公允价值的弊端范文

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【关键词】工程量清单；招标投标；优势；弊端

在我国改革开放政策的影响下，特别是加入WTO后，逐渐的与国际接轨，经济发展非常迅速。我国的工程量清单招标控制价模式正在形成一个新的格局，传统的计价模式已经不能适应现代化工程建设的发展，业内学者提出了“工程量清单招标计价”模式来对招标报价进行合理的控制，特别是2003年《建设工程工程量清单计价规范》的实施，我国正在对工程招标模式进行革新，以适应国际市场，提高企业的综合竞争力。

1 工程量清单计价和工程招标投标

工程量清单计价是根据招标人设置的许多统一项目，然后投标人按照自身企业的综合实力，结合市场的实际情况、工程项目的风险和本企业的预算计划，进行投标。即在企业综合各种因素之后，对自己想要投标的项目单价报价，从而形成工程单价。

这种清单计价方式是充分尊重了企业的自主性原则，有利于形成公平的市场竞争机制，符合中国特色社会主义市场经济的发展趋势。

招标指发包人，投标指承包人。招标投标即发包人首先工程项目的内容和投标资格和条件，然后投标人根据参标条件结合自身企业的实力，按照规定原则从这些对象中选择一种适合自己的项目的交易行为。

现代的招标系统正在逐渐的实行工程量清单招标模式，来对招标报价进行控制，当然在这种模式发展的过程中，有其自身发展的优势，也有其自身发展的弊端。下面就简单的分析工程清单招标的招标控制价运用中的优势与弊端。

2 工程量清单招标的招标控制价运用中的优势

首先，符合我国市场经济发展趋势。工程招标中采用工程量清单来控制招标价，可以分离量价和分担风险。并且在全费用单价中考虑现行和预算的定额，逐渐降低了传统的静态计价模式，转变为动态的计价模式。同时，它能显示工程的个别成本。每个投标人根据工程的统一量，结合工程项目的具体内容和自身的企业实力，以及分析市场存在的各种风险因素。从而使得原本容易出现混乱、不合理的招标投标市场，转变为公平、合理的竞争市场，符合我国社会主义市场经济发展的趋势，在我国市场经济条件下，有利于建立合理的工程建设竞争机制。

其次，有利于促进我国招标工作的正常运行，促进廉政建设。实行工程量清单招标来控制招标价，工程的发包人取消了编制标底，避免了招标人为了达到标底而弄虚作假，或做出一些违反规定的行为。同时，有利于减少现象，工程投标完全凭自身企业的综合实力来竞争，规范工程市场竞争机制，净化竞争环境，有利于工程廉政建设的发展。

第三，节约工程投资。工程量清单招标使得投标的竞争变得合理，特别是这种招标是通过评审以低价中标来确定中标者。建设单位在中标后节约了工程的总投资成本，有利于建设单位的工程总造价的效益最大化。另外，施工企业以最低的报价来投得工程项目，也节约了企业的成本，提高了企业的资金流动能力。

第四， 促进企业自身管理水平的提高。这种招标模式符合我国市场经济的公平竞争原则，那么施工企业为了达到投标的资格和中标，企业必然会更加注重自身的形象，以及加强对成本的核算，合理的配置企业资源，降低施工成本和提高企业的竞争力，以最低和最合理的投标计价来投得最好的工程项目，促进企业为工程合理制定定额，不断的加强自身的管理水平。另外，它也有利于工程造价部门提高自身管理机制，制定出更加符合工程市场的报价系统，加强自身对市场造价变化的分析和编制能力，从而促进政府工程造价信息制度的发展。

第五，提高工作效率。工程量清单控制招标价，有利于缩短工作时间，避免了各个计价部门的重复预算，节省了许多的人力和物力，提高了工作的效率。消解了传统的计价模式容易出现误差的现象，有利于政府工程自身形象的确立。同时，有利于实际操作的方便、快捷，促进社会功效的合理公正。政府为招标单位提供工程量清单，有利于投标者能够集中精力分析单价和编写施工方案，避免施工企业由于人员的技术和素质的参差不齐而出现设计图纸的重复，有利于业主具体的考察投标单位的实力选择承建商。工程量清单报价使不同企业能够在同一时期发挥自身的使用价值，实现了等价交换和公平竞争的原则。

第六，与国际共同进步。我国在加入WTO后，工程行业的门槛在逐渐的降低，建筑市场在不断的改革开放，有利于我国工程市场更好的参与国际竞争中。我国工程量清单计价借鉴国外经验，采用国际惯例的计价方式，有利于我国改革开放政策的进一步实施。并且我国在国际的市场竞争中，不断的学习经验，与国外市场共同竞争合作，有利于我国工程建设管理水平的不断提高，与国际的步伐共同进步。

3 工程量清单招标的招标控制价运用中存在的问题

首先，计价不够规范。我国《建设工程工程量清单计价规范》存在着分类较为广泛，设计不够针对。在《规范》的招标价设计中，与实际的工程情况存在一定的差距，在具体的实施过程中容易出现问题，阻碍了工程量清单的招标价模式的发展。

其次，未完善相关配套系统。一项新的改革措施必然会遇到许多的阻碍，需要相关的配套系统来辅助它能够顺利的发展。而我国目前并没有相关的配套系统，而是让工程量招标单独在工程市场中运行。即使出台了一些辅措施，也存在许多方面的缺陷，可能会阻碍清单招标的合理设置。

第三，企业管理水平并不高，市场准备也不充分。由于我国许多的施工企业和业主并没有完全脱离传统的计价模式的影响，目前对新的工程量清单招标模式并未适应，对这种模式的理解不够深入。所以在推行工程量清单招标模式的过程中，必然会遭受到这些工程主体的质疑。而且由于企业自身在新的招标模式下，对于市场的准备并不是很充分，管理水平并未达到新的模式要求，企业无法根据自身的实力进行精确的预算，对工程量清单招标价控制的发展产生了一定的阻碍。

第四，无法适应紧急的工程项目。政府对于一些紧急的工程，在短时间内出的编制方案不能保证其高质量。而且紧急工程必然对企业的要求较高，而企业在准备的过程中，无法在短时间的制定出高标准的设计方案，从而使得招标的难度增加，影响了招标的质量。

第五，容易出现工程款拖欠的现象。由于在政府的工程投资项目中，没有指定“业主担保”的机制，从而使得建设单位对施工施工容易出现工程款拖欠的现象。我国许多房地产项目都实行了“业主担保”机制，而政府并未实行。如果在施工过程中，出现了拖欠工程款的现象，在很大程度上了使得施工企业的利益遭到损害，阻碍了施工企业的发展。同时，也有损政府工程的形象。

4 结语

新的工程量清单招标模式能够得到实行，一定有其发展的优势和自身的弊端，在发展的过程中，也必然会遇到各种各样的困难。但是事物的发展是在阻碍和困难中不断前进的，工程量清单招标的对招标价的控制通过完善招标模式，完善相关的配套系统，不断的与时俱进，必然会符合我国市场经济的工程建设发展。

参考文献：

[1]陈明善,康云凤,姜政等.工程量清单招标的探讨[J].青岛建筑工程学院学报,2004,25(1):103-106.

[2]许.基于工程量清单计价模式下的招投标研究[D].重庆大学,2004.

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一、对换出资产为存货的处理的思考

新的《企业会计准则――应用指南》关于非货币性资产交换中涉及到换出资产为存货的处理是：换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则――收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。这段话可以通过财政部会计司编制的《企业会计准则讲解》的例题说明：

例：2007年8月，甲公司以生产经营过程中使用的设备交换乙家具公司生产的办公家具，换入的办公家具作为固定资产管理。设备的账面原价为100 000元，在交换日的累计折旧为35 000元，公允价值为75 000元。办公家具的账面价值为80 000元，在交换日的公允价值为75 000元，计税价格等于公允价值。乙公司换入甲公司的设备是生产家具过程中需要使用的设备。假设乙公司没有为库存商品计提减值准备，增值税税率17％。

乙公司账务处理如下：

借：固定资产――设备 87 750

贷：主营业务收入 75 000

应交税费――应交增值税（销项税额）12 750

借：主营业务成本 80 000

贷：库存商品――办公家具80 000

笔者对上述处理不是很认同。既然按照收入准则进行确认，那么就应该符合收入的定义：收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。非货币易是否为“日常活动”呢？虽然以物易物的事情在企业常有发生，但究竟应否确认为主营业务收入和成本，把非货币易的收益确认为营业利润，而不是计入利得（营业外收入）呢？收入准则应用指南中对“日常活动”界定为企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。究竟非货币性资产交换是否为“经常性活动”准则未进行界定。但财政部所编著的《企业会计准则讲解》中所述“非货币性资产交换是一种非经常性的特殊交易行为，是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换”。可见非货币易并非“日常经营活动”，因此将该种交易中换出的存货确认主营业务收入的做法似乎并无道理可言。同样的情况也出现在债务重组时以存货来抵账的情况。

无论如何，非货币资产交换和债务重组业务所确认的主营业务收入应当和基本准则的定义一致，我国的基本准则类似于美国的《财务会计概念框架》和国际会计准则的《编制财务报表的框架》，它对具体准则具有统驭作用，具体准则的制定应当依照基本准则的要素定义，总之整个准则体系应当协调一致。

二、对非货币换中以“公允价值进行等价交换”引起的思考

笔者认为准则规定的按照公允价值进行等价交换在现实操作中存在很大的弊端，主要弊端是没有将增值税考虑进去。不能真正地实现公平等价交换。因此建议将按照“公允价值进行等价交换”改为按照“交换价值（包含增值税）进行对等交换”。

（一）我国新修订的《企业会计准则――基本准则》对公允价值的定义是：资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。

在非货币性资产交换准则第七条“企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

1.支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

2.收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。从以上规定可以看出增值税和公允价值是相互分离的。此外，在《企业会计准则讲解》中多处例题对增值税的计算均按公允价值乘以税率。可见，在我国的准则体系中，公允价值是不包含增值税在内的，但公允价值能是双方自愿的公平交易吗？

（二）西方关于公允价值的定义（fair market value）是指买卖双方诚意协商而决定的价格，并且在相当时期内有效。该定义的含义表明了公允价值是指市场的交换价值或者是双方诚意协商的价值。在考虑到增值税具有现金的某些属性的情况下，在公平交易确定为交换价值的时候显然应包含在交换价值和协商价值中。

（三）中西方对公允价值定义的区别主要在于是否将增值税纳入公允价值中。

在考虑公允价值，涉及到存货项目时，往往没有考虑增值税的价值，这样做会导致交易实质上并不公允，在第一部分的例题中，可以看出：固定资产和办公家具的公允价值均为75 000元，进行了交换，但对于乙方为此项业务付出的税收代价（销项税额）却没考虑。下例也可说明问题：

例：甲公司将生产使用的车床与乙公司的库存商品（办公家具）进行交换，车床的原值是10万元，已提取折旧5万元，净值为5万元，公允价为7.5万。库存商品账面价值为8万，公允价值为7.5万元，该例让两者按照公允价值7.5万进行交换显然是不对的。因为假设乙换入的车床仍然作为固定资产使用，乙用7.5万的库存商品换7.5万的固定资产。但乙企业交纳的办公家具的销项增值税7.5×17%=1.275万元无法从甲企业弥补，而乙企业的销项税额是必然要用现金支付的，且此时的销项增值税无法转嫁出去，只有乙企业来支付。显然这样的交易在现实中令乙是难以接受的。因此，一概笼统将交换按照不含税的“公允价值”为依据来进行是错误的。

同样的问题也出现在增值税为两档税率的情况下进行非货币换的处理中。比如甲煤矿以煤炭同乙钢铁厂的钢材进行交换，煤炭的增值税率为13%，钢材的增值税率为17%，显然甲乙均以公允价值为100万元的煤炭与很多钢材进行交换是不合理的。在现实操作中，甲煤矿必须另外给付4万元的补价才能弥补两档所得税之间的差异，作到等价交易。而单纯按照会计准则的规定公允价值（计税价值）100万进行交换显然是不合理的。

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关键词：衍生金融工具；公允价值；估计方法

随着金融市场的不断发展和创新，衍生金融工具被越来越多的应用于经济活动之中，与此同时也带来了一系列悬而未决的问题。其中，计量问题是衍生金融工具会计系统的核心问题。对于金融工具来说，公允价值是最相关的计量属性；而对于衍生金融工具来说，它是唯一相关的计量属性。衍生金融工具用公允价值来计量有很好的理论基础，但是在实际运用中又确实产生了很多弊端，受到越来越多的质疑。这些现实问题要求我们重新审视公允价值计量属性在衍生金融工具上的运用：用公允价值计量会产生什么问题？是公允价值本身有缺陷，还是我们应用有问题？

一、研究背景

一场举世罕见的金融危机把公允价值从神坛之上拉了下来，变成受到质疑最多的对象。金融危机以后，很多学者开始分析研究金融工具用公允价值计量所产生的影响，他们发现公允价值计量会放大资产价值的波动，与金融监管措施的合力作用会导致金融不稳定。但是，很少有人去进一步发掘最根本的原因和传递机制，而我认为这才是解决问题的关键所在。

二、公允价值的应用现状及问题

FASB和IASB都是公允价值的提倡者，他们认为，公允价值是衍生金融工具唯一相关的计量属性。由此可见，衍生金融工具用公允价值计量凝聚了业界共识，但在实际运用中也确实带来了不少的问题。笔者认为，衍生金融工具使用公允价值计量的会计原理其实并不复杂，理论上也没有太多可以挑剔的地方，关键就在于公允价值估计方法的应用，产生的一切问题的根源也在于此。

（一）第一类估计方法带来市场共振效应

按照现行准则，衍生金融工具的公允价值主要由活跃市场上相同的衍生金融工具的公开报价提供，而这些以市价为基础的会计信息又流向市场，极大地影响着整个市场的发展。这就会产生内生的共振效应，加剧市场波动。当市场繁荣时，资产往往被高估，出现“泡沫价格”，甚至进一步鼓吹泡沫。但是一旦爆发危机，在这种交易无序、资金流动性较弱的环境下，资产往往被低估，账面损失加剧，市场参与者经常是为了止损被迫而不是自愿进行交易。更可怕的是会计制度与资本金监管要求共同作用于金融机构的情况，随着公允价值迅速下降，金融机构不得不对资产按市价不断减计，无论如何金融机构不得不提前承担资产减值的损失，这种传导将直接快速导致金融机构流动性无法满足监管比率的要求，银行不得不收缩投资规模，投资者也会跟着抛售资产，从而使市场陷入“交易价格下跌——资产减计——核减资本金——大量抛售——价格进一步下跌”的恶性循环中，整个市场陷入恐慌，金融市场的危机也随即成为世界经济衰退的讯号。

公允价值计量产生共振效应的根本原因在于，公允价值是公平交易价格，是一种理性情况下的估计价格，并不是公开市场报价。由于市场参与者不一定理性，市场也并非完全有效，所以价格可能会比较长时间地偏离价值，这时的价格也就跟公允无关了。

（二）第二类估计方法的应用缺乏规范性

随着衍生金融技术的发展，更加复杂的、专业性更高的衍生金融工具不断涌现，一些公司甚至设计购买专用的衍生金融工具。对于这些专用衍生金融工具，很难应用第一类方法，因为这些“量身定做”的衍生金融工具交易频率很低，而且通常是通过场外交易进行，没有活跃的市场报价。这种情况下，我们就只能借助估价技术来确定公允价值。

但是，不同企业对于公允价值的估计可能采用不同的估价模型或不同的参数，这样一来估计就变成了一个主观性很高的过程，估价者的主观因素可能会降低公允价值的可靠性及会计信息的可比性。当然准则中也规定：企业应当定期使用没有经过修正或重新组合的金融工具公开交易价格校正所采取的估值技术，并测试该估值技术的有效性。不过这还是远远不够，企业在公允价值估价技术中的自由裁量权还是太大了。如果没有一套比较详尽的操作方法加以规范，那么在实务中很可能会引起混乱，注册会计师在审计时也无法可依，无规可循，随时可能变成管理层操纵报表信息的手段。

三、改进公允价值计量的两点建议

（一）规范公允价值估计方法的应用前提

对于第一类估计方法，我们可以通过建立模型来对市场基本面进行跟踪观察，反映市场价格背离真实价值的情况。如果市场过热或萧条，价格开始背离价值并且对市场走向产生影响，模型就可以表现出来，我们就适时地改变公允价值的估计方法，减小利润或损失以及这些虚增的部分对市场的影响，防止出现共振效应，减小市场波动。而在其余的风平浪静的大部分时候，公允价值无疑就显露出它计量衍生金融工具无可比拟的优越性，这是多年的实践可以证明的真理，也从另一个角度提醒我们应该坚持公允价值作为衍生金融工具的计量属性。

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关键词：审计质量 公允价值计量 作用分析

我国经济的发展提高离不开审计工作，在新的审计准则条例颁布后，我国开始广泛应用公允价值计量这一计量方式，这一做法使得我国的审计准则与世界实现了接轨。公允价值这一定义的产生最早要追溯到十九世纪的美国，由美国会计原则委员会制定并修改，主要应用于市场交易中。如今我国将这一计量方式引入并进一步明确了其定义。即“熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。”目前来看，由于我国的市场非常活跃，所以要想广泛良好的应用公允价值计量难度系数很大，加之公允价值本身具有不明确性，导致在公允价值审计的过程中会出现一系列问题，我国在审计方面一直缺少经验丰富的审计人才，且经济一体化的到来使得我国的金融行业在面对机遇的同时要承受诸多压力，这些都使得我国金融行业的审计工作一直处于低迷状态，要想让公允价值计量在应用中取得成效，就必须“从审计质量角度出发，对其审计质量提高进行研究，并对会计盈余信息在公允价值计量下的不对称性的弱化可能性进行探讨。”研究审计质量在公允价值计量下的作用，是改善我国目前金融行业审计弊端的有效途径。

一、审计质量的作用研究概论

目前来看，公允价值计量在我国的金融行业能够起到重要的作用，不仅能为相关工作提供负债信息和资产信息，更能对市场资源配置及资本定价进行全面的合理的优化。这在一定程度上有利于金融工作的展开。尤其是我国目前在金融领域出现了大量的投资理财产品，以及各种保险、贷款、养老金等金融资产，其信息的提供都需要以公允价值计量为基础依据。在审计工作中，公允价值计量将影响着企业财务报表的准确性、及时性、完整性。为此合理有效地利用公允价值计量，可以为投资者提供更多可靠的价值信息，使金融机构更加透明公开。一旦金融机构透明化，就可以提高其信用度，那么相应的信用成本将会降低，这种良性刺激将有利于我国金融行业的发展。由于公允价值计量具有很强的主观判断性，所以很容易出现一些造假行为，成为一些金融机构盈余管理的手段，所以需要充分发挥审计质量的作用，对盈余管理进行妥善制止，进一步提升金融信息的透明度。

二、公允价值计量在我国准则的应用

公允价值计量自被引入我国金融领域后，得到了较为广泛的应用，其中主要涉及到了几个方面。

（一）金融工具

我国准则中明确阐述了金融工具与公允价值计量的关系，要求在一个会计周期内，要依照公允价值对金融工具的全部环节进行计量，以保障其能够准确地反映企业的经营现状以及财务信息。给予金融客户一个公平的市场交易价格。除了为交易决策者提供准确、有效的信息外，公允价值计量还将有效规定金融工具的操作，让用户得到企业真实的财务信息，以免企业对财务信息进行粉饰或造假，令用户上当受骗，作出不符合理性的金融交易。

（二）房地产投资

如今，我国的房地产成为了最佳的投资项目，而在以往的房地产投资交易中，决策者很难得到可靠的市场价值信息，使得交易常常不具备公平性，房地产市场过于活跃，常常令投资者无所适从，在进行投资时很容易出现价值偏差而增加了投资成本或者错过了投资机遇。而公允价值计量被应用后，通过每年对投资性房地产进行价值计量调整，使得房地产投资价格相对稳定公平，而投资者可以掌握到合理可靠的投资价值，继而可以有效在房地产交易中获益。

（三）长期投资

投资者进行长期投资的过程中，公允价值计量将会对其所取得的投资股权进行初始计量与后续计量，以保障投资过程中的亏损或盈利都符合标准。

（四）企业合并

不属于同一控制权益下的企业之间进行合并时，其所拥有的资金成本以及合并所需的成本费用将设计公允价值计量，要依据公允价值计量对被收购的一方所拥有的可辨认资产及负债差额进行相关处理，只有这样才能保障资产成本不会出现过高或过低的评估，既保障了被收购一方的权益，也保障了收购方的权益，做到了合理公平。

（五）债务重组

在处理债务工作时，由于会出现一些非现金类的资产，债务人需要利用这些资产对债权人进行清偿，而资产的价值不能由债权人和债务人中的任何一方决定，要保障双方的权益不受损害，正确评估资产的价值时，必须采用公允价值计量作为标准。

除了这些金融行为需要应用公允价值计量外，我国在很多其他金融领域都需要应用这一计量方式，比如房屋租赁、政府补助、股份持有等，可以看出，公允价值计量之所以能够在如此多的方面得到极为广泛的应用，得利于其所具有的价值标准性。然而公允价值计量的广泛应用并不能说明其在我国金融领域已经得到了全面完善并趋近成熟，相反，公允价值计量在我国审计工作与金融领域的应用过程中存在着很多问题与弊端，研究公允价值与审计质量的相关性，能够有助于我国审计工作的未来进展。

三、公允价值计量对审计质量的作用与影响

尽管我国在引入了公允价值计量后加以广泛应用，但是需要引起我们注意的是，公允价值计量在我国应用的过程中“还缺乏完善的理论指导和操作指引，且公允价值计量的主观性强、难度较大、成本较高，很难划定统一的标准进行计量。”这使得公允价值计量对审计质量有降低作用，其影响主要围绕了三个方面。

（一）企业内部方面

从企业内部来看，公允价值计量的引入改变了审计工作的传统模式，无论是企业整体还是会计部门，都要经过一番全新的调整，这给企业和会计人员带来了诸多不便，首先体现出来的是公允价值计量对企业领导层提出了更高的要求，需要管理层能够准确识别其对会计报表的影响，以能够对新的报表作出正确的决策，另一方面，会计人员必须对市场的价格信息做到及时、准确、全面的掌握，以对市场操作得心应手，可以说，公允价值计量对企业内部的审计质量带来了巨大的调整，如果企业人员不能及时提高自身的专业能力，以积极的心态应对，将难以对企业治理进行完善优化。

（二）政府监管部门方面

每年我国政府都会有一笔巨大的财政收入和财政支出，这些费用关系到我国社会经济的建设与发展，关系到我国人民的生活环境与状态，所以政府监管部门势必要做好财务审计工作，以确保财政收支合理有效。我国的政府监管部门主要由证监会、审计署、财政部门组成。每个监管部门都有自身的工作职责范围，证监会主要针对上市公司及其所发行的股票进行监管，一旦上市公司出现了非标准审计工作就要进行相应的处理监督，然而公允价值计量被引入后，使得我国监管部门的监管方式出现了巨大转变，为了有效及时地对各企业进行审查监督，证监会就必须扩大检查职能，除了对财务、证券进行监管外，还要对审计进行监管，只有这样才能有效提高审计质量，营造一个稳定的财务环境。

（三）注册会计师方面

1、提高了审计质量准确性的难度

公允价值计量令审计质量的准确性降低，这主要是因为公允价值计量缺少合理的标准与完善的理论体系，且公允价值计量过于主观，在引入公允价值计量后，我国对其下了定义并明确了其所应用的范围，但是却没有对其作出统一合理的规范，也没有对其所需要的评估技术作出要求。这就导致很多公允价值计量所依据的评估技术都并不符合审计质量的需要，在这方面，就为注册会计师的工作带来了极大难度，对于注册会计师的专业能力是一项严峻考验，注册会计师需要对管理层所做的决定，比如是否选取了合理恰当的会计政策，或者会计人员的工作是否科学规范等进行有效评价，这样一来就提高了审计工作的难度，不仅增加了审计工作的成本，更影响了审计工作的质量，一旦注册会计师的应对状态差或是专业能力、经验水平不足，都会导致审计工作出现严重的质量问题。

2、增加了审计质量的出错率

公允价值计量存在一个不容忽视的问题即其本身具有不稳定性和变动性，这为我国一些存在治理死角的企业提供了对财务修饰和造假的机会，在进行会计工作时，有些企业的会计部门会对财务报表作出篡改和掩饰行为，这种行为看似牟利，实则却对我国的金融经济造成了巨大损失，更加对企业未来的发展增加阻碍。而公允价值计量所具有的不稳定性，正好可以成为企业财务报表造假的有利借口，另一方面，由于有的企业内部存在一定程度的治理缺陷，导致会计人员在审计时无法准确掌握财务信息，使得其出现了错报、漏报问题，而这对于注册会计师的工作无疑是巨大的阻碍，注册会计师要对公允价值计量的价值水平作出合理有效的估计，才能追根溯源查找企业报表中的错报信息或造假内容，如果不能作出合理的估计，就会令审计报表存在质量漏洞，影响进一步的决策和规定。

四、公允价值计量模式下审计对策的完善

由于公允价值计量的应用给我国的审计工作带来了一定程度的影响，所以我国在今后的审计工作中，要想不断应对挑战，加以完善，就必须加深对公允价值计量模式的理解程度，审计人员要对公允价值计量模式有一个清晰的认识。公允价值并不是真正的交易价格，而是评估标准对于价格的一种估计，只有掌握了公允价值计量模式的注意要点，才能对于企业的资金状况了如指掌。审计人员为了适应公允价值计量的模式应用，必须不断提高自身的专业素质能力，从更全面的角度对经济、金融、财务作出合理有效的分析。

在发展公允价值计量模式应用下的审计工作时，要对客户的经营环境进行了解、关注，只有全面细微地掌握了企业内部的经营模式、性质特点，才能在进行审计工作的过程中合理应用公允计量价值。我国的市场经济目前还处于一种尚未完善的阶段，公允价值计量模式的应用使得审计工作有了更大的难度，要想不断完善审计工作，采取良好的审计对策，就要从市场着手，加紧改善市场环境，为审计工作作出保障，提高审计质量。

五、结束语

“公允价值计量对审计质量有着显著影响，为了加强审计质量，提高会计信息的有效性”，我国应该对公允价值计量的各项问题给予高度重视，加紧对公允价值计量的研究工作，并制定出各项明确细则，对公允价值计量的评估技术、评估范围、注意事项、参考标准都作出一一规定，确保有关单位和会计人员能够有所依据、有所衡量。另一方面我国应督促金融管理人员及评估人员提高自身的专业能力，以期在应用新的会计准则和审计准则的情况下，其能够迅速胜任职位工作，作出准确的决策以保障审计工作的质量。只有“加强公允价值计量下会计盈余信息的价值相关性，降低其不对称程度，才能促使投资者认识到审计质量的重要性。”

参考文献：

[1]王莹.公允价值计量对审计质量的影响研究[D].华侨大学，2014

[2]张妍.公允价值计量下审计质量的作用研究[J].财经学・学术版，2015（18）：314

[3]王静.公允价值计量对审计质量影响研究[J].商，2013（22）：111

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关键词：公允价值；历史成本；计量属性

一、公允价值概述

会计中公允价值的应用由来已久，会计上正式提出公允价值的概念是1953年美国会计程序委员会（CAP）的第43号会计研究公报。在理论界对公允价值的定义也层出不穷，其中2006年FASB对公允价值的定义又一次做出修改，修改后的定义为：“在计量日市场参与者之间的有序交易中，销售一项资产将要收到或转让一项负债将要支付的价格”。国际会计准则委员会2003年在IAS39《金融工具的确认与计量》上对公允价值的定义为：“在独立交易中，熟悉情况的、自愿的当事人据以进行资产交换或负债清偿的金额。2006年我国新会计准则对公允价值的定义是：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”从以上的定义中我们可以看出公允价值具有以下几个特点：

1.公平性。公允价值是在公平交易中形成的，所谓公平的交易是指交易双方不存在特殊关系是非关联方，公允价值是由理性双方自愿而非被迫达成的交易价格，是非特定的市场参与者充分考虑了市场信息后所达成共识的市场交易价格，它本质上是一种市场而非特定主体对资产或负债真实价值的评价。

2.动态性。公允价值在会计反映观上坚持动态反映，摒弃历史成本的静态反映。它不断反映交易完成以后的各个后续报告时点上的现实价值。不同时点下的资产或负债的供求关系不同，市场对资产或负债价值的评价也不同，因此，资产或负债的公允价值将会随着时间的变化而变化，呈现动态性。

3.虚拟性。历史成本是以实际发生的交易为前提的，以可核查的原始凭据为依据，而公允价值相对于历史成本而言，本身并不是建立在己发生的交易基础之上而是建立在双方愿意交换的虚拟交易上，是在交易或事项尚未发生时，对市场上的价值进行的估计。

二、应用公允价值的优势

（一）公允价值能够提高财务信息的相关性

相关性通常由及时性、预测价值和反馈价值三个因素组成。历史成本是一个静态指标，它只反映资产或负债过去的价值，具有一定的滞后性。公允价值作为一种面向现在和未来的计量属性能及时反映各个时点资产或负债的价值变动，并以此为基础调整账面价值，保证账面价值与实际相符，从而更真实的反映企业的经营能力、偿债能力以及所承担的财务风险。因此公允价值与历史成本相比更具有及时性、预测性和反馈性，能够提高财务信息的相关性。

（二）公允价值更能适应金融市场的发展

随着金融市场的不断发展，出现了更多的新型金融工具、创新金融产品，如以合约形式出现的衍生金融工具，由于它们不具有实物形态和货币型态加之交易和事项大多并未实际发生，原有的历史成本显然无法对其进行会计处理。而公允价值却可以很好的解决这一问题。衍生金融工具的价值确定并不取决于业务是否发生，只要交易双方存在，交易合乎公允就可以确定资产的价值。

（三）公允价值符合会计配比的要求

收入、成本和费用在计量的单位方面是配比的，都是采用货币计量单位。但是在计量的属性方面却不配比，收入是按现行市价计量，成本费用确实按历史成本计量。相互之间的计量基础并不一致。由此所得的利润既包括日常经营产生的收益也包括物价上涨带来的资本利得。因此为了使会计核算符合配比原则，就有必要在会计核算中引入公允价值，对会计要素不但要进行初始确认还要进行后续计量。

三、应用公允价值的弊端

（一）公允价值的确定具有较强的主观性

根据国际财务报告准则规定，公允价值计量应分三个级次。第一，存在活跃市场的资产或负债，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；第二，不存在活跃市场的，参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参照实质上相同的其他资产或负债的当前公允价值；第三，不存在活跃市场且不满足上述两个条件的，应当采用估值技术等确定资产或负债的公允价值。

由此我们看出，第一、第二级次的公允价值采用市价法确定。公允价值本质是一种基于市场信息的评价，是市场对资产或负债的认定。各类不同职业人员可能会使用不同的参照标准，导致同一商品会出现不一样的公允价值，因此公允价值的取得存在着复杂性、不确定性等因素，公允性判断难度较大，确定的主观性较强。

（二）公允价值容易成为企业操纵利润的工具

我国上市公司和大股东之间的交易非常普遍，尤其是上市公司与其母公司，这些特定主体出于特定目的，在进行资产交换和债务重组等时，交易价格往往有失公平。2001年1月财政部对《债务重组》《投资》和《非货币易》准则进行修订，虽然保留了公允价值的定义，但明确回避了公允价值运用而改为按账面价值为入账基础。随着我国市场经济的发展，2006财政部年颁布的新准则中规定将债务重组收益作为营业外收入计入当期损益。因此又出现一些高负债无力清偿债务的公司利用这一规定，通过债务重组包装利润，粉饰财务报表现象。

（三）公允价值的引入使净收益的计量失去逻辑一致性

净利润作为一个期间计量指标，属于一个特定的时间段。而公允价值作为一个时间点的价值计量，反映资产或负债对未来各期现金流量的贴现，其中包含多项复杂因素的影响，而这些因素却并不对依靠期间概念的收益和费用计量造成影响。公允价值的变动代表未来预期收益的变化，往往缺乏相应的现金流量。将未实现损益与加到已实现的损益上，就产生了一个不匹配的缺乏逻辑统一性的结果。

四、完善公允价值应用的措施

（一）促进市场经济发展，建立良好的市场环境

公允价值得以合理运用的一个重要前提就是存在一个活跃、健全的市场，而活跃的市场的存在需要成熟的市场经济。所以我们必须深化经济体制改革，在社会主义市场经济逐步建立与完善的过程中建立于之相适应的市场体制。通过改善经济环境，建立完善的资本市场、生产要素市场和商品交易市场，充分引入竞争机制，大力推进信息资源公开化，使公允价值有一个更为客观的来源，从而会计人员能够最大限度的使用从资产或负债的有效市场得来的数据，最小限度的依赖自己的判断，增强公允价值的可靠性。

（二）建立市场信息数据库

目前我国市场价格体系尚不成熟，相关的数据信息还不能通过一个公开的平台进行披露，这样无法给公允价值提供系统、公平的标准。因此需要发挥网络技术优势加快信息化系统的建设，建立行业数据库，由固定的专业机构按期公允市价、相应行业参考价格指数、参数等，并且该报价不得人为随意调整。只有这样才能使公允价值变得及时、客观和可靠。

（三）提高会计人员的专业水平和职业道德

由于公允价值是面向现在和未来的，这就要求会计人员不仅熟悉企业自身的情况还要能够把握企业的外部信息，合理的估计现金流量并确定折现率。为此我们应加大会计人员的教育培训投入，展开公允价值评估教育，使得会计人员能够正确理解公允价值计量，从而提高会计人员对交易和事项的确认、计量和报告进行复杂判断的实际操作能力。由于公允价值的确定包含许多会计人员自身的判断，所以在运用过程中存在着恶意误用问题。（作者单位：山东财经大学会计学院）

参考文献：

[1]高宇.关于公允价值的解读[J].财会探析，2010，（1）。

[2]李清、刘洪讯、安春梅、韩明君.公允价值在我国的应用研究[J].财务与审计，2007，（3）。

[3]董必荣.关于公允价值本质的思考[J].会计研究，2010，（10）。

篇6

【关键词】危机；公允价值；顺经济周期；副作用；启示

公允价值会计计量的产生源自经济环境的不稳定性和经济虚拟化带来的不确定性，2006年我国的新会计准则体系中，金融工具、债务重组、非货币性资产交换等17项具体准则中，按国际会计准则引入了公允价值会计计量概念。新准则明确地将公允价值作为会计计量属性之一，改变了我国以历史成本作为单一会计计量属性的传统。公允价值会计计量在国际范围的推行虽然几经波折，但一直被认为是会计计量的发展方向。而2008年爆发的美国金融危机暴露了其顺经济周期效应，一些金融业人士将矛头指向美国会计准则，认为公允价值会计准则夸大了次债产品的损失，放大了次贷危机的深度和广度，对加重危机起到了推波助澜的副作用，公允价值一度成为了众矢之的[1]。公允价值是否已经不适应时代要求，是否需要新的会计计量方式代替公允价值计量，我国正在推行的公允价值会计是否应该止步等等一系列问题成了我们亟待解决的课题。

一、公允价值顺经济周期与金融危机的关系分析

（一）公允价值计量的涵义

美国财务会计准则委员会（FASB）在2006年正式《财务会计准则公告第157号――公允价值计量》，根据公告，公允价值是指在计量日，在市场参与者之间进行的有序交易中，销售一项资产所能获得或转移一项负债所需支付的价格。国际会计准则委员会（IASB）认为公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或者负债清偿的金额。公允价值估价的确认依据有三个层次：第一层次是交易价格，指在活跃市场上存在相同的资产或负债报价时，使用该报价对公允价值进行估价。第二层次是类似资产报价，指活跃市场上虽然没有相同但有相似资产或负债的价格信息，根据相似资产或负债价格确认估价。第三层次是模型定价技术，指市场上不存在关于资产或负债可观察到的相关信息时，应用本层次的定价方法估价，包括矩阵定价法、现值技术等[2]。可见，以活跃市场报价确定公允价值能反映金融资产的真实价值，符合公允价值的经济实质，也具有可操作性。但是，在市场发生突变时，例如由于金融危机导致市场信心丧失，出现恐慌性“贱卖”资产的时候，资产卖方处于非理性状态下，其交易地位很难与交易对手保持平等。此时，市场报价类似于资产快速变现时的“清算价格”，不符合“持续经营”的会计假设前提，市场报价就不再是确定公允价值估价的最优选择。

（二）公允价值顺经济周期对金融危机的加剧作用机制

从经济发展周期角度来看，随行就市的公允价值会计助长了经济周期性的波动。法国银行联合会曾警告说，公允价值计量在泡沫时期可以增强幸福感，在危机时期会使恐慌情绪不断放大升级。尤其在经济周期中的特殊阶段或者临界拐点处，其有显著放大作用。公允价值会计使资产负债表的扩张或者收缩速度明显加快，从而促使泡沫膨胀或萧条加剧。

在本轮金融危机中，公允价值会计的顺经济周期效应加剧了金融危机的深度和广度。从理论上说，在一个信息对称且市场有效的环境中，会计信息不会对市场产生任何影响。但是，现实的金融市场存在严重的信息不对称，投资者也并非完全理性，市场常常受心理、情绪等行为因素影响。在信息传递的过程中，公允价值会计已成为一个市场趋势的追随者。在金融危机中，会计信息完全可能引发市场恐慌气氛，短期内引发市场大幅波动，对金融市场造成致命的冲击。美国金融危机爆发过程中，60名国会议员联名写信给美国证监会，要求暂停使用公允价值计量。他们认为，失灵的市场常常意味着没有什么价格可以让银行作为基准来“盯住”，如果银行不必按市值给其资产定价的话，金融危机就会消退。这种说法虽然不一定符合事实，有其片面性，但一定程度上却说明在有限理性的市场中，公允价值会计信息可能存在很大的负效应。

金融危机中涉及的主要产品为场外产品，既缺乏活跃的市场价格，也缺乏相关产品价格。根据公允价值会计规定，不具第一层次与第二层次的价格信息，可以根据模型来定价。然而，当某一金融机构出现危机，需要卖出相关资产，由于缺乏相应活跃市场，通常采用拍卖的方式。而一旦拍卖价出来，就为同类资产提供了参考价。而根据谨慎性原则和公允价值会计准则，企业须在报表中迅速反映，相应计提大量的减值准备。这样账面遭受巨额损失，又降低了金融机构的资本充足率。为了达到监管的要求，他们不得不收缩信贷规模并在短期内加大资产抛售，进而又对金融工具的市场价格带来新的下降压力[3]。面对天文数字般的账面损失，投资者的预期被降低，纷纷抛售手中的债券，导致金融产品的市场价格新一轮的下跌，企业也被迫再次确认减值损失。如此往复，便陷入了“价格下跌--资产降低--预期下降--恐慌性抛售--价格进一步下跌”的恶性循环，金融产品和投资者信心均因此而螺旋式下降。次贷危机也随着资产价格和投资者信心的下降恶化成全球性金融危机，最终演变成经济危机。

（三）金融危机中显现的公允价值会计的优势

公允价值会计准则加强了财务信息的透明性，特别是在经济下滑期间公允价值的信息更为重要，取消公允价值只会打击投资者的信心，并带来更大的不稳定性。虽然公允价值会计在金融危机的蔓延中充当了“催化剂”，“助推器”作用，金融危机中也暴露了公允价值计量的一些弊端，但不能因此而放弃公允价值计量方式，公允价值会计计量仍然是未来会计计量方式的发展方向，它的优势仍不可埋没。

首先，公允价值会计更好的坚持了会计计量的相关性原则，能够即时反映企业存在的风险。对金融工具采用公允价值计量可以有效地避免和减少金融机构及其交易人员故意掩盖投资过程中的成败得失。如果金融产品的市场价格已下降，根据公允价值会计准则，会计报表中披露的是当前市场价格而非成本价格。在金融危机中，公允价值会计计量迅速的反映了金融产品市价下跌的事实，向市场传达了泡沫和危机存在的信息。其次，公允价值会计计量更好的适应金融创新的需要[4]。衍生金融工具的杠杆性特征使得其交易只需要很少的甚至不需要初始净投资，历史成本计量对其无能为力，只有公允价值才能对其进行准确的确认和计量，而且新的金融产品的成本用历史成本也无法衡量，因此用公允价值对新兴金融产品进行估价，使得金融创新有了可靠地计量依据。

二、危机中公允价值会计顺经济周期的矫正

公允价值会计确实在金融危机中有一定的副作用，但绝不是金融危机的根源所在。国际货币基金组织（IMF）在最新发表的《全球金融稳定报告》(global Financial Stability Report)对于这一问题也给出了答案。报告指出，如果市场的透明度高，参与者能够及时得知财务状况的情况下，较高的公允价值波动性不一定会带来问题，所以说归根结底金融危机的产生主要是市场的透明度不高，信息不对称现象严重等问题所造成的。相比其他计量属性来说，公允价值仍然是目前更优选择。但金融危机的爆发也是对它的一场考验，说明其在运用过程中还存在一些问题，需要进一步修改完善。我国的公允价值会计计量应根据市场发展状况继续完善推行，不断提高会计信息披露的可靠性和相关性。

市场与会计准则本身就是一个相互影响的过程，一个更相关和适合的会计准则能更好地促进经济的发展，市场运行过程中与之出现的各种摩擦反过来又促使准则的反思和完善。金融危机发生后，为加强市场约束和促进金融稳定，削弱公允价值会计在危机中顺周期效应，各国开始采取措施修订和改善公允价值会计准则的框架。

2008年9月，针对非活跃与非理性市场情况，美国证券交易委员会（SEC）了采用公允价值会计处理方式的指导意见。该指导意见要求企业在为资产确定其公允价值时，如果该类资产缺乏活跃的公开市场交易，则可以通过内部定价，包括合理的主观判断来确定其公允价值。这意味着SEC允许公司可以更大程度运用合理判断来确定金融资产的公允价值。2008年10月，IASB也宣布修改会计准则相关条款，允许会计主体在异常情况下可以对非衍生金融资产重新分类。对债券资产的重新分类意味着如果公司有意愿且有能力持有到期，可以按分类当天的市价入账，而不必随波动的市值计算浮动盈亏。IASB和FASB在2008年底分别在伦敦、诺沃克和东京召开了三轮圆桌会议，会议围绕金融资产减值、公允价值的选择权、公允价值计量以及相关披露问题展开了讨论，并识别出关于公允价值计量中哪些是趋同项目需要立即进行调整，哪些需要留作长期项目的一部分[5]。国际IMF在《全球金融稳定报告》中也指出，公允价值计量应采取诸如改进估值技术、采用频率高的简短报告，提供有的放矢的风险披露等手段进一步改进公允价值会计准则。2009年4月FASB投票决定放宽按公允价值计价的会计准则，金融机构在使用公允价值方法对金融资产进行估值时，可拥有更大的自主判断空间。允许金融机构在证明市场不流动价格不正常的情况下，用其他合理的价格估算方法来估算自己的资产价格。从而使这部分资产不至于因为股价模型导致的价格偏低而造成过多的资产减记。FASB同时表示，如果一家机构认为自己持有的资产只有在资产到期后才会出售，而不会用作交易来投机，那就不需要根据“非暂时性损失”原则来进行减记。这样在金融危机中价格大跌之时，银行可以通过认定部分资产为持有至到期资产，而避免用市值计价，以避免大规模减记的发生。

三、目前我国采用公允价值会计计量的约束条件分析

（一）市场环境尚不成熟健全

公允价值计量属性的引入，解决了我国会计计量中资产、负债由于采用历史成本计量所导致的账面价值与实际价值背离，会计信息缺乏决策相关性的问题。然而该计量属性应用的前提是存在较为成熟的资本市场。近几年我国经济虽取得了飞速发展，然而市场化程度不高，公平的交易环境尚在建立和完善的过程中。二级市场发展相对落后，流动性较差、监管存在诸多漏洞，基于其市场信息获取公允价值的可靠性相对较低，对绝大多数资产和负债而言，很难找到可以观察到的市场价格。盲目推行公允价值会计不但难以达到公允，反而可能导致会计信息在丧失可靠性的前提下，也丧失了决策相关性。

（二）高素质会计人员匮乏

公允价值会计要求会计人员不但要精通会计，还应熟练掌握计算机、财务管理、金融等相关知识。我国目前的会计从业人员的职业素质参差不齐，大多数会计人员仅仅停留在熟练地进行账务处理这一层次。在新准则体系下的财务人员不但是报表的编制者，还应该是合格的评估师。新准则的推行和公允价值的应用赋予会计人员更宽泛的职业判断空间，增加了会计人员基于自身经济利益或迫于企业管理层压力而违背诚信原则的可能性，客观或主观的影响公允价值会计的可靠性和相关性。

（三）公允价值计量理论模型可操作性差

根据新会计准则的规定，公允价值可依次根据活跃市场价格、同类或类似资产的活跃市场价格或估价技术评估来确定，即公允价值的确定，除受人为因素影响外，主要受制于市场的活跃程度与估计技术水平的高低。对于缺乏相关市场价格的资产和负债，确定其公允价值需要依赖于第三层次的方法进行计算。但是，对于风险特定相似的金融工具，估价模型计算出的公允价值有可能产生较大差异。如果不同机构根据不同的假设使用不同的模型，其公允价值及对损益账户的影响在不同机构之间可能不可比，并且为管理层留下很大的操纵空间，与公允价值会计的目标相违背。对于外部审计、评级机构及监管机构来说，证实通过模型获得的公允价值是否可靠将极其富挑战性。花旗银行2007年在估计金融工具的公允价值时使用了800多个估价模型。随着金融工具日益多元化，确定公允价值过程中隐含的不确定性定也越来越多【6】。我国普遍采用的将未来现金流折现的方法，公允价值根据未来各期的现金流量，折现率和折现期计算，这三个因素在判断时都存在较大的弹性，难以保证其估计结果的合理性。

（四）公司治理结构不完善

要有效运用公允价值会计计量必须消除操作过程中的人为操纵问题。目前，我国上市公司仍存在严重的“内部人控制”的问题，“内部人”为了实现其自身的利益，利用“内部人控制”进行上市公司与其大股东之间不正常的关联方交易，公允价值会计计量成了关联方之间随意制定价格的工具。在粉饰经营业绩报告、伪造盈利的行为中，上市公司会在资本市场中利用债务重组、资产置换、投资行为调节利润，使其公司瞬间扭亏为盈。这些行为极大地扰乱了资本市场的秩序，违背了推行公允价值会计计量的初衷。

四、后危机时期完善我国公允价值会计的对策建议

从长远上看，公允价值会计能较好的反映企业的市场价值和盈利能力，体现会计信息质量可靠性与相关性的统一，促进我国会计准则与国际准则之间的协调。应借鉴国际经验，做到未雨绸缪，最大限度的降低公允价值会计计量的顺经济周期效应，缓和危机发生时对我国经济体系的冲击。

（一）健全公允价值计量的市场环境

积极培育各类资产市场，建立健全健康、有序而又丰富、活跃的市场体系是实施公允价值计量的基础和重要保障。公允价值的可靠性问题一直是公允价值计量的最大弊端，市场环境的好坏直接关系到公允价值会计计量时可获得相关价格信息的充分性和计量结果的可比性，最终影响到公允价值的可靠性。我国应继续推进市场化改革，加强政策扶持，建立多层次的资本市场体系，完善资本市场结构，丰富资本市场产品，拓宽资本市场的广度和深度。只有建立更有效的活跃的资本市场，才能为各层次尤其是第二三层次的公允价值估价提供环境保障。

（二）审慎运用，建立非常时期应急竞争机制

公允价值会计计量在我国会计准则中的运用还处于初期阶段，所产生诸多的经济后果还还未完全显现，因此应当采取措施防患于未然。通过这次金融危机可以看到，对于公允价值会计计量，即使是曾经运用得游刃有余的西方国家，在危机中也还是显得心有余而力不足。无论是国际会计准则体系还是美国会计准则体系，公允价值所涉及的重要概念以及许多实际重大问题还没有得到完全解决，并且它的实施确实会对银行业乃至整个金融体系产生重大影响和冲击。我国在推行公允价值时，必须加强对其认识，在与国际上关于会计计量的理论、实务和准则规范的发展趋势接轨的同时，还应充分考虑我国具体国情，研究市场经济状况以及会计计量实务中存在的问题，建立应对非常时期下的应急竞争机制，在类似金融危机的非常事件发生时，使资产负债表泡沫不致因公允价值的顺经济周期作用而被放大，维护市场信心和稳定参与主体情绪。

（三）建立独立的第三方公允价值评估

我国的资产评估业经过十多年发展，执业标准和管理制度不断完善，业务领域和服务对象不断扩大，社会监督作用不断加强。对公允价值会计实施独立的第三方评估能够为公允价值计量的客观真实提供强有力的技术支持，可以有效解决不完善的公司治理结构造成的“内部人控制”问题。资产评估所确定的价值通常能够真实地反映企业资本保全状态，能够从计量单位与计量属性两方面完善会计的配比原则，真实反映企业的价值，能够合理反映企业的资产状况，提高财务信息的相关性可以更有效地提供会计信息。

首先，资产评估是一种专业活动，从事评估业务的机构应由一定数量和不同类型的专家和专业人士组成，评估活动专业化。评估机构及其评估人员对资产价值的估计判断，都是建立在专业技术知识和经验的基础之上，所作估价是一种专业判断，只要误差在一定范围内，都可认为是市场均衡价格的反映。

其次，第三方公允价值评估的独立属性提高了评估意见的公正性。独立性是资产评估的基本特征，也是资产评估的灵魂。独立性原则使资产评估师免于利益冲突，从而奠定正直与客观的执业基础。因为是与公允价值评估没有利害关系的第三者，评估活动服务于资产业务的需要，而不服务于资产业务当事人任何一方的需要。既保证了评估的公允性，又起到了监督作用。

（四）加强对公允价值会计信息披露的监管

公允价值会计在我国的运用还处于起步阶段，公允价值会计准则的框架还不完善，公允价值计量的经济环境和市场条件还不成熟，所以公允价值会计计量的认为操作空间较大，必须对公允价值的运用应持适度、谨慎的态度。在公允价值计量的信息披露方面，应要求会计主体增加对公允价值信息的表外披露，包括公允价值是如何确定的，所用估值方法预计存在的变动、所用模型的假设、导致价格变动的原因以及风险披露[7]。加强对公允价值会计信息披露的监管，从制度监管等外部环境上保障公允价值准则计量的可靠性，有利于保证公允价值会计的合理使用，保障其在我国的有序推行。

（五）完善公司治理结构，培养高素质会计人才

继续深化体制改革，实现彻底的政企分开，让企业成为真正意义上的市场竞争主体。建立规范的公司治理结构，企业的法人治理结构真正纳入到法律框架内，严格依照《公司法》的要求规范运作。借鉴国际通行做法，对《公司法》中有关公司运营的具体规则进行完善和修订，使其更臻完善。公司组织体制和领导体制，要严格按《公司法》运行，要完善董事会的组成和董事的行为规则，包括健全董事会的组成规则、完善董事会的产生规则、推动董事会运营的合理化，尤其是要强化董事会的监督职能等。三是监事会的监督必须到位，这包括加强监事会的组织、充实监事会的职权，切实发挥监事会的作用。在国家法律、法规范围之内，公司董事会职权内决策事项，政府不进行干预和审批。

通过多途径引进和培养高素质的复合型会计人才。在加强对现有会计从业人员的再培训再教育的同时，改革高校教育方式，为未来培育符合现实需要的创新复合型人才。或者从国外发达国家引进相关人才，直接借鉴引用发达国家的经验和技术。

参考文献

[1]夏雪,张孝友.会计公允价值计量问题研究[J].现代会计,2009(3):12-16.

[2]李金秀.暂停抑或修订公允价值计量――基于次贷危机讨论[J].财会通讯,2009(9):73-76.

[3]章承涛,陆丽琴.金融危机下的公允价值研究[J].管理观察,2009(5):186-187.

[4]宋文秀.金融危机下对公允价值的再认识[J].财会研究,2009(12):37-39.

[5]李杏梅.在金融危机中审视公允价值[J].商场现代化,2009(5):324-325.

[6]周英.金融危机引发的公允价值之争及其最新发展趋势[J].会计研究,2009(6):21-25.

[7]张妍,何玉润.金融危机下的公允价值:美国的经验、教训及其借鉴[J].会计之友,2009(6):74-76.

作者简介:

篇7

关键词:财务会计;公允价值

经济水平的稳定健康发展主要是依靠公平的市场竞争以及国家对经济发展的宏观调控以及企业自身的经营管理。在当前的经济环境背景之下，如果企业要想在市场竞争中获得收益的最大化，保证企业的稳定发展，就需要妥善的管理企业的资产。这就需要更加科学高效的企业财务管理制度，企业的财务管理要根据市场的实际情况随时进行调整，积极地利用公允价值计量方法，确保企业财务管理的科学高效。但是在公允价值实际的应用过程中，依旧存在着一些问题，会对企业的财务管理产生一定的影响。

1公允价值的基本概述

公允价值具体指的是在企业的财务会计工作中，被公认为的一部分具有价值的产品或者是资产价值。公允价值最为主要的特点是具备时代性以及未来的前瞻性。立足于全球经济的角度来说，企业当前所进行的经济活动内容方面越加的繁杂，资产的类型也更加的多样化。这些都为公允价值在企业财务会计中的运用提供了更加广泛的发展市场以及应用领域。在企业的财务会计工作中，科学合理的采用公允价值能够帮助企业控制和降低经营风险，提升自身财务数据的信息质量。这就可以帮助企业提升自身的经营效益，使得企业能够保证健康稳定的发展。从整体上来说，在企业财务会计工作中采用公允价值有着非常重要的作用。

2在财务会计中采用公允价值的主要依据

在实际的工作过程中，财务会计需要遵循一定的判断依据和操作原则，在适当的范围之内，对财务会计中的公允价值进行合理的判断和估计，使得财务会计中不确定的因素降到最低，这样可以使得企业的财务报告更加的真实，进而降低和减少企业财务报告中相关方面的不利作用。为了使得公允价值的相关主张得到保障，需要真实可靠的数据进行联系和沟通，利用合理有效的方式。在财务会计中采用公允价值能够有效预测出企业未来的发展趋势。而财务会计中的历史成本原则能够放反映出企业经营活动的历史，在这种情况下，财务会计报告无法有效预测出企业未来的发展趋势，同时无法预测企业外部经济环境的变化，只是单纯的提供一定的会计信息。一般情况下，公允价值在财务会计领域中会对企业的财务会计报告产生非常重要的影响作用。但是实际上，在当前财务会计中采用公允价值的模式中，如果偏离会计的主体进行计量活动，则无法反映出企业真实的经济运转情况。公允价值被认为是在以市场为基础和前提之下，对于财务会计报告中时间和空间范围内随时进行完善修订。

3财务会计中采用公允价值的理论研究

篇8

【关键词】金融危机；公允价值；公允价值计量；会计准则；循环机理

公允价值会计产生于20世纪70年代的美国，西方国家中，美国在公允价值会计的应用和研究一直引领世界。我国从1998年首次使用公允价值，到2006年的修订，也经历了一个曲折的过程。

公允价值的运用符合当前我国资本市场的实际情况。公允价值的出现是现代会计计量以价值取代成本的结果，是市场经济发展的要求，能够解决历史成本计量方法所凸现出的问题，满足人们对信息相关性的要求。体现了我国会计准则向国际趋同的大方向。

此次爆发的大规模金融危机所暴露的公允价值相关问题，使人们在欣赏其优越性的同时，也不得不重新审视它的弊端：公允价值是一种效用价值，如果企业放弃对自身未来的预期判断，转而依赖市场价格，显然是与持续经营假设、资产和负债的定义相违背的。金融危机导致大规模金融机构破产，若预期不能建立在持续经营假设下计量，那运用市值计量意义已不重大；公允价值在特殊时期更容易加剧经营业绩的波动性，由于采用公允价值计量并将公允价值变动计入损益，将导致拥有大量的金融经营业绩出现大幅波动。在泡沫时期，更容易采取进取扩张的策略；而在金融危机时期，由于资产大幅贬值，按市值计价使其蒙受巨额亏损，进而引发市场对这些金融机构资产的恐慌性抛售，企业在难以寻求到融资的恶性循环下，会使金融危机进一步恶化。

1．金融危机下呈现的公允价值问题及原因分析

源于2007年末的美国次贷危机正在以迅猛的速度席卷全球,有人抱怨公允价值的使用低估了在非流动市场中证券的“真正价值”，夸大了损失的程度。但可以肯定的是，在非流动市场中使用公允价值是有挑战的，有很多重要问题有待研究。

1．1　公允价值计量加剧金融危机的循环机理

在市场价格大跌和市场定价功能缺失的情况下，对金融资产账面价值过度减计，从而加大投资者对金融资产的抛售力度，金融资产交易价格下跌的范围和幅度会进一步扩大，进而形成资本市场和商品市场的双重恶性循环。下面以图示方式来揭示其循环机理。

图1反映出对金融资产采用公允价值计量的企业其资金链会出现问题，会放大资产交易价格下跌的冲击效应，对金融、经济造成严重影响。

图2从实体经济的角度揭示了公允价值计量下资产减计之后的企业通过消费、投资、商品交易等途径传递信息并放大信息产生的效应。实体经济也将不可避免的遭受严重打击。

1．2　公允价值的顺周期效应

在这次金融危机中，不能忽略的是，由于公允价值在反映企业金融资产的价格上过于敏感，很多时候成为资本市场助涨助跌的工具。公允价值计量造成了顺周期效应：市场繁荣时，由于交易价格过高，容易造成相关金融产品价值被高估，从而导致利润虚增，公允价值加剧市场狂热；市场低迷时，由于交易价格过低，往往造成相关金融产品价值被低估，这无疑也会给公司带来账面损失，公允价值加剧市场恐慌。

1．3　公允价值的黑洞效应

1．3．1　黑洞效应涵义

西方经济学家提出的黑洞效应主要是指：在一个经济体系中，由于种种原因，经济资源既没有用于投资也没有用于消费，而是以各种形式退出了社会再生产过程，这种退出对经济产生的影响称为经济体系中的黑洞效应。

公允价值对金融资产和金融负债的黑洞效应是指：当运用公允价值计量金融资产和金融负债时，由于种种原因而不同程度的产生真实价值逃逸和风险控制手段人为性忽略的现象。在泡沫经济时代当公允价值计量的资产价值偏离真实价值越来越远，经济的泡沫越来越多时，基金等大机构的投资决策者却反而显得麻木不仁，手足无措，连一些必要的风险控制手段都置之不顾。价值的逃逸一旦失去了控制，就好像遇到了黑洞，产生消失逃逸的效应。

1．3．2　公允价值计量对金融业产生的黑洞效应

为了转移金融风险，美国金融机构通过金融产品包装的CDS、SIV和CDO等这些劣质金融产品已潜伏着巨大的金融风险。

公允价值对金融资产和金融负债的计量可谓功不可没，极大的推动了资产的价值虚增，真实价值完全被公允价值所掩盖。公允价值的黑洞效应随着市价的非理性高涨而变得强烈，并将越来越多的金融机构和投资者卷入危险地旋涡中。随着危机的加剧，公允价值的黑洞效应越来越强的显示出来，金融资产急剧缩水，亏损越来越大，最终侵蚀到实体经济并引发了世界性金融危机。

1．3．3　公允价值计量黑洞效应形成的原因

（1）公允价值界定的框架模糊，其可靠性无法达到保证是形成公允价值计量黑洞效应的原因之一。

（2）金融业具有先天的追逐高风险利益的劣根性，公允价值计量无规则的运用增加了这种劣根性，这是形成公允价值计量黑洞效应的原因之二。

（3）公允价值估值技术上不完善，助长了主观判断的非理性，这是形成公允价值计量黑洞效应的原因之三。

2．金融危机下应对公允价值问题的对策

金融危机爆发后，救市手段之一就是修改目前会计核算中的公允价值计量。随着我国资本市场不断成熟，新的金融工具不断涌现，以及目前金融危机的影响，理论界应着手建立适合我国国情的公允价值计量环境，以更好地推动理论研究发展。

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关键词：资产负债 价值变动 所有者权益 影响

百年不遇的金融风暴，袭卷全球，使世界经济陷入了自二战以来最为严重的衰退，在人们纷纷指责房地产、金融资产泡沫破灭的同时，也在认真反思公允价值计量模式存在的弊端，即采用公允价值计量存在对资产价格助涨助跌的作用，背离了资产的内在价值，人们曾经预言公允价值是目前最好、最合理的计量模式，却在这次危机中，扮演了“经济杀手”的角色，为这场危机起了推波助澜的作用，因此，除了期盼经济复苏的同时，人们也更迫切希望找到一种更合理、更科学的会计计量模式，来消除公允价值变动对所有者权益产生的影响。

公允价值，英文为Fair Valve亦称Market Valve或Mark to Market,所谓公允价值是指以市场价值或未来现金流的现值作为资产和负债的主要计量属性。现行公允价值变动是通过对资产、负债的账面价值与公允价值比较产生的，从而影响所有者权益，表现为对损益与权益的调整。

一、 我国会计准则公允价值内涵及变动对所有者权益的影响

1.我国公允价值的基本内涵

我国新会计准则规定：“公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。” 在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。存在市场交易价格的情况下，交换价格即为公允价值。新准则强调的是公平交易、熟悉情况的双方自愿、金额能取得并可靠计量，由此可见，公允价值的最大特征就是来自于公平市场的确认。

从广义上说，公允价值的本质是反映交易和事项内含的公平、公允的价格。美国和国际会计准则的定义均认为公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。从狭义上讲, 公允价值作为独立的一个计量属性,它所反映的是一种模拟市场的价格,在尚未交易和非清算的情况下,采用各种估价技术进行近似市场定价方式的评估,从而试图得到相对公允、合理的价格,以反映其静态价值。

2．公允价值计量在新准则中的应用及其变动对所有者权益的影响

在我国已的38个具体准则中，有存货、固定资产、生物资产等17个程度不同地运用了公允价值计量属性，范围涉及一般工商业及农业、金融业等特殊行业。考虑到我国市场发展现状，新准则主要在以下几个方面采用了公允价值计量:

2.1衍生金融工具

公允价值最为典型的应用体现在衍生金融工具交易的计量中，由于衍生金融工具中转移风险报酬与实现权利义务并非同时进行，历史成本计量模式不再适用，势必导致公允价值的出现。以公允价值计量的金融工具，其报告价值即为市场价值，且其变动直接计入当期损益。这就意味着，如果企业能够较好地把握市场行情和动向，其业绩即会随“公允价值变动损益”增加而提升；相反，如果企业的投资策略与市场行情相左，其当期利润就会受到损失。

2.2投资性房地产。

新准则规定：在会计报表中须单列“投资性房地产”项目，会计处理可以采用成本模式或公允价值模式，但以成本模式为主导。如有活跃市场，能确定公允价值并能可靠计量，也可采用公允价值计量模式。采用公允价值计量的投资性房地产的折旧、减值或土地使用权摊销价值直接反映在公允价值变动中，并通过“公允价值变动损益”对企业利润产生影响，而不再单独计提。

2.3其他交易或事项。

除衍生金融工具和投资性房地产外, 公允价值的应用还主要体现在非同一控制人下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面。新准则规定，非同一控制人下的企业合并视同一个企业购买另外一个企业的交易，按照购买法进行核算，按照公允价值确认所取得的资产和负债。在购买日，购买方的合并成本与确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额，确认为商誉,并可计入当期损益。对于债务重组业务，以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益，即当债务人得到债权人全部或部分豁免时，可将豁免的债务作为营业外收入，反映在利润表中。对于企业间具有商业实质的非货币性资产交换，将换出（或换入）资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值之间的差额计入当期损益。在同一控制人下的企业合并，合并方在企业合并中取得的资产、负债，应当按照合并日其在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值的差额，应当调整资本公积

2.4生物资产

新准则规定：在会计报表中须单列“生物资产”项目，生物资产的后续计量可以采用成本模式或公允价值模式，但以成本模式为主导。但有确凿证据表明其公允价值能够可靠取得的情况下，也可采用公允价值计量模式。采用公允价值计量的生物资产，应当同时满足两个条件：

1.生物资产有活跃的交易市场，该生物资产能够在交易市场中直接交易；

2.能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息。生物资产的减值直接反映在公允价值变动中，并通过“公允价值变动损益”对企业利润产生影响。

二、不同的会计理论对价值变动的观点

所有权理论认为，所有者是企业的拥有者，是会计理论关键，也是复式记账系统的核心，所有会计，程序和规则都立足于所有者立场上制定的，公司的经营目标就是最大限度地为股东创造财富，所有权理论下的利润观是在一定经营期内经营所给所有者带来的财富增加，即在一定经营期内影响所有者财富变动的各个方面，这也意味着在没有发生外部交易的情况下，资产价值增加也应计算利润。所有权理论认为，企业所有者财产与主体财产没有区别，那么净值的使用应不受限制，因此，所有者非常关心企业主体的资本在一般物价水平下的保值能力。因而产生财务资本观点，财务资本观点认为，资本代表所有者投入的资金与使用这些现金进行再投资获取的收益之和。大多数人支持财务资本观，该观点也是传统会计实践所采用观点，对于那些持财务资本价值观的人而言，他们关心资本在一段时间经营之后其数额增减情况。因此，所有权观点是通过考虑一般物价指数变动使主体的财务资本得到保值。 财务资本观认为，会计核算采用现行成本会计，他们认为资产和负债价值变动是持有利得或损失，公司投入财务资产后的目的是获取投入资金更多的现金流入，因此，应将利得、损失计入当期损益。

主体理论是针对所有权理论解释公司制企业的某些问题表现出的不足而产生的，这一理论以公司是独立于其所有者之外的一个实体这样的事实为基础。主体理论特别适用于公司制企业的会计处理，在一定条件下也同样适用于独资企业合伙企业，甚至非营利组织。目前，存在两种主体理论，两种主体观是都将主体视为独立个体，但该观点将权益持有者现为企业“伙伴”，而新观点将他们视为企业无关的人。由于主体成为关注中心，所有者净值不再有意义的概念，所有者和债权人简单视为权益的持有者及为资金的提供者，主体理论的会计等式为：资产=权益，其中，权益代表对某一主体的资产要求权，债权人要求是选择明确的，而股东在企业发生清算的情况时对剩余资产的要求权。在主体观点下，利润来源于主体的经营，在主体理论下的利润指企业净资产的变化而不是企业“资本”的变化，重点明确收入和费用，利润是这二者之差。主体理论首先要求主体维持执行某些职能的能力，这些职能是该主体应承担的责任，因此，企业主体关心盘点物资经营能力的维持，这就是所谓的“实物资产”。该观点强调企业是生产产品或提供劳务的实体，资本保值是指企业资产保持期初经营能力，只有资产的经营能力保持在期初水平上，才能获取利润。在计算利润时，所有权理论与主体理论的主要区别在于，所有权理论将资产和负债的货币价值变动全部在内，而主体理论则不计资产和负债的货币。因此，实物资本观认为资本是代表企业经营能力的实物资产，因此，对于利得不产生利润，而是资本保值调整项目，将计入资本公积科目核算。

三、市价计量模式下价值变动对所有者权益的影响

所谓的市价计量模式是指会计要素应按照会计当日的市场价格进行计量。可以采取以下方式进行计量。1.逐日市价计量；2.调整市价计量。即在会计日常核算上，如无特殊要求一般采取历史成本法计量，（特殊情况如交易性金融资产，长期股权等资产采用逐日市价计量），报告日时调整到市值计量，从而产生价值变动科目。市价计量模式反映的是企业时点上的资产、负债、所有者权益的价值，并且考虑到时间这一因素对会计计量的影响，即资产、负债所有者权益在不同时点上具有不同的价值，不同时点上资产、负债、所有者权益不具有可加性、可比性的特点；在利润核算上，在持续经营原则、稳健性原则、权责发生制原则前提下，仍然坚持收付实现制原则，因而更能准确反映企业在某一特定时期获利能力，评价公司使用资源所取得的业绩实际效率。因此，市价计量理论认为：

（一）、资产、负债价值的利得损失不应计入利润。

1、价值变动并没有具体的交易行为，不产生收入、费用，且具有未来不确定性，无法进行计量确认；

2、现行成本并没有节约，因采取某种行动而没有采取其他行动所带来的机会利得，当采取行动后就没有了，一旦购买资产，其成本就变成现实，唯一选择出售或继续使用，因此，现行成本法采取的财务资本观的持有利得缺乏理论基础；

3、资产、负债价值变动不反映已实现的或预期的现金流量，那么计入利润是没有依据；

4、没有证据证明资产、负债价值变动与现值之间存在联系。

（二）、资产、负债价值变动利得损失也不应计入资本公积。

1、实物资本观认为，只有企业资产的经营能力保持在期初水平之上，才能获取利润，如果资产价值变化不影响资产的经营能力，则企业内在价值也未发生变化，对企业不产生现金流入、流出的影响，因而对权益也不产生影响；

2、这种利得、损失属于未来事项，尚未确认，即使是预期权益在权责发生制的原则下，也不应该归属于当期；

3.资产、负债的价值变动不是影响所有者权益变动的根本因素。在市价计量模式下，由于影响资产、负债、所有者权益价值变动的因素、方式各有差异，因此对于上市公司而言，股价是所有者权益价值的具体体现，而影响股价最直接因素是供求关系，其他因素影响股价也是通过由于供求关系而发生影响，对非上市公司而言，影响所有者权益的价值主要有投入股本、留存收益、未来盈利水平等方面。其中：未来盈利水平是决定非上市公司所有者权益价值最核心的因素。因此，在市价计量模式下，资产、负债的价值变动不是决定所有者权益价值变动的根本原因；

4.资产、负债的价值变动不是所有者权益自身的价值变动。在市价计量模式下，上市公司所有者权益的价值表现形式是股票市价，非上市公司的所有者权益的价值要通过技术分析方法进行估算，因此，资产、负债价值变动不能决定所有者权益的价值，因而对所有者权益不产生影响；

5.所有者权益不再是资产与负债的减项。首先，现行会计理论将所有者权益=资产-负债，该等式成立的前提条件，不考虑时间这一因素对会计计量的影响，即资产、负债、所有者权益价值不受时间影响，换言之，该等式是静态等式，而会计计量、处理、报告的假设前提是会计主体在持续经营条件下进行的，也就是说会计主体经营活动是动态的，那么用一个静态等式来反映会计主体动态的经营活动是否符合科学的逻辑；其次，现行的等式存在是否成立。传统的会计理论认为，资金来源=资金运用，其理论基础是采用历史成本计量资产、负债、所有者权益的价值。而在市价计量模式下，由于存在资产、负债所有者权益的价值变动，而价值变动尚未实现，因此不产生实际意义上的现金流入、流出，故资金来源=资金运用会计等式不能成立，即净资产不等于所有者权益；最后，企业静态状态有二种，分初始与终止。在企业初始状态下，由于企业的资产来源于股权资本与债权资本，形成资产=负债+股权资本的会计等式；企业在终止状态下，由于丧失持续经营条件，故最终的净资产归属与股东所有，形成了净资产=所有者权益的会计等式。而在持续经营条件下，则形成了市价计量模式的会计等式：资产市价=负债市价+所有者权益市价+资产、负债、所有者权益的价值变动。因此，在市价计量模式下，资产、负债的价值变动对所有者权益价值不产生影响。

四、结语

在市价计量模式下，更强调会计要素的时点价值，因此产生了会计要素的价值变动，即存在资产、负债、所有者权益的账面价值与市场价值的差异，由于资产、负债的价值变动不是所有者权益自身的价值变动，由此可以得出资产、负债的价值变动对所有者权益价值不产生影响的结论。同时由于现行的公允价值理论将资产、负债的价值变动视为利得或者损失计入利润，其理论依据与客观现实不符，从而不能真实地反映出所有者权益的市场价值，其提供的会计信息相关性、可靠性不强。

参考文献: 1．企业会计准则，中华人民共和国财政部．经济科学出版社，1-6

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【关键词】新会计准则 公允价值 应用利弊

一、公允价值在新会计准则中的应用

新会计准则主要在四方面有重大改革：“资产减值准备计提”、“债务重组方法”、“存货管理办法”、“合并报表”及“公允价值应用”。其中，改革的重中之重非“公允价值应用”莫属，除了在基本准则中定义了公允价值计量属性外，在第2号长期股权投资、第3号投资性房地产、第4号固定资产、第5号生物资产、第6号无形资产、第7号非货币性资产交换、第8号资产减值、第9号职工薪酬、第10号企业年金基金、第11号股份支付、第12号债务重组、第14号收入、第16号政府补助、第19号外币折算、第20号企业合并、第21号租赁、第22号金融工具确认和计量、第23号金融资产转移、第24号套期保值、第27号石油天然气开采、第30号财务报表列报、第31号现金流量表、第37号金融工具列报、第38号首次执行企业会计准则共24项中均使用了公允价值。

二、公允价值的优越性

1.更能够满足信息使用者的决策需求

公允价值能够合理地反映企业的财务状况，从而提高财务信息的相关性。公允价值则能较准确地披露企业获得的现金流量，从而更确切地反映企业的经营能力，偿债能力及所承担的财务风险，其得出的信息能为企业管理人员、债权人、投资者的决策提供有力的支持。

2.更真实地反映企业的经营成果

企业利润的计算是通过收入与相关的成本、费用配比进行的，收入按现行价格计量，而成本、费用按历史成本计量。这样，收入与相关成本费用的差额由两部分构成。一部分是劳动者创造的纯利润，另一部分则是收入和费用计量属性不同造成的价差。对于收入和成本、费用均采用公允价值计量属性更科学合理。

3.更符合配比原则

配比原则通常是指收入与相关的成本、费用进行配比。如果采用历史成本法，收入按公允价值计量，费用则按历史成本进行计量，虽然计量单位都用货币计量，但计量属性存在差异。为了使会计核算符合配比原则，就要求会计核算中推行公允价值计量，这样更能体现会计的相关性、客观性、真实性、一致性、稳健性等原则的要求。

4.利于企业的资本保全

企业对生产过程中耗费的生产能力必须回购，以维持简单再生产和扩大再生产。如果采用历史成本计量，计算得出的金额在物价上涨的经济环境中，将购不回原来相应规模的生产能力。相反，如果采用公允价值计量，不管何时耗费的生产能力一律按现行市价或未来现金流量的现值计量，计量得出的金额即使在物价上涨的环境下也可以购回原来相应规模的生产能力，使企业的实物资本得到维护。

5.提高会计信息的有用性

企业面临日益复杂的经济环境，有些资产和负债的价值已经发生了很大改变，如果仍然采用历史成本计量，就不能真实地反映企业的资产和负债的价值。而公允价值能较真实地反映企业的资产和负债，能较准确地披露企业获得的现金流量，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险，从而有利于使用者对企业做出正确的评价。

6.适应金融创新的需要

我国的金融市场如股票市场、债券市场、期货市场、外汇市场从无到有，在此基础上金融工具的创新也以罕见的速度发展。这些创新的金融工具在历史成本计量的会计原则下，只能得到初始确认，却得不到后续确认。而在这些业务当中却隐藏着巨大风险。采用公允价值不仅能够对其进行初始确认还能进行后续确认，这样就能够揭示企业蕴藏的潜在风险，便于使用者做出恰当的决策。

三、公允价值计量的弊端

1.公允价值确定的主观性较强

公允价值是参与交易的双方对市场价值的一种判断，而市场环境是复杂多变的，有的会计事项可以确认或寻找相类似的交易价格，有的却无法找到而只能估计。由于存在商业秘密的保密原则、信息阻断等因素，公允价值的取得和公允性判断难度增大，这不但影响了会计数据的客观性，进而其可靠性也大为减弱。

2.可操作性较差

一方面，企业的资产种类繁多，在实际工作中，只能大致的估计或采取近似价值的操作。在市场信息不充分的情况下，容易形成操纵利润的嫌疑。另一方面，对公允价值进行判断的主要形式——现值技术的运用，因不同投资者之间、投资者与管理当局之间对投资的期望报酬率不可能完全统一，对未来现金流量的估计具有较大不确定性，这同样导致在具体的技术操作上难度较大。

3.容易导致利润操纵

如上所述，公允价值的确定具有较强的主观性和较差的可操作性，这容易导致管理当局利用公允价值进行利润操纵，使管理当局提供的会计信息失真。

4.可能增加财务报表项目的波动性

在公允价值计量模式下，经济环境和风险状况的变化以及企业自身信用的变化，都会引起企业财务报表项目的波动。也许有人认为，如果波动性存在，那么财务报表就应反映这种波动，这样报表使用者才能获得更相关的财务信息。但是，反映外部环境等变化所引起的损益的变动，可能并不能提供非常相关的信息，甚至可能误导财务报表使用者。

四、结束语

公允价值计量使会计记录由静态转为动态，能更客观地反映企业真实的财务状况和经营成果，但由于我国经济发展的市场化程度不高，很多资产还没有形成活跃的交易市场，采用估值技术和未来现金流折现计算以及公允价值的后续计量难度较大，并且未来现金流量和折现系数的确定主要依赖于职业判断，受主观和会计人员素质的影响较大，所以，公允价值很可能会成为企业调节利润、粉饰报表的又一新工具。因此，一方面要加强会计人员培训，提高其业务素质和职业判断能力，另一方面要完善公允价值取得的技术规范，增强其可靠性。

公允价值计量对我国而言已经不是一种选择，而是一种现实，唯有这样才能使企业提供的会计信息更真实地反映企业的经济实质，对信息使用者的决策更具有用性、相关性。伴随资本市场的活跃和科学技术的迅猛发展，伴随公允价值在我国运行环境的进一步改善，公允价值计量将日益显示其合理性和必然性，也必定会进一步提高和改善我国财务会计信息系统的质量；进一步维护投资者和社会公众的利益，促进资本市场的健康稳定发展；促进企业增强自身的竞争能力，更有效地利用经济全球化带来的潜在经济机遇。

参考文献：

[1]葛家澍.创新与趋同相结合的一项准则[j].会计研究，2006，（3）.

[2]王乐锦.我国新会计准则中公允价值的运用：意义与特征[j].会计研究，2006，（5）.