审计准则和审计依据范文

导语：如何才能写好一篇审计准则和审计依据，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

一、环境审计的特殊性决定了应专门建立环境审计准则

由于环境审计具有常规审计所不具备的特性，环境审计准则也有其特殊性。只有专门建立环境审计准则，才能有效地指导环境审计的实践。

1.综合性强。首先，环境审计主体多元化，包括国家审计人员、注册会计师和内部审计师，有时还需要环境和法律专家的加入，这必然要求环境审计准则同时面向以上主体制定；其次，环境审计准则涉及财务审计、合规性审计和绩效审计，覆盖面广；最后，环境审计依据的法规要比一般类型审计多。因此，环境审计准则的不是现有审计准则体系所能容纳的。

2.技术性强。环境审计涉及环境利用、环境保护、环境污染的防治以及环境污染法律责任的追究等方面。审计手段不仅仅局限于传统的账目审计，还扩展到运用技术。这就要求环境审计准则必须建立在环境科学和工程技术的基础上，比常规审计准则具有更高的科学技术含量。

3.对审计人员素质要求高。进行环境审计的人员不仅要具备财务、审计知识，还要具备一定的环境、统计、工程等方面的知识，这使得环境审计准则对审计人员的专业胜任能力和培训等方面的要求比常规审计准则更高、更严格。

二、不能直接将ISO14000系列标准作为我国的环境审计准则

ISO14000系列标准是环境审计规范中最全面和操作性最强的准则，也是世界范围内最广的标准。在ISO14000系列标准中，与环境审核方面有关的有三个：环境审核通用原则（ISO14010）、环境管理体系审核（ISO14011）和环境审核员资格准则（ISO14012）。有人提出将ISO14000系列标准直接作为我国的环境审计准则。但笔者认为这样做不符合我国的国情，我国有必要制定一套有特色的环境审计准则体系。

1.ISO14000系列标准是内外部审计人员实施环境审计的行为标准，但并未界定两者在审计内容和范围上的区别。从我国环境审计的必然趋势来看，国家审计人员、注册会计师和内部审计师各司其职，共担环境审计的重任。为了避免职责交叉，形成环境审计的“空白地带”，应在环境审计准则中严格界定三者的审计职责。显然，ISO14000系列标准不能满足这方面的要求。

2.ISO14000系列标准没有提供适用于各种类型环境审计的具体审计程序和审计。ISO14010只提供了环境审计的一般原则，没有规定具体工作细则，缺乏可操作性；而ISO14011尽管对环境审核的步骤作了具体的规定，但仅局限于环境管理体系审核，不具备通用性。

3.ISO14000系列标准中的环境审计报告有待补充和完善。ISO14010和ISO14011仅规定了环境审计报告的组成要素，但并未提供规范的语言表达方式和发表审计意见的标准。这在一定程度上会加大环境审计人员的风险，并会对委托方阅读环境审计报告造成困难。

4.ISO14000系列标准中的环境审核主要是针对是否达到ISO14000系列标准而进行的环境状况考核。ISO14000系列标准中的环境审计师是针对环境体系的评价而专门培训的审计师。其审核的含义与我国现行的环境审计不完全相同，环境审计师也超出了我国对审计师的界定（国家审计人员、注册会计师和内部审计师）。

三、建立我国的环境审计准则体系

1.环境审计准则的制定依据。

（1）以ISO14000系列标准（主要指ISO14010、ISO14011和ISO14012）为蓝本。ISO14000系列标准直接作为我国的环境审计准则固然有其局限性，但这套标准已成为进入国际市场的“绿色护照”。只有遵循这一标准，才能有力地推进我国与世界各国的经贸关系，才能保证我国的环境审计准则与国际接轨。另外，我国具有应用ISO14000系列标准的环境基础。截至2003年12月31日，我国共颁发了环境管理体系认证证书5064份，位居发展中国家前列。因此，将ISO14000系列标准作为制定我国环境审计准则的蓝本是必要的，而且是可行的。

（2）以我国的审计法规、常规审计准则和环境保护方面的法规为依据。要建立有特色的环境审计准则，就要依据我国的法律法规和准则制度，包括《审计法》、《注册师法》、独立审计准则、国家审计准则、内部审计准则等审计方面的法律规范，和《环境保护法》、《大气污染防治法》、《环境保护标准管理办法》、《水污染物排放许可证管理办法》等环境保护方面的法律法规，以及与环境保护有关的地方性规定等。

2.环境审计准则体系的框架。

环境审计准则体系应包括两个层次：

（1）第一层次为环境审计基本准则，包括环境审计主体特殊的道德要求、专业胜任能力及其培训要求。环境审计基本准则的制定可考虑ISO14012中对环境审计人员专业胜任能力和培训方面的规定。

（2）第二层次为环境审计具体准则，包括国家环境审计准则、注册会计师环境审计准则和内部环境审计准则。

虽然国家政府在我国的环境审计中处于主导地位，但由于环境审计领域宽、任务重、要求高，注册会计师和内部审计师的参与已成为环境审计的必然趋势。

根据各自不同的环境审计要求，国家环境审计准则、注册会计师环境审计准则和内部环境审计准则分别包括以下：①各自的环境审计责任和范围；②各自的环境审计程序和；③环境审计报告的语言表达方式和格式；④环境审计意见类型。值得说明的是，在环境审计准则中不应重复与常规审计准则相同的内容，而仅包括环境审计对审计主体的特殊要求。

3.环境审计准则在现有审计准则体系中的定位。

我国现有审计准则体系有三大分支：独立审计准则、国家审计准则和内部审计准则。笔者认为，作为审计领域的拓展，环境审计准则的加入不应改变现有审计准则体系，应将环境审计准则融合到三大分支中，作为审计准则体系的补充。具体设想是：

（1）环境审计基本准则应作为对三大环境审计主体的统一要求，分别写进独立审计基本准则、国家审计基本准则和内部审计基本准则中。

（2）注册会计师环境审计准则应以独立审计准则、ISO14000系列标准及相关环境法律法规为依据，以《独立审计实务公告-环境审计》的形式制定，使其作为独立审计准则体系下的一个分支。

篇2

[关键词]审计准则；交易费用；制度变迁；均衡；非均衡

审计准则是经权威机构制定或认可的、用以明确审计主体资格、指导审计人员工作和评价审计工作质量的专业规范。用经济学理论审计准则的制定和变迁是审计准则研究的重要组成部分。本文拟在有关审计准则制定和变迁的经济学分析观点的基础上，提出自己的看法。

一、审计准则制定与变迁经济学分析的典型观点

（一）审计准则的制定：交易费用理论的解释

根据新制度经济学理论，对于制度的需求是因为在当前状态下，行为主体无法获得潜在利益。国内一些学者认为，审计准则能够有效地降低审计业务中的交易费用，从而使利益相关者获得由交易带来的潜在收益。这主要表现在：

1.降低审计交易中的信息费用

在审计交易中，有关审计委托人不仅要了解关于审计主体的声誉评价、业务能力的评价，还要了解他们遵守协议的意愿。获取这些信息是要付出成本的，这些成本可称为信息费用。[1]审计准则可以提供规范审计行为的基本标准，把不同方面的这些标准联系起来有助于评价各个审计主体的声誉，进而帮助委托人简化决策程序，根据其潜在伙伴以往的行为方式去推断自己未来最有可能的行为方式，从而产生对未来立场的合理预期。

2.降低审计交易中的权利界定费用

由于有限理性和契约的不完全性，在达成确定权利义务关系的协议后仍然面临着权利的再度界定或进一步界定的问题。[2]审计准则能够有效降低审计交易中的权利界定费用，虽然它并不能够消除这一费用。首先，审计准则确立权利界定的基本原则。其次，审计准则直接确定审计主体权利的行使范围。再次，审计准则为审计交易中的权利争议提供了解决程序。在充斥着不确定性的环境中，具备有限理性特征的审计行为主体之间不可能签订一个能够预测契约期内所有可能事件的完全契约。审计准则确定了解决争议的程序，从而使各方在不终止合同的情况下寻求争议的合理解决。

3.降低审计中的监督制裁费用

对于根据理性原则进行损益的审计主体而言，违反制度规则的净收益必须超过由于这一行动而产生的净成本。如果他们由于违反制度而受到制裁，那么他们就要把这种制裁带来的损失纳入到成本-收益分析中。

由于对声誉的珍视，追求自身利益最大化的审计主体即使是在“短视的自利”要求与审计准则的要求不相一致时，也会遵守审计准则，履行与之相关的审计协议，从而可大大降低用于监督制裁机会主义行为的费用。

（二）审计准则的变迁：制度变迁理论的解释

国内许多学者赞同采用制度变迁理论解释审计准则的变迁。[3]从制度创新的动力源泉与条件来说，新制度经济学所提出的制度变迁理论认为，制度变迁的内在动力是经济主体获取最大的“潜在利润”。制度变迁总的潜在收益大于变迁成本并不一定会导致制度创新，只有当制度变迁为权力集团带来的潜在制度收益大于新制度的组织操作成本时，才是制度变迁产生的唯一途径。[4]

制度变迁可分为两种模式：一是诱致性变迁，二是强制性变迁。诱致性变迁是指审计准则的各需求主体从自身利益出发，对现存审计准则不满意或者对新审计准则产生需求而发生的变迁；或者是指供给主体从其所代表的集团利益出发，当出现新的获利机会时而发生的变迁。它具有渐进性、自发性、自主性的特征，完全可用成本收益比较模型和供求模型去解释，创新者作为制度的供给者或生产者只不过是对制度需求的一种反应和回应。强制性变迁则是指现行审计准则的变更或替代不在于个人获利机会的发生，而是通过政府命令或强制实行。它可以避免诱致性变迁过程中存在的外部性和搭便车问题，同时也可以有效降低变迁成本。

（三）对上述观点的评价

1.优势分析

上述观点的优势表现在以下六个方面：

（1）有助于从全新视角深化对审计准则的认识，提升审计准则研究的质量和深度

上述各种观点从不同的经济学视角阐述了审计准则的制定和变迁原因，使我们对审计准则的研究跳出了传统的“就审计准则论审计准则”的局限性，突破了单一学科范围的束缚，实现了跨学科、多角度观察和分析的目的，找到新的切入点，为审计准则的制定和变迁提供新的理论依据，使对审计准则的研究上升到一个新的理论高度。

（2）揭示了交易费用与制度选择的内在联系

交易费用理论指出，准则本身的设计、制定、实施与改革都是有成本的，进而指明对不同的制度、一种制度的不同设计，要不要建立相应的制度、要不要变革以及如何变革制度，都需要与交易费用的高低结合考虑。[5]此外，在准则的制定权力安排方面，交易费用理论也深刻指明某一种安排方式在任何领域费用都最低的情况是不存在的。理论的安排方式是寻找政府与市场结合与协调的支点，并且这种支点在不同经济环境和经济体制下应有所不同。

（3）揭示了交易费用与资源配置效率的内在联系交易费用理论深刻认识到现实世界是一个正交易费用世界，明确指出审计准则存在的必要性，即规范现实实务，确保信息质量，维护产权利益，提高资源配置效率。

（4）借用了心的相关知识，使审计主体遵守审计准则的分析更加令人信服

交易费用理论在解释审计主体会在违背原初始愿望——自身利益最大化的条件下依然遵守审计准则中包含了对个体心理的分析，实现了审计学、经济学和心理学的融会贯通，使分析更加具有人性化和说服力。

（5）指明了审计准则变迁的真正根源

制度变迁理论深刻揭示了审计准则的变迁是由其内部存在的各种矛盾引发的，明确了只有当通过准则创新可能获取的潜在利润大于为获取这种利润而支付的成本时，准则创新才会发生，才导致准则的变迁。这一理论挖掘出审计准则变迁的真正根源所在。

（6）合理解释现实中“次优”制度被采纳的原因

制度变迁理论分析了制度变迁和创新的难点或制约因素：（1）路径依赖即现存制度安排的惯性特征；（2）创新的“时滞”，也就是说一方面现存制度安排限制了制度安排的演化范围而且现存制度往往还有“残值”；另一方面是说制度创新会导致复杂的利益调整，而且发明一个以前没有的新制度需要时间和不断摸索，同时人的有限理性、信息成本和意识形态等因素也会延缓制度创新；（3）创新者的认知局限；（4）创新制度的成本。由于这些因素的综合作用导致了“次优”方案被采纳或者仍然维持原先的制度，而放弃了最优的制度变迁。

2.上述观点存在的不足

（1）交易费用理论的解释缺乏现实基础

第一，交易费用观中准则的制定能够降低监督制裁费用的解释，与我国实际不相符。我国目前审计信息质量偏低，审计报告的使用者无法根据其作出正确的决策判断，导致投资、决策存在盲目性；同时，国家的处罚力度不足，没有实现有效的监督和抑制作用，严重了我国的资本市场有效性，出现上市公司“圈钱”行为和“劣币驱逐良币”现象和大量国有资产的流失。

第二，降低权力界定费用的解释同样存在与实际不符的问题。我国目前的民间审计存在严重的权责不清现象，审计人员为能够承接业务而顺从被审计单位指令的不良现状比比皆是，这显然是与权力界定清晰的分析是矛盾的。国家审计机关人手少，任务重，导致审计组组长负责制难以真正实施，不能对审计报告的真实性负责，严重影响了审计报告的质量。

（2）制度变迁理论无法明确解释我国审计准则的变迁途径

从制度变迁的途径分析我国的准则修订，我国的变动模式不能简单的归为任何一类。目前，我国的审计准则是由政府统一制定、颁布，形式上看来是强制性的制度变迁。但从其变迁的深层次考虑，随着经济环境的变化，人们的意识形态和道德观念发生了相应的改革，必然要求制定新的制度准则，以实现经济利益格局的重新分配，从而促进制度变迁的发生。此外，我国审计准则在制定过程中会听取和征求有关审计人员的意见和建议，其制定准则的过程在一定程度上是建立在民主之上的。因此，我国的审计准则的制定变迁现状无法通过制度变迁理论得到完美解释。

二、审计准则的非均衡理论解释

（一）非均衡理论的简单介绍

笔者认为，应该采用非均衡理论对审计准则的制定和变迁展开讨论。美国的罗伯特。克洛尔是非均衡理论之父，其基本观点是：在当代货币经济中，存在多种多样的货币中介，它使供给与需求在时间和空间上都极大分离。而市场的多样性和交易的复杂性，使经济中到处充满非均衡交易，充满经济波动的诱发因素。而这一经济体系是无力通过自我调节来实现一般均衡的，故而呈现出非均衡与波动的态势[6].非均衡理论强调的是不对称性和不稳定性，承认并正视矛盾与冲突，同时强调在矛盾中求和谐，在冲突中求稳定；它注重采用动态分析的来研究非均衡现象的前因后果，研究达到某个均衡的过程以及均衡变动的过程，而在这些过程中所呈现出来的正是一个个连续的非均衡状态。

将上述纳入到制度的制定和变迁的之中，可以看到：在审计市场中，存在多方利益关系人，他们对于审计准则的需求和供给无法实现均衡，使其矛盾不断产生和激化，这是制度变迁的诱发因素；当矛盾冲突达到一定程度，使市场不能确保处于有效率的均衡状态时，就可以依靠政府的干预来消除协调失灵，促使经济向最优均衡状态运动，保证资源得到充分利用。

（二）审计准则的制定和变迁的非均衡理论分析

运用非均衡理论解释准则的制定和变迁，需要划分五个阶段。

1.首次非均衡的产生和均衡的实现：审计准则的最初制定

随着两权分离的制度产生和经济受托责任出现，财产所有者提出了审计的要求，进而形成审计的三方关系人：委托人、审计主体和被审计对象。随后，伴随着企业股份制度的产生和上市公司出现，又提出了向社会公众公开审计报告的要求，从而使社会公众——审计信息的使用者成为审计关系的第四方关系人。显然，这四方关系人各自的立场和利益均不相同，使得审计结果无法同时满足审计四方关系人所有的要求，导致他们之间的利益矛盾产生和激化。为了平衡这种矛盾，他们产生了制定审计准则的需求。但是审计四方关系人无法达成统一共识，制定出一套审计准则体系以供实施，导致矛盾进一步激化，严重了国家市场的稳定。国家为了维护正常社会和金融市场秩序，制定出统一的审计准则规范并强制实施，暂时化解了矛盾，实现了首次的审计准则需求和供给的均衡状态。

2.原均衡的打破和新均衡的实现：审计准则的修订

经过实践的检验以及不断涌现出的新和新情况，逐渐暴露出原准则的不完善和不足，以及与实际不相符合之处，不再能够满足现实中各方利益关系人之间的利益均衡需求，使其内部矛盾再次激化。但是只要这种激化不足以威胁现存准则，就会仍然维持原准则的稳定。

然而当矛盾激化到一定程度，打破原先的均衡状态时，各有关方就会提出重新修订准则的要求，实现准则的变迁。但在该阶段，四方关系人的理论水平虽然有一定的提高，却仍然没有能力制定出较国家制定的审计准则更为完善、合理的审计准则。因此，修订审计准则的任务依然需要由国家承担，协调现实矛盾，并由准则制定者提出更符合现实情况的新准则，达到新的均衡状态。

3.原均衡的打破和首次双均衡的实现：国家制定审计指导准则，审计主体制定统一的具体实施审计准则

在该阶段，四方关系人的理论水平和实践能力已经达到一定的高度，尤其是审计主体在从事审计活动过程中较之其他三方能够掌握更全面、及时的信息，同时对他们各自的利益和矛盾有更加深刻的认识，逐渐积累出权衡这些关系和矛盾的能力，并且已经具备制定出满足各方关系人要求的审计准则，且由他们制定的准则明显比由国家制定的审计准则更为完善，更加符合现实状况。

另一方面，国家审计准则制定者由于不能够全面、及时接触现实实务，导致准则制定的滞后性和不完善性，其修订的审计准则在平衡各方利益关系、满足他们对审计准则的要求方面越发显得力不从心。因此，为减少矛盾，国家必然会选择放权，将审计准则制定的部分权力下放给审计主体，由他们进行协商谈判，取得共识，并凭借其与实务密切联系的优势制定具体的审计准则。

但是，出于“自利性”的考虑，也为了维护国家的利益和社会安定，国家必须保留部分权力，进行宏观上的指导。从而，最终实现了准则制定的双均衡状态：由国家制定出审计准则的指导性准则，把握大方向，规定基本的审计准则，以维护正常的社会和金融市场秩序；由审计主体依据不同的被审计对象制定统一的具体审计准则细则。

4.原双均衡的打破和首次“单项动态”双均衡的实现：动态具体审计准则的产生

随着社会经济进程的加快，经济现实和信息瞬息万变，原先的双均衡又再次不能满足社会需求，主要原因在于审计主体制定的统一审计具体准则不能依据实际情况的变化而进行相应的改变和调整，跟不上信息的变化速度，严重落后于审计实践。四方关系人的利益矛盾再次激化，故而产生了破除统一标准的强制具体准则，制定动态的具体审计准则需求，即由审计主体根据实际情况，“因地制宜”，针对不同状况，自己选择采用的准则，解决实际问题。

5.“单项动态”双均衡的打破和实现最终的“双向动态”双均衡模式：动态指导准则和具体审计准则

该阶段是审计准则的最终归属，是最为理想也是难以实现的模式。单项动态双均衡看似极为合理，实则不然。首先，必须明了动态具体准则是在一定的国家指导准则范围内实施的，也就是说，这种动态是有一定限制的，它既不能逾越国家指导准则的框架，也不能在其中自主选择，而必须满足所有的指导准则。但正如原则中的客观性与相关性原则一样，这两者是不可同时兼得的，必须要求选择其中一种。而笔者较为赞同相关性，即最能够满足现实需要的准则就是最优准则，而不必拘泥于形式。根据这个原则，国家可制定出相关范围之内的指导准则，而审计主体在实施审计过程中，可以自主选择具体准则，满足社会各方利益者的需求，最后达到国家指导准则和审计具体准则的双向动态均衡。

三、我国审计准则的现状和未来

我国审计准则的制定和变迁正处于第二阶段：原均衡的打破和新均衡的实现，存在一系列的问题需要解决。例如审计准则的制定主要依据以往的经验，对于新出现的情况则考虑较少；理论和实践的结合尚有空隙，理论成果与实际工作脱节；审计准则的要求与其自身的完善程度不相符合，如重要性、职业谨慎、审计风险评估等方面缺乏可操作性；审计执法环境与现行审计管理体制不相适应等。但是从我国目前生产力发展水平不高、审计职业发展较晚、审计师的职业判断和理论水平有限等实际情况看，当前执行由国家制定的普遍性较强、条款较为具体明确的审计准则是比较符合现实需要的。

但是，要达到审计准则制定与变迁的理想模式还需要相当长的一段时间。在此期间我们应该重点从以下几个方面努力：

（一）审计准则的执行与变通相结合。审计人员要积极认真地贯彻执行审计准则中原则性、程序性的规定，把握审计准则的基本精神。在这个前提下，应根据不同类型审计业务的特点和需求，在具体操作中做些变通处理，以增强审计准则的可操作性。

（二）紧密联系审计工作实际，不断完善审计准则。针对审计准则中存在的相对于审计实务过于超前和滞后的条款，依据实际执行情况，通过审计实践不断加以修正和完善。

（三）健全审计准则的实施机制，提高违约成本、加大审计处罚力度。执法力度不到位不仅会直接影响审计的质量，也会严重影响审计的威信，因此国家应该加大对于违规和违法事项的惩处力度。

（四）加强审计行业内部自律，同时积极提高全社会的意识。这样做一方面有助于社会对审计的普遍了解和信任，另一方面可以使社会公众的监督作用能够得到真正发挥，以促进整个社会经济秩序的合理化。

（五）提高审计人员素质，规范审计行为。首先，可以通过逐步建立审计组组长资格制度、项目组长讲评制度、审计执法过错责任追究制度等，给审计人员施加压力，促进审计人员素质的不断提高；其次，通过审计项目评优等，激发审计人员不断上进的积极性，鼓励审计人员努力实现自身价值；[7]再次，积极创造条件，加大培训力度，通过理论和实务的双向培训，从而造就新一代高素质的审计人才。

[]

[1]田野。交易费用理论视野下的国际制度需求分析[J].理论研讨，2001，（10）。

[2]黎文靖。会计规则制度变迁的经济分析[J].财会，2002，（10）。

[3]林钟高，尤雪英，徐正刚。独立审计理论[M].上海：立信会计出版社，2002.

[4]陆明祥。制度变迁与制度创新的总括性分析[J].基础理论研究，2002，（4）。

[5]吕博。审计准则制定的制度分析-制度经济学视角[J].审计理论与实践，2001，（4）。

篇3

[关键词] 审计准则 审计风险 国际趋同

过去十多年来，在财政部指导下，中国注册会计师协会一直致力于审计准则的建设工作，陆续制定实施了一系列审计准则，这对于提升注册会计师的执业质量，促进注册会计师行业的专业化发展，以及服务于市场经济建设，都起到了积极作用。审计准则作为衡量与保障注册会计师执业质量的权威标准，已得到社会各界的广泛认同。

一、中国审计准则建设取得的成就和面临的挑战

自注册会计师制度恢复重建以来，我国以规范行业管理和提高执业质量为目标，相继制定了一系列注册会计师行业的规章制度，并在审计准则建设方面取得了明显的成就。审计准则建设以及准则体系的基本建立，有效地适应了注册会计师执业的需要。审计准则已经成为注册会计师执业的必备指南，成为衡量注册会计师执业质量的依据，成为理论研究、教学教材建设的重要推动力量。同时，还是有关部门执法、判断注册会计师执业罪错的依据。

尽管审计准则建设取得很大成就，但随着我国经济的快速发展、经济全球化的加快，以及企业经营环境的急速变化，中国审计准则建设面临着许多挑战:

1.行业面临的风险有日益增大趋势。管理层财务舞弊事件频繁爆发，如科龙事件等加大了注册会计师行业的风险，严重损害了成千上万投资者的利益，动摇了社会公众对资本市场和审计有效性的信心。

2.现行审计实务不能有效应对财务报表重大错报风险。现行审计实务是建立在传统审计风险模型基础上，存在很大缺陷。注册会计师往往不注重从宏观层面把握财务报表存在的重大错报风险，而直接实施控制测试和实质性测试，容易产生审计失败。

3.经济发展要求审计准则国际趋同。经济全球化促使越来越多的国家打开国门，吸引外资，使经济的发展超越了国界。目前，我国与其他国家和地区的经济依存度日益提高。在这种情况下，审计准则国际趋同的要求越来越迫切。

二、以制定审计风险准则为重点，创新审计准则体系

1.关于审计准则的建设情况。根据行业面临风险的特点以及国际审计准则的新进展，我们对我国审计准则体系中涉及审计风险的项目进行了研究，并对我国的审计环境进行了深入分析，在借鉴国际审计风险准则的基础上，以审计风险准则为重点,完善审计准则。

2.创新审计准则体系。从目前看，我国注册会计师承办业务类型较多，其中既有财务报表审计和审阅、内部控制审核等具有鉴证职能的业务，又有代编财务信息、执行商定程序、管理咨询和税务咨询等不具有鉴证职能的业务，还有特殊的鉴证业务，如司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴证业务。因此，独立审计准则体系已经不能完全包容注册会计师各类业务使用的执业准则，需要对此进行改进。

根据我国实际情况和国际趋同的需要，新准则将“中国注册会计师独立审计准则体系”改进为“中国注册会计师执业准则体系”，以适应注册会计师业务多元化的需要。执业准则体系应当涵盖注册会计师所有执业领域，包括审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则，以及相关服务准则，其中审计准则是执业准则体系的核心内容，也是我们国际趋同努力的重点所在。为了便于社会公众理解，在对外宣传时，我们将执业准则简称为“审计准则”。

3.改进执业准则名称。由于现行独立审计准则体系包含了部分非审计业务准则，因此，有必要借鉴国际通行做法，将非审计业务准则从独立审计准则体系中分离出来，按照其业务特性冠以适当的名称。

4.完善执业准则编号。目前执业准则是按时间顺序编号的，看起来连续，但实际上是零乱的，没有内在逻辑。为了克服按时间循序顺序编号带来的弊端，我们拟按照会计科目编号原理进行编号。

三、审计风险准则着力解决的问题

审计风险准则进一步明确了财务报表审计的目标和基本原则、明确了注册会计师审计证据的内容、数量和质量以及为获取审计证据所实施的审计程序；进一步明确了注册会计师了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险的程序；进一步明确了针对评估的重大错报风险实施的程序。与现行独立审计准则相比，审计风险准则着力解决以下几个问题:

1.要求注册会计师加强对被审计单位及其环境的了解。注册会计师应当实施程序，更广和更深地了解被审计单位及其环境的各个方面。

2.要求注册会计师在审计的所有阶段都要实施风险评估程序。注册会计师应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系时，实施更为严格的风险评估程序，不得不经过风险评估，直接将风险设定为高水平。

3.要求注册会计师针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性测试。注册会计师对重大错报风险评估是一种判断，被审计单位内部控制存在固有限制，无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师应当针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性程序，不得将实质性测试只集中在例外事项上。

4.要求注册会计师将识别、评估和应对风险的关键程序形成审计工作记录，以保证执业质量，明确执业责任。

审计风险准则的出台，有利于降低审计失败发生的概率，增强社会公众对行业的信心；有利于严格审计程序，识别、评估和应对重大错报风险；有利于明确审计责任，实施有效的质量控制；有利于促使注册会计师掌握新知识和新技能，提高整个行业的专业水平。

中国审计准则体系的，标志着我国已建立起一套适应社会主义市场经济发展要求，顺应国际趋同大势的审计准则体系。它的与实施，有利于提高注册会计师行业的执业质量，提升财务信息质量，推动注册会计师行业的健康发展。

参考文献:

[1]王泽霞:管理舞弊导向．审计研究，2004.5

篇4

总则的国际比较

在国际审计准则中没有“总则”，只有“引言”，其中也对会计报表审阅的含义及制定目的作了说明。通过对每个具体项目的比较，发现二者的制定目的是相同的。

除了相同点，还存在以下不同点：

1.体现结构。在国际审计准则中，相关内容的规范是通过《国际审计准则——相关业务1》和《国际审计准则——相关业务2》两个准则来实现的。相关业务1提供了一般原则的指导，相关业务2主要是针对其具体操作的。与之相比，我国更侧重于对实务操作的规范，减少了抽象性的原则指导。这可能更符合我国审计工作的实际情况。不过，从长远来看，应该加强一般原则的制定，因为它有利于注册会计师充分利用自己丰富的审计经验对实际情况的处理自由选择各种方法。

2.制定依据。我国的会计报表审阅实务公告是审计准则体系的第二个层次，它是根据《独立审计基本准则》制定的。在国际审计准则中，有关财务报表检查的制定依据没有说明。不难看出，我国的独立审计准则具有很强的层次性，其制定皆有根据，共同构成一个严密的准则体系。

3.定义不同。我国实务公告指出：会计报表审阅是指注册会计师接受委托，主要通过实施查询和分析性程序，说明是否发现会计报表在所有重大方面有违反企业会计准则及国家其他有关财务会计法规规定的情况。而国际审计准则将之称之为财务报表检查，它是这样定义的：检查约定是一种相关业务的聘约，一般要利用数据真实性检查程序。在这类约定中，不要求对内部控制制度进行评价。从定义的不同可以看出，前者更侧重于这类检查业务的实质目的，而后者强调了检查业务与审计业务的区别。

业务约定书的国际比较

无论是我国的实务公告还是国际审计准则，都规定了如果接受委托，会计师事务所应当与委托人就约定项达成一致意见，并签定业务约定书。并且在业务约定书中都包括了委托目的、审阅范围预期提出的报告样本及关于不进行审计和不表示审计意见的说明。

然而我国实务公告还规定：在接受委托前，注册会计师应当与委托人商谈会计报表审阅的目的与范围，双方的责任、义务，并考虑自身的能力和能否保持独立性，初步评估审阅风险，确定是否接受委托。而国际审计准则是在相关业务1中将之作为一般原则提出的。我国的这一结构安排更有利于注册会计师的实务操作。我国在公告里，还增加了：1被审阅单位管理当局的责任与注册会计师的责任;2签约双方的义务;3说明不能依赖会计报表审阅揭示所有重大的错误、舞弊和违反法规行为。从这里可以看出，我国在业务约定书中的要求比国际审计准则的要求更为详细、具体，有助于避免对有关约定事项的误解，能更好地维护委托人和审计人员双方的利益。

审阅程序的国际比较

在对会计报表审阅的一般程序上我国的实务公告与国际审计准则的要求基本是相同的，只不过在有些具体的程序上国际审计准则的规定更为详细。同时它们也都对期后事项、所做工作的记录及审计人员在不能消除怀疑时所执行的附加程序都给予了明确而具体的要求。

不同之处在于：在确定审阅程序的性质、时间、范围时，我国实务公告第十条列出了注册会计师应考虑的五个事项，包括在以往会计报表审计或审阅中所了解的情况;被审阅单位适用的会计准则、会计制度及行业惯例;被审阅单位的会计系统;管理当局的判断对特定项目的影响程度;交易和账户余额的重要性。在国际审计准则中，列出了影响的六个因素。二者相比，除了个别地方之外，差别不大。即在国际审计准则中提到一个因素为“对单位营业的了解”。我国虽然没有明确提出这一条，但它是包括在审阅计划的说明中的。

在实务公告中，我国还增加了一条“在利用其他注册会计师或专家的工作时，注册会计师应当考虑其工作是否符合会计报表审阅的要求”，充分体现了谨慎原则。而在国际审计准则则没有对这一点的说明。

审阅报告的国际比较

通过比较，发现有以下相同点：

(1)审阅报告的基本内容是相同的。我国实务公告和国际审计准则都规定，审阅报告的基本内容包括以下几个要素：标题、收件人、引言段、范围段、意见段、签章、会计师事务所地址、报告日期。

(2)审阅报告的日期的规定是相同的。我国实务公告和国际审计准则皆规定，审阅报告的日期是指注册会计师完成外勤审阅工作的日期。审阅报告日期不应早于被审阅单位管理当局确认和签署会计报表的日期。

除了上述相同点外，还存在以下不同点：

(1)标题不同：我国统一规范为“审阅报告”，而在国际审计准则中将之为“对……的检查报告”。

篇5

[关键词]注册会计师；法律责任；因素；对策

我国的注册会计师职业经过十多年的发展，特别是相关的法律颁布以来，注册会计师的法律意识有所提高，但仍然比较淡薄，这主要取决于注册会计师行业的发展完善程度。

一、注册会计师法律责任因素分析

（一）被审计单位因素

1、错误、舞弊和违法行为。被审计单位对其所报送的会计报表负有披露其真实性、合法性、完整性的会计责任。当被审计单位出于某种目的或无意识的错误使其会计报表出现虚假信息或重大错报，但注册会计师在实施审计的过程中未能查出被审计单位的这些错误、舞弊和违法行为，而给第三者或其他有关各方造成经济损失，就有可能遭受他人的控诉，而承担相关的法律责任。

2、经营失败。在变幻莫测的市场经济环境中，当投资者或债权人将其资本投入或者借给企业后，就面临着某种程度的经营风险。而当一个企业由于决策失误或其他原因面临破产或破产倒闭，使投资者和债权人蒙受巨大损失，这就是经营失败。这时相关各方蒙受损失的责任应当归于经营环境或管理当局来承担，与注册会计师所执行的审计并无联系。而审计失败则是由于注册会计师本身原因导致的审计报告使使用人蒙受损失。这时各方蒙受的损失则应视情节轻重由注册会计师来承担。

（二）注册会计师自身因素

1、违约。违约是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。当由于违约给他人造成损失时，注册会计师应承担违约责任。

2、过失。评价注册会计师的过失，是以其他注册会计师在相同条件下可达到的谨慎为标准的。按其程度的不同，可分为普通过失和重大过失。普通过失是指没有保持职业上应有的合理的谨慎。重大过失是指连最基本的职业谨慎都不保持，对业务或相关事务漠不关心，满不在乎。对注册会计师而言，是指根本没有遵循《独立审计准则》或没有按照准则的专业标准执行审计。

3、欺诈。具有不良动机是欺诈的重要特征，对注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他人的目的，以谋取自己的私利，明知被审计单位的会计报表有重大错报，却加以虚假的陈述，出具无保留意见的审计报告，如此一来遭受控告不可避免。

（三）社会体制因素

1、会计目标的多元化导致了审计风险的增加。当经济体制由计划经济向市场经济转轨时，会计目标由过去单一的经管责任向多元化发展，既为经营管理责任服务，又为经营决策服务。此时，会计处理不得不在这两种要求之间予以平衡，从而增加了对会计信息解释的可争议性。再者，市场经济中经管责任的关系人带有很大的不确定性，受托人和委托人之间的经济责任关系也成为具有双向约束力的约定权责关系。这种平等权利，既给了受托方自主处理会计信息的机遇，也增强了委托方要求获得合理保证的会计信息的需求。这就给会计信息的理解冲突埋下了伏笔。可见在市场经济条件下，由于经济环境的变化，会计信息处理的复杂化以及不同阶层理解冲突的增加，必然导致审计风险。而解决这些审计风险的最有效方法，就是依靠法律手段来调节双方的理解冲突。

2、会计信息的经济后果增加了审计法律责任。在传统的计划经济条件下，会计信息的经济后果及影响范围是相当有限的，而在市场经济条件下，证券市场的存在使得委托方与受托方的关系变得极不稳定，双方关系的建立与解除，在很大程度上要依赖于会计信息的反映内容。

（四）制度因素

1、注册会计师审计准则的法律地位不明确。注册会计师审计准则是一种行业规范，不能将其作为注册会计师规避法律责任的依据，判断审计报告的真实性、合法性，不能依据审计准则。我国财政部只是对审计准则做了些和修订，并未明确将其作为一种法律加以实施。

2、注册会计师承担法律责任的前提条件不够清晰。从法律角度上讲，注册会计师承担法律责任的四个法律要件为：第一，违法行为的主体为注册会计师及会计师事务所：第二，注册会计师在主观上有故意或过失的心态；第三，注册会计师在客观上实施了违反法律法规的行为，行为结果侵犯了利害关系人的合法权益，并造成了实质性的损害；第四，损害事实与违法行为之间存在因果关系。审计报告作为注册会计师行为的一种结果，评价其真实性、探究其偏颇的原因，是一个专业性极强的问题，决不能简单草率地以出具“虚假的审计报告”这样的标准来判别注册会计师的法律责任，四个要件可以作为法律责任的定性，但不可作为承担什么法律责任的判断标准。

二、完善注册会计师法律责任的措施

（一）调整补充有关法律、法规，明确界定注册会计师的法律责任

篇6

【关键词】 国家审计； 审计准则； 比较研究

2007年美国审计署颁布了新版《美国政府审计准则》，对2003年版的政府审计准则进行了修改和完善。2010年中国审计署公布了新版《中华人民共和国国家审计准则》，对2000年以后制定的《中华人民共和国国家审计基本准则》和若干通用审计准则、专业审计准则进行了全面修订。中美两国最高审计机关在相隔不到五年的时间，先后各自修订了审计准则，不仅会给本国审计工作带来很大的变化，也将会给世界各国审计工作带来深刻影响。审计准则是审计人员的行为规范，既是指导审计作业的“路线图”，也是防范审计风险的“防护衣”。中美审计准则比较研究是国际比较审计研究的内容之一。对中美两国审计准则进行比较研究，“扬长补短”，将会进一步促进我国审计事业的可持续发展。

一、中美两国审计准则主要差异

（一）准则“冠名”不同

有意思的是，为美国立法机关服务的美国审计机关，其制定的审计准则“冠名”为“政府审计准则”，而为各级政府所隶属的中国审计机关，其制定的审计准则却“冠名”为“国家审计准则”。笔者认为，出现这种情况原因在于对国家和政府含义的不同理解。理论上讲，国家与政府是两个不同的概念，现实中又密不可分。

认为，国家是阶级统治的工具；现代政府理论认为，国家是特定社会中享有的政治组织，政府是行使国家的机关。在我国，“国家实行审计监督制度”（审计法规定），因此，审计监督体现的是国家意志，是国家制度建设的“顶级设计”。虽然审计机关隶属本级政府，但政府是“人民政府”，对政府负责从根本上讲是要对人民负责，对国家负责。这样看，我国审计机关名为“政府审计”，实为“国家审计”。中版准则“冠名”为“国家审计准则”也就顺理成章。

政府一词有“广义”和“狭义”之分。广义的政府，是指“国家机构的总体”，包括立法机关、行政机关、司法机关等。狭义的政府就是指行政机关。美国审计机关是为立法机关服务的机构，由于立法机关也是“大”政府的组成部分，美国审计机关也可以称为政府审计，因此，美版准则从广义角度“冠名”为政府审计准则，也就不足为奇了。

（二）编写体例不同

2007年版的《美国政府审计准则》（以下简称美版准则）的编写体例采用的是“块块式”模式，即按照审计工作总的要求、审计的主要类型和职责编写。如，在审计工作总的要求方面，明确了审计准则的适用范围、道德准则规定、一般准则规定；在审计类型方面，明确了财务审计和绩效审计的现场工作准则和报告准则规定；在审计职责方面，突出了财务审计和绩效审计报告准则规定。由于鉴证业务也是美国审计机关的一项工作，因此，美版准则对鉴证业务活动专门制定了相应的准则。此外，为了不增加各章的篇幅而又必须对审计准则的内容做进一步的说明补充，美版准则制定了“附录：补充指南”。

2010年版的中国《国家审计准则》（以下简称中版准则）改变了前两版“基本准则＋通用准则+专用准则”的编写体例，采取了总括性的“条条式”模式编写，即将基本准则和通用准则“合二为一”，这样，修订后的中版准则总体上是按照审计作业流程的顺序编写。除第一章、第二章外，从第三章开始到第五章，“不分审计类型”，分别对审计计划（包括年度审计项目计划编制、审计工作方案编制）、审计实施（包括审计实施方案编制、审计证据获取、审计纪录编写等）、审计报告（包括形式、内容、编审、审理、送达）等主要工作程序和相关概念一并作了具体规定。

（三）涵盖范围不同

审计准则既是审计人员行为的依据，也是审计工作开展情况的“写照”。根据本国审计工作的实际，美版准则“适用于审计师和审计组织对政府机构、获得政府资助的单位的审计和鉴证业务”（第一章），从美版准则涉及的内容来看，财务审计（虽然较少占用工作量）、绩效审计是美国审计机关的基本工作任务，因此这些审计活动都被美版准则所覆盖。需要特别指出的是，鉴证业务是美国审计机关的一项特殊职能，因此，在美版准则中专门制定了鉴证业务一般准则、现场工作准则及报告准则。另外，美国审计机关在不损害审计独立性的情况下还可以执行非审计业务，为此，美版准则的一般准则和“附录：补充指南——第三章的附属信息”，对开展非审计业务制定了专门规定。

中版准则的适用范围没有作特别说明，但考虑到我国审计机关1983年恢复建立后，财政财务收支审计是各级审计机关开展的主要审计类型，虽然一部分审计机关率先开展了绩效审计，但大多基层审计机关绩效审计的开展还处于起步阶段，因此，中版准则所覆盖的主要是财政财务收支审计和审计调查，以及基于财政财务收支审计的领导干部经济责任履行情况审计。

（四）内容繁简不同

美版准则突出了对审计职业道德和独立性的要求。美版准则第三章用整章篇幅对审计职业道德进行了详细规定。美国审计机关要求审计师必须遵守“公众利益至上、诚实正直、客观公正、正当使用政府信息、资源和权力、勤勉尽责”的职业道德原则，并对每一个道德原则都作了详尽解释和说明。在第四章一般准则里，着重就审计组织和审计师的“独立性”问题、损害“独立性”的情形（个人损害、外部损害和组织的损害）以及如何保障“独立性”进行了细致规定和描述。另外，美版准则将绩效审计纳入其中，从绩效审计现场工作和报告两个方面作了具体详细的规定。

比较而言，中版准则虽然在第二章也对遵守审计职业道德和保持独立性作出了基本规定，并且规定审计人员执行审计业务时要“严格执行审计纪律”，但“笔墨”更多地放到了对审计程序和审计质量控制的规定和要求。中版准则一共200条，其中有关审计程序内容的占146条，有关审计质量控制内容的占25条。另外，从我国国情出发，由于在一些领域和一些单位重大违法违规行为时有发现，因此，中版准则对专案审计（即重大违法行为检查）也作了专门的具体规定。

（五）概念处理方式不同

美版准则对一些执行审计业务中涉及的重要概念给出了定义或解释性说明，为审计人员理解、把握和执行审计准则提供了依据。如在一般准则中对“专业判断”和“胜任能力”给出了概念解释。在财务审计现场工作准则里，对“滥用行为”给出了解释性说明。在财务审计报告准则中，对“重大缺陷、实质缺陷”的概念作出了解释。在绩效审计现场工作准则中，对“重要性、审计风险、审计目标、内部控制、欺诈”等概念下了定义。

相对而言，中版准则虽然也在使用以上概念，但没有对以上概念作出具体解释，只是对“真实性、合法性、效益性”概念，“审计证据、重大违法行为”等基本概念作了必要的解释性说明。对于如何把握“重要性”等概念，中版准则明确“审计人员可以参照中国注册会计师执业准则的有关规定确定和运用重要性（概念）”。

（六）质量控制路径选择不同

美版准则对质量控制的路径选择的是内外结合方式。即内部质量控制和外部同业复核。美版准则的一般准则规定，“审计组织应该至少每三年接受一次独立于被检查组织的检查者对其审计和鉴证业务进行的外部同业复核”。中版准则对质量控制路径选择的是主要依靠内部监督机制。一是业务部门的复核机制；二是审计机关内设法规审理机构的审理机制；三是上级审计机关对下级审计机关开展审计业务质量检查。

美版准则虽然强调对审计组织质量控制，但没有对审计组织中的成员应当承担的审计责任作出明确规定。中版准则在这方面的规定比较突出。中版准则第174条规定：“审计机关实行审计组成员、审计组主审、审计组组长、审计机关业务部门、审理机构、总审计师和审计机关负责人对审计业务的分级质量控制”，并在其后规定了各个层级的工作职责和应当承担的责任。

二、中美两国审计准则相同之处

（一）审计理念基本相同

美版准则的前言说，公共资源使用中的透明原则和责任原则是国家治理的关键，政府官员及联邦资金的接受者有责任确保公共服务的效率性、经济性、效果性、道德性、公正性，并实现预期项目目标。高质量的审计是政府对公众负责的关键，也是保证相关项目中资源使用透明的关键。政府项目审计对政府决策和项目的责任、绩效及运行成本提供独立、客观、无偏见的评估。政府审计同样对股东及社会公众负责，其提供关键信息、帮助改善项目运行与绩效、降低成本、促进决策、完善激励、识别问题的关键与发展趋势。

中版准则的总则说，审计机关的主要工作目标是通过监督被审计单位财政收支、财务收支以及有关经济活动的真实性、合法性、效益性，维护国家经济安全，推动民主法治，促进廉政建设，保障国家经济和社会健康发展。审计机关在确定审计项目时应当调查了解国家和地区财政收支、财务收支以及经济活动情况、政府工作中心、公众关注的事项等审计需求，评估初选审计项目在国家经济和社会发展中的重要性、政府行政首长和相关领导机关及公众关注程度、资金和资产规模等。

中美两国审计机关以上表述尽管“语境”不同，但审计理念是相通的，即审计机关是国家治理的重要工具，是促进经济社会健康运行的“免疫系统”，审计监督要为国家治理服务，要为社会公众服务。高质量的审计工作有助于实现和保证审计职能和作用的有效发挥。

（二）执业要求基本相同

无论是美版准则还是中版准则，作为规范审计人员行为的“准绳”，都对审计机关和审计人员执业中涉及到的职业道德、独立性保持、胜任能力要求、现场工作流程、审计报告编写和分发等提出了比较一致的要求。如在明确胜任能力方面，美版准则的一般准则规定：从事审计和鉴证业务的人员应该从整体上具备完成任务所需要的足够的执业胜任能力。中版准则第二章规定：审计机关和审计人员执行审计业务，应当具备本准则规定的资格条件（第十三条）和职业要求（第十四条）。在强调审计纪录方面，美版准则的财务审计现场工作准则规定：审计师必须就每一次审计准备审计纪录文件，以便详细、清楚地了解审计工作的执行情况（包括性质、时间选择、范围以及审计程序执行的结果）、审计证据的获取及来源和得出的结论。审计师的审计记录必须让一个有经验但又没有接触过该审计业务的审计师能够看懂下列内容……中版准则也规定：审计人员应当真实、完整地记录实施审计的过程、得出的结论和与审计项目有关的重要管理事项，审计人员的记录应当使未参与该项业务的有经验的其他审计人员能够理解其执行的审计措施、获取的审计证据、作出的职业判断和得出的审计结论。

（三）重视审计发现问题的整改和建议的落实

审计监督并不是“一查了之”。中美两国审计机关都比较重视审计发现问题的整改和建议的落实，并在审计准则中都作了明确规定。美版准则的财务审计和绩效审计现场工作准则规定：在计划审计时，审计师应要求被审计单位的管理层确认以往财务审计绩效审计……是否落实了相关建议。中版准则也规定：审计人员在编制审计实施方案时，可以调查了解被审计单位以往接受审计和监管及其整改情况。中版准则还对审计整改检查工作作了专门规定。

（四）共同强调审计质量控制

美版准则和中版准则都强调了对审计项目质量控制的重要性。美版准则中的一般准则规定，“审计组织应该：建立质量控制系统，向审计组织提供合理保证，保证审计组织及其员工遵循职业准则及可适用的法律、法规”。审计组织的质量控制系统包括审计组织的领导层。此外，美版准则还规定了审计组织内部的质量领导责任，每年至少分析并总结监督程序的结果，以发现需要改进的任何系统问题，并提交补救措施。

中版准则第一章和第六章（审计质量控制和责任）都规定“审计机关应当建立审计质量控制制度”。审计质量控制制度的涉及范围包括：审计质量责任、审计职业道德、审计人力资源、审计业务执行、审计质量监控等。还规定：审计机关应当对其业务部门、派出机构实行审计业务年度考核制度，考核审计质量控制目标的实现情况，及时发现审计质量控制制度及其执行中存在的问题，并采取措施加以纠正或者改进。

三、几点建议

中美之间国情不同、政情不同，审计机关的领导体制也各不相同，分别为立法机关（国会）和行政机关（政府）服务，因此，制定审计准则的大背景不同也就在所难免。但是，毕竟中美审计机关都姓“审”，审计准则之间的差异反而会成为相互学习借鉴的重要途径。学习借鉴是双向的。在这里，笔者结合我国国情仅就如何学习借鉴美版准则规定的一些做法提出几点建议，以进一步完善我国国家审计准则体系。

（一）积极着手制定绩效审计准则（指南）

审计署《“十二五”审计工作发展规划》指出：进一步完善中国特色审计法律规范体系，规范审计行为，推进依法审计。2010年中国审计署公布了新版《中华人民共和国国家审计准则》，就是落实这一规划的具体体现。问题是，这一规划还提出了“全面推进绩效审计”，坚持财政财务收支真实、合法审计与绩效审计相结合的要求。为适应“全面推进绩效审计”的需要，规范各级审计机关绩效审计的行为，有必要在总结我国开展绩效审计经验的基础上，借鉴国外绩效审计的做法，着手研究制定绩效审计规范。鉴于审计署于2010年刚刚公布了新版《中华人民共和国国家审计准则》，短期内不会再做修订的实际，建议审计署考虑从审计指南层次制定我国国家审计绩效审计指南。地方审计机关也可以结合自身的特点，研究制定绩效审计规范性文件，用于指导规范本地区绩效审计活动。

（二）重视重要审计概念的定义和解释说明

如果说审计准则是审计人员的行为准绳，那么，概念体系则是审计准则的支撑。审计准则是由一系列专门的概念体系组成的规范性文件。对重要审计概念下定义或作解释性说明，是正确理解、把握和执行审计准则具体条款的前提和保障。如果欠缺这些重要概念，就为理解上产生歧义和执行中出现偏差埋下了伏笔。其实，2000年制定的《中华人民共和国国家审计基本准则》和若干通用审计准则、专业审计准则对“重要性、审计风险、内部控制”等重要审计概念都有明确定义和解释性说明（是否科学另当别论），因此，建议以后修订审计准则或制定有关审计指南体系时，应该把确定重要审计概念的定义和解释性说明作为一项重要任务，并参照美版准则和其他国家审计准则的规定，形成符合我国国情的审计概念体系，以完善我国国家审计准则的相应概念定义和解释性说明，为审计人员执行审计准则、审计指南提供便利条件。

（三）进一步规范非审计业务

从美版准则中可以看到，美国审计机关除承担审计业务外，还执行一些非审计业务，如“为政府用途或某些特定情形制定准则、方法、审计指南”、“为立法机关或独立外部组织提供援助和专业技能”、“提供培训、演讲和技能展示”等。对开展这些非审计业务，美版准则通过其“附录：补充指南”加以规范，以避免影响审计的独立性。我国审计机关也有“非审计业务”存在，包括参加有关部门组织的各个专项治理活动，配合有关部门查处重大案件，参与有关部门立法立规征求意见活动，为被审计单位提供法律法规培训等。从目前看，这些非审计业务活动尚没有纳入到我国审计准则调整范围内。建议审计署借鉴美国审计机关的做法，对我国审计机关开展的非审计业务通过制定审计指南层次的规范性文件加以指导和规范。

（四）探索建立“外部同业复核”制度

美国审计机关的外部同业复核制度是加强审计质量控制的重要方式。美版准则的一般准则规定：外部同业复核的职责是确定被检查的审计组织的内部质量控制系统是否充分，是否遵循质量控制政策和程序，是否为遵循适用的专业准则提供合理保证。外部同业复核组织必须是独立于被检查的审计组织之外的机构。据美国审计署《质量控制手册》介绍，加拿大审计署曾经作为外部同业复核机构对美国审计署开展过外部同业复核。当然，这与两国国家相邻、价值观相近、语言文化相通等因素有很大关系。由于种种原因目前我国还不太可能邀请国外审计机关来我国开展外部同业复核。我们需要借鉴的是利用审计机关的外部组织机构检查审计质量所起到的独特作用，以作为审计机关内部审计质量控制的重要补充。目前审计机关的审计质量检查主要是在审计机关上下级之间进行的。建议采取由上级审计机关统一组织不同地区同级审计机关的方式（如某省下属两市的审计机关），开展审计质量“互查”活动，通过互查和互比互学，找到影响审计质量的薄弱环节，完善相关制度措施，达到进一步提高审计质量的目的，形成具有中国特色的外部同业复核制度。

【参考文献】

［1］ 国家审计准则宣传提纲［N］.中国审计报，2010-09-10.

［2］ 美国政府审计准则（2007年修订版）［S］.中国法制出版社，2012.

篇7

一、提高法制意识，强化审计法制基础建设

近年来，我国审计法制建设已经取得了很大成绩，依法审计，依法行政已成为大多数审计人员的行为规范，但仍有部分审计人员法制观念淡薄，注重审计专业知识，忽视法律知识。因而，要培养和提高审计人员的法制意识，强化法制基础建设。一是建立健全专职法制机构，配备专职法制人员，以落实审计法制工作，检查督促依法审计情况。要求法制人员业务素质高，知识全面，不仅要精通审计知识，而且要具有法律等方面的知识。二是加强审计法制制度建设，推进法制工作规范化、制度化、科学化，提高法制工作水平。建立健全法制机构职责、审计复核制度、审计质量岗位责任制、审计质量控制办法、审计执法追究制、审计执法检查等法制工作规范，使法制工作有章可循，有法可依，为促进法制工作健康发展，提供制度保证。

二、提高服务意识，强化审计法制监督

开展审计法制工作要与开展审计业务有机结合起来，树立审计法制工作服务审计整体，把法制工作的重点放在当前审计业务急需解决的问题上，找准位置，正确处理好监督与服务的关系，做到不缺位，不越位，不错位，使法制工作深入到每个业务机构，落实到每个审计环节。第一，坚持制约监督。法制机构是审计机关的内部监督机构，是审计质量的重要把关者，因而必须充分发挥监督职能，以高度的责任感、事业心，把住审计工作的这一生命线。对不依法审计，不执行审计准则、规范的行为，坚决要求整改，决不姑息迁就。第二，坚持“管、帮、促”，既要严格把关，履行职能，又要把监督过程变为再学习再提高的过程，使审计人员能及时认识问题，纠正问题，提高业务素质和执法水平。第三，树立服务意识。法制人员要充分发挥自身的优势，对审计常用的法律法规及时搜集整理，对新颁布的法律法规要及时学习研究，为审计业务人员提供法律咨询服务，使审计人员能随时找到所需法规，及时了解最新的精神，提高工作效率和审计质量。另外，法制人员要认真研究审计规范，并结合实际工作，制定各种审计文书格式，如审计方案、审计通知书、审计工作底稿、审计证据、审计报告、审计决定等，促进审计工作法制化、规范化。

三、坚持以贯彻落实《审计法》和审计准则为中心开展审计法制工作

篇8

[关键词]审计准则；交易费用；制度变迁；均衡；非均衡

审计准则是经权威机构制定或认可的、用以明确审计主体资格、指导审计人员工作和评价审计工作质量的专业规范。用经济学理论研究审计准则的制定和变迁是审计准则研究的重要组成部分。本文拟在总结有关审计准则制定和变迁的经济学分析观点的基础上，提出自己的看法。

一、审计准则制定与变迁经济学分析的典型观点

（一）审计准则的制定：交易费用理论的解释

根据新制度经济学理论，对于制度的需求是因为在当前状态下，行为主体无法获得潜在利益。国内一些学者认为，审计准则能够有效地降低审计业务中的交易费用，从而使利益相关者获得由交易带来的潜在收益。这主要表现在：

1.降低审计交易中的信息费用

在审计交易中，有关审计委托人不仅要了解关于审计主体的声誉评价、业务能力的评价，还要了解他们遵守协议的意愿。获取这些信息是要付出成本的，这些成本可称为信息费用。[1]审计准则可以提供规范审计行为的基本标准，把不同方面的这些标准联系起来有助于评价各个审计主体的声誉，进而帮助委托人简化决策程序，根据其潜在伙伴以往的行为方式去推断自己未来最有可能的行为方式，从而产生对未来立场的合理预期。

2.降低审计交易中的权利界定费用

由于有限理性和契约的不完全性，在达成确定权利义务关系的协议后仍然面临着权利的再度界定或进一步界定的问题。[2]审计准则能够有效降低审计交易中的权利界定费用，虽然它并不能够消除这一费用。首先，审计准则确立权利界定的基本原则。其次，审计准则直接确定审计主体权利的行使范围。再次，审计准则为审计交易中的权利争议提供了解决程序。在充斥着不确定性的环境中，具备有限理性特征的审计行为主体之间不可能签订一个能够预测契约期内所有可能事件的完全契约。审计准则确定了解决争议的程序，从而使各方在不终止合同的情况下寻求争议的合理解决。

3.降低审计中的监督制裁费用

对于根据理性原则进行损益计算的审计主体而言，违反制度规则的净收益必须超过由于这一行动而产生的净成本。如果他们由于违反制度而受到制裁，那么他们就要把这种制裁带来的损失纳入到成本-收益分析中。

由于对声誉的珍视，追求自身利益最大化的审计主体即使是在“短视的自利”要求与审计准则的要求不相一致时，也会遵守审计准则，履行与之相关的审计协议，从而可大大降低用于监督制裁机会主义行为的费用。

（二）审计准则的变迁：制度变迁理论的解释

国内许多学者赞同采用制度变迁理论解释审计准则的变迁。[3]从制度创新的动力源泉与条件来说，新制度经济学所提出的制度变迁理论认为，制度变迁的内在动力是经济主体获取最大的“潜在利润”。制度变迁总的潜在收益大于变迁成本并不一定会导致制度创新，只有当制度变迁为权力集团带来的潜在制度收益大于新制度的组织操作成本时，才是制度变迁产生的唯一途径。[4]

制度变迁可分为两种模式：一是诱致性变迁，二是强制性变迁。诱致性变迁是指审计准则的各需求主体从自身利益出发，对现存审计准则不满意或者对新审计准则产生需求而发生的变迁；或者是指供给主体从其所代表的集团利益出发，当出现新的获利机会时而发生的变迁。它具有渐进性、自发性、自主性的特征，完全可用成本收益比较模型和供求模型去解释，创新者作为制度的供给者或生产者只不过是对制度需求的一种自然反应和回应。强制性变迁则是指现行审计准则的变更或替代不在于个人获利机会的发生，而是通过政府命令或法律强制实行。它可以避免诱致性变迁过程中存在的外部性和搭便车问题，同时也可以有效降低变迁成本。

（三）对上述观点的评价

1.优势分析

上述观点的优势表现在以下六个方面：

（1）有助于从全新视角深化对审计准则的认识，提升审计准则研究的质量和深度

上述各种观点从不同的经济学视角阐述了审计准则的制定和变迁原因，使我们对审计准则的研究跳出了传统的“就审计准则论审计准则”的局限性，突破了单一学科范围的束缚，实现了跨学科、多角度观察和分析的目的，找到新的切入点，为审计准则的制定和变迁提供新的理论依据，使对审计准则的研究上升到一个新的理论高度。

（2）揭示了交易费用与制度选择的内在联系

交易费用理论指出，准则本身的设计、制定、实施与改革都是有成本的，进而指明对不同的制度、一种制度的不同设计，要不要建立相应的制度、要不要变革以及如何变革制度，都需要与交易费用的高低结合考虑。[5]此外，在准则的制定权力安排方面，交易费用理论也深刻指明某一种安排方式在任何领域费用都最低的情况是不存在的。理论的安排方式是寻找政府与市场结合与协调的支点，并且这种支点在不同经济环境和经济体制下应有所不同。

（3）揭示了交易费用与资源配置效率的内在联系交易费用理论深刻认识到现实世界是一个正交易费用世界，明确指出审计准则存在的必要性，即规范现实实务，确保信息质量，维护产权利益，提高资源配置效率。

（4）借用了心理学的相关知识，使审计主体遵守审计准则的分析更加令人信服

交易费用理论在解释审计主体会在违背原初始愿望——自身利益最大化的条件下依然遵守审计准则中包含了对个体心理的分析，实现了审计学、经济学和心理学的融会贯通，使分析更加具有人性化和说服力。

（5）指明了审计准则变迁的真正根源

制度变迁理论深刻揭示了审计准则的变迁是由其内部存在的各种矛盾引发的，明确了只有当通过准则创新可能获取的潜在利润大于为获取这种利润而支付的成本时，准则创新才会发生，才导致准则的变迁。这一理论挖掘出审计准则变迁的真正根源所在。

（6）合理解释现实中“次优”制度被采纳的原因

制度变迁理论分析了制度变迁和创新的难点或制约因素：（1）路径依赖即现存制度安排的惯性特征；（2）创新的“时滞”，也就是说一方面现存制度安排限制了制度安排的演化范围而且现存制度往往还有“残值”；另一方面是说制度创新会导致复杂的利益调整，而且发明一个以前没有的新制度需要时间和不断摸索，同时人的有限理性、信息成本和意识形态等因素也会延缓制度创新；（3）创新者的认知局限；（4）创新制度的成本。由于这些因素的综合作用导致了“次优”方案被采纳或者仍然维持原先的制度，而放弃了最优的制度变迁。

2.上述观点存在的不足

（1）交易费用理论的解释缺乏现实基础

第一，交易费用观中准则的制定能够降低监督制裁费用的解释，与我国实际不相符。我国目前审计信息质量偏低，审计报告的使用者无法根据其作出正确的决策判断，导致投资、决策存在盲目性；同时，国家的处罚力度不足，没有实现有效的监督和抑制作用，严重影响了我国的资本市场有效性，出现上市公司“圈钱”行为和“劣币驱逐良币”现象和大量国有资产的流失。

第二，降低权力界定费用的解释同样存在与实际不符的问题。我国目前的民间审计存在严重的权责不清现象，审计人员为能够承接业务而顺从被审计单位指令的不良现状比比皆是，这显然是与权力界定清晰的分析是矛盾的。国家审计机关人手少，任务重，导致审计组组长负责制难以真正实施，不能对审计报告的真实性负责，严重影响了审计报告的质量。

（2）制度变迁理论无法明确解释我国审计准则的变迁途径

从制度变迁的途径分析我国的准则修订，我国的变动模式不能简单的归为任何一类。目前，我国的审计准则是由政府统一制定、颁布，形式上看来是强制性的制度变迁。但从其变迁的深层次考虑，随着经济环境的变化，人们的意识形态和道德观念发生了相应的改革，必然要求制定新的制度准则，以实现经济利益格局的重新分配，从而促进制度变迁的发生。此外，我国审计准则在制定过程中会听取和征求有关审计人员的意见和建议，其制定准则的过程在一定程度上是建立在民主之上的。因此，我国的审计准则的制定变迁现状无法通过制度变迁理论得到完美解释。

二、审计准则的非均衡理论解释

篇9

（一）及早着手，新旧对照学习，解决适应问题

审计署2010年在网上公布《中华人民共和国国家审计准则》，我局立即安排下载印制，发放到审计人员手中，先由个人自学，熟悉准则的基本内容，与旧准则进行对照比较，分析异同，及早熟悉新准则的新提法、新要求、新规范。同时，派出分管业务副局长参加省市以及署总审计师对新准则的解读、培训学习，然后对单位审计人员进行系统集中辅导培训。通过举办专题讲座与集中讨论等方式，重点对审计计划、审计方案、审计实施、审计报告及质量控制和责任等内容进行认真分析和细致解读。对审计记录、审计证据、审计底稿、复核、审理等操作性很强的内容进行深入的探讨和研究，深刻领会和把握新准则的具体内容和精神实质，及早调整工作思路，解决实施新准则后思维适应问题，为审计业务工作向新的规范过渡打下坚实基础。

（二）多途径宣传，营造贯彻新准则的良好环境

新的《中华人民共和国国家审计准则》出台后，为确保新准则的顺利贯彻实施，我局充分利用电视、网络等新闻媒体，广泛宣传准则的内容和意义，并在县城主要街道悬挂宣传横幅3条，设立咨询问答点，组织审计业务骨干上街宣传，发放宣传单1000余份。同时，向县委、人大、政府、政协等有关领导送达准则单行本30余本。其次是充分利用每一个审计项目的进点会，向被审计单位广泛宣传新的《审计法》和《审计准则》的精髓，以及在实际运用中的变化，进一步扩展知晓面，营造贯彻落实新准则的良好氛围。

（三）结合工作实际，建章立制，保证新的《中华人民共和国国家审计准则》的贯彻落实

新审计准则第二条明确指出：“本准则是审计机关和审计人员履行法定审计职责的行为规范，是执行审计业务的职业标准，是评价审计质量的基本尺度。如何贯彻好《审计准则》，把这个“规范、标准、尺度”运用在实际审计工作中，建章立制，规范操作，尤为重要。我局按照准则要求，结合工作实际，深入研究，制定出台了《紫阳县审计局审计项目作业规范》和《紫阳县审计局审计项目跟踪检查管理办法》。《紫阳县审计局审计项目作业规范》，重点结合了县级审计机关的审计工作实际，进一步细化了执行新准则的每一项审计作业流程和具体要求。《紫阳县审计局审计项目跟踪检查管理办法》，其重点内容分两部分，一是重点对上年度已审结审计项目的审计成果和审计决定落实情况进行专项检查，检查被审计单位采纳审计建议和执行审计决定情况，监督其纠正整改落实情况；二是对本年度已审计项目和正在实施的审计项目，按照有关审计程序和审计项目管理规定对审计项目质量、审计执法行为、审计目标完成情况、遵守廉政纪律等进行的回访和跟踪检查，以此强化审计质量和树立审计机关良好对外形象。同时，修订和完善了五项审计制度。用制度规范整个审计工作全过程，把新的《审计准则》落到实处。

二、取得的实效

（一）依法执审的意识更强，依法审计的环境更优

通过对新的《审计准则》的学习，宣传和贯彻，我局审计人员对修改后的《审计法》的理解更到位，依法执审意识更强，按照《审计准则》规范审计行为更主动。跟过去比，不注重审计业务操作程序，细节处理不到位的少了，怕麻烦走捷径的少了；主动学善研究的多了，规范运作防范风险的意识增强了。同时，通过宣传，审计工作的执法环境更好，领导机关对审计业务的干预少了，支持指导多了；对审计业务人员的指责少了，关心更多了。被审计单位对审计工作人员掣肘的少了，主动配合的多了；怕审计的少了，主动要求审计的多了。整个依法审计的环境得到了进一步优化。

（二）审计项目计划管理更严，审计项目操作风险更小

为确保审计项目操作严格按《审计准则》要求进行，我局从制定年度审计计划着手，深入研究，除署、省、市定项目外，在年末向部门单位发出征求审计项目的函，收集部门要求审计的事项，我局收集整理后，进行分析研究，对于审计条件不成熟的项目，给项目所在单位提出建议，暂不列入计划。对审计条件已成熟的，围绕县上工作大局，按照轻重缓急，量力列入计划，报政府审批，避免了盲目上项目，操作难规范的问题，减小了因项目要素不完善造成的审计风险。

（三）审计执法更到位，审计成果运用更好

篇10

关键词：国际协调审计准则经济全球化

作者简介：

廖良林(1975-)，男，湖南临湘人，湖南商务职业技术学院讲师

一、我国审计准则国际协调的策略选择――趋同

(一)我国经济的国际化必然要求审计准则的制定走国际协调的道路改革开放以来，我国对外经贸关系迅猛发展，利用外资规模逐渐扩大，对外投资活动日益频繁。特别是加入WTO后，我国经济已进人国际化轨道，注册会计师执业环境、执业要求发生了巨大变化，客观上要求我国独立审计准则面向国际，与国际惯例协调。与此同时，我国确立了建立社会主义市场经济体制的宏伟目标，市场经济这一反映经济发展客观规律，为世界各国通用的经济模式在我国迅速发展和逐步完善，从经济上为我国审计同世界审计的协调提供了现实基础和客观可能。参与审计准则的国际协调，实际上是为了我国经济的发展和改革开放的需要。2000年颁布的《企业会计制度》以及之后修订的一系列会计审计准则，使我国企业会计报表提供的会计信息和注册会计师提供的审计信息进一步为资本市场上所接受。一方面提高了投资者的信心，另一方面降低了我国企业在资本市场上的筹资成本，特别是在国际资本市场上的筹资成本。自改革开放以来，我国会计审计准则逐步实现与国际惯例的协调。对于改善我国投资环境，吸引外商投资，促进我国经济的快速增长发挥了重要的作用。

(二)我国注册会计师发展的历史与现状要求审计准则的制定必须走国际协调的道路注册会计师是市场经济发展到一定阶段的产物，其发展和完善是市场经济和产权制度不断发展和完善的内在要求。在市场经济发达国家，经过上百年的实践，民间审计已积累了相当丰富的经验，有着丰硕的理论研究成果，形成了比较完善的准则体系，许多审计技术方法已成为国际惯例，能够很好地指导现代审计实践。我国的注册会计师在一定程度上，也是依靠政府推动下发展的，而且迄今只有二十多年的历史。与市场经济发达国家相比，缺乏实践经验，审计理论研究也比较滞后，完全凭自己力量制定和完善反映经济发展内在要求，符合国际化需要的独立审计准则尚有困难。正如历史与现状都不允许中国的市场经济发展沿市场经济发达国家的历程一样，我国注册会计师行业的发展也不能重复发达国家注册会计师行业的发展历程，因而必须跨跃式发展。因此，我们单纯依靠市场发展的内在要求推动会计市场的发展，再由会计市场的发展产生会计市场主体制定高水准审计准则，而是应该先考虑制定高水准的审计准则，以这些审计准则的规范作用来推动市场主体水平的提高，进一步推动会计市场的加速发展，从而使会计市场对市场经济的健康发展起到应有的作用。在这种情况下，审计准则要对实践有一定的超越。因此，在修改制定独立审计准则时，应当同国际审计准则及发达国家的审计准则相协调借鉴其先进经验。

(三)我国作为国际会计师联合会的会员国，独立审计准则应同国际审计准则相协调国际审计准则作为审计准则国际协调的主要产物，已得到许多国家的认同，这些国家已经或正在将其作为制定民间审计准则的基础。近年来世界银行及其他国际组织，力促IFAC更加关注公共利益问题以便代表国际职业界扮演监管角色。1999年IFAC决定取消会员委员会(Memb．ershipCommittee)，成立遵循委员会(ComplianceCommittee)。该委员会的职责是确保所有会员组织履行其会员义务，使国际会计师联合会实现协调一致的准则，在世界范围内更快地发展会计职业，为公共利益提供最高质量的服务目标。我国作为IFAC的会员国制定独立审计准则时，也应与国际审计准则相协调。

(四)我国独立审计准则制定与实施的实践证明我国完全可以走国际协调的道路我国已实施的独立审计准则中已经大量引进国际通行的做法，如注册会计师应当恪守独立、客观、公正的态度以应有的职业谨慎执行审计业务。在接受审计委托前，应当对客户进行充分了解。执行外勤工作之前，应当编制审计计划。有关审计测试应当以了解和评价内部控制为基础，发表审计意见应以充分、适当的审计证据为依据等。审计准则实施的结果表明，这些国际通行的做法同样适合于我国，对于促进我国注册会计师提高审计质量，增强社会公信力起到了应有的作用。可见，我国独立审计准则与国际惯例的协调已经成为不容争论的事实。有学者通过对中外审计准则涵盖范围的比较以及国内会计报表的分析，认为中外审计准则之间并不存在根本性的差异。

二、我国审计准则国际协调的时适选择――存异

(一)市场经济发育程度对审计准则的影响市场经济在发达国家已经走过数百年的历程，市场经济体系和市场运行机制在这些国家已经相当成熟。而我国市场经济尚处于发育阶段，企业间的交易行为不规范，市场竞争不充分，资本市场起步也比较晚，规模相对较小。而且作为资本市场主体的上市公司的股权结构比较特殊，公司治理结构存在缺陷，出资者缺位，市场化程度不高，有些要素市场也有待进一步发展。社会公众对市场经济的发展规律认识不足，适应能力不强。上市公司和投资者尚不成熟，对真实会计信息的有效需求不足，审计报告的真正使用人投资者、债权人、客户、雇员等对注册会计师行业及注册会计师认识不够，对独立审计的期望值过高。这些情况无疑都在一定程度上影响注册会计师事业的发展和独立审计准则的制定。

(二)社会经济制度对制定审计准则的影响我国现阶段仍然是多种经济成分并存的所有制体制。对国有企业来讲，国家主体是社会管理者与生产资料所有者的双重身份。与此相适应，很多审计客户的会计报表尚需满足政府部门管理的需要。与其他国家相比，我国审计准则将更多地体现这些经济管理部门的要求，政府部门对审计准则制定的参与程度也相对更高，在我国现阶段，也只有这样才能维护我国独立审计准则的权威性。

(三)法律环境和社会道德水准对审计准则的影响依法审计是注册会计师审计的基本要求，良好的法律环境是民间审计系统有效运行的基本保障。完备的法律体系为发达国家审计准则的制定和实施奠定了坚实的基础，大为促进了这些国家注册会计师事业的发展。我国，目前法律体系并不健全，相关法律尚需完善。我国的法律体系类似于大陆法系，法律条款规定的内容必须予以遵循。相应地在制定会计审计准则中也要体现涉及国家规定的相关内容，这些势必影响独立审计准则的制定和施行，这也是审计准则社会属性所决定的。在一个普遍缺乏公信力的社会中注册会计师很难独善其身，虽然注册会计师的职业道德要求要这样做，这也是我国制定独立审计准则时不得不考虑的。

(四)注册会计师本身的素质对审计准则的影响国外注册会计师审计发展已有数百年的历史，从理论到实务均已形成完整体

系，注册会计师执业水平相对很高。而我国注册会计师事业是随着我国改革开放政策而恢复重建的，注册会计师的业务素质和执业水平没有达到发达国家的水平。在国外注册会计师正在为如何改进计算机审计系统，如何完善制度基础审计和风险基础审计，如何通过审计优化社会资源配置，进而提高社会效益而做出各种努力时，我国注册会计师刚开始接触现代审计概念，注册会计师队伍与发达国家会计师在业务素质和执业水平上的差距，必然要求我国在制定独立审计准则时只能逐步与国际惯例相协调，而不能全盘照搬。此外，审计准则的国际协调应当与涉外经贸制度，会计市场和会计准则的协调同步进行。我国涉外经贸制度、会计市场和会计准则与国际惯例的全面协调尚待时日，在一定程度上也决定了审计准则不可能在近期内完全与国际惯例协调。

三、我国在审计准则国际协调进程中的基本措施

(一)应尽量采用与国际惯例一致的会计、审计语言描述相似的经济现象从某种角度看会计、审计皆为商业语言，都包含有特定词汇作为交流工具。可理解性是其发挥作用的关键。因此，审计国际协调的一个重要方面就是增强会计、审计语言在国际上的一致性和可理解性。虽然我国在许多方面同西方发达国家存在区别，会计、审计语言不可能完全一致，但对于那些基本相似甚至一致的经济现象，应尽量采用国际上通用的会计、审计术语及表达方式。如对审计准则基本要素的划分、有关名称术语的表述应尽量保持与国际做法一致，以增强可理解性，减少不必要的误解，以便同外界沟通、交流。

(二)审计准则的国际协调应与经济发展保持同步从审计准则产生和发展的历史看，是审计发展到一定阶段之后社会、经济、法律和职业发展等因素综合作用的产物，并随着生产力的发展而逐步发展和完善。审计准则作为注册会计师的执业规范必须适应经济发展的需要。既不能滞后，也不能超前。滞后和超前都会制约经济的发展。在审计准则协调过程中，我国应该有发展规划，分层次、有步骤地进行，对目前尚无条件实施的国际惯例，可适当予以了解、研究，以备将来经济发展到一定程度时采用。对那些陈旧过时不符合我国市场经济发展需要的方面应坚决予以摒弃；对那些适应我国现实国情，符合我国经济发展阶段的国际惯例应当积极吸收、合理利用，以使我国审计准则既能满足国际化需要，又能很好地服务于我国经济特别是资本市场的发展。与已经颁布的国际审计准则ISA相比较，我国的独立审计准则已经涵盖了ISA所规范范围的绝大部分内容，而且还对具有中国特色的业务，如验资等进行了规范。而国际审计准则已有而我国审计准则尚未规范的内容有关系到计算机信息系统环境的审计准则、有关金融工具的审计准则以及其他少量准则。对于计算机信息系统环境，我国目前只有比较概括的准则对计算机信息系统环境下的审计作了规定，而没有像国际审计准则这样详细的内容。这主要是由于我国目前企业以及会计师事务所的会计、审计及管理软件的应用程度还不高的现状下，没有必要急于制定相应的准则。在我国对金融工具的发展一直持比较保守的态度，并给予比较严格的控制，相关的金融工具都比较简单或者还未建立。因此，目前还没有制定相应审计准则的要求。随着经济金融的发展和计算机网络的不断运用，相信类似的审计准则会在我国出现。

(三)审计准则的国际协调必须纳入整个社会经济发展体系审计准则国际协调的目的是使独立审计准则更加完善和更具有操作性，以规范注册会计师的执业行为，促进会计信息质量的提高，维护资本市场秩序和社会公众的利益。然而，注册会计师行业的发展与诸多因素有关，如我国相当数量的公司在法人治理结构上存在缺陷、股权比较集中、极易发生内部人控制，即由控股股东完全操纵董事会、监事会和管理层。注册会计师如果与管理层出现分歧时，公司容易发生购买审计意见(OpinionShopping)行为，整个市场对高质量的会计信息尚未形成强烈的内在要求。聘请会计师事务所时，考虑的是谁能以低价快速出具无保留意见审计报告。相当数量的企业存在会计信息弄虚作假，注册会计师的专业胜任能力不过关，审计准则得不到贯彻落实，甚至经济利益驱使某些注册会计师通同作弊。美国的“安然”、“世通”和我国的“银广夏”进行财务欺诈就是很典型的例证，美国证券交易委员会前首席会计师特纳说，在过去几年中金融欺诈和随之而来的公司会计报表修正等行为，已使投资者的损失超过1000亿美元。因此，在审计准则国际协调过程中，要使审计准则更好地的发挥作用从而进一步提高独立审计的质量，就必须将注册会计师行业纳入到整个社会和经济发展与治理的体系中综合考虑、全面规划。在完善公司治理结构，建立现代企业制度的同时，必须加快相关法律制度的建设和进行全社会的诚信教育，进一步提高会计师的执业能力和职业道德水平。目前注册会计师的审计风险更多的是公司管理层舞弊行为，由此导致注册会计师的审计失败越来越多，社会公众对注册会计师期望很大，要求注册会计师在发现公司管理层舞弊行为上发挥更为积极的作用。因此，满足社会公众的期望并维护注册会计师的合法权益就显得非常重要。要在坚持审计准则，保证审计质量同时，还要加大宣传力度，让社会公众更多地了解注册会计师的职责，缩小社会公众与注册会计师职业界之间的期望差距。

(四)积极创造条件，利用加入会计师地区性组织和国际性组织的机会争取双向协调国际化的重要标志是各种国际组织的产生和发展，会计师国际组织的成立及其发展壮大，对促进会计、审计的国际协调，巩固协调成果发挥了重要作用。若要真正走向国际发挥一个大国处理国际事务的作用，必须积极加入会计师国际组织。一方面，利用这一组织了解不同国家的审计理论审计实务和操作方法，将国外的先进经验和理论引进中国，以别国之长补己之短。另一方面，通过会计师国际组织把我国的经验和理论推出去。以改变我国单方面与国际惯例接轨，吸收他国经验的局面，使我国的审计理论与经验更大范围地为他国理解，并在一定程度上为别国接受，推动我国与国际社会的双向交流和协调，减少我国审计准则协调过程中的变迁成本。亚洲及太平洋地区会计师联合会(CA-PA)已于1996年接纳中国注册会计师协会为正式会员；1997年中国注册会计师协会协全票当选为CAPA的理事国，中国注册会计师协会于1997年加入IFAC成为其正式会员，并同时也成为IASC成员；2001年前国际审计实务委员会在北京召开会议；2002年第16届世界会计师大会在香港召开，这是第一次在我国领土举行的世界会计师大会。2003年在北京举行第16届亚太会计师联合会大会研究和探讨会计、审计以及资本市场的热点问题等。由此可见，我国注册会计师在世界舞台上已经取得发言的资格，我国在审计准则国际协调进程中已经扮演重要角色。