审计相关问题范文

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关键词:审计风险 注册会计师 问题及对策

审计风险是指审计师对含有重要错误的财务报表表示不恰当审计意见的风险。它包括固有风险、控制风险和检查风险。由于审计所处的环境日益复杂,审计所面临的任务日趋艰巨,审计风险也越来越大,这在客观上要求注册会计师注意风险存在的可能性,并采取相应措施尽量避免风险和控制风险。

一、审计风险的具体表现

1、未建立或执行质量控制制度和不正当竞争。每个会计师事务所都必须根据职业协会颁布的质量控制准则,建立本所的“质量控制制度”并遵照执行。但有些事务所没有建立或执行自身的质量控制制度,以致审计人员没能遵守职业准则的要求,从而带来审计风险。

2、部分注册会计师缺乏职业道德。《中国注册会计师审计准则》规定了常规情况下的详细程序,但很多复杂情况需要凭借专业判断和职业经验来处理,决定是否追加审计程序。有的注册会计师把执行审计程序等同于遵循了审计准则,事实上审计准则不仅包括注册会计师应执行的审计程序,也要求保持执业谨慎和合理的专业判断。

3、审计责任界定标准未能达成共识。业界认为,只要遵守专业标准,保持谨慎,通过适当的审计程序,是能够将重大的错报事项揭示出来的。但由于审计的固有限制,并不能保证将所有的错报事项都揭示出来,因而也不能要求对于所有未查出的错报事项都负责任,关键在于未查出的原因是否源于审计过失。如果存在过失,则要承担相应的法律责任。

4、被审计单位舞弊。目前我国企业会计舞弊动机强烈,假账现象普遍,且绝大多数的报表舞弊是人为主观的,并针对注册会计师的审计程序做出了“道高一尺,魔高一丈”的应对措施,做假方法从会计核算过程的粉饰转移到虚构经济业务,即从真账假做到假账真做的过程。所有这些,注册会计师靠现有的审计方法和程序难以发现,风险越来越大。

二、审计风险产生的原因

从审计的发展历史看,审计风险是审计发展到一定阶段的产物。随着社会主义市场经济的深入发展和经济生活的日益规范化,审计风险已不再是一个只适用于西方国家的概念。审计风险已经作为一种客观存在,明确地摆到了审计人员及其所在机构或组织的面前。我们认为形成审计风险的原因,可以概括为客观和主观两个方面。

(一)客观原因

审计风险的形成的客观原因是指审计活动所处社会、经济、法律环境方面的原因。任何事物的运作都不是独立和片面的而是同环境有关,审计是审计主体作用于审计客体的活动,但两者之间的作用不是片面的,而是同周遭环境紧密相联系的,受到所处环境的影响和制约。具体包括以下几个方面:

l、被审计单位本身存在风险。首先,现代企业的经营风险、融资风险不断加大,而对高风险企业的审计必然增加审计风险。尽管经营失败不等于审计失败,但注册会计师往往难逃诉讼。其次,随着信息系统与网络技术的发展,企业内控的重点由财务部门转移至电了数据处理部门,财会人员对交易的直接监督减弱,未经授权存取、修改资料可能不留痕迹。再有,财务舞弊是会计信息失真的最终原因,也成为导致风险的首要原因。

2、法律环境因素。在建立社会主义市场经济的过程中,社会生活和经济生活正处于快速的发展变化过程中,新情况、新事物、新问题、新矛盾大量涌现,法制建设处于同现实生活相适应的过程中,相对完善配套的法律,在新的改革实践面前,又遇到新的挑战。而且尚有部分法规不健全,甚至有些法律法规滞后,不能同步发展、配套进行。这使依照法律法规、运用法律法规进行审计活动的审计工作处于艰难境地。

3、审计对象的复杂性和审计内容的广泛性。审计对象的复杂性,一是指随着经济主体行为的市场化,经济活动与经济关系也越来越复杂;二是经济主体经营活动多元化。现代市场经济的显著特征在于不稳定性增强,使各经济组织处在不断变化发展中。各经济组织为了在激烈竞争的市场中谋生存、图发展,规模不断扩大,所进行的交易也日趋复杂化。

(二)主观原因

审计风险形成的主观原因是指审计人员自身的因素对审计风险的影响。具体可从以下几个方面来说明:

1、缺乏职业道德及社会责任感。作为市场监管的重要环节,注册会计师应按照审计准则,运用适当方法,有效开展审计工作,客观公正地发表审计意见。但由于环境的影响、市场竞争的压力和受经济利益的诱惑,某些从业人员违反独立、客观、公正的原则,出具虚假报告,其至与上市公司联手舞弊。这种行为必然导致审计风险的产生。

2、审计机构的违规短期行为因素。不论是国家审计还是社会审计,在审计活动中都不可否认的存在着违规或短期行为,这种审计行为是同正常要求和目标相违背的。再者,还有个别审计人员为了谋取个人私利,同被审计单位私下串通,有意放掉一些重大线索和违规违纪问题。这种情况,在国家审计中表现的更多一些,以上这些审计机构和审计人员在审计中违规问题,己不再是公务和业务中的单纯廉政问题和职业道德问题,而应是上升到审计风险的高度,危及审计生命线的问题。有这些因素促成的审计风险往往会带来或引发严重的不良后果,给国家、单位及有关各方造成重大损失。

3、注册会计师的专业胜任能力和职业水平。审计活动技术性很强,不仅要求审计人员具有扎实的会计、审计,税务、法律知识,还要具备丰富的实践经验、较强的分析和判断能力。否则就很难对会计资料反映的经济活动做出科学的判断,风险也就在所难免。我国的审计事业起步晚,队伍年轻,资格考试的门槛义过低,使很多审计人员缺乏经济理论,基建工程、现代信息技术等专业知识,与对审计人员的高要求不适应,导致了风险的产生。

三、审计风险的防范措施

为保证审计事业的健康发展和社会主义市场经济的有序运行,注册会计师必须加强审计风险意识并对审计风险加以规避和控制。关于如何规避和控制审计风险,可谓是仁者见仁,智者见智,笔者认为,可以从以下几个方面来研究规避和控制审计风险的措施。

1、完善会计师事务所审计工作的全面质量控制。质量控制是指会计师事务所为确保审计质量符合独立审计准则的要求而制定和运用的控制政策和程序,是会计师事务所整个管理体系的核心。三级复核制度对监督整个业务过程,规范执业行为,指导从业人员严格执行审计准则,保证执业质量起着重要作用。

2、大力提高审计人员素质。由于我国审计事业起步时间不长,并在外部形势不断变化中得到发展,国家审计和社会审计的从业人员素质不高,人员老化,年龄结构和知识结构不合理,同社会发展对审计工作的需求明显不相适应。这也成为审计风险生成的一个基本因素,对审计人员素质的提高。

3、建立健全审计准则和相关法律制度并谨慎选择客户。随着市场经济的不断发展,新问题、新情况不断涌现,审计也面临着许多新挑战、新课题。因此建立一套合理公认的审计准则体系并严格按审计准则办事是防范审计风险的有效措施。制定和不断完善审计法律规范,约束审计行为,规范审计操作,避免审计中的意性,规避审计风险,切实使审计工作有法可依,有章可循也是防范审计风险的有效措施。同时,选择客户是注册会计师开展审计业务的起点,也是规避审计风险的关键环节之一。一是选择正直的客户;二是对陷入财务困境的客户要尤为注意;三是关注会计师事务所的变更。

4、遵守职业道德,提高注册会计师的综合素质。行业协会应经常开展法制宣传教育和法律知识讲座,让审计人员做到知法、守法、用法,排除各种丰、客观因素对审计工作的影响,使审计行为符合法定程序,审计评价符合依据,审计结论客观公正。经常进行职业道德教育和廉政教育,用制度规范、约束审计人员的行为,有效防范注册会计师的审汁风险。

5、完善我国的会计准则体系。与我国相比,美国的会计准则相对比较完备,但是因在准则的制定方式上存在缺陷,仍然不能避免成为造假者制造虚假会计信息的手段。尽管如此,我国决不能因为上述原因而忽视会计准则体系的完善工作,毕竟完善的会计制度对于防范审计失败的发生是十分必要的。

总之,要真正做到防范就必须要求各会计师事务所加强对注册会计师的管理,提高审计质量,积极采取防范注册会计师审计风险的各种措施。随着市场经济的发展,如果会计师事务所要争得生存权,注册会计师事业要取得发展权,谨慎认真地对待注册会计师审计风险已是当务之急。

参考文献:

[1]乔瑞红,《册会计师审计风险产生原因分析》,经济师,2005(3)

[2]吴中春,《册会计师审计风险原因与防范措施研究》,南京财经大学学报,2006(2)

[3]肖文八,《计学原理》,军事科学出版社,2005年8月

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关键词：财务报表；审计；风险；对策

一、引言

对财务报表的审计主要目的在于查看被审计单位财务报表是否真实准确，财务信息是否属实，被审计单位的经济活动是否符合实际发展需要；同时，审查被审计单位经营管理是否遵守了法律法规等。而审计报告使用者在查看事务所给出的审计报告之后，才能进行相关决策。而如果事务所没有有效的发挥审计职能，就可能会触发审计风险。

二、财务报表审计风险产生的原因

（一）会计报表不够真实、完整

会计报表不够真实、完整是导致审计风险产生的直接原因。一方面，企业会计报表对各类会计信息记录的不够完整、准确，或是存在很多不确定内容，导致审计结果和实际情况出现偏差。另一方面，存在企业会计人员刻意隐瞒会计事实的行为，会计人员为了牟取个人利益，不惜违反法律。而在这样的情况下，会计报表存在的风险会转移到审计人员身上，即审计人员如果在审计过程中没有发现会计报表存在的问题，就需要承担相应的责任。

（二）企业经营水平较低，未来经营失败

审计工作的开展其主要目的是为了评价企业经营是否合法合规，评价财务会计信息是否真实准确。而通过审计并给出相关意见之后，企业决策层会根据审计结果来制定相应的经营管理决策。但在执行决策的过程中，可能会由于企业经营不善导致亏损现象的发生。而一部分企业把导致亏损的原因归结于审计问题，甚至需要注册会计师进行相关赔偿。

（三）企业刻意的欺诈行为

目前，很多企业为了吸引更多投资或政策扶持，就会对企业财务报表进行修饰。而随着时间的推移，企业修饰财务报表的手段层出不穷，难以准确的捕捉到。而如果审计过程中没有找出这些虚假信息，就会导致审计结果和实际情况不符，并使投资者或其他审计报告使用者作出错误的决策，在出现问题时，审计机构就需要承担这方面的责任。

三、规避财务报表审计风险的对策

（一）转变思想理念

现阶段，想要规避财务报表审计风险，首先需要转变会计师事务所的思想观念。思想观念具体指的是会计师事务所的整体经营理念，想要转变这一理念需要从以下几点出发：（1）自二十一世纪以来，我国会计师事务所都完成了脱钩改制。在这种背景下，我国会计师事务所都属于自主经营，而这种经营模式必然会使事务所出现出资人以及非出资人这两个阶级。过去由于阶级利益关系处理的不到位，导致事务所经营不善的现象时有发生，而经营不善就会导致审计风险。所以，处理好事务所各阶级之间的关系是转变经营理念的重中之重；（2）会计师事务所在经营过程中，应该保持长远的目光，不应该为了利益而铤而走险，避免掉入到“陷阱”中，避免风险的发生；（3）会计师事务所在经营过程中，当以自己的品牌以及信用为主，在面对利益时，必须要把自身的信用及品牌建设摆在首位，不应该因小利而失大节，从而保证自身品牌、信用的良好；（4）会计师事务除了要规避风险，还需要增强自身的抗风险能力，而提升自身抗风险能力的最好办法就是积累充足的资金。所以，事务所在经营过程中，应该保留部分资金用于抗风险建设，而不是赚多少花多少；（5）过去，会计师事务所的审计风险来自于自身工作的不到位，发生这一问题的主要原因就是由于审计成本较高，所以，在审计工程中，事务所为了降低成本而简化了很多工作，导致审计不到位，从而引发相应风险。想要改善这一问题，事务所需要加强成本管理，同时，避免工作的简化，宁愿放弃某些项目或亏损，也不要偷工减料。事务所应该加强日常经验成本管理，从细节着手，避免浪费，合理利用好每一笔资金，降低项目开展成本，从而提高经营效益。

（二）加强审计队伍建设

加强审计队伍建设也是规避财务报表审计风想的有效对策。审计队伍综合素质的高低直接决定审计工作质量，而审计工作质量又决定审计风险大小，所以，提高审计队伍综合素质有利于降低审计风险。具体需要从以下两点出发：（1）不断提高事务所会计师的专业素质。首先，应该不断提高事务所会计师聘选门槛。过去，很多事务所为了降低成本，聘用的员工甚至都不是注册会计师，使用这种员工必然会导致项目开展的效率、质量极低，从而加大审计风险的发生几率。而提高门槛，需要重视学历、资格方面，同时，有效的评价会计师的业务能力及专业素质。其次，应该改善用人机制。明确各岗位会计师的权责，增强会计师的责任心，提高审计工作质量，采用“能者上、庸者下”的用人制度，提高事务所内部的竞争风气。最后，建立完善的培训机制，对事务所会计师积极展开有关审计方面的培训，通过培训来提高会计师的业务能力；（2）帮助会计师树立正确的道德思想。一方面，做好法律知识的普及工作，避免会计师受利益诱惑，与被审计单位隐瞒审计事实。另一方面，提高会计师的职业道德，会计师应该认真、负责的对待每一项业务，要有用不怕吃苦、坚持不懈的意志，面对困难时，要积极的克服困难，而不是选择逃避，并养成会计师团队良好的作风，提高审计效率和质量，保证审计工作的合法性。

（三）完善约束机制

完善约束机制的主要目的就是约束员工行为。约束机制的构建可采用奖惩办法，即在会计师出现不正当行为时，需要通过惩戒机制来对会计师采取物质上的惩罚，如扣除奖金等，从而使会计师认识到自身利益是和事务所利益挂钩的，减少会计师从事危害事务所利益的行为。

（四）加强审计过程的监管

做好审计过程的监管工作，对会计师审计行为进行严格把关，避免工作失误等情况的发生，提高审计质量，降低审计风险，具体可从以下几点出发：（1）做好业务承接过程的监督。业务承接是事务所开展审计业务的首要环节。目前，我国很多事务所业务承接方面的把守不严格，导致很多劣质审计业务进入事务所中。而想要改善这一现状，首先就需要建立科学的业务承接模式。在全体员工共同承接业务的基础上，领导要做好业务承接方面的审核，避免劣质业务流入，降低审计风险；（2）做好审计业务开展过程中的监管。建立完善的审计工作规范，并按照这一规范来进行监管，及时发现审计过程中存在的问题，并针对问题进行相应的改善；（3）做好审计报告的监管。审计报告签发必须要有一个人负责，且不允许出现多人负责的现象，这样就可以明确报告签发的责任，避免责任不明确出现的工作混乱现象。

（五）做好风险防范工作

想要彻底规避财务报表审计风险，还需要做好相应的风险防范工作，具体可以从以下几点出发：（1）遵守执业准则。会计师在进行审计工作时，需要转变对执业准则的看法，很多会计师认为执业准则是对自身行为的限制，其实不然，执业准则应该是会计师用来保护自己的武器。在发生审计风险时，如果会计师在审计工作中遵守了执业准则，那么需要承担的责任要比不遵守执业准则轻很多。同时，会计师在进行审计工作时，不应该只是以执业准则来作为自身行为的最高标准，应该把执业准则当作自身行为的基础规范，要不断的提高自身的专业技能和业务水平，从而在遵守执业准则的前提下最大程度上提高审计效率和质量，把审计风险降到最低；（2）加强符合性测试。目前，很多事务所对符合性测试的重视不是很高，在开展该方面工作时也是草草了事，没有发挥符合性测试的作用。而想要做好该方面的工作，就必须加强领导对该方面工作的重视，同时还需要深化符合性测试的内容，加强对企业经营情况的了解，估算审计风险大小，从而做到趋利避害；（3）事务所应该针对目前常见的审计风险来建立风险库。首先，风险库的建立主要目的是为了帮助会计师了解审计风险的种类、触发原因，从而使会计师提高警惕，做好自身工作，避免踏入工作雷区。事务所在长期的经营中，应该不断累计并总结已有经验，向外学习未知风险，制定相关案例供给会计师学习，做好该方面的培训工作，提高会计师对风险案例的认识，使会计师掌握避免审计风险的方法，找准审计工作重点；（4）审计报告通常是审计工作的最后一个环节，该环节就是对审计结果进行总结并汇报，审计报告中体现了整个审计工作，所以，加强对审计报告的审查极为重要。事务所可以建立该方面的审查制度，即在审计报告披露前，需要经过系统的审查，可建立专家组对审计报告中存在的问题进行评价，并分析审计工作是否存在漏洞或其他问题，并及时进行补充。

四、结语

财务报表审计风险产生的原因主要来源于被审计单位财务信息失真、经营失败以及恶意欺诈等因素，而审计风险的发生必然会为会计师事务所带来经济损失，甚至还需要会计师事务所承担相应的法律责任，使事务所信用、品牌形象降低。而想要规避审计风险，需要转变思想观念、加强审计队伍建设、完善约束机制、加强审计过程中的监督并做好风险防范工作。只有做到上述内容，才能避免审计风险的发生，并促进事务所健康稳定的发展。

作者:李小咏 单位: 河南豫林会计师事务所有限公司

参考文献：

[1]闫俊.财务报表审计风险及防范措施探讨[J].企业导报，2016（01）.

[2]刘蕊.会计师事务所承接新客户后财务报表审计风险应对策略研究[D].河北经贸大学，2016.

[3]刘素彤.财务报表审计的风险及其防范[J].经济研究导刊，2013（31）.

[4]马程琳.财务报表审计的风险及其防范措施[J].中外企业家，2014（18）.

[5]李洪，拓亚芬.地方投融资平台发债审计风险探究[J].中国注册会计师，2013（10）.

[6]许建菊.财务报表审计风险及防范[J].中国科技财富，2012（05）.

[7]张帮金.重要性水平在财务报表审计中的运用[J].商业会计，2013（04）.

[8]牟彩艳，张露.财务报表舞弊和审计程序浅析[J].商业会计，2012（21）.

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[关键词]风险导向内部审计 存在问题 建议 注意问题

中图分类号：G276 文献标识码：A 文章编号：1009-914X（2015）25-0090-01

风险导向内部审计是内部审计产生于高风险社会，并且对职业危机得到应对从而进行的全新审计理念的推出。IIA把内部审计的定义进行修改，从而让其发展，最后影响现代内部审计的发展。同时，传统的控制导向内部审计和目前的风险导向内部审计进行对比，风险导向内部审计有独特的审计内容、服务对象和业务范围。

一、实施风险导向内部审计的必要性

1.1 企业面临的风险日益加大

随着经济全球化、管理信息化、经营多元化，企业经营环境随之变得日趋复杂，企业的经营风险大为增加。企业经营者必须树立风险意识，把减少企业面临的风险作为企业实现经营目标的关键，为了保证企业安全和持续发展，企业董事和最高管理层普遍要求内部审计及时披露显现与潜在的风险，提出防范和控制建议，并对审计风险承担一定责任，这样就促使内部审计部门和内部审计人员参与企业的风险管理也就成为必然的内在需求，风险导向内部审计这种多维和有效的模式也就应运而生。

1.2 内部审计自身发展的需求

内部审计由产生到现在经历着从简单到复杂、粗浅到深化、不成熟到成熟的过程，内部审计的定义随着经济的不断发展而不断被赋予新的内容。内部审计强调了内部审计活动要为企业增加价值，突出了风险管理，是现代内部审计的集中体现和重要里程碑，对促进和推动内部审计的发展具有重要的现实意义。

1.3 传统内部审计方法的固有缺陷

传统的内部审计以检查历史账簿记录和内部控制系统的历史运营情况来提出建议和意见，所进行的仅仅是事后的评价和反馈，关注的是企业的过去而不是未来，忽略了对风险的管理和控制。由于没有结合企业的经营目标来评价内部控制，而仅仅对控制制度本身进行评价，审计结论脱离了经营目标，无法帮助企业增加价值。风险导向内部审计直接考虑与企业目标关联的风险及其管理，更多的关注企业的未来。

二、现阶段开展风险导向内部审计存在的主要问题

2.1 理论及实务体系还有待进一步健全、完善。

目前国际上对风险管理框架研究较多，也公布了相关标准，如IIA《内部审计实务标准》和COSO《企业风险管理-整合框架》都提出了风险管理的理论框架，但风险导向审计自身的理论体系、实务标准还有待健全、完善和统一。而具体到我国，则更加亟待建立相关的理论体系，以指导审计实践；更加亟待建立相关的实务标准，以规范审计实践。

2.2 风险评估工具缺乏。

风险导向审计的关键是风险评估，风险评估的关键是风险评估方法（工具）的选择，目前，国际上对风险导向审计程序和审计方法进行了有效探索和实践。但真正完整、形成体系并行之有效的审计模式还有待建立和完善，反观国内，针对风险导向审计还制定出完整的、体系化的审计指引、审计程序和方法，风险评估技术方法和审计经验都亟待积累。

2.3 信息库建设滞后。

在风险导向审计中，只有建立强大的面向不同审计对象、不同业务领域的信息数据库，才能满足审计人员了解企业战略、不同审计对象的经营策略、评估经营风险和进行有效业绩衡量的需要，从而降低审计风险，提高审计效率和效果。而目前我国内部审计在信息数据库的建设方面还远远达不到现代风险导向的要求，我们面临着系统亟待建立、数据亟待积累的局面，从而影响审计人员对被审计对象整体风险的分析判断。

2.4 内部审计人员结构、知识结构和职业素养尚不能满足要求。

风险导向审计是比较先进的审计模式，审计人员需要运用各种方法进行风险识别、风险评估和风险控制等活动，这需要内部审计人员不但要精通财务、经济、法律法规等方面的知识，而且要掌握定量分析方法和计算机审计技术，同时还要了解所在企业的生产经营和业务流程等相关知识，但目前内部审计队伍普遍存在人员结构单一，基本为财务、审计等相关背景的人员，知识结构不合理，尤其是风险管理知识比较匮乏等不足。目前内部审计这样的人员结构和知识机构，从事财务收支审计、经济责任审计尚能应付，但要从事风险导向内部审计，则明显不能适应。

三、实施风险导向内部审计的建议

3.1 加强企业风险意识和风险管理。

风险导向内部审计的核心理念就是风险管理，其运行环境和审计对象都离不开企业风险管理。内部审计人员作为风险管理的倡导者和推行者，要不断向企业其他成员灌输风险意识，使其认识到企业所面临各种风险的利弊，并自觉地参与风险管理。只有真正树立了企业全员的风险管理意识，才能实现企业的全面风险管理。

3.2 健全和完善内部审计制度。

要强化对企业全面风险管理的有效性审计，必须建立健全完善的内部审计组织体系，设置独立的内部审计部门，并根据国家有关法律法规和企业发展现状，制定内部审计规范和制度。内部审计人员在企业中应努力取得单位决策层的支持，不断提高自身的业务素质，提高识别风险的能力，以此扩展内部审计工作，为企业提供更有价值的服务。

3.3 提高内部审计人员胜任能力。

风险导向内部审计不仅需要内部审计人员了解企业战略目标和计划，而且还要熟悉企业经营管理的各项活动，只有这样才能为不同层次以及不同职能部门的管理者提供他们所需要的服务。因此，内部审计人员必须具备广博的知识和多元化的技能。另外，要注重对内部审计人员的人才培训、继续教育以及内部审计人员的职业道德建设，增强内部审计人员的责任意识、风险意识，提高胜任能力。

3.4 加强信息系统建设，提高内部审计质量和效率。

风险导向内部审计是对企业进行动态、实时监控的审计模式，需要较高的信息化系统平台。要运用计算机技术，进行内部控制风险评估，确定标准内部控制的模型，并经常调整、完善，以提高内部控制风险的评估效率及准确性。通过购建完整的审计信息系统，推进风险导向内部审计的信息化系统平台建设，提高内部审计的质量和效率。

四、风险导向型内部审计应注意的问题

4.1 责任问题

企业风险管理作为风险导向型内部审计的主要业务，内部审计人员并不参与风险管理的建立和运行过程，而是在企业已有风险管理的基础上实施再监督，以促进风险管理过程的建立或使风险管理的有效性成为可能。

4.2 途径问题

在企业风险管理框架下，内部审计是风险管理的函数，是对风险管理的再管理，因此，内部审计参与风险管理的途径有两种：即风险管理审计和风险导向审计。但对风险导向型内部审计而言，其路径专指第二种，即对剩余风险的确认、排序和建议。

4.3 侧重点问题

风险导向内部审计的审计模式遵循了：目标一风险―控制的顺序，重视与企业目标直接关联的风险分析，所以，风险导向内部审计在评估企业风险管理时，关注的是优先选择高风险领域的控制，并且着眼于评估具体控制对风险管理的效果。此时，内审部门不再只是强化控制。而是通过规避转移和控制风险，使风险管理更加有效并提高企业整体经营管理的效果和效率。

参考文献

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[关键词]建设工程 投资效益 审计 评价指标体系 效益衡量系统

一、引言

目前,建设效益审计问题可以对于工程进行综合评价效益分析,能有对于工程进行有效的评价,从而也能够促进工程实施单位的管理水平提高,提高施工单位的整体效益,其中对建设项目的经济性、效率性和效果性进行审计显得尤为突出,因此本文主要讨论建设工程投资效益审计相关问题。

二、 建设项目效益评价指标体系的建立

目前如何对于建设项目效益进行有效评价显得尤为突出,也就是如何找到建设项目的评价指标较为重要,也就说要评价建设项目的经济性、效率性和效果性的指标体系,从而可以看出建设项目效益评价指标体系比较复杂,这里一般从财务效益评价指标、国民经济效益评价指标、项目风险评价指标、社会效益评价指标、生态效益评价指标五个方面入手进行分析。

首先,充分利用投资效益评价指标为主,其中相关的经济评价指标也需要值得关注,这里主要是指财务效益评价指标和国民经济效益评价指标,同时,社会效益评价指标和环境保护评价指标也应该充分考虑。这里面比较重要的几个方面经济评价指标分析如下:(1) 财务赢利能力,应该充分考虑内部收益率(FIRR)、净现值、投资收益率;(2)债务清偿能力,能有有效预计现金流量表;(3)营运能力,主要包括保本生产能力利用率、保利生产能力利用率、投资回收期等等。(4)不确定性分析能力,包括盈亏平衡分析,通过盈亏平衡点分析项目对市场变化的适应能力;敏感性分析,通过分析与经济指标有关的主要因素发生变化时,对投资效益指标的影响,找出敏感因素,并确定影响程度,包括产品价格敏感性分析、经营成本敏感性分析、投资额敏感性分析;概率分析,也称风险分析,是研究不确定因素对投资效益影响的一种定量分析方法。社会效益评价和环境保护评价方面是采取以定性分析为主、相关评价指标分析为辅的方法。

三、建设项目效益衡量系统使用说明

前面几部分内容对效益衡量系统做了概述,而后对系统中最重要的要素进行具体阐述。下面的内容将按照审计程序介绍如何使用建设项目效益衡量系统。

(1)数据收集与处理

首先第一步,收集相关资料,对建设项目的施工状况、财务状况进行了解,填写现金流量表、利润表和项目总投资表等。根据审计时的实际情况,将可获得的已经发生的现金流量数据填入表格,同时在合理预测的基础之上填写今后几年要发生的现金流量,所得到的现金流将用于计算内部受益率、财务净现值和投资回收期。

上述国民经济效益费用流量表在财务现金流表的基础上调整编制而成,主要工作包含费用效益范围、内容的调整或影子价格调整。主要包括:① 调整转移支付。财务报表中各项税金、国内借款利息在国民经济评价中应当作为转移支付,不再作为项目的支出。② 计算外部效益和外部费用。国民经济评价中需要将外部效益和外部费用计算进入项目的效益和费用中。每个项目需要根据项目的具体情况,分析项目的外部效益和外部费用,选取可行的方法将其定量化。需要特别注意把握计算的范围和口径,注意避免效益和费用的重复计算。通常情况下,只计算直接相关的效益和费用,间接相关的通常不易把握。③ 调整建设投资。对财务评价中项目建设投资需要调整,其中的税金、建设期利息、涨价预备金作为转移支付从支出中剔除,其余的费用需要用影子价格调整。其中劳动力按影子工资计算费用,土地费用按土地的影子价格调整。具体需要调整数据需要做如下处理:① 调整流动资金。财务评价的流动资金和流动负债中有现金、应收、应付、预收、预付款项,但是这些并不实际消耗资源,国民经济评价中应当将其从中剔除。建设投资和流动资金可借助辅助报表进行,可编制辅的“国民经济评价投资调整表”。② 调整经营费用,财务评价中各项经营费用需要用影子价格调整,一般应该对主要原材料、燃料及动力费用进行调整,对工资及福利费用以影子工资调整。经营费用的调整可以借助辅助报表进行,编制“国民经济评价经营费用调整表”。③ 调整销售收入,财务评价的销售收入需要用产出物的影子价格调整,可借助辅助报表“国民经济评价销售收入调整表”进行调整。④ 调整外汇价值,国民经济评价中涉及外汇收入和支出的均需要用影子汇率计算外汇价值。从国外引进的资金和像国外支付的投资收益、贷款本息等需要用影子汇率调整。⑤ 在以上各项的基础上编制项目国民经济效益费用流量表。

(2)计算指标值

根据各个效益指标的计算公式,通过现金流表中的净现金流量,可以计算得到财务净现值、内部收益率和投资回收期三个指标;通过项目利润表中历年的税后利润和项目总投资额表中的最终累计总投资可以计算得到投资利润率这个指标;通过国民经济效益费用流量表表中历年的净效益流量,可以计算得到国民经济内部收益率和国民经济净现值两个指标。

(3)结果比较

将上面得到的效益指标的数值与建设项目经济评价参数做比较,对该建设项目的效益做出评价。

(4)辩明原因,提出对策

根据第三步得到的结果,针对对未达到标准的效益指标,找出建设项目在决策、施工进行过程中的问题环节,进行分析总结,提出可行性建议。

四、结语

效益审计可以弥补建设项目财务收支审计的不足,提高审计效果。效益审计是对建设项目“治本”的好方法,从初始工作入手,能从根源上避免建设项目后期可能出现的问题。通过效益审计,则有助于更好地解决这类问题,以保证建设项目的经济性、效率性、效果性,减少盲目投资和资源浪费,促进提高工程建设质量。

参考文献:

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关键词：工程审计、问题、对策

工程的审计是由政府审计部门或审计中介机构根据授权或委托，对工程项目建设中发生的投资、资金收支等经济活动进行审查，促使工程建设符合国家基本建设管理规定，工程建设资金支付严格按照工程预算执行，检查并纠正违纪违规行为，杜绝挤占、挪用、转移专项资金的行为发生。因而对于工程审计中存在的问题及相应处理对策的分析具有十分重要的现实意义。所以，审计人员和审计机构必须采取必要的措施解决审计工作的问题，保证工程审计工作的顺利开展。

一、工程审计工作中常见的问题

1. 工程审计管理体制不健全。如果工程审计体制不健全就会影响整个工程建设有效地管理和监督，也会影响工程评估和程序规划等。各部门的权责不明确，部门各自为政，都会影响管理、监督、审计等工作的开展。有些工程缺少充分的可行性研究，没有足够的工程建设资金，存在严重的盲目性和随意性，这些问题都会影响工程审计工作。

2. 不注重对合同的审计。工程施工合同是建设单位与施工单位基于权利和义务关系而订立的协议，在实际的工程审计中，审计部门常常忽视了对合同内容规范性、可靠性、完备性以及适用性的严格审查。在一些合同中会出现语言组织不严密的现象，这就使得工程单位双方在责权利的明确性以及后续工程价款的支付方面产生分歧。

3、施工过程中项目变更多。很多施工单位在具体的施工中主观臆断，没有经过原设计单位的同意，就随意对设计图纸进行变更，有的单位是为了减轻自己的负担，有意降低工程施工难度，有时还会带来一些不良的后果。由于设计变更管理不完善，工程概预算起不到控制经费的作用，工程造价失去控制，使限额设计目标难以实现。

4. 结算材料存在着不规范的问题，造成工程成本不实。① 在工程审计中存在结算计量不准确的问题。在工程结算过程中存在重新建、重安装、重图纸内，轻拆除、轻土建、轻图纸外等现象。土建工程中错项和漏洞较多，工程量计算有较大的误差。② 定额辅材出现重复计取，施工费的费用组成认识不够。③ 部分工程项目的费用出现重复计算，计算施工费的方式与工程结算不相对应。

5. 审计人员的专业和知识结构单一。工程审计工作的主要目的就是节省工程建设的成本，追求项目的最大经济效益。工程审计对技术要求比较高，对审计人员的专业知识和技能的要求也是非常高，审计人员不仅要掌握专业知识水平，还要拓宽自身的知识面，提高自身的素质。

二、对策分析

1.严肃工程管理主要监督环节

对工程管理进行监督管理，首先要了解工程管理过程中的几个关键环节，进行防范和监督。重点抓以下环节：

1） 审计工作向项目前期深入

审计人员应该提早介入到招投标工作中，首选对于招标文件进行审查，查看招标文件的内容是否符合相关规定和文件的要求，对于招标的范围是否明确，对于招标文件中的取费标准是否与合同约定中一致。其次，要做好标底的审核工作，标底中应该明确合同约定中承包内容的具体化，为以后的设计变更和材料调差等提供依据，因此，在招投标阶段，审计工作就应该介入，对影响工程造价的合同条款把关，对于计价方式、取费标准、索赔等都应该有明确的规定，方便以后的审计工作，也能使审计人员从造价的源头把关，能有效的降低工程造价，更好的体现审计工作的效能。

2）建筑工程合同审计

合同是当事人之间约定各自应享受的权利和应承担的义务的法律文书。要在合同中明确签约各方的责任、权利与义务，保证各条款清晰准确、内容完整。在全面审核的基础上，重点审核合同的经济条款，审核合同价是否与中标价相符；审核合同关于工程使用材料的规定是否能满足招标文件的要求，明确工程使用材料的确认程序。审核合同的结算办法是否与招标文件的结算办法相符，对结算办法条款的含义仔细斟酌，反复推敲，防止出现歧义导致日后竣工结算出现争议。通过对合同条款的审计并完善，减少施工过程中和竣工结算时可能出现的争议，有效制约了施工

单位借合同漏洞进行索赔签证、变更、增加造价以及对竣工结算高估冒算等行为。

2.建立和完善工程监督管理机制

针对工程管理过程中存在的问题及容易发生问题的环节，采取多管齐下，综合治理的措施，建立教育、防范、监督、查处的监管体系。做到：

1）加强工程管理关键是克服人为因素，建立一套决策透明、监管到位、责任明确、奖罚分明的管理体系，管理的方式由事后监督转移到对事前、事中和事后的全过程监控上来，管理的理念由过去单纯强调个人觉悟扩展到提高人的思想觉悟与有效的制度约束并举上来。各职能管理部门要加强沟通和合作，形成合力，建立健全工程管理反馈机制和对内通报制度。

2）建立工程管理责任追究制度，强化制度的执行力。加大查处违规违纪违约事件的力度，可以起到严肃管理、强化威慑力量、形成扶正压邪氛围的作用，更好的促进工程管理各项规章制度的贯彻执行。通过对各种违纪问题进行严肃查处，透过问题，查找制度漏洞、监管缺陷和管理薄弱环节。

3.防止补报审计资料发生。某些施工单位为了提高工程造价，在审计过程中与建设单位签订补充协议、补办签证等，这些严重影响了审计秩序。在审计过程中，应注意后报送的补充审计资料，防止补报审计资料。

4、审计工作人员应加强调查和取证。建设工程审计工作人员是根据建设工程图纸、建设工程的甲乙双方认可的签证、现行预算和结算定额、现行费用定额以及相关的建设工程政策开展审计工作。 在正常的工作环境中，审计工作人员都是通过上述资料开展审计调查和审计取证工作。 但是施工企业往往会绘制虚假图纸、过高估计预算和结算以及虚报工程量等，使审计工作人员无法分析出准确的审计数据。 因此，建设工程审计工作人员应该加强审计调查和取证，对施工现场进行实地考察，对施工工程进行实地测量，进行市场调查，掌握建筑材料的具体价格，收集准确的审计证据，提高建设工程单位的投资效益，避免资金浪费。

5.工程审计人员应该刻苦钻研业务，提高业务素质。基建工程审计是一项相当复杂的审计工作，它要求审计人员不仅懂得工程技术方面知识，还要懂得财务知识，而且还要掌握计算机应用技术。工程审计人员必须不断提高自身的业务素质，才能真正做好预结算审计工作，使工程造价真实准确，充分发挥审计的监督服务职能。

三、结语

综上所述，建筑工程审计除了对不同阶段实施审计外，还必须从不同的侧面对建筑工程的各个环节、各个方面进行审计，以构成完整的审计体系。同时，工程审计是一个涉及方方面面的综合性工作，只有对工程全面地审计和管理，才能使工程造价得到有效地控制，使提高资金的使用效率。

参考文献：

[1]曾水华. 浅论提高工程审计的效果[j].财经界，2012（3）：107-108.

[2]高宝. 浅谈建设工程审计中常见的问题及对策[j]. 山西建筑，2003（3）：184-185.

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摘 要 为加强对上市公司的监管，我国要求对上市公司进行内部控制审计，美国、日本等国家也曾先后做出过类似的制度安排。本文主要通过对上市公司内部控制审计的产生、发展历程以及现状进行浅析，提出了推动发展内部控制审计的一些对策，希望供相关业内人士参考。

关键词 上市公司 内部控制 审计

一、前言

我国上市公司的发展在历经十几年后，其内部控制环境逐渐完善，内部控制审计也由此得到了广泛的发展。但是由于我国上市公司正处于成长阶段，其现状并不成熟，因此其内部控制没有坚实的建设，目前的内部控制审计也不能完全符合企业的发展需要，距离企业的监管要求还有很大的差距。

二、上市公司内部控制审计产生以及发展历程

1．内部控制审计的产生

2003年，我国内部审计协会第一次明确独立地将“内部控制审计”推出，并且明确地指出内部控制审计就是为了确保内部控制目标得到合理有组织的实现，同时将内部控制的五个要素确定为内部控制审计主要的内容。之后经过各个相关部门的一系列措施，我国一些上市公司对内部控制审计进行了不同程度的探索实践。

2．内部控制审计的发展历程

在2006年的时候，我国的上交所以及深交所就了相关的文件，对条件允许的上市公司，要鼓励它们将董事会以及审计机构对公司内部关于自我评估报告的意见以及年报同时披露给投资者。这样，内部控制审计正式对上市公司开始监管，这也标志着上市公司内部控制审计开始进入全新的发展阶段。2009年7月1日，具有法律效应的内部控制基本规范在上市公司内开始执行，并同时要求进行内部控制审计来监督检查内部控制是否得到有效进行。2010年4月26日五部委又联合企业内部控制配套指引，其中包括内部控制审计指引，要求自2011年1月1日起在境内外同时上市的公司施行，自2012年1月1日起在主板上市公司施行。目前，我国的相关政策已经将风险管理以及治理流程等融入到内部控制中，使上市公司内部控制审计进入全新的发展阶段，审计范围也得到扩大，涉及到了风险管理以及治理方面。

三、推动发展上市公司内部控制审计的对策

1．完善制度体系

上市公司应制定符合自身发展要求的合法的内部控制制度并严格按照要求去组织实施，同时还要为内部控制的实施做好记录，妥善保存记录资料，以此确保建立与实施内部控制中的可验证性。上市公司应当建立完善的制度体系，并进行内部控制评价，为内部控制审计打下坚实的基础，同时使公司内部控制得到有效地实施。

2．加强建立独立性的内部审计

目前大部分内部控制评价工作由内部审计部门执行，首席审计执行官（IIA最佳实务）在职能上要上报董事会，在行政上要上报高级管理层，确保上报的层次能够保证其足够的独立性以及权威性。这种实务模式，使得内部审计机构具有较少的领导层次，地位超脱，使内部审计增强了独立性。这种独立性较强的内部审计机制逐渐得到国内外大多数上市公司的青睐。自2008年的全球金融危机之后，各个公司逐渐对内部控制以及防范风险工作中内部审计的重要性做出了明确的认识。

3．推进职业化的内部控制审计

当今经济全球化的条件下，对上市公司内部控制审计也有了更高的要求，其中审计队伍的建设是审计工作的基础也是重点环节。目前，对上市公司审计成员的专业素质要求很高，大多希望审计人员都是具有高素质的高技能人才。注册会计师具备信守诚信的美德，同时又能坚持客观、保密以及胜任的原则，这是保证内部控制审计可以被信任的基本要求，同时这种职业化的内部控制审计大大提升了内部控制审计的职业胜任能力。内部控制审计是一项具有高要求、高难度同时又具有复杂内容的工作，它是对管理者进行再管理，对监督者进行再监督，因此实施审计的人员必须是高素质的、专业化的并且是复合型的人才。同时，职业化的审计有利于为注册会计师树立良好的职业形象，也会使更多优秀的人才加入到注册会计师中，使整个团队的素质得到提升，促进社会审计得到更好、更有未来的发展。

4．推进标准化的内部控制审计

管理标准化是保证内部控制审计能够标准化进行的基础。理论与实践都证明，有效提高审计水平的途径便是使标准化的审计管理得以实现。一些条件较好的上市公司已经逐步实现了规范化的内部控制管理以及运行方式，不断推进标准化的内部控制评价，提升了内部控制的质量。实务标准化是确保内部控制审计得以标准进行的关键，它是标准化内部控制审计的核心。内部控制审计要评价管理层制定的内部控制标准是否得当。总之，内部控制审计必须按照适当的标准来进行内部控制审计工作，只有具备了适用的标准，才能保证内部控制审计具有标准化的基础。

四、总结

有上文分析可知，上市公司内部控制审计对于上市公司的长远发展有着重要的影响。自上市公司内部控制审计产生以来，为了确保其得到全面的发展，国家相关部门也各自出台了多种相关政策，从它的发展历程中我们可以看到国家对其的重视程度。但由于内部控制审计在我国的发展历程较短，它还有很远的路要走。因此，要进一步加强推进上市公司内部控制审计的发展，比如应进一步完善相应的制度体系，加强其独立性、职业化、标准化，这些推进措施会促进上市公司内部控制审计工作得到更加有效的进行，推动内部控制审计得到更好的发展。

参考文献：

[1]秦荣生.内部控制与内部审计.中信出版社.2009.

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【关键词】公允价值；审计；风险导向模式

2006年2月公允价值的引入体现了我国会计准则与国际趋同的决心，有利于我国企业的国际化和外向型经济的发展。但是，公允价值计量的主观性和复杂性，导致其在应用过程中出现了颇多争议，包括公允价值的取得，公允价值的后续计量等问题，其中公允价值审计的问题对传统审计方法造成了冲击，也对审计工作提出更多要求。

一、实施公允价值审计面临的问题

众所周知，完备健全的会计准则是审计的需要。但是06年颁布的会计准则对公允价值使用的规定分散于各个具体会计准则中，而没有专门的针对公允价值的具体会计准则，这容易导致企业钻准则的漏洞，增大企业舞弊的机会和可能性。此外，公允价值的应用使管理层舞弊的可能性加大。以《企业会计准则第12号——债务重组》为例，执行新会计准则后，对于债权人来说，在以资产或股权清偿债务方式进行债务重组时，抵债资产的公允价值会影响到债权人资产的入账价值及债务重组损失的金额，所以存在一定的盈余管理空间。公允价值的应用还增大了注册会计师获取审计证据的难度。在传统会计计量模式下，审计人员有大量的原始凭证和相关资料可供使用。但是在公允价值模式下，由于价值的确定过程涉及过多假设、主观判断因素以及大量的评估技术和专业判断，导致审计证据的获取过程会涉及更加复杂的情况、需要更多关联方的配合，这无形中就加大了审计证据获取的难度。

二、风险导向审计模式下相关审计风险的防范

现代风险导向审计的业务流程主要包括风险评估程序、必要时的控制测试和实质性程序。现代风险导向审计模式为公允价值的审计提供了很好的思路，注册会计师在对公允价值业务进行审计时，应“自上而下”、“由表及里”，在加深对被审计单位认识的过程中发现可疑之处，进行有针对性的调查。

（一）风险评估和控制测试阶段的公允价值审计

首先，应当了解被审计单位的环境及其目标战略，加强对被审计单位的诚信度、能力和态度的分析。被审计单位所处的行业状况、法律环境、监管环境都会对被审计单位的经营活动以及财务报告产生重大影响。注册会计师要通过以上方面的分析，了解被审计单位取得相关资产、负债的公允价值的难易程度，知道被审计单位舞弊的难易程度和可能性，并通过企业历史表现判断企业的诚信度，以此作为判断公允价值合理性和可信性的基础。其次，要全面了解被审计单位的内部控制情况。以2004年中航油新加坡分公司违规进行原油期货交易事件为例，内部控制的严重问题，让陈久霖赌性重、盲目最大的个人缺点影响到整个公司的发展，导致其在原油期货交易中一睹再赌，最终巨额亏损，资不抵债。所以，注册会计师在审计过程中要特别考察是否有串通舞弊和管理层凌驾于内部控制之上的情况。

（二）实质性程序阶段的公允价值审计

1、审查公允价值有关会计处理的正确性。首先，确定被审计单位各类用公允价值计量的交易是否满足准则规定的特征。例如准则规定，企业采用公允价值进行非货币性资产交换必须满足商业实质、公允价值可以取得等要求。其次，审查被审计单位各类资产、负债价值的确定是否正确。例如，各项以公允价值计量交易的损益确定是否合理，如在资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益；而在资产负债表日对可供出售金融资产公允价值变动的是需要计入所有者权益的。在投资性房地产中，如果企业后续计量采用公允价值模式，资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于账面价值余额的差额要增加或者减少当期损益。最后，注册会计师还要对公允价值计量的披露是否充分、合理进行审查。

2、审查公允价值计量相关业务的合法性与合理性。首先，要将被审计单位与公允价值相关的业务与其业务能力和所处行业状况进行比较。企业的业务成果通常很大程度上受其业务能力和行业状况的影响，注册会计师在审计过程中，如果发现相关业务处理或经营成果与其行业状况、历史经营业绩严重不符，应对此种情况进行调查分析并寻求被审计单位的解释，并对此项业务涉及公允价值计量的部分列为重点审计的对象。其次，审查交易双方是否存在特殊关系，即是否为关联方交易。注册会计师应核查被审计单位提供的所有关联方信息，还可通过询问企业不同管理人员和咨询前任注册会计师了解更多关联方的情况，如果一项业务有可能涉及关联方而被审计单位并没有对此作出说明，则其相关处理的公允性便值得怀疑。第三，注册会计师要审查公允价值交易中的授权文件、交易凭证等相关资料，以确定双方交易是否符合公平性、公允性和合法性。

3、与公允价值确认相关的审计证据的获取。审计证据的获取是审计过程的关键环节，能否获得充分的审计证据，决定了注册会计师最终的审计结果及审计质量。耿建新教授将与公允价值相关的审计证据分为以下几种：有直接证明力的审计证据、需要进行评价和计算的审计证据、需要进行比较和综合的审计证据、需要专门确定的审计证据和起佐证作用的审计证据。有直接证明力的审计证据包括从企业开户银行、证券公司和企业内部取得的文件、票据等，对于这些证据，注册会计师要确保其数据的准确无误，对其书面文件的格式、签名盖章等必要程序要进行严格审查。对于其他的审计证据，注册会计师要进行横向和纵向的综合分析，以特定公允价值的取得过程为指引，获取企业内部和外部、企业过去和当前的相关资料并进行比较分析。具体来说，主要包括：企业的历史数据、企业目前经营状况的相关资料、相关市场调研结果、专家论证、法律法规文件等。注册会计师要在相关审计证据的基础上，结合企业实际，根据自身职业判断，确定相关业务的公允性。

（三）其他配套措施

在审计过程中，审计人员的业务能力和道德素质是决定审计质量、规避审计风险的重要因素。所以要加强对审计人员的业务培训，使审计人员及时学习和更新有关公允价值的会计和审计知识，熟悉公允价值计量模式及掌握相关的估值方法，以提升审计人员的专业技能。在业务培训过程中要传授更多的资产评估、金融、资本市场、企业管理等方面的知识，培养高素质的复合型审计人才。另外，完善的公允价值会计准则这是提高公允价值审计质量、规避审计风险的基础。目前，我国急需一个《企业会计准则第**号——公允价值》来规范企业的公允价值计量。对此，我们应借鉴国外的相关会计准则，对公允价值的应用条件、初始计量、后续计量以及披露等进行详细的规定，从而压缩企业利润操纵的空间。

总而言之，任何一个新事物的发展都需要经过相当长的一段时间，期间经过不断的发现问题解决问题从而才能使之趋于成熟，这就需要我们共同努力，不断完善相关的审计理论和实践，使之走向成熟并更好地服务于我们的审计工作。

参考文献：

[1]柴芳云.公允价值审计初探[J].财会通讯，2009，22.

[2]谢诗芬，胡振国.公允价值审计的国际研究与发展[J].中国注册会计师，2005，5.

[3]吴可夫.公允价值内部审计机制初探[J].湖南商学院学报，16，3.

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一、“审计组长”的问题

审计组是实施审计项目的基本单位；一个审计项目由一个或若干个审计组负责实施；审计实施方案最终由审计组执行和落实。因此，审计组对于审计项目的质量控制起着最直接的基础作用。所以，《办法》特别强调和特别明确了审计组及审计组长的质量控制责任。

在以往的审计项目实施中，审计组长一般由审计机关领导或业务部门负责人（业务处、科长）担任，其具体工作一般由“主审”承担。《办法》实施以后，如果沿袭以往的做法，会产生种种弊端。

第一，审计机关领导或业务部门负责人担任审计组长，严重混淆了各自的质量控制责任，造成质量责任不清、质量控制流于形式的后果。《办法》相对于以前的国家审计准则，一个重大的创新和在于第一次明确划分了审计机关领导、业务部门负责人、审计组长、审计人员各自的质量控制责任。其中，审计组长承担了大量的具体工作和责任，审计机关领导和业务部门负责人也在更高层次上承担了相应的质量控制责任。在明确划分这些责任的基础上，才能够实施严格的质量控制。如果审计机关和业务部门负责人担任审计组长，一身兼“二职”甚至“三职”，既当“运动员”又当“裁判员”，必然造成质量控制责任不清楚，质量责任的追究对象不明确，质量控制制度不能发挥作用的后果。

第二，审计机关领导或业务部门负责人担任审计组长，严重“弱化”或削弱了审计项目的质量控制。机关领导和部门负责人是行政领导，他们有大量的全局或部门的工作要处理，不可能经常固定在一个审计组工作；由他们担任审计组长，很难实施日常的质量控制程序、履行日常的质量控制职责。这样做必然严重“弱化”或削弱质量控制工作。针对这种情况，《办法》专门规定：审计组长可以委托有资格的审计人员（主审）履行其授权范围内的职责，但审计组长要对授权履行职责的结果承担责任。

审计机关领导或部门负责人担任审计组长，目的为了显示对一些审计项目的重视，或与被审计单位的“级别对等”。事实上在有些会谈中，“级别对等”是必要的，但领导不一定任组长；如果审计组工作需要领导出面，领导不担任组长也可以出面参加有关的会议。

第三，在领导担任审计组长的情况下，其质量控制职责实际多由“主审”担当；但是《办法》没有规定“主审”的质量控制责任。因此，这种做法无论对于领导还是“主审”，都是很不适当的。

在加强审计组长质量控制责任的同时，在职务晋升、职称评定等方面，也应当主要考核组长履行质量控制责任的情况：对于履行职责优秀的，应当优先晋升或评定，反之应当推迟晋升或评定。

二、收集审计证据的问题

收集审计证据的最大问题是“滥取证”：一些审计人员收集了一些与所要证明的审计事项关系不大甚至无关的所谓“证据”，而且数量很大。“滥取证”造成审计人员的时间很紧张、不必要的审计档案太多，浪费了大量审计资源；而所需要的审计证据却不充分，审计项目质量不高。特别是一些不必要的取证工作很难得到被审计单位的理解和配合，取证困难。

《办法》针对收集审计证据的问题，做出一些新的、明确的规定。

《办法》规定，只对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为，以及对于审计结论有重要的审计事项，才收集审计证据；此外的大多数审计事项可以不必收集审计证据，只在审计日记中记载查证过程和结果即可。《办法》的新规定大大减少了审计人员收集证据的工作量，节约了审计时间、人力和费用，使之更能集中力量深入审点审计事项，集中精力查证所隐含的深层次问题。

为了给审计人员提供一些收集审计证据的指导性意见，《办法》提出了审计证据的一些质量特征，即相关性、可靠性、重要性、合法性等“四性”。《办法》还要求审计人员要对取得的证据进行判断、综合归纳；要将审计证据按照审计事项分类，按照与审计事项的相关程度排序；要对审计证据进行比较判断，决定取舍，剔除与审计事项无关、无效、重复、冗余的证据；要对审计证据进行汇总分析，确定某一审计事项的审计证据是否足以支持审计结论；等等。

在贯彻执行《办法》的过程中，有些审计人员对于上述规定没有很好地理解和把握，对待具体的审计事项及其审计证据，难以进行准确的分析判断。解决这个问题，需要提高审计人员的专业判断能力。收集、分析、判断审计证据，是审计人员最主要的专业素质和专业胜任能力；在一定意义上说，审计过程就是收集、分析、判断审计证据的过程。因此，合格的审计人员应当具备及时准确地收集、分析审计证据的能力，并对审计证据做出适当的专业判断；就象一个合格的人员，要能够及时准确地记录会计事项的会计科目、会计账目一样。收集审计证据的最终目标是“充分支持审计结论”，达不到这个目标的，就不是合格的审计证据。

三、审计日记记录的

实行审计日记制度，是我国审计机关在审计项目质量控制上的重大和创新。这项工作存在两个比较大的问题。

第一，审计日记的记录时间仅限于现场审计阶段，这与《办法》的规定不符。《办法》规定：审计日记是审计项目实施“全过程”的书面记录。一个审计项目实施包括三个阶段：准备阶段、现场审计阶段、报告阶段。因此，从一个审计项目立项以后，参加该项目的审计人员就要开始记录审计日记，从编制审计工作方案开始，经过审前调查、编制实施方案，现场审计，复核审计工作底稿和证据，起草修改审计报告，直到该项目（送达）审计报告的全过程，都要记录审计日记。对此，一些审计人员理解为，只有现场审计阶段才记日记，其他时间不记日记。这种理解明显不符合《办法》的规定精神。一个审计人员参加其中的一项工作，就要记录这项工作的日记。

第二，何时记日记的问题。《办法》规定：审计人员要“逐日”编写审计日记，即每天都要记录当天的审计工作情况。一些审计事项可能持续几天，其间审计判断和结论可能泻艽蟊浠徽庑┍浠捌湟谰荻家？逐日“记录下来，作为控制质量的重要依据。只有在极特殊的情况下，当日来不及记录，才可能第二天补记前一天的工作情况。

四、审前调查的问题

审前调查的问题有两个：第一，要不要每个审计项目都搞审前调查？第二，如何把握审前调查的时机？

审前调查，以前在“方案准则”里也有规定，但是不够突出，特别是执行得不够好，大多数项目没搞审前调查，或者调查不够深入，走马观花，达不到质量控制的要求。《办法》实施后，一些审计人员还是对审前调查存有疑虑，或者认为“没必要”，或者限于时间要求“来不及”调查。对此，应当继续强调审前调查的必要性和重要性。

我国审计机关二十年来的经验表明，编制审计方案的核心工作和前提是审前调查；一个审计项目搞得好不好、质量高不高，关键取决于审前调查。因此，《办法》重点加强了审前调查的规定，要求每个审计项目都要先搞审前调查。当然，根据每个审计项目的规模和性质、时间和人员安排，以及对被审计单位的了解程度不同，审前调查可以灵活掌握和安排。例如较大规模的审计项目，被审计单位量多面广、分布范围广泛、情况复杂的，要安排比较多的人员和时间，进行比较深入的审前调查，反之，则可以安排相对简单的审前调查。

关于审前调查的时机，也可视实际情况而定。根据《办法》规定，审前调查一般安排在编制工作方案之后、编制实施方案之前进行；也可以根据实际需要，安排再次调查，即编制工作方案和实施方案之前各调查一次。《办法》还规定，审前调查一般在送达审计通知书之前进行；如果被审计单位不配合或拒绝审前调查，也可以先送达审计通知书，然后再进行审前调查。

五、《办法》的适用范围问题

《办法》明确规定：《办法》适用于财政财务收支审计；责任审计和专项审计调查可以“参照执行”。但是一些审计机关感到，《办法》的绝大部分同样适用于经济效益审计。

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[关键词]公司质量， 审计需求， 高管激励

一、引言

现代公司的治理问题主要包括两类问题：型公司治理问题和剥夺型公司治理问题，前者指因管理者和股东之间冲突引起的治理问题，而后者指因大股东和中小股东之间冲突引起的治理问题。审计是在所有权和经营权相分离的前提下，投资者和管理层之间成本最小化的制度安排，一般分为强制性审计和自愿性审计。在外部审计未被法律强制要求提供时，公司治理问题与审计需求关系的研究主要集中在企业是否有动机雇用外部审计；当法律强制要求提供外部审计时，研究的重点在于企业是否有动机雇用高质量的外部审计。本文主要是通过回顾型公司治理问题、剥夺型公司治理问题分别与审计需求关系的相关文献，进行归纳总结，从而为该问题今后的研究提出一些建议。

二、型公司治理问题与审计需求相关关系的研究文献回顾

理论认为企业聘用外部审计的主要是为了降低公司管理者、所有者、债权人之间的利益冲突，以有效地分配资源，因此，利益冲突的程度或外部审计的边际成本影响公司对外部审计的需求程度。文献中对管理者和股东之间的冲突程度主要用会计契约报酬和管理者持股来反映，个别用所有权分散程度、管理费用等指标来衡量。这里审计需求研究主要是对高质量审计的需求，其衡量指标包括审计所规模、品牌、审计费用及更换审计师等。

1.国外研究

国外相关研究较多，少数学者采用会计契约报酬衡量管理者和股东之间的冲突程度。Francis and Wilson发现会计基础合约报酬与是否变更为品牌审计师显著正相关。Gul，Lynn and Tsul发现高质量审计能弱化管理者持股与会计盈余信息含量的正相关性。Palmorose，DeFond都认为会计合约激励计划与审计师的聘用没有显著关系。

西方国家主要采取股权激励，因此大部分研究都用管理者持股比例衡量管理者和股东之间的冲突。有学者认为管理者和股东之间冲突程度与审计不存在相关关系，比如Chow、Francis and Wilson与Piot等人的观点。Francis and Wilson用审计师品牌和审计师规模两种方法表示审计质量的高低，研究没有发现管理者持股与是否变更为品牌审计师有显著关系。Piot用股权分散化代替所有者和管理者之间的冲突，研究也没有发现股权分散与高质量审计之间有显著关系。但是也有部分学者认为这两者存在正相关关系，Eichenseher and Shields研究管理者持股与审计师变更的关系，发现管理者持股越高，越有可能变更为“”审计。Griffin et al.从审计费用与公司治理的内生性角度出发，验证了管理者持股与审计费用正相关。

其他学者通过采用不同的指标来衡量高审计质量需求，结果都表明管理者持股比例与审计质量呈负相关。Simunic and Stein发现在IPO阶段，管理层持股比例与外部审计需求负相关。Feltham et al.研究了IPO时审计的作用，认为高质量的审计与经理人员持股可作为相互替代的公司治理机制。Datar et al.同样研究了IPO时审计的角色和高质量审计的作用，认为管理者持股和审计师的选择可相互替代，当管理者持股较高时，对审计质量的要求就不会太高。DeFond发现管理者持股的变化与审计质量显著负相关。O’sullivan对英国大公司的研究以审计费用代表审计质量的高低，发现管理者持股比例与审计费用显著负相关。Gul and Tsul研究发现审计费用与自由现金流量本来正相关，但是管理者持股能显著冲销审计费用与自由现金流量的正相关性，而管理者持股的这种冲销效应在高负债情况下弱化。Gul，Lynn and Tsul研究了审计质量、管理者持股与会计盈余信息的关系，发现高质量审计能弱化管理者持股与会计盈余信息含量的正相关性，也能弱化管理者持股与盈余管理的负相关性。Gd，Chen and Tsui研究表明，审计师能正确判断管理者持股或享有激励报酬时的应计项目操纵行为性质。Mitra etal.研究也发现管理者持股与审计费用负相关。Lennox研究结果发现，在管理者低或高持股区域，管理者持股与审计师规模选择负相关，而在中间层区域，管理者持股与审计师规模选择弱正相关。Lennox的研究结论不仅为外部审计的监督和保证机制的作用提供了直接证据，同时也为管理者持股的问题或对企业绩效影响提供了间接证据。

2.国内研究

我国由于国有控股公司中管理层持股比例还不是很高，国内有关型公司治理问题与审计需求的研究文献较少。

肖作平以审计费用作为审计质量的指标，对2003年1156家非金融深、沪上市公司公司治理与审计质量关系进行了研究，没有发现管理者持股对审计质量有影响。李明辉对我国深沪两市IPO的179家公司的成本与审计师选择关系进行了研究，发现管理层持股比例与是否选择大规模审计师呈倒U形关系。王艳艳、陈汉文和于李胜用管理费用与总资产的比例代替股东与管理层之间的冲突的大小，发现该比例越大，上市公司越有可能选择“四大”审计。

3.小结

型公司治理问题与审计的经验研究主要以高管激励对公司冲突程度影响为自变量解释审计需求或审计质量的变化，而在我国就该类问题的研究较少。对于高管激励，大多数学者都是单独就会计合约报酬或持股激励对审计质量的影响研究，其中持股激励又占多数，同时考虑了会计合约报酬和持股激励的学者主要有Chow、Francis and Wilson、Gul，Chen and Tsui等。就研究结论而言，西方学者除了Chow、Palmorose与Piot认为高管激励对审计没有影响外，Eichenseher and Shields、Griffin et al.认为高管持股对审计质量需求影响为正，其他都认为高管持股对审计质量需求为负、会计合契约报酬对审计质量需求为正。我国学者认为高管持股对审计质量需求的影响不一致。目前越来越多的公司尝试使用股权激励，因此国内学者可以通过研究采用高质量审计是否能有效缓解公司冲突问题来验证股权激励的有效性。

三、剥削型公司治理问题与审计需求相关关系的研究文献回顾

剥削型公司治理问题是指大股东和中小股东之间冲突引起的治理问题。在世界大多数国家，上市公司股权相对或高度集中，通过金字塔持股或交叉持股，在投资者法律保护好的环境下，控股股东的存在可能是较好的公司治理安排，有利于抑制股东与管理者之间的冲突，减少成本。但在投资者保护不好的环境下，控股股东与小股东的问题变得严重，此时公司治理的董事会或接管机制难以发挥治理效果，因此外部审计作为监督和保证机制可能发挥降低成本的作用。

1.国外研究

国外对剥削型公司治理问题与审计需求的研究主要在股权比较集中的国家，比如德国和东亚国家。已有文献主要考察所有权稀释度、大股东持股与审计需求的关系。

Palmorose没有发现所有权稀释度与审计师选择有显著关系。Francis and Wilson研究发现所有权稀释度与变更为品牌审计师显著负相关。Backman的研究表明，在东亚转轨经济中，企业的冲突不能引发对高质量审计的需求，控股股东缺乏雇佣高质量审计师的动机，他们甚至有可能雇佣低质量审计以降低外部监督作用。Ashbaugh and Wilfield认为外部审计在有不同的利益相关者相机治理的公司中扮演公司治理的角色。Fan and Wong研究了东亚新兴资本市场八个经济体公司中的外部审计的公司治理角色，发现控股股东与小股东之间越严重的公司越可能聘用“五大”审计。

2.国内研究

股权结构是公司治理结构的基础和重要组成部分，它对公司治理结构的模式选择、组织形式及效率都有重要影响。但是目前我国上市公司董事会大都由内部董事组成，董事长和总经理由一人兼任情况普遍，公司董事会实际上把握在内部人手中，公司存在事实上的“内部人控制”。同时由于国有资本投资主体缺位而产生的问题，加之股权高度集中于国有股股东，中小股东在股东大会几乎没有发言权，致使股东大会流于形式或被管理当局所操纵。这种特殊的股权结构不仅可能影响上市公司对审计质量的自发需求，而且存在客户压力影响审计方的判断和审计意见的出具。因此很多学者从股东性质和大股东持股比例两方面考察股权结构对审计质量的不同需求，但是研究结论不一致。

孙铮和曹宇从审计需求的一般理论出发，结果表明国有股、法人股及境个人股股东选聘高质量审计的动力较小，而境外法人股及境内个人股股东选聘高质量审计，且境内个人股股东对管理人员选聘审计师的影响更大。曾颖和叶康涛研究结果表明第一大股东持股比例与外部审计需求成倒U型关系。李明辉对179家IPO公司的检验，没有发现第一大股东持股比例与审计师的选聘有关。王艳艳、陈汉文和于李胜认为上市公司前十大股东持股比例对上市公司审计师选择显著正相关。肖作平研究发现第一大股东性质显著影响审计质量，第一大股东为国家股的公司，其审计质量显著低于第一大股东为其他性质的公司；第二至第六大股东的持股集中度与审计质量显著正相关；国家股比例与审计质量显著负相关；法人股比例与审计质量显著正相关；流通股比例与审计质量显著负相关；发行外资股的公司，其审计质量显著高于没有发行外资股的公司。张奇峰研究发现上市公司控股股东国有性质与选择国际“四大”以及审计费用负相关，这种负相关性主要表现在非经营性国有控股公司中，股权集中度与公司聘任国际“四大”的关系具有区间效应，在股权高度集中与股权比较分散的公司中，公司选择“四大”与股权集中度显著正相关，而且审计费用与股权集中度呈U型的非线形关系。

3.小结

大股东与中小股东冲突问题与审计质量需求的经验研究主要针对股权比较集中的上市公司，特别是在我国近年来研究较多，冲突程度主要以股权集中度(包括第一大股东持股比例和股权制衡)、大股东性质来衡量。我国学者研究结果均发现大股东为国家股或国有股份、股权制衡越差时，上市公司对审计质量的需求不高。大股东持股比例对审计质量需求的影响研究结果不一致，有学者没有发现大股东持股比例与审计需求相关，也有学者发现大股东持股比例与审计需求正相关，更多的是认为大股东持股比例有高质量审计需求存在区间效应。

四、评价与启示

以上文献虽然从不同的视角讨论了公司治理问题与审计质量的关系，但他们的研究还存在一些不足：

第一，从上述文献来看，我国对高管激励产生的冲突与审计需求关系的研究很少，也没有学者把公司各治理机制结合起来与审计需求进行系统的研究。在我国上市公司股权结构和股权性质相对特殊情况下，冲突表现在多方面，在存在大股东侵害中小股东利益的同时，管理者损害股东的现象也很常见。审计能缓解冲突行为，如果说上市公司存在高质量审计的自愿需求，应该是受多方面冲突影响的。高管激励在我国已经逐步发展，也是我国上市公司面临问题较多的领域，其不仅是促进公司发展的手段，更有可能是问题的一部分。因此今后的研究可以应重视这一点，交叉考虑高管激励和其他公司治理机制共同对审计需求的影响。

第二，对于型公司质量问题，国内很少学者考虑管理层持股比例对审计质量的影响，虽然在我国国有控股公司中管理层持股比例还不是很高，但在非国有控股公司中管理层持股比例较高，本文认为有必要考虑管理层的持股比例与审计需求的关系。

第三，上述文献主要研究了公司治理特征对审计质量的影响，而对高审计质量对公司价值或财务报告质量的影响较少关注，只有Fan and Wong、曾颖和叶康涛、王艳艳、陈汉文和于李胜、张奇峰学者等就这方面进行了检验。审计作为公司治理外部机制，通过对财务信息进行鉴证，其终极目标主要是降低成本，提高公司价值和绩效。高质量审计是公司治理的必要条件而非充条件，高审计质量并不一定意味着好的公司治理机制，因此，检验高质量审计对公司价值或绩效的影响具有重大意义。

第四，以前的研究没有区分不同地区不同市场环境因素的影响，在中国市场化程度严重失衡的情况下，有必要考虑不同市场程度下，国有控股与非国有控股上市公司不同股权结构对于审计质量的不同需求，从而判别是否非国有控股上市企业的股权结构更有利于审计人员出具高质量的审计意见，或者是性质不同的股权下怎样的股权结构才适合审计人员出具更高质量的审计意见。从而为股权分置改革以及国有企业民营化提供一些理论支持，也为国有控股和非国有控股上市公司提供相互学习借鉴的依据。

本文认为对于公司治理问题与审计需求的研究至少可就以下四方面进行完善：（1）把高管激励与其他公司治理机制结合起来，系统考察与审计需求的关系；（2）考虑管理层的持股比例与审计需求的关系；（3）不仅要从高质量审计需求的过程来进行实证检验，更要对高质量审计对企业价值的影响进行检验；（4）考虑不同市场程度下，国有控股与非国有控股上市公司不同股权结构对于审计质量的不同需求。在我国，上市公司股权高度或相对集中，与西方国家股权激励为主不同，现金激励报酬是管理者激励的主要方式。但是通过阅读文献，笔者发现国内几乎没有学者研究这一方面，因此对我国上市公司管理者激励报酬，特别是现金报酬与外部审计的关系进行研究，探讨管理者激励报酬对上市公司外部审计需求的影响，对完善我国上市公司管理者激励机制，促进上市公司的持续、健康发展，并为政府监管部门改进审计和证券市场监管措施提供理论墓础具有重要意义。

参考文献：

[1]Piot,C..Agency costs and audit quanlity:evidence from france[J].The Accounting Review,1988

[2]Shieifer,A.,andVishny, R.,Asurvey of corporate govemanee[J].The Journal of Finance,l997

[3]Belgstresser D,and R Vishny.Large Shareholders and Corporate Control,[J].Journal of Political Economy, 1999

[4] Misson Piera,F..Corporate Govemance[J].The European Auditing Review,2001

[5] Griffin，Paul A.,David H.Lont and Yuan Sun.Corporate Govemance and Audit Fees:Evidence of Countervailing Relatoons[R].Working paper,2008

[6]郝振平,钱苹.公司治理结构中的审计独立性[J].审计研究.2001(3)

[7]孙铮,曹宇.股权结构与审计需求[J].审计研究.2004(3)

[8]曾颖,叶康涛.股权结构、成本与外部审计需求[J].会计研究，2005

[9]肖作平.公司治理影响审计质量吗?来自中国资本市场的证据[J].管理世界，2006(7)

篇10

认定的风险错报点

高新技术产品（服务）收入的确认存在一定难度。

首先，大部分申报企业收入核算不够明细，未专门设置高新技术系统集成产品收入明细科目进行核算，无法准确划分高新技术产品（服务）收入，不少企业将部分产品的销售收入划分为高新技术产品收入，而如何判断该部分申报的产品（服务）能够归属于国家重点支持的高新技术领域对于注册会计师来说也是个难题。

其次，产品（服务）收入可能存在交叉，不易划分，申报企业可能一项产品混用多种专有技术，那么该项产品销售收入有多大比例能够划分为高新技术产品（服务）收入也非常困难。

降低审计风险的对策

高新技术企业认定专项审计存在上述较多的审计风险点，要降低和规避其中的审计风险，注册会计师可以从以下几点进行考虑。

以风险导向理念实施专项审计。专项审计指引要求注册会计师应当假定申报企业的高新技术研究开发费用支出与高新技术产品（服务）收入存在舞弊风险，要求注册会计师针对研究开发项目和高新技术产品（服务）了解申报企业及其环境。

专项审计指引还要求注册会计师在实施风险评估程序时，应当结合申报企业的行业特征、产品（服务）的技术变化等情况，判断申报的研发项目或产品（服务）是否与国家重点支持的高新技术领域相符；了解研究开发人员的组成，以分析研究开发费用中有关人员人工与委托外部研究开发费用的分类是否正确；了解投资活动，以分析有关测试仪器与设备、相关固定资产的折旧是否应当列入研究开发费用结构明细表，恰当评估申报明细表的重大错报风险。

取得充分适当的审计证据

在实施实质性程序时，注册会计师应检查研究开发费用项目的分类、各项目归集范围和核算内容是否符合工作指引的相关规定，还应重点关注高新技术产品（服务）收入明细表中列报的产品收入是否属于《国家重点支持的高新技术领域》规定领域的产品收入。