国际税收的问题范文

导语：如何才能写好一篇国际税收的问题，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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国际税收协定（International Tax Treaty），又称国际税收条约，是指两个或两个以上的主权国家，为了协调相互间的税收分配关系和处理跨国纳税人征税事务等方面的问题，通过谈判签订的一种书面协议。

随着国际投资的不断增长及所得税制度在世界各国的普遍建立，协调跨国所得和财产课税的国际税收协定得到了迅速的发展，成为主权国家之间相互协调税制差异和利益冲突，实现国际税务合作的有效形式。与此同时，非缔约国居民利用一定的手段以获得缔约国居民地位享受税收协定所带来的优惠的情况也日趋频繁，使缔约国税收收入蒙受损失，亟需在法律上予以规制。

一、国际税收协定滥用的界定

（一）国际税收协定滥用的定义

税收协定滥用在国际税收相关文献中有“Abuse Tax Treaty”、“ Treaty shopping”等表述。概括而言，滥用税收协定，是指非缔约国居民利用国际税收协定的某些优惠条款，设法使自己的应税行为符合其有关规定，以此全部或部分得到税收协定提供的本不该由其享有的税收优惠待遇，以达到避税目的。

（二）国际税收协定滥用的特点

从定义出发，进一步分析这种行为的特点，主要可概括为如下几点：第一，行为主体主要是跨国公司，即法人居民。这是因为法人与自然人相比，法人具有更大的“易变性”，很容易通过精心策划，巧妙地装扮成缔约国的“居民公司”从而谋取到协定待遇。第二，行为对象主要是针对间接性的投资收益，如股息、利息、特许权使用费及财产租赁收入等，目的是为了减轻预提税的课征。第三，行为方式主要是通过在协定国组建中介公司来谋求不应得的税收利益，如在缔约国组建各种控股公司、传输公司、信托公司等。

（三）国际税收协定滥用的产生原因

1.主观方面

税务是纳税人的一种经济负担，作为一个理性的“经济人”，要追求个人利益的最大化，必定会产生设法少纳税从而多获利的行为。而跨国纳税人为了实现跨国投资的的利润最大化，有着相对更强的避税动机，避税手段自然也是层出不穷。

2.客观方面

（1）企业的营业利润只在其为居民的缔约国一方征税，收入来源的缔约国免于征税，除非该跨国企业在收入来源国设有常设机构。在设有常设机构的情况下，收入来源国也只就归属于该常设机构的利润征税，而且所征的税款可在居住国得到抵免。（2）缔约国一方的居民个人受雇于缔约国另一方而产生的劳务费所得，如果该人只在缔约国另一方短期停留，而且所得并非由缔约国另一方的居民雇主支付或代表雇主支付的，也并非由雇主设立的常设机构支付的，该项所得只在其为居民购买力的缔约国一方征税，即使在缔约国另一方可征税的情况下，所征的税款也可以得到抵免。（3）股息、利息、特许权使用费等消极投资所得，在收入来源国可按照比该国常规税率更低的限制税率缴纳预提税甚至免税。（4）个人独立从事专业性劳务而产生的劳务所得，只在其为居民的缔约国一方征税，收入来源的缔约国免于征税。（5）船舶或飞机从事国际运输，或以船舶从事的内河运输，取得的利润，仅在企业实际管理机构所在的缔约国征税。（6）缔约国一方居民在缔约国另一方学习，培训，或从事讲学，研究，取得的收入，收入来源的缔约国给予一定的免税优惠。（7）在居住国允许“税收饶让抵免”的条件下，跨国纳税人在收入来源的缔约国所享受的减免税优惠而少缴的税款，可以视同缴纳，在其居住国得以抵免，从而使其享受的税收利益全额成为不负担任何税收的净所得。

二、国际税收协定滥用的主要方式与危害后果

（一）国际税收协定滥用的主要方式

有的学者将滥用税收协议的行为定义为：并非税收协定缔约国任何一方居民的人通过在其中某一缔约国设立管道实体等办法达到利用协定好处的做法。其具体的行为方式大致有如下几种。

1.设立直接中介公司（direct conduit companies）

又称“直接导管公司”，是指为获取某一税收协定待遇的好处，而在某一缔约国中建立的具有居民身份的中介体公司。例如，A 国甲公司有来源于B 国乙公司的股息收入，但A、B 两国尚未建立税收协定关系。A 国甲公司又在C 国组建一家公司丙。乙公司可先将股息支付给C 国的丙公司，公司丙再转付给A 国的甲公司。丙公司组建的真正原因不是出于生产经营的实际需要，而是为了利用A、C 两国和B、C 两国的两个税收协定，在C国取得在B国本来得不到的税收利益，丙公司即为一家滥用税收协定的直接中介公司。

2.设立进阶中介公司（stepping-stone conduit companies）

又称“脚踏石”公司这是在设立直接中介公司不能奏效的情况下所采用的一种间接而更为迂回隐匿的避税手法，涉及在两个及以上国家设立子公司以利用相关国家签订的两个税收协定。这实际上是一种直接导管公司与转让定价、避税港相结合的避税手段，属于一种高级避税形式。其结果使当事人不仅获得了本来其没有资格享受的税收协定待遇，而且还可能获得缔约国国内的税收优惠。

3.利用双边关系设置外国低股权的控股公司

许多国家对外缔结的双边税收协定都明确规定，缔约国一方居民公司向缔约另一方居民公司支付股息、利息或特许权使用费，可享受协定优惠的必要条件是该公司由外国投资者控制的股权不得超过一定比例（譬如全部股权的25%以上）。这样，非缔约国的居民公司可以精心组建外国低股权的控股公司（小于25%），以获得优惠。

（二）国际税收协定滥用危害结果

滥用税收协定的行为会产生很大的危害后果。首先，最直接的就是造成相关缔约国的税收损失，对国家经济宏观调控产生不良的影响。从上文中所列举的各种行为方式可知，这种损失主要是预提税的损失，同时，这种行为违背了国家间缔结税收协定的目的和原则，从而必定会影响税收协定在国际上的发展。国际税收协定是国家间为了经济上的合作，基于互惠原则，各自让与对方部分利益以达到利益上的平衡。而行为人对税收协定的滥用，其达到的效果是使自己享受本来不应享受的优惠，这一部分的利益被行为人通过策划和设计转移到自己身上，他们所利用的与真正收入来源和居住地均无关系第三国也从中间接获利，而这正是缔约国税收的损失，完全破坏了合作互惠的初衷。

三、国际税收协定滥用的国内法规制措施

规制国际税收协定滥用的国内法措施在实践中主要有两种做法，一是制定专门法律，二是使用反避税的一般法律规定或原则。

（一）专门立法

目前世界各国中只有美国和瑞士在国内税法中制定了专门防范滥用税收协定行为的法律条款。

1986年，美国通过税法改革，对其《国内收入法》进行了修订，增设了有关防止滥用税法的规定。此前，美国在处理向国外汇出来自美国的利息、特许权使用费和股息时，所有的税收协定都采用了“收益所有人”原则。因而，如果在受益人和支付人之间还存在着中间人，那么具有消极投资特征的所得将不能按税收协定享受低税待遇；当中间人和受益人同为缔约国居民时，情况则例外。目前，美国对于税收协定的政策是，将税收协定的保护范围限于合法者，即享受税收协定优惠的主体应是符合法律规定条件的适格居民：a其50%以上的股份由该国的居民或美国公司或居民拥有的公司；b其所得的5%以下的部分，直接或间接的向美国或该国的居民以外的人支付债务的公司；c其股票主要并经常在该国认可的证券市场交易的上市公司；d有上述第三类公司直接或间接地完全拥有的公司；e由美国税务当局认为适合的公司。

（二）一般反避税条款

其他国家防止协定滥用主要适用一般的反避税立法条款。英美法系的国家依据实体重于形式的法律理念，主张有权确定该项交易是否合理的商业理由或者纯粹是为了获取协定优惠。大多数大陆法国家通过制定反避税条款来打击税收协定的滥用和不当使用。此外，在实践中，有少数国家对属于税收协定范围内的情形适用国内反避税立法的规定，如德国于1993年12月通过了反滥用税法，旨在防止原有税法条文被滥用。其中规定：如果一外国公司是由不能享受税收豁免或税收减免的人所拥有，且这些人直接取得所得，而没有经济上或其他正当理由需要利用外国中介公司，外国公司没有从事其自身的经营活动，那么该外国公司就无权要求税收协定中所规定的税收豁免或税收减免。

四、国际税收协定滥用的国际法规制措施

（一）国际组织的税收协定范本

目前国际上有世界性影响并被各国普遍接受并遵循的税收协定范本主要有《经济合作与发展组织对于所得和财产避免双重税收的协定范本》和《联合国关于发达国家与发展中国家间双重税收的协定范本》（以下简称《经合组织范本》和《联合国范本》）。

（二）引入防范条款

规制国际税收协定滥用的国际法措施主要是在国际税收协定中引入专门的反滥用条款。在国际税收实践中，有很多专门防范税收协定滥用的条款，归纳起来主要有如下几种方式。

1.禁止法（The Abstinence Approach）

该方法是指一国应设法避免那些实行低税制或在税制上易于设立导管公司的国家或地区签订双边税收协定，后者具体指的是巴拿马、摩纳哥、列支敦土登等。这种方法相当简单直接，缺乏技巧性，某种程度上切断了正面合作的渠道。目前有澳大利亚、奥地利、比利时、英国、美国、新加坡等15个国采用这种方法。

2.例外法（The Exclusion Approach）

又称排除法，即在一国和另一国缔结的双边税收协定中规定，对在另一国享受特别低税的居民公司（一般为控股公司）不赋予税收协定优惠。这种方法限制的一般是容易成为中介实体的公司的收益。目前已有加拿大、法国、德国、西班牙等14个国家采取这一做法。

3.透视法（The Look-through Approach）

根据该方法，一家公司是否享受税收协定优惠，不仅取决于公司的居住国，还要视公司股东的居所地而定。因此在税收协定中针对股息、利息、特许仅使用费都引入了“受益所有人”（Beneficiary Owner）的概念，故又称“受益所有人法”。例如，中国与新加坡税收协定第10条第2款规定：“如果收款人是股息受益所有人，则所征税收不应超过股息总额的12%。然而，如果收款人是直接拥有支付股息公司至少25%股份的公司或合伙企业，则所征税收不应超过股息总额的7%”。目前使用这一方法的有丹麦、英国、美国、荷兰等9个国家。

4.征税法（The subject-to-tax Approach）

又称“纳税义务法”，即一个中介性质的公司其所得如果在注册成立的国家没有纳税义务，则该公司不能享受税收协定的优惠。根据这一方法，对来源于缔约国一方的所得在缔约国另一方应课以最低的税收，旨在防止缔约国双方对公司的同一笔所得不征税情况的产生，因此除非在公司设立国征税，否则公司不能享受协定的税收优惠。该方法最能体现税收优惠原则，故适用较广，目前有英国、瑞士、意大利、德国等13个国家实行这一方法。

5.渠道法（The Channel Approach）

该方法主要针对的对象是上文所述的进阶中介公司。具体方法是：如果一家公司的一定比例的毛利润被用来支付不是缔约国任何一方的个人或公司收取的费用，则该公司所付的利息、股息、特许权使用费等不享受协定的税收优惠。这是旨在防止中介公司的所得，以费用形式支付给关联公司。目前实行此法的有比利时、丹麦、美国、德国等9个国家。

6.真实交易法（The Bona Fide Approach）

即规定不是出于真实的商业经营目的，只是单纯为了谋取税收协定优惠的纳税人，不得享受协定提供的税收优惠。根据这种方法，是否给予税收协定优惠应视某些基本条件而定，诸如，公司设立的动机；公司在居住国的经营额、纳税额；公司股份是否在证券交易所登记备案等。目前有澳大利来、丹麦、卢森堡、荷兰等7个国家采用此法。

7.衍生法（The Derivative Approach）

根据这种方法，对于两个已签订税收协定的国家来说，来自于第三方国家的纳税人所拥有的缔约国公司可以享受这两个国家之间税收协定的税收优惠之规定，其前提条件是，该第三国纳税人所享受的优惠不可以超过该纳税人直接投资（而是通过其他公司）而获得该项应纳税所得时所享受的优惠。衍生法作为防止国际税收协定滥用的一项特别条款，是在美国与荷兰和墨西哥签订的双边税收协定中最先采用的，标志着国际税收协定发展的新趋势。

实践中，各国一般不局限于其中某一种方法，而是选择若干种同时使用以解决滥用税收协定方面不同的问题。

五、结论

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关键词：税收 国民待遇 非公有制经济

如何理解税收国民待遇

国民待遇原则体现在税收上，称税收国民待遇，它是指一国政府通过税制给予外国商人和外资企业的税收负担不高于同等条件下本国公民和内资企业的负担。税收国民待遇可从狭义和广义两个方面来理解：狭义的税收国民待遇，是指一缔约国的产品输入到另一缔约国时，不对输入产品直接或间接地征收高于本国相同产品的国内税或其他费用。也就是说，除了进口关税外，其他一切费用与同本国产品同等对待。广义的税收国民待遇，是指一缔约方国民在另一缔约方的税收负担，在同等情况下，不比另一缔约方国民的税收负担重，这里的“国民”泛指个人、法人、合资企业等。可见，税收国民待遇的基本精神是：无论在赋税、国内收费等方面，内资外资、国有非国有经济一视同仁，公平税负。市场经济要求公平竞争，这就要求市场主体之间竞争机会都要平等。税收国民待遇强调机会均等，一视同仁，即不分纳税人的“身份”，资金来源和所在地区一律平等对待，充分体现税收的“经济公平”原则和国际税收协定中的“无差别待遇”，满足市场经济公平竞争的要求，符合国民待遇原则。因此，合理灵活地利用税收国民待遇，为各类企业创造公平竞争的外部税收环境十分重要。

我国改革开放以来，为了吸引外资给外资企业广泛的税收优惠待遇，与内资企业相比，外资企业在税收上享受的是超国民待遇。这种超国民待遇在一定时期对吸引外资起到了积极作用。但是随着我国经济的发展，长期对外资企业的超国民待遇也造成了严重的负面影响，据有关资料统计，外资企业所得税负担率在8%左右，内资企业负担率在22%左右，后者负担率是前者的近3倍。除了不利于外资企业、国有企业、私营企业等之间的不公平竞争之外，外资企业的超国民待遇还给逃税避税增加了可乘之机，造成了税收流失。据报道，我国已批准成立40多万家外资企业，相当部分外资企业利用关联企业之间转移利润手法，每年逃避企业所得税达300亿元（见2003年4月报8日扬子晚报文）。随着我国国民经济所有制结构发生了深刻的变化，非公有经济发展很快，形成了以公有制经济为主体，多种所有制经济共同发展的良好格局。非公有经济在GDP，投资、消费等方面的所占比重迅速上升，已成为国民经济的重要组成部分。与此同时非公有经济的蓬勃发展，也为税收增长提供了丰富的税源，成为国家税收的“半壁江山”。但面对WTO非公有经济也存在尴尬：一方面发展受阻存在非国民待遇，一方面税负偏低超国民待遇。为此，必须认真贯彻“十六大”提出的“必须毫不动摇地鼓励、支持和引导非公有经济制经济”的精神，“充分发挥个体、私营等非公有制经济在促进经济增长、扩大就业和活跃市场等方面的重要作用。放宽国内民间资本市场准入领域，在投融资、税收、土地使用和对外贸易等方面采取措施，实现公平竞争”，重要一点就是给非公有经济以平等的税收国民待遇。

非公有制经济贡献越来越大

以个体私营经济为例，1989年个体、私营经济产值为656亿元，2001年私营经济产值达25640亿元，增长了38倍。对GDP的贡献率，1989年为0.57%，2001年为20.46%。90年代以来平均每年提高近2个百分点。“八五”时期（1990-1995）我国工业总产值平均增长22%，而个体经济、私营经济分别增长48.6%和62.7%，“九五”时期尽管受一系列国内外环境影响，仍以10%以上速度增长。近10多年来，个私经济产值平均增长率在50%以上，1994年曾高达170.1%，远高于同期GDP的增长率。近20年为拉动经济增长做出了贡献，成为创造市场活力，拉动经济增长的基本力量。20多年来，我国约50%以上的出货值是民营企业创造的。与此同时，非公有经济的就业贡献也十分突出。2001年全国从业人员73025万人（含农村劳动力），其中，城镇就业人员为23940万人，私营企业从业人员2253万人，个体工商户从业人员4760万人，两者合计，占全国从业人员的9.6%，缓解了就业压力，维护了社会稳定。改革开放以来，我国新创造非农业岗位2.5亿多个，其中私营、个体经济就吸纳了8000多万人（国营企业人员6400万人）。

税收贡献方面，个私企业税收收入增长迅猛，2002年入库税收945.58亿元，增长43.1%，是所有经济类型税收收入中增长幅度最高的。1998年至2002年年均增长54.9%，占全国税收总收入的比重由1998年的1.8%提高到了2002年的5.7%，提高了3.9个百分点。在大多数县（市）的财政收入中，个体、私营企业税收占当地财政收入的比重已超过1/3，在少数市县超过80%。据第五次中国私营企业抽样调查报告，私营企业近三年的销售额、纳税额、交费额和税后净利润4个指标的年均增长率分别为24.02%、24.65%、22.74%和19.50%，其中纳税额增长最快。

但是从税收负担情况来看，1994-2000年全国公有制经济实现的GDP占总量的58.6%，提供的税收占税收总额的56.3%，非公有制经济提供的税收占税收总额的43.7%。以此推算，公有制经济的税收负担系数为1.36，非公有经济的税收负担系数为0.74，前者是后者的1.84倍。近两年非公有经济税收负担水平有所上升，但总体上仍低于公有经济的税负水平。

非公有制经济的“非国民待遇”表现

1．市场准入受歧视。长期以来，由于方方面面的原因，非公有经济在市场准入方面比如银行、保险、证券、电信等行业，受到许多限制。据统计，目前准许国有企业进入的行业有80多个，准许外资企业进入的有60多个，准许私人民营资本进入的行业只有40多个。

2．融资渠道困难。银行体系的信贷资源多是投向国企和政府工程项目，尽管有的国企和政府工程项目决策失误，浪费严重，造成资金大量损失，或长期亏损，也可以根据政府部门的指令继续从银行获得信贷，并享受种种特权。如由财政拨资金成立新的资产公司收购国企债务和银行坏帐的债权转股权的做法，正是国企特有的“解困”待遇。而长期以来非公有制经济的资本来源却很难从银行得到贷款，只能依靠自由资金或借高利贷，或通过其他非法渠道得到。

3．权益保护未能“一碗水端平”。相对于政府部门大力保护国有资产，个体私营等非公有制经济“神圣不可侵犯”似乎是天方夜谭。他们的财产与各项合法权益往往不能得到与国企、外资同等程度的保护。私有财产的损失在我国法律上称之为经济纠纷或民事诉讼，基本上属于民事的范围，这在实践中却往往是“说也说不清楚”。

4．外部经营环境不好。由于各级政府职能转变滞后，部门腐败现象不断发生，加之没有国企的靠山和外商的特殊身份，私营等非公有经济往往要面对更多的刁难和干扰甚至敲诈，各种乱收费、乱摊派屡禁不止，使之遭受更多的非经营性损失。正如一家私企老板所说：“我们最苦恼的就是接待各级政府官员，一看到车子开到厂门口就紧张”。

提高非公有制经济国民待遇的建议

1．充分认识发展非公有经济的意义。长期的计划体制造成了我们对私营等非国有经济的不信任感几乎是根深蒂固的。因而面对WTO，首先要更新思想观念，清除对非公有经济的思想障碍。私营经济等非公经济与国企、外资企业相比，目前仍属“弱势群体”，但其发展过程中已经显示其不屈不挠的生命力。“十六大”提出毫不动摇地鼓励、支持和引导非公有经济制经济是“十六大”给非公经济企业带来的“定心丸”，对于我国市场经济的发展具有重要意义。可以说没有非公有经济的发展，就没有市场经济的发展，只有公有制经济是不可能建立市场经济的。不能把两者对立起来，各种所有制经济完全可以在市场竞争中发挥各自优势，相互促进，共同发展。

2．保证市场准入机会均等。要全面清理以所有制为依据的限制性政策，比如有的行业，公有制企业和股份制企业可以进入，非公有制经济被禁止进入；有的行业准予外资而禁止民营企业进入。这些都不符合机会均等原则。一个行业是否准入，标准不是“公有”或“非公有”，而应是行业要求的技术、生态、卫生、福利条件和国家安全等。除了涉及国家安全等特殊行业，原则上应一律消除所有制歧视。加入WTO以后，金融、保险、证券、电信等许多领域将打破原有的垄断局面，对外资实施更多的准入和开放，也应给非国有经济创造机会，鼓励公平竞争，促进共同发展。“十六大”提出除了一些有关国民经济命脉的产业外，都欢迎民间资本参与，这将极大地有利于非公有经济的发展。

3．改革现行税制。（1）结合增值税改革，通盘考虑解决私营企业等的不公平待遇问题。建议取消增值税一般纳税人的认定标准，企业不分所有制，只要财务制度健全，会计核算资料齐备，有固定经营场所，都应享受一般纳税人的待遇。但考虑到改制对国家财政收支平衡的影响。可先对一些国家需要重点扶持的高新技术企业，资本有机构成高的能源、交通等基础产业中税负偏重的企业进行试点，取得经验后逐步推广到所有产业。（2）建立统一的企业所得税制。不再区分内资、外资，国有、私营，也不论股份制、还是混合联营，各类企业执行相同的所得税制度。逐步实行各类企业所得税在税率、税基、及其它政策待遇方面的“一视同仁”。在统一内外资企业所得税的基础上，适当对非公有制经济给予照顾。原规定年利润在本3万元以下的企业减按18%3万至10万元的减按27%征收企业所得税，可改为设为15%和20%两个低档税率，继续体现对非公有制经济的鼓励和扶持。对一些中小型非公有企业年利润额度的规定，适当提高标准，比如7万元以下，7万至15万元。

4．进一步改善非国有经济的投、融资环境。在投融资、税收、土地和外贸等领域一视同仁，实行平等待遇。要加快国有商业银行企业化改组和股份多元化步伐，清理限制民间投融资政策。允许民间资本拥有国有商业银行的股份，要按照市场原则配置金融资源和拓宽民间的投资领域。组建非公有企业银行、投资公司等。建立非公有经济发展基金，疏通直接融资的资本市场。对地方非赢利性的私营企业信用担保、再担保机构可实行免征营业税的优惠待遇，由3年时间增长到5~10年，为地方性私营经济等非公有经济发展提供更宽松的税收环境。

5．改善非国有经济外部经营环境。从税费改革角度看，要尽快出台清费立税举措，治理现行政执法环境，制止乱收费、费挤税现象。减轻个体、私营企业等非国有经济的税外负担。注意营造优良服务环境。①从实际出发简化办税程序，减少办税环节和手续，提高办事效率。对私营个体不歧视、不刁难、不敷衍，真心实意地解决他们的困难。②加强税务人员素质教育，落实执法责任制，减少执法随意性。公开政务信息，不搞钱权交易，严格廉政纪律，制止乱收费现象。③做好咨询服务，通过公告、公示等形式，多渠道多方位地开展税法、纳税义务宣传、咨询活动，提高私营个体纳税意识，融洽征纳关系，营造和谐诚信的税收环境。

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一、相关部门对非税收入征管的认识不到位

尽管经过一系列的非税收入收缴改革，相关部门、单位和工作人员依然对非税收入管理的重大意义和作用认识不到位，把正常履职收取的非税收入视为单位自有资金，不愿意接受政府统一调控和财政统一管理，降低了非税收入的管理效率和政府的执行力，影响了财政监管非税收入职能的发挥。

二、非税收入收支管理混乱，资金使用效益低

在实际收支中，部分非税收入挤入往来资金中逃离财政监管，同时支出缺乏严格管理，挤占、挪用、坐支现象没有得到彻底纠正。另外，受传统“重预算内轻预算外”影响，非税收入难以全额进入预算“笼子”。财政部门在部门预算安排上采取的是先非税后预算，造成科学的部门预算受人为干预，资金被用于公用事业发展和经济建设的比重很小，资金使用效益不高。

三、票据管理不规范

主要体现在：票据来源复杂，缺乏有效监管。我国大多数非税收入票据都是由各省市财政部门统一印制，但也有一些部门或垂直管理单位如国土、税务等上级主管部门提供票据，地方财政难以监管；票据管理混乱、违规违纪操作。无专人、专柜、专账管票，票据混开、串用、超范围使用，领用票据后不参加财政票据年检，使部分资金分散于财政监管之外。

四、法制不健全，监督缺乏约束力

目前，非税收入的管理从立项、定标、征收、票据管理和资金使用各个管理环节没有一套覆盖全国的统一、规范、系统的法律法规，使得非税收入无章可循或有章难循。同时，非税收入的征管和使用安排存在较大的随意性，缺乏健全的监督机制，造成各地政府的管理模式和管理办法不一样，非税收入管理难以规范，对违规行为难以约束。

规范我国非税收入管理的建议

一、转变观念，加强对非税收入管理重要性的认识

应着重强调非税收入的重要性，它与税收收入同样都是财政收入的重要组成部分。此外，二者具有相同的财政收入属性，在宏观调控和资源配置中扮演着不可或缺的角色。我国正处于市场经济转型时期，政府非税收入征管改革工作也将会长期开展下去，因此，应逐步淡化预算外资金概念尽快树立非税收入新观念，真正把各级政府的思想统一到其“所有权属国家，使用权归政府，管理权在财政”上来。把规范政府非税收入管理与加强税收征管放在同等重要的位置，使各单位领导及财务人员全面了解政府非税收入管理的范围、目的和意义，提高加强非税收入管理的自觉性和积极性。

二、完善收支管理机制，规范收支行为

一是要改革现行收支管理办法。建立征收、预算、使用分离的管理模式，统一非税收入的征收管理，将非税收入征收管理的职责权限集中于财政部机关或者专门管理机构，强调财政部门在非税收入管理中的主体和监督部门的地位，改变长久以来非税收入谁收谁用谁管的局面。二是要继续清理和规范非税收入。坚决取消不合理、不合法的、不符合行政许可规定的行政事业性收费项目。对各项政府非税收入，严格按照“收支两条线”规定上缴国库或财政专户，进一步扩大征管范围，提高征管效率。

三、加强票据管理，推进票据电子化改革

一是要改进征收方式，以票管收，要做到“统一领发，统一使用，统一保管，统一核销和统一监督”，政府部门一方面要为单独管理、规范和统一票据专门设立票据管理机构，另一方面要强化稽查工作统一规范，并扩大票据管理覆盖面，保障票据管理工作顺利进行。二是要推进票据电子化改革。票据电子化是以微机化管理票据为平台，以机制票据代替手写票据，达到“电子开票、自动核销、全程跟踪、源头控制”的科学化管理票据的要求，真正实现“以票核费，以票管费”的管理目标。从源头上杜绝单位的“小金库”，同时提高对非税收入的管理效能，促进对非税收入的资金监管。

四、加快法制建设，健全监督机制

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一、我国地区间税收收入归属机制不规范的主要原因

1、纳税地点的规定不合理。作为税收制度的重要内容之一，纳税地点的规定直接影响到税收收入的归属问题，直接关系到地方的财政收入，特别是在分税制条件下，这个问题尤为突出。我国各个税种都规定了纳税地点，但是有许多税种在纳税地点的规定上是不合理的，因而造成了地区间的税收收入归属不合理。以增值税为例，根据《关于纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税纳税地点问题的通知》规定：纳税人以总机构的名义在各地开立账户，通过资金结算网络在各地向购货方收取货款，由总机构直接向购货方开具发票的行为，不具备《国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》规定的售货机构向购货方开具发票、向购货方收取货款两种情形之一，其取得的应税收入在总机构所在地缴纳增值税，这种做法就侵害了分支机构所在地政府的分享增值税的税收利益。

2、汇总（合并）纳税制度导致收入归属不合理。2001年，国家税务总局颁布了《国家税务总局关于汇总（合并）纳税企业实行统一计算、分级管理、就地预交、集中清算所得税问题的通知》。根据通知的第三条规定：“成员企业就地预交企业所得税的比例，除另有规定者外，一般为年度应纳所得税额的60%”。同时国家税务总局又下达文件允许若干集团公司各成员企业暂不实行就地预交企业所得税。上述规定显然导致集团企业的成员企业所在地的税收收入大幅度减少，而增加了汇缴企业所在地政府的税收收入，侵害了集团成员企业所在地政府的税收利益。又如《外商投资企业和外国企业所得税法》的规定也存在类似问题。

3、国内关联企业避税行为致使地区税收利益归属不合理。随着我国社会主义市场经济体制的进一步发展，国内跨地区企业集团发展迅速，形成了一大批在管理、控制或资本等方面存在直接或间接关系的关联企业。这些企业集团为了实现总体利益的最大化，一些关联企业在总机构的控制下，人为进行转让定价，转移利润实行避税。虽然境内关联企业的利润转移与涉外企业把利润转移到境外的性质有所不同，但都同样使国家税收收入减少，而且也严重影响地区之间税收利益。

虽然国家税务总局制定了《关联企业间业务往来税务管理规程》，并于2004年进行了修订，但是《关联企业间业务往来税务管理规程》主要还是根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》以及我国政府与有关国家（地区）政府间签订的税收协定的有关规定制定的，主要还是针对涉外企业的，而针对内资企业税收转移问题所制定的税收规范性文件还比较少，导致各地方政府针对国内企业的关联企业间的业务往来的监管缺乏可依据的法律规范。尤其是目前税务机关都非常重视针对外资企业的反避税监管，而往往忽视了对内资企业的反避税监管。

4、税收征收管辖权复杂不统一导致收入归属不合理。税收征管管辖就是明确要税款征收机构的职责范围和分工。税收征收管辖必须遵循税收收入归属谁的财政收入，征收管理就由谁负责的原则。我国目前税收征收管辖权过于复杂不统一。在税收征收管辖的划分上，除地域管辖之外，还有行业管辖、级别管辖、税种管辖及行政管辖等。各种管辖共存造成各级税务机关之间对税源的争夺。例如有些省份设有省级税收征收机构，这就使同一个纳税人可能同时存在两三个级别的征收机构（省、市、区三级）的管辖问题。地市所在地的区县地域内，也存在地市级税务机构与区县级税务机构的级别管辖划分问题。

二、完善地区间税收收入机制必须遵循财政利益原则

财政利益原则主要是指处理地区间税收收入归属必须体现公共服务的效益享用者与成本分担者相对应。在市场经济体制下，政府与经济主体的关系主要是公共服务的提供者与被服务者的关系。相应的，政府间财政关系的处理应以公共服务的效益享用与成本负担为主导的，即政府提供公共服务的成本应当由享用其效益的经济主体分担，政府为经济主体提供了公共服务，经济主体就应当分担相应的公共服务成本。2002年所得税收入分享改革，打破了按企业隶属关系划分所得税收入的做法，就是体现了公共服务的效益分享者与成本分担者之间的对应。不但中央政府与地方政府之间财政关系要体现这种对应关系，地方政府之间同样要体现这种关系。地方政府向地区内的经济主体提供公共服务，地区内的经济主体就必须交纳税收，承担相应的成本。

三、完善我国地区间税收收入归属机制的具体建议

1、进一步改革现行分税制管理体制。（1）实行彻底的分税制。由于我国目前实行的是适度型分税制，既按照税种的归属划分为中央税、地方税和中央地方共享税。由于中央地方共享税是由中央和地方政府按照一定比例分享，各地方政府必然会增加对共享税税源的争夺，进而引发共享税收入的归属问题。实行彻底型分税制，取消中央和地方共享税，只设中央税和地方税，将税基跨地区、跨地区的税种全部划做中央税，这样就可以有效消除这些税种的地区间税收收入的归属问题。（2）改革地方税制，确立以财产税类作为地方税制的主体税种。因为财产税类的税基比较稳定，而且一般不会发生地区性转移，不会引发地区间的税收利益归属不清的现象。

2、科学界定各税种的纳税地点。界定各税种的纳税地点必须遵循财政利益原则。关于增值税，要按照经营地纳税原则，依据征税对象和增值额的发生地来确定纳税地点，发生在生产环节的，就在生产地缴纳；发生在销售环节的，就在销售地缴纳。对于营业税，应该统一按照“劳务发生地”原则确认纳税地点。

3、统一税收征收管辖权。统一税收征收管辖权，应该确立以地域征收管辖为唯一管辖，取消其他各种管辖。因为实践证明，地域征收管辖不但方便税务机关征收，也方便纳税人缴纳税款，同时也是财政利益原则的有效体现。

4、调整总分机构、集团企业汇总（合并）纳税制度。由于目前我国企业所得税属于中央地方共享税，因此现行的关于总分机构、集团企业汇总（合并）纳税制度必然损害了地方政府的税收利益。为了维护集团成员企业所在地政府的利益，调整现行的实行汇总（合并）纳税制度，实行成员企业就地预交税款，根据税收法规的有关规定分期预缴，年终进行汇算清缴。总分机构、集团企业在总机构所在地汇总纳税时，允许将各成员企业在所在地税务机关缴纳的税款从应纳税额中扣除。为了避免地方税务机关争夺税源的情况，建议调整当前企业所得税分别由国家税务局和地方税务局分别征收的办法，对总分机构、集团企业由国税局统一征收。

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关键词：律师业；税收管理；问题；对策

        我国1970年恢复律师制度，1996年5月颁布了《中华人民共和国律师法》，经过近50年的发展，律师业在向社会提供法律服务方面发挥了重要作用。一些律师事务所正成长为大型的现代意义的事务所。但在它们的成长中，税收环境一直困扰着律师业的发展。一个良好的税收环境将使律师事务所的发展更具活力。

        涉及律师事务所的税种主要包括：营业税、城市维护建设税、城镇土地使用税、印花税、房产税、车辆购置税、车船税、企业所得税、个人所得税等。其中企业所得税仅限于国资律师事务所和合作律师事务所缴纳（律师事务所改制后，国资所基本消失，合作所数量也很少，所以企业所得税的影响很小），合伙律师事务所、个人律师事务所无需缴纳企业所得税，其余为各类型的律师事务所共同涉及的税种。

        因此，合伙制是律师事务所的主要形式，主要缴纳营业税、个人所得税。分析了合伙制律师事务所的营业税和个人所得税征管中存在的问题，这些问题也是行业中的普遍问题，并提出了相应对策。

        1  营业税管理中存在的问题

        营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。律师业的营业税管理中存在诸多问题主要体现在以下几方面：

        （1）如何合理确认营业税的应税所得额。根据《关于律师事务所办案费收入征收营业税问题的批复》（国税函发［1995］479号）的规定：律师事务所在办案过程中向委托人收取的一切费用，包括办案费等，无论其收费的名称如何，也不论财务会计如何核算，均应并入营业额中计算应纳税额。而司法部2006年4月13日的《律师服务收费管理办法》第十九条规定：律师事务所在提供法律服务过程中代委托人支付的诉讼费、仲裁费、鉴定费、公证费和查档费，不属于律师服务费，由委托人另行支付。实务中，律师事务所在业务委托开始时预收款项时，很难确定哪些是办案费、哪些是律师服务费，要等到案件结束后才能确定。（2）中间业务管理中的问题。律师业务活动中存在代为收取、支付保证金、鉴定费等中间业务，法律未明确相应管理办法，没有设立相应的委托人账户对该部分资金进行专门管理，导致该部分款项与事务所的收入容易混淆，在税务机关核定应税所得额时出现问题。当税务机关无法认定代收代支款项性质时只能要求纳税，迫使律师在承接法律业务时不得不放弃业务，或者让当事人自已处理这些中间业务。（3）对信托业务缺乏有效管理。信托业务是指信托公司以营业和收取报酬为目的，以受托人身份承诺信托和处理信托事务的经营行为。律师在业务活动中常会持有委托人的资金或财产，由于我国没有系统的管理办法，可能导致律师的收入与客户的委托财产无法及时区分。

        合理划分这些业务，律师业的应税所得就可以得到合理确认。这些问题的出现与律师行业的快速发展密切相关，这也是在行业扩展新业务领域的时候必然碰到的问题。

        2  个人所得税管理中存在的问题

        个人所得税是对个人（自然人）取得的各项所得征收的一种税。律师事务所根据类型不同及人员之间收入构成的差异，不同人员缴纳的个人所得税适用不同的法律，税率和扣除额也有不同规定，其中的主要问题是：（1）合伙律师事务所及个人律师事务所对外承担无限连带责任，需要承担较大的风险。对其比照“个体工商户的生产、经营所得”应税项目征收5%~35%个人所得税，未考虑律师服务的特殊性及其经营应有的维持与发展，缺乏对法律服务业的扶持。（2）对法律顾问费等的不当处理。《国家

税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》第八条规定：律师从接受法律服务的当事人处取得的法律顾问费或其他酬金均按“劳务报酬所得”应税项目20%的比例税率征收个人所得税，税款由支付报酬的单位或个人代扣代缴。担任法律顾问本是律师行业的重要业务，应并计入律师事务所应纳税所得额中。但上述规定不但划错了纳税主体和扣缴义务人，而且还以“劳务报酬所得”的应税项目税率来征收个人所得税，造成可操作性不强，法律责任不明确。（3）律师间收入差距很大，且不同会计期间的收入不均衡。因此，对于工资薪金等所得非常均衡的雇员律师和兼职律师这些实行效益工资纳税人，律师行业的税收负担明显加重，尤其当其收入按事务所规定比例从办案提成取得，按月缴纳个人所得税方式下尤其突出。

    3  对策

        3.1提高律师业会计人员的业务水平。针对律师业的特殊历史发展水平和会计从业人员水平普遍偏低的情况进行专门的会计业务培训很必要，从整体上快速提高行业会计业务处理水平为合理确定收入、费用数额并划分收入、费用期间提供专了业支持，也有利于提高税务机关依法查帐征收的效率。

        3.2合理设定某些费用的扣除率。雇员律师的费用应根据业务类型进行合理的区别对待。调查过程中发生的费用较大，而且收费通常较低的刑事、行政诉讼案件费用可制定较高的扣除率。民事诉讼案件、非诉讼类案件可制定较低的扣除率。律师事务所的管理费用，如教育培训费和业务招待费用的扣除率是否能因事务所而易。

        3.3对不同地区的税收政策实行差别化管理。是否对某些西部或欠发达地区的律师业适用较低营业税率。这些地区尚处于发育阶段，虽然规模总量较小，但对当地经济的运行和法制化发展会产生巨大作用，有利于提高宏观经济的整体素质和促进可持续发展。

        3.4合理减少合伙律师事务所与个人律师事务所的税负。合伙律师事务与个人律师事务所在营运中因无限责任而要承担更大的风险，风险压力及过重的税负使事务所成本过高。适当降低合伙律师事务所与个人律师事务所的税负能激励其发展。

参考文献：

[1]潘明星，刘洋，刘磊.关于我国律师业产业化分配制度的探讨[j].山东财政学院学报，2001（6）.

[2]上海市律师协会财税法律研究委员会，财税律师业务[m].北京：法律出版社，2008.

[3]任旭梅.合伙制律师事务所纳税及筹划[j].攀枝花学院学报，2006，23（2）：31-33.

[4]齐金勃.律师事务所税务筹划研究[d].天津：天津大学，2006.

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关键词：税收管理；问题；解决对策

构建具有现代中国特色的社会主义和谐社会是离不开完善的现代社会保障体系的大力支持，而我国的社会保障管理体系是建立在我国社会保障体系资金的筹集上的。所以，要建立起完全适应我国现代社会保障体系要求的可靠、稳定、有效的社会保障体系的资金筹集机制，不仅是我国社会保障事业的发展要求，也是我国大力构建社会主义和谐社会的最重要内容。

一、我国加强大企业税收管理系统的重要性

1.税收是我国国家与各大企业利益之间分配的主要手段。在计划经济时期里，国家与大企业之间的财税关系的主要支撑力就是财政，而企业的利润是由国家来进行统一支配的，但随着现代市场经济的重大转变，国家与大企业之间的财税关系已经逐渐演变为以税收的政策为主、以财政的政策为辅。在当今社会，国家的税收已经成为调节国家和企业利益分配之间的最主要手段。

2.企业税收管理的加强，关系到我国企业的参与竞争与长远发展的要求。税收是一个国家能够参与财富分配的重要手段，所以，对于税收的合理化，这不仅影响着一个企业的利润存留水平和盈利水平，也影响着一个企业的现金流，因而，对一个企业发展的好与坏都有着深远的影响。各大企业在不同的税收制度下所进行市场竞争，在税负水平中相对较轻的一个企业，在竞争中一定会占有优势地位。所以，加强税收管理不仅是一个国家的政策制定者所关心的问题，同时也是一个企业管理者在企业的经营中所要关心的因素与对企业进行管理时所要考虑的最重要的因素。

3.对税收制度的有效管理会使企业税制在企业中的安排更加符合一个企业的实际发展。在不断地摸索和实践中，与我国经济发展中相适应的企业税制管理体系已经基本建立起来。我国的税收制度有一定的普遍适用性，并不是单一地针对某一个企业或行业，所以，整体而言，企业在税制的实施与操作的过程中，都会遇到一些问题。同时，我国现阶段的税法还处在不断地补充与完善的一个阶段，这个阶段主要基于每一个纳税人在实际的缴税中遇到的障碍与问题，经国家有关部门的调查，在进一步予以解决，制定可行的办法，从而是国家的政策与企业的发展要求更贴切，为大企业的进一步发展创造一个公平的税收环境。

二、目前我国企业在税收管理中所存在的各种问题

1.我国的税收管理还不够完善，没有达到对税收的全过程进行监督与管理。税收管理对于一个企业来说，不仅涉及到会计核算、税款缴纳与纳税申报，同时也延伸到一个企业经营与管理的整个过程。而目前，在我国很多企业的管理者都没有认识到税收管理的重要性。

2.我国大企业的税收管理中缺乏对企业生产经营前的策划。目前，我国有很多企业存在着纳税损失，而从这些案例中来看，出现这种情况的最主要原因就是企业在工作前期的决策与安排中，对国家税收税收政策的整体缺乏了解，总是在出现问题以后才考虑到企业纳税的问题，在问题出现以后也没有得到充分的研究与解决办法。这个时候，问题的处理早已经很困难、很被动了。

3.在税收的管理方面处于人才严重缺乏与极度匮乏的状态中。有些企业跨区域经营，对于地方性的税费政策不同，如果没有经验比较丰富的管理人员进行总体监管，很容易就会形成潜在的企业涉税风险。所以，企业税收管理方面的人才缺乏，是我国当前税收管理中的重大缺陷，同时也是导致企业涉税风险发生的重要原因。

三、加强我国企业税收管理中存在问题的应对措施

1.要树立人人“依法纳税”的观念。在思想上要达成共识，依法纳税也是我国企业税收管理中的最重要目标。在一个企业中，从高层到中层再到基层人员都要树立“依法纳税”的思想理念，在工作的始终都要贯策这种观念。依法纳税是我国所有的企业中快速发展的必然选择。

2.在企业的税收管理中，要做到“全程控制，全员参与”，在这个过程中，企业的领导与管理层人员要高度重视。只有管理层认识的税收管理的重要性，才能与各部门共同发挥，做好税收管理工作。

3.对国家政策的把握要与企业的实际相结合。企业的税收管理工作要始终与我国企业的生产经营的实际紧密联系，同时保持我国税收政策的调整与我国企业的发展有良好的衔接与沟通。

四、结语

结合我国国家税收政策，对企业税收的管理做进一步的分析与研究，立足我国经济的长期发展，在我国制度的不断完善中，面对在税收管理中出现的问题全面思考与解决，在实践过程中要不断地改进现行的税收管理制度。

参考文献：

[1]龙 敏：浅析企业税收管理存在的问题与解决思路[J].金融营销，2012（8）.

[2]王小龙 徐淑清：企业税收管理存在的问题及对应措施[J].税务论坛，2010（6）.

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关键词：律师业；税收管理；问题；对策

        我国1970年恢复律师制度，1996年5月颁布了《中华人民共和国律师法》，经过近50年的发展，律师业在向社会提供法律服务方面发挥了重要作用。一些律师事务所正成长为大型的现代意义的事务所。但在它们的成长中，税收环境一直困扰着律师业的发展。一个良好的税收环境将使律师事务所的发展更具活力。

        涉及律师事务所的税种主要包括：营业税、城市维护建设税、城镇土地使用税、印花税、房产税、车辆购置税、车船税、企业所得税、个人所得税等。其中企业所得税仅限于国资律师事务所和合作律师事务所缴纳（律师事务所改制后，国资所基本消失，合作所数量也很少，所以企业所得税的影响很小），合伙律师事务所、个人律师事务所无需缴纳企业所得税，其余为各类型的律师事务所共同涉及的税种。

        因此，合伙制是律师事务所的主要形式，主要缴纳营业税、个人所得税。分析了合伙制律师事务所的营业税和个人所得税征管中存在的问题，这些问题也是行业中的普遍问题，并提出了相应对策。

        1  营业税管理中存在的问题

        营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。律师业的营业税管理中存在诸多问题主要体现在以下几方面：

        （1）如何合理确认营业税的应税所得额。根据《关于律师事务所办案费收入征收营业税问题的批复》（国税函发［1995］479号）的规定：律师事务所在办案过程中向委托人收取的一切费用，包括办案费等，无论其收费的名称如何，也不论财务会计如何核算，均应并入营业额中计算应纳税额。而司法部2006年4月13日的《律师服务收费管理办法》第十九条规定：律师事务所在提供法律服务过程中代委托人支付的诉讼费、仲裁费、鉴定费、公证费和查档费，不属于律师服务费，由委托人另行支付。实务中，律师事务所在业务委托开始时预收款项时，很难确定哪些是办案费、哪些是律师服务费，要等到案件结束后才能确定。（2）中间业务管理中的问题。律师业务活动中存在代为收取、支付保证金、鉴定费等中间业务，法律未明确相应管理办法，没有设立相应的委托人账户对该部分资金进行专门管理，导致该部分款项与事务所的收入容易混淆，在税务机关核定应税所得额时出现问题。当税务机关无法认定代收代支款项性质时只能要求纳税，迫使律师在承接法律业务时不得不放弃业务，或者让当事人自已处理这些中间业务。（3）对信托业务缺乏有效管理。信托业务是指信托公司以营业和收取报酬为目的，以受托人身份承诺信托和处理信托事务的经营行为。律师在业务活动中常会持有委托人的资金或财产，由于我国没有系统的管理办法，可能导致律师的收入与客户的委托财产无法及时区分。

        合理划分这些业务，律师业的应税所得就可以得到合理确认。这些问题的出现与律师行业的快速发展密切相关，这也是在行业扩展新业务领域的时候必然碰到的问题。

        2  个人所得税管理中存在的问题

        个人所得税是对个人（自然人）取得的各项所得征收的一种税。律师事务所根据类型不同及人员之间收入构成的差异，不同人员缴纳的个人所得税适用不同的法律，税率和扣除额也有不同规定，其中的主要问题是：（1）合伙律师事务所及个人律师事务所对外承担无限连带责任，需要承担较大的风险。对其比照“个体工商户的生产、经营所得”应税项目征收5%~35%个人所得税，未考虑律师服务的特殊性及其经营应有的维持与发展，缺乏对法律服务业的扶持。（2）对法律顾问费等的不当处理。《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》第八条规定：律师从接受法律服务的当事人处取得的法律顾问费或其他酬金均按“劳务报酬所得”应税项目20%的比例税率征收个人所得税，税款由支付报酬的单位或个人代扣代缴。担任法律顾问本是律师行业的重要业务，应并计入律师事务所应纳税所得额中。但上述规定不但划错了纳税主体和扣缴义务人，而且还以“劳务报酬所得”的应税项目税率来征收个人所得税，造成可操作性不强，法律责任不明确。（3）律师间收入差距很大，且不同会计期间的收入不均衡。因此，对于工资薪金等所得非常均衡的雇员律师和兼职律师这些实行效益工资纳税人，律师行业的税收负担明显加重，尤其当其收入按事务所规定比例从办案提成取得，按月缴纳个人所得税方式下尤其突出。

 3  对策

        3.1提高律师业会计人员的业务水平。针对律师业的特殊历史发展水平和会计从业人员水平普遍偏低的情况进行专门的会计业务培训很必要，从整体上快速提高行业会计业务处理水平为合理确定收入、费用数额并划分收入、费用期间提供专了业支持，也有利于提高税务机关依法查帐征收的效率。

        3.2合理设定某些费用的扣除率。雇员律师的费用应根据业务类型进行合理的区别对待。调查过程中发生的费用较大，而且收费通常较低的刑事、行政诉讼案件费用可制定较高的扣除率。民事诉讼案件、非诉讼类案件可制定较低的扣除率。律师事务所的管理费用，如教育培训费和业务招待费用的扣除率是否能因事务所而易。

        3.3对不同地区的税收政策实行差别化管理。是否对某些西部或欠发达地区的律师业适用较低营业税率。这些地区尚处于发育阶段，虽然规模总量较小，但对当地经济的运行和法制化发展会产生巨大作用，有利于提高宏观经济的整体素质和促进可持续发展。

        3.4合理减少合伙律师事务所与个人律师事务所的税负。合伙律师事务与个人律师事务所在营运中因无限责任而要承担更大的风险，风险压力及过重的税负使事务所成本过高。适当降低合伙律师事务所与个人律师事务所的税负能激励其发展。

参考文献：

[1]潘明星，刘洋，刘磊.关于我国律师业产业化分配制度的探讨[j].山东财政学院学报，2001（6）.

[2]上海市律师协会财税法律研究委员会，财税律师业务[m].北京：法律出版社，2008.

[3]任旭梅.合伙制律师事务所纳税及筹划[j].攀枝花学院学报，2006，23（2）：31-33.

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关键词： 水资源费；征收；问题；对策

中图分类号：TV697.4+1 文献标识码：A文章编号：1006-4311（2012）04-0311-010引言

依法征收水资源费，是水行政主管部门的法定职责，足额收取水资源费是实现水资源合理开发、利用、节约和保护的重要措施，体现国家对水资源所有权和水资源有偿使用制度。大通县水政水资源管理机构自1991年2月成立以来，在省水利厅及有关部门的支持下，在县委，县政府、县人大及水务局领导下，1991年7月我县被水利部批准为全国水利执法体系建设第二批试点县。1992年7月我县被确定全国第二批实施取水许可制度基础试点县。从1994年10月开始，逐步开展水资源费征收，使全县水政水资源管理工作逐步走向依法管理轨道。通过十几年坚持不懈的工作，水资源费的征收从无到有、从少到多，截止2009年已征收水资源费八百多万元，这些资金全部上交财政后，由财政统一调配，主要用于全县重点水利工程建设；水资源综合考察、调查评价、监测、规划；水资源保护及管理和节水项目研究开发等方面。既保障区域供水安全，又促进了水源涵养和资源合理配置，提高了抗御水旱灾害的能力和水资源利用效率，对保障经济社会的发展起了很重要作用。

1当前存在的问题

尽管取得了一定成绩，但在水资源费征收过程中仍存在着应征未征、征收不到位、不按标准征收等问题，其原因有以下方面：

1.1 认识不到位。个别单位和个人对水法规不甚了解，对实行取水许可、依法缴费存在逆反心理和消极抵触情绪，借口企业效益差不积极履行缴费义务；有的单位因利益驱动，不按规定装置量水设施或不及时更换已损坏的量水计量设施，还有的将正常的缴纳水资源费“乱摊派、乱收费”混为一谈。

1.2 行政干预。为发展地区经济，政府大力开发工业园区，并加大招商引资兴办工矿企业，从局部利益出发，地方政府出台了一系列优惠政策，造成大量新改扩建项目在未进行水资源论证和办理取水许可的情况下，私自开工建设及凿井取水，水资源管理与水资源费征收工作带来一定的难度。还有个别单位以招商引资企业有优惠条件为由，拒绝缴纳水资源费，从而导致水资源费征收工作难度加大，部分企业未征收水资源费。

1.3 执法力度不强。收费工作是一项政策性很强的工作，而有的征收人员不了解依法收费的精髓，没有熟练地掌握水资源管理方面的法律法规，不讲究工作方式、方法，在工作中一旦遇到拒交的企业或法律政策问题时，做不出圆满、合法合理的解释，拿不出有效的措施，未能充分运用司法手段促进征收工作。

1.4 计量设施安装率较低。主要是企业效益差取水单位装表率不高，计量设施安装率较低，或计量设施简陋，测量精度难以保证，误差大，人为因素多，不能按照实际取用水量足额收交水资源费，容易使水资源费征收出现人情收费问题，至今仍存在包费和协议收费的情况，致使水资源费不能足额征收。

1.5 管理体制不顺。水作为一种自然资源和环境要素，是一个循环统一体。地表水和地下水之间相互转化，与上下游、左右岸、干支流间的开发利用相互影响。开发利用、水环境保护等之间是相互联系的，涉及到水务、环保、矿产等多个部门。目前还未形成一个有权威的统一水管理体系，在地下水资源管理中，水利部门与有的部门职能交叉，如地热水、矿泉水本都属于地下水的范畴，但水利部门征收水资源费，矿产部门征收矿产资源费，交费单位以“不能重复交费”为由拒交，影响了水资源费的落实。

2对策和建议

2.1 切实加大宣传力度。利用网络、广播、电视和其他新闻媒体广泛深入、持之以恒的宣传，进一步提高全民依法缴纳水资源费的意识，主要采取“二化”“三多”“四面”的方式进行宣传，“二化”是普法活动经常化和制度化；“三多”是普法方式多个、普法场合多种多样、普法内容丰富多彩；“四面”是面向社会、面向基层、面向缴费单位、面向水事案件多发地，使取水单位充分认识到取水许可、用水要交费、依法交纳水资源费是获得取水权必须履行的法定义务，为征收水资源费和管理水资源创造良好的社会环境。

2.2 积极沟通、部门协调。依法收费工作涉及面广，工作量大，仅仅依靠水利部门是远远不够的，应加强与地方政府部门的沟通，力争取得地方政府机构的大力支持，减少地方政府的干预，营造良好的执法环境。

2.3 完善计量设施。对取用水单位安装合格的取水计量设施，全面实施计量收费，对未安装计量设施的，一律限期安装，保证水资源费的足额征收，同时也避免引起群众之间的各种矛盾。

2.4 教育培训、提高人员素质。要重视开展业务知识培训，结合收费工作实际，组织进行法律法规知识、新型科技知识培训，提高人员综合素质，逐步建立起一支“思想过硬、业务精通、作风优良、执法公正”的收费队伍。规费征收历来是一项繁琐的工作，要善于运用工作技巧，在实践中加强练习，以训练出属于自己风格的表达方式与协调技巧。

2.5 理顺主管部门和征收单位之间的关系。利用上门收取水资源费的机会，向广大取水户宣传水资源费征收法规和政策，同时，与他们加强感情交流，倾听他们对水资源费征收方面的意见和要求，理顺并协调好征缴双方之间的关系，使双方达成共识，从而建立相互理解、相互支持、相互信任的征缴关系。

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据一些地区反映，《国家税务总局关于车辆购置税税收政策及征收管理有关问题的通知》（国税发[2004]160号，以下简称160号通知）中存在一些政策界限不够清晰、管理方式难以确定问题，要求总局及时明确。现补充通知如下：

一、关于纳税申报问题

（一）《车辆购置税纳税申报表》金额单位可暂取整数，保留到元。

（二）回国服务的在外留学人员（以下简称留学人员）在办理免税申报时，除了按照160号通知规定提供相应资料外，还应提供所在地海关核发的《回国人员购买国产汽车准购单》（以下简称准购单）。凡是不能提供准购单的留学人员，车购办不予办理免税手续。

（三）已使用未完税车辆，如果纳税人主动申请补税，但缺少《机动车销售统一发票》或其他相应资料的，车购办应受理纳税申报。

二、关于计税依据问题

（一）免税条件消失的车辆，自初次办理纳税申报之日起，使用年限未满10年的，计税依据为最新核发的同类型车辆最低计税价格按每满1年扣减10%，未满1年的计税依据为最新核发的同类型车辆最低计税价格。

（二）已使用未完税车辆发生转让、补税行为的，计税依据为最新核发的同类型车辆最低计税价格。

三、关于税款征收问题

（一）车购办在为纳税人办理纳税申报手续时，应实地验车。

（二）车购办对已使用未完税车辆除按照同类型车辆最低计税价格补征税款外，还应按《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称征管法）规定加收滞纳金。

四、关于退税问题

（一）对公安机关车辆管理机构不予办理车辆登记注册手续的已税车辆，纳税人可以到车购办办理退税手续。纳税人在办理退税手续时，应提供160号通知规定的所有资料，纳税人如果不能提供退车证明和退车的发票，车购办不能为其办理退税手续。

（二）因质量原因，车辆被退回生产企业或经销商的，自纳税人办理纳税申报之日起，按已缴税款每满1年扣减10%计算退税额，未满1年的按已缴税款全额退税。

五、关于免（减）税申请问题

（一）160号通知规定的挖掘机、平地机、叉车、装载车（铲车）、起重机（吊车）、推土机，车购办可依据已下发的《设有固定装置免税车辆图册》（以下简称免税图册）直接办理免税手续，不需再报总局审批。其他设有固定装置的非运输车辆，除总局已下发图片且说明图片视同免税图册的车辆不需再报总局审批外，其他车辆一律重新办理免税申请审批手续，并报总局审批。车购办未接到总局批准免税文件（免税审批表）前，为了不耽误纳税人上车牌时间，可以先征税后退税。

（二）设有固定装置车辆的生产企业在向当地车购办提出免税申请时，需填写《车辆购置税免税申请审批表》（以下简称免税申请表），但不用填写免税申请表中发动机号码、车架（底盘）号码、机动车销售发票（或有效凭证）号码和购置日期。此外，还需提供国家发展和改革委员会公告产品所在页码与技术参数页码，车辆内观、外观彩色5寸照片2套。

（三）生产企业所在地的省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局流转税处分别于每年的3月、6月、9月、12月向总局报送免税申请表。总局分别于4月、7月、10月及次年1月将免税车辆图片列入免税图册。

六、关于完税证明问题

车购办在核发完税证明正本前，需将纳税人的车牌号码打印或填写在完税证明正本上。完税证明遗失的，纳税人在申请补办完税证明前需在中国税务报上刊登遗失声明。车购办依据遗失声明为纳税人补办完税证明。

七、关于政策规定

（一）港、澳留学人员可比照留学人员享受税收优惠。

（二）对国家税务总局尚未核定最低计税价格的车辆，

车购办应依照已核定的同类型车辆最低计税价格征税。同类型车辆由车购办确定，并报上级税务机关流转税管理部门备案。各省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局流转税管理部门应自行制定办法在最短的时间内将备案的同类型车辆最低计税价格在本地区统一。并于每月月末将统一的价格信息上报总局。上报路径为总局 FTP服务器“centre\流转税司\消费税处\车购税”。

（三）按照《中华人民共和国税收征收管理法》规定，对车辆购置税纳税人逾期申报应交纳的滞纳金按万分之五收取。

八、关于表证单书印制问题

（一） 由于免税审批表是车购办执行免税政策的依据，各地印制的免税审批表需严格按照160号通知规定的格式、尺寸、采用压感技术印制。

（二） 各省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局流转税管理部门应于每月7日前向国家税务总局报送上月车购税月报表（式样见附表1）。上报路径同上。

九、本通知自2005年4月1日起执行。

附件：车 辆 购 置 税 收 入 统 计 月 报 表

编报单位：                    单位：辆、元

 

本月数

本年累计数

备注

项 目

       

              

         

征税车辆数量

            

           

        

征税车辆价格

         

         

       

征税金额

         

        

       

征税车辆数量

          

           

        

征税车辆总价

        

         

         

征税金额

        

          

      

合计

         

          

      

（一）汽车

1、国产汽车

2、进口汽车

（二）摩托车

1、国产摩托车

2、进口摩托车

（三）挂车

1、国产挂车

2、进口挂车

（四）农用运输车

（五）电车

1、国产电车

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论文关键词：环境税收；问题；成因 

一、我国现行环境税收体系存在的问题 

（一）税费并存不利于建立绿色环保激励约束机制 

尽管我国目前有不少绿色环保的税收政策散见于各税种之中，但大多属于辅的规定，而解决环境污染的主要方法是排污收费制度。该制度以筹集治污资金为目的，根据“谁污染、谁治理”的原则，按照法定标准，向排污超标的单位收取一定的费用。尽管这一制度对于治理污染、控制环境恶化发挥了一定作用，但总体上并不理想。 

（二）含有绿色成分的税种对环境保护的调节力度不够 

1、资源税存在的缺陷 

首先，资源税性质定位不准。我国的资源税以开采企业因开采条件不同而形成的级差收入为调节对象，属于对级差地租的征收，虽然客观上具有保护资源的作用，但制定法律的初衷没有过多考虑绿色环保的功能，在一定程度上影响了该税作用的发挥，不能做到开采资源的成本内部化，也就不能从根本上起到遏制资源浪费，保障资源合理开发和利用，进而保护生态环境。 

其次，资源税征税对象的确定，是以矿山为标准，并不区分某一矿山的富、贫，使得部分企业采取采富弃贫、采易弃难、采大弃小的方式加大矿产资源的开采率，尽最大可能增加资源税的实现数量，以寻求最大的短期经济效益。这一行为直接导致了资源的开发和利用效益降低的结果，助长了破坏和浪费国家资源的现象。 

第三，资源税征税范围过窄，不利于全面保护现有的资源。由于目前资源税的征税范围仅限于矿产资源和盐，而更多的资源如水、森林、地热、滩涂等没有征税，使得企业对这些资源进行无序甚至疯狂的开采，不仅违背了税收公平原则，也造成了应税与非税资源产品生产企业经济利益的不同。 

第四，资源税计税依据和方法不尽合理。目前的资源税根据销售量或生产量计税，不能随资源的价格变化，在资源价格持续上涨的今天，不能有效调节企业利润，进而发挥税收“内在稳定器”的作用，不仅是国家的经济利益受损，还促使企业对资源产品疯狂涨价，通过涨价攫取更多的利益。 

最后，资源税采用定额幅度税率，只反映了劣等资源和优等资源的级差收益，不能根据资源市场变化而调整，与市场机制要求相背离。同时，我国资源税单位税额多年来没有大的调整，使得税负明显偏低，难以发挥税收的调节和保护作用。 

（三）消费税存在的缺陷 

1、消费税的征收范围过窄。在防止环境污染方面，只将鞭炮焰火纳入征税范围，没有将剧毒农药、含磷化肥等纳入；在防止资源浪费方面，只把一次性木筷、实木地板等纳入征税范围，而没有将一次性的塑料袋、电池、纸尿裤、包装物列入；在抑制能耗方面，只将成品油纳入征税范围，而没有将煤炭、天然气等纳入。由此种种，造成人们对环保认识的偏颇，好像有的资源不能浪费，有的就可以随意使用，有的污染要制止，有的则可以为所欲为，这不利于全面培养人们的环保意识，发挥消费税的环保作用。 

2、消费税部分税目的税率偏低。如一次性木筷税率只有5%，无论对生产者还是使用者都不能感到“切肤之痛”，起不到抑制该行为的作用。同时，成品油采用定额税率，不能发挥价格的调节作用，没有起到燃油税的目的。 

3、三个土地税存在的缺陷 

城镇土地使用税征收范围小、税负偏低，只能作为地方财力的补充，对合理使用国有土地，节约土地资源起不到应有的刺激作用。耕地占用税的初衷是保护农业用地，对占用耕地的一种补偿。由于税额较低，采用一次性征收等不足，对农用土地的保护作用甚微。 

土地增值税出于抑制房地产炒作和牟取暴利的投机行为，事实上只起到了“把左口袋的钱装入右口袋”的作用，并没有减少土地资源的滥占、浪费等情况，2009年在世界经济危机的背景下，我国各地的“地王”却被不断刷新就是很好的例证。 

4、车船税和车辆购置税存在的缺陷 

车船税是按照车船的种类、大小确定不同税负的，没有考虑该车船的性能、油耗及尾气排放量等因素对环境的损害程度，基本上没有考虑环保因素，不利于发挥该税缓解交通拥堵、减轻大气污染的作用。 

车辆购置税对于限制车辆过快增长、防止能源类资源浪费、减轻环境污染的作用未能发挥，相反，近两年来对小排量汽车采取优惠政策，刺激了小汽车的激增，表面上看“限大放小”能够减少尾气排放，减轻大气污染，而实际上忽视了“积少成多”的累积效应，该税实施的效果适得其反。 

5、城市维护建设税存在的缺陷 

城市维护建设税定位不准，只照顾了城镇，却忽视了更广大的农村地区的环境建设与保护。同时，该税作为增值税、消费税、营业税三税的附加，没有独立的课税对象、计税依据及减免措施，在实际工作中成为“三税”的附庸，很难发挥独立税种应具备的各种功能。 

（三）相关的税收优惠政策缺乏绿色环保理念 

我国现行税制中的优惠方式种类繁多，包括减税、免税、延期纳税、出口免退税、再投资退税、即征即退、先征后退、先征后返、投资抵免、税额抵免等方式等，但原有涉及绿色环保方面的优惠方式仅限于免税和减税，即便在2008年修订的企业所得税和2009年修订的增值税等税收法律法规中，也只增加了即征即退、投资抵免、税额抵免等有限的几种，纳税人可选择的余地很小，不利于绿色环保事业的发展。 

（四）缺少专门的绿色环保税种 

尽管在诸多税种中出现部分绿色环保的相关规定，但由于力量过于分散，而且多为阶段性政策，系统性、协调性较差，既不能体现税收对绿色环保的调控力度，也不能集中有限的税收资金用于环境建设。因此，在税收政策方面，应该完善现行税制的基础上，开征环境保护税。

二、我国现行环境税收体系存在问题的成因 

通过上面对环境税收存在的问题进行揭示可以看出，我国环境税收制度发挥的作用较小，对构建环境税收体系还缺乏全方位的思考。我国环境税收体系存在诸多缺陷和不足，取决于目前的经济环境、制度环境、社会环境，与我国的经济发展、经济体制与政策取向等方面存在着更深层次的关系。 

（一）粗放型经济增长模式忽视了对资源环境的保护 

如同经济基础决定税制变革一样，经济的增长方式也对资源的利用及环境的优劣至关重要。我国从经济体制改革至今不过三十年的时间，由于长期以来我国经济总量和人均产值较低，使得人们在盲目追求“大规模、高增长、高产值”的同时，忽略了对资源的有效利用及环境的有效保护。从某种程度上说，这种粗放型经济增长方式是造成我国资源耗竭、环境污染日益恶化的根本原因。 

（二）经济体制的不完善抑制了环境税收体系的变革 

税收要发挥其经济杠杆的调节作用，就必须以健全、完善的市场经济体制为前提。我国尽管在1992年就宣称要建立社会主义市场经济，然而，“建立”不等于“健全”。由于市场经济体制不完善，市场不能完全遵照价值规律运行，价格对商品的供求关系有时不能快速、准确地反映，甚至出现滞后和偏差，因此，以调节价格影响企业和消费者行为的环境税收的使用受到制约，作为环境政策手段的作用效果具有不确定性，从而影响了政府采用这种手段，导致税制中对环境保护缺乏关注。 

（三）地方政府的行为模式导致环保功能的弱化 

近年来，中央政府在环境保护方面发挥的作用是积极的，不仅做出了退耕还林等重大举措，还出台了诸如大气污染防治法、环境保护法等一系列法律法规。然而在现实生活中，破坏生态环境的事件却屡屡发生，究其原因，是地方政府在环境保护中角色的异化，从而导致环保功能的弱化。 

（四）各经济主体对环境税收采取漠视甚至抵制态度 

环境税收在某种意义上讲求的是社会整体利益，所以更强调社会的公平性。然而，这一政策的实施毕竟要影响到各经济主体的微观利益，所以，随着环境税收的增加，其潜在的收入分配功能就会显现出来。 

首先，就企业而言，环境税收作为经济杠杆，能够促进企业节能降耗，节约费用，但税金毕竟是一项实实在在的费用支出，相对于直接管制（即标准）手段而言，使企业承担额外的纳税费用。尽管在环境税收手段下，社会总费用在减少，但对企业来说，在绝大多数情况下的费用都是上升的，而且费用增加最明显的是那些处于平均控制费用水平上的企业。这类企业数量比较多，因此，这也就是为什么环境税收难以得到我国企业界支持的原因。 

其次，就消费者而言，他们是税负的最终承担者，即负税人。也就是说，一方面，如果向企业开征环境税收，企业会利用价格转移将该笔税收负担转嫁给消费者。另一方面，如果直接向消费者开征环境税收，这些消费者既是环境税收的缴纳者，也是环境税收的最终负担者，对于环保意识薄弱的消费者而言，凭空增加了很大的经济负担，消费者会对这种税负做出激烈的反应。在这种情况下，环境税收的开征往往得不到消费者的深刻理解和大力支持。 

（五）普通人群对环境保护的观念仍存在一定偏差 

尽管大多数消费者的环境保护意识有了一定提高，但仍没有达到“自觉自愿”的程度，对环境保护的态度，一般是“说起来重要、行动上次要、效果上不要”，就是说，人们在日常生活中对环境保护经常侃侃而谈，但是在具体行动上却不那么重视，比如，我市近年来实行垃圾分类办法以来，在大街上的垃圾箱根本起不到应有的作用，人们照样把可循环利用的和不能重复利用的甚至有毒有害的垃圾混在一起丢弃。人们在“节能还是节钱”上，如果涉及照明灯具、空调、冰箱等是否节能环保，如果既节能节省开支，人们乐已接受节能环保，而如果节能却不省钱，人们往往放弃节能而选择省钱。与此同时，由于我国现行环境保护体制是一种国家本位主义的环境保护理念，把环境保护的权利通归国家所有，造成公民保护环境的权利缺位。人们在环境保护的功能上，更多的认为环保是国家的事，和自己没有太多的直接关系，甚至坚持只要自己不故意破坏环境，随意丢弃垃圾没有什么大不了，相信大自然是“自然净化器”，生产和生活垃圾会自然分解。由于普通人对环保及其环保措施存在着种种误解，包括环境税收在内的各种环保措施的推行就不可避免的遇到阻力，延缓了其制定和实施的进程。