽车工业日益信息化、知识化。而广大发展中国家尚未实现汽车工业现代化，现在又面临着汽车工业信息化、知识化的挑战。单独依靠一个汽车厂商，不可能自主地运用高新技术改造传统汽车工业，很难应对跨国垄断汽车集团的强有力挑战。

二、构筑中国汽车工业国家竞争优势的路径依赖

波特强调，“政府的政策其重要性不在于政策本身，而在于它对钻石体系会产生什么样的影响。”⑸ 因此，政府应当通过改善汽车工业的“钻石体系”结构，来增强其国际竞争力。同时，汽车厂商作为汽车工业的微观基础，应当为国家竞争优势的构筑做出自己的贡献。

（一）推动汽车工业制度良性变迁

不少人强调技术创新对于汽车工业发展的强大作用。但是它是以制度不起作用、不存在交易费用为前提的。必须认识到，技术创新的绩效受一定的制度安排制约。诺斯指出，“有效率的经济组织是增长的关键要素；西方世界兴起的原因就在于发展了一种有效率的经济组织。”⑹因此，中国汽车工业国家竞争优势的构筑最终是由制度决定的。

⒈推动汽车工业宏观管理体制创新在向市场经济体制转轨的过程中，汽车工业是为数不多的政府长期实行严格行政审批的领域。政府通过实行“目录制”来控制新汽车厂商准入、现有汽车厂商投融资以及汽车产品市场准入等微观市场行为。行政审批机制长期僭越市场机制，造成我国汽车工业发展缓慢且缺乏活力。目前国家经贸委已经用所谓“公告制”取代目录管理。然而，公告制的基础仍是目录管理，其本质并没有改变。应当加快推出汽车产品“型式认证”制度，尽可能地让汽车市场的资源配置功能复位。

⒉完善汽车工业企业资本结构和法人治理结构我国大多数汽车工业企业是国有企业和中外合资企业。与国有汽车工业企业投资主体单一、政企不分相适应，企业的法人治理结构还没有得到很好的优化，这往往使得国有汽车工业企业目标不明确、缺乏效率，甚至出现“内部人控制”现象，造成国有资产流失。中外合资汽车企业则因其固有的资本结构缺陷，往往受到跨国汽车集团全球战略的制约，其技术研发部门被合资外方掌握。为此，政府应当努力完善汽车工业企业的资本结构和法人治理结构：

其一，积极推动国有汽车工业企业投资主体多元化，鼓励民有资本充分介入汽车行业，坚决避免“一股独大”的资本结构。

其二，下大力气扶持中外合资汽车工业企业的中方母公司，帮助其成立自己的全资子公司和汽车研发机构，改变合资外方掌控技术研发的被动局面。其三，严格执行《公司法》的有关规定，引导投资主体多元化了的汽车工业企业构建有效制衡、规范运行的法人治理结构。

⒊持续推进微观财政政策供给创新

在现行分税制财政体制下，作为中央地方共享税的增殖税成为地方政府的重要财政收入来源；企业所得税不是按地域而是按所有制性质征收，即中央企业的所得税由国税局征收，而地方企业所得税由地方税务局征收。“然而被选举经任命当政的政治家和官僚与其他人一样，他们的行为至少有一部分是受个人利益的驱使，而不是受社会利益之类的崇高思想支配。”⑺现行分税制所造成的中央政府与地方政府之间以及地方政府相互之间的博奕格局使得地方保护主义盛行，地方政府千方百计地保护当地汽车厂商，外地产品很难进入本地市场，全国统一的、竞争有序的汽车市场难以形成。对于中央政府三令五申反对地方本位主义，地方政府总是“阳奉阴违”。地方政府还极力阻挠跨地区、跨行业和跨所有制的有利于形成规模经济的并购重组行为，其动机是防止税收流到其他征税主体手中。为重构全国统一的汽车大市场，保护和促进公平竞争，优化汽车产业组织结构，中央政府有必要持续推进微观财政政策供给创新：其一，将汽车工业增殖税划为中央税，按某一特定时间段地方政府征收的增殖税为依据确定中央向地方返还额度，以维护地方政府的既得利益。其二，将汽车工业企业所得税划为中央地方共享税，地方政府按企业所属地域征收应得企业所得税份额。其三，汽车消费税或类似汽车消费税的税种应当由地方政府征收，以提高地方政府发展与汽车有关的基础设施和服务的积极性。 转贴于

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关键词：高职教育；税法；课程设计；教学改革

中图分类号：G712；F230　文献标识码：A　文章编号：1672－2728(2011)05－0162－03

随着市场经济体制改革的不断深入以及稳健的财政与货币政策的实施，我国经济取得了持续、稳定、快速的发展。经济越发展，税收也就越重要。尤其是我国加入WTO后，税法在社会经济生活中的地位日益突出，相应地，对熟悉税法、精通纳税实务的人才需求随之加大。据近年对人才市场的调查，众多的企业在招聘企业财务人员时，都不约而同地要求应聘人员必须熟悉国家财务制度及各项税收政策，熟悉一般纳税人税务流程，并且掌握开票、报税等纳税实务的基本操作。有的企业甚至提出，具有会计从业资格证同时具有办税员上岗证者优先录用。为了适应人才市场对人才需求的新变化，满足用人单位对人才的要求，高职院校必须对税法课程进行深入的教学改革。如何实施这一改革，已经成为当前高职教育会计专业十分重要的研究课题。

一、当前税法课程存在的问题

税法课程是高职院校会计专业的必修课程。各高职院校对税法课程名称设置不尽相同，有的称为中国税制，有的称作国家税收，还有的称作税法，或是税法基础知识、税务基础知识等。税法课程设置的性质，有的作为专业基础课程，有的则作为专业核心课程等。无论该课程是在课程名称上有所不同，还是在课程设置上存在差异，在当前的高职院校会计专业教学中，税法课程均未引起高度的重视，在课程的设计与教学上多数院校均不同程度地存在如下问题：

1.课程教学目标未能很好地支撑专业培养目标。高职教育专业培养目标是培养适应生产、建设、管理、服务第一线需要的高等技术应用型专门人才。其主要性质特征为职业性和实践性。当前高职税法课程的教学目标一般表述为：本课程讲授税的基本要素、我国现行税种以及税收征管法等内容，使学生掌握我国现行税种的相关知识，并能够依法处理企业税务上的法律问题。由此可见，高职税法课程教学目标局限于我国税制的基本要素，偏重于税种的基础理论知识和法律条文解读，而高等职业教育的职业性、实践性特征表现得不明显，未能很好地支撑会计专业培养目标。

2.课程教学内容体系未能与职业岗位工作任务紧密对接。高职院校当前开设的税法课程，其课程教学内容体系大多由税收基础知识、三大流转税、所得税、财产税、行为税、附加税费等具体税费种的相关法规和征稽、申报等内容构成。这种学科型的课程教学内容体系相对于税法知识而言，是较完整的，对于系统地学习、研究我国税法有着积极作用。但相对于以职业性、实践性为特征的高职教育而言，其教学内容体系则是不完整的，它未能体现一个完整的企业办税员职业工作过程，所以。也未能与相应的职业岗位工作任务紧密对接。

3.陈旧的课程教学模式未能较好地满足高职教育需要。当前高职税法课程教学模式多采用以教师讲授为主的传统教学模式。在这种传统的教学模式下，教师虽然在传授税法理论知识的同时，也传授各税种应纳税额的计算和申报表的填制方法，但仍停留在以税说税形式上，理论与实践严重脱节，缺乏企业纳税实务操作实践。以现代先进职业教育课程理论来衡量，这种传统的课程教学模式已经不能满足高等职业教育发展的需要。

二、税法课程改革探索

1.税法课程性质定位。针对高等职业教育培养技能型、实用型人才的目标，我们以就业为导向，在进行充分的市场调研、行业需求调研、职业能力分析的基础上，围绕着会计专业培养目标，确定税法课程的学习要求达到以下目标：(1)掌握中小企业税务登记表的填制技能，具有办理中小企业税务登记的能力。(2)掌握中小企业办税人员税法与核算理论及技术，具有熟练处理中小企业一般纳税会计帐务的能力。(3)掌握中小企业基本税种纳税申报表的填列技术，为申报中小企业税款工作的顺利进行奠定技术基础。(4)掌握中小企业流转税、所得税纳税筹划基础理论和技术，具有中小企业办税人员简单纳税筹划能力。(5)为后续专业课程学习奠定基础。

2.税法课程改革基本思路。高职会计专业税法课程的改革应作为一项系统改革工程来进行。从课程性质的定位到课程标准制定，从课程教学内容选取、组织和序化到课程教学模式、方法手段实施等等，要力求做到课程整体优化而不是局部改革。

3.税法课程内容设计。对高职会计税法课程内容应基于工作过程进行系统化设计。根据高职教育特点，立足区域经济发展，根据税务机关、企业纳税事务工作要求和学生个体的职业发展需要来确定教学内容。根据工作程序和人的认知规律组织、序化教学内容。在授课过程中，将课程设计由若干个不同类型的企业，如制造业一般纳税人企业、商品流通一般纳税人企业、商品流通小规模纳税人企业、建筑安装企业、运输企业、娱乐服务业等构建成若干个学习情境，每个学习情境包括税务登记、常规税法实务、纳税申报三个学习性工作任务，每个任务根据不同类型企业特点设计不同的子任务，将税收筹划意识融入其中，形成一个完整的工作过程，从而突破传统的课程教学内容体系(如下图)。

4.税法课程教学模式设计。对高职会计专业税法课程教学模式应与企业办税员岗位相对应进行设计。按照企业办税员工作，如“企业开业税务登记……企业常规税务办理……企业纳税申报”等过程组织实施教学，采用虚拟企业、角色扮演、以工带学、工学结合、“做教学训”一体化工作体验式教学模式，将企业税收筹划意识渗透其中，把课程教学演变成一个连贯的、可实际操作的业务训练。基本理论以必须和够用为标准，突出岗位技能训练，贯彻实施“理论实践一体化”的教学，让学生的学习融于实际工作过程，为实现专业教学理论与实践零距离对接，为学生的就业和后续课程的学习奠定坚实的基础。例如，在采用角色扮演法教学中，让学生在日常涉税业务处理流程中，扮演企业业务经办人员、会计、出纳、银行办事员、税收管理员等角色。通过相互间的业务往来模拟训练，让学生掌握办税员岗位在实际工作中的分工及与相关企业内部、社会业务各部门衔接业务关系的处理技巧。通过角色扮演将枯燥的业务处理程序，描述转变为生动的课堂游戏，既激发了学生浓厚的学习兴趣，又让学生通过角色体验加深了对未来所从事岗位的理解，提升了自身的职业素质。通过这样的教学改革，实现了税法课程教学模式的重大突破。

三、税法课程改革体会

通过对高职会计专业税法课程改革的探索，可以较好地解决如下问题：

1.建立比较完善的工学结合税法课程教学体系。税法课程的内容确定必须要经过社会调研，以就业为导向，以职业能力和职业素养培养为核心。因此，税法课程教学，则必须相应地进行改革。从课程性质的定位到课程标准制定，从课程教学内容选取、组织和序化到课程教学模式、方法手段等，实施全方位的改革，从而建立比较完善的工学结合税法课程教学内容体系，可以较好地解决以前税法课程教学内容方面存在的诸多问题。

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关键词：汽车工业国家竞争优势钻石体系

20世纪80年代以来，中国汽车工业得到了长足的发展，形成了比较完整的汽车产品系列和生产布局。2001年，全国《目录》内103家企业汽车总生产量233.44万辆，比1981年增长了12倍。中国汽车工业的迅猛发展，很大程度上得益于改革开放政策的成功实施，即通过设置高关税壁垒和其它非关税壁垒，实行汽车工业进口替代。中国已于2001年12月11日正式加入WTO，这就意味着中国必须按照WTO的游戏规则，参与国际竞争与国际合作。关税壁垒的降低和非关税壁垒的逐步拆除使得“散、乱、差”的中国汽车工业面临着前所未有的严峻挑战。考虑到汽车工业是产业关联度高、对国家经济安全有重要影响的产业，因此，调整和制定正确的新时期汽车工业发展战略，在WTO架构下推动汽车工业国际竞争力稳步提升和结构优化，对于加快工业化进程，确保国民经济可持续发展，增强我国的综合国力都具有极其重要的意义。

一、在WTO架构下中国汽车工业发展战略的理论思考

迈克尔.波特教授的《国家竞争优势》发表以后，在西方引起了强烈的震动，受到国际贸易学、管理学、产业经济学、区域经济学等多个学科的专家学者的关注。

波特认为，“企业是国际市场上所扮演的主角。企业不只在一国之内发展，还各自有一套全球竞争战略，进驻许多国家。”⑴而“国家是企业最基本的竞争优势，因为它能创造并保持企业的竞争条件。国家不但影响企业所做的战略，也是创造并延续生产与技术发展的核心。”⑵波特指出，“产业是研究国家竞争优势时的基本单位。”⑶可见，“国家竞争优势”就是国家整合相关资源，协助和促进特定产业提高生产效率、增强国际竞争力以占领国际市场的能力。波特认为，一国的特定产业能否在国际竞争中崭露头角，取决于该国的生产要素、内需条件、相关产业和支持性产业以及企业结构、企业战略和同业竞争等四个关键因素，这四个因素构成了该产业国家竞争优势的“钻石体系”。

在WTO架构下，中国汽车工业能否持续增长，取决于其国际竞争力的强弱。笔者认为，基于汽车工业领域的国际竞争呈现的新特征，应该把国家竞争优势理论作为制定中国汽车工业发展战略的理论基础，要着眼于中国汽车工业国家竞争优势的构筑。这是因为：

⒈斯密指出，“分工的范围必然总是受到交换能力的限制，换言之，即受到市场范围的限制。”⑷在WTO架构下，中国汽车市场真正成为世界汽车市场的一个有机组成部分，必然导致汽车工业及其相关产业之间的国际分工越来越细化。一个汽车厂商甚至整个汽车工业都无法在一个自己可控制的区域内创造出有国际竞争力的产品或产品组合。中国的汽车工业企业要想在国际竞争中取胜，必须依赖于政府、社会、相关行业及支持性行业提供全方位的服务，才能生产出满足国际消费者偏好的拳头汽车产品组合。

⒉发达国家正在设置更高的汽车产品技术壁垒和环境壁垒，以占领发展中国家的市场并保护本国的市场。尽管发达国家的企业也向发展中国家转移某些技术，但是大多数发展中国家并不能得到他们所需要的技术，如汽车新产品研发技术、关健系统总成制造技术等。于是，发展中国家在汽车市场竞争中将会长期处于不利地位。

⒊发达国家在实现汽车工业现代化之后，正积极运用信息技术改造自己的汽车工业，使得他们的汽车工业日益信息化、知识化。而广大发展中国家尚未实现汽车工业现代化，现在又面临着汽车工业信息化、知识化的挑战。单独依靠一个汽车厂商，不可能自主地运用高新技术改造传统汽车工业，很难应对跨国垄断汽车集团的强有力挑战。

二、构筑中国汽车工业国家竞争优势的路径依赖

波特强调，“政府的政策其重要性不在于政策本身，而在于它对钻石体系会产生什么样的影响。”⑸因此，政府应当通过改善汽车工业的“钻石体系”结构，来增强其国际竞争力。同时，汽车厂商作为汽车工业的微观基础，应当为国家竞争优势的构筑做出自己的贡献。

（一）推动汽车工业制度良性变迁

不少人强调技术创新对于汽车工业发展的强大作用。但是它是以制度不起作用、不存在交易费用为前提的。必须认识到，技术创新的绩效受一定的制度安排制约。诺斯指出，“有效率的经济组织是增长的关键要素；西方世界兴起的原因就在于发展了一种有效率的经济组织。”⑹因此，中国汽车工业国家竞争优势的构筑最终是由制度决定的。

⒈推动汽车工业宏观管理体制创新在向市场经济体制转轨的过程中，汽车工业是为数不多的政府长期实行严格行政审批的领域。政府通过实行“目录制”来控制新汽车厂商准入、现有汽车厂商投融资以及汽车产品市场准入等微观市场行为。行政审批机制长期僭越市场机制，造成我国汽车工业发展缓慢且缺乏活力。目前国家经贸委已经用所谓“公告制”取代目录管理。然而，公告制的基础仍是目录管理，其本质并没有改变。应当加快推出汽车产品“型式认证”制度，尽可能地让汽车市场的资源配置功能复位。

⒉完善汽车工业企业资本结构和法人治理结构我国大多数汽车工业企业是国有企业和中外合资企业。与国有汽车工业企业投资主体单一、政企不分相适应，企业的法人治理结构还没有得到很好的优化，这往往使得国有汽车工业企业目标不明确、缺乏效率，甚至出现“内部人控制”现象，造成国有资产流失。中外合资汽车企业则因其固有的资本结构缺陷，往往受到跨国汽车集团全球战略的制约，其技术研发部门被合资外方掌握。为此，政府应当努力完善汽车工业企业的资本结构和法人治理结构：

其一，积极推动国有汽车工业企业投资主体多元化，鼓励民有资本充分介入汽车行业，坚决避免“一股独大”的资本结构。

其二，下大力气扶持中外合资汽车工业企业的中方母公司，帮助其成立自己的全资子公司和汽车研发机构，改变合资外方掌控技术研发的被动局面。其三，严格执行《公司法》的有关规定，引导投资主体多元化了的汽车工业企业构建有效制衡、规范运行的法人治理结构。

⒊持续推进微观财政政策供给创新

在现行分税制财政体制下，作为中央地方共享税的增殖税成为地方政府的重要财政收入来源；企业所得税不是按地域而是按所有制性质征收，即中央企业的所得税由国税局征收，而地方企业所得税由地方税务局征收。“然而被选举经任命当政的政治家和官僚与其他人一样，他们的行为至少有一部分是受个人利益的驱使，而不是受社会利益之类的崇高思想支配。”⑺现行分税制所造成的中央政府与地方政府之间以及地方政府相互之间的博奕格局使得地方保护主义盛行，地方政府千方百计地保护当地汽车厂商，外地产品很难进入本地市场，全国统一的、竞争有序的汽车市场难以形成。对于中央政府三令五申反对地方本位主义，地方政府总是“阳奉阴违”。地方政府还极力阻挠跨地区、跨行业和跨所有制的有利于形成规模经济的并购重组行为，其动机是防止税收流到其他征税主体手中。为重构全国统一的汽车大市场，保护和促进公平竞争，优化汽车产业组织结构，中央政府有必要持续推进微观财政政策供给创新：其一，将汽车工业增殖税划为中央税，按某一特定时间段地方政府征收的增殖税为依据确定中央向地方返还额度，以维护地方政府的既得利益。其二，将汽车工业企业所得税划为中央地方共享税，地方政府按企业所属地域征收应得企业所得税份额。其三，汽车消费税或类似汽车消费税的税种应当由地方政府征收，以提高地方政府发展与汽车有关的基础设施和服务的积极性。

（二）改善汽车工业的生产要素结构

企业要生存发展，就必须有一定的生产要素。波特把生产要素分为基本要素（basicfactor）和高级要素（advancedfactor）两类。汽车工业的基本要素主要包括地理位置、非熟练劳动力、资本等。随着科学技术的发展，汽车工业对基本要素的依赖程度逐渐减轻，高级要素的重要性与日俱增。汽车工业的高级生产要素主要包括：高等教育人力（如汽车产品设计人员、汽车工程师）、汽车研究所、先进的信息基础设施等。高级生产要素是企业开发新产品、设计新工艺流程的必要条件。人不但属于高级要素，也可以创造出高级要素。企业拥有数量相当的科技人才可以为企业的未来发展，为提高企业竞争力创造良好的机遇。目前，中国已经拥有一大批熟悉汽车制造工艺的科学家、工程师和工程技术人员。但是，与国外汽车先进国家相比，中国在高级生产要素的投入、产出方面仍然存在很大差距，例如企业科技人才比例、企业R＆D强度、科技成果转化率方面都偏低。以一汽为例，一汽的技术开发人员约为2600人，仅占全公司职工总数的2.6％，而日本丰田公司的职工总数与一汽相似，但技术开发人员近万人，占职工总数的9.8％。更为严重的是，汽车高级科技人才流失比较严重。例如，天津汽车工业公司高级技术人员流失相当严重，甚至其下属某企业的总工程师、副总工程师等高层技术人员近年也都流失。作为技术精英的聚集之地的一汽、东风集团，高级技术人员流失也相当严重。很多人才特别是懂得汽车高科技（如计算机辅助设计技术、信息网络技术）的人才流失海外。汽车工程专业大学生尤其清华大学等名牌院校的毕业生，其首选去向往往是出国和外企，对国有汽车企业少有兴趣。

政府和汽车工业企业要高度重视高级生产要素的创造和培养，要千方百计地留住高级人才。从“十五”计划起，政府要加大财政扶持汽车工业的力度。凡是属于基础性的、关系到整个汽车行业发展前途的研究项目（如电动汽车的研发），必须由国家财政来承担其经费。地方政府应当加大与汽车工业有关的高校的财政支持力度，改革劳动人事制度、工资报酬制度以及社会保障制度，创造吸引和留住汽车高级人才的政策环境。汽车工业企业也要大力加强人力资本开发，改进高级人力资本的激励方式（如高级技术人才和管理人才持股、享有购买股票期权的权利、实施退休金计划等），建立一流汽车研究所，与有关高校加强产学研大联合。

先进的信息基础设施也是高级生产要素。当前信息产业正在以前所未有的速度发展，21世纪将是网络革命时代，而电子商务则是实现这场革命的主要形式。因此，中国汽车工业要抓住机遇，在这方面投入较多的资金和人力，加强企业信息基础设施建设，与发达国家的汽车电子商务保持同步甚至超前发展。

（三）改善汽车内需条件

内需条件包括内需的水平、内需的质量、客户的性质和偏好等等。内需市场的规模可以导致企业规模经济或规模不经济。超前性的内需和挑剔性的客户能够帮助企业改善产品质量、创新产品设计、引领世界潮流。“在产业的国际竞争优势中，母国的客户形态具有关键性的意义。”⑻

⒈从内需规模来看。中国国民经济持续快增长，在1978－2000年间，人均GDP年均增长8.13％，2000年我国人均GDP达到7220元（约合874美元），预测2010年，人均GDP将达2845美元，GDP将达39000亿美元，仅次于美国和日本居世界第三位。与之相适应，居民收入水平迅速提高，为汽车内需的扩张提供了非常有利的条件。加入WTO有利于汽车厂商公平竞争的开展，必然导致汽车价格总水平的下降，这将极大的刺激居民购买汽车的积极性。然而，针对汽车征收的各目繁多的税收却严重制约了居民潜在需求向现实需求转化的能力。因此，政府应当下决心清理各种不合法、不合理收费项目，较大幅度地降低汽车产业的税负水平。尽快开征燃油税，以取代烦琐不堪的公路养路费。

⒉从内需质量来看。其一，中国缺乏良好的汽车消费环境和先进的汽车文化。政府应当与汽车厂商密切合作，共同营造有中国特色的汽车文化，如举办各种大型汽车展览会、成立品牌车迷俱乐部等。其二，安全、节能、环保的经济型轿车在相当程度上代表了全球轿车需求方向。为此，政府应当实行差别税率政策，鼓励经济型轿车发展，即对安全、节能、环保的经济型轿车征收较低税率，而对能耗高的豪华型高档轿车则征收较高税率。其三，政府应当加大保护汽车消费者权益的力度，尽快推出缺陷汽车产品召回制度，努力培养“挑剔型”顾客。其四，汽车厂商应当通过自己的销售终端和发展“BTOC”模式的电子商务，及时了解消费者的需求动态，增加客户价值。

（四）大力发展汽车工业的相关产业与支持性产业

汽车工业国际竞争力还受与汽车工业的相关产业与支持性产业发展水平的影响，如机械制造业、原材料工业（含冶金工业、橡胶工业等）、电子信息产业以及汽车服务业等产业。这些相关产业的发展，为汽车工业的发展提供了发展契机，对提高汽车工业国际竞争力有着重要的意义。总体上讲，中国汽车工业的相关产业不很发达。以钢铁工业为例，中国虽然已经成为世界第一大钢铁生产大国，但是汽车专用钢材的产量尚不能满足国内需求，需要从国外大量进口。又如汽车服务业：当今世界，汽车制造业的激烈竞争已使汽车产业的盈利向贸易与服务业转移，主要表现在以市场营销全球化、售后服务全球化和服务贸易全球化为核心内容的汽车服务业全球化进程日益加快，汽车金融、电子商务等新型贸易方式广泛应用。汽车服务业不仅是汽车产业链条的主要利润源泉，而且能极大地增强汽车厂商的市场控制和扩张能力。然而令人遗憾的是，在全球汽车服务业竞争格局中，中国的劣势甚于汽车制造业。因此，政府应当通过税收优惠和优先安排贷款等措施，积极扶持置身于汽车工业上游产业的企业，推动它们建立规范的现代企业制度、加强技术改造和结构调整，实现产业升级和市场供求衔接。政府应当推动金融体制创新，允许规模较大的汽车工业集团的财务公司开展汽车金融服务，鼓励金融资本和工业资本合资设立汽车金融服务机构。各大汽车厂商要加紧整合自己的营销网络，通过大规模地建立品牌店来掌控汽车销售终端，增强市场控制和扩张能力。

注释：⑴迈克尔。波特：《国家竞争优势》，华夏出版社，2002年1月第1版，第32页。

⑵迈克尔。波特：《国家竞争优势》，华夏出版社，2002年1月第1版，第17页。

⑶迈克尔。波特：《国家竞争优势》，华夏出版社，2002年1月第1版，第69页。

⑷亚当。斯密：《国民财富的性质和原因的研究》（上册），陕西人民出版社，2001年1月第1版，第17页。

⑸迈克尔。波特：《国家竞争优势》，华夏出版社，2002年1月第1版，第612页。

⑹道格拉斯。C.诺斯等：《西方世界的兴起》，学苑出版社，1988年11月第1版，第1页⑺詹姆斯。M.布坎南：《经济学家应该做什么》，西南财经大学出版社，1988年12月第1版，第180页。

⑻迈克尔。波特：《国家竞争优势》，华夏出版社，2002年1月第1版，第82页。

参考文献：⒈迈克尔。波特：《国家竞争优势》，华夏出版社，2002年1月第1版。

⒉詹姆斯。M.布坎南：《经济学家应该做什么》，西南财经大学出版社，1988年12月第1版。

⒊道格拉斯。C.诺斯等：《西方世界的兴起》，学苑出版社，1988年11月第1版。

篇5

论文关键词 “营改增” 电子商务 课税问题

随着国内网络的广泛普及和网络购物用户的急剧增长，我国的电子商务迅速发展，成为传统商业模式外一股强劲的新生力量。据商务部数据显示，2012年我国网络零售额超过1.3万亿元，同比增长67.5%，占当年社会消费品零售总额的6.3%，而美国电子商务占零售总额不过5%。中国仅用了四年时间，达到了美国用十年时间达到的渗透率。在13年的“双十一”网购狂潮中，国内仅天猫一家商城就实现了350多亿的巨额交易。这些数字的不断刷新在给予我们震撼的同时，其内在的巨额税款流失和税负不公问题也给我国税收事业的发展提出了挑战。

一、关于电子商务应否征税的争议

针对电子商务所引发的税收问题，理论界和实务界都提出了各自的观点，引发了激烈的争议。争议的焦点主要集中在具有递进性的两个方面——应然与实然，即对于电子商务，我国应不应该征税和可不可以征税的问题。

（一）应然之争背后的利益博弈

对于是否应该对电商征税，主体地位的差异之间出现了三种不同观点。

一是地方政府认为应当对电子商务进行征税。二是电子商务的交易双方——电商和网上消费者出于对价格的考虑不同意对电子商务征税。三是作为我国主管税务的官方的态度则存在一定的模糊性。一方面，出于维护现有税制的权威、体现税收公平原则和保证发展中国家税收管辖权利的考虑，官方表态为不会对电子商务实行完全的免税政策。但另一方面，其又强调要支持电子商务产业的兴起，不以不适当的税收政策给其发展设置不必要的障碍。

（二）技术难题引发的实然之争

对实然问题的争议主要在于：即使已经明确了国家应该对电子商务征税，事实上是否具备了可以对其课税的实质性条件。

依据主体及营业规模的不同，电子商务模式可以分为三类：企业对企业（B2B）、企业对消费者（B2C）以及消费者对消费者（C2C）。前两类皆涉及到有正规营业执照和经营实体的企业，故对其征税在技术上无太大难度。有争议的主要集中在C2C经营模式，因其涉及的交易双方皆为个人，大部分卖方没有经过正式登记，经营规模也较小。对其征税在税收征管上来说，难度非常之大。

应然之争和实然之争是对电商征税这一问题讨论的两个阶段，其侧重点各有不同。从本质上讲，电商征税争议的背后是当前经济发展应注重效率还是注重公平的发展方式之争，也是市场化改革中税收诸多问题争议的再次显现。

国家税务总局目前正在调研实施电子商务征税，调研组相关专家达成的共识是网上交易应当收税。而从立法角度，商务部已经证实，正在牵头组织研究《电子商务促进法》，拟从总体上确立我国电子商务的法律原则和定位。根据现有形势分析可知，对电子商务征税已是大势所趋。

（三）营改增大背景下的电子商务税收政策

从完善我国国内税收政策的角度出发，对电子商务税收问题的探讨需注重两个基本前提：一是思维应跳出传统商业模式和传统税收制度的束缚，从电子商务本身特有的表征出发对症下药；二是在我国实行“营改增”大背景下，电子商务税收制度应驱合政策导向，不违改革大流。

尽管我国现在对于电子商务领域的税收征管，无论是政策上、立法上还是网络技术上都面临一系列难题，税务机关无法伸展拳脚。但从长远来看，随着我国营改增政策的纵深实施与改革的不断推进，一旦电子商务中技术和政策等其他层面的问题得以一一解决，营改增政策入主电子商务领域也不无可能。

二、“营改增”与“电商征税”衔接的可行性

（一）不同方案之间的理论比较

对电子商务究竟应征何种税，目前尚无定论。综合来看，国内外学者和权威机构提出的多种不同方案可大致分为两大类。

第一大类为开征新税方案。持此类方案的一方认为对电子商务的税收政策应突破传统思维限制，全面创新税制。具体而言，此方案设计的新税主要有比特税和托宾税两种。第二大类则主张在坚持现有税制的前提下，对现行税制进行改造和扩展，使之能适应电子商务征税环境。细分而言，又有征直接税和征流转税的不同观点。

面临电子商务对传统税制体系的强烈冲击，欧盟的选择是上述方案中的第四种——征收增值税。欧盟是普遍实行增值税体系的地区，在许多国家中增值税是第一大税种。1998年6月8日欧盟发表了关于保护增值税收入和促进电子商务发展的报告，这使欧盟成为世界上第一个对电子商务征收增值税的地区，开创了对电子商务征收增值税的先河。

欧盟的增值税政策自实施以来已经进入了实质性阶段，并取得了良好的实际效果。这对未来我国营改增政策进军电子商务领域，实现增值税大一统局面提供了有力的借鉴。

（二）“营改增”视角下的电子商务税收要素

在对电子商务统一征收增值税的前提下，我国欲实现对电子商务领域的征税权，在法律层面首先要解决的问题是：如何使税的设定和征收具备法律依据，在当事人之间形成税收法律关系。

进一步而言，对于税收法律关系性质认定的核心是“税收之债”，即税收实体层面的债务关系。笔者旨在从电子商务税收之债的角度入手，简要分析构成电子商务新视角下税收之债的主客体基本要素——纳税人和征税对象，以及与其密切相关的电子商务税收优惠政策的取向问题，为电子商务征税提供一点思路。

1.纳税人与扣缴义务人

我国《增值税暂行条例》第一条对于纳税主体的规定为：增值税的纳税义务人为在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。但电子商务交易的虚拟化使得纳税主体的确定变得困难。所以，未来在构建电子商务税收制度这一块，主体制度的设计焦点应集中在如何确定主体身份上。

为了应对企业形态的虚拟化，强化对电子商务的税源监控，我国可建立专门的电子商务税务登记制度，要求所有法定需要进行税务登记的单位凡建有网站者都必须向税务机关申报网址、电子邮箱号码等上网资料，公司的税务登记号码和税务主管机关必须展示在其网站首页上。另外，我国可借鉴国外的纳税人识别号制度建立起我国的电子商务纳税人识别号制度，每个纳税人都拥有唯一的专属识别号，方便税务机关进行税收监管和征收。

在电子商务代扣代缴制度中，网络服务运营商和第三方支付平台发挥着关键性的积极作用。在电子商务运作环境中，网络服务运营商掌握电子交易信息，即控制着信息流；第三方支付平台提供了网上支付手段，即控制着资金流。未来对电子商务的税收征管，税务机关只要通过控制其中一条“流”向的全程，就可以通过与网络服务运营商或者第三方支付平台的合作，以代扣代缴方式实现全方位的税源监控和税收征管。

2.征税对象

电子商务以其销售模式的离线与在线（即是否有线下实物的流转）的不同可以分为两种：直接电子商务模式和间接电子商务模式。

在间接电子商务模式下，信息流和资金流可以直接依托网络进行数据化传递，但是物流这一环节在实质上仍未脱离传统的交易模式，征税客体依然是物和行为，对其认定自不存在障碍。直接交易模式下，由于交易商品的无形化和电子化使得信息流、资金流和物流实现了完全的网络化传递，进行征税客体的认定时传统方法不再得以适用。如网络上提供的软件下载服务，在认定时就可能出现“服务”和“商品”之间的两难。

上述尴尬局面的出现是在营业税改增值税之前，在“营改增”政策植入电子商务领域之后，因增值税征税对象范围的扩展使得直接电子商务交易模式下客体的认定不再成为难题。

三、电子商务税收优惠政策分析

税收优惠是一国税收制度的有机组成部分，以减轻纳税人税收负担的形式鼓励、引导人们的投资消费行为，从而实现一国的社会、经济、文化、环保等政策目标。

（一）实行税收优惠的必要性

对电子商务实施税收优惠政策究竟是否有必要，这关系着电子商务主体的经营成本和利益得失。综合来看，我国理论界和实务界的主流观点为支持实施电子商务税收优惠政策。

从国际社会对这一问题的做法来看，对电子商务实施税收优惠也成为多数国家的通行做法，其中以美国为典例。美国是电子商务应用时间最早、应用面最广、普及率最高的国家，它在很早就喊出了“全球电子商务自由化”的口号，提出全球电子商务免税方案。但以近几年美国的电子商务政策来看，其免税立场开始松动，给国际社会带来了不一样的风向标。

（二）税收优惠之外的“新声音”

另有部分学者在论及这一问题时，对电子商务税收优惠政策持否定意见。其理由除了对电子商务予以税收优惠有违税收公平原则，还要求在借鉴国外税收政策时，应做细致的实质性考察。

“以电子书销售为例，在多数欧洲国家，电子书在销售时要被征收全额增值税率，而受益于行业游说团体的不懈努力，纸质书籍则只被征收很小一部分税率，甚至免税……，因此免税的有力支撑已越发失去立场。”另外，前面笔者有论及美国今年6月通过的《市场公平法案》，也从一个侧面说明：随着电子商务经济的不断成熟壮大，电子商务税收优惠理论受到质疑，要求实现实体经济和网络经济的平等化待遇成为新一轮呼声。

篇6

【关键词】 跨国公司； 避税； 反避税

目前，全球共有6万多家跨国公司，这些跨国公司在全世界拥有80多万家海外分公司，它们掌管着全球1/3的生产、2/3的国际贸易，跨国公司已经成为世界经济的主角。跨国公司为自身利益最大化，普遍存在利用有关国家税制差异、漏洞、优惠政策及缺陷进行纳税筹划，规避纳税义务。跨国公司的避税行为不仅造成相应国家税收损失，损害了与外资合资、合作的东道国企业的利益，而且扰乱了各国经济秩序，逃避外汇管制。因此，如何规制跨国公司的避税行为，已经成为世界各国政府高度关注的难题。

由于外资在中国开放初期的经济发展中占有较大的权重，当时政府在对待在华跨国公司避税问题上态度不明朗，反避税工作一直有所保留。随着中国经济的快速发展，中国已经成为高储蓄和高外汇积累的国家，截至2011年9月末人民币存款余额79.41万亿元，外汇储备32 017亿美元，连续多年稳居全球第一。可以说，目前是中国政府对在华跨国公司的不合理避税行为进行严治的最佳时机。同时也应看到，虽然在华跨国公司的避税降低了其对中国经济发展的贡献，但仍不能低估外资在中国经济发展中的作用。因为除了资金以外，跨国公司还带来了先进的技术、管理经验等中国缺少的生产要素。因此，如何协调二者的关系是事关中国经济发展和引资政策走向的大事。

一、跨国公司在华的避税情况及原因分析

中国改革开放之初，为了解决国内资金短缺，对外资企业实行税收优惠制度。如，外资企业实行两档所得税率，即15%和24%（多数外资企业实际执行的所得税率是15%），而除微利企业外，所有内资企业税率为33%；再加上内外资企业在增值税、营业税等税种方面的内外资税率差异；外资企业免征城建税、教育费附加、房产税和车船税等，外资企业相对内资企业整体税赋较低。实践证明，这一制度提高了中国吸引外资的速度和规模，但内外资企业两套税制带来明显的不公平竞争也引起很大的争议。一些内资企业为规避不同税制带来的不公平竞争，通过各种形式包装成“假外资企业”以避税，扰乱了市场税收秩序。从整个世界来看，目前159个实行企业所得税的国家和地区的平均税率为28.6%。一些跨国公司正是利用中外企业税率差异，将中国作为其扩大企业整体收益的避税地而到中国投资。

从1994年开始，中国根据WTO普遍国民待遇原则进行税制改革，逐步统一内外资企业税收制度。截至2010年12月1日，中国现行税收体系中的增值税、消费税、营业税、企业所得税、城镇土地使用税、车船税、耕地占用税、房产税、城市维护建设税和教育费附加等原来内外资企业分设的税收制度均已先后实现了统一。从理论上说，内外资企业税制统一明显增加了外商投资企业的税赋，压缩了其避税空间，但实际上，这并没有影响跨国公司在中国的投资热情，其在中国投资的企业数量及投资规模在整体上一直呈现大幅度增长态势。截至2009年一季度，中国实有外商投资企业达到43.39万户。外商投资企业实有投资总额为2.35万亿美元。2010年，中国实际吸纳外商直接投资创造了新的历史记录，达到1 047.4亿美元，比2009年上升17.4%，占全球外商直接投资总额近8.45%（1.24万亿美元），中国是仅次于美国的吸收外商直接投资的第二大国。而联合国贸易和发展会议的《2010―2012世界投资前景调查报告》中也指出，中国仍是跨国公司首选的投资目的地。

实际上，内外税制统一对跨国公司的影响微乎其微，只是使他们失去了一部分避税空间，并不能有效阻止外商的避税行为。因为内外资企业税率差异仅仅是中国对外资税收政策优惠的一部分，对于生产性外资企业的“开业亏损抵补”、“免二减三”等优惠政策在税制改革中并没有变动，而跨国公司正是利用这些优惠政策，人为地进行盈亏设计达到避税的目的。例如，跨国公司可以通过关联交易中的转移定价、避税港、隐瞒收入或增加成本费用等手段将在中国盈利的子公司的利润转移到国外的母公司或其他子公司中，使其在中国子公司的账面处于亏损状态，来达到延迟获利年度（最多可以持续5年），造成实际上的零赋税。如果从第六年开始盈利，还可通过“免二减三”的政策，继续不交税或少交税。因此，在华跨国公司如果纳税筹划做得好，可以7年不交税，3年减半交税，甚至到第10年优惠税收政策不再适用时关闭已有的公司，再另设立一家新公司，开始新一轮的避税。

此外，在华跨国公司普遍存在的“长亏不倒”现象本身也说明跨国公司是“虚亏实盈”，存在避税行为。据国家税务局不完全统计，在中国经营的跨国公司持续多年亏损面在60%以上。这些亏损企业中只有1/3是客观原因引起的，另外2/3亏损企业属于非正常亏损。地方税务机关对其中一部分跨国公司的税收审计也发现，这些亏损的跨国公司中的大部分在通过各种手段进行避税，估计每年给中国造成税收流失达1 000亿元左右。

二、政府规制跨国公司在华避税的措施

在华跨国公司是中国的居民，在享受中国主要由税收而支撑的社会公共福利的同时，通过各种手段不尽或少尽纳税义务。因此，跨国公司的避税行为不仅使中国流失大量税收，而且侵占了其他居民应得的社会公共福利。由于跨国公司是否避税取决于避税获利的诱惑力与税收调整损失的比较。如果避税获利大于避税损失时，跨国公司必然会采取避税行为。因此，政府的避税措施应从增加避税的难度和成本，降低在华跨国公司避税获利空间入手。

（一）填补现行税收制度的漏洞

任何国家的税法都有一定的不足或缺陷，中国税法也不完善，这为在华跨国公司进行避税提供了空间。例如，中国消费税是按照出厂价进行征收，一些跨国公司便成立自己的销售公司，用较低的出厂价把产品卖给销售公司，这样便可规避消费税以增加利润。再如，中国税法规定，外商投资企业获得利润分配给外商投资者、外国所有者的部分，可以免征预提所得税，这样，外商投资企业就可以通过先分配股息，再转让股权，达到节省税收的目的。因此，相关部门应针对实践中出现的企业利用税收制度漏洞的避税行为进行深入研究，通过合理的制度安排，逐步完善现有的税收制度，规避在华跨国公司的避税行为。

（二）推进反避税立法及实施工作

在关联企业之间进行货物、资金和劳务交易时，跨国公司不按照市场价格计价是逃避税收的主要做法。2009年1月8日，国家税务总局颁布的《特别纳税调整实施办法》是对《企业所得税法》别纳税调整条款的细化，它一方面有助于规范在华跨国公司的关联交易；另一方面也为税务机关和纳税人提供具体的操作办法和细则。《特别纳税调整实施办法》与2010年出台的《特别纳税调整工作制度》、《反避税案件专家小组会审制度暂行办法》，2008年实施的《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》（财税［2008］）、《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税［2008］121号）、《企业年度关联业务往来报告表》（国税发［2008］114号），以及2001年修订的《税收征收管理法》及《税收征收管理法实施细则》等法律法规，共同形成了涵盖各个法律级次在内的反避税法律框架和工作机制。应该说，经过20年的努力，中国已经建立了较为完善的反避税立法和相关制度，但目前当务之急是如何使这些立法和相关制度“落地”，即要有一套科学的、严密的、规范化的操作程序和方法，使其更有操作性和实际意义。例如，应进一步明确劳务收费标准，对相应的劳务项目确定税务上可接受的最低标准；对不同无形资产内在价格估价和使用寿命应给出相应的判断标准等，使反避税工作者有统一的行为规范和操作标准，更好地进行纳税稽查和反避税工作。

在反避税工作中应严格执行特别纳税调整工作制度和专家小组会审制度。要规定清晰的反避税稽查的工作程序和具有操作性的纳税调整方法，提高对避税案件审核质量。全面实施反避税调查和磋商的“专家小组会审制度”，每个案件必须经过集体会审程序，由专家小组对立案、审核分析、结案各环节进行统一评估审核，避免各地在调整方法和补税力度等方面出现差异，促进全国统一规范的形成，并以此强化税务机关的“内控机制”建设，降低反避税工作的执法风险。

（三）逐步完善“预约定价”税制

由于避税公司与税务机关之间存在信息不对称的情况，双方博弈的结果都是成本大于收益。“预约定价”是在税务机关与跨国公司之间实现双方帕累托最优的制度创新。它将反避税措施的事后税务审查改为事前调整，将理论上的转让定价收益在双方之间做了一个分割，双方的收益都比“非合作博弈均衡”情况下（避税，查处）有所提高，形成“合作博弈均衡”情况。中国2008年1月1日实施的《企业所得税法》中第一次正式提及这种反避税措施。2010年，中国对外公布了第一份《中国预约定价安排年度报告（2009）》，增加了预约定价制度的透明度。虽然从短期来看，由于税务机关相对于避税公司仍存在信息不完全，在与企业签订预约定价协议时可能处于劣势，但如果政府坚定不移地长期推行这种反避税措施，并将其逐步制度化、法制化，在重复博弈中会逐渐把不完全信息变为完全信息。当然，目前“预约定价税制”还有待进一步完善，特别是具体的操作细则与相关配套制度的建设。一是尽可能获取充分的在华跨国公司的经营信息和其所在行业的信息，科学地确定“预约定价”；二是尝试和探索更为科学合理的“预约定价”标准和方法。

（四）加强信息化建设

相对跨国公司而言，税务稽查机构在博弈中处于信息不完全和能力不对称的弱势地位，这造成了目前反避税最大的障碍――法律取证难度较大。首先，在华跨国公司的有意避税行为是典型的“高智商犯罪”，而中国的反避税机构和人员还缺乏应对这种高智商犯罪的经验；其次，国内有关部门，如商务部门、海关和驻外机构等对国际市场、国际税收、市场行情、价格资料等未实现信息共享，无法进行联网核查在华跨国公司的避税行为；最后，国内税务稽查机构与国际相关机构信息交流不够，很难有效识破外商投资企业利用关联交易虚瞒利润的行为。

由于监控关联交易中的转移定价最有效的方法是信息公开，因此，进行反避税的信息化建设应从以下四个方面入手：一是由政府成立专门机构，建立商品价格、市场行情、各国税制差异等与避税有关的信息库，为各地税务机关的执法提供及时准确的信息依据，改变过去由于信息不畅所带来的被动状况，提高这方面的工作效率和服务质量；二是利用现有的网络资源在全税务系统实现反避税信息共享，进行反避税联查，降低反避税成本；三是建立税务部门与工商管理、商检、卫检、海关、商务部等多方信息联网与反避税协调，形成一个覆盖面很广的反避税监控系统；四是完善上市公司关联交易中转移价格的信息披露制度，要求企业在财务报告中详细披露关联交易转移定价的基本要素；加强注册会计师对关联交易的审计，判断其是否符合公平原则；加大对信息披露违规公司的处罚力度。

（五）提高反避税专业人员的数量与素质

虽然近几年各地税务机关高度重视反避税专业队伍建设，但从《国家税务总局关于2010年反避税工作情况的通报》（国税函［2011］167号）中可知，全国反避税专职人员仅为228人，这些人员工作的对象是全国的企业。由于专职税务稽查人员较少，一方面不能对所有的外企进行稽查；另一方面即使是对被抽查到的外企也不能做到彻底审查。同时，目前的反避税专业人员都是从其他岗位转过来，或公开向社会招聘，还没有高校或机构专门培养专业的反避税人才。虽然国家税务总局不断加大反避税培训力度，先后举办了OECD反避税多边培训、无形资产和股权转让专题讨论等，但短期针对实践问题的培训难以满足反避税工作中对大量高素质人才的需求。由于反避税工作是一项长期的、涉及面广的复杂工作，因此，国家应首先选择在有实力的高校设立培养反避税人才的专业，有计划有步骤地培养反避税工作需要的专门人才；其次，开展反避税工作人员资格认证工作；再次，针对反避税领域出现的新情况和新问题，进行持续的业务提升培训；最后，建立行业分析团队和全国反避税行业专家库，指导全国反避税人员在具体行业的反避税工作。

（六）将地方政府的引资工作与政绩分开

地方经济发展情况是衡量地方政府官员政绩的主要指标，为促进地方经济发展，多数地方政府将招商引资作为一项强制完成的指标列入到地方政府官员政绩考核中，如果税务部门对在华跨国公司进行严格的税务稽查，将会减少在华跨国公司的利益，影响其投资热情，地方政府官员的政绩难以完成。因此，在某种程度上地方政府可能会为外商避税开绿灯，纵容外商的避税行为。这实际上是一种牺牲税收权益为代价的盲目引资行为，而且这种地方保护主义倾向也进一步加大了对跨国公司转移定价避税查处的难度。目前，无论是从外汇储备，还是国内居民储蓄来看，中国经济发展的资本储备相对比较充裕，应根据2010年4月6日出台的《国务院关于进一步做好利用外资工作的若干意见》，调整利用外资的结构，注重引资质量，将招商引资从地方政府官员的政绩指标中剔除，或降低招商引资指标在政绩指标体系中的比重。

（七）实行“谁受益谁担成本”的原则

根据中国新的税收制度，在企业所得税方面，铁道部、各银行总行及海洋石油企业缴纳的税收部分归中央政府，其余部分中央与地方政府按60%与40%的比例分享；在增值税方面，税收收入的75%为中央财政收入，25%为地方收入。地方政府为了吸引外资，通常免征归地方的外资企业应纳税收，而反避税成本却大多是由地方政府来承担，即地方政府反避税存在明显的“外部不经济”。这说明地方政府在反避税问题上存在“两难”选择。

为解决反避税收益与成本不对称这一制度冲突，应实行“谁受益谁担成本”的原则。如果反避税收益归国家所有，则应由国家承接反避税成本；如果反避税的收益由国家和地方共享，则反避税成本应由国家和地方共担。2011年5月27日，财政部国家税务总局出台的《反避税专项经费管理暂行办法》规定，反避税专项经费由中央财政安排，专门用于国家税务系统进行反避税工作，包括反避税调查费和反避税双边（多边）磋商费。但这一专项经费仅仅是工作费用，不包括地方税务部门反避税专职人员的工资和津贴，这部分费用还是由地方财政支付。因此，对于反避税机构和反避税工作人员办公经费和工资成本，根据“谁受益谁担成本”的原则来确定是由中央财政支付，还是地方财政支付，或者双方分担。这样做既可以明确反避税工作的责权利，使反避税工作得以顺利进行，又能保证反避税工作的独立性，维护公平的税收秩序。

（八）对在华跨国公司采取抽查加罚款制度

什么样的制度下有什么样的行为，在华跨国公司的避税行为可以说是不合理的制度下企业的“合理”行为。在中国超过半数的跨国公司实际上存在避税行为，这本身就说明外企在中国的避税成本很低。如果对在华跨国公司的避税行为采取只补交税款而不罚款的温和策略，则应进行100%稽查，但这样做，一方面会大幅度增加反避税成本；另一方面目前中国反避税专业人员有限，不可能对所有在华跨国公司进行监控，对查处的避税公司仅仅补交税款，也不会对其他跨国公司起到震慑作用。因此，较为现实的选择是采取抽查加罚款的制度，增加在华跨国公司的避税成本，使其避税成本大于避税所得，以降低避税发生的概率。

对在华跨国公司纳税情况的抽查要重点关注以下对象：1.持续亏损或微利且不断扩大经营规模的公司；2.存在大量关联交易且价格不正常的公司；3.资本来源于国际避税港或关联交易公司设在避税港的公司；4.利润水平明显低于行业水平，或与其承担的功能风险明显不匹配的公司；5.曾经被查处过有避税行为的公司；6.其他明显违背独立交易原则的公司。

（九）建立三级反避税工作管理机制

随着跨国公司大量入驻中国，跨国公司在华经营的触角已经深入到各地区和各行业。要想真正抑制跨国公司的避税行为，需要建立三级反避税工作管理机制，形成全方位反避税监控体系。1.建立省级以下税务部门中独立的专门反避税机构，行政隶属于地方税务部门，根据反避税收益归属，反避税机构的工作经费和工作人员工资与津贴由省级财政和中央财政共担；2.建立省级反避税机构之间横向业务网络，定期进行反避税跨省联查、信息沟通和经验交流，由国家税务总局的反避税处统一领导和横向协调；3.成立专门的与其他国家反避税机构合作与交流的机构，隶属于国家税务总局反避税处。

相对内资企业而言，在华跨国公司的避税行为有其特殊性，因此，国家税务总局反避税处的工作应分为两个领域：一个是专门针对内资企业的反避税工作室；另一个是专门针对外资企业的反避税工作室。同时，针对外资企业的反避税工作室再进一步分为两个工作组：一组负责协调国内各省级反避税机构的横向业务联系与协调；另一组则负责与国外其他国家进行国际避税协作与交流。

【参考文献】

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[关键词]房产税；经济产权；土地使用权；小产权

[中图分类号]F812.42 [文献标识码]A [文章编号]1002-736X（2014）02-0014-05

近年来，我国的房价持续以较快的速度上涨，引发了人们对政府调控的关注。除了限购限贷、规范市场行为等各种调控措施，房产税制度的改革也成为一个备受关注的课题。从2011年开始，重庆和上海两个城市已经试行征收房产税。从中央政府的态度看，进一步扩大房产税的征收范围似乎是大势所趋。

在许多国家，尤其是发达国家，征收房产税已经有较长的历史。一般认为，除了能够增加政府的财政收入，征收房产税的一个主要目的是调节社会公平，使社会福利水平得到提高。不过，房产税是否真的有助于改善社会福利，学术界是有争议的。如Berkovec和Fullerton（1992）的研究认为，房产税的增加有助于增加社会福利；而Steven（2001）的研究则认为，房产税的增加有损于社会福利。更多的研究涉及房产税对房价的影响。比如。Ladd和Bradbury（1998）研究了美国的情况，认为房产税的变动与房价的变动之间存在负相关关系；而Poterba（1992）则认为，房产税的变动对房价没有影响。不过，无论对房价的影响如何，除了中国，鲜见有哪国政府把房产税作为调控房价的一种手段。

国内对房产税改革的研究也较多地集中在上述几个方面。如刘洪玉（2011）、刘蓉（2011）等许多学者都强调了房产税增加政府税收和促进社会公平的目标。而夏商末（2011）等人的研究则认为，房产税的征收将造成社会福利损失。如果社会福利有损失，社会公平就失去了意义。关于房产税对房价的影响作用，多数学者认为，征收房产税将对房价产生明显的抑制作用（郑博巍，2009）。也有学者认为，房产税对房价的影响不大（张鹏飞，2007），或认为房产税对房价的影响具有不确定性（苏环，2011）。

尽管对于房产税的确切作用存在争议，不少学者还是提出了一些建议，包括“应当遵从于完善税制、降低房价、调节收入分配以及引导住房消费等政策目标”（谷成，2011）；应当“完善产权登记制度和房产征税评估制度”，采取“宽税基，低税率”的设计思路（杜婕、周丽，2011）；应当“提高税收效率，降低征税成本”，“统一改革方案，降低改革成本”（刘洪玉，2011）；也可以考虑“采用累进式财产税”（李举达、李佐凡，2011）。

从经验水平上看，世界各国的房产税水平差异很大。较高的税率可能超过2%，较低的税率可能低于0.2%，相差10倍以上。这意味着任何国家的房产税都有自己的合理性，任何水平的房产税税率都有一定的存在理由。这个理由是什么？现有研究显然并没有提出比较公认的理论依据，各种观点都可以找到一定的经验作为支撑。不过，像上海市以某个某时点为界限，之前买的房就不承担纳税责任，之后买的房就要承担纳税责任，理由就更不充分。作为一项对社会影响重大的制度设计，房产税改革到底应该如何设计，显然需要更为可靠的科学依据。

在所有制的水平上，房产税改革显然是一种产权制度的调整。作为整个社会经济制度的一个组成部分，房产税改革显然不能孤立地进行设计，而应该放在整个制度体系中进行权衡。就与房地产市场关系密切的制度而言，土地使用权制度、小产权制度都是所有制的重要组成部分。另一方面，国际经验已经告诉我们，具体的政策或制度的选择并不具有唯一性。房产税无论是早开征还是晚开征，高税率还是低税率，是全国统一税制还是各地区自主裁量，都可以找到一些肯定的理由，也可以找到一些否定的理由。找到这些理由的交汇点，才有可能找到更为基本的科学依据。

根据政治经济学的原理，解释经济现象最基本的出发点是关于产权的所有制关系。由此出发，我们首先要把经济意义上的产权与法律意义上的产权区别开来，进而在经济产权所有制的水平上澄清房产税的作用。我们可以看到，房产税改革的真正作用是调整经济产权中私有产权与公共产权的配置关系。同样的道理，土地使用权制度和小产权制度的基本性质也是调整房产中私有产权与公共产权关系。因此，房产税改革的制度设计完全可以与土地使用权制度和小产权制度的改革统一起来，统筹安排。这样，房产税改革的整体设计就可以更为完整。

一、法律产权与经济产权

我们知道，经济学把生产关系作为认识经济现象的基本线索。而产权的所有制形式是反映生产关系特性的一个主要内容。国内的政治经济学教科书一直都强调所有制对社会制度的意义（张国富，2005）。现代经济学虽然不太认可马克思的理论，但一般认为，制度经济学的一些基本内容与马克思的生产关系理论还是有不少相似之处的。最主要的一点是，制度经济学也把产权制度作为解释经济现象的一个基本要素。比如，著名的“科斯定理”认为，在产权明晰的条件下，市场可以通过谈判和交易实现效率。在科斯（Cease）所举的“牛损坏庄稼”的案例中，是农场主还是牧牛人对牛损坏庄稼负责，讲的就是产权分配问题。

不过，长期以来，人们在讨论产权制度时，指的是法律意义上的产权。比如，在许多文献中我们可以看到这样的定义：产权是经济所有制关系的法律表现形式。它包括财产的所有权、占有权、支配权、使用权、收益权和处置权。然而，在市场水平上，人们真正关心的是产权中的经济利益，而不仅仅是产权的法律形式。马克思早就批评把法学意义上的生产关系作为解释经济现象的立足点：“分工和蒲鲁东先生的所有其他范畴是总和起来构成现在称之为所有制的社会关系；在这些关系之外，资产阶级所有制不过是形而上学的或法学的幻想。”法律不过是维护经济利益的一种重要手段，法律意义上的产权不宜直接拿来解释经济学问题。

例如，在我国，许多公园是“国家所有”的，许多矿山也是“国家所有”的。而“国家”是由许许多多的公民组成的，仅从“国有”的法律规定，我们看不出每一个公民个人能够从“国家财产”中享受到有多少实际的物质和经济利益。根据我们的经验，几乎每一个人都可以在自己愿意的时候去公园散步、游玩。这意味着“国家的”公园实际上也是每一个公民的公园，公民私人可以随时去享受公园的物能够带来质和经济利益。但“国家的”矿山却不是这样，它通常要交给一个企业去开采和管理，其他公民不能随意地去参观游览。最重要的是，其他公民不能参与矿山的经营活动和盈利分配。在法律名义上属于国家的公园，每一个公民私人都拥有使用权。在法律名义上属于国家的矿山，只有个别公民拥有使用权。

现实当中不同产品的产权分配可能比上述情况更复杂。不过我们已经可以看到，同样所有制属性的产品中，实际经济利益的构成可能存在很大差异，经济学的产权理论不应该定位在法律层面，定位在经济利益层面。对于一般产品，无论法律规定它是私有的还是公有的，通常它都同时包含有私人使用和处置的成分以及社会使用和处置的成分。产权的这种特性是由人的社会性决定的：一个人是属于自己的，同时又是属于社会的。人的这种二重性决定了产品的二重性：一个产品可以归某人所有，同时它也归社会所有。

据此，我们可以把一个产品能够带来的经济利益分为两部分：一部分是所有公民都有权使用和处置的经济利益，称为公共经济产权，或简称为公共产权；另一部分是只有个人（或个别人）可以使用和处置的经济利益，称为私有经济产权，或简称为私有产权。产品能够提供给社会全体成员的全部经济利益可以称为产品的实际经济产权，或简称为经济产权。上述关系可以表达为：

PT=Pp+Ps（1）

式中，PT、Pp和Ps分别代表产品的实际经济产权、公共经济产权和私有经济产权。

私有产权Pp是私人可以使用和处置的那部分经济产权，私人有权在交易过程中讨价还价。公共产权Ps是由制度和政策决定的，通常是由政府代表社会公众来行使，并且不能讨价还价。而产品实际经济产权PT其实是相对的，需要以其他产品的经济产权（或经济利益）为参照。比如，我们一般是用房价收入比来表示房价的高低，而不是用房价的绝对值，就是以收入为参照。考虑到人们的生活习惯在一定时期内是相对稳定的，住房给人们带来的经济利益应该具有相当的稳定性。据此，我们有理由假设PT是近似不变的，这时，Pp与Ps之间存在着负相关关系。在现实当中，不同国家对公共产权Ps的履行时间和履行方式有不同的规定，于是Pp的价值表现就会表现出很大的差异。比如，销售税或消费税是在交易时支付公共产权，遗产税在继承人接受遗产时支付公共产权，房产税是在占有期间按期支付公共产权。不同的支付方式显然会对商品的交易价格产生直接影响。

在我国，涉及房地产使用和交易的税收很多，如增值税、契税、土地出让金、营业税、收入税等等，以后还有房产税。这些不同名目的税费都构成了PP的组成部分，可以认为是广义的“房产税”。但由于缴纳的方式和时点不同，他们对市场价格的影响也不同。如果是卖方履行公共产权责任，他们报出的销售价格就会比较高；如果是买方履行公共产权责任，我们在市场上看到的销售报价就会比较低。最典型的例子是，在我国，土地出让金是由开发商支付的，所以中国房地产市场的销售价格就显得比较高。在许多发达国家，房产税是由买房人支付的，这些国家市场上的销售房价就显得比较低。显然，土地出让金相当于先交的房产税，而房产税相当于后交的土地出让金，二者都是公共产权的价格。

现在，我们来观察一下房产的“所有权”。一个房主拥有一幢房屋，他可以“占有、使用和按照自己的意志处置”这所房屋，当然也有权获取相关的资产收益。在法律意义上，他似乎拥有这幢房屋的“全部产权”。但是，如果国家有规定，房主可能每年要缴纳房产税或财产税；当要把房屋赠与他人或遗留给自己的子孙时，有可能要交纳赠与税或遗产税。显然，在经济层面，房主并不拥有房屋的全部经济利益，只拥有房屋的部分经济利益。在市场层面，是房主和政府共同处置房屋，或者说是房主和政府共同拥有房屋的经济产权。其背后的意义，是房主与社会公众共同拥有房屋的经济产权。

显然，所有产品都具有上述特性，只是表现得未必那么明显。比如，一般产品生产出来时，在法律意义上的处置权是属于生产者个人的。但是在销售（或购买）这些产品时，通常都要给国家纳税，即有公共权利的参与。每一个生产者都有责任履行公共产权义务，这是任何市场能够正常运行的一个必要前提，无论是社会主义国家还是资本主义国家。在经济意义上，是履行公共产权责任的是每一个生产者；在操作层面上，履行公共产权责任的是“政府”或“国家”。后者可以认为是全体生产者的人。尽管在操作层面上，一些政府官员有可能把个人意志掺入到公共事务或公共决策中，但是这并不改变政府权利的背后是全体公民的权利这一基本事实。

至此，我们可以看到，“所有制”的实质，是关于社会经济产权的分配制度，是关于公共产权与私有产权平衡关系的制度。从经济产权关系（而不是法律产权关系）着手，我们才能更清晰地理解房产税改革的意义和作用。从式（1）可以看到，房产税改革主要改变的是政府收取公共产权的方式。不收房产税就要多收土地出让金和其他税收，主要是在买房前收取公共经济产权；征收房产税就要减少其他税收，主要是在买房后收取公共经济产权。既然如此，每个国家无论如何选择房产税水平都是可以的，只要能够保证公共产权在整体上处于合理水平。

二、“土地使用权”的产权关系分析

改革开放过程中，大概是为了尊重人们对“公有制”的传统认识，我们创造了“土地使用权”制度，以便适当地维护私人的经济利益。对此人们一直有所顾忌，担心“使用权”到期后政府把自己买到的房屋产权收回去。不过，这种顾忌随着时间的流逝似乎在逐渐消退，房价的快速上涨表明，人们的担心已经大大减少。然而，“土地使用权”到期后怎么办的问题，其实并没有解决。

土地使用权期满后到底怎么办？迄今没有明确的政策出台，人们只是根据习惯来理解和揣测。从如今高企的房价看，人们显然不认为政府将来会简单地把“土地使用权”收回。一般而言，一个国家的重要制度是不会轻易改变的。在购买了“土地使用权”后，人们在“使用”房屋时没有再交其他税，自然就会认为以后也不用交税。这种潜意识实际上是“契约精神”的反映：社会在今天所确定的各方面的权利和义务，以后应该继续有效，只要没有大的社会革命发生。比如，有人认为，房主在买房时已经为购买土地使用权花了钱，并且购买的是“使用权”，不是所有权。因此，政府再征收房产税就涉嫌“重复征税”。但“重复收税”不过是事物的表现形式，问题的实质仍然是关于公共产权与私有产权关系的社会约定。比如，公民在日常生活中得到的收入一般都是税后收入，他们再用这些钱买房时还要纳税，却并没有人质疑这是‘‘重复收税”。为什么？因为用税后收入买房是一个长期形成的规则，是公众已经默认的社会契约。所有法律法规都是政府与公民之间、公民与公民之间的契约，哪一方面都不应该擅自、轻易地改变契约。如果在缴纳了土地出让金后又要缴纳房产税，公众在潜意识里就会感觉政府违背了社会默认的契约。

我们当然不应该在法律水平上过多地纠结，而应该认真观察“土地使用权”的经济意义。在土地使用权期限内，业主到底得到了什么？在土地使用权到期后，业主到底会失去什么？

从实际情况看，在土地使用权期限内，如果是自住，业主几乎不用再交什么税。如果转卖，因交易而产生的税收也不多。因此，可以近似认为，购买土地使用权得到的是个人对房屋拥有全部经济产权。这种权利的依据是业主在买房时已经履行了公共产权义务，至少在使用权有效期内是如此。在使用权期限内不交房产税，相当于已经缴纳了该时期的房产税。

虽然法律没有规定土地使用权到期后如何处置，但市场上的大致推测是业主再缴纳一定数额的税收，可以继续拥有房屋（土地）的使用权。若如此，使用权的延续就意味着业主要继续履行一定数额的公共产权义务。显然，房产税改革有必要对这个问题加以明确，因为房产税本身就是要确定业主的公共产权义务。

房产税和土地转让金具有同一性，都是公共产权。履行了公共产权义务，业主才有权正常使用自己的房子。因此，支付土地转让金得到的使用权与支付房产税得到的使用权也具有同一性。在经济意义上，土地转让金如同集中支付的房产税，一次支付可以获得70年（或50年）的房产使用权。房产税如同按年度支付的土地转让金，每支付一次仅获得1年的房产使用权。在法律层面，住房的“土地使用权”到期意味着业主购买的公共产权“到期”，如果政府以征收房产税的形式要求业主继续购买公共产权，可以认为是不违背“契约精神”的。这就解决了房产税征收的时间问题，即房产税应该在房屋的土地使用权到期后开始征收。对于新增住房，如果政府在土地招挂拍时就明确告知公众要征收房产税，则开征房产税也是合理的。

从改革开放的历史我们知道，“土地使用权”制度实际上是在难以处理国有财产与私有财产关系时提出的一种应急性政策措施。这种制度没有理由永久地延续下去，因为它所定义的产权关系存在较大的不确定性。房产税改革既然要触动产权制度，就有必要同时改革土地使用权制度的缺陷，即把房产税制度与土地使用权制度统一起来，让整个产权制度体系变得公正和明确，具有可持续性。否则，我们在解决旧问题的同时，总是会带来一些新问题。比如，上海的房产税改革仅对新增住房征收房产税，显然存在着不公平的嫌疑。

可以认为，房产税改革的关键不是税收本身，而是产权制度的规范。明白了房产税调节公共产权与私有产权关系的实质，“度”的问题就迎刃而解了。房产税改革的基本作用是调节公共产权的履行时点和方式。较高的房产税税率意味着买房后履行公共产权的比重较大，较低的房产税税率意味着买房前履行公共产权的比重较大。即较高的房产税意味着较低的土地出让金和较低的市场交易价，较低的房产税意味着较高的土地出让金和较高的市场交易价。比如，假设某房产的价格是3万元每平方米，其中土地转让金成本是1.9万元，相应的土地使用权是70年，那么房产税最高可以定为每年19000元/70≈271元（如果考虑货币贬值，可以按比例计算）。如果真的按最高税额征收房产税，则房价将降为1.1万元每平方米。在房价开始下降前，相应的税率为271/30000≈0.9%。如果按0.9%制定税率，随着房价的降低，实际征收的房产税达不到271元每平方米。

土地或房产与一般商品的一个最大不同点是使用寿命特别长。即使房屋在使用过程中损坏，业主还可以重新修建。因此，如果征收房产税，即使每年的税率很低，公共产权的总量也会很高。比如，假设房产税税率是1%，则100年内业主将缴纳的税收就是房屋销售价的100%。从式（1）可以看到，南于实际经济产权PT的变化不会很大，这意味着销售价格与房产税价格各占一半，或者说销售价将大约跌去一半。显然，房产税的开征一定要考虑尽可能避免对市场造成如此巨大的冲击。如果从市场稳定的层面考虑，较低的房产税税率对市场的冲击会相对较小。不过，根据我国现行的土地使用权制度，各个城市商品房的土地使用权是陆陆续续到期的，因此，市场因房产税而产生的振动不会很剧烈。

“土地使用权”制度的终结，意味着业主私人对房屋和土地的产权在法律形式上是永久性的。但征收房产税则意味着房产中的公共产权也是永久性的。法律形式上的永久私有化改变不了经济产权中总有一部分是公有、另一部分是私有的基本性质。而房产税制度中的经济产权关系显然比土地使用权制度中的经济产权关系更为清晰和确定。根据科斯定理，这对于维护市场效率是有益的。

三、小产权制度中的公共产权与私有产权

我国的小产权房制度也是一个产权关系同样不够明晰却非常重要的制度。我们知道，科斯定理认为，产权明晰有助于保证市场效率，但科斯定理的有效是建立在私有产权能够自由交易的前提之上。实际上，没有哪个国家的法律不能清楚地规定一个物品的产权，我们常常搞不清楚的是物品中的经济产权。如果不能自由交易，一项私有产权的经济价值显然就受到限制。比如，两个同样品质的房子，一个是普通商品房，另一个是小产权房。法律都规定了他们是私有的，但两个房子在市场中能够得到的经济利益显然是有差异的。除了自住，小产权房只能通过出租获益，而普通商品房还可以通过转售获益。

我国的小产权制度其实也是“应急性”政策。所谓“小产权”是指在农民集体土地上建设的房屋，未缴纳土地出让金等费用，其产权证不是由国家房管部门颁发，而是由乡政府或村政府颁发。农民的土地原本是“集体所有”的。由于这个“集体”非常小，相对于广大的社会公众，它实际上具有较强的私有性。由于我们一直认为集体所有制是一种公有制，同时也为了照顾“失耕”农民的经济利益，国家没有征收土地出让金。

显然，与普通商品房相比，小产权房的一个主要特点是没有履行公共产权义务。如果说“集体所有”的耕地还具有一些公共特性的话，小产权房的公共特性基本上已经没有了。比如，集体土地的产权私人是不能继承的，而小产权房的产权私人是可以继承的。即使是归“村集体”所有的小产权房，也只有本村人能够享受其中的经济利益。“村集体”实际上更像一个股份公司。由于小产权房的私有产权属性，以及它的所有者没有履行公共产权义务，作为“交换”，这些房产的交易权受到了限制。于是，城市住房的产权制度形成了事实上的“双轨制”：普通商品房可以自由交易，而小产权房不能自由交易。

根据现实情况不难看到，“失耕”的农民已经不是农民，不再从事农业生产。在城市化过程中，小产权房实际上已经成为了业主的一项重要资本。从长期看，城中村迟早要与城市的其他部分融为一体，城中村的农民迟早要与其他市民平等相处，因此，“小产权”制度的使命迟早也是要结束的。商品房可以交易，小产权房不能自由交易，这显然是一种市场不公的现象，也不利于市场效率的发挥。

解决小产权房问题的思路其实也不必复杂。所有的产权，无论它在法律形式上属于谁，它既是私有的，又是公有的。最终表现为其中私有经济产权与公共经济产权的配置关系。小产权房制度问题也可以利用房产税制度来解决。解决的基本原则就是履行公共产权义务，同时让小产权房市场化。不过，在时点上，可以比“土地使用权”制度的改革更宽松一些。可以不限制时间，允许小产权房业主按照自己的意愿实现小产权房的市场化。什么时候愿意交房产税，在交税后一定时间内就可以把小产权房变为普通商品房（当然，还要考虑城市规划和质量等方面的要求。明显违规的，可以考虑允许业主按照城市规划要求重建）。不愿意缴纳房产税的，可以继续按照原有政策拥有小产权房。这样的改革，既尊重了市场经济规律，又顾及了历史，对市场的冲击也比较小。

小产权房制度的改革，即小产权房的商品化，一方面，可以理顺产权关系，提高市场效率；另一方面，可以顺便解决许多管理方面的问题。如违章建筑、黑市交易、偷税漏税、安全等多方面的问题。此外，小产权房入市，增加了可交易产品的有效供给数量，对于降低商品房的价格也能够起到明显的作用。

四、结论

一切经济活动都是在一定的社会制度或生产关系条件下进行的，制度关系是我们认识房产税改革实际意义的基本依据。根据制度经济学原理，经济利益的所有权明晰，市场才有效率。不过，我们真正需要明晰的不仅是法律意义上的产权，更重要的是经济意义上的产权。

所有的政策和制度，在市场意义上都是调节经济产权分配的手段。每种社会产品都包含有一定数量的私有产权和一定数量的公共产权。社会的稳定需要这两种产权分配关系的稳定。

房产税与土地转让金具有同一性，都是房产中的公共产权。房产税如同按年度分期支付的土地转让金，土地转让金如同集中支付的房产税。房产税改革的制度设计应当与房地产市场的其他制度设计统筹考虑。具体而言，可以考虑把土地使用权制度的改革和小产权制度的改革作为房产税改革的两个重要使命。

房产税改革的基本作用，就是调整房产中公共产权与私有产权的关系。具体的房产税政策选择不是唯一的。无论税率水平高低，只要不影响私有产权与公共产权的总体分配，都具有可行性。但是从“契约精神”的角度出发，房产税在商品房的“土地使用权”期满时征收比较合理。从市场稳定的角度出发，房产税税率不宜定得太高。

土地使用权制度的一个主要缺陷是使用权到期后的产权关系不明确，这对于市场效率是不利的。利用房产税改革，可以解决土地使用权到期后公有制的合理延续问题。“使用权”的永久化，并不意味着放弃公有制，只是改变了公有制的形式，由原来的买前履行公共产权义务，变为买后履行公共产权义务。

若干年后，各个城市商品房的土地使用权将陆陆续续地到期，最终大家都要缴纳房产税（低于起征点的除外），这也保证了制度的公平性。这有助于我们避免按改革的“时点”来决定业主是否有义务履行公共产权责任，或者其他类似的不公平措施。让所有人都按照同样的规则履行公共产权义务，同时享受私有产权利益，这才是公平的制度。

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【关键词】地方政府债券；发行模式；流通；风险

一、地方政府债券基本要素分析

1.发行主体

地方政府债券发行主体的确定是实施债券发行的关键一步，只有合格的发行人才能保证市政债券的安全、有效运作。债券市场发达的国家，赋予地方政府发行债券的权利一般也越大。美国的主体范围最为广泛，不仅仅局限于政府，还包括政府机构和债券使用机构，其次是日本和法国。

由于市政收益债券筹集到的资金直接用于城市的建设，并且由于省级政府与市级政府之间会存在信息不对称，省级政府并不能完全把握各级市政府的发展建设状况，在指导市级政府资金运用中难免出现纸漏，在这种情况下，市级政府很可能并不把资金用于最需要的建设项目，造成资金的间接浪费。所以，本文认为市政收益债券的发行应尽量限于市级政府，发债主体需要经过中央审核，其财务状况、地区发展应满足一定的标准，所以只有通过批准的省、市级政府才具有发债资格。

2.发行利率

2010年发行的地方债券利率增高，到目前为止已经发行了十期债券，2000亿元发行完毕。其中，利率最低的为2.33%，最高的达到3.7%，与相同期限的国债收益率也比较接近。但是仍然低于10月20日调整后的3年期定存利率为3.85%。

因此，我国地方债发行的选择不一定局限于固定利率形式。虽然相较于灵活、市场化的浮动利率，实行固定利率可使投资者获得较稳定的收益，符合居民储蓄投资的传统偏好，发行主体也可以锁定偿债成本。但是，面对债券收益率低于同期限银行存款利率时仍面临着尴尬，债券利率方式可以适当选择多数发达国家使用的浮动利率。

3.发行金额及期限

债券的发行额是根据发行人所需资金的数量、资金市场供给情况、发行人的偿债能力和信誉、债券的种类以及该种债券对市场的吸引力等方面的因素来确定的。发行期限则是根据发行主体的资金需求、未来市场利率的发展趋势、流通市场的发达程度、债券市场的期限构成、投资者的投资偏好以及经济发展方向等因素来确定的。

不同国家地方政府债券的发行期限，短则小于1年，长可至20-30年，其中10年期的债券比重较大，而我国在试运行阶段以中期债券为主。我国2010年增加了5年期债券的发行，比3年期债券更好地符合基础设施建设的还款周期。目前我国地方债的发行期限种类很少，以中期为主，符合当前资金需求结构，但是不利于满足不同投资者的偏好，因此，应逐步考虑发行解决地方政府临时性财政缺口的短期地方债券和适合较长投资回收期的基础建设的长期债券。

4.还本付息

世界各国债券普遍发行的都是附息债券，利息一般每半年支付。我国过去的债券属于零息债券，折价发行，到期按面值偿还，现在也逐渐采用附息债券。目前，地方政府债券的发行采用的是固定利率附息债券，每年付息一次。长期来看，应增加付息频率，以减少债券久期，降低利率风险，使债券收益更有保障，从而增加债券的吸引力。

我国同大部分国家一样，在债券到期日一次性还本，而日本则是逐步偿还本金。采用何种偿还方式取决于地方政府偿债的现金流，如果地方政府有稳定的财政收入或者债券资金投向的项目有稳定的收益，可以分批偿还本金，否则，可以到期一次性偿还，偿还困难时还可以举借新债还旧债。由于近期内发行的地方政府债券主要投向基础设施建设，发行期内不能产生收益，选用到期偿还是最合适的方式。

5.担保方式

我国目前发行地方债的担保方式类似于日本，即中央政府为地方债务的最后担保人，如果地方政府违约，地方财政风险就会转嫁为中央财政风险。从各国的担保方式看（表1），法国和美国的方式可以借鉴。法国地方政府发行债券要以政府的资产作为抵押或担保，既可以增加债券的信用等级，又可以防止地方政府滥发债券，或者将资金挪作他用，有利于地方政府行为的自我约束。而美国则是采用了市政保险的方法，由第三方金融机构为市政债券提供担保或保险，充当最后的债务偿还者。这种方法将风险从债券发行人转移到担保人身上，保障了投资者的资金安全。第三方金融机构提供担保后会监管地方政府对于债券资金的使用，从而也避免了发债资金的滥用。从目前情况来看，我国发行的地方政府债券的数额很小，利率也没有反映信用风险，采用法国的担保方式更为可行，但仍应逐步将保险机制融入地方债券的发行中。

6.债券种类

一般来说，市政债券分为两类，一般责任债券和收益债券。一般责任债券是由州、市、县或镇（政府）发行的，均以发行者的税收能力为后盾，其信用来自发行者的税收能力。收益债券是为了建造某基础设施或公用事业机构等所发行的债券，其偿债资金来源于这些设施有偿使用带来的收益。

就我国现阶段的行政管理体制状况而言，由于中央与地方的事权和财权划分仍然不够规范，地方财政软约束问题依然比较突出，一些地方政府的隐性负债较高，地方财政的透明度难以提高，再加上近期修改有关法律条文以允许地方政府发行赤字债券或一般性建设债券的可能性不大，所以，中短期内地方政府应以发行收益债券为主。对比已有债券发行模式，按照管理类型分类的标准，我国的发行模式可以归纳为中央监管地方实施型。

二、债券二级流通市场对地方政府债券发行的影响

创新发行模式的目的是为了增加地方政府债券对投资者的吸引力，帮助地方政府筹集资金。因此，除了发行要素的设计，还需要考虑到债券流通市场的机制作用。债券相对于股票等金融产品的风险低、收益稳定，大部分投资者购买债券是为了投资，而不是为了持有到期，其流通能力也是投资者的选择标准之一。只有提供了流通和退出机制，才能吸引更多投资者，发达的流通市场是债券发行的重要支持。

我国的债券交易开始于20世纪80年代后期，发展到今天已经形成了比较完善的市场。目前，我国债券市场包括银行间市场、交易所市场和商业银行柜台市场三个子市场。银行间市场是债券市场的主体，市场参与者是各类机构投资者，属于大宗交易市场；交易所市场参与者为除银行以外的各类社会投资者，属于集中撮合交易的零售市场；商业银行柜台市场是银行间市场的延伸，也属于零售市场，但以个人投资者为主。

近几年来，我国总的债券分销量先增长后下降，除了2007年柜台市场的分销量下降以外，各市场的债券分销量均呈现增长趋势。从增长幅度来看，交易所市场的增幅最大，2010年的分销量几乎是2006年的40倍，其次是柜台市场，最后是银行间市场。由交易所市场和柜台市场组成的零售市场所占的份额逐渐增加，但银行间市场仍达到95%以上。债券托管量总体呈现上升趋势，增加了一倍多。2010年银行间市场和柜台市场的托管量比2006年大约增加了两倍，而交易所市场的托管量却略有下降，总的零售市场的比重也略有下降。

不管是债券分销量还是债券托管量，银行间交易市场都占了90%以上，在我国债券市场发挥主导作用。从市场参与者来看，机构投资者为主体，其交易行为对市场的流动性起主要作用。不同的投资者其风险偏好也不同，因此，投资者范围扩大可以稳定市场，降低交易成本，也促进金融创新。

2010年的《中债收益率曲线质量检验报告》对银行间国债、银行间政策性金融债、央行票据、中短期票据和银行间企业债等5个主要品种的曲线和估值编制情况进行了三个方面的检验，即曲线波动性检验、曲线同一级市场发行利率的相关性检验及偏离度检验、债券估值与市场价格的偏差情况检验。结果显示：收益率曲线的大幅波动与双边报价的大幅波动紧密相连，曲线的波动量与当日双边报价收益率的波动量基本相当；招标发行类债券（国债、政策金融债和央行票据）的发行利率与中债收益率曲线的紧密程度要明显好于簿记建档发行类债券（如企业债、短期融资券和中期票据等）；信用类债券（包括短期融资券、中期票据和企业债）的估值偏差比利率类债（包括国债、政策金融债和央行票据）低。

债券回购交易，即债券交易双方在成交时约定于未来某一时间，以预定的价格和收益率，由卖方将债券回购的交易，也是影响市场流动性的重要机制。我国用于回购的券种只包括国债和金融债，为了活跃和发展债券市场，应将信用级别高的企业债作为回购交易的试点，不仅可以提高资金运作效率，还为地方政府债券的回购打下基础。

通过对我国债券市场的现状分析可以看出：债券市场的直接融资规模远远达不到资金需求量。流通市场对发行市场的辅助作用越来越明显，不仅有助于发行利率、发行方式的确定，还有利于增加债券的流动性，减小市场风险，吸引投资者。创新地方债券的发行模式应该考虑流通市场的交易状况，这一指标反映了债券的发行是否同投资者的偏好一致；选择招标发行更加公开透明，市场化程度高，可以降低发行利率与市场利率之间的偏差；增加付息频率，减小债券久期，相同的收益率偏差反映到价格偏差就小。总之，地方政府债券在流通市场的交易反映出发行模式是否符合市场规律。

三、结论与建议

为了促进地方政府债券市场的长远发展，需要构建适合我国国情的债券发行模式。在前瞻性、科学性、可操作性等原则下，通过设计发行主体、发行利率、发行规模、发行期限、还本付息、担保方式等发行模式要素，构建了中央监管地方实施型的发行模式，并将其与另外四种不同管理类型的发行模式作对比。通过债券流通市场的辅助，增加债券的流动性，减少市场风险。在深化分税制改革的基础上，赋予地方政府举债权，建立地方政府发债资格审核机制、信用评级体系和信息披露制度，以保证发行模式的顺利运行。

参考文献

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[5]肖娜.中外政府地方债券若干问题比较研究[J].江西社会科学,2009(8).

篇9

关键词：战略成本动因；汽车企业；竞争力

中图分类号：F402　文献标识码：A　文章编号：1006-4311(2012)02-0122-02

0　引言

竞争力是竞争优势在资源市场和产品市场上综合力量的体现。因此，竞争优势是产生竞争力的基础。从不同的竞争力主体考虑，竞争力的可以分为三个层次：企业层次、产业层次和国家层次，各个层次的竞争力的含义是不同的。本文所要讨论的是汽车企业的竞争力，即生产经营各类型汽车产品的企业个体竞争力。

伴随我国经济的平稳发展，近几年我国汽车产业快速发展，2009年以来已经连续两年成为世界第一新车生产和销售国，汽车产业集中度不断提高，产品技术水平明显提升，已经形成了多品种、全系列的整车和零部件生产及配套体系。但是，与我国汽车产业快速发展相比，我国核心骨干汽车企业的综合竞争实力仍然与国外大型汽车企业集团存在较大差距，企业规模和组织结构不合理、自主研发能力薄弱、产品结构单一、可持续发展能力差等问题依然突出。

目前，国内关于汽车产业竞争力评价的研究较多，而针对汽车企业竞争力的评价以及如何在新的竞争环境下进一步提升我国汽车企业竞争优势的研究还比较少。由于单个企业是构成产业的基础，企业综合竞争优势的强弱将直接影响相关产业竞争力的高低，因此，结合汽车产业的特点，有针对性的研究汽车企业竞争力的评价方法及其关键影响因素，对于指导我国汽车企业提升核心竞争力有重要意义，同时，也是保证我国汽车产业可持续发展的重要课题。

本文应用战略成本动因理论研究了新竞争环境下汽车企业竞争力的特点，构建了基于成本动因理论的汽车企业竞争力评价指标体系，通过设计调查问卷并应用AHP方法分析了影响汽车企业核心竞争力的关键因素，为提升我国汽车企业竞争力提供有益指导。

1　战略成本动因理论概述

战略成本动因是影响企业战略管理活动的成本动因，战略成本动因分析是立足于企业长期竞争战略的实现，研究对企业长期竞争战略的成本构成和成本实施具有战略影响的驱动因素。波特将其归类为规模经济、学习曲线、生产能力利用、相互关系、选择时机、自主政策、地理位置和政体等因素月。赖利在波特划分的基础上进一步将战略成本动因划分为结构性成本动因和执行性成本动因，其中，结构性成本动因是指与企业基础经济结构有关的成本驱动因素，通常包括规模效应、整合程度、学习曲线、地理位置等，具有全局性、深远性和不可逆转性等特点；执行性成本动因指的是与企业作业执行程序有关的成本驱动因素，通常包括员工参与、质量管理、生产能力利用率、联系等。

根据战略成本动因理论可知，战略成本动因就是基于战略管理的需要对影响成本的各项关键因素进行分析，并将其贯穿于整个战略管理的全过程，形成企业的竞争优势。主要分析方法是价值链分析、战略定位分析和战略动因分析，其中，战略成本动因分析是战略成本动因理论的基础，主要包括动因描述理论和决策理论。该理论框架的构建也采用了由“选择”到“优化”的逻辑顺序，即首先确定影响企业战略成本结构的重要因素，然后进行战略决策和优化。

2　基于战略成本动因理论的汽车企业竞争力影响因素分析

2.1基于战略成本动因理论的指标体系构建根据成本动因理论和汽车产业的特点，本文结合新竞争环境下汽车企业竞争的特点，将影响汽车企业竞争能力的战略动因分为两层，准则层包含规模效应、纵向整合、技术创新和基本能力等四类指标，子准则层共选择15个指标。

其中：①规模效应是企业参与市场竞争的重要手段，包括企业整体生产规模、核心产品在市场中的表现，规模生产时的质量控制体系和生产能力调整程度等内容，本文通过产量、产品市场占有率、生产质量控制体系和生产能力调整速度等指标反应。②纵向整合主要反应汽车企业与上下游配套企业纵向一体化的程度，包括企业间的技术创新方式、合作模式、交易模式等内容，本文通过纵向一体化程度、互补性、专用性投资金额和交易成本等指标反应。③技术创新是汽车企业吸收、改进和应用新技术，开发新产品的重要手段。随着新材料、新技术的不断出现，通过增强产品研发能力建设、拥有自主品牌、创造性的选择和改进技术对于企业的发展至关重要，本文通过产品更新速度、核心技术研发能力和R&D投入比率等指标反应。④基本能力是企业的基本要素，本文选取人员流动性、企业文化、企业信息化水平和服务柔性等指标。

2.2基于AHP方法的指标体系排序根据建立的指标体系，本文应用AHP方法计算确定各项指标的权重，具体流程如下：

①设计调查问卷、评定标准和评估表格；②建立层次结构模型(见表1)，通过专家打分构造两两判断矩阵，并计算层次单排序(见表2)；本次选取专家20人，其中，5人为系统工程专业背景，1Q人为会计专业背景，5人为企业管理专业背景。共发放问卷25份，回收20份，回收率80％。经过一致性检验，合格问卷为12份，有效率为60％。各有效问卷分别构成了独立的完整的判断矩阵。③计算层次总排序。

2.3关键影响因素分析从准则层指标的排序来看，对企业核心竞争能力影响程度的排序为技术创新>规模效应>纵向整合>基本能力。其中，技术创新能力和企业规模效应对汽车企业核心竞争能力的提升具有深远影响，已经成为当前汽车企业竞争优势的重要体现。

从子准则层指标的排序来看，对企业核心竞争能力具有较大影响的因素中，企业核心技术研发能力(P32)的影响最大，其权重达到O.2312；其次是产品更新速度(P31)，权重为0.1631：第三位是产品市场表现(P12)，权重为O.1201；第四位为纵向一体化程度(P21)，其权重为0.0934。

3　对策与建议

汽车企业只有在其自身的发展中不断形成并提升竞争优势，才能保持持续的稳定发展。从上述分析可以看出，技术创新、规模效应、纵向整合和基本能力等对汽车企业核心竞争力的影响程度不同，本文在前述结论的基础上，有针对性的提出了提高我国汽车企业竞争力的几点建议：

3.1加大研发投入，加强研发中心建设，掌握关键核心技术，提高企业整体研发能力，同时要加强企业研发人员的培训和引进，调动科研人员的积极性和创造性，形成一支强大的科技开发队伍，争取从技术上拉开与其它企业之间的差距。

3.2加快新产品研发进程，不断提升产品等级。随着消费者购买力的不断增强，对汽车产品的评价标准和使用需求也不断发生转变，价格、可靠性和品牌等传统标准在未来消费者决策过程中的影响将大大降低，环保、燃油经济性、安全性、娱乐性、智能化和个性化等特点将日益成为关注的重点，而整合这些技术的中高档汽车将成为未来市场发展的重点。因此，要求汽车企业一方面要加大新产品

的开发力度，建立起科学合理的开发流程，尽可能缩短新产品的开发、设计周期，提高新产品开发数量，另一方面要加大市场调研力度，明确企业的市场定位，加快引入新材料、新技术提升产品等级，以更好的满足消费者对个性化产品的需求。

3.3不断提升企业综合实力，实施以企业能力为基础的重组整合，提升企业规模。汽车产业是资金、技术和劳动密集型产业，规模经济明显，企业集中度偏低在很大程度上导致了规模经济效益低、能源消耗高、研发能力薄弱、无序竞争等问题，而目前我国汽车企业整体规模分散严重，资源配置不合理，规模效应不显著，从而影响了企业的综合竞争力。由于当前我国大型汽车企业集团以国有企业为主，因此，一方面大型汽车企业和自主品牌汽车企业要不断改革内部运营流程，增强企业内部的运营能力，实施以企业能力为基础的兼并重组；另一方面，政府行业主管部门要进一步加强在汽车企业兼并重组中的引导和推动作用，建立并完善以政府为主导的产业退出机制，鼓励和扶持大型骨干汽车企业集团发展，通过税前列支等税制改革推动企业兼并重组。

3.4加快实施以整车企业为核心的-体化供应链协作模式。随着消费者需求、标准法规及环境保护的日益严格，使得整车企业在产品研发、零部件供应、技术创新、销售与售后服务等领域与上下游企业、科研机构之间的合作交流越来越密切，国外整车企业也已经开始通过吸收和利用消费类电子、信息通讯、智能交通、金融服务、新材料产业等领域的创新来提升自身的核心竞争实力。因此，汽车企业应建立新型的产业链协作系统，一方面要积极延伸合作理念，加强与上下游企业之间的合作交流，积极寻找可外包其非核心业务的合作伙伴，共同解决产品开发与技术研发过程中遇到的关键问题，共同分担日益提高的研发成本和风险；另一方面汽车企业应着眼于充分利用其他行业的创新资源，开发跨行业合作平台，实现跨行业合作。

参考文献：

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【关键词】加工贸易产业价值链转型升级出料加工

【中图分类号】F424【文献标识码】A【文章编号】1004-6623（2012）06-0024-04

近年来，我国土地资源日益紧缺、劳动力成本不断上升及环境负荷持续加重，加工贸易企业在产品附加值较低的情况下，面临着利润降低、订单减少等问题。作为参与国际分工的重要战略选择，我国加工贸易长期处于产业价值链低端环节，已成为影响产业发展升级的突出问题。

一、文献综述

（一）国外研究综述

Porter（1985）在《竞争优势》中最早提出价值链理论，他将企业的价值增加活动解构为五项基础性活动和四项支持性活动，每一项活动均视为价值链上一个组成部分。Kaplinsky（2000）从产业价值链的视角考察了南非家具生产价值链后，认为随着竞争的日益激烈和利润的不断下降，融入全球价值链的发展中国家容易陷入贫困化的发展境地，只有当这些企业通过提供各种低成本制造服务作为交换，从发达国家那里学习到各种知识和技术，并利用这些知识向价值链上附加值更高的环节转移时，才真正具有竞争能力。Gibbon（2001）从全球价值链的视角指出了加工贸易企业的升级方式，OEM企业可以从购买者技术溢出中获益而成为行业内的主要供货商，这些供货商又可以将生产过程中附加值低的部分转移给其它企业，从而处于不断升级状态。Humphrey、Schmitz（2002）提出了嵌入全球价值链的地方产业集群升级的4种类型：流程升级、产品升级、功能升级、链条升级，明确指出了地方产业集群沿产业价值链提升的一般路径。Petr　Pavlinek，JanZenka（2010）从全球价值链与全球生产网络视角，对捷克汽车工业1998-2006年的数据进行了研究，评估了产品和功能的提升对产业升级作用的差异。

（二）国内研究综述

裴长洪（2006）指出促进加工贸易“落地生根”，把引进来、扎下根、本地化作为不同阶段的任务，创造产业、产品、工序的升级和技术进步的良性机制，沿着价值链逐步由低向高、由简单向复杂、由生产向综合服务和全球营运方向发展。龚震（2006）认为深加工结转存在效率障碍，无差别的加工贸易政策导致了无根工业以及核心技术缺失等，阻碍了加工贸易产业价值链的延伸。隆国强（2007）认为应该加大研发投入力度以及大力发展现代服务业来提升加工贸易产业价值链。于倩（2007）认为我国加工贸易转型升级主要应从产品升级（使产品转向更高端的生产线）、主体升级（使国企、私有企业成为加工贸易主体）、功能升级（由贴牌生产到自己制造再到白有品牌制造）、链升级（促进加工贸易向高新技术产业发展）等方面入手。彭衡（2009）提出加工贸易转型升级的方向之一就是延伸产业价值链，完成整个产业价值链的上游、中游和下游的产业整合。杜晓英（2011）认为我国加工贸易要实现转型升级应努力提高研发设计能力，提高中间投入品国产化的质量和技术含量，政府要完善深加工结转和出口退税制度等方面来延伸加工贸易产业价值链。

国内外研究成果均表明，加工贸易向产业价值链中高端环节提升，是实现加工贸易新发展的一条重要路径。本文基于国内外加工贸易产业价值链研究成果，从链式延伸、国内布局和国际分工三个视角，系统分析研究加工贸易中高端提升策略。

二、我国加工贸易向产业价值链中高端提升的实施策略

（一）加工贸易的升级方向：两端拓展、落地生根

2001年以前，我国通过发展加工贸易的方式，快速切入了全球产业价值链的加工组装环节，加工贸易的出口比重一度达到55％以上，珠三角地区加工贸易的出口比重更是一度高达80％以上。2001年以后，国内早期以承接加工贸易业务为主的企业，逐渐开始意识到转型升级的重要性，并通过技术更新或开拓自主销售渠道等方式，着力改善自身在全球产业价值链中的不利地位。与此同时，国内部分初具实力的加工企业开始积极“走出去”，着力开辟自主品牌和营销渠道。此外，近年来外资研发机构不断加大对华投资力度。预计未来一段时间，我国加工贸易继续向全球产业价值链两端延伸升级的总体趋势将得到进一步加强。

1　向产业价值链左端提升，逐步占据设计、研发高端。未来一段时间，我国加工贸易转型升级的趋势之一就是通过更新技术装备，改善生产工艺，组建工程技术中心、研发中心和设计中心，全力提升加工贸易企业的技术能力和技术水平，逐步形成在技术和研发领域的竞争优势。拥有一定实力和技术层次较高的大型加工贸易企业通过提升研究开发实力，积极申请专利授权，逐步形成自主知识产权产品，不断向产业价值链左端的关键零部件、研发、设计等中高端环节挺进。

2　向产业价值链右端提升，积极发展品牌，加强服务。我国加工贸易未来转型升级的另一个方向就是通过开辟自主营销渠道，大力发展出料加工贸易，逐步实现由受托性加工向自主性加工转变。与此同时，加大营销投入力度，做好品质管理，逐步创建形成自主品牌，向增值能力较高的环节不断跃升。

3　向自主性加工转型提升，努力实现加工贸易落地生根。主体构成不同是我国加工贸易与日本、韩国和台湾等国家和地区的主要区别。日韩等国主要由本国企业以加工贸易方式获取订单和进口料件，利用本国生产能力加工装配出口。而我国则主要通过吸收外资和引入国外生产能力进行加工装配出口，外资企业是加工贸易的主体。近年来，我国内资加工贸易企业出口所占比重虽然较小，但增速迅猛。可以预见，未来内资企业在加工贸易中的良好表现将进一步持续，出口比重将不断扩大，在我国加工贸易中地位也将得到逐步提升。

（二）加工贸易的国内布局：新的“前店后厂”模式

1　国内布局现状。从我国东、中、西部地区看，加工贸易九成以上集中于东部地区。据海关统计数据显示，截至2011年，全国加工贸易进出口总额为13052.1亿美元，东部地区加工贸易进出口额为12229.1亿美元，占比达到93.7％，其中广东、江苏和上海合计占比达到72.3％；中部地区加工贸易进出口总额为397.7亿美元，占比约3.0％；西部地区加工贸易进出口总额为425.3亿美元，占比约3.3％。

2　布局发展趋势。根据海关统计显示，全国加工贸易的区域分布结构正在逐渐优化，中西部地区的加工贸易进出口增长迅速，其所占比重呈现上升趋势。2007～2011年，中部地区加工贸易年均增速达到27.3％，西部地区达到40.5％，而同期东部地区约为6.3％。中、西部地区增速分别高出东部地区21和34.2个百分点，中、西部地区占全国加工贸易的比重也由2007年的2.7％增加至当前的6.3％。

近年加工贸易企业向中西部转移的趋势已经日益显现。典型案例有：富士康、广达、英业达三大笔记本电脑代工厂商在重庆设立生产基地；富士康在河南郑州设立苹果手机代工生产线，在成都设立IPAD代工生产线；伟创、宏基笔记本电脑生产线在重庆设立生产基地；台湾永昶科技、建兴光电在广西北海设立生产基地。这进一步表明，我国加工贸易向中、西部地区转移的趋势已经越来越明显。

3　优化国内布局。东部沿海发达地区的经济发展迅速，劳动力优势趋于弱化，资源、能源、环境等生产要素供应紧张的现象日益显现，加工贸易中纺织服装、玩具、五金、食品等劳动密集型产业、资源能源消耗量大的产业已经成为“边际产业”，继续发展的空间极为有限。与此同时，中西部地区却具有资源密集、劳动力丰富的相对优势，劳动力密集型加工贸易在这些地区有较大的发展潜力。

促进东部地区加工贸易中的边际产业逐步向中西部地区进行转移，既符合各区域内经济发展的要求，也有利于区域间经济的协调互动，优化区域间加工贸易产业链的分工合作，打造沿海中心城市与内地新的“前店后厂”模式，助推我国整体产业链的优化重组。加工贸易的本质是将特定产品的生产流程，拆分为不同的生产环节，并分散到不同的国家和地区的一种垂直专业化分工协作关系。这种分工协作关系也适用于我国沿海中心城市与中、西部地区的加工贸易发展，东部沿海中心城市主要从事技术研发、品牌、渠道和关键零部件等产业价值链高端环节，中西部地区则专业化参与劳动密集型加工制造环节。

（三）加工贸易的全球布局：从进料加工到出料加工

出料加工贸易是指将我国境内原辅料、零部件、元器件或半成品，交由境外生产厂商（受托方）按我方（委托方）要求进行加工或装配，成品复运进口，我方支付加工费的一种贸易形式。从加工贸易产业转移的一般规律看，其转移方向不全然是我国中西部地区，与我国中西部有着类似禀赋条件的东南亚等地区，均有可能成为加工贸易企业的转入地。因此，在调整优化加工贸易国内布局的同时，对有向境外转移需求的加工贸易企业，应通过政策引导的方式，鼓励其将总部和功能性分支留在我国，并通过采取出料加工的操作方式，将生产加工环节转移至境外。

出料加工是加工贸易向产业价值链中高端升级的有效途径。应积极学习和借鉴香港、台湾等地区的做法和经验，在所得税、海关监管等方面给予特殊优惠政策，鼓励拥有一定竞争优势的企业实施“走出去”战略，在东南亚等地区大力发展出料加工业务，成功将我国加工贸易“受托方”的角色向“委托方”角色转变。

三、推进我国加工贸易向产业价值链中高端提升的政策建议

1　促进加工贸易转型升级。一是优化产品结构。切实改变劳动密集型产品的出口比重，通过引入高新技术，提升技术消化吸收和创新能力，重组生产系统，优化产业结构，逐步增加产品的高技术含量，提高附加值。二是延长产业链条。从加工组装工序不断向前和向后延伸，增强国内配套能力和配套水平。三是支持本土企业参与。为本土企业融入国际营销渠道搭建平台，提高其直接介入加工贸易的能力，实现融合互动式发展。打造本土化的一级国际供应商和服务商，提高全球接单和营运能力，推动加工贸易向本地企业为主导转变，由投资型向贸易型转变。四是强化政策导向作用。进一步明确加工贸易的发展方向和政策措施，针对我国产业结构优化调整、战略性新兴产业发展的需要，结合国际生产分工的特点以及发展路径，制定相应的发展导向目录，鼓励加工贸易向国际产业链中附加值高、技术含量高的环节升级，提升国际竞争力。

2　优化加工贸易国内布局。加快加工贸易产业向国内中西部转移步伐，排除地方利益和市场力量的博弈现象，保持政策的稳定性和连续性，统一全国市场基本要素，降低不同地区的经营成本，完善加工贸易产业链的区域布局，促进区域联动和协调发展；发挥中西部地区劳动力和能源资源等比较优势，承接东部沿海地区加工贸易的转移，把优势特色产业与加工贸易结合起来，互相促进、加快发展，将人力优势、资源优势转变为经济优势；支持中西部地区建立承接产业转移的配套政策体系，建设完善快捷融入国际市场的现代物流体系，为加工贸易发展创造良好外部条件。

3　推动加工贸易海外拓展。以往进料加工方式的最大缺陷在于对国际市场的严重依赖，其整个贸易过程的起点和终点都在国际市场，即“两头在外”，国际市场的瞬息万变会给国内加工企业的生产带来很大影响。最突出的表现是进料加工贸易企业时常出现政策性亏损，如因汇率调整，人民币与外汇的比价下浮时，用于进口的外汇贷款增加，利息也相应增加，对进料加工贸易周期较长的企业无疑将增加支出成本。相对于进料加工而言，出料加工贸易是“一头在外”的方式，汇率风险由境外加工企业分担。出料加工贸易方式是国内落后产业向国外转移，国内产业结构趋向合理，产业价值链开始从低端转变为中高端的体现，应大力发展出料加工贸易方式，推动加工贸易向海外拓展。