审计风险的案例分析范文

导语：如何才能写好一篇审计风险的案例分析，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词：审计风险；风险成因；风险防范

有审计就有审计风险，审计所承担的责任就越大，审计难度就越高，审计风险也就随之增大。审计人员要对被审计单位的财务报表提出意见，做出审计结论，并承担相应的审计责任。审计人员在审计过程中，无时无刻都处在潜在的审计职业风险之中，那么，如何防范审计风险也就成为审计人员研究的重要问题。

一、审计风险特征及其分析

审计风险会导致审计部门丧失信誉或有关审计当事人承担法律责任。审计风险的特征主要表现为：一是客观性。审计风险是存在于整个审计过程中的一种客观现实。二是经济性。审计风险一旦发生，就会造成严重的经济后果。三是严重性。是指被审计单位的财务收支活动存在重大错弊，而不是一般性的财务管理问题。四是不确定性。经济后果发生与否的不确定性，造成的经济损失严重程度不确定性，审计人员承担审计责任的大小不确定，等等，因而它也是一种潜在的风险。五不恰当性。是指被审计单位经济活动存在重大问题，而审计人员不但未能发现，反而作出不符合事实的审计意见。六是双重性。指一方面被审计单位经济活动存在重大错弊，另一方面又是审计人员作出不恰当性的审计意见而发生的审计风险。七是可控性。审计风险虽然是客观存在的，但是审计人员可以采取有效的审计方法，经过有效的审计程序，去抑制、降低或控制审计风险。

二、审计风险成因及其分析

审计风险是审计部门和人员在审计过程中，对审计所承担的有关责任，即可能发生的潜在危险。审计风险可分为固有风险、控制风险和检查风险，固有风险和控制风险审计人员一般难以控制，而检查风险是由审计主体行为本身所造成的，因而可以由审计部门、审计人员通过一系列措施来加以控制或防范，它与审计主体在实施过程中所运用的程序、证据、方法等要素密切相关。在审计实施过程中，影响或形成审计风险的因素很多。一是被审计单位内控存在漏洞。在实际工作中，受外部环境及财务管理的复杂性、内控薄弱等因素影响，一些单位内控制度不完善、流程不合理以及不相容职务未分离等，形成的控制风险。二是审计方法选择不恰当。由于审计内容的广泛性和复杂性，受审计成本限制，不能将审计事项全部查清。三是审计取证可靠性不强。证据的可靠性及证明力如何，直接影响审计风险。四是审计人员自身素质不高。审计人员是审计实施的主体，其专业素质高低在很大程度上影响审计风险的发生。同时，审计人员对各种业务系统的了解有限，容易出现信息盲从心理，存在“假信息”真审计的风险。外部环境的变换性、复杂性以及对政策、法规的理解，对审计人员提出较强的职业判断能力，而审计人员以现存的知识结构无法起到风险管理所要求的作用。

三、审计风险防范对策及其思考

（一）面对审计风险应采取分析性对策

一是对审计风险进行预测、控制和分析。预测审计风险，收集和整理审计风险资料，制定控制风险的有效方案，评估审计风险，分析选择风险最小的方案，并采取相应有效的控制措施。二是对被审计单位内部控制制度十分薄弱，审计风险大，且审计自身又无法有效控制时，可对该单位不审或拒绝发表意见；或待其完成建账后，再开展审计工作。三是对审计结论的表达要谨慎、详细、清楚地说明实际审计的范围和事项，并只对此负责；避免使用绝对化的表述，如对抽审的一些事项，有限定地发表意见，不作无限定地全面评价。四是分清风险产生的原因，如涉及军队其他部门或人员，与有关部门联系，通报情况，对其做出的被审计处理和评价依据的某种决策、规定，要求其承担部分责任，从而将风险责任转移给有关部门和个人承担。五是提高审计部门的权威性和审计人员的风险意识，有效地抗拒来自审计工作外部各方面的压力和干扰，减少行政和社会关系的干预，保证审计工作的独立性，控制风险诱发的因素，保证审计的公正性，公平性，提高审计人员的风险承受力，确保顺利完成各项审计任务。

（二）控制审计风险应采取主动性对策

防范审计风险，提高审计质量，注重案例分析和理论研究，召开典型案例分析会，不断总结提高；不断学习和掌握新理论、新知识、新方法，如审计抽样技术、内控测试技术和审计报告撰写技术等。在审计工作过程中严格执行国家审计准则，使审计行为符合准则的要求；严格按照《审计法》的要求实施审计，并在此基础上，对控制办法进行全面量化和细化，进一步予以完善，使其具备科学性、可操作性；完善审计岗位责任制，做到责任到人；完善激励约束机制，设立发现案件线索奖、审计项目优秀奖和精品奖等，对于在审计工作中有过错行为的人员，应追究其相关责任。

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【关键词】行业特性 审计风险 华锐风电 财务造假

一、引言

随着财务造假事件的不断曝光，上市公司造假手法变化多端，审计人员能否能为资本市场投资者甄别出真假财务报表信息是审计人员所要承担的责任。De Angelo（1981）提出审计质量受到审计师的独立性和专业技能的共同影响，而行业专长是体现审计师专业技能的重要要素之一，审计人员在审计过程关注企业所处的行业特征对审计风险的规避具有重要意义。

二、文献回顾

关于行业专长与审计质量，研究表明拥有行业专长的会计事务所能更好地掌握审计客户所在行业的经营特点、行业惯用的会计政策等，从而能更好地鉴别客户财务报告的风险（蔡春和鲜文铎，2007），因而提供的审计报告质量更高（刘文军等，2010）。关于行业专长与审计收费的相关研究，由于行业专长可形成差异化竞争优势，研究结果大多支持行业专长与审计收费呈正相关（杨继飞，2010）。

虽然关注行业特征在审计工作中的重要性已经引起审计工作者和学者们的关注，但是对于行业特性与审计风险的关系研究相对比较少。因而本文以华锐风电财务造假事件为例，在现代审计风险模型的基础上，研究审计人员如何在审计实际工作中通过了解行业特性降低审计风险。

三、研究方法与数据收集

本文以XX公司为例，采用文献阅读和案例研究相结合方法展开分析。选取XX公司的主要原因为：一是XX公司作为高新技术企业，在财务造假事件发生前曾是风电行业的领军人，对国家能源的发展起着重要作用。二是针对数据获取而言，数据相对容易获取，本文可以通过巨潮网、公司官网和媒体报道等多渠道收集相关数据。

四、案例分析与讨论：行业特性与审计风险规避

（一）案件背景

XX公司于2006年成立，是一家开发、设计、制造和销售适应全球不同风资源和环境条件的大型陆地、海上和潮间带风电机组的高新技术企业。2011年1月以每股90元的发行价登陆上交所。财务造假事件进程如下：

（二）华锐风电所处行业的特性

根据证监会颁布的2011版行业分类划分，我们将XX公司定为电力设备行业。该行业的主要特征为以下几个方面：

1.风电行业面临发展低潮期，行业竞争激烈。2011年我国有 29家风电整机供应商，厂家数目下降得非常明显，行业竞争激烈，此外随着风电设备企业数量增多，再加上风电设备制造行业产能过剩，为了争夺产品市场，各企业竞相降低产品价格，风电机组市场售价迅速走低。

2.风电行业的发展与国家政策息息相关。纵观风电行业的潮涨潮落，其背后的推力离不开国家的支持。2005～2008年间国家先后通过《关于风电建设管理有关要求的通知》、《促进风电产业发展实施意见》等文件，无疑推动了风电行业的发展。而在国家发改委4月的2011年版的《产业结构调整指导目录》中，在新能源门类奖励类别中国已见不到风电的影子。政府对风电行业的态度直接影响了这个行业的发展状态。

3.风电行业技术要求高，研发投入大。在我国，风电是新型清洁能源，与风能不易收集，转化成电力的效率不高且风能不稳定，不能保证每天的发电量保持稳定。因而在风能转化和设备上，技术要求高。在2011年的XX公司的报表数据上，披露的研发支出占净利润的90%，而其竞争对手――金风科技，研发投入占净利润的80%多。因而可以说该行业的企业进行技术创新是常态。

（三）行业特性引发的审计风险

1.行业特性对检查风险的影响。不同的行业会有不同的会计处理惯性，会计人员利用这些惯性处理方法，导致财务造假手法更为隐蔽，导致检查风险上升。由于华锐风电处于电力设备业，经营范围为生产销售电机设备，其收入确认要同时满足签订销售合同、签署设备验收手续、完成吊装并取得双方认可。在2011年虚增利润277，，81，672.33元，占当期披露利润总额的37.58%。@一结果主要是通过制造吊装单实现的。

2.行业特性对重点错报风险的影响。目前电力行业处于低迷期，行业竞争加剧，经营风险较高，加之该行业受政府政策的影响较大，外部的推动作用对该行业的影响重大，此外该行业对技术创新的要求较高，企业对研发投入的力度较大，而研发本身投资风险较大。因而对于处于这样的产业环境下的华锐风电，其经营风险比其他传统行业更大，需要审计人员对这类企业做出恰当的风险评估。

五、结论与建议

在华锐风电财务造假事件中，行业的特殊性是客观存在的，这种特异性在一定程度上增加了财务造假的机会，使得审计风险上升。本文得出以下结论。

第一，审计风险与行业特征息息相关。每个行业都有其特异性，这些特异性很可能会被被审计单位利用，躲避正常的监督和预防措施，使得审计风险上升，其次这些行业特异性会使得造假手段更为隐蔽，使得审计人员难以侦察出来。

第二，行业特征对审计风险的影响不仅表现在行业特征会增加检查风险，而且对重点错报风险也存在重大影响。因此，审计人员在履行审计责任时，应重点关注企业所处的行业特征及其特殊性，同时充分利用行业信息对企业的财务指标和非财务指标进行分析，得出恰当的审计意见。

参考文献

[1]De Angelo，L.Auditor size and audit quality.Journal of Accounting and Economics 3，1981：183～199.

[2]蔡春，鲜文铎.会计师事务所行业专长与审计质量相关性的检验――来自中国上市公司审计市场的经验证据[J].会计研究，2007（6）.

[3]刘文军，米莉，傅轩. 审计师行业专长与审计质量―来自财务舞弊公司的经验证据[J].审计研究，2010（1）.

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一、政府投资开发项目审计风险的成因

1　审计人员风险意识不强。由于工程审计的复杂性，在实践中很难确定审计人员是否做到应有的谨慎，审计人员风险意识淡薄，在工程审计中这种现象时有发生，如在建设项目现场取证时，没有及时让共同测量的建设单位代表和施工单位代表当场签字认可，没有对落实的材料价格进行有效的认定，致使取证不充分或者出现缺陷，导致结论得不到认同等。这种风险隐患，主要在于部分审计人员没有引起足够重视。

2　审计法制环境的影响。审计法律环境的不完善性与局限性增加了审计风险。审计主要以《审计法》为准，而《合同法》主要以调节民事行为为主，两者形成了一定的冲突，就使在适用法律时存在一定的不确定性。每一条法律及规章都有其相应的适用范围，不能穷尽所有的事项，部分审计活动过程中，对技术和操作上的理解，并不一定有明确的法律法规依据。特别是现阶段还是主要依据定额进行工程计价的，定额只是给出了建设项目中的大部分事项的参考依据，而对于特殊的事项，就只能依赖审计人员在审计时的职业判断了，这就加大了审计工作的难度，不可避免地产生审计风险。

3　建设项目参建各方不负责任。建设方作为建设项目的主体，应对项目建设全过程管理负责，设计方应对所得出的设计成果的准确性、可操作性负责，监理方应对现场的实际施工情况以及变更、签证的真实性和合法性负责，但是在实际施工过程中，往往出现各方独立行事，管理不规范，资料不真实等情况，而施工单位是以利润最大化作为追求的目标，在可能的情况下尽量多计工程量，多计造价，甚至弄虚作假。如果所有的事项都要在审计阶段来解决，就不可避免地产生了审计风险。

4　审计人员职业素质不高造成。由于审计人员的意见或结论是建立在一种职业审查和专业判断上，而由于每个审计人员的技术水平和经验不同，因而不同程度地存在着偏离客观事实，甚至与客观事实完全相反的可能性，也就是说审计结论在一定程度具有不确定性，这种不确定性有时给利用审计服务的各方带来损失，导致审计人员需要对后果承担责任，这种可能性就构成了审计风险。

5　审计质量内部控制不严导致每个造价审计人员的审计方法都有所不同、经验不同，有时容易被表面现象所迷惑，可能查不出送审造价中的猫腻，这就在于有没有建立严格的内部质量控制制度，是否进行了必要的调查、取证工作，有没有及时做好审计记录，有没有执行严格的复核制度。

综上所述，审计风险贯穿于工程审计工作的全过程，来源于审计机关和审计人员的主观方面，包括风险质量意识，所采取的方法、程序，自身专业知识、经验能力等：来源于建设项目的客观环境，包括建设项目相关各方职责履行，提供资料的真实程度和审计的环境等。要防范和控制审计风险，需要采取相应措施，多渠道进行完善，逐步、有效地降低审计风险。

二、政府投资开发项目审计风险的防范措施

1　要树立风险意识。首要的是搞好工程审计风险评估，将风险意识贯穿于工程造价审计全过程，并将审计结果和风险相联系。按照风险大小确定审计项目的先后顺序，明确审计要点，确定降低审计风险的措施与方法。要注重从审计项目计划、人员结构搭配、审计作业流程、审计结果等各个方面监控管理。审计人员只有认真分析任何影响造价的细节，才能得出符合实际的结果。审计人员要明确自己的工作范围和审计责任，对工作做到一丝不苟，尤其是对有关数据的咨询和取证都应符合审计的要求和程序，并应及时留下审计进程轨迹。

2　坚持依法审计。对作为工程造价审计人员应具有很强的法制观念，应将审计法和其它相关法律贯彻于审计活动的始终。每一个环节都严格按规定程序办事，严把法律法规使用权，审计人员办理审计事项应当客观公正，实事求是，并正确运用法律、法规、地方文件，对法律之间有冲突的地方，应吃透其精神，多方咨询，以使得到的结果符合法律的要求。

3　控制来自参建各方的风险。工程审计与财务审计有明显的不同，财务审计主要依据资料，而工程审计是对实物加资料的审计，审计的前提是被审计单位提供了合法、真实、有效的审计资料，再利用审计人员的专业知识和技能及经验，进行综合分析，如果被审计单位及其关联各方有意无意地提供了错误的信息，致使审计人员没能及时发现，就可能出现结果不准确的现象，应督促建设各方认真履行职责并提供真实合法有效的资料。对被审计单位，要求其认真履行审计承诺制，即对所反映的情况、现场情况的有效确认、提供资料的真实性、完整性以及报审资料的时效性实行承诺，对提供的信息失真、失效，要追究有关人员责任。对严重不规范的企业，可以建议有关部门，采取清除出建筑市场的方法，以净化社会经济环境，规范建筑市场主体行为。

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一、将风险审计理念贯穿于经济责任审计的各阶段

在经济责任审计实践过程中，我们遵循标准化的PDCA循环，将风险导向贯穿于经济责任审计的全过程。被审计单位所处的经营环境、行业状况、经营目标、业务流程各不相同，我们从宏观上把握审计对象的风险情况，确定风险点；对有关经营方面的、举报、效能监察等信息作为审计重点予以关注；结合以往内外部检查发现问题揭示出的高风险领域作为审计重点，设计审计程序，确定控制风险，将审计风险降至最低。

在审计项目实施过程中，我们段重点关注了以下几个方面：

（一）进行内控评价

在进行内控评价过程中，一是对被审计对象所在单位的管理流程、业务流程和项目流程等方面进行分析，找出控制措施与存在的风险点；二是对内部控制实际执行的情况进行检查，核查内部控制制度的有效性、健全性以及对风险的监控、识别和防范能力进行评价。

（二）进行实质性测试

实质性测试是审计实施阶段中最重要的一项工作，其目的是为了取得审计人员据以作出审计结论的审计证据。审计过程中如果发现审计风险增加，会适当地增加实质性测试的程序，尽量使审计的风险控制在可以接受的范围以内。

（三）审计报告注重揭示风险点，提出经营管理建议

在撰写经济责任审计报告的过程中，将风险作为首要考虑的因索，在此基础上再结合内控评价及实质性测试情况，对被审计对象进行客观公平公正的评价，揭示风险点，给出恰当的经营管理建议。

二、风险导向经济责任审计的实施效果

（一）内部审计人员更清晰地把握了经济责任内涵

对风险的全面管理是经济责任审计的核心部分，全面风险管理应涵盖企业管理的各个流程，供电企业从工程管理、销售管理、财务管理、营销管理等都是围绕企业风险展开。在进行经济责任审计过程中，始终关注审计风险和企业所面临的风险，并以此作为审计评价的主要内容，使内部审计人员更加清晰地把握了经济责任审计的内涵。

（二）有利于从管理角度，审视经济责任履行情况

将风险导向理念引入企业内部经济责任审计，给经济责任审计以全新的视角，通过符合性测试和实质性测试，检查风险管理过程来评判经营管理状况，及时发现企业经营管理的薄弱环节，客观评价被审计对象的履职情况。

（三）将审计关口前移，为企业增值服务

风险导向下的企业内部经济责任审计，综合考虑降低审计风险和企业面临的各种风险，及时发现企业经营管理中的风险点，分析风险点，以实现降低或规避风险的目标。实现了内部审计从事后审计向事中、事前审计的转移，真正实现为企业的增值服务。

因此，将风险导向理念引入经济责任审计，将拓展经济责任审计视野，充实经济责任审计的方法，提升经济责任审计工作质量，更是内部审计工作的创新和突破。

三、风险导向经济责任审计的经验

（一）努力提高内审人员的综合素质

要发挥风险导向内部审计的优势，需要提升内审人员综合专业素养。审计人员不仅要具备会计、审计知识，而且要熟悉企业管理知识、法律知识、熟悉电网经营业务等。我们通过聘请专家教授举办讲座、现场咨询、审计案例分析等方式，使审计人员掌握现代审计方法，适应当代审计转型需求，提升内审人员的综合素养。

（二）利用“标准化”强化风险导向理念下的审计质量管理

我们以“标准化”为载体，建立了专业管理的指标体系，利用“标准化”强化风险导向理念下的审计质量管理，即将全过程审计质量控制的要求通过标准化流程的形式加以细化、固化，以指导审计人员在审计项目准备、实施、总结、检查阶段做到“5W1H”，做什么、如何做、做到什么程度。

（三）注重对企业内部控制制度的测试和评价

在对企业内部控制制度的测试和评价过程中，我们还增加了一张经营风险提示工作记录，提示被审计单位经营管理风险。在认真评价企业内控水平的同时，较为系统地揭示了企业经营中存在的风险，提出了相应的管理建议，促进了企业内控机制的建立健全和管理水平的提高。

（四）充分借助信息化审计工具

利用国网公司统一使用的审计软件支持远程控制功能和现场采集数据及审计作业功能，该信息系统减轻了审计人员采集、统计、分析数据的大量时间，也能通过内部控制测试系统来发现更多的企业重大经营决策可能存在的隐性问题线索，使分析数据更准确，提供疑点更清晰，使审计风险降低，提高了经济责任审计的效率和审计质量。

（五）推行届中审计，着眼于预防监督

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一、现代风险导向审计在我国的应用现状

现代风险导向审计在国际上的应用已经比较普遍，而在我国起步较晚。虽然新审计准则要求全面实施现代风险导向审计，但是实务中，因为审计人员比较熟悉传统审计方法，而不太了解新的审计模式，所以在应用中常常出现流于形式的情况，没有真正达到现代风险导向审计的要求。1.中小型会计师事务所应用现状。从目前来看，应新审计准则的实施要求，中小型会计师事务所被动的从形式上完成了现代风险导向审计的要求，但是在具体执行审计业务时，却依然按传统风险导向审计方法实施具体的审计程序。一方面，新审计模式的应用会带来审计成本的增加，另一方面，中小型会计师事务所收入水平有限，承接的客户的规模一般不大，客户的内部控制不是很健全，阻碍了现代风险导向审计实质性的应用。此外，中小型会计师事务所审计人员们的理解能力有限，或者是不愿意花费功夫研习现代新审计模式的精髓，最终对现代风险导向审计与传统风险导向审计的区别模糊不清。实务操作中，这些问题具体表现在两方面：一是审计程序生搬硬套，二是审计工作底稿流于形式。2.大型会计师事务所应用现状。在国内规模比较大的会计师事务所中，由于具有比较充足的审计人员和比较雄厚的经济实力，且承接的客户一般规模较大、业务较复杂，内部控制也比较健全，采用现代风险导向审计更能降低审计风险。虽然我国大型会计师事务所为了应对复杂的经济社会环境，减少审计风险，和应新审计准则的要求，纷纷运用了现代风险导向审计方法，但是，现代风险导向审计的应用只限于以经营风险为导向的审计方法阶段（现代风险导向审计中的不同风险观：控制风险导向观、经营风险导向观、诉讼风险导向观、管理舞弊风险导向观和重大错报风险导向观）。总的来说，现代风险导向审计在我国的应用仍存在许多问题，但是，国际四大会计师事务所目前正积极采用现代风险导向审计，并在实践中取得有效成绩。四大的人员结构、功能强大的信息库、先进审计软件的应用，为其应用现代风险导向审计提供了基础。

二、关于五粮液的案例研究

1.五粮液遭遇“调查门”案例概况。2009年9月，五粮液股份有限公司（以下简称“五粮液”）被证监会立案调查。9月23日，证监会有关部门负责人通报该案调查的进展：经初步调查，现已发现五粮液涉嫌存在三项违法违规行为，分别是未按规定披露重大证券投资行为及较大投资损失，并导致财务报表虚假记载；未如实披露重大证券投资损失，而涉嫌虚增利润；披露的主营业务收入数据存在差距。2001年4月10日，五粮液控股子公司宜宾五粮液投资（咨询）有限责任公司（以下简称“五粮液投资”）向宜宾五粮液集团有限公司（以下简称“五粮液集团”）借款8000万元，由亚洲证券有限责任公司（以下简称“亚洲证”）委托理财，到2007年亏损5500万元。2000年～2002年，五粮液以关联公司名义投入2000万元进行证券投资，最后形成520万元投资损失。为隐瞒亏损事实，五粮液投资将此投资事项虚构成借款，并于2002年从上述合作投资款项中划回2000万元冲账。五粮液投资于2000年7月，投入13000万元在中国科技证券有限责任公司（以下简称中科证券）设立账户并进行投资，到2005年底，其资金余额仅为8761.79万元。2007年中科证券破产后，五粮液投资申报债权，2008年仅收回中科证券破产财产分配资金458.81万元。五粮液在2006年、2007年、2008年半年报和年报中，均将上述资金作为正常货币资金予以反映，未计提相应减值准备，涉嫌虚增利润。此外，证监会稽查五粮液的专案组发现，2007年度五粮液控股子公司四川省宜宾五粮液供销有限公司主营业务收入为72.5亿元，但五粮液在其2007年年报中，披露该子公司的主营业务收入为82.5亿元、合并报表后的主营业务收入为73.28亿元，导致财报中披露的主营业务收入数据与实际数据相差10亿元，到证监会进驻后，五粮液才对上述重大差错进行了更正公告。

2.案例分析。（1）注册会计师的职业能力有待于进一步提高。为五粮液提供审计服务的会计师事务所是四川华信会计师事务所（以下简称“四川华信”），该所从2001年开始一直为五粮液提供年报审计服务。该事务所以及五粮液事件中的签字注册会计师均在证监会有处罚记录。如：2002年该事务所因四川电器虚增利润，被证监会对签字的两名会计师陈更生、杨仕珍提出警告；2004年7月，因在中川国际重组过程中违反证券法律法规，证监会再次对该所做出警告处罚；甚至在为五粮液提供审计服务期间，因该所注册会计师程渝、刘均没有审计出五粮液将账面价值2062.40万元的6000吨酿酒车间及道路转让给五粮液集团子公司环球塑胶有限公司而受到证监会的通报批评，同时对其给予警告处分。但是，他们仍然为五粮液进行年报审计，且从2001年到2008年均出具了无保留意见审计报告。五粮液本身存在的问题，通过从实质上运用现代风险导向审计是不难发现的，但是，注册会计师和会计师事务所均没有发现。例如：2007年披露的主营业务收入与实际数据相差10亿元，证监会的调查结果显示，年报存在录入差错未及时更正，该录入差错导致营业收入虚增10亿元。这说明注册会计师在审计工作中缺少应有的职业关注，未保持应有的职业怀疑态度，在现代风险导向审计的运用方面仍不成熟，在审计质量控制方面存在着缺陷。（2）公司治理制度和内部控制关注力度不够。通过对五粮液内部控制及公司治理制度的调查了解发现，公司的董事会缺乏应有的独立性，管理层都是经董事会任命的，总经理和副总经理通常又兼任公司的董事，多年以来董事会均未从外界公开招聘过高级经理等高级管理人员，都是从公司内部提拔任用。注册会计师在审计五粮液时，未发现并及时披露上述内控问题，说明我国注册会计师在运用现代风险导向审计模型时，还有很多需要改进的地方。（3）会计师事务所缺乏独立性。审计责任实质上是一种受托责任，审计应向所有者负责。在这种委托关系下,注册会计师的报酬取决于所有者的满意程度，从而使得审计和经营者之间没有利益依赖关系，注册会计师可以不受经营者的利益威胁,从而使其无法干预审计人员的工作。这种业务委托模式使得审计服务的市场需求和供给之间可以形成良性循环，自然形成独立性高、审计质量高的审计。但是在实际中，这一点很难被做到。目前比较普遍的做法是：企业自行聘用或解聘会计师事务所。这表明实际上事务所与被审计单位是雇佣关系，会导致事务所在利益的驱动下，做出违法违规行为或者降低审计质量。

三、现代风险导向审计在我国应用的主要问题

现代风险导向审计作为一种新的审计模式，因基于系统分析、贯彻风险意识、“重心前移”的显著特点，在发达国家得到了广泛的应用。与国外相比，现代风险导向审计在我国起步晚，仍处于摸索阶段，在实务操作中难免流于形式，出现许多问题，具体可归为以下几个方面。

1.缺乏可操作性的指导性强的审计规范和标准。风险导向审计的应用，要求审计人员了解被审计单位及其环境，识别和评估会计报表的重大错报风险，进而设计和实施进一步审计程序。由于新审计方法的重点是对风险的评估和量化，但是我国目前还没有专门的理论框架或者指南为确定期望的审计风险提供科学的依据，所有，审计人员在实务操作中，很难对审计风险进行恰当的估测；另外，风险导向审计准则仅从理论上规定如何实施审计，但对实务操作的讲解比较少，也就是说可操作性不强。总的来说，现代风险导向审计在我国应用中缺乏具有可操作性的、指导性强的审计规范和标准，这也使得现代风险导向审计模式在我国的应用并不理想。

2.审计成本与效益配比性差。从理论角度讲，现代风险导向审计降低审计成本，提高审计效率和审计质量，但是实践中，首先，事务所得对注册会计师进行相关的培训，这样便增加了审计成本；其次，因为运用现代风险导向审计需扩大审计范围，必然也会导致工作量和审计成本的增加；最后，要很好的运用分析程序需要审计软件和数据库的支持，运用初期投入增加。然而，在会计市场竞争激烈的情况下，审计收费与成本往往不能同步，迫使事务所为获取业务而简化审计程序，这样审计风险便大大增加。

3.复合型审计人员比较欠缺。在引入现代风险导向审计模式之前，我国的审计人员普遍采用传统的账项导向审计和制度导向审计，识别和评价审计风险的审计经验比较欠缺，虽然通过培训和一定期间的学习，对现代风险导向审计模式有了一定的理解和掌握，但在审计实务操作中，将这种新审计模式落实和实践还存在着不小的难度。现代风险导向审计要求注册会计师了解被审计单位的内部和外部环境，大量运用分析性复核程序，融入风险管理的理念，从而对他们提供了更高的要求。注册会计师不仅必须拥有掌握财经法律法规、审计和会计知识，而且还要具备战略管理理论、系统理论、舞弊动因理论的基础，并且能够灵活运用和掌握对风险评估进行定性和定量分析和评价的业绩评价和数理统计模型的技巧。在现阶段，审计人员多数为熟悉审计、会计方面的人才，适合现代风险导向审计的复合型人才少，导致无法满足现代风险导向审计对复合型人才的要求。

4.相关法律法规不够完善。现代风险导向审计模式产生的直接原因是法律诉讼风险的增加。由于现代风险导向审计要求审计人员运用组织判断来分析被审计单位的风险，审计人员可以在其认为可接受的低风险水平下实施常规的实质性测试程序，但是对于这种职业判断的正确性和风险分析合理性很难判断，工作效果无法被量化。虽然我国的《证券法》、《注册会计师法》、等一些法律，对规范注册会计师的执业行为和加强法律责任起到一定的制约作用，然而，这些相关规定仍然处在比较笼统的概念阶段，民事赔偿制度也不够完善。注册会计师承担的法律风险仍然较小。5.被审计单位缺乏完善的内部控制制度。风险导向审计模式是在制度基础审计模式基础上发展起来的，这种审计模式要求对被审计单位的内部控制制度进行测试与评价。在企业内部，有的部门和岗位的人员对其工作的职责与操作程序不清晰，风险承担的最终主体不明确。正是我国企业的内控比较薄弱，导致注册会计师对被审计单位控制风险的评估难以反映真实情况，制约现代风险导向审计实施与落实。

四、推动现代风险导向审计在我国应用的对策

尽管现代风险导向审计在我国的应用受到制约及存在一些问题，但是我们也应看到，现代风险导向审计模式是审计方法发展的必然趋势，为推行该审计方法在我国的应用，本文提出下列对策。

1.加强注册会计师队伍建设。（1）提高执业素质，重构思维框架。现代风险导向审计对注册会计师的知识结构提出了挑战，要求他们不仅要掌握会计和审计相关知识，也要对企业管理、风险评估、数理统计等相关学科领域了解，并且需对相关行业发展状况、法律监管环境及其他外部因素等方面了解。事务所除了对从业人员进行定期培训外，也可以招聘一些风险管理、法律、统计、计算机等专业人才，促进知识结构及时更新。另外，就审计人员的专业判断能力来看，审计人员需多学习和多了解，提高自身的分析问题及解决问题的能力。（2）强化审计人员的职业道德。目前，我国审计人员的职业道德观念比较薄弱，由于成本效益原则、外界的压力、监管环境等原因，存在着违背审计准则、出具不恰当审计意见的情形，对我国审计事业的发展造成了消极的影响。为了改善这种情况，首先应该对审计人员进行定期且有效的职业道德教育，强化职业道德与职业风险和自身职业前景紧密相连的意识。其次，建立审计人员的信用评价体系，鼓励守信守法者，警告或惩罚失信违法者。

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一、PCAOB议题研究

(一)研究目的Johnson等(1991)：在有合作者审查机制的背景下，探究专家和新手在检查误导性财务信息方面的能力。Johnston等(1996)：探究雇佣员工和合作人员之间的互动是否影响决策过程，由合作者做出最终决策；探究职员积极或消极的态度是否影响合作者采用的审计程序；探究内部信息及其结构的影响可能产生的干扰。Tucker和Matsumura(1997)：检测合作者审计和雇员合作者审计报告中体现出能力和独立性的信息样本的可靠性。Kraut和Davidson(1998)：检测客户风险因素与审计员经济激励对雇员与合作审查者所提供的决策上的影响。Schneider等(2003)：检测审计计划对合作者客观性的影响；提供关于审计过程本质的描述性证据。Faver-Marchesi和Emby(2005)：检查持续合作伙伴与新合作伙伴在审计判断上的影响。Epps和Messier(2006a)：分析六大审计事务所与EQ审查有关的指导和审计实践案例。Epps和Messier(2006b)：分析审查目的，详细的业务支持和EQ审计员聘用合作者的表现。Leuhlfin8等(1995)：调整各种风险因素和同意合作者审计客户的表现程度之间的关系。Jamal等(1995)：在同意合作者审计的背景下。调查审计员如何查出欺骗管理层所构造的误导财务信息使用者的框架。Matsumura和Tucker(1995)：检查提高准确性，由雇佣合作者做出的无偏见决策，以及雇佣合作者拥有的不完全信息和迫于压力做出偏见的判断。Tan(1995)：检验审计决策过程如何受早期预期和审计需要及审计威胁预防效应影响。Ayem和Kaplan(1998)：检查客户对风险审查合作者做出判断的认可与雇佣合作者做出的比较。Entwistle和Lindsay(2002)：探究合作者审查业务，以及会计灵活性与有关客户偏好的会计选择、判断之间的联系。Ayers和Kaplan(2003)：探究合约合作者对风险审计合作者风险评估雇佣风险评价的偏见，其判断的接受能力、判断费用和评价项目的数量。

(二)研究结果Johnson等(1991)：通过公司3个专家和2个新手在两个案例中的合作进行案例分析。Johnston等(1996)：通过4个CPA公司合作者充当合作审查员进行动态的案例分析。两个独立变量是，审计员吸收雇佣建议的解决方案，职员与审计员的关系是正面或负面；而非独立变量是财务分析的表现和收入的确认。Tucker和Matsumura(1997)：用实验经济学方法，通过152名大学生在一个涉及职员特殊交易的使用综合法的案件中扮演雇员和合作者的角色进行研究。Tucker和Matsumra(1997)：管理者和合作者假定为雇员和审查合作者做实验。参与者在含有或有负债的八个审计案例中出局一个保留意见和一个无保留意见。Schneider等(2003)：以36个会计师实务合作者扮演合作者为实验。非独立变量是他们作为合作者可能会同意雇员团队的关于可以账目备抵的结论。Faver-Marchesi和Emby(2005)：通过52个四大审计合作者在案件中作为合作审计员的角色，发现审计雇佣合作者的一些情形，购买的商誉没有减值而数据显示它可能减值。Epps和Messie(2006a)：来自六大事务所的EQ审计员做持续性检测。Epps和Messier(2006b)：以123名有经验的EQ审计员在参与审查一件描述聘用合作者的决定和行动的案件作为实验。参与者完成一份不受控制的反馈召回任务和用信誉工具去评价聘用合作者的工作。Leuhlfing等(1995)：从CPA事务所里涉及的公共公司中搜集数据。Jamal等(1995)：来自24个CPA事务所的口头协议分析。他们的扮演者在存在结构欺诈的案件中同意合作者审查员的角色。Matsumura和Tucker(1995)：做单一阶段的分析模型，包括雇佣合作者和一个共同合作者，他们既选择样本规模又选择一个标准的审计报告。Tan(1995)：引用两个例子。例子包含了六大事务所执行的财务可行性预测任务中的92个审计员受到的审计。Ayers和Kaplan(1998)：对六大审计事务所的216名审计合作者做调查，这些合作者扮演一个审计客户认同案件中风险审查合作者的角色。Entwistle和Lindsay(2002)：对来自八家加拿大公共会计事务所的55个审计合作者做实验。独立变量是四个不同会计时间，共同合作审计的效率和报酬是否有广泛的或本土化的定位。协变量是诉讼风险和客户损失难题的可能性。相关变量是审计合作者可能允许客户改进会计处理方法的可能性。Ayers和Kaplan(2003)：以78个有经验的风险审计合作者为实验。半数人表示合约合作者雇佣风险评估与客户数据的关联过度肯定，另外半数人表示评估结果与客户数据一致。

(三)关键结论　Johnson等(1991)：两名具有审计经验和用模式解释线索的人员能够发现舞弊，其他人不能；专家能够发现财务状况的错误，而新手不能。Johnston等(1996)：结构在合作者的合作过程中影响着决策类型；当接受现有方案的人会对少量的额外独立方案发生干扰；当员工和审计员之间的关系负面化后产生干扰的影响会变小。Tucker和Matsumra(1997)：报告偏见减少了，但没有消除，增加了合作者审计和样本信息的可用性。Kraut和Davidson(1998)：扮演审计员的参与者在给出审计意见时不会受到客户重要性的影响，扮演审计员的合作者在给出审计意见时不会受到客户行业重要性的影响，审计公司规模不会影响审查员做出有保留意见报告书的可能性。Schneider等(2003)：参与审计计划的人比参加的人更可能接受雇佣团队的结论，合作者通常不参加审计计划但审查审计计划作为他们主要的安排，极少有客户会面并极少否定雇佣团队的结论。Faver-Marchesi和Emby(2005)：持续合作伙伴比新合作伙伴作出购买商誉减值的可能性要小。Epps和Messierc2006a)：事务所的指导方针包含程序上的不同，在安排审计人员审计相应的领域，EQ审计员在审计计划、业务援助和审计业务过程中与EQ审计员有关联的参与。Epps和Messier(2006b)：EQ审查影响EQ审查员的聘用信息的召回目的或目标。Leuhlfing等(1995)：同意合作者审计程度问题的审计事务所

之间存在显著性区别，唯一的风险影响因素是客户的行业，所有的控制变量都是显著的。Jamal等(1995)：总共13个合作者使用单一的假设去解释每个不一致和所有不能查出四个案件的规则和欺诈。使用两个或更多假设的合作者解释观察中规则的不连续(不包括所有案件中的欺诈)。使用一个标准假设的七个合作者解释了所有不连续和规则及案件中的欺诈。Matsumura和Tucker(1995)：在共同合作者审计拥有独立性的前提下，环境是确定的。且例子证明共同合作者的审计能够引起雇佣合作者报告具有更客观和样本的选择。Tan(1995)：有关联的审计员要花费更多的注意力。潜在审计的警惕性提高了被审计人员的警觉性，减少了审计关联的持续性影响。Ayers和Kaplan(1998)：由风险审计合作者做出的客户认同的判断比那些雇佣合作者做出的判断更保守，风险审计合作的评估比客户财务状况的评估更保守，比雇佣合作者有更多的公共会计经验。Entwistle和Lindsay(2002)：风险审查合作者意识到接受过多风险客户的严重后果，合作者的判断更多的受客户偏好影响。Ayers和Kaplan(2003)：风险审计合作者不受合约合作者的有关有偏见的雇佣风险评估的影响。

二、PCAOB议题内容

(一)EQ审计目的与保险水平　在实验性文章中，Epps和Messier(2006b)检测了不同的EQ审计目的或目标是否能够改善效率，他们的结论表明，有发展目标的审计员比有既定目标的审计员反馈更多的审计风险。Epps和Messier(2006b)发现，EQ发展的目标可能导致更多审计问题的彻底评估，并建议PCAOB的关注涉及到EQ审计员是否提供相反或正面的肯定。提供正面保证的要求比自然的发展更有价值，因为EQ审计者需要特定水平的审计行为来积极表明“雇佣行为与PCAOB的标准相符，并且雇佣报告中的观点或其他结论与环境相适应”。该文献的综述表明一个发展的综述与一个有价值的综述结合起来很可能标明更多的审计议题，因为EQ审计者将不仅关注近期雇佣的质量，也关注未来雇佣审计的提高。

(二)EQ审计者的胜任性、独立性及客观性　SECPS的要求表明，EQ审计者应拥有“充分的专业技术和经验”来实施审查。SECPS于1999年做了更改，增加了EQ审计者必须掌握客户行业的知识和有关SEC规则的能力。许多研究验证了有关EQ审计者独立性或客观性的议题。EQ审计者与客户的密切关系似乎负面影响了其客观性。Favere-Marchesi和Emby的结论也与Tan(1995)的发现一致，与客户有密切联系的审计员比与客户无密切联系的EQ审计员更趋于认可而非否定。Kraut和Davidson(1998)检验是否客户的重要度或客户行业的重要度影响EQ审计员的判断。他们的发现表明客户的费用大小和客户行业的费用大小均不影响EQ审计员在审计意见上的决定。这就表明EQ审计员的客观性不会因其客户或客户行业的重要性而有所偏颇。

(三)EQ审计员的责任性　Epps和Messier(2006a)验证了与这一议题有关的三个问题：一是是否SEC有关EQ审计地位的操作部分的指导已包含在了书面固定指导中；二是是否EQ审计者期望被包含于审计计划并在审计过程中因其中肯的审计行为而被表扬；三是是否有公司的指导指定或限定在审计雇佣中客户和EQ审计员的接触程度。EQ审计员包含于审计计划中，并且EQ审计员应检查审计计划。试验性审计研究表明潜在的判断偏好是源于审计计划中包含EQ审计员。Schneider etal(2003)发现，参与审计计划的EQ审计员比未参与审计计划的EQ审计员更不倾向于同意雇佣合作者的结论。这表明对审计计划的参与并不造成EQ审计员的判断偏好。SECPS指导也明确了EQ审计员不应假设任何雇佣合作者的责任。

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关键词：风险；审计；上市公司

中图分类号：F239 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2013）08-0128-03

20世纪60年代后，审计学术界修订了各种准则，使审计技术方法得到了巨大的改进，审计质量也得到了很大的提高，但纵观全世界，由于审计不当的诉讼案件却急剧增加，重大审计事件层出不穷。因此，发展一种新的、多维的审计技术方法就显得格外重要，这不仅顺应时代的潮流，有利于缓解审计风险，也是人类社会经济发展的必然结果。现代风险导向审计作为一种新型审计模型，它以降低信息风险为审计目标，立足于对审计风险进行系统的分析和评价，将审计风险贯穿始终，在实际运用中显示了无可比拟的优越性。本文结合上市公司具体案例，希望通过案例分析能在现代风险导向审计的应用和实践中提供一些参考，为现代风险导向审计的不断完善提供一些思路。

一、现代风险导向审计的基本程序

总体上看，现代风险导向审计的基本程序设计主要运用了“凡事预则立”的思想，即自上而下、从宏观到微观，用评估的方式对被审计单位的各项情况进行评价，并预先设定重要性范围和目标。在审计的具体方案上，它把审计工作基础大量放在对客户营业过程的调查，对内部控制制度进行控制测试，并对财务表报和客户的操作程序、审计环境等进行科学分析和判断。有关风险导向审计的基本程序，一般大体上可以分为计划阶段、实施阶段和报告阶段。

（一） 审计计划阶段

审计计划阶段主要任务是通过调查、了解、分析、评估等方法进行初步规划，并确认重要的审计范围。通过了解了解被审计单位行业状况、经营业绩、法律监管体系、内部控制和会计政策运用等进行全面控制环境的评估，寻找和确定控制薄弱点；在此基础上评估和识别重大错报风险，具体包括识别和评估财务报表整体层次及其各类交易、账户余额列报与披露认定层次的重大错报风险，进而考虑可接受的检查风险水平；进行初步风险评估，确定重要性水平，审计人员应当考虑各账户或各交易的性质及错报的可能性，同时应关注各账户与交易重要性水平与财务报表重要性水平的关系，然后通过分配的方法将财务报表层次的重要性水平确定到各个账户，或者单独确定各个账户的重要性水平；编制审计计划。

（二） 审计实施阶段

依照审计计划，根据风险评估水平，采用恰当的方法，围绕着审计测试的性质、时间和范围进行审计工作，从而获得充分、恰当的审计证据。具体内容包括：对被审计单位的内部控制进行评价，主要考虑客户管理意识、控制措施以及控制程序设计是否严密、职责分工是否良好等；选择有效的核查程序对会计报表的数据进行实质性测试。现代风险导向审计在这个阶段的特点就是大量使用分析性测试。

（三） 审计报告阶段

这个阶段主要工作有：整理、评价审计证据，复核审计工作底稿，编写审计报告，提出管理建议书。审计报告应根据审计证据和审计工作底稿，通过对各类审计资料认真加以整理、分析和综合，形成审计意见。值得注意的是，审计人员在结束审计之前应对财务报表综合内容进行最后的分析性程序，从而发现一些在具体抽查中没发现的问题。

二、实例操作分析

选择高新张铜股份有限公司2010年度有关资料进行实务操作分析。由于资料来源有限，所以仅根据搜集到的部分资料进行分析。

（一）了解被审计单位及其环境

1.了解行业状况、被审计单位环境等其他外部因素

高新张铜于2006年10月在深交所中小企业板挂牌上市，是国内空调制冷铜管、环保铜水管和铜合金管的领军企业。自上市以来，因公司原管理层内部控制、国际铜价巨幅波动等原因，导致公司经营业绩严重下滑。由于涉嫌违反证券法律法规，高新张铜于2008年6月30日被江苏省证监局立案调查，公司经营陷入困境，资金账户被冻结，主要资产被查封，多家债权银行发讼。自2008年8月以来，公司基本处于停产状态。根据公布的2009年张铜年度审计报告显示，高新张铜已连续3年巨额亏损，早已资不抵债；同时，向银行借款金额重大且已延期，公司存在巨大的偿债压力。发出2009年审计报告9天后，高新张铜股票暂停上市公告，公司持续经营能力存在重大不确定性，面临着退市的压力。公司积极运作资产重组有关事宜，2010年12月28日，高新张铜以发行定向股份的方式，经过一系列变更登记等工作，终于完成重大资产重组，江苏沙钢集团成为高新张铜的子公司。

分析：高新张铜正面临严峻的生存风险，在强大的行业监管和法律诉讼压力下，公司的持续经营能力将受到重大的质疑。公司面对巨大的退市压力，所有者和经营者必然想方设法增加企业的利润水平以避免股票退市的命运，所以本年度的审计重点是公司资产重组的真实合法性，是否存在虚假重组的的情况。

2.行业与经营风险

重组后江苏沙钢集团已成为高新张铜的子公司，由于江苏沙钢集团经营规模大，盈利能力强，从而高新张铜的持续经营能力得以恢复。同时公司的主营业务变更为优特钢产品的生产与销售。

行业与市场竞争风险。首先，目前国内的优特钢产业集中度低，市场竞争激烈；其次，特钢企业对矿粉品质要求高，部分矿粉需要从国外进口，价格取决于国际矿产资源市场及海运状况。近年来国际矿产价格波动大，对钢铁企业的生产经营产生较大影响。另外，全球经济全面复苏仍存在不确定性。依然存在全球性经济低迷导致的钢铁产品市场需求下降，进而影响公司经营业绩风险。

铁矿石大幅涨价的风险。铁矿石是一种不可再生资源。在如今工业生产快速发展的时代，石油、铁矿石等原材料一直是影响产业结构发展的重要一环。我国生产特钢所需的铁矿石大多从巴西、澳大利亚进口，外于被动地位，也没有充分的防御机制，因此抗风险能力极低。

产业政策风险。受金融危机、行业发展等影响国家对钢铁政策调整频繁，如果国家将来加大宏观调控力度，或调整钢铁行业调控政策，进出口政策及产业政策等，均对公司经营环境产生影响。

环保政策风险。江苏沙钢集团已按国家要求配备应有的环保措施、建立了一整套控制制度，不断通过采取技术改造引进先进技术控制污染。但如果公司内部管理和相关制度规定执行的不到位或国家有关环境政策调整，导致污染排放达不到国家规定标准，淮钢特钢将投入更多环保费用，承担更多环保责任。面对严峻的国内外市场环境，高新张铜股份有限公司积极利用自身优势。首先，从技术装备上发挥优势；其次，在产品质量上严格把关，积极创造自主知识产权，打破技术垄断壁垒，循环利用、节能降耗，优化产业结构，积极建设可持续发展产业。

分析：公司资产重组后，主营业务方向发生改变，从原来空调制冷用铜管、铜水管及管件和铜合金系列产品的生产和销售转为优特钢产品的生产与销售，所以应积极关注公司现有的设备和技术是否满足企业进一步发展的需要，同时积极关注市场变化、产业政策等是否对公司的生产经营带来影响，并积极评估影响的大小。

（二） 识别和评估重大错报风险

在审计过程中应当识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报与披露认定层次的重大错报风险。

2010年度重大资产重组情况：根据高新张铜公司2010年度总结报告显示，从2008年到2010年，高新张铜积极恢复股票上市工作，特别是在2010年有许多重大的举措。2008年股东大会通过了《高新张铜股份有限公司发行股份购买资产暨重大资产重组报告书》，并与江苏沙钢集团有限公司签订了《关于发行股份购买资产暨重大资产重组的协议书》等，拟向江苏沙钢集团有限公司定向发行股份。2010年5月20日有条件通过中国证监会并购重组审核委员会审核，购买江苏沙钢集团有限公司拥有的江苏沙钢集团淮钢特钢有限公司63.79%股权。2010年12月27日收到《关于核准高新张铜股份有限公司重大资产从组及向江苏沙钢集团有限公司发行股份购买资产批复》，核准公司重大资产重组。同时，高新张铜向江苏沙钢集团定向发行股份，收到其缴纳的注册资本，并由会计师事务所进行验资认证。2010年12月28日，高新张铜经过一系列变更登记等工作，终于完成重大资产重组。

金融债务发面：与沙钢集团、13家债权银行签订金融债务和解协议与补充协议，截至2011年2月10日，以现金方式全部偿还了以上13家债权银行的债务，并解除了债权债务关系。2011年3月中银国际证出具保荐书，称高新张铜公司已消除经营的不确定性，保荐高新张铜恢复股票上市。

分析：2010年12月底公司资产重组计划被核准通过，并于次日完成资产重组。公司与江苏沙钢集团进行了重大资产从组，后者成了高新张铜的子公司。该公司在年底“突击”完成资产重组，目的很明显是为了能在短时间内通过资产重组企业迅速扭亏为盈。注册会计师应该充分运用其职业判断能力重点开展对资产重组的审计，关注资产重组真实性和合法性，重组的全部手续是否合法完备，是否存在通过资产从组的表象进行幕后不正当交易的情况。对涉及收益的，应当认真审查收入确定的条件是否已经满足，涉及资产评估的，应当认真审查其评估方法是否科学，计价方法是否恰当。

（三） 确定重要性水平

根据重要性水平确认原则，取表计算结果最小值3 600万元为会计报表重要性水平，然后将重要性水平分配给几个风险较大的账户。随着审计过程的进行，适时评估重要性水平是否依然适用。

（四） 编制审计计划

编制审计计划的主要内容有：确定审计目标、审计步骤、执行时间、被审计业务的特征、审计业务报告目标、重要会计问题和重点审计领域、审计工作进度及费用、确定重要性水平和审计风险评估等审计实施前的准备工作。

（五）控制测试

此处不详述。

（六）实质性测试

通过分析性程序可以发现审计重点。

表2中的债务重组收益，公司的解释是根据与13家银行签订的《债务和解协议》。13家银行给予公司减免罚息、复息、违约金等111 941 352.65元。对于为公司代为承担损失，公司的解释是根据张家港市杨舍镇资产经营公司出具的《承诺函》，张家港市杨舍镇资产经营公司为公司承担附应付连带偿付责任产生的损失 1.35 亿。因此营业外收入本期发生额较上期增加 248 744 415.64 元，其中补贴收入中扶持补助本年较上年增加1 457 100元。

分析：注册会计师应该审慎地判断以上收入是否符合收入确认原则。2010年跟2009年比较，补贴收入较上年增加1 457 100元，应该了解补贴政策是否发生变化，是否有非正常交易，从而让公司获取非常受益；而非流动资产处置收益、债务重组收益、为公司代为承担损失都属于本年度新增加收入，所以，这三项收入应该作为本年度审计的重点：是否有存在虚假处置非流动资产而增加当期收入的情况；确认债务重组收益的法律手续是否完备，交易条款是否得到严格遵守。尤其应该关注该笔收入金额巨大，是企业扭亏为盈的关键所在，公司仅仅根据张家港市杨舍镇资产公司出具的《承诺函》来确认收入，所以其法律手续是否完备、是否存在虚假交易情况、是否符合确认收入条件，并要将其作为审计的重中之重。

分析：期间费用明细表可以发现管理费用较上年减少了27%，而主营业务收入仅减少了2%，与去年基本持平。注册会计师在审计过程应该注意到高新张铜公司较去年大幅削减了管理费用，要关注公司是否存在费用资本化的问题和虚减费用的情况，认真查找出管理费用大幅下降的原因。

分析：购买和销售商品关联方之间常见的交易事项。根据2010年关联方交易明细（购买明细）可以看到，宁波沙洲贸易有限公司采购资金比为38.46%，大大超出其他关联方公司交易。注册会计师在要关注关联方交易的真实性，关注是否存在不平等交易，是否存在向母公司转移利润的情况，是否存在资产置换转移资金的情况。

参考文献：

[1] 文颖华.现代风险导向审计及其应用研究[D].成都：西南财经大学，2005.

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高校作为人才培养的主要基地，担负着培养高素质人才的重任，能否培养出满足需要的审计人才，是衡量审计教学论文成败的关键。笔者认为，审计专业教学论文办法改革的当务之急，一要明确审计人才培养目标；二要转变传统教学论文观念；三要应用新的案例教学论文办法。案例教学论文作为一种全新的教学论文办法，如何在审计专业教学论文中充分利用，以提高教学论文质量，值得我们探讨和思考。

一、明确审计人才培养目标

我国高等审计专业的教育目标是：“培养能在企事业单位、师事务所、管理部门、单位、机构从事审计实际工作的高级专门人才”。按照这一要求，我们长期以来把教育目标定位在培养从事审计职业的工作者。然而，随着经济的发展和环境的变化，审计作为一种职业在工作范围、服务本质和上迅速扩张，出现了审计毕业学生与需求的不适应性。原因在于：所需要的不仅仅是合格的审计人员，而且需要具有良好职业道德修养和丰富的知识技能、善于发现问题、解决问题的复合型人才。基于以上需要，笔者认为审计专业教育教学论文目标应是培养他们作为一名审计人员所应具备的能力、创新能力、实践能力、创业能力和职业道德修养，使其具有终生学习的能力，以适应审计环境的变化，而不是训练学生在毕业时即成为一名专业审计人员。

审计学科具有很强的性、实践性及其与相关学科的渗透性。审计专业教学论文工作注重培养学生的创新精神、实践能力和创业能力，努力实现高素质审计创新人才的培养目标；教育部大力实施“高等学校教学论文质量和教学论文改革工程”，强调以质量建设为核心，积极推进高等教育的质量建设和人才培养工作。随着经济的不断发展，对审计人才的要求也越来越高，一方面由于经济环境的日益复杂，机和技术的广泛应用，审计的难度增大，审计风险大增；另一方面，对会计信息质量和及时性的要求越来越高，进而提高了对审计工作质量客观性和公正性的要求。面对日益复杂的业务，审计人员不仅要系统掌握本专业知识，具备从事本专业的工作能力，而且还要具备适应未来复杂多变的会计、审计环境的能力和运用所学的知识解决新问题的能力；同时还要求审计人员具备较高的职业道德水准和团队互助精神。培养一批理论知识、实践能力、综合素质协调发展和适应能力强、知识结构完整、职业道德素质高的审计人才，是审计教育工作的主要目标。

二、改革审计教学论文传统模式

审计作为一门综合性很强的应用型学科，有着独特的教学论文，而我国高校审计专业教学论文办法，还是传统的以教师讲授为主的讲授法，课堂教学论文基本上是以教师为中心、以教材为中心，重理论、轻实践，忽略了教师和学生的充分交流，学生缺少主动提出新问题的探索能力。尽管大多数教师很清楚素质教育的重要性，但在实际教学论文工作中，往往还是走“填鸭式、满堂灌”的老路子，严重压缩了学生的思维空间，导致学生走向工作岗位不能很快适应审计环境及审计业务的需要。这种传统教学论文模式不能很好地顺应审计专业教学论文规律，直接制约着审计专业教学论文改革，未来审计人员综合素质的提高，它已不适应教育发展的要求，必代之以先进的、合理的、适合学生发展的、能够培养学生应用能力、实践能力的办法，案例教学论文法的实施势在必行。

由于审计行业是一个高智力行业，对审计人员与一般财会人员在专业素质方面具有更高的要求，集中体现在审计工作的全过程对审计职业判断的依赖性，而职业判断的依赖性又很大程度上依赖于审计人员的专业实践经验，这种职业的特点使得审计专业教学论文比其他学科更加注重基于实践的案例教学论文。根据联合国教科文组织对各国有关专家意见的调查，案例研究对能力、人际关系能力的培养、知识的传授、学生对知识的接受程度、知识保留的持久性方面都具有独特的作用。随着教育教学论文观念的更新和知识信息时代的到来，审计教学论文改革已成为审计教育工作者面临的重大课题，深入探索审计教学论文规律，广泛实施案例教学论文办法，以便在教学论文办法和教学论文内容安排上适应全面培养审计专业高素质人才的需要。

三、运用审计案例教学论文

学校不能满足学生到师事务所进行直接实习的要求，但可以积极采取间接实践形式，如校内审计模拟操作、课堂案例教学论文等有效形式。案例教学论文法是指审计专业教师以案例为基本素材，提炼和采用审计实践中的一些典型例子，对原理、和道理进行解释，将审计理论知识描述以案例的形式呈现给学生，让学生进入审计情境现场，通过学生的实际操作，从理论到实践，再从实践到理论，突破教学论文中的难点，提高学生发现、问题、解决问题的能力的一种专门技术办法。案例教学论文主要不是研讨理论本身，而是运用理论知识来解决实践问题，它要求学生实现从理论到实践体验的飞跃，在于它不仅使学生能够获得知识，而且在运用知识解决问题的过程中受到多方面的锻炼，它适合对审计专业学生实践能力、能力的培养。

审计专业教师在应用案例教学论文法时，适当地选用案例教学论文形式，可以根据不同的教学论文目的、不同的教学论文阶段、不同的教学论文课程选用不同的审计案例教学论文模式。一般有以下三种：

（一）案例教学论文与理论教学论文相结合，以理论讲述为主，再结合相关理论讲案例。比如在讲授《审计学原理》课程时，由于学生刚接触专业知识，可以理论讲授为主；教材中对审计业务约定书的讲解，只是写明应包括的和层次，学生学习时感到抽象，又不好掌握。教师如果将一份真实的审计业务约定书或带有一些不完善、有毛病的审计业务约定书交给学生判断，学生学习时就会感到直观实际，教学论文效果明显提高。

（二）以案例讲述为主，将理论融于案例之中，通过对案例讲授、分析和讨论，归纳理论。比如在讲授《效益审计》课程时，可以案例讲述为主，将理论融于案例之中。如讲解对企业进行财务报表延伸的效益审计时，教师可以先从案例库中选用某单位连续三年真实合法的财务报表及有关资料，要求学生根据案例资料做好编制动态比较财务报表、测算各项评价指标、对比标准进行评价等多项工作；在此基础上教师适当地提示学生们自己分析，独立完成上述业务操作过程；接着在小组相互交流，在班内讨论，评选出学生完成情况的等级；最后由教师对这次实际业务的操作进行讲评，总结出学生们的优缺点及注意事项。

在整个教学论文过程中，通过案例分析来阐述审计理论知识，把抽象的理论寓于生动具体的案例之中，通过分析并提示学生思考，便于学生对审计理论知识的领悟和巩固；不仅可以突破教学论文中的难点问题，克服死记硬背，而且通过学生的积极参与可以不断培养、提高学生分析问题和解决问题的能力。

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【关键字】风险导向审计 未能贯彻 原因

目前，国内的中小型会计师事务所在贯彻实施风险导向审计理念的过程中，还出至今仍未能解决的关键问题，导致审计准则所要求的各风险审计程序在执行过程中相互之间脱节情况严重。部分体现风险导向理念的审计程序形同虚设，未能对风险进行正确地识别和评估，未能将风险评估结果应用于审计过程中应对审计风险，也未能发挥其“导向”作用。多数审计结论是直接建立在与前置审计环节和程序严重脱节的、随意性较强的细节测试结果上。本文将针对国内的中小型会计师事务所，运用风险导向审计实践中存在的诸多问题，进一步研究分析其未能贯彻风险导向审计理念的内外因素。

一 未能贯彻风险导向审计理念的内因分析

1．内部执业环境原因

据审计实务案例分析结果显示，目前多数会计师事务所，根本未强调实施和贯彻风险导向审计的方法和理念，但其也未发生过审计失败，而成功占据了一定的市场份额。另外，多数审计人员在实施审计程序时轻职业判断，重形式上对审计工作底稿的完善，因为行业质量检查的重点在于审计工作底稿的编制是否“到位”。这都将产生一个不重视风险导向审计理念的行业内部执业环境。

2．节约成本原因

收支不匹配。会计师事务所靠审计收费生存，遵循成本与效益原则，审计成本能够得到补偿，是全面贯彻和执行风险导向审计模式的前提和必然条件。但由于目前市场竞争和政策等原因，导致收费并未与成本实现同步增加，甚至于收费还有所减少。而实施风险导向审计模式后，了解被审计单位及其环境、了解内部控制、控制测试等审计程序被增加和强化，必定直接导致审计工作时间、人员、资源等审计成本的大幅增加，造成收入和成本的严重背离和不匹配。因此，在审计过程中会计师事务所必然会简化或者干脆省略掉一些必要的审计程序，以达到节约成本的目的，造成审计程序未能真正执行到位，在实质上摈弃“风险导向审计”的理念和方法，具体表现如下：

（1）节约问卷调查成本。就“了解被审计单位及其环境”实施过程而言。如果针对不同行业，不同单位，分别设计不同的“了解被审计单位及其环境”的问卷调查表，必然会增加问卷调查表的设计成本。另外，如果审计人员通过，与被审计单位管理层、治理层及其内部其他相关人员认真、仔细的询问和交流沟通，并亲自填列完成每一份问卷调查表，那么，审计成本也将会大幅度的增加。为节约成本，多数会计师事务所目前都是在“走形式”，即，将统一的而不是针对不同单位单独设计的，“了解被审计单位及其环境”的问卷调查表发给被审计单位让他们自行填写，更没有做到与被审计单位管理层及其内部其他相关人员的，真正意义上的询问和交流沟通，当然也就未能真正执行风险导向审计方法所要求的“了解被审计单位及其所处环境”的审计程序。最终目的既可以达到节约成本和缩短审计工作时间，又可以维持良好的客户关系，保住市场份额。

（2）节约审计抽样成本。细节测试的执行情况是行业协会质量检查的重点内容，且由于前述原因，审计人员既然未能真正实施风险评估、控制测试、实质性分析等审计程序，其结果必然不能指导细节测试，发挥其“导向”作用。但为了节约成本，又为了达到审计准则的要求，审计人员只能对凭证进行简单的、随意的、有弹性的抽取。需要强调的是，抽取凭证是一项枯燥且繁重的工作，更是为了节约成本尽量缩短审计工作的时间。抽取凭证的工作往往会由一些几乎不懂审计或新进入此行业的一些助理人员完成。

3．忽视其他信息证据的原因

注册会计师形成审计结论所依据的证据，应包括被审计单位编制财务报表所依据的财务会计记录的信息及其他信息。风险导向审计的运用中，其他信息是帮助审计人员发现重大错报，提供线索的重要途径。实践证明，很多重大错报，如小金库等，都是依靠其他信息所提供的线索。但在实务操作中审计人员为了“方便”及“提高工作效率”，放弃了对其他信息的收集与利用。

4．审计人员原因

审计准则要求，运用风险导向审计先要评估被审计单位的经营风险。涉及的内容包括：了解被审计单位及其环境首先要充分了解及分析该企业行业状况、法律环境、管环境及其他外部因素；了解被审计单位的经营目标、战略及相关经营风险；对被审计单位财务业绩进行衡量和评价等。从上述对被审计单位进行风险评估的内容要求可以看出，对审计人员专业素质、执业能力的要求不仅局限于财务会计领域，而是扩展到了企业的整个经营链，而且要求审计人员具备对整个企业、行业、市场微观及宏观经济环境进行分析和判断的能力。以目前特别是中小型会计师事务所的审计人员的素质而言，要达到能够按质完成风险评估程序的要求，还需经过较长的培训与提升过程。

另外，就我国目前注册会计师和审计人员的业务能力和知识水平而言，大多数人还不具备运用风险量化方法的能力，必

＊ 本文系中国商业会计学会项目“量化和评估企业整体风险的方法在风险导向审计中的具体运用研究”（编号：kj201144）和成都职业技术学院项目（编号：10CZY18）的阶段性成果之一

然会阻碍风险审计程序的实际运用和实施。因为，只有通过构建的风险量化模型，估算出具体的风险水平，才能让风险评估、控制测试、实质性分析测试等审计程序的结果趋于正确和合理，为细节测试的实施“指引方向”，为审计意见的正确提供保障。

二 未能贯彻风险导向审计理念的外因分析

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关键词：新审计准则；问题；对策

一、我国新审计准则面对的问题

（一）新审计准则实施的外部环境问题

1.国际相关准则与我国法律传统的差异

因为中西方文化的差异，西方国家倾向个人主义和宗教，信教人士比较中立和诚实，行事谨慎，体现在会计审计上，法治的成分大；我国倾向集体主义和东方的中庸哲学，权力距离较大，透明的成分少，人治的成分多。国际相关准则通常沿袭美英国家的会计审计范式。例如，在会计审计准则的措辞中更多地提及当事人的职业判断而不是法律条文的刚性要求。在会计政策的选择上，主张公允价值计量、未来现金流量的测定等会计原则。在会计要素的定义方面，资产的确认主要强调其带来未来经济利益的能力；收入的确认强调风险和报酬是否转移。在实施审计程序和评估审计风险方面，更多采用举例的方式阐释“因果律”，而不是试图穷尽所有可能性。一部国际审计准则几乎是注册会计师“考虑”的集成。

上述理念、原则的形成与美英国家同属于普通法系、遵从判例法不无关系。我国的法律体系接近于大陆法系，司法判决更注重法律条文而非“辩论”，缺少依赖律师和注册会计师进行职业判断的传统。甚至，准则提供的判断空间越大，利润操纵的力量就越大，另辟蹊径的努力就越大。

根据我国现有法律规范,国内虽然可能面临强大的诉讼压力,但实际却面临较低的法律风险。在这种环境下,作为理性经济人的事务所和注册会计师放弃职业谨慎态度甚至参与造假,其成本会远远小于收益,审计失败是可承受的,没有必要提高审计效果和审计效率,现代风险导向审计模式在我国缺乏有效市场；而我国低风险的法律制度环境在相当程度上决定了我国上市公司审计质量总体偏低。

2.我国小企业的审计问题

我们面临的另一个挑战是如何为小企业制定准则。虽然我们可能首先想到的是如何审计跨国公司或上市公司的问题，固然他们在经济生活中发挥着重要的作用，但是他们绝不代表审计对象的绝大多数，对其他形式的企业实施审计的要求同样存在。我们有责任确保我们的准则能够适用于这些小企业，而且不能采用降低质量的方式或让他们采用针对大企业的准则。笔者认为：小型企业主要审计目标是查找重大的错报以及明显的重大漏报，而上市公司兼顾重大错报与漏报，国有企业审计重点是国有资产的保值与增值，因此，实行有差别的审计目标是理智的选择，由此导致的审计责任也应该是有区别的。

3.高规范成本与低环境质量的问题

会计审计准则制定得再好、再先进，如果得不到有效执行，就成了一纸空文，就成了“两张皮”。因此，实现审计准则的国际化，一是要建立行之有效的审计准则执行机制，整合监管资源，防止监管不足或过度；二是要让会计审计人员完整、准确地掌握准则的精髓，不搞“玄学”，不搞“神秘化”；三是尊重来自于实务界的职业判断，引导会计人员和注册会计师总结、提炼职业判断，使之成型后推广。

我们还应看到，与国际相关准则趋同的代价是执行成本的提升。比如，风险导向审计准则在风险评估程序、控制测试以及实质性测试方面比以往测试的范围更广、程度更深，而委托人却没有做好增加付费的准备。以北京为例，国内所主任会计师每小时收费300元，而安永达3000元。收费标准的差异就带来了一系列问题：(1)成长矛盾，较低的收费导致员工收入较低，收入较低又导致了人才的流失，四大国际会计事务所的揽才方法是“挖、招”，一家本土会计师事务所合伙人表示近两年离开该所去“四大”的人数超过20人；另外，优秀的会计学专业应届毕业生也都会首先选择去“四大”工作；再有，较低的审计收费导致不能充分进行实质性测试程序，导致审计结果不能达到新准则的要求。(2)中国优质客户纷纷选择“四大”国际会计事务所。

4.公司治理结构不完善,注册会计师执业环境不理想问题

在我国目前的法律框架下,决定注册会计师聘任的是公司股东大会。注册会计师的作用是向投资者公开披露审计报告,作为沟通上市公司管理当局与投资者之间的桥梁,同时是约束公司管理当局行为的一种有效监督机制。由于上市公司的股权集中、国有股东缺位问题,导致上市公司存在较为严重的内部人控制现象,股东大会往往流于形式。会计师事务所聘任与解聘实际上也是由公司内部管理层来决定。这种不合理的公司治理结构致使会计师事务所不能代表所有投资者、特别是中小投资者的利益出具审计意见。在这种情况下,如果注册会计师说“不”,就可能被解聘，事务所为了保住市场份额,就只好降低质量。因此,审计质量的提高决不是单靠注册会计师行业自身就能解决的,一个健全有效的公司治理结构能为注册会计师审计提供良好的执业环境。

（二）新审计准则实施的内部环境问题

新审计准则实施的内部环境问题主要是我国注册会计师知识结构不完善。在风险评估程序中，注册会计师必须花费大量的时间和精力去了解客户及其环境，评估客户风险。具体包括：了解客户的行业状况、监管环境以及其他外部因素；客户的经营目标、经营战略以及相关经营风险；客户财务业绩的衡量和评价；内部控制等。这就要求注册会计师应当是复合型的人才，不仅熟悉会计和审计知识，而且要掌握战略管理、业绩评价、薪酬管理等现代管理知识。此外，一些常用的分析软件和工具也必须掌握。只有这样，注册会计师才能准确地识别出财务报表上的重大错报风险。我国的注册会计师在这方面有所欠缺，中注协和省注协需要做大量的培训工作。有条件的事务所也可一方面引进高层次人才，另一方面根据自己的客户情况、事务所的定位，有针对性地进行员工培训。

二、高效实施新审计准则的对策

（一）加强立法,明确事务所及注册会计师的执业法律责任

虽然“四大所”的竞争,减弱了现实提高审计质量和效率对法律的需求。但如果长期割裂注册会计师的审计责任和法律风险,弱化执业法律约束,自律执业就可能没有必要了。作为经济人的事务所,在逐利本性的驱使下,最终会连“四大所”也放松业务要求,被“本地化”,导致整个行业在社会生活中退出,民间审计将不能再为经济发展保驾护航。因此我国应借鉴国外成功经验,从注册会计师担负的社会责任出发,从维护社会公众利益出发,从注册会计师行业存在的必要性出发,明确注册会计师和会计师事务所的法律责任,特别是经济责任的承担,使行业在法制的范围内良性竞争。只有当风险、收益、责任相对应,其承担的社会法律责任与其社会地位相符时,才能使其健康发展。安然事件后,国外对现代风险导向审计模式进行了改进。我国可以借鉴国外的经验,提前做好制度安排,避免出现类似于安然事件的发生,更好地发挥现代风险导向审计的优势。事实上,在这方面我国政府已准备有所行动，日前据报道,正在提交的审计法修正案中进一步明确了国家审计机关对社会审计机构审计报告的检查职责,从而将注册会计师的职业行为纳入政府监管之下,避免行业自律失效带来的注册会计师职业道德缺乏和独立性的丧失等问题的出现。

（二）有关监管部门应及时调整政策

目前中外会计师事务所的竞争态势，“四大”与本土所的竞争交叉点主要体现在A股上市公司的年报审计方面，其他领域则很少。国内比较强烈的批评意见认为，竞争业务很少交叉与有关政策引导企业只把某些审计业务交给“四大”有很大关系。有关统计数据表明，早几年在所有国内上市公司审计业务中，“四大”审计的资产比例一度超40％（具有证券审计资格的本土所约70多家）。除开证监会的有关上市公司相关审计业务规定外，例如有些银行也规定，到该银行贷款的公司必须到指定的外资会计师事务所进行信用审计。诸多监管因素使得本土会计师事务所只能被动地接受“边缘化”业务，从而不利于国内会计师事务所的正常扩张。本土会计师事务所常常感到：在某些业务领域，国内顶尖会计师事务所的审计技术已经达到国际标准，但仍然没有得到大型本土企业的认可。竞争态势表明，当国内审计市场发展到一定阶段时，有关监管部门应及时调整政策，取消对外资会计师事务所的“超国民待遇”。然而，国内部分地市明确规定，基础性产业国有企业年度审计工作必须全部由“四大”会计师事务所承担。此外，随着大型国企陆续海外整体上市，其转投“四大”的态势在进一步上升，业界担忧本土所下一步的业务窘迫无法避免。显然，本土所不能在完整的市场上参与竞争，与一些管理部门和地方政府的政策规定有直接关系。对于这一问题的反思，本土所合伙人正在抱团应对（尤其是排名前10大的本土所），中注协似乎成为最好的“倾诉对象”。不过，经历了‘德勤・科龙’审计案，本土会计所与中注协的相互关系正在发生微妙的变化。

（三）避免形式主义,要恰当地处理原则与规则的关系

应当承认,从总体上说,美国与资本市场相关的基本制度与法规是最发达健全的,但也出现了严重失灵现象。一个重要原因是原来设计的监管机制可能流于形式,没发挥既定的作用。此外,相关经济实体都在借政府机关重形式轻实质的弊端,打政策的球,钻政策的空子。这两点,若不加防止,再完善的制度和法规均可能失效。

（四）国内审计软件的开发和使用上有待提高

目前我国的商品化的审计软件开发得不够理想。以抽样功能为例，一些软件只提供了抽取样本的方法(如系统选样、随机选样)，去却未提供样本量决定的功能；一些软件提供了实质性测试的选样方法(如货币单位抽样)，却未提供属性抽样的功能。

而且，大多软件都没有审查样本后根据样本测试结果推断总体的功能。对于事务所自己开发的审计软件(不少是基于Excel软件，主要用于合并报表审计)，很多没有抽样模块，而且无法将被审计单位财务软件中的数据导入工作底稿中。这样就造成审计项目成员将大量宝贵的时间用于机械性地填制程序表，留给风险评估程序的时间非常有限。因此，事务所必须在审计软件上加大投入，以便适应审计重心前移的需要，更准确地控制审计风险。

（五）加强注册会计师的后续教育

建议修改注册会计师考试大纲，将风险导向审计所需知识纳入有关科目。在继续办好每年的注册会计师考试的同时，应加强对注册会计师的后续教育，并着重从以下几个方面进行：①国内外的相关法律法规的教育。如国际通用会计、审计及相关国家的税收政策和我国相关方面政策法规的变化。②新经济业务知识的培训。如国际金融、国际贸易、电子商务、企业重组兼并等方面的知识的培训。③新的审计技术方法培训。如计算机知识、利用电子数据处理系统进行审计等。④国内外审计案例分析培训。通过案例分析可以提高审计人员的审计专业判断能力。

结语

会计审计准则的国际化趋同，是我国会计审计的现实需要、战略选择、发展愿景，同时也是和谐会计的构成要素。趋同，并不意味着可以漠视存异。相反，了解现状，理解差异，化解冲突，谅解困难，才能更好地实现会计审计趋同的战略目标。

参考文献:

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