审计的起源和审计的本质范文
时间：2023-11-17 17:47:15
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篇1
【关键词】职业教育，校企合作，基本原则
随着我国高职教育的发展，校企合作受到了国家党政领导的重视，如教育部副部长鲁昕于2011年2月18日在教育部校企合作签约仪式上作了“大力加强校企合作，深化职业教育人才培养模式的发展创新”的讲话；《教育部、 财政部关于支持高等职业学校提升专业服务产业发展能力的通知》（教职成〔2011〕11号）强调：“坚持以服务为宗旨、以就业为导向，走产学研结合的发展道路，以提高质量为核心，创新体制机制，校企合作、工学结合、订单培养，……大力培养高端技能型专门人才。”在各方共同努力下，校企合作在创新机制、合作方式、合作成果等方面都取得了长足进步。但从参与度来看，目前各地的校企合作主要是“学校为主”模式，企业参与的积极性不高。校企合作如可“无缝”对接，让学生既有专业技能，又有职业素养，适应社会需要，在国家层面，需要创新运行机制，健全规章制度，学校和企业层面，需要遵循一定的原则，创新合作模式，拓展合作范围。下面以重庆城市管理职业学院校企合作为例，仅就校企深度合作应遵循的基本原则进行探讨。
一、以实力求合作
在市场经济体制下，无论是学校还是企业，都需要不断提高自身的竞争力。要提高竞争力，必须通过不断进行内部挖掘来实现。但内部资源是有限的，这就需要实施战略联盟，通过“强强联合“来弥补各自资源的不足。可以说，强强联合是双赢的最好选择。因为强强联合，可以实现优势互补，优化资源配置，降低成本，提高效率，从而使双方获得更大经济效益，提高竞争力。因此，学校或企业在寻求合作对象时，一般都会寻求在某一领域居于较强的优势地位，或在领域的某一方面具有特殊的专长，或在资金、物质等方面具有优势的企业或学校。否则，双方将没有合作的基础，即使合作了，也不会深度开展。
重庆城市管理职业学院原为国家民政部创办的民政部重庆民政学校，现为教育部确立的国家示范性骨干高职院校建设单位、全国普通高校毕业生就业工作先进集体、重庆市首批示范性高职院校建设单位。学校在民政管理、社会工作、现代殡仪技术与管理、社会福利事业管理、劳动与社会保障、社区管理与服务等方面，在西部高职院校甚至本科院校中都具有较强优势。因此，四川绵阳市民政局、重庆永川区民政局、香港天堂国际集团有限公司、昆明长松园殡葬有限公司、重庆富侨集团等政府部门和知名企业与我校在专业人才培养、实习基地建设、教学资源开发、课题研究等方面开展了深度合作。中国慧灵与学校合作开办了“慧灵卓越社会工作者订单试验班”、中国生命集团（台湾）有限公司与学校合作开办了“中国生命集团（台湾）班订单班”、重庆富侨集团与学校合作开办了”社区康复专业（富侨班）”并设置了企业资助奖学金。目前有186个政府机构、行业协会、企事业单位与学校建立了深度合作关系。
二、以服务求支持
有实力，便有了合作的基础。但要深度开展合作，还需要服务来支持。服务是双向的，合作过程中，企业要为学校提供服务，学校更要为企业提供服务，以共同实现“以服务树形象，以服务求合作，以服务促发展”。因此，学校和企业应广泛拓展合作范围，真诚地为对方提供服务，开展校企深度合作。
重庆城市管理职业学院立足专业优势，为企业提供多种服务，获得了企业的信任与支持，赢得了企业的合作。例如，利用会计专业优势，组织师生与重庆兢业会计服务公司一起协助重庆超高压局完成了“会计基础工作规范化”迎检工作，组织师生协助康华会计师事务所完成了重庆高速公路收费站内环外移车流量统计指标的设计及统计工作，为重庆瑞萃德科技发展有限公司员工开展电算化培训，为重庆大量万象数控科技有限公司完成了销售循环及流程规定、采购循环及流程规定的课题研究。这些企业也为学校提供师资完成了一定的教学任务，参与了会计专业人才培养方案的制定与修改，参与了课程、实习基地的建设，提供了学生实习、就业条件，并为学校教师提供了顶岗实践机会。基于双方的真诚服务，学校与企业在人才培养、资源共享、职工培训、技术开发应用等领域实现了深度合作。
三、以利他求利己
职业院校的校企合作难以深度开展，一个重要原因就是缺乏利益驱动机制。既然是合作，双方就得投入一定的人力、物力、财力；有了投入，就得在经济利益或是社会声誉等方面有所回报，实现共赢。特别是在市场经济体制下，企业拥有绝对经营自，其生产性盈利目的被无限扩大，利润最大化成了企业的财务目标。但目前的校企合作，多半是学校获益较多，因为学校在校企合作中可以利用企业的设施设备、场地进行教学、研究，可以安置学生到企业实践、就业。但学校作为教育单位能够为企业提供直接利益的能力非常有限，因此企业不仅获益较少，甚至还要为实习学生支付劳动报酬、安排业务骨干指导和管理实习学生，这就制约了校企合作的深度开展。
要实现校企深度合作，就必须遵循“以利他求利己”的原则，建立双赢的利益驱动机制。重庆城市管理职业学院与圣雅菲科技有限公司通过校企合作成立了二级学院“圣雅菲形象设计学院”。由学校提供教学与办公场地和水电，以及食宿和医疗等基本配套设施，承担全日制学生共2年的教育教学任务并支付相应的管理费和课时费等运营费用。企业投入200万元，用于校内专业实训室的装饰和设备的购置，并承担学生一年企业实习的教学、管理、课时费，享有学生学费一定比例的分配权；还可利用校内资源共同开展短期培训，享有培训收入一定比例的分配权。这种合作模式，企业既可直接参与学校的教学、管理，又能直接获得一定的收益，还能为企业的发展培养后备人才。而且将企业各岗位技能、企业文化、职业素养等内容落实在教学过程中，学生一毕业就能上岗，减少了企业新进职工的职业培训成本。学校也因为这种新的合作模式，扩大了生源，提高了声誉，解决了学生实习、就业的后顾之忧。
篇2
【关键词】 审计法史； 审计法； 学科
【中图分类号】 D911.02；F239 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）07-0096-02
在全面推进依法治国的历史进程中，法律越来越显示出重要性。如果说，法律是治国的重器，那么，审计法就是治国的利器。在我国既有高度集权传统影响，又缺乏高效制约权力体制的背景下，审计法显得尤为需要。这直接关系到对行政主体、方法、程序、结果等的O督制约，也就是怎样有效地将权力关进笼子，保障依法行政。客观地说，我国国家审计处于强势地位，是国家或政府多领域的专门经济监督，在权力与经济交集的地域，审计法也成为以行政管理和权力制约为主的专门法。这一特点，恰恰与我国传统审计的性质――政府审计相一致。这需要我们在开展审计法研究时，要有意识、有目的地重视审计法史的研究，并且置于审计法学形成和发展的角度来思考。这对完善有中国特色的审计法，并形成本土审计法学，都是有意义的。
平心而论，我国当代的审计法还很年轻，如《中华人民共和国审计法》1994年颁布，2006年修订，而目前审计法史研究更是薄弱，不容乐观，专门成果寥寥无几。这与审计的发展和地位以及法学的完善和进展极不相称。当然，这里所说的审计法是广义审计法。众所周知，任何学科的构建都离不开学科史和学术史。在学科的发展上，学科史是基础，是下里巴人；学术史是圣殿，是阳春白雪，他们各有其重要意义和价值。为此，要建构审计法学，并使之健康地发展起来，就必须研究审计法史以及审计学术史，而前者更是学科基础的基础。尽管审计法史在审计法学中的地位如同法制史在法学中的地位一样，从学理讲不可或缺，但是未必获得法学界普遍的真心认同，如有学人认为法制史味同嚼蜡，估计对审计法史的评价在目前可能也好不到哪里去。为此，对中国审计法史的学科地位有必要作些思考或反思，这对审计法学的形成有至关重要的意义。
一、中国审计法史学是中国审计法学的基础学科
尽管我国现代审计有一些舶来成份，也与传统审计有本质区别，但就重视国家审计而言，传统与现代并无二致。我国审计及其法律，起源于阶级、国家形成时期对官吏经济管理绩效的考核，这就是古代的“上计”，成为考功或考课制度的重要组成。秦朝《效律》应是现存较早的专门审计法律，而宋代第一次使用审计意义上的审计一词和设置“审计司”。这些都反映审计的国家性、政府性。显然，我国的国家审计由来已久，审计的传统不可忽视。
审计的传统力量是巨大的，文化基因是无法释怀的，否则，后来的审计或审计法研究都会缺乏学科根源、根系，成为“孤魂野鬼”。更为重要的是现代审计法的研究是离不开历史观和历史思维的，否则，尽管在学术上能鹰击长空，但永远不知道研究的高度，或找不到学术的高度，对审计法和审计法学的走向和未来也会缺少理性的预判。为此，从审计法史中追寻审计法学的学源、学脉，是审计法学建构中的明智之举。
二、中国审计法史学是中国审计法学走向成熟的标志
实事求是地说，目前审计法学尚处于建构阶段，还没有形成独立的学科体系，许多领域都有待研究。而要使审计法学健康地发展和成熟起来，审计法史的研究是必不可少的。在学术史上，学科的成长也多次证明这一点。只要稍作回顾，就会恍然大悟，这在积淀深厚的传统学科，如文史哲、数理化学科的发展中有一个共同特点，如文学、数学等都少不了文学史、数学史的支撑，并占有一席之地。此外，凡有成就的大学者、大学问家，对学科史多非常熟悉，甚至了如指掌。可见，学科的发展离不开学科史的滋养。
就审计法学研究而言，对审计法史一无所知，要认清审计法的价值和规律等是件困难的事情。在中国审计法史上，考察审计的起源固然回避不了审计史，而研究审计法的演变规律，更需要从历史的角度探究。要研究规律必须作长时段的考察，揭示起源、变化、转型。在中国审计法史上，笔者认为有两个时期不可忽视，一是宋代传统审计法的内部转型，二是民国时期的近代转型。但如果仅局限于这两个时期审计法本身的研究，是无法找到变化规律的。只有作历史考量，才能认识宋代“审计”的出现和近代《审计法》的本质，从中发现审计法的扬弃和时势，以此丰富、完善审计法的理论，并使之走向成熟。
三、中国审计法史学是中国审计法学正统性的保障
一个学科是否名正言顺、是否科学合理，关乎学科的正宗或正统。历史上的学科本来是唐宋科举的学业科目，而现在所讲的学科则是近代学术产生以后的分类研究，形成自然、人文、社会科学下的学术领域。作为学科应有专门研究对象、方法、原理等，尤其是研究对象的专门性、系统性、历史性和传承性。如果仅仅是一时一地的现象，可以作为一个问题进行研究，但不可能形成一个研究的学科。也就是说，学科不是某个问题的臆想和臆造，必须具有完整系统的内容，才能确保学科的正统性和正宗地位。
就中国审计史来说，包括制度、法律、思想等，是审计传统文化的载体，也是我国传统文化的有机组成部分，一脉相承，绵延不绝，这在世界文化和文明史上都是少见的。李金华主编的《中国审计史》等重要成果就反映了这一点。我国审计法史从最初的“上计”制度到近代的审计法律，都有丰富的内容，并且传承有序，使审计法史的系统研究成为可能。正由于这种系统研究的可能，才表明审计法史以及审计法研究的正统和正宗。遗憾的是，现有的审计法专著很少，并且对审计法史的梳理和论述更是凤毛麟角。
当然，审计法史以及审计法研究的方法、理论、对象、内容都在建构或完善之中，要保证其正统和正宗，离开审计法史的研究是不可思议的，而立足本土的审计法学更不能数典忘祖，否则，在古今、中西文化交织中，就会迷惘，也无法真正建立起中国的审计法学。
总之，本文不只是强调审计法史的研究，更是为审计法研究及其学科构建而张目。审计法的研究刚刚起步，初见端倪，而审计法史研究更是筚路蓝缕，艰难前行。在审计法史研究中，古代论著稀见，近代成果稍多一点，这也许与民国时期专门的审计法律出现有关。可见，中国审计法史以及审计法学的研究都在学术构建之中，但决不如有人认为的审计史、审计法、审计法史，乃至法制史没有多少可研究的东西。实际上，不是没有问题，不是没有价值，而是没有发现问题及其价值，或者是由法学等研究中过度注重实用和功利造成的。这无疑阻滞法学的深度建构和开拓发展。当然，基础学科的构建，需要耐得寂寞，长期坚守，经过不断积累、积淀，才能取得学科的进展。
【主要参考文献】
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篇3
独立审计制度的改进：从制度悖论中走出来。人们设计和实施制度，总期望取得经济理性与道德理性、个体理性与社会理性的和谐，但在很多时候，实施制度的结果又与制度设计者的意愿背道而驰，出现制度悖论。独立审计制度的改进，显然不可能一步到位，但总的情况是由非理性走向理性，出现一轮又一轮的改进和提高。独立审计改进的基本原则应该是在尊重个体理性的前提下，强调审计师的道德理性及其所承担的社会职责，通过相应的制度安排来达到经济理性与道德理性，个体理性与社会理性的相互均衡。对此，如下四个现实问题尤其值得我们深思；
（1）在独立审计市场是否需要设定准入资格。实行准入资格管理在一定程度上可以保证审计师的入场质量，可以人为地控制入场主体的数量不会太多，避免出现管理成本太高和繁荣下的混乱。但准入管制又难免不受寻租行为和部门利益的影响，具有竞争上的歧视性。从长远看，应该向行为管制过度。
（2）独立审计管制上的重点究竟应该在审计的价格管理还是审计的质量管理上，低价竞争的确在某种意义上影响了审计质量。审计市场是一个竞争性市场，无论是低价限制还是高价限制，都是有违市场经济法则的。然而，如果审计质量管理作为管制的重点，不仅可以解决价格管制的尴尬，而且也抓到了审计工作中矛盾的主要方面。
（3）加大处罚力度的经济后果与审计制度建设的系统性、科学性问题。民事赔偿是威慑侵权的必要机制。可以这样说，过低的法律风险是造成我国目前审计质量较低的重要原因，赔偿不到位是我国独立审计还存在造假的主要原因。但美国20世纪70年代实施的强惩罚制度并未杜绝独立审计的造假，这告诉人们，惩罚有个度的问题。独立审计管制是一个系统工程，不可头痛医头，脚痛医脚。
（4）有限责任制与无限责任制的优劣问题。虽然有限责任制并不天然地与独立审计势不两立，实证研究发现，我国事务所的组织形式对审计意见无显著影响。但当有限责任制被滥用为规避法律责任的工具而不是作为发展壮大的手段时，有限责任制也许该走到尽头，或者应该受到更严厉的限制。
二、独立审计制度与公司治理结构的关系
独立审计服务的与众不同之处在于，作为审计服务购买方的审计单位对审计服务的需求不是内生性的而是来自于外界（例如，证券交易监督委员会、债权银行或外部股东）的法定义务，被审计单位本身不存在对审计服务的需求。审计服务的真正需求者是被审计单位的外部利益关系人，例如，投资者、债权人、税务机关、政府采购机关、学者等等。审计服务是衡量被审计单位的财务报表在多大程度上公允地、一致地披露了被审计单位的财务状况、经营成果与财务变动情况，审计服务通过诸如审计抽样等技术方法来检查被审计单位的财务报告与公认会计准则的符合程度，因此，独立审计本质上是独立的外部监督活动或外部控制，是公司治理结构的一个组成部分。
从审计起源看独立审计制度与公司治理结构的关系。众所周知，现代审计的发源地是在英国，这种发展经历了几个阶段：第一阶段“南海事件”导致了数以万计的债权人和股东蒙受损失从而导致了对其会计账目的检查；第二阶段英国通过了由国王授予特许证来设立股份公司的法案，之后还颁布了《股份公司法》，明确规定“账簿须经董事以外的第三者审查，执行审计业务的监事由股东大会选举产生”。尽管以后英国股份公司的发展又经波折，但由此确立了审计的基本原则，此即：
（1）独立性，账簿须经独立的第三者审查。
（2）审计人员聘用相关事宜的最后决定权归企业所有者。
（3）企业的所有权是一种状态依存权，在不同状态下可能分别属于管理者、股东、债权人、职工、甚至法院，因此可以理解为在不同具体的情况下审计的不同安排。
虽然具体而言，各国审计实践都有所区别，但是在基本原则方面没有超过以上三点。可见，独立审计产生的历史和现实原因是为了保护包括股东和债权人在内的权利和利益，实质上也就是要保护他们的所有权的实现形式，而这正是公司治理结构的目标、本质和内容。
从交易费用看独立审计制度与公司治理结构的关系。考虑到审计人员和事务所可能要承担的法律责任，审计这种外部监督活动采取了鉴证服务的形式，独立审计的目的在于降低成本或者交易费用。审计是不同类型的交易费用的替代机制，即以外部监督成本代替内部组织成本的转换机制；另一方面，也是以对结果的监督替代了对过程的监督的转换机制。由于对过程的监督几乎是不可能的，因此，人们转向了对经营业绩即结果的监督，审计检查了会计意义上的经营成果、财务状况和财务变动状况，而这正是其它各种评价和考核方式的基础。
就企业而言，我们可以将交易成本划分为内部组织成本和外部交易成本（包括为了审计的外部监督成本）。虽然交易费用所指极广，但一般来说，它可以用制度成本来概括，包括了所有与制度或组织的建立或变迁、所有与制度的组织和使用有关的成本。这里所说的制度或组织既包括宏观上的，也包括微观上的各项政治、经济、法律、行政、市场、企业和其它组织等制度和组织。而与审计相关的交易费用主要体现为行使剩余决策权而发生的成本上或者所谓行使发号施令的权利上。为此，企业必须将包括决策发起和实施在内的决策管理职能，与包括决策批准和监控评价在内的决策控制职能分配给不同的各方。而审计就是第三方独立监督和评价。换句话说，使这些职能得以运转、维护和使用这些制度的交易成本就包括了审计成本。
从关系看独立审计制度与公司治理结构的关系。公司治理结构可以理解为委托———结构。一个完整的公司治理结构必须处理的问题包括：
（1）谁应该成为委托人，谁应该成为人。
（2）委托人和人都以各自的效用最大化为目标，又因为信息不对称委托人对人无法进行全面监督，或者即使可以全面监督这样的监督成本也太高，因此，必须签订契约以明确所有权———相机的剩余控制成本的安排。
（3）由于不确定性、有限理性、信息不对称、全面监督成本太高难度太大、以及契约的签订、执行和法院的判决都带片面性等原因，决定了契约的不完备性。而就是因为契约的不完备性导致了相机控制的剩余控制权的的极端重要性。在这个所有权结构中，各方的权利和义务如何规定，相应的决策程序、监督和控制以及激励机制应如何安排？这就产生了最佳契约问题。
（4）什么是最佳契约呢？成本最小从而企业总价值最大的契约，或者说能使剩余求偿权和相机控制权达到最大对应的委托—结构是最佳契约。
（5）如何实施和监督这些合约呢？进而，如何调整这些合约呢？这马上涉及到经营过程中信息反馈和监控。
（6）进一步说，成本是为使人以符合委托人最大利益而对人进行监督、控制、激励和惩罚而产生的一系列包括订约、监督和委托人损失在内的成本，其中监督成本就包括了独立审计成本。成本最小意味着上述监督、控制、激励、惩罚等诸成本的总和最小，它们之间存在着此消彼长的关系。也说是说，如果监督成本上升，委托人损失成本就有可能下降；而如果监督成本下降，委托人的控制成本、激励成本、委托人损失就有可能上升。
为了使它们的总和达到最小，就应该使边际监督成本等于边际非监督成本。这就从量的规定性决定了审计的边界范围和法律责任，也就是通过检查公司财务报告的遵循性和一致性来检查其经营成果、财务状况和财务变动状况，审计就是以这样的方式提供了监督作用。
篇4
关键词：大数据；管理控制；内部审计信息化；IT审计
一、引言
时代变迁，社会组织不断变革，内部审计的职能也在不断变化。当今社会IT技术迅猛发展，互联网、大数据给传统职业带来发展机遇，内部审计的真正价值也要通过准确的定位和科学的发展路径才能真正发挥。
二、内部审计的发展历程
内部审计从产生至今经历了漫长的历程，每个国家都有自己各具特色的内部审计发展史，我国的内部审计起源于春秋战国时期的“司会”，负责稽查考核收入支出。由于外部审计即民间审计的独立性优势，使得内部审计逐渐被外部化，以往检查账目的功能被外部审计全盘接手，但是内部审计又能继续存在,据劳伦斯•B•索耶分析是基于内部控制，外部审计不能完全满足管理层和治理层关于内部控制是否有效方面的需求，使得内部审计从财务审计转向管理审计，并在管理审计领域找到了一个更好的发展基点。在IIA的《内部审计实务标准》中，内部审计被认为是一种独立的评价活动。同时，也是在IIA的倡导下，风险导向内部审计正在普及，国际上许多企业的内部审计职责已不太涉及财务审计。从内部审计功能的变迁历史，我们可以看出，正是由于内部审计是基于委托理论产生的，因此其职能必须要满足委托人不断变化的需求，那么内被审计的发展是应该随波逐流还是有所重点呢？事实证明，内部审计可以促进公司治理的有效性，确保财务信息的真实性，但却在实际中没有得到应有的重视，因此《萨班斯——奥克斯利法案》404条款有明确要求，企业应当健全内部控制制度,并且应当健全内部审计制度以强化内部控制。内部审计应当回归财务审计，同时又有所创新。内部审计的这种发展不是简单的还原，而是一种螺旋上升式的发展，在从“鉴证”向“评价”转化的过程中，突出审计的实时性、深入性，使公司的管理层和治理层能够了解到内部控制的有效性，把内部审计提高到战略高度，从具体的审计事项中，挖掘出制度方面的问题，充分发挥内部审计的控制作用。
三、内部审计的变革之路
IT技术的迅猛发展带来了信息大爆炸，这不仅是技术的革新，更重要的是对人类思维模式的改变，使人们在面对大量的数据时，增加了容错能力，改变以往求因果的直线思维，取而代之的是整合庞杂数据的相关性思维。同时，大数据颠覆了人们以往用样本推断总体的思维模式，通过先进的数据采集、分析，对事物全貌进行模拟式还原，更加真实、全面、系统、立体。对于内部审计来说，这个时代是最坏的时代，因为它加剧了工作量的倍增，也可以说这个时代是最好的时代，因为它让内部审计有了一个朝着管理本质发展的时机，不再局限于微观层面的看账、查账，而是真正的挖掘和评价组织内部深层次的问题。
1.转变观念。内部审计长期的微观性、就事论事的工作观念，扮以“找茬者”的尴尬身份，使得它在组织内部的地位不高，事实上，内部审计作为组织内的一个部门，与其他业务部门在本质上应是和谐统一的，内部审计部门需从全局出发，以唇亡齿寒之态看待内部审计的意义，不仅是发现问题，或事后评价问题，而是采取积极防御的态度和增强免疫力的思路开展工作，发现被审计部门存在的问题后，能与问题部门一起分析产生原因、解决对策，收集他们对问题判断的依据，思维逻辑，以便为分析是否存在制度设计的问题，收集数据，最大限度的挖掘相关性。以平等共建的态度，以人为本的意识，充分发挥内部审计的“专业性”、“前瞻性”，成为审计对象值得信赖的、不可或缺的战斗伙伴，这些都需要从观念上革新，不是技术手段能够替代的。这就是大数据时代给内部审计带来的宏观启示。
2.转变方式。信息化时代下，组织都在不同程度的利用信息技术改造业务流程，以提高工作效率，信息的高度数字化，使传统的审计方法已经很难实现管理层和治理层对及时性的需求，为此，内部审计信息化成为必然。当然，内部审计信息化建设要结合实际环境，有序进行。可以采用三步走战略：
2.1业务流程化：收集审计部门的数据，分类汇总，常规性问题固化处理，特殊性问题，灵活处理，以此提高效率。比如小额业务的审计，形成流程，关注异动；大额业务的相关问题，对业务数据库信息进行分析，从数据的输入、处理、输出环节进行测试分析。
2.2数据标准化：业务系统各自为战，导致数据之间差异性较大，提高了信息化程度，却降低了可共享性，因此应建立审计数据库，设立统一标准，提高数据分析效率。审计数据库与业务系统形成共享，既可以用来作为内部审计发现和分析问题的途径，也可以作为业务部门作决策的参考。例如通过对供应商的审查，建立优质供应商数据库，不仅可以预防关联方交易，而且可以在供应商中形成良性竞争，降低采购成本。
2.3审计信息系统与业务系统形成集成，如果能在信息化建设初期，从全局角度出发，为内部审计预留接口，这是最理想的设计。但在实务中，信息化建设都意识不到审计信息系统对于整个系统的防御功能，这种缺乏项层设计的信息化建设，往往都是由于业务部门只顾自已业务的信息化，在信息化基础建设不到位的情况下，盲目利用IT产品，虽然在短期内确实提高了工作效率，但是却留下了兼容性差的隐患，容易形成“信息孤岛”，这种情况是占多数的，所以只能采取退而求其次的办法，即以IT部门和内部审计部门为主导，从全局出发，兼顾局部，建立可对接各个业务部门信息系统的大数据平台，使得业务系统的数据在这个统一的平台上进行交互，审计功能在大数据平台上筑起一道防线，最终实现实时监控的目的。
3.明确重心。内部审计信息化的核心就是要实现对于整个系统有效的管控，从微观的事项审计到信息系统有效性的审计，以风险评估、风险识别为重心，对信息系统从计算机硬件、软件、人员、信息流、运行规程等方面进行评估。即对IT内部控制进行审计。按照COSO框架，针对于IT内控的几个要素，进行风险识别，比如：控制环境中的IT治理架构是否科学合理，安全性问题，IT组织与职责的设置是否完整，有没有高效的IT决策机制，是否在顶层设计中考虑合规性问题。
在控制环节，是否有高效的控制措施，包括技术类的、管理类的，技术类的不仅要考虑防火墙、防病毒，还有很重要的身份管理、权限管理，乃至操作人员的职业道德问题，这种人为的因素往往是容易忽视，但却是事故率高发的环节。内部审计的变革给内部审计人员提出了更高的要求，充分发挥“专家”特长，不断学习新的技术，吸收新理念，尽管COSO有非常详细具体的标准，但是任何标准都存在一个契合度的问题，适合的才是最好的。这就是大数据时代，内部审计的变革，既不是边缘化的包治百病，也不是无关痛痒的摆设式存在，内部审计的发展路径是螺旋上升式的，从管理的本质上发挥内部审计的积极作用。
参考文献：
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篇5
【关键词】审计委员会 独立董事 外部审计 独立性
每年上市公司必须经过注册会计师审计的财务报告。财务报告是投资者重要的信息来源，同时也是股东评价管理层管理业绩的重要指标。因此，外部审计的独立性对于资本市场的健康发展至关重要。 但另一方面注册会计师对公司管理层在聘用和报酬方面存在依赖性，使会计师屈从管理层的意志，丧失应有的独立性。在现代公司治理结构中审计委员会制度的出现有利地促进了外部审计的独立性。
一、审计委员会制度的促进审计独立性的理论基础
在理想环境下，一个基本的审计关系模式包括审计人（注册会计师）、被审计人（管理者）和审计委托人（所有者），所有者委托注册会计师对管理者的会计报表进行审计。在大多数情况下，审计报告的使用人不止所有者即股东，还包括企业的债权人、潜在投资者和政府等，这些人也希望真实获知企业的经营情况，他们不仅要求审计人和被审计人保持独立，而且要求审计人和审计委托人保持独立。
但在现实情况中常常造成审计关系模式的残缺。首先一种情况是审计委托人由管理者充当，在这种情况下，审计委托人又是被审计人，因而很难保证外部审计的独立性。第二种情况是审计委托人是财产所有者，但不是审计报告的使用者，例如企业为发行股票或债券而进行的审计。在这种情况下，审计委托人和被审计人形成了利益集团，就降低了对外部审计独立性的要求。
审计委员会制度作为公司治理结构中的一项重要制度安排其建立的初衷是在董事会中寻求一支独立的财务治理力量以强化注册会计师审计的独立性，加强公司财务报告信息的真实性和可靠性。超然独立的执行审计委托人的角色，弥补审计关系的缺陷。
二、美国审计委员会制度及对外部审计独立性的影响
美国审计委员会制度成熟的标志是《萨班斯法案》的。下面从审计委员会的职责、委员会成员的独立性两个方面来看审计委员会制度是如何保障外部审计独立性的。
美国《萨班斯法案》规定审计委员会对外部审计师的人事任免等享有绝对的权利。具体而言，发行证券公司的审计委员会对于受雇于公司以编制、出具审计报告为目的的注册会计师事务所的聘用、薪酬以及监督，包括公司管理层同审计方关于财务报告差异的协调负直接责任，并且要求注册会计师直接向该委员会报告，即规定设计委员会在雇佣和解聘审计师方面是唯一的权威。由此可以看出，根据美国的审计委员会制度，审计委员会独立的担当了审计委托人的角色，从根本上遏制了外部审计师屈服于管理层或董事会的可能。
通过审计委员会制度促进外部审计的独立性，必须要求审计委员会成员的独立性。外部审计的独立性要求审计委员会在聘用外部审计师时保持独立，《萨班斯法案》规定审计委员会除了作为审计委员会、董事会或者董事会成员外，不能从证券发行公司收受任何咨询费用、顾问或其他报酬，也不能成为发行证券公司或其附属机构的关联人员。
三、我国上市公司的审计委员会制度
《上市公司治理准则》规定，我国上司公司应该建立审计委员会，审计委员会的主要职责有，提议聘请或更换外部审计机构、监督公司的内部审计制度及其实施、负责内部审计与外部审计之间的沟通、审核公司的财务信息及其披露、审查公司的内部控制。在我国审计委员会的主要职责是负责审查内部审计和内部控制，对外部审计的监督和控制较少。
首先从职责来讲，我国上市公司审计委员会的职责有限。虽然我国的审计委员会制度深受《萨班斯法案》影响，却没有秉承其加强外部审计独立性的宗旨。《萨班斯一奥克斯利法案》规定了审计委员会聘请并支付酬劳给外部审计机构．监督其工作，且受聘的外部审计机构直接向审计委员会报告。这就充分保证了外部审计机构的独立性。而《上市公司治理准则》仅规定审计委员会提议聘请或更换外部审计机构，却没有明确外部审计机构的酬劳由谁支付，从而外部审计机构的独立性得不到充分保障。
其次我国的审计委员会制度对委员会成员约束较少，无法确保委员会成员的独立性。我国《上市公司治理准则》仅要求审计委员会中独立董事应占多数，我国目前的独立董事市场非常不成熟，在实践中，独立董事的聘任、考核都无市场考核，独立董事的独立性难以保证。
四、建议
（1）健全和明确审计委员会的职责范围。我国上市公司审计委员会制度是借鉴美国公司治理经验设立的，但是从诞生之日起就不具备审计委员会的本质职能―独立的审计委托人。目前我国审计委员会的职责主要几种在内部审计方面，在外部审计方面功能有限，这也是我国审计委员会不能承担起独立审计委托人角色的根本原因。
（2）提高审计委员会成员的独立性和专业素质。目前我国独立董事市场不成熟，独立董事制度形式化、荣誉化。我国对审计委员会成员仅要求委员会中独立董事应占多数，审计委员会至少应有一人独立董事必须是会计专业人士，对独立董事的专业素养要求不高，有必要提高独立董事的专业性。
参考文献
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篇6
关键词:数据式审计;数据挖掘;联机分析处理
中图分类号:TF239.1 文献标志码:A文章编号:1673-291X(2010)02-0144-03
随着信息技术的快速发展,各行业和机构普遍采用信息化管理,审计人员所面对的不再是纸质账目系统,而是计算机信息系统和多种多样的数据库,数据式审计也正是在这样的背景下孕育而生的,它以无可比拟的优势代表着“信息化环境下计算机审计的未来”。本文从两个方面对其进行了探讨,第一部分对数据式审计的发展及其在信息化环境下具有的基本特征进行了描述,第二部分阐述了数据式审计的一般流程及关键技术的应用。
一、数据式审计的发展及基本特征
数据式审计起源于20世纪60年代初,最早称为计算机审计,是随着计算机在财务会计领域的应用而产生的。在此基础上,从EDP(电子数据处理)、AIS(会计信息系统)、MIS(管理信息系统)到DSS(决策支持系统)的会计信息化的发展历程正是信息技术在会计领域应用的真实写照。信息技术在会计工作中的应用不仅改变了原有的会计数据处理流程,也为信息化下的数据式审计成为新的审计方法提供了有利的条件。
随着信息化进程的加快,企业内部的Internet开始建立,信息流动呈现无纸化特征。至今,前台以电子商务为主,后台以ERP(企业资源计划)系统为支撑的新型数字化企业已经逐步成为企业的主要运营模式。尤其是CRM(客户关系管理)及SCM(供应链管理)与ERP的高度融合,成为新型数字化企业的主流模式。与此同时,企业数据的电子化也极大地扩充了会计数据的范围,一些非货币计量的数据,如音频、视频、图表等与原有的会计数据共同构成了企业的基础数据库,企业的各种经营活动数据无一例外地在基础数据库中保存。面对大量繁杂数据的存储、传输、查询以及各种操作人员权限的划分,以数据库技术为代表的计算机技术得到进一步的广泛应用,而这一切都对数据式审计的发展起到了推动作用。
数据式审计是以系统内部控制测评为基础,针对企业的基础电子数据展开的审计,与传统审计相比,数据式审计具有以下特征:
(一)审计对象:源数据库及信息系统内部控制
企业会计环境的变化,使审计工作重点进一步突出,审计人员所面对的不再是大量的纸质账簿、会计报表等,而是企业底层数据库中的基础数据。信息化环境下企业存储的主要数据是以记账凭证为主的会计数据和不能以货币计量的非会计数据所构成的“数据源”,其他数据只不过是此“数据源”的翻版。由于会计准则的弹性和人为的盈余管理,财务报告的真实性和有用性一直受到使用者的质疑,会计计量的多元化,使得财务报告所反映的会计信息的有用性变得更加“扑朔迷离”。因此,审计人员可以深入到企业的底层数据库,获得原汁原味的数据,在此基础之上将其转化为有用的信息,这些信息由于没有经过企业“人为加工或粉饰”,因而在真实性和有用性方面得到了极大的改善。因此,CPA进行财务审计时,应从这些“数据源”入手,加大对基础数据的审计。由于运用了先进的信息化手段,数据式审计可以快速和便捷地处理海量数据,解决了在传统的纸质和手工条件下,审计人员想做而不可能做的事情。
除了上述电子数据外,数据式审计的对象还必须包括计算机系统内部控制。由于计算机系统内部控制涉及到电子数据的安全性和完整性,因此在通常情况下,在对电子数据进行审计以前,应首先对产生这些电子数据的计算机系统内部控制的安全性和有效性进行测试和检验。
(二)审计核心方法:构建审计中间表和审计分析模型
通常而言,我们所说的数据式审计是指数据式系统基础审计,它是以审计模型为出发点,通过采集审计模型需要的数据,并对数据进行处理和分析,实现对数据和信息系统进行审计的方法。其基本审计过程分为两部分:一是通过研究政策、对信息系统内部控制测评等工作,结合可以采集到的电子数据,确定审计需求,构建审计分析模型。二是根据审计分析模型,通过数据采集、处理与分析,确定审计疑点,实现审计目标。审计过程中,审计人员要经常执行建立某种业务的审计中间表和审计分析模型,并进行某种类型的数据分析等审计程序。其中,审计中间表是在具体的审计项目实施过程中所形成的,是对采集到的被审计单位数据进行清理、转换之后,将其按照提高审计分析效率、实现审计目标的要求进一步选择、整合而成的数据集合;审计分析模型则是由审计人员通过设定判断和限制条件来建立起数学的或逻辑的表达式,用于验证审计事项实际的时间或空间状态的技术方法,现有的建模类型主要有专家经验建模、根据法律法规建模、根据业务规则建模以及根据数据间的勾稽关系建模,它们都是实现数据式审计的关键方法。
(三)关键审计技术:数据分析技术
在以往的审计模式中,审计的核心技术方法是从最先的详查法、抽查法发展到后来的符合性测试和实质性测试。在数据式审计模式中,计算机手段既可以解决详查问题,也可以解决测试问题。面对大量的电子数据,审计人员能否将其转化为有用的信息成为审计工作的关键。因此,数据分析技术成为数据式审计的关键技术。
二、数据式审计的关键技术
与传统审计模式一样,对于一个数据式审计模式下的审计项目而言,按其进行的先后逻辑顺序,可以划分为审计准备、审计实施和审计完成三个过程。其中,主要不同在于审计实施阶段,此阶段主要完成对电子数据的采集、整理与分析工作。
图1 数据式审计过程及任务划分示意图
在数据式审计模式下,面对被审计单位各式各样的信息系统以及存储于其中的海量数据,大量新型审计技术方法正被广泛运用到审计中来,特别是在审计实施过程中的各个环节:数据的采集、整理过程可以使用各种成熟的技术和工具,包括数据库访问技术、数据库同步复制技术、数据库联邦技术、数据装载与清洗工具以及审计软件等相关技术。在整个数据式审计过程中,核心问题就是对采集、处理后的电子数据进行分析,从中找出疑点,从而确定审计的重点。 数据分析是对数据的处理,并试图使数据转化为有用的信息。 数据是底层的、元素性的,它可以有多种多样的组合,在用途上可以做多种多样的拓展,从而形成多种多样的信息;信息是上层的,具有明确的表现形态和内容,在用途上也有一定的限制,因而只能做有限的再利用,不能作深度的挖掘。 联机分析处理技术和数据挖掘技术则是数据分析最为重要的工具。
(一)数据式审计关键技术之一:联机分析处理
审计业务流程中,最主要的环节是对基础数据库中各种类型的数据进行分析,从中找出疑点,从而确定审计的重点,联机分析处理技术为数据分析提供了强有力的审计分析工具。
联机分析处理技术(On-Line Analytical Processing,简称OLAP),是针对决策问题的联机数据访问和分析,也是目前对于海量数据处理所采取的主要方法。联机分析处理技术最基本、最核心的特征就是从多个角度分析数据,也称为多维分析。它支持审计人员从不同的角度,灵活快捷地对被审计单位的电子数据进行挖掘分析,从而发现数据内在规律。OLAP展现在用户面前的是一幅幅多维视图:冲破了物理的三维概念,采用了旋转、嵌套、切片、钻取和高维可视化技术,在屏幕上展示多维视图的结构,使用户直观地理解、分析数据,进行决策支持。
一般而言,多维数据分析可以分为以下几个步骤:
1.获取审计数据源
多维数据分析的数据源可以直接设置为被审计单位的后台数据库,也可以设置为审计人员自行生成的中间数据库:通过了解被审计单位提供的数据字典,了解基础数据中各表中存储数据的内容、各字段的含义以及各表之间的关联关系,结合审计目标和特点,从与审计分析主题业务类别相关的基础数据表中选择反映该业务类别主要信息的字段,组织这些字段,来构建我们的数据仓库模型。审计人员可通过数据库嵌入或数据库链接等连接方式将数据导入,在对数据进行格式定义和清理后,生成所需的审计中间数据仓库。相对来说,后一种方式更为安全、可靠。
2.创建多维数据集
多维数据集也就是常说的数据立方体,它是联机分析处理(OLAP)中的主要对象,是一项可对数据仓库中的数据进行快速访问的技术。多维数据集是一个数据集合,通常从数据仓库的子集构造,并组织和汇总成一个由一组维度和度量值定义的多维结构。维度是审计人员分析指标时所观察的不同角度,度量值则是各个角度的具体数值,如一个用于销售分析的多维数据集内包括时间、地区、产品维度及其度量值销售金额、销售数量等。
3.浏览分析数据
建立完多维数据集之后,原来需要反复、多次查询和无法查询的数据信息,就可以通过切片、切块、旋转等操作挖掘出来。审计人员可以根据实际的业务需求,对数据进行汇总、关联、聚类、分类、预测等分析,寻找其中隐含的模式和知识,来迅速掌握总体情况。当趋势、异常或者错误被确定后,还可以深入到底层数据进行钻取,作进一步的分析和判断。
(二)数据式审计关键技术之二:数据挖掘
数据挖掘是指从大量的、不完全的、有噪声的、模糊的、随机的数据中,提取隐含在其中的、事先不知道的、但又是潜在有用的信息和知识的过程。它一般采取排除人为因素而通过自动的方式来发现数据中新的、隐藏的或不可预见的模式的活动,利用数据仓库中包含的信息;数据挖掘可以回答审计人员原先根本没有想过的问题,它是在对数据集全面而深刻认识的基础上,对数据内在和本质的高度抽象与概括。
数据挖掘技术分析方法很多,目前在审计工作中的常用方法主要有:(1)数据概化。数据库中通常存放着大量的细节数据,通过数据概化可将大量与任务相关的数据集从较低的概念层抽象到较高的概念层。通过该方法,审计人员可从不同角度、不同层次上了解某类数据的概貌,从而为其判断提供依据。(2)聚类分析。 聚类分析是将数据分组成多个类或簇,同一个簇中的对象之间具有较高的相似度。在审计中,对于特定交易记录群的聚类分析可以以不同特征划分为不同的特征群,从而描述各个群的特征,找出离群孤立点,对其重点分析,确定审计风险,发现审计线索。(3)关联分析。它通过利用关联规则可以从操作数据库的所有细节或事务中抽取频繁出现的模式,其目的是挖掘隐藏在数据间的相互关系。因此,在对财务数据或经济数据的审计中,可运用关联分析技术方法,针对同类或不同类会计科目及数据项之间可能存在某种对应关系来查找、挖掘,从而发现一些隐藏的经济活动,为审计人员的进一步工作提供参考。
数据挖掘在审计数据分析中的实施步骤如图2:
数据挖掘技术在审计数据分析中的应用过程一般需要经历确定挖掘对象、数据准备、建立模型、数据挖掘、结果分析与知识应用这样几个阶段。审计人员和数据挖掘人员首先要根据审计目标和内容要求确定数据来源,并对有关数据进行转换和清理;在此基础之上,针对审计任务的所属类别,确定将要进行的挖掘操作类型,如统计分析、聚类、关联规则等,设计或选择有效的数据挖掘算法,产生数学分析模型并加以实现;然后对模型进行评价,解释并评估挖掘结果,其使用的分析方法一般应视数据挖掘操作而定,通常会用到可视化技术;最后,根据审计人员的要求,对所获得的设计知识进行组织,并以一种审计人员能够使用的方式呈现。
联机分析处理与数据挖掘两种技术的主要区别在于:联机分析处理属于一种验证型的分析,即在某个假设的前提下通过数据查询和分析来验证或否定这个假设,其分析过程本质上是一个演绎推理的过程。它侧重于与用户的交互、快速的响应速度及提供数据的多维视图,属于用户驱动,因此,很大程度上受到用户水平的限制。而数据挖掘不是用于验证某个假定模型的正确性,而是在数据库中自己寻找模型,注重自动发现隐藏在数据中的模式和有用信息,其本质是一个归纳的过程。数据挖掘属于数据驱动,使审计人员不必提出确切的要求,系统能够根据数据本身的规律性,自动地挖掘数据潜在的模式。所以,从数据分析深度的角度来看,联机分析处理位于较浅的层次,而数据挖掘则处于较深的层次,二者最关键的差别在于是否能自动地进行数据分析。
三、结论
综上所述,虽然基于联机分析处理和数据挖掘的审计数据分析技术在审计中的应用尚处于起步阶段,但已经显示出传统审计方法无法比拟的巨大优势。数据分析技术不仅是一种审计技术,而且是一种审计的思维方式。相信这种新的审计方式将为审计行业带来新的机遇,并促进审计理论与实务的深层次发展。
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篇7
关键词：绩效审计；经济责任；审计
中图分类号：F239.4 文献标识码：A 文章编号：2096-0298(2016)04(b)-162-03
改革开放的不断深入给国家审计提出了更高的要求，审计机关不但要发挥“经济卫士”和“政府谋士”的作用，还要发挥保障国家经济社会运行的“免疫系统”功能。随着社会主义市场经济的发展以及建立责任政府的需要，以财政财务收支的真实性、合法性为传统内容的经济责任审计已经不能满足干部监督管理工作的需要，与绩效审计相结合已经成为经济责任审计发展的内在要求。随着社会主义市场经济的发展以及建立责任政府的需要，以财政财务收支的真实性、合法性为传统内容的经济责任审计已经不能满足干部监督管理工作的需要，同绩效审计相结合已经成为经济责任审计发展的内在要求。在绩效审计过程中，还存在着审计力量不足、缺乏合理的效益性目标界定、缺乏准确的评价标准、经济责任审计结合彻绩效审计上还有瑕疵等问题，研究这个问题十分重要。
1绩效审计视角下经济责任审计存在的问题
现阶段，经济责任审计的实施仍处在探索与建设的时期。近年来，越来越多的问题在实施经济责任审计的过程中暴露出来，这些问题对经济责任审计的作用及质量产生了严重的不利影响，使得经济责任审计常常无法收到有效的结果[1]。目前，问题主要存在以下几点。
1.1审计力量不足
目前我国经济责任审计任务繁重，特别是在政府换届期间，各部门的人动较大，在这种情况下，审计人员不得不应对集中下达的众多审计任务，这就很难保证经济责任审计任务能够有效的完成。另外，从审工作人员整体素质无法达到行业性质的需求。被审对象往往是各级党政领导干部，因此从事审计工作要具有很高的要求与政策性，从审人员往往责任重大，需要不断提高其业务能力，培养其综合分析能力，提高其政策水平。我国从审专职工作人员相对较少，能够全面掌握经济责任审计要点、准确界定经济责任、作出客观评价的专职人员更为紧缺，在审计过程中常常会发生审计评价无法切中要害，审计的深度和广度达不到要求，未能提供高水平的审计评价等现象。从事经济责任审计的专职人员的知识层次、实践经验、理论素养、敬业精神均亟待提升[2]。
1.2缺乏合理的效益性目标界定
从审计的目标来看，经济责任审计主要是为上级部门、监管部门及人事部门考察与任命干部提供科学的评价根据。然而在实施审计工作的过程中，从审人员往往能够很容易地认定干部任期的微观经济效益，对于宏观经济效益的确定却十分困难；能够准确地认定干部任期的经济效益，对于社会效益地却难以作出准确评价；能够全面地认定干部任期的当前经济效益，对于长远经济效益却不易作出客观的评定[3]。无法有效全面地对党政干部工作期间的各类效益进行评估，往往会导致经济责任审计的全面性降低。
1.3缺乏准确的评价标准
长期以来，我国对财政资金使用中的监督大多集中于总量监督和结构监督两个方面，而忽视对财政资金使用效果的监督。经济责任审计不能对这个问题进行有效的监督，所以应赋予绩效分析和评价的新内容。由于绩效审计的对象往往会有很大差别，对被审对象的效益性等方面进行评价所遵循的标准也会有很大差别，难以实现统一标准。首先，现有的审计体系制度不够全面，存在很多不足之处。现有审计体系仅仅要求从审人员对经济指标、经济决策、财政财务收支、廉洁自律等内容监督，局限于经济责任的内容，然而，对具体的评价方法、评价标准、评价制度未作规定。我国需要建立一个科学的、执行力强的审计理论体系。其次，工作绩效信息往往具有多元性、差异性等特点，使得信息的准确获取具有一定的难度。因此，在对领导干部进行经济责任审计的同时，需要对其所承担的社会管理责任、政治责任、机关效能建设责任等工作绩效进行评价。
1.4经济责任审计结合绩效审计上还有瑕疵
近年来，经济责任审计越来越多地考虑到绩效审计的一些思路和理念，有一些部门和领域开展的也还不错，但两者在结合上还有瑕疵。绩效审计涉及被审计对象任期所处部门经营管理和经济情况的许多领域，牵扯到的事务繁多，涵盖范围广阔。然而，现有审计体系关于绩效审计的内容仍处于建设过程中。例如，对行政事业单位等非营利性组织的绩效评价范围较小，仅对资金闲置、挤占挪用等问题提出了审计要求，而对决策失误，损失浪费等问题缺乏更深层次的查处，审计揭示和探讨的问题缺乏广度，应涉及单位业绩成效的管理，甚至政府的服务宗旨和服务部门任务的定位等更加有深度的问题[4]。从审人员应掌握多学科专业知识和技能，才能够应对审计对象的复杂性，克服审计评价标准不一的困难，以实现对审计目标全面、广泛的绩效审计。同时，审计工作组应建立完善的专业人才结构制度，以满足审计项目要求。然而，我国从审人员在绩效审计这一方面存在着很大不足：其一，从审人员缺乏良好的社会科学教育，调查或评价工作经验较少，对被审计政治领域缺乏深入的了解；其二，虽然我国开展审计工作已有二十多年，但审计人员长期从事就账查账工作，很少涉及绩效审计工作，缺少绩效审从审经验，这也是影响开展绩效审计工作进程的一个重要因素[5]。
2绩效审计的科学性及二者结合的重要意义
绩效审计要求宏观经济调控政策得以有效落实，在节约资源和保护环境的前提下，不断提高经济发展的质量。通过绩效审计，不仅可促进党政领导干部进一步完善社会管理制度，解决民生问题，提高社会服务，且有利于精神文明公平公正建设，使得领导干部更加关注医疗、教育、社保等与人民生活密切相关的问题。有效的绩效审计，有利于促进政府职能转变，改革为服务型政府、责任型政府、法治型政府，可以极大地促进社会主义精神文明建设以及经济的全面协调可持续发展；能够有效地遏制“数字出官，官出数字”这类不良的社会现象。审计工作主要是对责任主体部的金融活动和效益的评估，对我们的经济责任进行准确的评价是进行经济责任审计工作的关键问题。绩效审计要按照有关规定和准则，采用审计的程序和方法，监督其财政收支和相关经济行为的效益，通过有效的分析提炼，进一步监督及评估被审单位或项目经济活动的有效性及合理性，给出改进意见，提高效益。另外，绩效审计的开展是制衡领导干部权力的一个重要手段，因为它是对经济、效率、效果的一个综合评价。经济责任审计中引入绩效审计的目的就是从第三者的角度，向有关利害关系人提供经济责任履行情况的信息，促进资源管理者或经营者改进工作，更好地履行经济责任。
3绩效审计视角下的经济责任审计改善途径
3.1加强经济责任审计力量
随着社会的发展，我们要面对的问题越来越多，新常态下，新生事物也是需要更多的人力去解决，加强经济责任审计的理论十分重要。必须要按部就班有计划，有足够的力量进行及时的领导干部审计，避免出现审计调查解决问题的审计工作组力量不足的情况，一些财政金融的收入和支出都少的部门，或者没有金融资源配置和行政审批机关权力的部门，一些质量问题较少的行业，开展专项审计就可以了。领导干部经济责任履行相关的范围之内的授权审核，通过现有的审计可以更清晰地验证，具体授权范围内的具体事务的领导干部和检查、评估、宣传，在任期间可以安排特别审计调查。建立和完善各级经济责任审计制度，重要的是提高经济责任审计人员机构，让熟悉审计政策，有一定级别的干部从事这项工作。为了尽快适应发展需要加强经济责任审计工作，加强经济责任审计力量。
3.2建立经济责任审计科学规范的评价体系
在拟定和制定评价体系的过程中，审计部门和纪律检查和监督以及组织和人事部门必须在协作工作的过程中进行方案的制定，研究拟定经济责任审计评价标准和法规的定义，来保证实现经济责任审计效率和公正性。经济责任的范围涵盖的范围非常广泛，不同部门之间的财务责任的领导干部是非常不同的。负责定义和评价应坚持定量和定性的标准，在科学分类的基础上，准确把握政府部门的本质差异，企业和机构之间的评估标准来确定领导干部。在实践中，这样做只要根据评价评分量化方法，可以确定本次审计评价更准确，直接使用经济责任审计结果。此外，需要设置干部经济责任审计评价指标体系和综合使用国有资产和金融资本。
3.3让经济责任审计结果真正发挥有效作用
进行经济责任审计的目的就是对领导干部有一个制约，这是经济责任审计的本质问题，所以，从一定程度上说，让经济责任审计真正成为监督和制约干部的手段，就要加入“绩效”这个东西，有了绩效，才能真正让经济责任审计发挥作用，否则，经济责任审计只能是走形式，无法发挥它的全部作用。各级组织部门要根据新形势发展的要求和干部任用条例的有关规定，坚持“先免职、再审计、后任用”的措施，在决定干部离任或有调整意向前，先免除其领导职务，再委托审计机关进行审计。审计结果形成之后，领导和组织和人事部门审计结果来参考和评估，决定是否对其继续任用，当然这在现行体制内还是一个假设。但是，组织和人事部门要去思考，如果进行经济责任审计，对经济责任尚不清楚或不研究不作为，没有约束的行为，一律不认可，确保经济责任审计结果运用到干部选拔任用工作中。也可以将经济责任审计实践之前任命干部经济责任审计的内容和干部任命前系统结合。对于在表面背后产生的经济财务收支不平衡和无效率的经济责任问题，应该全面地分析，得出问题的原因“，谁的孩子谁抱走”，属于主管机关部门负责的，属于所属单位单位负责的，负责前任领导应当负责的，都应该有一笔清楚的账，不可以笼统地归咎于当前一任的领导。
3.4尽快将绩效经济责任审计“写入法律”
“绩效”的概念起源于企业，但是现在在我国行政部门中逐渐开展，我们的行政管理人员也应该逐渐树立起绩效的意识。很多同志对绩效还存在着误解，其实绩效在我国也不算是新生事物了，现在在经济责任审计中开展绩效审计也是恰逢其时，既然《审计法》和《县级以下党政领导干部经济责任审计暂行规定》要求对所在单位财政收支进行审计，那我们就应该把绩效的理念引入到这里去，但是目前还没有相关的法律法规来制约这个行为，所以，将其写入法律就成为了当务之急，我们应该尽快把规章制度建立起来。
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篇8
关键词：人民银行 内部审计 咨询职能
1998年，以内审部门设立为标志，人民银行内部监督体制发生了重大变化。近年来，在加强队伍建设、履行审计职能、创新工作管理、促进内控机制建设等方面开展了卓有成效的工作，促进内审工作的质量和水平迈上了新的台阶。在2010年央行系统深入开展“学准则、找差距、促转型”活动中，通过学习发现内审工作中还存在不足和差距，审计工作的管理咨询作用没有充分发挥便是其之一。
一、咨询职能是内审工作的本质要求
1、人民银行内部审计职能的发展
人民银行内部审计成立于1998年，是我国内部审计组织机构成员，它接受内审协会及本行行长的领导，依法独立对人民银行各职能、直属机构、分支机构的财务收支及各项业务活动的真实性、合法性和效益性进行监督和检查，依法独立对人民银行各职能，直属机构、分支机构的主要负责人及工作人员履职情况进行监督和检查，提出报告并作出建议的内设职能部门，内审监督和检查职能载入1999年《中国人民银行内部审计工作制度》中。
2003年中国人民银行成为国务院领导下制定和执行货币政策、维护金融稳定、提供金融服务的宏观调控部门，内部审计由财务收支真实性、会计核算合规性为主向督促职能部门、直属机构、分支机构建立健全内控制度，完善自我约束机制方向转变，并在内部控制评价内容与方法方面，作了有益的探索与尝试，内审职能由查错纠弊向内控制度评审过渡。
2005年新的《中国人民银行内审工作制度》增加了对职能部门、直属机构、分支机构内部控制和风险管理监督内容。
2006年《中国人民银行分支机构内部控制指引》提出了内部控制的框架性意见和方向性指导，由环境、风险评估、内部控制活动、信息与沟通、监督五要素构成的内控机制建设成了中国人民银行分支机构的重任，内审职能由单纯的监督检查转向风险、组织目标、业务活动各环节的分析与评估上。
2、内部审计起源和发展历程
内部审计源于企业管理者为了验证用以决策的（会计）信息而产生了对分离的内部确认职能的迫切需要。刚开始，内部审计作为内部经营职能主要集中在防止工资欺诈、现金和其他资产的损失，很快地，内部审计的范围扩展到对几乎所有财务事项的验证。1947年，IIA的《内部审计师责任说明书》里指出，尽管内部审计主要处理会计和财务事务，业务性质的事务也属于它的活动范围。
直到上世纪九十年代，内部审计主要工作还是进行业务信息真实性和业务工作合规性审计，1993年IIA的《内部审计责任说明书》指出“内部审计的范围包括检查和评价组织内部控制系统的适当性和有效性，及履行职责的工作质量”。
进入新世纪，IIA在《职业实务框架》（2002版）中对内部审计进行了新的定位：“内部审计是一种旨在增加组织价值和改善组织营运的独立、客观的确认和咨询活动。它通过系统化、规范化的方法来评价和改善风险管理、内部控制及治理程序的效果，以帮助实现组织目标”。因此，内部审计的职能定位就是为组织治理提供三种确认和一种咨询，即：风险评估、控制确认和遵循性确认和提供咨询或经营导向的工作。
当我们对照国际国内内部审计准则和先进标准，来审视央行内部审计的工作内容时，当前央行内部审计工作还主要局限于对业务工作遵循性的确认，尤其是对业务工作遵守各种法律规章、制度规程的合规性确认。还没有完全走出“内审就是查账”的功能局限，应当考虑围绕央行工作和内审部门实际，全面发挥内审的确认、咨询职能作用，特别是如何履行咨询职能，发挥内审在顾问、建议、协调、培训等方面的作用。
二、如何发挥内审工作的咨询职能
1、发挥咨询职能是注重审计成果运用，扩大审计价值
央行内审成果，是审计事项与审计管理的总结与归纳，是未来审计工作的一种预测，可通过各类方式予以陈述，并对人民银行业务活动和内部控制活动起积极的推动作用。
一份内审工作总结一般不会少这样几个字眼：“审计查出问题X个，查出违规金额Y元，整改得到落实Z个……”。这就是一个工作阶段内审人员所创下的工作成绩，但内部审计成果不单指查出问题的多少。
央行内审工作的最终目标是促进内部管理和风险控制由他律向自律的转变，最终确保其内部工作规范有序，杜绝隐患，最大限度地降低风险乃至达到零风险。但现实审计工作中，由于审计与被审计对象受自身利益的驱动，加之监督意识的弱化，往往忽略了如何举一反三，完善内控，从根本和源头上防范，乃至经常出现屡审屡犯的情况。
为此，通过审计检查了解和发现的央行业务运行过程中存在的不足、管理和制度中存在的问题与风险隐患，通过内审分析透视问题、查找原因、帮助领导决策，提出解决问题的合理意见和防范可能出现风险的科学建议，充分运用审计成果，不但要将审计成果为行管理层所用，更要将审计成果为被审对象所用，为领导决策所用，这样才能更好地起到内审“参谋”和“助手”作用。
现实中，内审部门可以把内审成果的收集和运用纳入到审计工作目标中，比如把审计成果和执行货币政策结合起来。认真开展对货币政策工具有效性的审计与调查工作，扩大了内部审计范围和空间。建立一项内部审计反馈制度，在全行及时召开审计结果情况通报会，引起了各业务主管部门更加关注在管理上的不足，同时促使业务主管部门有针对性地监督下级部门采取措施加以整改，使内审成果得以有效转化。
2.创新内审工作理念是发挥咨询职能的关键
受思维模式、自身素质等方面影响，基层央行内审工作同日趋发展的金融形势很不适应。需要结合国内外最新内审理论的发展情况，探索新的内部审计方式、方法，树立现代内审理念。
考虑内审工作的独立性和客观性的问题，特别是要确立客观性第一的理念，正确处理内审工作中可能存在的利益冲突问题；要考虑内审人员的职业发展和职业操守问题，在工作中坚持独立、客观、保密、胜任的原则，特别是增强审计人员的专业熟练性和职业审慎性；要考虑真正确立内审工作“增加价值”的理念，特别是探索使内审工作更加有效地为央行实现目标、改善运营、防范风险服务。
切实围绕央行风险管理、内部控制和治理过程来开展审计工作，主要包括：围绕央行的职能和业务，切实由单纯的合规性审计向风险管理审计转变；并通过审计活动，促进各级行管理层和业务部门切实履行内控体系建设和维护的责任等。
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关键词：行为审计 审计行为 行为科学
一、行为审计概述
(一)行为审计概念行为科学是研究人类行为特征的科学。随着审计行为和审计科学的不断发展，行为科学不断地被应用于实践活动，当行为科学应用于审计活动时，行为审计学就诞生了。行为审计学是行为科学在审计活动中的具体体现和运用，是通过对审计活动中各种行为的分析和研究，使其不断合理化、科学化，最终提高审计工作效率和审计工作质量的一门审计学科(陶艳娟、靳炎，2003)。行为审计是从社会学、心理学等学科的角度分析审计过程中各种行为的一种研究范式。它与传统的审计研究分析问题的角度是不同的，其方法主要有观察法、实验法和问卷调查法等。如在搜集审计证据时，传统审计常用查账法，而行为审计则多用问卷调查方法；在分析异常经济现象原因时，传统审计认为主要从制度建设的角度进行分析，而行为审计则从心理学和社会因素进行解释，强调审计师的主观行为因素的影响，因而强调对人的激励和行为的管理。
(二)行为审计的研究范式
审计活动过程中，审计师的决策行为是影响审计质量最直接的因素其他许多因素通过影响审计师决策行为从而影响审计质量。如审计师可能因为直接或间接的经济利益关系，产生独立性问题。独立性会影响审计师在审计过程中的决策行为，让审计师不能保持客观公正，发表不恰当的审计意见，从而影响审计质量。从独立性到审计师的行为特征，再到审计质量，这是一个决定审计质量的逻辑过程。然而审计师的行为特征是不容易被观察的，而且往往带有审计师个人的主观性，这些行为特征很多只能用行为科学去分析和解释。如果用传统的方法去研究，审计师的决策行为就像是一个神秘的“黑匣子”，只能关注审计师的决策行为的结果(即审计质量)，而无法知道审计师究竟是怎么作决策的。因此，传统的审计研究往往略过审计师的决策行为，直接研究各种因素对审计质量的影响。没有运用行为科学对审计师行为的分析，这样的研究结果有如“盲人摸象”，只能总结出一些表面现象，却不能理解现象背后深厚的原因。行为审计需要解决的就是打开审计师决策行为这个曾经不可探索的“黑匣子”，探析审计师在执业过程中，到底是怎么样做决策的，表现出怎样的行为特征。通过行为审计研究，就可以及更好地了解各种因素是怎样影响审计师的行为特征，审计师的行为特征又是怎样影响审计质量的，这样才能理解审计活动的整个过程。
二、行为审计相关研究
(一)行为审计与行为会计 在我国审计研究中，将行为审计直接纳入行为会计的范围，而较少对行为审计作单独的研究。这反映了行为审计与行为会计存在很大的关联性，行为审计研究是行为会计研究中最为重要的组成部分。但行为审计与行为会计本身是着一定的界线的，它们也有着各自相对独立的研究领域。行为会计的研究领域主要包括：人类行为对设计、构建和运用会计系统的影响；会计系统对人类行为的影响；预测人类行为的方法和优化人类行为的策略(吴春贤、苏鹏飞，2008)。而行为审计主要研究的是外部因素对审计师决策行为的影响以及审计师决策行为对审计质量的影响。相对于行为会计，行为审计有其自身的特殊性。会计行为是一个信息加工的过程，而审计行为是一人信息评价过程。相对于会计，审计的过程中涉及到更多的经验判断，人的行为在其中有着更大的影响和作用。如审计师在评估被审计单位重大错报风险时，要涉及对管理层诚信的评价，这在很大程度上要取决于审计师对管理层人员的个人主观评价；在了解了审计风险后，要确定相应的重要性水平，重要性水平到底为多少，也取决于审计师个人的职业判断；在实质性测试中，往往需要进行抽样测试，样本量的大小，样本的选取也是要受审计师主观判断影响的。而实际研究中，行为审计研究也越来越受到学者的重视。根据Bamber(1993)的统计，在行为会计研究的构成中，行为审计研究所占比重由1987年的28％增加到1991年的58％(刘小年、岳阳，2005)。从行为会计发展历程回顾中可以发现，行为会计研究的重心在不断变迁，经历了行为管理会计领域的初兴、行为财务会计领域的淡化和行为审计领域的蓬勃(韩永斌，2005)。由于行为审计相对于行为会计的特殊性以及行为审计的日益增加的重要性，有必要将行为审计应该从行为会计中分离出来，形成相对专门化的研究，而不应该仅作为行为会计的一个部分，作抽象的研究。
(二)行为审计与审计行为 王开田(1996)从本质、研究客体、范围、目标、理论基础、构成要素、约束机制和起源等方面，总结了行为会计与会计行为的差异。这些差异同样也适合于行为审计与审计行为。审计行为实际上是对审计本质的一种理解和认识，因为审计从根本上来讲是一个行为过程，是审计行为主体有目的的一般活动。而行为审计是一种审计研究的范式，是从个体行为特征角度对审计行为过程进行分析的新方式(韩永斌，2005)。因此，行为审计并不是一般意义上的审计行为研究。目前我国有很多关于审计行为的研究，但多不是真正意义上的行为审计研究。吴旭虹(2004)对审计行为的研究进行了总结，这些审计行为研究并多数没有运用行为科学研究解释问题，更多的是分析了表现出来的现象，而没有研究审计师内在的决策过程。如未支付的审计收费、准租金(源于对审计市场中低价揽客的行为)、事务所规模和市场竞争等因素，导致审计人员会对客户产生依赖，从而损害审计师的独立性。相关的研究主要分析这些因素对审计质量的影响，间接得出这些因素对审计师行为独立性的影响，而没有运用行为科学的方法(如场景模拟实验)，分析这些因素是怎样影响审计师的行为，审计师在面临这些因素的影响时，表现出怎么样的行为特征。只有当行为科学应用于审计活动时，才是真正意义上的行为审计。在现有的研究中有一些关于“审计行为科学”的研究，如陶艳娟、靳炎(2003)的《从行为科学论审计》，杨慧君、杨伟国(2005)的《论审计行为科学的研究》等。与行为审计的涵义是基本一致的，这些研究可以是行为审计的研究。本文认为，以后的研究应该统一规范为行为审计学。行为会计学就是有关会计的行为科学。但现在很少有人提“会计行为科学”，而是直接使用“行为会计学”这个概念。因此，也应该将“审计行为科学”直接规范为“行为审计学”，以避免引起概念上的混乱，并可提高行为审计学的影响力度。
三、行为审计的研究范围及其方法
(一)行为审计的研究典范 行为会计主要研究审计师在审计活动过程中表现出来的行为特征，包括外部因素对审计师决策行为的影响以及审计师决策行为对审计质量的影响。
(1)透镜模型。“透镜模型”又叫政策捕捉，是利用模型的建立与统计方法来捕捉决策者的判断方式。行为审计研究的早期，研究
者多应用“透镜模型”理论来发现审计人员的行为特征和判断政策。在一般的研究中，往往会作出理性的经济人假设，假定参与经济活动的完全理性的，因而在相同的条件下具有一致的行为特征，从而无视人的个体行为因素。然而经济学的理解性经济人假设往往是不成立的，由于人的认识的局限性，人都是有限理性的。所以在分析和判断问题时，不能忽视了个体的人的因素。“透镜模型”强调人判断是一个经验概率计算的过程，受到个体差异的影响。在对信息进行处理判断时，个人主体起着非常主动的作用(尽管个人从外界收到的原始信息可能会有缺陷或不真实，但当把得到的感觉信息与过去的经验结合起来时，就可能会达到对环境真实状态的正确认识和评估)。因此，不同个人的行为特征可能是不同的，但每一个体的长期行为会表现出一个稳定的倾向性，而这些个人的行为特征是可以被观察的。“透镜模型”寻找和总结人们对许多各种信息的反应规律，研究这些信息的输入与决策者作出的判断、决策和预测的结论之间的稳定关系。决策者被认为是通过信息处理，从而形成对事项的认识。行为审计中的镜透模型主要探讨审计人员如何处理或整合其所搜集的数据，如果每位审计师的数据处理方式可以用统计方法加以描述和推论，则这位审计人员的行为特征就已经被捕捉。利用“透镜模型”来研究审计判断行为，一般采用实验研究方式。“透镜模型”是审计师对信息的处理结果的判断模型，它强调信息输入与信息处理结果表现为一种稳定关系。但并没有探索信息使用者的信息处理内在过程，并不能很好地描述和判断人们内心的真实的认知过程。即“透镜模型”仍然是站在黑匣子的外面观察审计师的行为特征，只能观察到其现象并加以归纳总结，并不能洞察到审计师决策行为的过程。对决策过程的更好认识需要详细地描述信息处理过程。
(2)判断认识过程。正是由于意识到透镜模型的局限性，行为审计开始研究人类对信息进行判断和决策的过程，即判断的认知过程。“判断认识过程”主要研究决策人员评估所取得的信息并形成出现各种可能结果的主观概率的过程。它主要关注人类获得新的信息时，是否按照贝叶斯法则修正先前的判断，讨论环境中的多种信息是如何被赋予不同的权重、决策者的判断是否具有一致性、决策者的决策是否存在经验法则等。Tversky&Kahneman(1974)发现，人类在进行判断时，并不是依据贝叶斯定理，而是根据一些较简单的经验法则进行的(刘小年、岳阳，2005)。经验法则是指根据日常生活逐渐积累形成的经验来做决策的方式。经验法则在理论上看来是不合理的，但根据经验法则来做判断是相当有效的方式，因为能够减少判断所需要的程序、时间和数量，而且其效果并不一定比理性地根据贝叶斯定理来做决策的效果差，这是人们几乎没有按照贝叶斯法则来调整先前概率，而是运用经验对决策任务进行简单化处理的原因。典型的经验法则有三种类型：代表性、易得性和锚定及调整。代表性是指当个人在做决策判断时，会根据经验将所获得的信息与自己经历过的具有代表性的类似事项进行比较和匹配，如果能够对应上，决策者便依据原有的事项的结果作出决策。但代表性经验判断可能会导致严重的判断偏差，包括对忽视先前概率、对样本规模大小不敏感以及有效度的错觉等。易得性是指人们在做决策判断时，往往会依赖最先想到的经验和信息(相信第一感觉)，并认定这些最先想起的事件会经常出现，以此易得的经验信息作为判断的依据。锚定与调整是指当人们需要对某个事件做出定量判断时，趋向于把对将来的估计和过去已有的估计相联系，并通过调整形成对事件的判断结果。即决策者现在的决策会受以前的决策的影响，从而形成思维定势。如审计师在前一年度对被审计单位出具了标准无保留审计意见。那么在本年度进行审计时，审计师往往会以被审计单位去年的情况为一个参考值，然后将本年度的情况与上年度作一个比较，然后根据比较得到的差异对上年度的审计意见进行适当调整，从而形成本年度的审计意见。但由于人的思维惯性，人们从最初的参照值出发进行调整，调整常常是不充分的。行为审计中对锚定效应的研究相对较多。行为审计中的“判断认识过程”研究审计师对信息进行判断和决策的过程，分析审计的判断过程中是按照理性的按照贝叶斯法则来进行决策，还是更多地信赖于上述经验法则。判断认知过程研究对审计判断过程研究的影响重大，研究审计人员处理所取得的信息内在过程，研究审计师的决策行为，为审计学的研究开辟了新的发展方向。
(3)决策前行为。在研究了审计师的决策结果和决策过程后，行为审计要以进一步研究审计师的“决策前行为”。“决策前行为”研究信息使用者在决策前的思考过程，研究决策在决策者大脑中是怎样形成的。“决策前行为”倡导四种客观研究方法：观察法、条件反射法、口头报告法和测验法。其中，口头报告成为分析审计人员决策前信息处理过程的主要方法，它要求被测试者在进行判断和决策的过程中要用语言来表达他们的思想过程。透镜模型利用模型的建立与统计方法来捕捉决策者的判断方式，被称为黑匣子，因为其没有探索信息使用者的信息处理过程。口头报告法弥补了“透镜模型”的不足，探讨决策者做成决策前如何获取信息、获取哪些信息、使用信息的时间长度以及如何评估、分析与运用信息等过程。运用口头报告方法做审计研究，实验者要求受试者根据一些资料进行决策，并且在接触到资料以至作出决策之间，将其思考过程全部说出来。口头报告方法对于审计学者研究审计人员的判断过程有极大的帮助，也为分析审计人员解决问题能力的研究找到了一个突破口。
(4)问题解决能力。信息使用者解决问题的能力(即判断能力)是行为审计的重要研究领域。心理学家认为，影响问题解决的因素包括专家与专长、心理定势、功能锁定以及问题的性质等。其中，专家与专长因素的研究最为行为审计学者所关注。在行为审计中，“问题解决”研究审计师解决问题的能力。如可以分析有经验审计人员与无经验审计人员的能力差异，分析他们之间的差异是由审计经验的时间长短的差异造成，还是取决于特定知识的差异。通过“问题解决”研究，可以了解哪些因素对审计师的能力影响更大。从近期行为审计研究发展来看，其研究重心逐步从研究判断审计人员的认知过程转移到研究审计人员的判断能力上来。
(二)行为审计的研究方法 利用不同研究方法探讨相同问题，可以从不同的角度进一步测试研究发现的稳定性，能促进研究范式之间相互取长补短，增强认识的全面性。相对于其他审计研究，行为审计有其独特的研究方法，从不同分析角度为审计领域的研究提供了新的思路。行为审计主要研究人的行为特征，其研究方法主要是实验法、观察法、条件反向法等。在现阶段，行为审计研究大多通过实验方式进行，并未更多地尝试其他的直接客观方法，如观察法、条件反射法等。行为审计的实验和实地研究方法提供了一种事前研究的途径，揭示了个体决策行为过程和规律。如在利用会计数据进行分析时，会计数据的滞后性决定了其研究的滞后性，所以运用会计数据的研究都只能事后总结，而不能事前预测。而实验方法可以建立虚拟环境来检验会计方法的使用对个体决策的效果，从而对会计政策进行事前研究，有利于会计政策实施目标的顺利实现。同时，个体实验研究能使我们深入观测到个体的决策过程的黑匣子中。
四、行为审计研究的总结与展望
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笔者希望本篇论文能够体现上的创新性和指导审计实践的功能，并能够反映内部审计理论动态与变化的特征。
〖关键词〗： 现代企业 管理审计 内部控制审计
〖Abstract〗： object of this study is modern enterprise. I used the newest idea of audit in world， analyzed all concepts about internal audit of modern enterprise synthetically， appraised the difference and connection among management audit、operational audit and internal control audit. On this base， I analyzed some unsuitability of these conceptions because the influence of changing environment， then I put forward the new idea “internal management audit”， drought the scope of “internal management audit”， defined that “internal management audit is the developing and extending of internal control audit. ”Internal management audit“ conclude internal control audit、governance audit and risk management audit and so on. This paper built a new mode of internal management audit. I hope this paper brings forth new ideas in the theory and has the function of guiding practice， I hope it can reflects the developing and changing characteristic of internal audit theory.
〖Key words〗： modern enterprise management audit internal control audit
现代企业的内部审计是否具有管理功能？审计理论界对这个的研究尚未形成统一的观念和意见，实务界也在观望与彷徨之中左右摇摆，认为内部审计具有管理功能的企业，大刀阔斧地进行企业组织改革，通过优化公司治理结构，提高内部审计在公司中的层级，扩充内部审计力量，从而提升内部审计在公司中的权威性，为改善公司治理环境、提高治理效率奠定了良好的基础；而主张只进行内部财务审计的企业，其管理者却从企业业务流程的改良和经营管理职能的组合排列中将内部审计斥之于公司之外，纷纷将内部审计职能外包给专业公司，弱化了人们对内部审计重要性的认识，从而，使内部审计停留在微观审计层面，使在公司内从事内部审计工作的人员成为了企业的臃赘。国外实践如此，国内也有效仿之倾向。现代企业内部审计何去何从？公司治理是否因内部审计的进入而更加有效率？这是一个值得探究的问题。
一、关于现代企业内部审计的几种认识
衍生于授权管理之需要的企业内部审计，根植于传统企业环境，经过几十年的发展，已经基本形成了固有的模式和完整的体系格局。但当传统企业演变为现代企业之时，原有的内部审计理论和实务发生了碰撞，许多既定的内部审计内容和，显得难以适应新的企业环境。尤其是针对公司治理发展的迫切需要，学术界和实务界掀起了对现代企业内部审计适当定位的热潮。什么是现代企业的内部审计？这是我们必须首先思考的问题。就这个问题，当前比较集中的观点有如下几种：
1、管理审计（Management Audit）。英国的李斯特？R？赫伍德在其论文《管理审计基础》中指出，管理审计是指企业的董事会为了检查了解本部门及分支机构的管理是否始终健全，以便高效地加以组织和经营，而委托专门的审计机构（人员）进行的一种活动。日本松田修一也曾经指出，所谓“管理审计”（Management Audit），是与公司的经营业绩和经营活动无关的独立第三者，即管理审计人员通过对公司的收益力、资金力和组织力进行个别的分析研究，来表明公司经营妥当与否的综合性批判意见，旨在维护股东、债权人和其他利害关系人的利益（松田修一， 1999）。我国管理审计的倡导者王光远教授将由内部审计人员开展的管理审计称之为内向型管理审计，按照他的观点，内向型管理审计是对组织内部的各种管理活动进行独立的、客观的、综合的、建设性的、面向未来的检查和评价，以帮助管理当局这一资金受托人改进决策，提高获利能力和经营能力，更好地完成受托管理责任（王光远， 1996）。
2、经营审计（Operational Audit）O.美国D？L？弗莱什 S？西沃尔特在《经营审计及其起源》中谈到，经营审计并非财务审计，它的目的是评价一个公司或者公司某个职能部门的管理组织极其效率。它是一种建设性的评价活动。 D？J？开斯勒、J？R？克劳开特对经营审计下了一个比较长的定义，即：经营审计是评价一个组织管理当局控制下的经营活动的效果、效率和经营的性，并将评价结果和改进建议，报告给有关人员的有系统的过程。有些学者还认为，“经营审计”与“现代内部审计”实质上是同义的。戴维？S？科沃克瑞克早在1987年就在其编著的《现代经营审计》一书的序言中指出，经营审计指的是在许多不同公司中的内在事物，无论你怎样称呼它，它总是一种方法论，一种思维方式。在我看来，经营审计就是内部审计。
3、内部控制审计（internal control audit）。COSO报告指出，内部控制主要是管理层的责任，但组织中的每一位成员都应共同来承担这一责任。内部审计的作用是帮助管理层监督控制结构，并提醒管理层注意内部控制各环节的强弱（COSO报告，1992）。成功的企业经营来自全体人员的努力。内部审计是整体人员中的成员，负责检查企业各层次为经营需要而建立的各项控制。审计人员评价这些控制如何联合才能最有效、最有利地服务于整体经营。简而言之，审计人员的任务就是保证这样一种管理，那就是合理地设计企业的经营控制。国际内部审计是协会在《内部审计职责说明》中指出，内部审计是一种控制，它的作用在于检查和评价其他控制的适当性和有效性。这些观点，从多个方面强调了内部审计与内部控制的关系，意味着内部审计人员必须关注各管理层可能建立起来的或执行的所有控制形式。
二、针对上述观点的评述
我认为，上述三种关于内部审计的描述具有本质上相同的特征。之所以产生这样三种概念，完全是因为定义内部审计时选择的角度不同。企业经营，即是在一定的制度、一定的环境下，借经营手段的援助，以多数人的协调，继续不断地实现经济财产的生产与分配的一种动态活动。管理是人和技术的“系统安排。古典管派代表性人物法约尔认为，管理不同于经营，它只是经营的六种职能活动之一。管理的最终目的是通过组织整体的活动，以有效的方式达成经营目标。由此我们可以看出，经营与管理既有区别，也有联系，相对而言，管理是手段，但从另一个角度来讲，管理与经营又不能割裂开来，管理渗透在企业经营活动之中，没有经营活动所支撑的企业管理不成为管理，反之，没有管理的经营活动也难以实现其预期目标，经营活动融合到了管理的四大职能之中。这样说来，管理审计与经营审计的范围和内容基本是一致的，从审计涵盖面上看，二者都涉及到经营活动全部；从职责上看，二者都通过管理职能体现出来。管理审计、经营审计，是一个问题的两种形式的论述。内部控制既是管理的一个主要职能，又以管理活动为依托加以实现控制的功能。现代管理审计将其核心放在了针对内部控制而开展的内部审计方面，从一定意义上来说，二者实际内涵的核心意义是相同的。因此，我认为，无论是上述的哪一种审计，尽管名称叫法不同，但其本质涵义是一致的，体现了内部审计从财务审计发展到管理审计的纵向维度，符合现代企业内部经营与管理的现实需要，因此，就现代企业而言，没有必要对上述三个概念进行苛刻的区分，从规范的角度界定，管理审计，更加清晰明了。
三、内部管理审计构造
现代企业环境下发展的内部审计管理审计理论，需要我们在这样一些方面有所建树：
1、重塑现代企业内部管理审计的目标。目标是人类所有行为的指南，是特定系统的特定任务。每个系统都有各自的目标，它们应清楚地加以规定而且是可以衡量和可以达到的，目标是系统目的的具体化。审计目标是审计活动的出发点与归宿，是对审计事项与设定标准或一定要求的相符合程度进行的确认。现代企业内部审计，从管理审计到治理审计，首先表现为内部审计目标的变化，它不是一种“摈弃”的过程，而是不断“兼容”的过程。
传统审计将其目标锁定在“帮助管理者最有效地管理组织的业务活动（IIA，1947）方面，但内部管理审计的目标，其实质是帮助组织增加价值和提高组织经营效率（IIA，1999）。它通过系统化、规范化的方法，评价和改进风险管理、控制和治理程序的效果，帮助组织实现其经营目标。现代企业内部审计目标的转换，意味着内部审计必须更多地参与未来事件，参与管理层规划现在与未来的决策工作。因环境快速变迁，组织所需要的是对风险发生的可能性时时关注。内部审计目标本与组织目标、作业及改变作更进一步的链接，将内部审计的重点置于组织全体，强调内部审计主要关心组织整体目标的达成，而非个别作业部门或个人。现代企业内部管理审计已经不能仅将焦点置于控制系统之审计，也不能置于单位决策之外，应该更积极了解、确认单位风险并加以评估、管理，而风险管理审计则可以提供内部审计整合风险管理的利器。内部审计也将因提供单位附加价值的服务而更接近单位的价值链，其专业形象将更加肯定。
2、拓展现代企业内部管理审计的内容与范畴。审计内容要服务于审计目标（谭劲松等，2002）。企业内部审计目标的演变过程是从最初的查错纠弊，到帮助管理者更好地履行职责，再到帮助企业增加价值，与之相应，企业内部审计也从财务审计到内部控制审计，再到财务审计、内部控制审计、风险管理审计和治理程序审计。财务审计是指在评价内部控制的基础上检查凭证、帐册、报表，核实货币资金、财物物资，查证各项财务收支及债权债务，判断财务成果、财务状况是否真实、可靠，从而对被审计单位的财务活动是否合法合规，作出恰如其分的评价（秦荣生，2000，P81）。无论企业形式如何变化，其财务审计始终是基础，现代企业内部审计也不例外。“控制”一度曾为管理审计的核心，它将内部审计的焦点由财务及遵循性控制转换为管理控制，但这与内部治理审计的要求还有一定的距离，围绕增加价值展拓的内部管理审计，除了应包括原来在管理审计理论框架下的内部控制审计之外，还应向风险管理审计和企业发展治理审计方向延伸。国际内部审计师协会的专业指导小组颁发的新定义向我们发出了警示：现代企业内部审计不注意风险管理和治理程序这一领域是不行的，国际内部审计师协会要为内部治理审计这一职能的发展起到指导作用。所以，现代企业内部治理审计主要包括内部控制审计、风险管理审计和管理审计等相关部分内容。
四、实施管理审计，必须关注的若干
1、关注审计的独立性问题。实施管理审计，必然会涉及到独立性与审计风险问题。如何保证管理审计不与之相互摩擦呢？我认为必须从如下方面进行努力：
（1）内部审计人员在实施管理审计时，只提出建议，不要求经营者必须执行，管理决策本身是经营者的事，内部审计人员不承担经营责任。
（2）为避免发生利益冲突，或潜在的利益冲突，参与了管理决策审计的内部审计人员最好不要再继续从事决策执行情况的审计，如果受客观条件限制不能做到这一点的话，则有必要要求决策执行情况的审计与决策审计的时间间隔应比较长，至少，它不对审计人员提供审计建议造成，这是保证审计独立性的一种良好举措。
2、关注审计人员的胜任能力问题。内部审计人员应提高其业务能力，具备与管理审计相关的专业知识。与传统审计不同，管理审计本身涉及到战略管理知识、财务管理知识、人力资源管理知识等，内部审计人员如果还把自己的知识能力锁定在财务知识方面的话，显然是不合适的，所以，内部审计人员应注意吸收与管理有关的专业知识，以具备适当的胜任能力。
3、关注管理审计功能定位问题。必须界定内部审计的“咨询服务”功能与“审计监督”功能之间的差异。从实际效果上看，管理审计更多地体现了内部审计的“咨询服务”功能，那么，当咨询服务功能与传统的审计监督功能并存于同一部门的职责范畴之内时，我们就要警惕二者之间的冲突与碰撞，注意保持审计的审慎性，不对审计结论作出绝对的保证。
4、关注组织保证问题。实施管理审计必须改革组织模式，使内部审计在企业内部具有较高的组织地位，从而具有实施管理审计的组织保证。“公司的组织机构中，应给予内部审计师适当的地位，使他们可以不受限制地审查本公司经营的所有方面。内部审计师应向组织中的一个人负责，这个人应有充分的权威能保证审计师进行广泛范围的审计，并能对他们的建议采取行动（库克 温克尔 1986）。”从西方国家的企业内部审计机构的领导关系上看，内部审计机构可能有四种设置方式：一是设在董事会或董事会所设的审计委员会之下；二是设在最高行政官之下；三是设在高级管理层之下；四是设在主计长之下。从实施管理审计的要求上看，以第一种组织模式为最佳，这是因为内部审计师向最高权力机构作报告，可以提高他们的独立性，能够把检查、评价企业经营情况的信息直接传输给企业的主要决策者，以助于其恰当决策。还有人指出，内部审计师应向财务副总裁或主计长负责。处于这种地位的人通常与生产经营无直接关系，能客观地考虑审计师的调查结论和建议，同时也深为熟悉由最高管理当局所规定的目标、计划、程序和控制。重要的是内部审计师向之作报告的有权威的人，要能根据审计师报告中的建议采取行动。当前，还有一种观点说：内部审计应同时向董事会和股东大会负责。从上来说，这应该是最佳选择，但在实际操作中面临许多困难，这些人员由于不能接近日常经营，因而，难以评价内部审计师的调查结果和建议，也许不能及时采取必要的改革措施。但是，如果我们能够将内部审计与监事会的功能链接起来，则可以使这种模式的效能达到登峰造极的境界。我认为，这种模式更加适合于集团公司，它能够延伸监事会的职能，同时提高整个组织的工作效率。无论怎样说，外部审计师的独立性，也是内部审计师需要具有的。只有这样，才能使审计目标不受干扰。企业管理当局能做不少工作去树立这种独立性，诸如准许审计师有充分的自由去选择特定业务加以，并通知那些经营负责人在审查中全面支持审计师的调查。不论内部审计师在组织系统中处于什么地位，他们应具有声誉、地位和最高管理当局的支持，使他们能够在全公司中随时取得审计报告所需的信息。他们应该具有与管理主管人员接近的权力，这些主管人员能对审计师的意见和建议做出迅速而恰当的考虑。由于每个公司的组织结构不同，在公司的组织地位中，内部审计将成为一个参谋职部门。
5、关注审计问题。实施管理审计，要求审计时间前移，变事中、事后审计为事前审计，真正其到“事前反馈”的作用。
6、关注管理层的主要兴趣。因为管理审计的目标是帮助组织增强持续的能力，所以，企业内部审计人员必须设想自己既处在总体管理的位置上，也处于部门管理的位置上，为企业提供建设性的服务。任何部门或职能管理的基本目标都是要达到总体管理制定的总目标。作为一个企业来说，最高管理当局最关心的莫过于如下问题：（1）加强经营、加强经营控制及有助于实现目标等方面的建议；（2）向上级报告和说明经营结果的方法；（3）有关经营的总政策、指令和分配方法的影响。因此，企业内部审计人员在按照企业内部审计的总体目标要求实施企业内部审计时，必须针对上述问题有个明确的回答和解释，以便于董事会在进行企业决策予以考虑。
7、关注业绩评价。虽然内部审计人员必须考虑管理问题，但也需牢记内部审计人员不是经理或经理的监督人，审计人员在企业中的地位和作用类似于医生、诊断师、顾问和参谋，他们的基本职责是随时随地地提醒管理当局在作出决策时应尽可能地使用足够充分的信息，并注意到企业的经营管理活动是否都行之有效。审计人员应从理论和实务上对企业的经营行为进行评价，帮助经营管理者更好地履行其职责，提高经营管理工作的效率和效果。
8、关注所有利益相关者的利益。管理审计必须关注所有利益相关者的利益，尤其是顾客的利益。以顾客为起点的战略模式将逐渐代替传统企业的战略思维模式。传统企业的管理模式以“资产驱动型”思维为基础，由此而导引的运营方式是：资产投入产品服务渠道顾客；今天，受新观念的影响，我们的战略理念应有所改变，以顾客为起点的战略模式正好与传统模式反其道而行之，即：顾客渠道产品服务投入资产。
在企业的生产经营活动中，顾客扮演着极为重要的角色。企业所提供的产品或服务，必须满足用户的需求，离开了用户，企业就失去了存在的意义，更不用说企业的发展了。可以说用户是企业的“衣食父母”。从产品的研究开发至生产销售的整个过程，都要对用户的需求、偏好、购买动机等进行。因而，内部审计也应转变管理审计的重点，更加关注利益相关者问题，尤其是顾客问题。
五、结语
内部管理审计概念是在企业研究背景下形成的，它反映了内部审计动态发展的基本趋势和变革之倾向，关注内部审计的发展，将内部审计与企业治理紧密地结合起来，是我们必须要认真面对的一个问题。当然，也不能否认，未来的企业治理，还将进一步带动内部审计的发展，内部审计机制的不断完善，也将促进公司治理之进程。从逐步完善管理审计体系，预示着内部审计发展的主流方向。
：
1. 王光远，《内向型管理审计研究》，《财会月刊》，P3，2002、06；
2. 项俊波等，《国外绩效审计》，P362，审计出版社，1999；
3. 科沃杰瑞克， 《现代经营审计》，P4，中国审计出版社，1987；
