制造业成本核算范文

导语：如何才能写好一篇制造业成本核算，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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[关键词] 制造业；成本核算；成本管理

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2016. 07. 019

[中图分类号] F234.2 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2016）07- 0041- 03

0 前 言

随着市场经济的发展，现代企业生产与经营应将成本核算看成一个重要问题。尤其是在制造业企业中成本核算更是一个不可小嘘的内容。想要改善企业，就要加强企业的成本管理以及核算，成本管理与核算的更好，可有效提高制造业企业参与市场的竞争能力，它直接关系到企业的经济效益及发展。如果企业想要获得竞争优势，就必须努力提升制造业成本核算和管理的水平，以使企业得到好的发展。

1 制造业企业成本核算存在的一些不足

1.1 成本核算不受重视

现阶段，一些企业主要利用成本信息进行利润的确定，而在现代成本管理方面则很少利用。一些制造业企业虽然已经开始了成本核算，但是其管理机制还不完善，由于重视不够，使得一些企业连对成本进行控制的成本管理机构都没有，使得企业无法突破和发展，成本管理的制度体制不健全都是由于对成本核算不受重视导致的。

在对很多企业进行调查发现，有接近一半的企业不重视成本管理，制造业的小型企业尤其严重，在重视成本核算的同时，更要针对成本核算的人力资源管理给于足够重视，加强人员的后续补充力量，重视人力资源管理，并且调整管理中心，将人力资源管理与成本核算并重，打破企业成本核算的瓶颈，使得企业不断向前发展。目前，企业对生产经营的因素重视程度一般都是以开拓产品市场、成本管理、企业文化、技术研发为规律由强到弱排列的，由于企业对开拓市场的重视度更高，使得成本管理在企业的发展中始终得不到必要的重视。

1.2 成本核算理念落后

成本核算包括成本要素的确认，计量，归集和分派，企业对成本会计主要职能的认识，是企业正确认识成本要素的基础，成本会计是通过核算全部生产费来求得产品的单位成本和总成本的会计。由于成本会计有两个职能，一个是为财务会计服务，一个是为管理会计服务，但是现在大部分企业仍以服务财务会计为主，这种理念是一个绝对落后的想法。

所谓财务会计，是为对外的财务报告提供存货和销货的成本数据信息，而管理会计是为企业决策者更好地决策提供可靠的数据，企业究竟以哪个作为中心，是取决于企业的发展情况和先进程度的，在管理水平较好的企业中的成本会计则为管理会计服务，只有这样才可以更好地为企业提供信息，若是成本会计为财务会计服务，则会导致为决策者提供的信息不全不到位。

可见若是企业成本核算的理念落后，就会使企业在决策和把握时机方面大大落后于很多先进企业。但是现阶段，很多企业还没有这种成本会计核算的意识。

1.3 成本核算方法简单

目前，大部分企业采用较为简单的成本核算方法，其中成本核算方法主要有品种法、分步法、分批法和分类法。而在成本核算中最简单也是最基础的就是品种法，而品种法是以产品品种为基础计算成本，这是最粗略的计算，它无法提品在各步骤的成本，所以在一些大批量生产及不需要提供分步骤成本资料的企业一般会采用这种方法，据调查显示，现阶段有近三分之二的企业成本计算的基本方法采用的是品种法，采用分批法的企业则很少。所以在制造业企业中这种粗略的计算方法就十分不合适。

连续式大批量生产的企业可采用分步法，分步法计算成本的是以每个产品经历的生产步骤为基础的，而分批法是以产品件别为基础来计算成本的，适用于小批的单件生产，分类法是指按照类别归集和分摊费用，并计算成本，最后在分别计算每类中各品种产品的成本，所以企业要根据不同的产品生产特点，来制定本企业适宜的成本核算方法，从而使得成本核算更精确。又由于目前国内大部分制造企业的发展趋势是小批量、多品种的生产，因此分批法是较合理的。

1.4 成本核算范围过窄

由于成本核算的范围不大，这使得成本管理职能的作用受到了影响。因为有规定严格表明企业必须使用制造成本法来对企业产品进行核算，所以存货和销货的成本也应当如此，由于传统的成本核算法分为三个部分，它们分别是直接材料、直接人工和制造费用。但是这样的分类却导致忽视产前和产后的准备和销售环节，而只重视了产品制造的过程，由于核算范围只是企业内部的消耗，对于外在环境成本的且没有考虑进去，再加上成本核算偏向于实物和资金成本，使得在人力资源的重视上大为不足。因为制造成本法包括生产成本和期间费用，因为生产成本都将会被计入产品的成本，但是由于制造业企业如果采用成本法，就会使产品成本信息不足，所以，只有扩大成本的核算范围，加入和产品相关的期间费用，才会使成本核算更精确。

现阶段，只有少部分的企业会对期间费用进行分摊，往往这么做的都是一些大中型制造企业，对于小型企业还没有认识到这一点的重要性，所以务必要使全行业都认识到以前成本核算的错误，从而减少对企业成本管理的影响。

1.5 成本核算外延不够

在现阶段的制造企业中，一般将产品成本分为直接材料、直接人工和制造费用。直接材料、直接人工可直接计入产品成本，而其他的生产成本将作为间接成本归集在制造费用中，所以在这种情况下，确定产品成本的重要方法是准确分摊制造费用，目前只有四分之一的企业准确分摊制造费用，而其他的企业只采用单一标准进行分配。又因为制造费用含盖内容较多（如机器设备和厂房的折旧、车间管理人员的工资、福利等），所以在不同项目的情况下，由于消耗方式的不同，如果采用单一标准进行分摊，就无法正确的反映产出与消耗之间的关系，从而使产品的成本核算出现误差。

因为人工工时的标准适用于产品成本以人工费用为主的情况，但是由于机器设备、直接工资都会在某种情况下出现差异，又一次的导致分摊结果缺乏准确性。因为产量标准适用于产品品种单一的制造企业，所以在机器化程度较高的企业中，如果用公司标准做为测量的基础，就不能更好地反映产出与消耗之间的关系，所以要将成本核算进行外延，从而使核算的范围更加全面。

2 加强制造业企业成本核算的措施

2.1 落实各层次成本核算目标

在一些制造业对企业成本核算不够重视的情况下，应当对企业实行责任成本管理制度。通常应先明确各个责任成本中心，比如对于大中型的企业一般建立三个层次的责任中心，先由厂部和各个科室组成第一个层次的成本中心，以财务部门为总的责任机构，由他来对成本核算的各部分工作进行监督，加以具体的指导，在财务部门的协调下对各个科室的成本进行汇总并整理出来；车间作为成本中心的第二个层次，是负责各个班组的成本情况进行收集和汇总的工作的，班组作为最后一层的成本中心，是负责最细小的工作，也就是对单元的成本进行核算。

并且建立成本管理机制，加强对企业内部的成本支出的核算，使得企业资金能够正常运转，加快企业的发展步伐，可见企业的管理体系是有多么重要，这也是以企业对成本核算的重视为前提的；加强对成本核算的重视，还包括制定责任范围，包括对各个中心的生产经营角色和业务范围进行责任划分，明确每个部门的考核范围，使得最终的责任成本由其各部分的可控成本组成，为了强化目标，可以将不同环节的制造费用分配到各个责任中心，再配合责任成本核算和分析体系的建立，从而使成本核算更加精确。

2.2 改变落后的成本核算理念

现阶段成本会计的基本职能主要是服务于财务会计和服务于管理会计。而往往大多数企业都选择成本会计服务于管理会计，只有这样才能使企业更好的发展，所以企业要根据自身的特点，不断地将财务会计转化为管理会计服务，并且在这个过程中，积极吸取其他企业优秀的经验，在他人走过的成功道路上不断节俭，转变自己落后的成本核算理念，同时，要想使企业的会计职业升华，就不能单纯计算企业的财务数据，加入对企业成本的核算，不断吸纳由管理会计提供的报表数据决策。只有这样才可以不仅为企业发展方向提供决策，更能为企业立下长远的发展目标而提供支持，所以要想让会计职业与企业的发展融为一体，就要不断提高会计人员的层次及增强成本核算的管理理念，使得企业长远发展。

2.3 选择适当的核算方法

现阶段，基本上所有的企业都是采用单一的方法来计算成本的，由于实践的不同，如果采用一种方法计算所有，会导致眼中的不精确，尤其是制造业企业不同的生产规模，必须根据特殊情况采取合理的方法。虽然简单的成本核算方法能快速的得到结果，但是如果面对同一产品不同生产订单的时候就会导致较大的成本差异，所以要想得到更精确的数据，就必须改进现有的会计成本核算方法，并且掌握不同的核算方法。企业可以将不同的制造费用进行合理的划分，再根据不同性质的作业标准制定相应的分配策略。

而如今的制造企业变化非常大，原先的分配方法已经不再适应现有企业的发展，所以应当对成本核算的方法进行不断调整，如采用作业成本法进行成本核算，它可以为企业降低一定的资源消耗，但是必须具备一定的科学管理水平以及拥有资源共享的网络管理平台，因为这是从根本上改变了核算方法，它是指将核算对象进行细化，分为不同的作业，由于每个作业会有不同的成本动因，以此来核算每一部分的物资消耗，最后再用汇总出的合计成本来反映本企业的最终产品成本。同时对于费用分配的标准，一定要具有合理，还要简单易行，在分配材料和计算方式上都要操作简单。同时企业可以采用以人工工时为标准作为分摊的依据，这种方法通常在产品成本以人工费用为主的时候采用。同时引进科技力量，如采用新兴的ERP管理软件系统，可以为成本核算提高效率，所以不断地提高自身的自动化和科技化水平，加快公司的软件更新进度，从而更好地服务于成本核算。

2.4 确定成本核算的范围

根据现阶段新型的企业财务规定，在对企业成本核算的时候，制造业企业必须采用制造成本法对产品成本进行核算，之所以这样做是因为，企业通过运用制造成本法，使得产品费用分为生产成本和期间费用，不同的费用有不同的归属，生产成本计入产品成本，期间费用计入当期损益，这是为了防止产品成本信息不足而必须采取的措施。但是，现实情况却是，仅有少部分企业对期间费用进行了分摊，这其中基本是大中型企业，小型企业的身影寥寥无几。如果企业在对以往这种不正确的核算范围进行认定的话，将会导致企业成本管理的效率大大降低，从而使企业陈本核算不精确。所以在财务报表中，有必要将存货成本和销货成本在制造成本法计算后才予以公布，不仅要将产前的费用计算入成本，更要考虑产后费用的计算，不能落下每一个环节，同时在进行成本核算时，要全面考虑各个方面的成本支出，既包括人力资源成本也包括机械设备成本等。同时还要继续加深企业核算的内容，不能仅仅是现阶段的表面功夫，可以根据现实情况，加大核算的力度，使成本核算深入到企业管理的各层面。

2.5 将核算成本进行外延

针对企业的成本核算外延不够的情况，可以利用现阶段知识经济的大背景，使每个企业重视到知识产能在企业发展中的重要作用。现如今无形资产及资源的创造发明成为产业经济的主力，由于生产成本的结构不能仅仅依靠无形资产摊销到的费用反应，只有通过正确的反映产品成本的实质，才可以将知识资本合理的应用到产品的分配中，从而为企业的经营决策提供准确的依据，使得成本核算合理外延。

3 结 语

对于企业成本的核算和分析，是每个企业都应当重视的问题。尤其是在异常激烈的市场竞争环境下， 制造业企业更应降低产品的成本，立足长远，精打细算，以低成本作为自己的价格优势，同时可以采用不同的核算管理办法，使每个月的成本都清晰的反映在纸面上，并且可以对未来一段时间内资金的运用情况做出一些预测，以便在市场经济中稳住自己的份额， 扩大销售收入，为企业更好地发展做出努力。所以要坚持克服原有困难，不断发现问题，解决问题，通过合理的成本计算，从而提高整个行业的利润额度， 逐步实现企业价值的最大化。

主要参考文献

[1]周裕军.制造业成本核算和管理现状浅析[J].经济研究导刊，2014（36）.

[2]邹薇.对制造业成本核算和管理现状的几点探究[J].财经界：学术版，2015（21）.

[3]金晓庆.企业成本核算与管理中的现实问题及完善对策探究[J].财经界：学术版，2015（15）.

[4]辛志平.当前工业制造业成本核算问题及解决对策初探[J].现代经济信息，2015（10）.

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关键词：企业产品；成本核算制度；制造业；具体影响

企业产品的成本核算是指对产品的生产、运输、销售等环节中的费用以及消耗进行计算总结的过程，也是企业加强生产预算环节的布控，发挥企业成本优势的最佳途径。当前我国的制造业正处于繁荣发展的状态，同时行业之间的竞争也空前激烈，追求经济效益是所有企业的共同追求，减低产品制造的成本增加产品的利润就需要从源头抓起，严格把控好产品制造的各个流程环节以及费用支出的核算工作，加强企业的财务管理核算工作的投入，引入作业成本法以及多层次、多维度的理念，增强企业的行业竞争优势。

一、企业产品成本核算制度在制造业应用的背景

(一)符合企业加强内部控制管理成本的需要

新经济改革的不断深入，我国制造业的生产经营模式也由传统的劳动密集型向资本密集型转变，同时推动了企业内部的管理运营模式的转变和完善。严格规范各个环节的财务支出状况以及流程，可以有效的避免制造原料以及资金的浪费，在保证产品生产质量的同时严格控制生产成本，充分发挥企业的成本竞争优势，在日益激烈的市场竞争环境下保持自身的优势。

(二)增强企业“反倾销”能力以及市场适用性的需要

随着经济全球化进程的不断加快，我国制造业的国内市场已经与国际市场相衔接，我国制造业产品的出口额逐年增加，而外国的制造产品也逐渐向国内大规模涌入，极大地增加了我国制造企业的生存压力。为保证国内制造企业的合法权益，反倾销能力的培养就成为当前我国制造型企业的主要任务，严格的产品核算制度可以及时发现生产过程中存在的问题和纰漏，增强产品的行业竞争力。

(三)有利于完善我国的企业财务会计体系制度

完善的财务会计体系是企业成长和正常运行的重要构成部分，企业的生存也需要内部管理以及外部监督，建立企业完善的财务会计体系是新经济时代企业改革以及增加自身竞争力的必然趋势。进行企业产品成本核算可以有效的加强制造企业的内部管理，并且提高企业的生产效率，严格按照企业的流程进行生产经营保持产品的质量以及市场竞争力。

二、明确制造业产品成本核算制度的具体意义

(一)有利于规范制造业市场竞争秩序营造良好的市场环境

中国制造已经逐渐成为国际市场上的一个品牌以及行业领域，侧面说明了我国制造业的繁荣以及国内与国外制造业企业之间的激烈竞争，直接影响了正常的社会经济秩序。鉴于此，制造企业中严格采用产品成本核算制度，从产品的制造、运输、销售等环节加大对企业内部财务监管的力度，明确各个环节的费用有利于规范制造业市场竞争秩序以及财务会计审计工作的开展，避免各个企业陷入到无序的价格战争中，从而影响到整体的制造业秩序和经济效益。

(二)有助于企业核心文化的塑造以及价值理念的确立

当前社会中激烈的行业竞争归根到底是经济利益的竞争，各企业为增强自身的行业竞争力不断提升生产制造技术以价格优势取胜，无论是企业的领导者还是员工都过于重视企业生产的经济效益，反而忽视了企业文化以及核心价值理念的确立，造成了企业文化失衡以及制造业的人文精神的缺失。加大企业对产品成本核算制度的投入，可以真实反映出企业的生产价值以及生产过程中存在的问题，便于企业打造自身的企业文化以及核心价值理念，提高企业的核心竞争力。

三、成本核算制度引入的新理念

(一)在核算制度中引入了作业成本法

在传统的企业成本核算工作中，企业大多采用的是分摊标准对各类成本进行分类归纳，但随着市场经济制度的完善，信息化数据时代的到来加深了计算机与机器在制造业中的应用，极大地提高了企业的产品生产效率，同时也突出了传统成本核算方式的弊端。将作业成本法引入到制造业的核算制度中根据生产的每个环节进行精细化核算，科学合理的计算出所消耗的资源进行汇总，极大地增强了企业的内部管理能力。

(二)引入了多层次、多维度的核算理念

多层次、多维度的核算理念将企业的成本管理进行层次分解，可以清晰直观的进行责任明确以及成本的计算，从而提高企业生产的核算效率，增加核算成本工作的准确性，此外多维度则是加强信息技术与网络对成本管理核算的联系，根据产品的种类以及单位需求对信息进行汇总整理，提高核算效率。

四、产品成本核算制度对我国制造业的具体影响

(一)极大简化了产品生产过程的核算程序

在产品成本核算制度的要求下，企业根据客户订单顺序进行产品的生产制造以及运输销售，并明确产品成本核算对象，同时根据作业成本法进行核算总结，针对生产的各个环节的原料消耗做出的汇总式归纳总结，极大地简化了产品生产成本的核算程序，明确了各层级的责任，改变了传统核算模式带来的弊端，极大地提高了企业的生产运行效率。

(二)明确了企业成本管理的项目以及层次

当前我国制造企业正处于有劳动密集型向资本密集型以及科技密集型产业转变的关键时期，新兴的生产技术以及机器设备开始大规模的应用，极大地推动了企业财务管理制度的转变。产品成本核算制度在企业中的应用，明确的将企业职能以及生产环节进行划分，极大地改善了传统核算模式中项目不明确以及种类混杂核算效率低下的状况，对企业成本管理的具体项目以及分配对象进行了格式的划分，有利于企业生产效率的提升以及市场竞争力的增强。

(三)革新了企业成本核算体系，保证了核算结果的准确性

传统的企业产品成本核算方式是以分散式的核算方式为主，即根据各个项目的支出与预算进行成本的核算以及具体计划的审核，这样的核算方式已经无法适应当前市场环境下的制造业成本核算需求。随着企业产品成本核算制度在制造业中的深入应用，极大地革新了企业成本核算的方式，对产品成本的各个环节进行详细的审核，明确制作流程的具体指出，最后进行汇总归纳，借助信息技术进行表格式、作业式的详细账目整理，可以清晰明了的进行产品成本的核算与财务管理工作的开展，从而便于企业决策的正确做出，提高企业的运行效率和经济效益。

(四)极大地提高企业的内控运行管理能力

随着市场竞争的日益激烈，各企业开始对内部运行管理职能进行了革新以及生产模式的改革，产品成本核算制度在制造业中的应用极大地革新了企业中旧模式企业内部管理能力较弱以及财务管理效率低下的弊端，这一制度的实施可以将企业的管理渗透到各个环节中，以部门为单位进行审核以及相应的信息收集工作，为企业决策的制定提供准确科学的信息数据。

五、结语

完善企业产品成本核算制度有利于加强制造业企业的内部管理控制，降低和节省制造工业原料，在激烈的市场竞争中发挥企业的成本控制优势，从而提高企业的核心竞争力，提高制造业的经济效益以及运营管理效率。这需要企业认真审核每一项材料的成本以及各个环节的消耗程度，明确各个环节中的费用支出以及后续的运输销售状况，增强内部管理以及审核监督的工作强度，全面提高企业的运行效率。

参考文献：

[1]廖全兴.浅谈企业产品成本核算制度对制造业的影响[J].当代经济，2014(06)：102-103.

[2]陈雪飞.浅议企业产品成本核算制度对制造业的影响[J].纳税，2017(14)：202-204.

[3]张金凤.企业产品成本核算制度对制造业的影响研究[J].商场现代化，2017(13)：207-208.

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【关键词】制造业 物流成本 会计核算

据有关专家测算，我国制造业物流成本远远高于发达国家水平，大约占产品总成本的20%～40%，仅次于原材料成本。因此，越来越多的企业逐渐认识到，加强企业物流成本管理，是降低成本、提高获利能力、增强企业竞争力的“第三利润源”。而有效的物流成本管理得以实现的首要条件就是要具备准确的物流成本核算资料，因此，合理核算物流成本对降低企业成本，尤其是制造业成本具有重要意义。

一、制造业物流成本核算相关概念

物流成本是物流活动中所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现。

制造企业物流成本是指为配合企业生产而发生的物流活动所消耗的各种物化劳动和活劳动的货币表现，包含从原材料供应到商品送达消费者过程中产生的运输成本、装卸成本、储存成本、库存持有成本、物流信息成本、客户退货的处理成本，以及物资回收、废弃物处理等各项支出。与流通企业相比，制造业物流成本基本上都体现在企业所生产的产品成本之中，与产品成本密切相关。与制造业生产经营活动相适应，制造业物流成本包括：供应物流成本、生产物流成本、销售物流成本、回收和废弃物物流成本。

物流成本会计核算就是通过凭证、账户、报表对物流成本的耗费进行连续、系统、全面地记录、计算及报告的过程。

二、我国制造业物流成本会计核算现状及成因

由于我国制造业长期以来忽视对物流成本的管理，国家又没有制定明确的核算规定，在制造业企业中大多没有真正进行过物流成本的核算，即使个别企业进行过物流成本的计算，也因为没有统一的核算标准，所提供的物流成本信息千差万别，缺乏准确性与可比性。我国制造业物流成本核算现状严重制约了制造业物流成本管理的发展，究其原因主要有以下几个方面：

（一）对物流成本控制的重要性认识不够

由于现代物流管理理念引入我国时间不长，我国物流业发展与世界先进水平之间始终存在一定差距。宏观上缺乏统一、完善、细化的物流政策，加之企业管理水平不高，使得很多企业对物流成本控制的重要性认识不够，不能积极进行物流成本的核算，物流成本管理基本处于空白状态。

（二）现行会计核算体系中没有单独考虑物流成本的核算问题

我国现行会计核算体系没有为物流成本设置专用账户，物流成本的核算与企业的生产成本、管理费用、销售费用等的核算混在一起，甚至未被列入成本费用之中。这样的会计核算体系不能准确全面的提供物流成本的核算资料，如果企业需要物流成本信息，就必须从有关的会计资料中寻找剥离，这样不但费时繁琐，而且很难取得准确全面的物流成本资料，严重制约了物流成本管理工作的开展和推广。

（三）物流成本核算标准不统一，范围不全面

截止至目前，我国还未出台任何针对现代物流管理的统一的会计核算制度或财务管理规定，现行会计制度对物流成本的核算只涉及了物流成本的部分费用，使得物流成本核算范围不全面，导致一部分物流成本处于隐蔽状态，所能提供的物流成本信息难于展现物流成本全貌。企业没有一套标准、统一的物流成本核算规定作为核算依据，这给企业物流成本核算带来很大困难，使得企业管理层的物流管理决策无法正常、有效开展。

（四）缺乏懂得物流知识的财务会计和管理会计人员

虽然我国财务会计与管理会计人员的知识水平和业务能力整体在不断提升，但由于现代物流管理理念引入我国时间不长，大多数正规的会计教育中没有涉及有关物流成本核算及物流成本管理的内容，使得目前在岗的大多数财务人员严重缺乏物流管理知识，没有物流成本核算的概念和理念，这也是当前制约我国物流成本管理发展的主要问题之一。

三、制造业物流成本核算体系的构建

为促进物流成本核算规范化，寻求科学的物流成本核算方法，解决物流成本管理的现实需求与现行会计制度之间的技术冲突，本文在现行财务制度框架内，提出以下两个思路供大家参考。

（一）在相关成本费用一级科目下增设物流成本二级科目核算物流成本

1.设计思路

在与物流成本有关的成本费用一级科目下，按照“供应物流成本”、“生产物流成本”、“销售物流成本”、“回收及废弃物物流成本”设置二级科目进行物流成本核算，将物流成本从企业其他成本费用中分离出来。期末通过有关的二级账和明细账物流成本资料，汇总编制物流成本核算表，为管理者提供物流成本核算信息。

2.科目设置

分析相关成本费用一级科目，设立相关物流成本二级科目。

（1）在“材料采购”一级科目下增设“供应物流成本”二级科目。用来核算材料采购账户中包含的物流成本，这些成本主要有为采购支付的运输费、装卸费、仓储费、保险费、途中合理损耗，挑选整理费等。

（2）在“制造费用”一级科目下增设“生产物流成本”二级科目，用来核算包含在制造费用账户中的物流成本，主要包括生产过程中的内部搬运费、生产过程中物流设备的折旧、半成品仓库的储存费用等。

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摘 要 就制造企业现有成本核算流程而言，虽然成本贯穿于企业整个的运作过程，但通常只是每个月在车间和厂部进行日常核算，月末汇总计算产成品成本。按车间和产品提供成本信息，不但成本信息滞后，而且不能提供决策所需的制造环节成本、进度成本等动态成本信息。因此本文对现代制造企业成本核算流程进行了优化，并且引入作业成本法可谓创新之举，提出了一系列成本核算流程优化措施。

关键词 现代制造企业 成本核算 作业成本法

科学、正确、及时地组织成本核算，是制造企业实施精细化管理，提高决策科学性，增强竞争力的重要环节。只有一套完整有效的成本核算业务流程才能提供有价值的成本信息。从某种意义上而言，成本核算业务流程也可以看作是制造企业的核心业务流程之一。

然而，许多制造企业往往忽略了这一点，把管理控制的重点大都放在产品的生产与销售上。对于成本信息的获取，制造企业认为只要选用先进的财务软件就能解决，存在着很大的误区—殊不知，即使再先进的软件系统，如果没有结合制造企业实际进行合理的规划，重新梳理业务流程，那么最终输出的数据大部分都只是加快了数据核算的速度，但信息的质量却是难以令人满意的。作业成本法是一种可以弥补传统成本管理缺陷，为企业的生产经营管理提供及时、准确、相关的成本信息新型成本计算方法。

一、作业成本法在制造业企业成本核算的应用

作业成本法即基本思想为：制造企业在某种意义上来说是一个为使顾客需求得到满足、投资者实现报酬最大化价值而运行的联系密切的一系列的作业集合体，在这里制造企业进行商品的生产或者消耗作业提供劳务，作业造成资源消耗，而在消耗资源的同时进行的是积累价值的过程，结果全部累积在了最终的劳务或商品上面，最终劳务或商品既是集合全部的作业，又集合全部的价值。

作业成本的管理过程有四大核算的要素被涉及到，它们分别为：成本动因、成本对象、作业、资源。

成本动因：在进行作业过程中，任何导致成本发生变动的因素，同时，也是用它来把成本分配至作业中，然后由作业进行分配至其他的产品、作业或服务这样可计量的一种因素。

成本对象：任何一种有对成本进行计算需要的那些最终的项目。

作业：就是在组织内部所进行的一种工作，在这里它包括了一系列工作、活动或者行动。也可以将之定义为，对ABC目的有利的、迸行在组织内部的一个活动集合体。

资源：在进行作业过程中资源是被使用或运用的经济方面要素。

在成本核算方面，作业成本法具体指导思想为：“工作中成本对象进行作业消耗，而作业进行资源的消耗”。在这里通过进行作业与成本方面的确认与计量，计算产品最终成本，与此同时深入至作业的层次进行成本的计算，追踪所有的制造企业作业活动并做出动态的反映，给制造企业提供出准确的各项决策上的成本信息。

最直接的相关于项目成本的两个指标为消耗于单位作业的资源价格和项目产品该作业消耗的数量，资源价值单位作业的消耗又能够分解成资源数量单位作业的消耗和单位资源的价格，产品作业的消耗数量实际上来说即为该作业成本动因。所以根据这一思路，可以分成两个阶段来对制造企业标准作业的成本预算进行考查、设定。

二、制造企业成本核算存在的问题

（一）费用分配标准单一，不能真实反映产品的耗费情况，成本的归属性不强

根据传统成本核算方法的要求，产品成本中除直接材料与直接人工之外，其余的成本必须全部纳入制造费用，之后，制造企业运用单一的分配标准将其成本在各产品之间进行合理分配，使其形成各种产品应负担的制造费用成本。这种传统的成本分配方法未能够紧密结合生产制造单位的不同和产品的差异性特征，极易造成产量小、结构复杂的产品成本相对较低或产量大、结构简单的产品成本相对较高，从而，导致有效的产品指标无法准确的反映不同产品生产耗费的真实情况。

（二）只注重核算生产过程的成本，而忽视全过程的成本

随着我国社会经济和生产技术突飞猛进的发展，推进了我国制造企业生产过程和生产组织的变革。制造企业产品成本将受生产作业的影响大幅度降低，受管理作业的影响大幅度上升。再加上，传统的成本核算方法一味注重生产过程的成本，忽视全过程的成本；只注重投产后的成本管理，忽视投产前的产品开发成本，使得产品成本信息存在失真现象，失真后的产品成本信息一旦被制造企业管理者使用，势必将大大降低决策的正确性和高效性。

（三）成本核算方法的落后性

对于传统的成本核算方法而言，其在实现制造企业制造费用分配时通常采用简单的直接人工小时或直接机器小时为标准，这种核算方法不仅工作效率较低，而且准确度不高，不利于保障制造企业成本核算信息的真实性、可靠性以及全面性。

（四）传统的产品成本核算方法与目前的组织结构的变革不相适应

通常情况下，制造企业的组织结构一定程度上取决于管理要求。我国制造企业相当一些部门发生的费用，在制造成本法下隶属于管理费用的范围，而在实际上将归属于某个产品的制造费用，此状况将严重影响到产品成本的真实性，使得制造企业产品成本核算方法难以与其组织结构的变革保持一致性，不利于制造企业顺利开展成本核算工作。

三、制造企业成本核算的创新措施

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【关键词】成本管理 成本回避 内生性 国际化 管理模式

1.差异性：传统成本与现代成本管理的内生性比较

1.1扩大了成本管理的范围和领域。传统的成本管理只注重生产成本的管理， 局限于对产品生产成本的差异分析，寻求降低成本的途径。而在生产领域降低成本的潜力是有限的，要在竞争激烈的市场上获得成本优势，占领市场份额，扩大成本管理的范围十分必要，这也是目前我国装备企业成本管理的局限所在。

1.2扩大了成本管理的效果。传统的成本管理限于第一个生产周期的成本管理，对当期的成本资料进行分析进而考核责任成本，局限于事后的成本分析，缺乏预见性，是短期的成本管理。这种短期的成本管理脱离企业的长期生存发展目标，就成本论成本，容易造成企业的短期过激行为。

现代成本管理强调成本效益观念，将成本管理的效果扩充到长期，从“投入”与“未来产出”的比例来评价“投入”（成本） 的必要性、合理性。在企业参与竞争过程中树立战略成本管理理念，重视战略定位。

战略定位是利用成本信息帮助企业确定采用怎样的竞争战略在市场竞争中取胜，通常包括低成本战略、差异化战略和集中一点战略。低成本战略是通过降低成本与对手竞争；差异化战略是为顾客提供区别于竞争对手别具一格的产品或服务； 集中一点战略的两种形式，一是成本集中 （在目标市场取得成本领先），另一种是差异化集中 （在目标市场取得别具一格的形象） 。可见，现代成本管理摆脱了以往企业一味采用低成本、打价格战以取得竞争优势的束缚，使企业自身量体裁衣选择恰当的战略定位，保障长期的竞争优势。

1.3扩大了成本管理对象。传统成本管理以产品的生产成本为管理对象，以产品的产量为主要的成本动因进行成本控制，以至于为了降低产品的单位成本盲目扩大产量，造成产品积压。现代成本管理从战略的角度将成本管理扩展为不同的成本动因，开展成本动因分析。按库泊和卡普兰的“成本动因”理论，客观的成本动因可归为五类：数量动因、批次动因、产品动因、加工过程动因和工厂动因。主观动因包括员工的成本管理意识、综合素质、工作态度和责任感等。加入世贸组织，市场竞争成为以经济实力、科技进步和管理水平的竞争，综合看来就是人才的竞争，因此提倡加强人本管理的现代成本管理，可以一方面通过对人力资源的有效管理降低人力资源的成本，另一方面通过鼓励、激励等措施提高人力资源的利用效率，促进企业建立自身独特的团队意识，形成无形的竞争优势。总之，现代成本管理基于成本动因 （包括主观和客观动因） 的分析，找到可以降低成本的作业，提高作业活动效率，寻找成本控制的新途径。

2.渐进性：成本核算模式的内生性演变

成本核算所提供的产品成本信息是成本管理的第一手资料，其准确性对成本管理的整体效果起着至关重要的作用。随着成本管理理念的演进，建立在“业务量是影响成本的唯一因素”这一假定基础之上的传统的制造成本法核算模式也发生了深刻变化。在过去人工密集型的装备制造企业里，将较少的间接制造费用，按人工成本为分配标准进行分配是基本合理的。然而，在人工成本占产品成本的比例降低到3 % — 5 % ， 间接费用比例不断上升的新的制造环境下，采用制造成本计算法会导致产品成本信息的严重扭曲。当然，以这种错误的产品成本信息为导向的成本控制、经营决策必将产生反功能的行为，造成企业错误选择经营方向甚至失去扩大市场份额、提高竞争优势的机会。

针对传统成本核算不适应新的制造环境的局面，应运而生了以作业为核心的作业成本法，准确的确认和计量耗用企业资源的所有作业，将耗用的资源成本准确地计入作业，然后选择成本动因，将所有作业成本分配给成本计算对象（产品或服务） 的一种成本计算方法。它的核算理念是：“成本对象消耗作业 ， 作业消耗资源”，将直接成本和间接成本（包括期间费用）作为产品（服务）消耗作业的成本同等对待，拓宽了成本的计算范围，使产品（服务） 成本的内涵更为丰富、计量更为准确。企业决策者可利用精确的成本信息，优化经营过程，改善资源决策、产品定价及组合决策，增强企业的竞争力。

3.交集性：成本核算模式选择的内生性因素

由于地区经济发展极不平衡，不同企业面临的产品制造技术、市场竞争环境等差异很大，采用单一的成本核算模式提供的成本信息已不能满足企业治理的需要。因此，装备制造企业核算模式的选择应考虑以下内生性因素：

3.1制造技术环境

装备制造企业产品的制造技术环境差异较大，一方面，一些企业在产品开发、设计及生产各环节应用现代制造技术，产品生产自动化程度较高，直接从事产品生产的工人数量锐减，直接人工成本大大降低；直接材料成本由于采用先进制造技术而导致材料利用率极大提高和废品率极大降低，这些都使得产品的直接材料成本下降；相反间接费用由于采用大量先进生产设备而导致折旧费、维护费等剧增，同时制造设备的经济寿命周期因科技进步而相对缩短，这些都导致间接费用在产品成本中所占比例极大提高。更为值得关注的是发生的大量间接费用与通常采用的业务量分配标准关系越来越小或根本没有关系。由此可见，采用传统的制造成本法所计算的产品成本严重脱离了产品的实际消耗。作业成本法改变了间接费用的分配模式，将传统的间接费用按工段汇集，按生产量标准分配改为按作业成本库汇集费用，按作业分配，这种分配方法是与现代制造技术环境相适应的。所以说作业成本法能较好地适应这种产品制造环境，提供准确而可靠的成本信息，满足经营管理的需要。

另一方面，一些企业由于产品结构、工艺复杂，生产周期较长，产品单批次制造，个性化定制，自动化程度不高，难以实现流水化生产，它们普遍采用传统的生产模式，产品成本构成中直接费用所占比重远远大于各项间接费用，在传统的产品制造技术环境下，制造成本法提供的产品成本信息基本符合产品的实际消耗。从国内制造技术环境看，两种成本核算模式具备各自的生存环境。

3.2产品生产组织方式

采用大规模、大批量、流水化、自动化生产技术的企业，市场竞争能力强，产品在市场上处于主导地位，市场对产品的信息反馈非常及时，企业可以根据反馈的信息及时准确地确定产品销量，根据销量确定产量，进而确定产品生产所需的原材料、零部件。配合企业自动化的物料需求计划系统和现代化的物料运输系统，企业在很大程度上能够实现“零存货”。而采用的“零存货”生产模式决定了企业每个生产环节的在产品都必须是合格的，否则转移到下一生产环节便会引起生产秩序的混乱，这种情况下每一环节都加强了成本治理，从治理上讲，通过对所有生产线上的员工实行责任制治理，每个员工从思想上都树立了质量意识，全面质量治理成为现实。由于现代制造技术的采用，企业产品生产实现了单元化，具备了实行作业成本法所必需的产品生产组织模式，因此，作业成本法又适合于自动化流水线生产的企业。

离散型技术密集企业，产品单件小批，生产周期较长，客户需求个性化，产品市场需求波动大，由于企业无法根据市场反应迅速组织社会资源，生产出用户急需的产品，导致其不可能实现“零存货”的治理模式，这类企业当前的产品生产组织方式决定了其适宜采用制造成本法进行产品成本核算。

3.3成本信息质量

相对于大型单件小批次加工制造企业而言，用制造成本法核算的流水线自动化制造企业的成本信息失真的程度要远远高于其他企业，在企业需要根据成本信息频繁做出经营决策的情况下，失真的成本信息对企业决策的影响将是致命的。作业成本法改变间接费用的分配方式，采用作业标准进行间接费用的分配，计算的产品成本信息更接近于实际消耗。更重要的是作业成本法不仅仅是一种成本计算方法，其体现的更是一种成本治理思想，即通过增值作业与不增值作业的划分，更有利于企业消除不增值作业，减少不必要的资源消耗，因此企业治理者更倾向于采用作业成本法提供的成本信息。

由于大型单件小批次加工制造企业采用的是传统的产品制造方式，产品成本中间接费用所占比重远远低于直接费用，制造成本法分配间接费用虽然不尽合理，但由于产品成本中间接费用所占比重较小，间接费用分配不合理引起的成本信息失真可以忽略不计，其对决策产生的影响是很小的。反过来讲，作业成本法在进行产品成本核算时，将很多期间费用都计入了产品成本，在企业有很多期末存货的情况下，期末存货必然会占用很多期间费用，这会导致存货账面价值脱离其实际价值，反而会导致成本信息失真。因此大型单件小批次加工制造企业必须采用制造成本法核算产品成本。

4.系统性：成本回避的内生性与核算模式选择之对策

对策之一：引入战略成本核算管理思想。装备制造企业国际化运营后，所处的经济环境发生了很大的变化：现代高科技被广泛应用于生产领域，制造环境也从过去的劳动密集型向技术密集型转化，面对激烈的行业竞争，企业要根据总体发展战略适时制定战略成本管理的目标，首要任务是关注成本战略空间、过程、业绩。将成本信息贯穿于战略管理整个循环过程之中，把企业内部结构和外部环境综合起来，让价值链贯穿于企业内部自身价值创造作业和企业外部价值转移作业的二维空间，战略成本管理从企业所处的竞争环境出发，不仅包括企业内部的价值链分析，而且包括竞争对手价值链分析和企业所处行业的价值链分析，由此形成价值链的各种战略。

对策之二：树立企业成本的系统管理理念

在国际化运营环境下，企业应将成本管理工作视为一项系统工程，强调整体与全局，对企业成本管理的对象、内容、方法进行全方位的分析研究，构建出系统的成本管理方法体系。一方面，应将成本管理的视野向前延伸到产品的市场需求分析、相关技术的发展态势分析，以及产品的设计；向后延伸到顾客的使用、维修及处置。按照成本全程管理的要求，就会涉及到产品的信息来源成本、技术成本、后勤成本、生产成本、库存成本、销售成本，以及对顾客的维修成本、处置成本等； 另一方面，成本管理的内涵也应由物质产品成本扩展到人力资源成本、资本成本、服务成本、产权成本、环境成本等非物质产品成本。

对策之三：根据自身特点选择合适的成本控制模式

成本控制既有传统的以差异分析进行的价值控制方法，也有利用技术革新、组织结构的协作制约功能的非价值控制方法，成本管理战略的选择，完全要依据企业的现实基础，考虑组织结构、企业文化、生产方式而定，还应意识到传统的责任成本法、标准成本法、预算控制等方法与现代的作业成本管理法、成本企划法是可以融合的。例如，索恩公司将成本控制分为对现有产品的成本控制和对新产品的成本控制，现有产品成本控制的目标是维持现有水平的成本和成本水平的绝对降低，而新产品成本控制的目标则是符合市场需要的成本节省。

对策之四：引入先进的成本管理方法和手段

在国际制造业中，作业成本法是一种真正具有创新意义的成本计算方法，是适应当代高新科学技术的制造环境和灵活多变的顾客化生产的需要而形成和发展起来的。它以顾客链为导向，以价值链为中心，对企业的“作业流程”进行根本、彻底的改造，强调协调企业内外部顾客的关系，从企业整体出发，协调各部门、各环节的关系，要求企业物资供应、生产和销售等环节的各项作业形成连续、同步的“作业流程”，使企业处于持续改善状态，促进企业整体的优化。它改革了制造费用的分配方法，并使产品成本和期间成本趋于一致，大大提高了成本信息的真实性。作业成本计算法更加符合现实，其结果以更加精确的成本分解替代了成本分配，使企业管理者可以利用作业成本计算法所提供的信息更好地选择产品组合。

对策之五：增强成本观念，实行全员成本管理

首先，要提高广大员工对成本管理的认识，增强成本观念，贯彻技术与经济结合、生产与管理并重的原则，培养全员成本意识；其次，应高度关切成本专业人才的培养和使用，从技术经济领域开辟降低成本的广阔途径，在企业内部形成职工的民主和自主管理意识，注重人的最高层次需求，即自我发展、自我实现的需求。

对策之六：进行流程的梳理和整合，增加流程再造的正能量

企业原有的工作流程中既有适应现代企业发展的部分，也有不适应的部分，应在分析自身竞争优势的同时，确定企业的核心任务，撤销与此不相关的层级，增加正能量。另外企业在此基础上可以科学地设计和建设企业的信息渠道，使其在达到必要的环节的同时减少不必要的停滞，保证信息技术的通畅和有效。

对策之七：加强市场调查和信息反馈在成本管理中的正激励

信息作为企业经营活动的一个重要因素，也是企业成本管理的有机组成部分。随着国际化业务的发展，成本管理越来越复杂，尤其是在现代成本管理又与科技进步紧密相联，企业成本管理水平能否随形势发展而提高，经营能否顺利进行，很大程度上又取决于对成本的信息反馈水平。因此，企业应尽可能地吸收和借鉴中外成本管理的成功经验，引入正激励元素，适时提升和改进管理水平，同时，要动态地去研究成本管理模式，不断创新成本管理模式，以适应全球经济一体化形势发展的需要。

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关键词：机械制造；成本核算方法；综合逐步结转分步法；分项逐步结转分步法

随着近年来我国经济的快速发展和市场的成熟，劳动力价格的不断上涨，企业的成本压力越来越大，不管面向国内还是面向国外，过去的劳动力竞争优势都不复存在。为了生存，企业不断寻找降低成本的有效途径，成本核算管理方法也不断升级，从手工核算到电算化到信息集成的ERP系统。企业成本系统的每次升级，都带来成本核算方法的进步，如手工核算时，由于人力及核算手段的限制，对品种规格繁多的产品，为了简化产品成本核算工作，只好采用分类法，如那时的配件核算分为240柴油机配件、240机车配件、280柴油机配件、280机车配件等几大类核算。后来上了金蝶K3，由于计算机的支持，可以核算到单个配件，品种法得到广泛实际运用，成本核算比手工核算时更加精细。而ERP系统已将多种核算方法抽象为一种基本的成本算法，即按照产品的BOM结构定义的父子项关系，以产品品种为基本核算对象，层层卷积的成本计算方法。

一、成本核算主要方法及适用条件

因生产特点与成本管理要求不同，不同企业成本计算的方法也不一样。成本计算方法的区别主要表现在三个方面：一是成本计算对象不同，二是产品成本计算期不同，三是在完工产品和在产品之间的分配情况不同。常用的成本计算方法主要有品种法、分批法和分步法。

(一)品种法

品种法是以“品种”作为成本计算对象，来归集核算产品成本的一种方法。成本计算期一般采用“会计期间”。品种法适用于大量、大批的单步骤生产的企业。或管理上不要求按生产步骤计算产品成本的企业。

(二)分批法

分批法是以产品的批别作为成本计算对象来归集生产费用、计算产品成本的一种方法。成本计算期与产品的生产周期基本一致，因而完工产品成本计算是不定期的，与会计报告期不一致。适用于小批单件的多步骤生产，如船舶、重型机械等。不存在完工产品与在产品费用分配问题。

(三)分步法

分步法按产品的生产步骤归集生产费用，计算产品成本的一种方法。适用于大批、大量的多步骤生产，如机械、纺织、冶金等。大批、大量的多步骤生产由于生产时间长、可以间断，而且往往是跨月陆续完工，成本计算期一般是按月定期进行。并且要把生产费用在产成品和半成品之间进行分配。分步法又分为逐步结转法与平行结转法。在品种法、分批法下，产品成本明细账中计算出的完工产品成本即为产品的总成本；分步法下，则需根据各生产步骤成本明细账进行顺序逐步结转或平行汇总，才能计算出产品的总成本。除上述三种产品成本计算的基本方法：品种法、分批法、分步法，还有成本计算的辅助方法：为简化成本计算工作而采用的分类法以及为加强成本控制而采用定额法等。如果产品的品种规格繁多，为了简化产品成本核算工作，可将产品的品种规格归并分类，按类别开设成本计算单归集费用，然后再按品种规格或生产批别、生产步骤分配费用、计算成本。分类法不是单独应用的成本计算方法，需与某一种或某两种基本方法结合使用。在实际工作中，一个企业往往要几种成本核算方法同时应用才能满足生产、管理的要求。

二、成本核算方法在ERP系统中的应用

南车戚墅堰机车有限公司是机械制造企业，新造修理和谐N5等内燃机车，包含了热加工、冷加工、热处理、装配等生产步骤，还有动力、运输等辅助生产，为多步骤复杂式装配企业。在这样的多工艺的复杂制造过程中，一种成本核算方法是不能满足核算要求的，必然是几种方法的混合的运用。基本上是品种法与分步法、分批法的结合使用，每一个生产单位(车间/公司/事业部)采用品种法，核算到每一个零件；各生产单位之间按生产步骤，采用分步法核算。最终产品可以采用品种法核算到每一个产品，也可以按订单采用分批法核算到一批产品。在现有的计算机条件强大的计算能力下，机械制造企业已经可以核算到每一个零件，分类法这种辅助的成本计算方法已经不需用了。在现行的ERP成本管理版本中，一般同时提供实际成本核算和标准成本核算，标准成本的核算原理是与实际成本核算一致的，只不过它采用的是定额成本，所有的工艺路线、产品BOM、算法都是相同的。国内企业都是以实际成本核算为主，标准成本为辅，把标准成本作为一种控制分析的手段。实际成本核算是以成本底层代码为基础实现的。系统根据领料单数据自动计算每种材料及零部件的底层代码，通过底层代码虚拟构建出一个成本BOM树数据，成本BOM的顶端是最终产品，成本BOM按照产品物料结构层层展开，成本BOM中所有的节点都是成本核算对象。根据成本BOM，采用逐步结转法计算成本，成本计算从成本BOM结构最底层开始核算，每个节点的成本为子项成本费用加本节点发生的成本费用，如此依成本BOM结构向上层层卷积，直至计算出最上层的最终产品成本，而实际成本核算根据成本BOM层层卷积的过程，实际上也是产品根据生产步骤分步计算的过程。如前所述，分步法又分为逐步结转分步法和平行结转分步法，由于ERP系统中BOM的树形结构，成本层层卷积的计算过程，ERP系统中是不支持平行结转法的，而采用逐步结转法，而逐步结转法又分为分项逐步结转法和综合逐步结转法，这两种方法系统都是支持的。下面详细介绍逐步结转分步法。逐步结转分步法是按产品的生产步骤结转并计算半成品成本，最后算出产成品成本的一种核算方法。这种方法计算半成品的成本。戚机公司就是采用的这种方法，以每个车间为一个生产步骤，计算半成品成本并入库，下工序车间到半成品仓库领用上工序车间的半成品，直至最后总组装出产成品。半成品可为下工序领用，也可直接销售。按结转的半成品成本在下一生产步骤产品成本明细账中的反映方式不同，又可分为综合结转法与分项结转法：

1.综合结转法是将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本综合记入该步骤的产品成本明细账的“自制半成品”成本明细项目中，可按自制半成品的实际成本结转，也可按计划成本结转。戚机公司是实际成本结转。按这种方法结转，由于自制半成品包含了上步骤的直接人工、制造费用等，因此最终产品只包含了最后一个生产步骤的直接人工、制造费用等，，因此需要用一定的方法将被混淆的成本进行还原，以反映整个企业产品成本的真实的料、工、费构成。

2.分项结转法是将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本，按成本明细项目分项转入该步骤的产品成本明细账中，而且自制半成品库中的半成品也要按成本明细项目分别登记。分项结转法下自制半成品明细项目不需要用或金额为零。这种方法各成本明细项目的金额不混淆，不需要进行成本还原。很明显，分项结转法比综合结转法需要更大的后台数据容量，计算起来更复杂。在ERP系统中综合逐步结转法，半成品往下一步只需结转一个半成品成本数据，而分项逐步结转法中却需要结转一行数据。目前，戚机公司采用的分项逐结转法。一种半成品有29个成本明细项目，存储在自制半成品明细账中。

三、成本核算方法应用中难点

成本核算方法的选择上，目前是分项逐步结转分步法与综合逐步结转分步法，只能选其一，而这两种方法各有利弊，难以抉择。

(一)分项结转法利弊

分项结转法的好处：

1.采用分项结转法结转半成品成本，可直接取得产成品原始的料、工、费等成本明细项目的各分项指标，便于从整个企业的角度分析产品成本构成，成本项目更真实可靠。

2.不需要进行成本还原。分项结转法的缺点：

1.在各步骤完工产品成本中看不出所领用上工序的自制半成品费用的多少，本步骤的料、工、费各是多少。工时、料、工、费等所有数据都是卷积在一起的，得不到本部门可以控制成本的数据，不便于分清责任，进行各生产单位完工产品的成本分析与考核。

2.这一方法的成本结转工作比较复杂，需要更大的数据容量。

(二)综合结转法的利弊

综合结转法的好处：可以在各生产步骤的完工产品成本计算单中反映各该步骤完工产品所耗自制半成品费用的水平和本步骤的料工费水平，可以分清责任，有利于各个生产单位的可控成本的管理，同时从完工产品成本计算单可得到自制半成品的金额，测算出自制半成品占所有料费的比例。综合结转法的缺点：

1.要进行成本还原：因上步骤半成品成本作为一个整体计入下面步骤的“自制半成品”成本项目中，混淆了各个成本项目的真实成本，因此需采用一定的方法，将被混淆了的成本进行还原，从整个企业角度反映产品成本的结构用于企业综合的成本管理。

2.成本还原的数据属于间接数据，与真实的成本项目数据有一定的差异。从使用者的角度看，使用最终产品数据的企业决策部门可能认为分项结转法比较好，如公司领导、营销部门、核价部门；而各级生产部门主管、会计会认为综合结转法的数据更直观方便。这两种方法实际上是一对两难的选择，选择的其中任何一个方法都有劣势；而被放弃的任何另一个方法都是有优势。

四、结束语

综合结转与分项结转同时进行在手工环境下，几乎等于做两套成本账，无疑会使工作量大量增加，也不现实，倒不如按一定的成本结构进行成本还原，而在计算机环境下，这却是可以实现的事情。最理想的状况是系统提供两种算法，其中一种算法为主，另一种算法只要可查询所需数据即可。综合结转的数据面向各下属生产单位，分项结转的数据面向公司整体。

参考文献：

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按国家信息产业部对工业企业行业的分类，电子元器件行业包括电子器件和电子元件两大类。行业产品主要有以下几大特点：第一，科技含量高，专业性强，产品种类繁多；第二，生产流程复杂，生产技术和生产设备差异较大，生产工序多，生产过程以配料、成型、组装、包装过程为主，设置多个工序，每个工序的生产特点既有连续生产类型工序，也有组装工序，工序之间的加工模式各不相同，属混合制造模式；第三，核心生产流程一般是自动化生产线生产，自动化生产水平高，生产设备昂贵，更新换代速度快；第四，产品加工过程以批量制造为主，一般是多种型号产品和多个生产线同步生产，品种规格和批次繁多，产品数量大，单位价值低。

二、电子元器件生产成本核算难点

基于电子元器件产品及生产的特点，按传统成本核算方式来计算可以实现整体生产成本的准确，但落实到具体产品型号，很难做到准确。其主要难度如下：

第一，直接材料分配很难做到精确。电子元器件产品所需要的主要原材料一般以金属材料为主，占产品成本比重较大。由于产品结构不同，不同规格产品耗用原材料的量不同，如果仅按照产品数量来分摊直接材料，很容易造成成本失真。同时，基于电子元器件产品制造流程复杂的特点，生产材料无法通过第一个工序一次性直接投入，而是前后要通过多个工序投入。但相当一部分辅助材料价值也较高，如果全部通过“制造费用-物料消耗”来共同分摊，也很难反应具体产品的真实成本。

第二，制造费用比重较大，直接人工比重较小，易造成产品成本失真。由于产品品种规格繁多，不同规格产品在生产过程中流通的时间不同，所使用的设备也存在差异，如果按照传统方法统一按照直接人工工时或机器工时来分配制造费用和直接人工，势必会扭曲成本核算的准确性。

第三，约当产量法不完全适用于新型元器件企业。约当产量法工业企业的成本核算中应用很广泛，它适用于月末在产品数量较多，各月末在产品数量变化大，产品成本中直接材料和各项加工费用所占的比重相差不大的情况。但电子元器件行业产品大多数是不同工序投入不同的材料，且不同规格产品在不同工序耗用的工时并不相同，这就给准确估算约当产量带来了很大的难题。

三、电子元器件制造企业成本精确核算的解决建议

为合理解决上述难题，实现产品生产成本对销售定价和投资扩产的准确指导，笔者认为可通过以下途径达到成本精确核算的目的。

第一，建立以财务人员为主导、生产技术人员协助的跨部门的成本精确核算工作小组。财务人员的作用在于对企业的成本项目进行判断和分析，生产技术人员则对产品生产工艺设计、理论投入等方面有更权威的了解。通过两者的优势互补，准确区分产品生产不同阶段原材料投入、机器和人工耗用，根据重要性原则把握关键成本要素，探索出具体的成本核算方法。

第二，以品种法为基本核算依据，结合具体产品的工艺特点，参考标准成本和作业成本核算的优点，实施改进的约当产量法。具体做法是，综合选取耗用金额最大的三种主要原材料，以产品工艺设计为标准，计算出所有型号规格产品对核心原材料的耗用，以一种最主要产品的耗用为标准，其余产品产量进行约当折算。改进后的约当产量实际上是结合对在产品约当的计算依据，将约当环节扩大到产成品环节。

第三，参考分步结转的特点，分析产品生产流通环节，以生产线为依据，对制造费用进行二次分配。制造费用的项目很多，有工资及福利费、机物料消耗、折旧费、修理费、租赁费、水电费等。而基于电子元器件产品的生产特点，大部分关键设备和生产线的通用性较差，不同产品的实际所耗用的设备价值、水电费、直接人工投入也存在较大差异。在对制造费用分配时必须考虑重要性影响，区分专用设备，将该部分折旧和水电费按照品种法进行单独分配。在分配完该部分专用制造费用后，再按照约当产量、机器工时等依据对通用生产线和公共投入所发生的制造费用进行二次分配。直接人工的分配也可以考虑重要性，参考该种方法进行二次分配。

第四，充分利用信息管理技术，减轻成本核算的工作量。上述改进看似简单，实际由于电子元器件产品品种规格繁多、生产工序多和混合制造的特点，在手工核算的情况下工作量非常大。目前国内部分电子元器件生产企业已建立生产系统的ERP系统，在工时和材料消耗、设备利用、产量统计等原始记录方面发挥了巨大的作用。应用电子计算机，可以有效替代一些繁重的事务性劳动，减轻核算的工作量，同时可以加速信息处理，便于建立成本管理信息系统，使管理人员及时作出正确决策。在完善的ERP系统下，可以考虑应用作业成本法，实现成本计算对象多层次化、成本计算程序明晰化、费用分配标准多样化、提供成本信息准确化。

第五，加强对生产成本差异的分析，做好成本精确核算的持续改进工作。随着电子整机便携化、多功能化、高速处理、大数据容量的发展要求，促使电子元器件向小型化、片式化、集成化方向发展，产品数量越来越多，单位价值越来越低，带来进一步的成本核算难题。在具体产品生产工艺发生较大改变的情况下，实际耗用与理论耗用势必出现大的差异，必须建立新的分配标准。财务人员必须结合产品市场价格，采取边际贡献分析方法，对原材料和变动制造成本的耗用定期分析，找出差异和影响因素，持续改进成本精确核算。

参考文献：

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关键词：新制度；成本会计；教学内容

财政部从2013年以来，了《企业产品成本核算制度（试行）》（以下简称新制度），以及石油石化行业等三类行业的产品成本核算制度。一直以来，高校成本会计教学内容是基于1986年颁布的《国营工业企业成本核算办法》（以下简称旧办法），以大中型工业制造企业为例，侧重成本核算职能的学习。随着企业制度环境、竞争环境的变化，过去以“成本核算”为基本职能的成本会计在其外延和内涵上均发生了改变。高校教师应切实关注国家新会计政策变更，及时调整教学内容，以做好会计人才培养工作，更好地服务企业、社会。

一、新制度实施带来的新变化

（一）体现不同行业企业产品成本核算的统一性和差异性

旧办法针对国营工业企业会计主体而制定，没有分行业确定成本核算对象，划分主体单一，带有计划经济时期的色彩和烙印。新制度是在构建社会主义市场经济体制二十多年背景下，以国民经济分类标准划分的20大类行业为基础，并结合财政部以往的行业会计制度和核算办法所涉及的13个行业，科学、系统地整合划分了 11个行业类别。新制度的行业分类体现出科学性、统一性、延续性。基本上覆盖了以往的行业会计制度、行业会计核算办法所涉及的行业范围，保持了政策必要的延续性；并与国民经济行业分类标准基本一致，确保成本制度行业划分的科学性，便于企业理解和操作。新制度的行业分类也体现出差异性。一方面按国民经济分类中的主要类型，不但包括制造业、农业等传统产业，还包括了交通运输、信息传输、软件及信息技术服务等生产业，以及有关生活业，确保成本制度适应经济社会发展要求；另一方面也考虑到金融保险业的企业在业务流程、经营管理等方面的特点，规定其不适用这次的成本制度。2014年以来国家陆续了石油石化行业、钢铁行业、煤炭行业三类行业的产品成本核算制度，未来还会陆续其他行业的产品核算制度。针对行业产品成本核算的差异性提供了可操作性的框架细则。

（二）体现与其他会计制度密切的衔接功能

1.发展细化了企业会计准则中关于成本核算的内容

企业会计准则体系基本建成并在大中型企业全面实施。新制度与企业会计准则体系保持衔接，整合了存货、建造合同、无形资产、固定资产及职工薪酬等准则中关于产品成本核算的零散内容。

以存货准则为例，其中规定存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。企业应当根据制造费用的性质，合理地选择制造费用分配方法。在同一生产过程中，多种产品共同承担的加工成本，也应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配。在新制度中第三十五至三十七条针对制造业衔接了存货准则，对如何分配，其中包括对制造业企业耗用的外购燃料和动力费用的分配、制造费用的分配等加工成本明确列出了要求细则。也对除制造业之外的其他行业企业产品成本的归集、分配和结转，从第四十条至四十八条均作了规定。

以建造合同准则为例，规定成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用包括耗用的材料成本、人工成本、机械使用费、其他直接费用；间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用。直接费用直接计入合同成本，间接费用在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。新制度承接会计准则，建筑企业发生的有关费用，由某一成本核算对象负担的，应当直接计入成本核算对象成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择直接费用比例、定额比例和职工薪酬比例等合理的分配标准，分配计入成本核算对象。

除以上列举存货、建造合同准则之外，无形资产、 固定资产及职工薪酬等准则与新制度均存在密切的衔接关系。

2.有利于管理会计体系建设，促进企业管理升级

（1）新制度实施有利于推动管理会计体系建设

管理会计在企业管理乃至经济管理中具有基础支持、战略支撑作用。推进包括成本制度在内的管理会计改革是我国今后会计改革的重心。新制度的实施，是财政部门全面推进我国管理会计体系建设的重要探索。其中规定企业可以按照现代企业多维度、多层次的管理需要，确定多元化的产品成本核算对象。企业可以根据生产经营特点和管理要求，按照成本的经济用途和生产要素内容相结合的原则或者成本性态等设置成本项目。制造企业可以根据自身经营管理特点和条件，利用现代信息技术，采用作业成本法对不能直接归属于成本核算对象的成本进行归集和分配。农业企业、采矿企业、信息传输、软件及信息技术服务等企业，可以根据经营特点和条件，利用现代信息技术，采用作业成本法等对产品成本进行归集和分配。这些定无不贯穿了管理会计体系建设的基本导向。

（2）新制度强化了为企业管理服务的功能

随着全球经济一体化的不断推进，国际竞争由地域细分市场逐渐扩展到全球市场，由差异化、低水平的竞争向全面竞争转变，我国企业正面临着日趋复杂的经济环境和前所未有的机会和挑战。由于国内的许多企业管理基础薄弱，对会计的管理工具认识和应用不一，管理上还存在许多问题。因此，政府通过会计制度改革，来推动企业降本增效、优化运行管理、防范跨国经营风险、制定科学决策，增强企业核心竞争，无疑具有积极的引导和推动作用。在新制度总则中提到企业应当充分利用现代信息技术，编制、执行企业产品成本预算，对执行情况进行分析、考核，落实成本管理责任制，加强对产品生产事前、事中、事后的全过程控制，加强产品成本核算与管理各项基础工作。新制度规定企业一般应当按月编制产品成本报表，全面反映企业生产成本、成本计划执行情况、产品成本及其变动情况等。这些规定均体现了新制度注重为企业管理服务的重要功能。

二、基于新制度背景完善成本会计教学内容

在高校会计学专业主干课程的教学中，企业会计准则应用属于财务会计内容，成本管理属于管理会计教学内容，产品成本核算是成本会计的教学重点。成本会计在财务会计和管理会计之间起到了桥梁衔接的重要作用。成本会计通常以工业制造业企业为例，按照产品成本核算流程进行学习。在新制度背景下，成本会计教学应将制度更新灵活融入产品成本核算流程，达成与其他会计分支课程的衔接过渡，具体可从以下几个方面展开。

（一）成本会计基本理论

成本会计应仍以工业制造业企业为例，结合新制度规定，在基本理论部分界定清楚 “产品”、“产品成本”“成本的分类”“产品成本项目设置”的有关内容。新制度规定，产品是指企业日常生产经营活动中持有以备出售的产成品、商品、提供的劳务或服务。产品成本是指企业在生产产品过程中所发生的材料费用、职工薪酬等，以及不能直接计入而按一定标准分配计入的各种间接费用。企业应当根据生产经营特点和管理要求，按照成本的经济用途和生产要素内容相结合的原则或者成本性态等设置成本核算项目；其中成本性态的分类作为成本会计与管理会计体系的衔接点，需要重点学习。制造企业一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工和制造费用等成本项目。其他非制造业的特殊行业产品成本核算，可以另立章节单独分行业介绍。

（二）要素费用核算

要素费用核算中对外购材料、外购燃料动力、职工薪酬、折旧等的处理，需要融合新制度规定。外购材料中所耗直接材料是指构成产品实体的原材料以及有助于产品形成的主要材料和辅助材料。直接计入产品成本的直接材料，不仅仅是构成产品实体的那部分原材料，还应包括有助于产品形成的主料和辅助材料，都可以直接计入。外购燃料和动力的核算，也要基于其经济用途，用于产品生产的燃料和动力，直接计入产品成本的“燃料和动力”成本项目。

2014年修订的职工薪酬会计准则规定，职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。企业提供给职工配偶、子女、受瞻养人、己故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。职工薪酬主要包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。根据规定，企业的辞退福利计入当期损益，不计入资产成本，但短期薪酬、离职后福利的设定提存计划和设定受益计划、其他长期职工福利，均涉及计入企业资产成本。因此，成本会计还应与企业会计准则衔接，将职工薪酬费用按其经济用途分类，完整正确地归集入产品成本。

关于折旧和其他要素费用的核算，要考虑固定资产计提折旧的起止时间、计提范围、折旧方法及其经济用途，并根据规定需将折旧计入相关资产成本或当期损益。对无形资产摊销处理，其中无形资产的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。这里所指的资产成本均包含了产品成本。

（三）辅助生产费用的核算

辅助生产费用的核算根据新制度要求，其分配方法按是否考虑交互服务，可以划分为两类。其一，不考虑交互服务的有直接分配法；其二，考虑交互服务的有交互分配法、计划成本分配法、顺序分配法和代数分配法。需重点关注的是，不仅交互分配法考虑到辅助车间的交互服务情况，其他的计划成本分配法、顺序分配法和代数分配法，均蕴含了交互分配。除了介绍各种分配计算方法之外，还应区分它们的优缺点和适用范围。

（四）制造费用的核算

制造费用核算中除按机器工时、人工工时、计划分配率等单一分配标准之外，根据新制度要求，要重点引入作业成本法的分配核算。作业成本法是以作业为核心，确认和计量耗用企业资源的所有作业，将耗用的资源成本准确地计入作业，然后选择成本动因，将所有作业成本分配给成本计算对象（产品或服务）的一种成本计算方法。此外，需注意季节性停工企业在停工期间发生的制造费用，应当在开工期间进行合理分摊，连同开工期间发生的制造费用，一并计入产品的生产成本。

（五）成本报表的编制

根据新制度要求，企业一般应当按月编制产品成本报表，全面反映企业生产成本、成本计划执行情况、产品成本及其变动情况等。因此，在教学中要基于企业成本管理的需要，讲解月度成本报表的种类、格式和内容、编制与分析方法。成本报表在编报时间、编报格式与编报内容上，主要由企业根据其生产类型特点和成本管理要求具体确定。成本报表分为三类。1）反映产品成本情况的报表：全部商品产品成本表、主要产品单位成本表。这类报表一般按月编制。2）反映费用情况的报表：制造费用明细表、各种期间费用报表。这类报表一般按年编制。3）其他成本报表：废料销售情况表、材料成本考核表、责任成本报告、质量成本表等。这类报表根据实际需要决定编报时间和范围。

（六）非制造业行业的成本核算

新制度总则规定，产品是指企业日常生产经营活动中持有以备出售的产成品、商品、提供的劳务或服务。此外，根据国家统计局统计资料三次产业占国内生产总值构成，其中第一、第二、第三产业在1986年分别为26.6%、43.5%、29.8%，在2015年分别为8.9%、40.9%、50.2%。第三产业包括批发和零售业，交通运输、仓储和邮政业，住宿和餐饮业，信息传输、软件和信息技术服务业等服务性行业占国民生产总值的比重大幅上升。因此，在成本会计的教学中，除了以工业制造业企业为主例之外，还应兼顾批发零售业、建筑业、房地产业、采矿业、交通运输业、信息传输业、软件及信息技术服务业、文化业和其他行业快速发展的特点，学习这些特殊行业产品成本核算，以满足企I集团化管理、多元化经营所需会计人才的需要。这些行业的产品成本核算需从确定成本核算对象、设置产品成本核算项目和范围、产品成本归集、分配和结转方法等方面结合实例进行学习。

新制度环境下成本会计教学内容存在改革迫切性，同时教学中也存在一些难点。其中引入国外的作业成本法在我国企业的实际应用不成熟，国内案例报道较少，教学中缺少本土化案例。另外，虽然我国制造业企业成本核算职能较成熟，但是在信息传输业、软件及信息技术服务业等特殊新兴行业，成本核算职能有待加强。因此，教师需要通过各种途径收集整理切合新制度应用的教学案例。总之，新制度背景下，成本会计教学的重点既是产品成本核算，又是帮助学习者树立管理思维，即在制度框架下企业要根据自身实际和内部管理要求，在诸多产品成本核算方法中做出最佳选择，能正确反映产品真实成本水平，能服务于企业内部管理，提升竞争力。

参考文献：

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关键词：ERP 成本管理 运用

一、我国制造业企业成本管理的现状

改革开放以来，我国制造业企业通过加强成本管理，提高企业经济效益的经营理念已经颇具成型。但是，由于我国经济起步较西方国家较晚，仍处于借鉴和学习他人成本管理成果的阶段，因此，我国制造业企业在成本管理方面仍然有许多不足之处。

（一）成本管理核算方法单一

现如今的财务核算的内容既包括了对经济事项的事前预测，又包括了对经济事项的事中监督与事后的分析、评价。但是由于成本管理理念的落后，很多企业都以成本核算的事后事项为分析重点，对于分析成本管理质量报告的内容不够客观、准确，再加上成本信息无法及时、全面、准确的全部收集起来，很难为企业的经营决策提供可靠的参考资料。

（二）成本管理工作与实际业务相脱离

由于财务部门与基层业务部门在业务上的沟通较差，造成懂业务的不懂财务，懂财务的不懂业务，使得企业资源的使用与管理无法有效的结合，成本核算结果与基层实际情况发生偏离，因此，成本核算结果无法为企业经营决策提供权威性的参考数据。

二、ERP成本管理系统的出现与特点

面对现代高速发展的经济市场，企业的经营管理者不得不从企业经营发展的全局出发，从企业基层运营成本管理为出发点，对企业的经营成本进行全面、系统的管理控制。但是，面对如此纷繁复杂的企业内外经营环境，大量的信息资源收集与处理无法用人工去完成。随着计算机时代的到来，集成化的计算机处理系统应运而生，为企业的经营管理提供了可靠的帮手。ERP系统的出现，加快了企业收集和处理信息资源的速度和质量，为企业的成本管理提供了强有力的工具。

ERP成本管理系统作为企业经营管理理念与经营管理思想的结晶，既为企业的整体经营管理提供解决方案，也体现了信息系统的系统论思想。它将各种资源信息按照一定的流程进行集成与共享，不但优化了企业的资源，同时也实现了企业资源的最佳配置。ERP成本管理系统主要是利用集成技术与管理会计技术来弥补传统成本核算管理中的缺陷，以适应新形式下经济发展的需要。

三、ERP成本管理系统对成本数据的管理与应用

ERP系统的成本数据主要来源于企业各业务基层，系统中与成本管理相关的所有应用程序都共同享用该数据源，在同一个标准化报告系统中实现了成本与各业务流程的集成，企业管理层可以同时监控各职能部门成本与收入的变化情况。因此，ERP系统对于这此数据的科学性与准确性要求非常高。

企业各业务基层所提供的基础数据非常多，其中与企业成本管理有直接关系的基础数据主要有外购件的发票成本和订单成本，标准成本，材料和工时的定额，人工、制造、间接费用率等。ERP系统通过编辑的物料主文件制作出与生产产品相关的物料清单BOM，系统会自行生成财务成本业务数据，财务部门结合物料清单分析系统中的成本数据并进行成本核算。ERP系统通过事先定义好的工艺路线文件调用各工作中心生产过中消耗各资源的数据，成本系统会自动计算出生产成本数据，财务部门通过基层提供的生产工单与成本系统提供的相关生产成本数据进行成本核算。

四、ERP成本管理系统的成本构成与核算

ERP成本管理系统中的成本构成与传统的成本管理的成本构成大致相同，企业生产经营的总成本由产品的生产成本和企业的经营成本构成，其中产品的生产成本主要包括与生产产品相关的直接成本与间接成本，间接成本主要指不能直接分配到产品成本中的制造费用；经营成本因为与生产产品、提供劳务没有直接的关系，因而不能计入到产品生产成本当中，也不能在产品生产成本的项目中体现。

ERP成本管理系统是以管理会计核算为原则进行设计的，对企业生产产品的全过程进行监督控制，根据不同企业的经营特点实现多种成本核算，我国制造业企业在选ERP成本核算法时，多选用最基本的核算方法――标准成本核算方法。在此基础上，ERP管理系统以系统中物料清单中各物料之间的需求关系与制造程序，采用滚加法，从产品的低层次向高层次累加，对企业生产经营过程中产生的成本进行全程监控。核算流程如下：

首先，系统对购入的各种物料定义出标准成本，并定义出各加工中心的计划费率。

然后，系统会根据产品加工清单与材料需求表自动生成物料清单。当产品完工后，系统会将各种材料的标准成本归依到相应的产成品上，同时，系统会在物料清单的基础上加入相应的工艺路线，对于标准加工成本较高的产品其所分配的到的费用就会相对较高。

最后，系统会根据物料的分类账将价差记录到每一个物料中，包含了价差的物料成本会通过工单自动归集到各产品成本中去；对于量差部分，系统会根据每日完工的工单归集到产品成本当中；对于无法直接归集到产品成本中的量差，系统则会自动通过分摊指令，自行分摊。

ERP成本管理系统使得企业生产经营过程中发生的费用分配非常合理，在采用工时定额成本分摊法下，消耗工时越多的产品所承担的费用就越高，并且财务成本核算人员可以根据系统提供的量差与价差数据，轻松的分析出产品生产成本出现差异的原因。

五、结束语

ERP成本管理系统不仅能使企业的成本控制得到了很大的提升，也使企业的财务部门能够建立相对完善的成本核算体系。随着我国制造业企业对成本管理理论知道的深入了解，ERP成本管理理念将会被我国制造业企业广泛接受，它必将有力地推动着我国制造业企业不断茁壮成长。

参考文献：

[1]李景华.现代企业成本管理模式研究[J].中国新技术新产品，2009（22）

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关键词：作业成本法；制造行业；应用创新

伴随着市场经济的进步与发展，我国制造行业也得到了长足的发展与进步，传统的成本核算方式已经难以满足制造企业的发展需求，作业成本法作为一种科学的成本核算方式应运而生，并且广泛的运用在制造业中。

一、作业成本法

作业成本法的主要原理就是实现资源成本―资源成本动因―产品、服务和用户的过程，并且最终将相对准确的产品成本计算出来的一种方式。图1为作业成本法的基本原理。其中，资源消耗主要包括人工费用、制造费用等企业所需要投入的成本；作业是指能够重复进行，消耗一定资源的特定范围工作。而成本动因则是形成成本的特征事项，充分表示了成本的分配因果联系。

二、作业成本法的优势

在当前制造行业中，传统的成本核算法存在一些弊端。例如，无法第一时间准确的核算产品的应力能力；设备、工时在各个车间难以准确的界定；非生产性费用过高，难以准确界定；半成品、在制品的销售难以核算准确成本，定价工作难以进行；难以全面满足企业成本管理与绩效考核的实际需求[1]。然而作业成本法作为一种能够满足制造企业生产与经营方式的成本管理方式，相对于传统的成本管理方式拥有以下优势：1.提升了成本信息的可靠性。作业成本法使得间接费用的分配范围变得更窄，同时还适当的添加了规范的分配标准。每一种作业都能够选择设的分配率，弥补了传统成本法当中分配间接费用的不合理性，改善了传统成本法所存在的信息失真的问题，从而使得最终的成本核算更加精确，更加可靠。2.使得企业的产销量更加合理[2]。作业成本法中关于成本信息的相关核算更加准确，能够使得企业在制定产量销量计划的时候更加合理，从而获得更加准确的相关利润数据。3.优化我也资源配置。作业成本法能够对企业资金的消耗进行详细而准确的控制管理，从而对企业的价值链、产品种类等进行改善优化，进而达到优化资源配置的目的。4.完善内部管理工作。在基于作业成本法的基础上形成责任中心可以进一步拓展使用作业预算法与管理法，进而完善内部管理工作，对成本的累积与形成过程进行严格的控制[3]。

三、作业成本法在制造业中的应用创新

（一）作业成本法的核算步骤

导致作业成本的因素被称为成本驱动因素，即为成本动因，这一概念是作业成本法中的关键概念。根据产出消耗作业，作业消耗资源的原始力量，可以从资源与作业两种主要的方式来对作业的成本动因进行选择和分析[4]。作业成本法的核算步骤主要包括以下几个步骤。

1.明确主要作业，划分作业中心。作业中心主要是指制造企业生产产品的经营活动的集合体，确认主要作业即为给制造企业将出现的各种非直接费用的作业活动进行类别划分，并且将其中的作业中心划分出来。

2.探究资源动因，准确分配资源成本。制造企业的作业量的水平直接影响到资源的消耗量，但是资源的消耗量与产出的产品数量并没有直接的联系。而通过对资源动因进行探究，就可以合理配置每一个作业中心的资源。

3.分析作业动因，分配作业成品至产品。在对作业动因进行分析后可以明确的了解制造企业在运营中必要的作用与非必要的作业，关键的作业与非关键的作业，从而对产出消耗作业的具体情况进行调整，从而实现降低产品成本的最终目的。

4.计算产品的最终成本。将分配到产品中的人工成本、材料成本等进行汇总，即为产品的最终成本。

（二）作业成本法在制造业中的应用创新策略

1.整体看待制造费用所占比例。作业成本法相对更加适合用于间接费用在成本总额中所占比例较多的企业，而制造费用比例较低的企业使用作业成本法是不符合成本-效益这一基本原则的。据相关调查现实，我国制造行业中有63.4%的企业制造费用仅仅占据成本总额的16%-24%左右，因此有很多制造企业并没有真正的运用作业成本法。然而制造费用所占据成本总额是传统成本计算法下所得出的结果。因此，制造企业需要更加深层次的对制造费用所占比例进行分析。例如，A企业所生产的产品QWE，在传统成本法下该产品的制造费用仅仅占据17.56，从表面数据来看A企业并不适合选择使用作业成本法，但是实际上A企业是一个大型制造企业，旗下拥有众多分厂，每个分厂分别制造最终产品的一部分，所生产出来的半成品就交由下游分厂进行生产[5]。在这种模式下，各个分厂之间就要进行价格内部转移，处于上游的分厂在生产过程中会形成自己的直接材料、制造费用、人工费用等，而下游分厂则会将购买的半成品作为直接材料成本，然后再组合自己分厂生产所需要的材料、人工与制造费用，依次循环直至到最终生产QWE的部门。生产QWE部门的产品成本数据中，直接材料成本就包含了所有上游企业的材料成本、人工成本与制造成本，而剩余的人工成本、制造成本则是其自己发生的。很明显，采用传统低成本核算方式降低了制造费用所占比例，而提升了材料成本比例。站在对QWE的成本构成进行调整核算后，可以发现其制造费用成本上升至27.68%，是适合使用作业成本分析法的。由此可以看出，在传统成本核算放下的制造费用比例并不十分准确，只能当做参考数据之一。制造企业要应用作业成本法需要结合企业的生产特征，对成本来源进行分析，兼顾到制造费用在总成本中的各种综合关系，进而对制造费用进行综合的判断。

2.制造行业上至高层管理人员，下至基层员工都应该要做到创新观念，跟随时代的步伐进步，充分意识到作业成本法是一种十分先进，相对完善的成本核算方式，其在制造行业成本核算的应用中拥有十分明显的优势，因此要积极的创造运用作业成本法的环境，让制造企业的员工都能够参与到作业成本法的运用当中。高素质的财务会计队伍与成本核算的专业人才是保证制造企业准确合理运用作者成本法的保证。因此，制造企业要全面提升财务会计工作人员以及成本核算工作人员的理论基础与实践能力，学习国内外先进作业成本的核算方式，丰富财务会计人员、成本核算人员的理论与实践，加大实践培训，让财务会计与成本核算工作人员能够全身心的投入到作业成本法的运用中。另外，制造企业高层管理人员要提升作业成本法的宣传力度，尤其是要对基层人员进行关于作业成本法的培训，让基层人员能够克服困难，明确作业成本的优势与特点，从而能够在工作中主动使用作业成本法，提高工作效率，将作业成本法落到实处。

四、结束语

通常来说，选择的成本动因数量越多，则最后计算结果的成本数据就越准确，但是成本动因数量的增加将会大大增加财务管理人员的工作量。因此，在应用作业成本法过程中应该始终秉持着边际效益原则，来对成本动因的选择进行权衡，在基本框架与核算步骤上设计。作业成本法在制造企业中的应用应该做到正确看待制造费用所占比例，积极要求基层人员配合，这样才能够充分发挥作业成本法在制造行业中的优势。

参考文献：

[1]晏丰.ABC作业成本法在制造业中的应用研究[J].中国乡镇企业会计，2013，（09）：130-131.

[2]林菡.作业成本法在中小型制造企业成本管理中的应用[J].菏泽学院学报，2015，（03）：90-96+100.

[3]刘智英.多阶分配在制造业的应用分析――作业成本法和变动成本法的精妙结合[J].会计之友，2013，（01）：69-74.