车船税收取标准范文

导语：如何才能写好一篇车船税收取标准，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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摘 要 随着我国经济的迅速发展，车船的需求量日益增大所造成的环境问题不言而喻，这样就需要一种针对车船造成的污染日益严重问题的环境税发挥作用以达到遏制环境污染蔓延的状况。但是不可否认，我国在车船税的征税环节，征税标准和税目及税额方面存在问题，所以应该通过完善我国车船税以更好的适应世界可持续发展和节能减排的潮流。

关键词 车船税 税制完善分析

众所周知，车船的需求量日益增大是不争的事实，它造成的环境问题更是令人担忧，所以需要一种有针对的环境税来减轻环境污染的现状，既然是针对车船问题，自然车船税作为一种对中华人民共和国境内的车辆、船舶所有者或其管理人应缴纳的一种财产税应运而生，但我国现行的车船税在征税环节和标准，以及税目税额上存在不合适的问题。

1.我国车船税存在的问题

1.1征税环节不当，容易引发“养路费”心理

2007年1月1目颁布实施的《中华人民共和国车船税暂行条例》（以下简称《条例》），将纳税人由“拥有并且使用车船的单位和个人”改为“车辆、船舶的所有人和管理人”，使过去在使用和保有环节征收的财产与行为税，改为在保有环节征收的财产税。征税环节主要是在保有环节不符合节能减排的宗旨。征税的标准在为改革前按自重吨不符合现在的发展。车船税在07年改革后主要是按车辆的自重吨位课征，这种计税依据的变更尽管克服了原来以载重量为征税依据的弊病，可是不适合现在经济的发展要求。尤其现在随着私家车的频繁使用，尽管自重吨不如大客车的大，可是它为很多家庭所拥有，其对环境的污染程度显而易见，所有必须改变这种老旧的征税标准，倾听人民的声音。

1.2征税的税目和税额存在不公平现象

1.2.1关于车辆的征收税目和税额的相关规定

现行《条例》划分了五个税目，并规定了相应的征税上限和下限，其中对载客汽车按载客人数，又细分了4个子税目，即：大型客车，480元至660元；中型客车，420元至660元；小型客车，360元至660元；微型客车，60元至480元。税目和税额设计中存在的问题是：一方面税目繁多，增加了征税成本；另一方面，税额规定较低，特别是税额下限过低，难以发挥车船税的调控功能。

1.2.2关于船舶的征收数额

此外，船舶按照净吨位区间确定具体适用税额。其中，船舶净吨位小于或者等于200吨的，每吨3元；净吨位201吨至2000吨的，每吨4元；净吨位2001吨至10000吨的，每吨5元；净吨位10001吨及以上的，每吨6元，规定的标准不足以达到保护环境的目的，应该适当提高下限，而且之间的范围相差太大但是征收的数额却一样多。

2.我国车船税税制完善分析及措施

通过对我国征税环节和征税标准的改革以完善我国的车船税，使其更好的适应我国节能减排的理念。

2.1关于我国征税环节的改变

船税征税环节的选择不是保有环节就是使用环节，以保有环节作为征税环节，无法有效地遏制汽车尾气污染、促进节能减排，无法适应当前绿色发展、清洁环保发展的经济理念，因此，车船税的征税环节只有而且应该选择在使用环节。相对提高我国车船税的使用环节的税收比例。从当下来看，我们在使用环节的税却偏低，节能减排最公平、最能发挥出效力的环节偏弱，所以我们应该相对提高使用环节的税负。“十二五”期间，中国的汽车税制应当降低购买、保有环节的税负，提高使用环节的税负，多开多缴税、少开少缴税，让更加聪明的税制激励体系替代临时性的财政补贴手段。这些说明车船税准备逐渐向环境税靠近，开始以节能减排和保护环境为目的而征收。

2.2议案关于征税标准的变化和进步

在前面已经说过按排量征收的具体税额，这无疑是一种进步，也是我国对车船税进行完善的最大举措。目前针对汽车排放的税收还没有一个特别好的政策杠杆，而车船税按排量收取后将起到一定的引导作用，谁制造的公害大，理应付出的代价也大。关于车船税的税目和税额调整在确定以排量为计税依据的基础上，按照排量的多少划分等级，在此可划分为4.0升七个等级，与此相适应，车船税可设计为七个税目。

在税额标准的设计上应该注意两点：（1）税额的确定要充分体现鼓励清洁能源汽车发展的政策要求，具体而言，对于排量很小的汽车实现低税额，以较高的税额对排量较大的汽车课税，提高排量很大的汽车的课税标准；（2）考虑到我国的征管水平和征管难度，车船税的税额仍可采用从量征收，但应适度调高税额下限，以强化车船税的调控功效但不能再一味的增加普通车主的压力。

参考文献：

[1]中华人民共和国车船税暂行条例.2006-12-29.

[2]中华人民共和国车船税暂行条例实施细则.2007-2-1.

[3]曾纪芬，黎奕.关于车船税理论与政策的研究报告.经济研究参考.2008.

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第二条凡机构所在地或居住地在县的车辆所有人或管理人，属车辆税收的纳税义务人，纳入本办法管理范围。

第三条本办法所指车辆范围是：载货汽车、载客汽车、专项作业车、轮式专用机械车等。

第四条本办法所指车辆税收包括车船税、营业税及附加、个人所得税和企业所得税等。

第五条征收方式。县车辆税收由县地方税务局负责征收管理，同时实行委托代征和部门协管相结合的方式。

对于帐簿健全、收入成本费用核算准确并正确计算应纳税额的，采取查帐征收方式。

具有下列情形之一的，采取核定征收方式，核定定额标准按本办法第八条执行。

1.依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的；

2.依照法律、行政法规的规定应当设置帐簿而未设置的；

3.擅自销毁帐簿的或者拒不提供纳税资料的；

4.虽设置帐簿但帐簿混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全难以查帐的；

5.发生纳税义务，未按规定期限办理纳税申报，经主管地税部门责令限期申报，逾期仍不申报的；

6.未按规定办理税务登记或临时税务登记而从事经营的；

7.纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。

第六条税款征收。

货物运输业自开票纳税人的地方税收由地方税务机关征收。

纳税人应缴纳的车船税，由从事机动车第三者责任强制保险业务的保险机构在收取保险费时代收。

县公安交通管理部门在受理纳税人申请办理车辆相关登记、定期检验手续时，要核查纳税人提交的车船税纳税或者免税证明后办理相关手续。

除货物运输业自开票纳税人和有特殊规定的纳税人外，其他营运车辆税收均由县地方税务局委托县交通运输局汽车综合性能检测站（以下简称代征单位）按照本办法规定的定额代收。

第七条委托代征。

县地方税务局委托代征单位代征税款，与其签订《委托代征税款协议书》，发放《委托代征地方税收证书》，代征单位据此代征车辆税收。

代征单位按照代征证书的要求，以地方税务机关的名义依法征收车辆税收，纳税人不得拒绝。

代征单位和相关部门要严格履行代征义务，认真执行《税收委托代征协议》的有关规定，并及时向地税机关传递营运车辆的信息资料、接收定额标准和抵扣税款信息。对未出具完税凭证、相应发票，没有足额代收税款而办理检验审核手续，导致税收流失的，要责令当事人协助地税部门追回漏征的税款并追究相关责任。

代征单位代征手续费由县财政按季度根据代收的税款数按照一定的比例拨付。

第八条税收定额核定标准。

货运车辆：按核定载质量每吨每月核定营业收入1667元，即核定营业税50.01元、城市维护建设税2.5元、教育费附加1.5元、地方教育费附加1元；核定个人所得税或企业所得税4.99元。合计每吨每月60元。其中半挂牵引车、挂车按核定载质量7折计算，7折后余数不足0.5吨的舍去、等于或超过0.5吨的按一吨计算。

客运车辆：按核定载人数每人每月核定营业收入358元，即核定营业税10.74元、城市维护建设税0.54元、教育费附加0.32元、地方教育费附加0.21元；核定个人所得税或企业所得税3.19元。合计每人每月15元。

专项作业车、轮式专用机械车：按核定自重每吨每月核定营业收入835元，即核定营业税25.05元、城市维护建设税1.25元、教育费附加0.75元、地方教育费附加0.5元；核定个人所得税或企业所得税2.45元。合计每吨每月30元。

第九条货运发票抵扣。货运代开票纳税人开具的符合条件的货运发票及按所开发票金额计算缴纳的税款可在下一征期于代征单位征收定额税款中抵扣，开票时缴纳的税款大于或等于定额税款的不缴税，超过部分不再退还和抵扣；如开具发票时缴纳的税款小于定额税款的，则要按本办法核定的标准补缴差额定额税款。

第十条客票抵扣。客运车辆纳税人在缴清定额税款后，方可领购车票。领购车票时按车票面值计算纳税，如车票税款大于当月定额税款，以车票税款为准，不再征收定额税款；如车票税款小于定额，则按照本办法核定的标准补缴差额定额税款。

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为认真贯彻落实科学发展观，全面掌控全区地税税源的相关信息，摸清税源底数，促进税收征管工作的科学化、精细化、规范化，增加地方财政收入，根据《*市人民政府办公厅关于开展地税税源普查工作的通知》（淄政办发〔*〕33号）精神，结合我区实际，确定在全区范围内开展一次以规范纳税基础信息为重点的地税税源普查工作。现将有关事项通知如下：

一、开展地税税源普查的必要性

近年来，全区地税收入保持了连年高速增长，地方税收调节经济和分配的作用不断增强，为促进我区经济社会持续、快速、健康发展，全面建设殷实小康、构建和谐*做出了积极贡献。但是，由于地方税税种多、税源分散、流动性大、隐蔽性强，给税收征管带来很大困难。为强化税源管理，夯实税收征管基础，防止税款流失，按照省、市政府统一部署，区政府决定在全区范围内组织开展地税税源普查。这次税源普查目的是按照税法规定，将分布于社会各经济部门、各类纳税人的涉税信息，通过一系列方法、手段进行收集和分析，实现对全区地税税源的全面掌控，进一步强化税源管理、夯实征管基础、防止税款流失，更好地促进全区税收与经济社会协调发展。

二、普查的范围、对象和时限

这次地税税源普查的范围为：全区应当缴纳地方税收的所有纳税人和扣缴义务人。具体对象包括：企业（含外资）、事业单位、党政机关、社会团体、民办非企业单位、企事业单位设立的分支机构、外国企业（含*、*、*）在我区设立的常驻代表机构、个体工商户等。税源普查时限：户源普查截止日期为*年3月31日；房产、土地、车船信息以及重点行业营业税的普查期限为*年度；企业所得税和涉外企业税收管理的普查时限为*年至*年底。

三、普查的主要内容

税源普查的内容主要包括应纳税户税务登记情况，税种登记情况，应税房产、土地、车船的信息登记情况，企业所得税管辖情况，涉外企业外商实际投资情况，集贸市场税收管理情况，客运线路车运营、个体医疗服务、停（看）车服务、饮食、娱乐、建材等重点行业税收管理情况。

（一）户源普查

在*年税务登记换证的基础上，全面清理漏征漏管户。具体包括应办未办税务登记证业户，应换未换税务登记证业户，不符合税收优惠政策的福利企业，不符合涉外税收优惠的涉外企业，假注销、假停业、假证件失效以及走逃失踪户等；核查党政机关、事业单位、社会团体、学校、医疗机构等取得应税规费收入、从事应税劳务、房产出租、内设三产等的税务登记和履行纳税义务情况；代扣代缴单位税务登记及履行代扣代缴义务情况；未办工商执照等经营证件的无证户税务管理情况；从事停（看）车、客运线路车经营的税务管理情况；个体医疗机构和各大医院设立的社区服务站的税务登记及履行纳税义务情况等。

（二）税种登记普查

结合税务登记和户源普查的户籍资料，全面准确地核定纳税人应纳税种，为申报征收提供可靠依据。包括对已办理税务登记纳税人的税种登记情况的全面核查；对已纳入正常管理的无税务登记证纳税人的税种重新核定；对清查出的尚未办理税务登记的纳税人进行准确税种登记；对经营范围和应税财产变化应进行的税种登记的调整；企业内部二、三产业并存，但行业类别、经营收入混淆应进行的税种、税目登记的变更调整等，对于企业没有分别核算的，应当通知纳税人完善财务会计制度，分别核算计税，确保应按地方税收入库的税种登记准确。

（三）营业税普查

营业税重点普查饮食业、娱乐业及客运线路车运营、个体医疗服务和停（看）车服务的基本信息。

饮食业主要是面向辖区内从事餐饮服务的纳税人，对其职工人数（分别统计服务员和厨师人数）、经营规模、年度经营情况、占用土地面积、设计营业能力（包括房间数、餐桌数、用电量、用水量、房屋租金等情况）、税收实现及缴纳情况等进行普查。

娱乐业主要是面向辖区内从事娱乐业项目的纳税人，尤其是对各类歌舞厅、网吧的从业人数、设备、房间、收入、实现利润及税收的实现和缴纳情况等，确保其营业收入、申报税款的真实性。

客运线路车运营以交通管理部门审批登记的基础数据为普点，主要普查线路车运营线路、票价、税款入库等。

个体医疗服务以卫生部门审批登记的基础信息数据为普点，主要普查从事个体医疗包括各大医院设立的社区医疗点的从业人员、营业范围、税款入库等。

停（看）车服务以公安交警部门和物价部门审批登记的基础信息为普点，主要普查审批部门、收费标准、收费金额、票据使用、税务登记、税款入库等情况。

（四）应税房产、土地、车船信息的普查

结合新修订的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》和《中华人民共和国车船税暂行条例》，全面核实纳税人房产和土地的面积、使用状况，车船的种类、数量等基本情况。

对有房屋产权证书和土地使用权证书的单位及个人，要逐一核对其全部证书记载的房产和土地面积、价值，查验是否准确、真实；对没有房屋产权证书和土地使用权证书，但实际占用或使用的单位和个人，要逐一评估或丈量其实际占用或使用的房产和土地的面积、价值，查验是否准确、真实；对车船信息，要及时从公安车管部门和交通管理部门取得车船登记信息，与纳税人自行申报的信息进行比对，特别是对党政机关、事业单位、涉外企业、个人拥有的车辆，要逐车逐户进行排查，彻底摸清车辆税源底数，并及时修改、调整或补充税源数据库信息，完善征管系统中纳税人的基本资料。

（五）所得税普查

重点审核自*年1月1日至*年3月31日在工商部门新注册的各类企业。一是审查新注册企业是否符合税收政策规定的新办企业标准；二是审查确定新注册企业所得税税务征管机关。地税部门应根据工商部门提供的户源登记信息，及时与国税部门进行核实，对清查出的不符合新办企业标准的，按政策规定进行调整。

（六）涉外企业普查

重点核查外商投资企业注册资本金的构成，对无实际外资注入或外资注入达不到规定比例的“假合资”企业，按规定进行处理。

核查外商投资企业所占的土地面积、坐落位置，核定相应的土地等次，摸清外商投资企业车辆数、座位数以及载重汽车的吨位等，补充完善企业基本资料，及时录入企业信息系统。

（七）集贸市场普查

一是核查辖区内集贸市场的数量；二是核查集贸市场内的个体业户及税负核定情况；三是核查集贸市场内的产权单位、收取租赁费及所占土地面积的情况。

（八）建材企业普查

重点核查全区的水泥、建陶和耐火企业的基本生产要素，包括设计产量、生产线情况、用电量、职工人数及原材料的构成情况。

四、普查的步骤和时间

全区地税税源普查工作从*年5月1日到*年8月31日，共分三个阶段进行：

（一）部署准备阶段（5月8日—5月13日）

各乡镇、街道办、开发区要成立由主要领导任组长，相关部门负责人参加的税源普查领导小组（以下简称领导小组），领导小组下设办公室，设在地税征收分局。主要负责研究制定税源普查工作实施方案；召开地税税源普查工作会议，对辖区内地税税源普查工作进行动员部署；发放各类税源普查表格；举办各级税源普查业务和普查软件应用培训班；利用多种媒体广泛开展税源普查宣传等。

（二）全面普查阶段（5月14日—7月31日）

1、以乡镇、办事处、开发区为基本普查单位，将基层普查人员划分若干小组，采取分片包干、责任到组到人的办法，辅导业户据实填报普查表，按照普查内容全面搞好数据采集工作。

2、以街道、市场、商场、楼宇、宾馆为重点，将漏征漏管户的清理，重点行业的核查，应税土地、房产、车船信息的清查核实和税种登记核查与所得税管理的认定审核结合起来，集中时间和人力，组织一次全面排查。同时按照“边清查、边整改”的原则，区别不同问题和性质，按政策规定进行及时处理和纠正。

3、各乡镇、街道办、开发区地税税源普查办公室组织专门人员，对纳税人填制的普查表，进行实地排查核实，保证数据审核的完整性、真实性、准确性，并在规定期限内将数据全部录入到普查软件。

4、区地税税源普查办公室按照统一格式对各项普查数据进行汇总、统计，同时与相关部门提供的信息进行比对分析，对差异较大的问题进一步组织调查落实。

（三）总结验收阶段（8月1日—8月31日）

区地税税源普查领导小组组织税源普查督查指导组，对各乡镇、街道办、开发区税源普查的情况进行督查，发现问题严肃处理。各级地税税源普查领导小组办公室在对税源普查情况进行全面汇总、分析的基础上，形成客观、真实的税源普查总结报告，逐级上报。同时，对普查中发现的问题进行深入研究，制定切实可行的整改措施，进一步健全和完善税源管理的长效机制。

五、相关部门职责分工

此次地税税源普查核实内容多、工作量大、涉及面广，各有关部门必须在各级政府的统一领导下，加强协作配合，明确职责分工，形成工作合力。具体职责分工如下：

（一）地税部门负责税源普查工作的组织、协调和具体实施；

（二）财政部门负责提供以前年度税源普查的信息、党政机关、事业单位的房屋出租收入信息等；

（三）工商行政管理部门负责提供全部工商登记的基本信息等；

（四）质监部门负责提供全部组织机构代码的基本信息等；

（五）民政部门负责提供全部社会团体、民办非企业单位设立登记的基本信息等；

（六）卫生部门负责提供全部医疗卫生机构审批、登记的基本信息等；

（七）公安部门负责配合查处税源普查中出现的暴力抗税案件，维护正常税收秩序，保障普查人员的人身安全和普查工作的顺利开展；

（八）公安交警部门负责提供全部机动车辆登记的基本信息等；

（九）交通部门负责提供各类客运线路车的运营信息和机动船舶登记的基本信息等；

（十）国土资源部门负责提供全部土地使用证、采矿许可证、土地转（出）让审批等基本信息等；

（十一）人民银行负责提供全部外商投资企业外汇资金汇入情况基本信息及外汇政策信息等；

（十二）外贸部门负责对不符合涉外企业条件和标准的“假外资”企业的调整、处理工作；

（十三）房管部门负责提供全部房产的登记和交易信息等；

（十四）物价部门负责提供全部审批的收费许可单位名称、收费许可项目、收费许可标准等涉税基本信息等；

（十五）人事部门负责提供全部事业单位的登记信息和其他涉税信息等；

（*）教育部门负责提供审批的准予收取“择校费”的学校及其他教育机构的基本信息等；

（十七）国税部门负责与地税部门核对新办企业信息；

（十八）监察部门协助做好地税税源普查的监督检查工作，对弄虚作假等违法违纪的单位和个人进行严肃查处；

（十九）集贸市场管理机构负责提供集贸市场内的产权单位、收取租赁费及所占土地面积的信息。

地税部门要在搞好调查研究的基础上，制定切实可行的实施方案，依法办事，注重实效，主动协调，抓好调度，确保按时、保质、保量地完成这次地税税源普查工作。各有关部门要服从大局，积极配合，按照地税部门确定的提供信息的内容、形式、时限要求，及时、准确、规范、完整地提供相关信息，提供信息方式一律采用电子数据形式。各乡镇、街道办、开发区要统一思想，提高认识，组织成立由地税、财政、审计、城建、村（居）等人员组成的税源普查小组，对税源普查的有关内容和项目进行实地核查。

六、整改处理的有关政策规定

1、对检查出的漏征漏管户，按照《中华人民共和国税收征收管理法》和《税务登记管理办法》的规定，责令限期办理税务登记并追缴应纳税款和滞纳金。

2、对检查出的新增房产、土地、车船应税信息，经地税机关核实后，要及时追缴纳税人未缴或者少缴的房产税、土地使用税、车船税税款和滞纳金。各部门的应税规费收入一律按税法的规定先补缴税款和滞纳金后，再根据有关部门的规定进行处理。

3、对检查出的“假合资”企业，地税部门要及时向外经贸部门进行反馈，外经贸部门应及时进行调查处理。

对检查出的其他涉税问题，按照《中华人民共和国税收征收管理法》及其他税收法律、法规的规定处理。

七、税源普查的具体要求

（一）加强组织领导，密切部门配合。区政府成立由分管领导任组长、相关部门负责人为成员的全区地税税源普查工作领导小组，负责全区地税税源普查的动员、组织、协调。区地税税源普查领导小组办公室设在区地税局，具体负责税源普查工作的实施。各级地税税源普查领导小组，要定期研究相关工作，精心组织，统筹安排，确保此次税源普查工作圆满完成。各级、各有关部门要服从各级税源普查领导小组及办公室的工作安排，充分发挥社会综合治税的作用，服从大局，积极配合，及时、准确、规范、完整地提供其管辖范围内各种登记、审批及资格认定等相关信息，不得以任何借口推诿和拒绝。对税源普查中出现的暴力抗税等恶性事件，公安部门要主动配合地税部门进行查处，维护正常的税收秩序和治税环境。对普查工作中遇到的难点问题，要及时汇报，认真研究解决。

（二）精心组织实施，保证普查效果。一是要加强宣传。广泛张贴普查公告，普及税法知识，为税源普查工作营造良好的舆论氛围。二是要加强检查督导，确保普查质量。各级税源普查领导小组办公室对本辖区内税源普查数据的质量负责，不得人为调整和估算普查数据，对上报数据和材料要认真把关，以保证普查基础数据的准确和真实。各级要层层落实责任制，严格审核把关，对弄虚作假、编报虚假材料或拒绝、阻挠普查，严重影响普查工作正常进行的单位和个人，以及对授意、指使伪造失真税收和财务会计资料等违法违纪的普查人员，要严格追究责任。对地税税源普查工作造成严重影响的，依法严肃查处。各级地税税源普查领导小组办公室要对各阶段普查工作情况进行抽查调度，发现问题，及时研究解决，确保此次地税税源普查不流于形式，不走过场，真正反映实情，真正抓出实效。三是坚持查改并举。各级地税税源普查领导小组办公室要本着“边普查、边整改”的原则，切实摸清底数。对普查出的漏征漏管户及时将税金追缴入库，限期办理税务登记；对核查出的税务登记信息、税种登记信息和房产、土地、车船登记信息，要及时修正补录。各级要以此次税源普查为契机，认真查找管理上存在的问题和不足，分析原因，制定相应的整改意见和措施，确保达到查促结合、以查促管的目的。

（三）加强督察指导。为切实加强对税源普查工作的督察指导，成立由区纪委、区委组织部、区监察局、区财政局、区地税局、区物价局等部门联合组成的区地税税源督察指导组，不定期对税源普查的工作质量进行检查，对在检查中发现的推诿扯皮、、弄虚作假等问题，严肃追究相关人员的责任。

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论文关键词：环境税收；问题；成因 

一、我国现行环境税收体系存在的问题 

（一）税费并存不利于建立绿色环保激励约束机制 

尽管我国目前有不少绿色环保的税收政策散见于各税种之中，但大多属于辅的规定，而解决环境污染的主要方法是排污收费制度。该制度以筹集治污资金为目的，根据“谁污染、谁治理”的原则，按照法定标准，向排污超标的单位收取一定的费用。尽管这一制度对于治理污染、控制环境恶化发挥了一定作用，但总体上并不理想。 

（二）含有绿色成分的税种对环境保护的调节力度不够 

1、资源税存在的缺陷 

首先，资源税性质定位不准。我国的资源税以开采企业因开采条件不同而形成的级差收入为调节对象，属于对级差地租的征收，虽然客观上具有保护资源的作用，但制定法律的初衷没有过多考虑绿色环保的功能，在一定程度上影响了该税作用的发挥，不能做到开采资源的成本内部化，也就不能从根本上起到遏制资源浪费，保障资源合理开发和利用，进而保护生态环境。 

其次，资源税征税对象的确定，是以矿山为标准，并不区分某一矿山的富、贫，使得部分企业采取采富弃贫、采易弃难、采大弃小的方式加大矿产资源的开采率，尽最大可能增加资源税的实现数量，以寻求最大的短期经济效益。这一行为直接导致了资源的开发和利用效益降低的结果，助长了破坏和浪费国家资源的现象。 

第三，资源税征税范围过窄，不利于全面保护现有的资源。由于目前资源税的征税范围仅限于矿产资源和盐，而更多的资源如水、森林、地热、滩涂等没有征税，使得企业对这些资源进行无序甚至疯狂的开采，不仅违背了税收公平原则，也造成了应税与非税资源产品生产企业经济利益的不同。 

第四，资源税计税依据和方法不尽合理。目前的资源税根据销售量或生产量计税，不能随资源的价格变化，在资源价格持续上涨的今天，不能有效调节企业利润，进而发挥税收“内在稳定器”的作用，不仅是国家的经济利益受损，还促使企业对资源产品疯狂涨价，通过涨价攫取更多的利益。 

最后，资源税采用定额幅度税率，只反映了劣等资源和优等资源的级差收益，不能根据资源市场变化而调整，与市场机制要求相背离。同时，我国资源税单位税额多年来没有大的调整，使得税负明显偏低，难以发挥税收的调节和保护作用。 

（三）消费税存在的缺陷 

1、消费税的征收范围过窄。在防止环境污染方面，只将鞭炮焰火纳入征税范围，没有将剧毒农药、含磷化肥等纳入；在防止资源浪费方面，只把一次性木筷、实木地板等纳入征税范围，而没有将一次性的塑料袋、电池、纸尿裤、包装物列入；在抑制能耗方面，只将成品油纳入征税范围，而没有将煤炭、天然气等纳入。由此种种，造成人们对环保认识的偏颇，好像有的资源不能浪费，有的就可以随意使用，有的污染要制止，有的则可以为所欲为，这不利于全面培养人们的环保意识，发挥消费税的环保作用。 

2、消费税部分税目的税率偏低。如一次性木筷税率只有5%，无论对生产者还是使用者都不能感到“切肤之痛”，起不到抑制该行为的作用。同时，成品油采用定额税率，不能发挥价格的调节作用，没有起到燃油税的目的。 

3、三个土地税存在的缺陷 

城镇土地使用税征收范围小、税负偏低，只能作为地方财力的补充，对合理使用国有土地，节约土地资源起不到应有的刺激作用。耕地占用税的初衷是保护农业用地，对占用耕地的一种补偿。由于税额较低，采用一次性征收等不足，对农用土地的保护作用甚微。 

土地增值税出于抑制房地产炒作和牟取暴利的投机行为，事实上只起到了“把左口袋的钱装入右口袋”的作用，并没有减少土地资源的滥占、浪费等情况，2009年在世界经济危机的背景下，我国各地的“地王”却被不断刷新就是很好的例证。 

4、车船税和车辆购置税存在的缺陷 

车船税是按照车船的种类、大小确定不同税负的，没有考虑该车船的性能、油耗及尾气排放量等因素对环境的损害程度，基本上没有考虑环保因素，不利于发挥该税缓解交通拥堵、减轻大气污染的作用。 

车辆购置税对于限制车辆过快增长、防止能源类资源浪费、减轻环境污染的作用未能发挥，相反，近两年来对小排量汽车采取优惠政策，刺激了小汽车的激增，表面上看“限大放小”能够减少尾气排放，减轻大气污染，而实际上忽视了“积少成多”的累积效应，该税实施的效果适得其反。 

5、城市维护建设税存在的缺陷 

城市维护建设税定位不准，只照顾了城镇，却忽视了更广大的农村地区的环境建设与保护。同时，该税作为增值税、消费税、营业税三税的附加，没有独立的课税对象、计税依据及减免措施，在实际工作中成为“三税”的附庸，很难发挥独立税种应具备的各种功能。 

（三）相关的税收优惠政策缺乏绿色环保理念 

我国现行税制中的优惠方式种类繁多，包括减税、免税、延期纳税、出口免退税、再投资退税、即征即退、先征后退、先征后返、投资抵免、税额抵免等方式等，但原有涉及绿色环保方面的优惠方式仅限于免税和减税，即便在2008年修订的企业所得税和2009年修订的增值税等税收法律法规中，也只增加了即征即退、投资抵免、税额抵免等有限的几种，纳税人可选择的余地很小，不利于绿色环保事业的发展。 

（四）缺少专门的绿色环保税种 

尽管在诸多税种中出现部分绿色环保的相关规定，但由于力量过于分散，而且多为阶段性政策，系统性、协调性较差，既不能体现税收对绿色环保的调控力度，也不能集中有限的税收资金用于环境建设。因此，在税收政策方面，应该完善现行税制的基础上，开征环境保护税。

二、我国现行环境税收体系存在问题的成因 

通过上面对环境税收存在的问题进行揭示可以看出，我国环境税收制度发挥的作用较小，对构建环境税收体系还缺乏全方位的思考。我国环境税收体系存在诸多缺陷和不足，取决于目前的经济环境、制度环境、社会环境，与我国的经济发展、经济体制与政策取向等方面存在着更深层次的关系。 

（一）粗放型经济增长模式忽视了对资源环境的保护 

如同经济基础决定税制变革一样，经济的增长方式也对资源的利用及环境的优劣至关重要。我国从经济体制改革至今不过三十年的时间，由于长期以来我国经济总量和人均产值较低，使得人们在盲目追求“大规模、高增长、高产值”的同时，忽略了对资源的有效利用及环境的有效保护。从某种程度上说，这种粗放型经济增长方式是造成我国资源耗竭、环境污染日益恶化的根本原因。 

（二）经济体制的不完善抑制了环境税收体系的变革 

税收要发挥其经济杠杆的调节作用，就必须以健全、完善的市场经济体制为前提。我国尽管在1992年就宣称要建立社会主义市场经济，然而，“建立”不等于“健全”。由于市场经济体制不完善，市场不能完全遵照价值规律运行，价格对商品的供求关系有时不能快速、准确地反映，甚至出现滞后和偏差，因此，以调节价格影响企业和消费者行为的环境税收的使用受到制约，作为环境政策手段的作用效果具有不确定性，从而影响了政府采用这种手段，导致税制中对环境保护缺乏关注。 

（三）地方政府的行为模式导致环保功能的弱化 

近年来，中央政府在环境保护方面发挥的作用是积极的，不仅做出了退耕还林等重大举措，还出台了诸如大气污染防治法、环境保护法等一系列法律法规。然而在现实生活中，破坏生态环境的事件却屡屡发生，究其原因，是地方政府在环境保护中角色的异化，从而导致环保功能的弱化。 

（四）各经济主体对环境税收采取漠视甚至抵制态度 

环境税收在某种意义上讲求的是社会整体利益，所以更强调社会的公平性。然而，这一政策的实施毕竟要影响到各经济主体的微观利益，所以，随着环境税收的增加，其潜在的收入分配功能就会显现出来。 

首先，就企业而言，环境税收作为经济杠杆，能够促进企业节能降耗，节约费用，但税金毕竟是一项实实在在的费用支出，相对于直接管制（即标准）手段而言，使企业承担额外的纳税费用。尽管在环境税收手段下，社会总费用在减少，但对企业来说，在绝大多数情况下的费用都是上升的，而且费用增加最明显的是那些处于平均控制费用水平上的企业。这类企业数量比较多，因此，这也就是为什么环境税收难以得到我国企业界支持的原因。 

其次，就消费者而言，他们是税负的最终承担者，即负税人。也就是说，一方面，如果向企业开征环境税收，企业会利用价格转移将该笔税收负担转嫁给消费者。另一方面，如果直接向消费者开征环境税收，这些消费者既是环境税收的缴纳者，也是环境税收的最终负担者，对于环保意识薄弱的消费者而言，凭空增加了很大的经济负担，消费者会对这种税负做出激烈的反应。在这种情况下，环境税收的开征往往得不到消费者的深刻理解和大力支持。 

（五）普通人群对环境保护的观念仍存在一定偏差 

尽管大多数消费者的环境保护意识有了一定提高，但仍没有达到“自觉自愿”的程度，对环境保护的态度，一般是“说起来重要、行动上次要、效果上不要”，就是说，人们在日常生活中对环境保护经常侃侃而谈，但是在具体行动上却不那么重视，比如，我市近年来实行垃圾分类办法以来，在大街上的垃圾箱根本起不到应有的作用，人们照样把可循环利用的和不能重复利用的甚至有毒有害的垃圾混在一起丢弃。人们在“节能还是节钱”上，如果涉及照明灯具、空调、冰箱等是否节能环保，如果既节能节省开支，人们乐已接受节能环保，而如果节能却不省钱，人们往往放弃节能而选择省钱。与此同时，由于我国现行环境保护体制是一种国家本位主义的环境保护理念，把环境保护的权利通归国家所有，造成公民保护环境的权利缺位。人们在环境保护的功能上，更多的认为环保是国家的事，和自己没有太多的直接关系，甚至坚持只要自己不故意破坏环境，随意丢弃垃圾没有什么大不了，相信大自然是“自然净化器”，生产和生活垃圾会自然分解。由于普通人对环保及其环保措施存在着种种误解，包括环境税收在内的各种环保措施的推行就不可避免的遇到阻力，延缓了其制定和实施的进程。 

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关键词：中原崛起；物流业；税收政策

中图分类号：C91文献标识码：A文章编号：1672-3198（2012）23-0039-02

1中原经济区物流业发展的现状

中原经济区，从萌动到化蝶仅仅9个月。中原经济区是指以河南省为主体，包含山西、湖北、安徽、山东省部分地区的综合性经济区。具体包括河南省的18个省辖市，安徽的淮北、宿州、阜阳、亳州，山东的菏泽、聊城，河北的邯郸、邢台，以及山西的晋城、长治、运城，共29个省辖市，土地面积28万平方公里，区域内近1.58亿人口，占全国人口总量的11.83%。全区1.9亿亩耕地，占全国的1/10以上。

当前，中原经济区已经正式写入国家“十二五”规划《纲要》，纳入《全国主体功能区规划》，开始上升为国家战略，全省上下正在为建设中原经济区而努力。2011年是“十二五”开局之年，也是中原经济区建设起步之年。在功能定位方面，中原经济区将着力打造全国粮食生产基地、全国重要的农产品加工基地、全国重要的能源原材料基地、现代制造业和现代服务业基地等五大基地。

在建设中原经济区，转变经济增长方式的过程中，河南省政府已经把现代物流业与高科技产业、文化产业以及金融服务等高附加值新兴低碳产业一起列为河南经济发展新的增长点，志在把河南建设成全国重要的现代物流中心。目前，中原经济区物流业发展的特点如下：

1.1河南物流产业发展迅速，但不同地区物流业的发展水平并不均衡

目前，河南把物流业定位成战略性新兴产业，强调“一个中心、十个行业”的发展思路。“一个中心”，就是郑州国际物流中心的建设；“十个行业”，包括食品冷链、家电、汽车、建材、钢铁、纺织服装、邮政、粮食、花卉等。十大行业都是河南省相对发展比较有优势的产业。2010年年初，郑州市确定的四大战略性支撑产业中也包括商贸物流业。

总体来说，物流产业具有小、散、乱、多等特点，很多以运输和仓储为主业的粗放型企业急需规范指导。目前，河南市场上的大部分物流企业运行的是传统物流模式，对极有市场前景的生产性企业所需的配套物流服务却很少涉及。因此，在河南众多物流企业面临艰难转型升级的过程中，如何借助中原崛起的大好时机，实现企业的华丽变身，已成为当务之急。

1.2企业规模较小、政策环境不完善，基础设施薄弱

中原经济区在企业规模、政策环境及物流基础设施等方面，与经济发达的东部沿海地区有一定差距。比如郑州物流业规模远低于重庆、西安和武汉，缺乏有竞争实力的大型物流企业。随着我国《中长期铁路网规划》的实施，重庆、武汉等的铁路枢纽地位进一步得到加强，以郑州为中心的河南省发展跨区域物流将会面临周边省市更加激烈的竞争。

1.3与周边省市的物流行业竞争激烈

中原经济区具有较强的交通区位和劳动力优势，因此，要遵循先发优势排斥后发优势的规律，不仅要吸引国内外优秀的企业，更要吸引顶尖的人才来为中原的崛起做贡献，争取在今后五到六年时间内形成赶超态势，成为中西部地区物流业发展的“领军人物”。

2中原经济区物流业发展中的税收问题

2.1重复纳税现象严重，物流企业的利益严重受损

重复纳税造成较大的经济损失，问题是根源并非在于自身，而是由于我国不合理的税收制度造成的。主要的就体现在营业税方面，在配送方法、运输及仓储、租赁、等领域体现的更为突出。

物流业缴纳营业税的税目主要体现在服务业和交通运输业上。物流企业根据其所提供的应税劳务，按照营业额和适用的税率计算应纳的税款。在物流企业中，由于仓储所占的比例达到了20%，企业通常会采取由甲企业承租乙企业的仓库，然后转租给丙企业的外包方式，由于试点企业可享受“试点企业将承揽的仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的，应以企业取得的全部收入减去付给其他仓储合作方的仓储费后的余额为营业额计算缴纳营业税（国税发（2005）208号文）”的税收优惠，而非试点企业不能享受该项税收优惠政策，这样就存在企业与外包企业营业税重复缴纳的情况。假设乙租给甲的租金是14元∕平方米·月，甲租给丙的租金是16元∕平方米·月，按照我国营业税法的规定，租赁业属于服务业税目，税率为5%，甲应缴纳营业税＝16×5%＝0.8元∕平方米·月，同时乙也发生了租赁经营行为，也应缴纳营业税＝14×5%＝0.6元∕平方米·月。最终的资金流向是：丙每月每平方米向甲缴纳租金16元，甲每月每平方米向乙缴纳租金14元；甲、乙分别向税务机关缴纳当月营业税每平方米0.8元、0.6元。

同一间仓库，所有权并没有发生转移，但租赁双方却要为此会出双倍的营业税。上例中，甲企业16元的营业收入，14元作为租金交付乙企业，实际收入只有2元，却需要缴纳相对应16元的营业税。假设乙企业直接以16元∕平方米·月的价格出租，所缴纳的营业税为0.8元；由甲转租，则甲与乙所缴纳营业税的总额达到1.4元，实际上说明甲与乙重复缴纳了税款。由于物流企业受到自身资源的限制，这种外包、转租的行为经常发生，重复纳税就给租借双方企业带来了不必要的税收负担。

2.2税负过重使物流企业不堪重负

（1）增值税的抵扣环节不一致。第一，我国现行税法规定：运输业可凭正规、合法的运输发票抵扣7%的进项税额，同时在进项税额抵扣中，准予抵扣的货物运费包括运输发票上注明的运输费用和建设基金，仓储费、装卸费等其他杂费则不包括在内。在开具的运输发票上，运费和杂费应分别注明，否则的话一并不予抵扣。但是作为物流业的支柱领域－仓储业却不能进行进项税额抵扣，这就额外增加了物流企业从事外包仓储业务的成本，制约了很多物流企业的发展；第二，2009年，我国的增值税由生产型转变为了消费型，企业购进固定资产的进项税额可以抵扣。由于物流行业的特殊性，物流业在购进固定资产的过程中所发生的混凝士、钢材、水泥等物资的进项税额仍不能抵扣，极大阻碍了物流企业进行投资的积极性。

（2）物流业缴纳的税种较多，也导致企业的税负过重。按照现行税法的规定，物流企业需缴纳的税种除了营业税、增值税、企业所得税外，对于大型的物流企业，一般都要拥有面积较大的仓库、大型的使用场地和数量较多的运输车辆，这就还要缴纳房产税、城镇土地使用税、车船税、印花税等税种。可见物流企业涉及的税种较多，相应的税负就较重。作为微利行业的物流业来讲，再加上企业盈利状况不佳时，对固定要缴纳的房产税、城镇土地使用税、车船税就更加不堪重负了，明显的制约着物流企业的快速发展。

2.3物流企业的经营成本高，偷逃税现象严重

我国现行营业税法对从事运输、仓储、保管、租赁等不同的物流项目采取了差额税率，这使得本来就利润微薄的一些物流企业出于自身盈利的考虑，故意混淆业务范围，比如，一个物流企业在从事仓储、租赁、运输、流通加工等综合性的服务时，将运输业务与其他业务混为一谈，以较低的3%的“交通运输业”的营业税税率来计税，从而达到偷逃税款的目的。

这些偷逃税款的企业通过不正当的竞争，给合法经营的企业带来很大的障碍，削弱了依法经营的企业的竞争力，破坏了公平竞争的市场秩序，严重影响到整个物流行业的健康发展。在公路运输行业尤为明显，大部分个体运输户和小型物流企业通过低廉的价格挤占了大型运输企业的市场份额，使得大、中型国有运输企业市场占有率低，难以与竞争对手竞争。

2.4我国缺乏专门的物流业税收政策

物流无所不在，对现代经济的发展起着重要的支撑作用，在2005年和2009年国家相继了《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》（以下简称《通知》和《物流业调整和振兴规划》（以下简称《振兴规划》），但目前我国还没有系统、完善的物流行业的税收政策，而且相关的物流业税收政策本身也存在很多不完善的地方：

（1）虽然《通知》和《振兴规划》中提出促进试点物流企业的发展，但是400多家试点企业相对于全国几十万的物流企业来说简直是凤毛嶙角，所占比重极小，而非试点企业不能享受试点政策，这又造成新的不公平。

（2）试点中政策中相关概念的界定不明确。虽然在《通知》中提出了“纳入试点名单的物流企业及所属企业”的概念，但是对所属企业的界定含糊不清，许多试点企业的子公司和分公司不能享受到试点企业的优惠政策。

3中原经济区物流业进一步发展的税收优惠政策建议

3.1重新确定物流业营业税计征基数，解决重复纳税问题

（1）对物流企业来说，如果物流企业把承揽的运输、租赁、仓储等业务分包出去，就可以用收取的承揽业务的收入减去付给分包方的支出后的余额为营业额，这税收效率性原则的一个体现。另外，除了对营业税实行差额计算外，对城市维护建设税及教育费附加也实行差额计税的方法，有效地减轻了企业的税收负担。

（2）对“试点所属企业”的概念加以明确界定。如可对试点所属企业界定为：试点企业的子公司及分公司（包括绝对控股或相对控股）、全资子公司等。并使试点企业的范围不断地加以扩大，使国家的税收优惠政策惠及绝大部分的物流企业。

3.2规范运输行业的发票，继续扩大增值税的抵扣范围

第一，对在异地注册的运输工具也认定为自备的运输工具，不再有地域的限制；对自备运输工具不再有吨位和数量的限制，对自开票纳税人资格的认定标准也放宽了，极大地促进了物流行业的经营业务范围。第二，统一物流业的专用发票，可同时作为分包业务差额纳税和增值税抵扣的扣除凭证。由于物流行业的专用发票扩大了增值税的抵扣范围，在保证国家税款的前提下，可适当降低扣除的比率。

3.3通过降低物流业适用的营业税税率，降低物流企业的税收负担

使仓储、租赁、配送、等物流业各个环节的营业税税率加以统一，并由原来的5%降至3%，既降低了物流企业的税收负担，又使物流业各环节的营业税税率统一起来，大大减轻了税收征管的难度。为以后针对物流业单独设设置税目打下充分的基础。

3.4出台促进物流业发展的税收优惠政策

（1）河南省积极建设中原经济区的战略支撑与战略定位之一就是大力发展现代物流业，目前河南已出台了《关于促进河南省现代物流业加快发展的若干政策措施》（以下简称《政策》），针对物流业就有很多项税收支持政策，如对企业从事国家需重点扶持的公共基础设施项目的投资经营所得，自取得生产经营所得年份起，可享受“三免三减半”的税收优惠政策，而企业自建自用、承包经营的上述项目，不得享受上述税收优惠政策。对新引进的物流企业区域性和集团性的总部，经批准可免征城镇土地使用税和房产税。

（2）建议物流企业作为小型微利企业的特例，不再受企业所得税法中的条件限制，直接按20%的低税率纳税。

国务院在2011年6月8日出台的“国八条”中就提出：要积极研究解决物流业中关于、仓储、配送与运输环节营业税税率不统一的问题，尽快推广试点企业的范围，不断完善关于物流企业营业税差额纳税的试点措施。有了国家政策的大力扶持，对现代物流行业的的振兴和发展壮大乃至中原的崛起和中原经济区的迅速发展产生极为重大的意义。

参考文献

［1］侯静．探路中国物流税收改革［J］.中国储运，2008，（1）：　62-64．

［2］龚辉文.国外物流业税收改革的比较与借鉴［J］.各国税收纵横，2008，（9）：　3033．

篇6

论文摘要：提高公民的纳税意识，营造良好的税收环境，是推进我国依法治税乃至依法治国的关键。而研究纳税与受益之间的内在联系性，是提高公民纳税意识的核心问题之一。

如何通过提高公民的纳税意识，来营造良好的税收环境，进而推进依法治税乃至依法治国的进程，是我国税收理论与实务工作者近年来一直探索的问题。对这一问题加以论证的文章时常见诸于报刊。在这些著述中，作者们可谓见仁见智，其中独树一帜、已在实践中发挥重要指导作用者，也不在少数。笔者认为，已有的著述在阐释如何提高公民纳税意识这一问题时大多忽略了纳税与受益之间的内在联系性，而这恰恰是进一步提高我国公民纳税意识所必须向广大公民晓示的理之要义。那么纳税与受益之间的关系该如何理解呢?

一、纳税与受益的先和后

这里首先要弄清楚的问题是公民为什么要纳税?对该问题的回答，不同时期、不同国家的学者及政治家们站在不同的角度，基于不同的考虑，有不同的答案。大致说来，主要有互利关系说、隶属关系说、国家政治权力说这样三种学说。存在即合理，这三种学说在不同时期被不同群体的人不同程度地接受，应该说都有其合理成分在内。但从税收向来是国家税收，国家不仅是征税的主体，在税法制定中处于主导一方，而且税收不论在时空、范围、活动方式上怎样地变化，其永远不会脱离国家而独立存在这一属性来看，依附于国家应该说是其存在的永恒特性。然而，国家的职能属性却是变的。譬如，最初的国家称其为“夜警国家”，而现在我们则认为是朝着“福利国家”的方向发展。国家的职能属性变了，依附于国家的税收活动无疑会相应地变动。就各国普遍地实行市场经济体制且趋向福利国家而言，解释公民向国家纳税最具现实性、说服力的学说，应该是互利关系说中的交换说。依此学说，公民之所以向国家纳税，是因其在生产、生活中消费了国家提供的诸如国防事务、法律事务、公共工程与公共事业、安定和公平竞争的环境等形式表现的公共产品。公民从公共产品的消费中获得了利益，而公共产品的提供者即国家其本身却是不创造财富的。国家为维持其存续及有效运作，实现其提供公共物品的职能，通过某种形式回收其提供公共产品的成本与费用也就势所必然。国家在权衡其可资利用的多种方式后，最终将凭借政治权力，规范地获取收人的方式作为其提供公共物品的主要资金来源，这个方式就是我们通常所说的“税收”。

在向福利国家迈进并奉行立宪征税原则的情况下，导致国与国之间税收差别的税收的阶级属性可以说是日渐式微。若撇开税收的阶级属性，就税收的本质而言，不同国家的税收是没有差别的，即人们纳税的根本理由，是由于其享用了国家提供公共物品带给他们的利益。而且，国家愈是发展，公共物品在一国财富中所占的份额就愈大，受益与纳税之间的这种对应关系也就愈明显。我国之所以在今天着力构建公共财政体制，就是因为社会主义国家及其财政的公共性更明显，更强调代表最广大人民群众的根本利益，就是为了更好地实现纳税与受益之间的对接。

从逻辑上讲，政府征税以向公众提供利益(公共产品)为前提，公众是受益在先，纳税在后。但从税制的确立来看，并不一概惜守这一准则。因为有些利益的享用是用缴税来换取或者说是以纳税为前提条件的。譬如社会保障税，就是政府为了筹集支付国民安全、保障所需资金，同时为避免以普通税收的形式把人民的钱集中起来再以财政拨款的方式安排失业、疾病、养老等支付，可能导致的因税负的不断增加而引起国民的不满，实行“专款专用”，强制征收的一种社会缴款制度。再如印花税，表面上看好像纳与不纳对立合同人的利益没有什么影响，但实际上并非如此。因为缴纳了印花税的合同因其受保护的程度增强，立合同人会因有关部门的加强控管而从高的合同兑现率与低的合同执行成本中享受到未税合同无法享受的利益。

需要说明的是，虽然税收活动蕴含着等价交换的规则，税收关系是一种信用关系，但纳税与受益究竟谁先谁后，却难以定论;或者说其本身就是你中有我，我中有你。此外，我们讲纳税与受益的交换关系，是站在国家与全体纳税人的角度而言的，因为并不是每个单个税种或是每个纳税人身上都具有这种明显的交换性。这也就是我们通常讲的从纳税人的角度而言，税收是无偿的;但从国家的角度而言，税收是有偿的”这句话的含义。当然，有些税种的这种交换性是比较明显的，譬如我们上面提到的社会保障税以及我国现行税制中的车船税、城建税等。

二、纳税与受益的宽和窄

税收活动作为受益人给付费用与供应者以规范方式收取并用于弥补其供给成本的一种交换活动，在横向上表现为二者活动范围的一致性，即:受益的面愈宽，应纳税的人就愈多;受益的面愈窄，应纳税的人就愈少，反之则相反。而且，这种对应关系在各级次的层面上也都是如此

从一国行使征税权的范围看，受益人的范围有多大，该国行使的征税范围相应地就有多宽。譬如美国，由于其实行“福利跟人走”政策，在世界各地的美国人仍可享受到美国政府提供的福利，但这恰恰是以世界各地的美国人都需向美国政府缴税为前提的。

从一国对其管辖下的纳税人征税的限界范围来看，受益的范围宽，征税的范围相应地就大。譬如，居民纳税人之所以承担比非居民纳税人广的纳税义务，是因尽管有国民待遇原则的约束，居民纳税人仍然在补贴、生计扣除方面比非居民纳税人享受较多益处所致。若再进一步地分析不同居民纳税人、不同非居民纳税人之间的纳税义务，情形依然如此。如我国现行个人所得税税法，就是根据纳税义务人是否在我国有住所、在我国停留时间长短等享受我国政府服务及从我国获益的情况将其分为永久居民、非永久居民与一般非居民、特殊非居民四种，而使其相应地分别承担无条件的无限纳税义务、有条件的无限纳税义务与无条件的有限纳税义务、有条件的有限纳税义务的。

从具体税种来看，纳税与受益在活动范围上的一致性也很明显。当然，最具有代表性的税种首推前面提到的社会保障税。因为社会保障税实行专款专用，社会保障覆盖的范围是宽还是窄，与其税种的范围选择、征收率直接相关。其一般规律是:征收率的提高与社会保障范围的扩大保持同步(或社会保障范围的扩大与征收率的提高保持同步)。譬如瑞典，其之所以被视为是“福利国家”的代表，是因其向国民提供的福利几乎是“从摇篮到坟墓”，但该国该税纳税人之普遍、纳税人承受税率之高也是世界上其他国家少有的。

进一步地讲，如果某人(自然人或法人)没有从某一特定的领域明显地获取收益，那么，政府针对该领域主要受益人所征之税一般是不需要这个人缴纳的。如人人都从政府提供的公路建设支出中受益，但每个人究竟从中受益多少却很难说得清。有鉴于此，各国政府一般都只对公路建设支出中的主要受益者征税。我国现行税种中的车船税、车船使用牌照税、车辆购置税以及其他国家征收的汽车驾驶执照税、汽油消费税、汽车轮胎税等就属于该种性质的税种。

总之，受益的范围宽，征税的范围就广;征税的范围广，受益的范围也就大。一般说来，在发展水平高的国家，国民享有比较多的社会福利，但与此相对应，这些国家征收的税种数量也多，而且其税收的覆盖面也广。在发达国家，凡是收人、经营所得、租金、股息、产品、行为等都属于课税范围。事实上，正是这广的征税范围(当然，发达国家的宏观税负普遍较发展中国家高)为发达国家实施宽覆盖面的社会福利奠定了财力基础。

三、纳税与受益的量和质

纳税与受益作为一种交换活动，二者不仅在范围上具有一致性，而且在量上也具有明显的对应关系。纳税与受益的这种对应关系可以通过多个层面来加以验证。

从国家这一层面来看，公民受益多，应纳的税款就多，二者在量上具有一致性。众所周知，发达国家比发展中国家而言，公民普遍地享有较多的社会福利，而这恰恰是以比发展中国家高得多的税收水平作为支撑的(以非税收人为主要收人来源的国家除外)。譬如，北欧国家因向国民提供比世界上其他国家和地区高得多的社会福利而赢得了“福利国家”的美称，但与此相适应，主要借税收来筹集收人的这些国家的宏观税负水平也是世界上最高的。以瑞典为例，其之所以能以“高福利”雄居福利国家之首，是因没有任何一个西方国家的公共部门在国民生产总值中所占的比重像瑞典那样大。由于瑞典的公共收人绝大部分来自税收，其成为世界上税负最重的国家也就势所必然。

纳税与受益在具有独立的财政决策权力的地方政府中同样是存在等量关系的，关于这一论断，我们可从公共选择学派论证财政联邦制有助于提高经济效率的论述中找到答案。公共选择学派认为，由于每个居民都倾向于选择税收尽可能低而公共物品尽可能多且好的社区居住，所以各社区会竞相满足这些要求，否则会导致居民外流。如果某社区征税太高而公共物品太少或财政现状不令人满意，原居民就会迁出，这又减少了该社区税收收人。这样，财政联邦制与以足投票促成了各地方政府之间或各社区之间的相互竞争，从而迫使其竞相降低公共物品生产成本，生产出更符合居民要求的公共物品。由此可见，社区居民之所以会有以足投票之举，乃是其追求纳税与受益更为一致的原由所致，也正是这一原由最终促进了各地方政府经济效率的提高。

尽管纳税与受益在量上具有一致性，但二者是在政府介人的基础上实现对接的。由于政府在对接过程中发挥了再分配作用，因而单个纳税人或纳税人在单个税种上的付出与受益并不一定存在量上的对等关系。即便如此，在一些目的性税种中，这种对应关系还是相当地明显的。笔者在前面已提到过社会保障税、车船使用税，兹再举一例予以佐证。城市维护建设税是我国现行税种中的目的税之一，其计税依据是增值税、消费税、营业税三税的税额，所征税款专门用于城镇的维护和建设。其征收率之所以依纳税人所在市区、县城和镇、市区与县城或镇以外所在地区的不同，分别采用7%,5%,1%的税率，是因城建税是专款专用性质的税种，是按照城建资金的需要量及纳税人从城建设施中受益多少的客观实际情况来征收的。由于在城市的纳税人比在县城的纳税人多享受了市政建设的好处，因而所在地为城市的纳税人就应比所在地是县城的纳税人缴纳更多的城建税。

此外，我国现行税种中的资源税、土地使用税、耕地占用税等税种的这一特性也很明显。但需要指出的是，纳税与受益的这种对应性在奴隶社会、封建社会和资本主义社会主要地是表现在二者的总量方面(不同阶层所享受的利益份额极不相同)，而在社会主义社会，代表最广大人民群众根本利益的财政运行模式，则使纳税与受益在总量与个体上都具有了这种明显的对应性。

纳税多者多受益，受益多者多纳税。从表面上看，纳税与受益好像只是一种量上的对应关系，其实则不然，因为纳税会给纳税人带来质上的改变。北京市地税局为加强对个人所得税重点税源的控管，针对个人所得税的重点纳税人(年收人10万元以上的个人及符合其他条件的个人)所采取的一些做法就是一个较为直观的例子。因为重点纳税人在依法履行其应尽纳税义务的同时也享受到一些一般纳税人暂时无法享受或享受不到的利益，如电子申报、网上办税、与税务机关零距离接触等。

在国外，重点纳税人是被视为对国家做出重要贡献的人，他们因此而倍受社会各方的尊重。重点纳税人会以“纳税人的名义”理直气壮地行事，而政府在利益享受及参政、议政等方面也会格外地关注重点纳税人。在我国，重点纳税人在人们心目中地位也正在发生变化。现在，重点纳税人与一般纳税人相比已在办税通道、获取贷款、参政议政等方面开始享有一定程度的优先权。

如果我们从纳税有利于人类健康这个角度来审视纳税的话，纳税给人类带来的益处就更大了。一方面，社会公共卫生、医疗服务、大众文化及娱乐的支出依赖于税收;另一方面，税收本身也在维护着人类健康。因为对有害人类健康的物品和危害人类生存环境的行为征税已是世界各国的普遍性做法。当然，在这方面，应该说美国是走在最前列的，因为当今还没有一个国家像美国那样对减肥给以减税照顾(因多种疾病与肥胖有关，美国国税局已视肥胖为一种疾病)。

对纳税给纳税人带来的益处远大于税额本身这一问题，我们也可以从反面的角度加以验证，即倘若纳税人没有按税法的要求去履行纳税义务，其因此而造成的损失也并不仅仅是相当于税额的部分，多数情况卜可能是无法估量的。理由是:纳税人实施逃避税活动，表面上看好像是纳税人占了国家的便宜，实际上真正遭受损失的还是纳税人自己。因为，纳税人逃避税要花费时间、精力及金钱，逃避税未成功会受到惩罚，此其一:为了逃避税，纳税人会把相当的精力用在琢磨国家税法的纸漏上，从而减弱其发展生产的后劲儿，此其二;逃避税行为一旦被揭穿，纳税人会因信用危机而难以立足，此其三;财富可给纳税人带来快乐，但想拥有本属于国家的财富却让纳税人不快乐，此其四。

上述分析表明，税收活动是国家和纳税人之间的一种利益交换，这种交换不仅在范围上具有一致性，而且在量上还具有对应性。纳税与受益之间的这种相互关系，如果广大纳税人能够理喻的话，他们就会清楚纳税是用来购买公共物品和服务了，并且晓得纳税这种给付实则是国家和纳税人之间的一种信用活动。即公民之所以纳税，是因其享用政府提供公共物品和服务所带来的利益，作为交换，公民向国家缴纳税款，是在履行公法上的一种“金钱债务”。纳税人明确其与国家之间的这种信用关系，对形成纳税人与国家之间良好的互动关系是极为重要的。

权利和义务的相对性，一方面决定了公民在享受政府提供的公共物品和服务所带来的利益的同时，必须依法履行其纳税义务;另一方面，也决定了政府在依法享有对公民行使征税权利的同时，必须担负起提供满足公民公共需要的物品和服务的职责。无论是国家还是纳税人，享有权利就必须履行其相应义务，履行义务就应享有其相应权利，此乃天经地义!

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关键词：环境税；排污费制度；排污权交易制度；税制设计

中图分类号：D92 文献标识码：A doi：10.3969/j.issn.1672-3309（s）.2012.05.53 文章编号：1672-3309（2012）05-125-03

随着经济高速发展，我国也面临着经济发展和环境保护的双重压力。环境污染不仅影响我国国民的生活质量，也给我国带来了很大的国际舆论压力。不少发达国家把税收看做保护自然环境和维护生态平衡的重要政策措施，税收在环保工作中发挥了重要作用。为了切实解决我国的环境问题，有必要探索国外环境税的成功经验，构建适合我国国情的环境税后制度。环境税是20世纪末在国际税收界兴起的概念，至今并没有明确的定义。我国国内把环境税分为广义和狭义两个概念。广义的环境税是指为实现特定的环境保护目标、筹集环境保护资金而征收的具有调节与环境污染、资源利用行为相关的各个税种及相关税收特别特别措施的总称。如资源税、消费税、车船税等以及增值税和企业所得税等税种中与环境保护相关的税收规定。狭义的环境税是指以环境保护为目的，针对污染和生态破坏等行为课税的特别或独立税种。如硫税、碳税、能源税等。本文将从狭义的环境税层面探讨我国环境税收制度的建立。

一、开征环境税有助于解决环境污染问题

（一）我国环境污染现状

1.大气污染。2010年，我国二氧化硫的排放量为2185.1万吨，比上年减少1.3%。其中，工业二氧化硫排放量为1864.4万吨，基本与上年持平，占全国二氧化硫排放量的85.3%；生活二氧化硫排放量为320.7万吨，比上年减少7.9%，占全国二氧化硫排放量的14.7%。我国二氧化碳排放量仅次于美国，居世界第二位；二氧化硫和消耗臭氧层物质（ODS）排放量居世界第一位。因此，大气污染是我国重要的环境问题。

2.水体污染。2010年全国废水排放量为617.3亿吨，比上年增加4.7%。其中工业废水排放量237.5亿吨，占废水排放总量的38.5%，比上年增长1.3%；城镇生活污水排放量为379.8亿吨，占废水排放总量的61.5%，比上年增长6.9%。主要污染物有城市生活污水、工业废水、化肥、农药等。《2010年中国环境状况公报》称全国地表水污染严重，204条河流409个地表水国控检测断面中，Ⅰ至Ⅲ类、Ⅳ至Ⅴ类和劣Ⅴ类水质的断面比例分别为59.9%、23.7%和16.4%。

3.固体废弃物污染。2010年全国工业固体废物产生量24.1亿吨，比上年增长18.1%；工业固体废物综合利用率为66.7%，比上年减少0.3个百分点。塑料包装和农膜导致的白色污染已蔓延至全国各地。我国对固体废弃物尤其是城市生活垃圾的处置水平比较低下，主要方式是掩埋和焚烧，不仅达不到应有效果，对土壤和地下水造成污染。目前，我国流经城市的河流90%收到严重污染。

（二）排污相关的政策功能及其症结

1.排污费制度。排污费是直接向环境排放污染物的单位和个体工商户应按规定缴纳排污费，包括污水排污费、废气排污费、固体废物及危险废物排污费、噪声超标排污费。1982年7月1日《征收环境排污费暂行办法》开始实施；2003年对《排污费征收使用管理条例》作了较大修订，沿用至今。虽然排污费制度是我国目前针对污染的最主要的政策制度，但是由于其本身的特征使其有以下不足。

一是排污费的征收标准偏低，对行为主体产生逆向调节。按照庇古税理论，有效的收费标准就是使收取费用等于污染产生的外部效应（通常以污染治理费用衡量）。虽然我国的排污费制度在2003年被修订一次，但是治污成本发生了很大变化。如目前我国二氧化硫排放量收费标准为0.63元/千克，而火电厂烟气脱硫的平均治理成本为4-6元/千克。如果排污费标准远低于治理成本，将造成私人成本低于社会成本，对企业的行为产生逆向调节作用，

二是排污费征收范围窄，对行为主体调控不全面。现行排污费只限于对生产领域征税，但是外部性不仅存在于生产领域，也存在于消费领域。如汽车排放的尾气，家庭使用的含磷洗衣粉，洗洁精等对环境也造成了很大伤害。如我们前面提到的数据显示城镇生活污水排放量为379.8亿吨，占废水排放总量的61.5%，还少大于工业污水的排放量。再者，排污费的收费对象主要集中在大城市的大中型企业以及国企中，对于民间小作坊如小炼油厂、小化工厂、小造纸厂等监管收费不足，但是大企业的污染净化工作往往做的比小企业好，换言之，恰恰是民间小作坊等这些被排污费征收过程中排除在外的企业才是最大的污染源。所以，排污费的征收并没有完全覆盖全部污染源。

三是排污费属地方行政性收费，征收刚性不足。现行的排污费收费程序是排污者申报和环保部门核定，有些地方的排污费征收主要依靠企业申报，申报数据的可靠性和准确性难以保证。因为排污费属于地方行政性收费，就可能出现地方政府为了自身留意而放松对排污费的征收和监管。表现为，因为缺少法律法规的约束，部分地方有截留、挪用排污费的现象。虽然后来国家出台了相关的法律禁止将排污费用于环保部门自身建设上，但是总是有冒天下之大不韪的现象发生。其次，由于地方GDP是考核政府官员业绩的重要指标，所以地方政府为了地方经济发展不惜引进外来污染严重的工业以及放纵地方内部的工厂的污染问题，以追求高产量、高收益、高GDP总量。“协商收费”以及“人情收费”的现象时有发生。

2.排污权交易制度。排污权制度的理论来源于科斯定理，通过明确界定产权并进行市场交易，实现将经济活动中的外部成本内在化。因为借助市场的力量在交易，所以排污权交易制度比排污费制度更具有效率。90年代，我国为了控制酸雨，引入排污权交易制度。2001年9月，江苏省南通市顺利实施中国首例排污权交易。2007年11月10日，国内第一个排污权交易中心在浙江嘉兴挂牌成立，标志着我国排污权交易逐步走向制度化、规范化、国际化。虽然排污权交易制度在一定程度上利用市场机制、经济杠杆调动了排污企业治理污染的自主性和积极性，但是目前我国离最大化的发挥排污权交易制度的作用还存在以下几点不足。

一是市场环境缺乏。排污权交易需要比较完善的市场机制。相比发达国家，我国以往开展的排污权交易，大部分并不属于严格意义上的市场交易，而是大多在环保局的行政协调下完成。在试点探索阶段，交易实施程序复杂、操作难度大，排污权交易成本较高、交易市场繁杂，高素质专业人员比较匮乏，这些都影响着排污权交易的开展。

二是技术支持不足。排污权有偿使用和交易工作涉及面广，与总量控制、污染防治、项目审批、环境监测、环境监察等多个部门工作相关；同时技术性也强，涉及初始排污权分配方法、环境资源初始价格、企业污染物排放总量核定、区域环境容量测算等问题。我国的相关部门的技术支持明显不足，对排污权交易政策的有效实施形成了一定的阻碍。

三是政府干预的存在。在一些跨地区的排污权交易中，地方政府为保护本地利益强行介入交易过程，用行政命令禁止排污权指标向其他地区转让，严重干扰了排污交易。在一些地方政府看来，实施排污权交易会提高企业环境成本，而限制排污就等于限制生产，影响招商引资和区域经济发展。

二、国外环境税发展及经验借鉴

（一）美欧国家环境税发展过程及现状

美国：从1971年提出向硫化物征税的概念至今美国已经形成了一套相对完善的环境税收制度，主要有对损害臭氧的化学品征收的消费税、汽油税、与汽车使用相关的税收和费用（如卡车、拖车消费税，轮胎税等）、开采税、固体废弃物处理税（费）、二氧化硫税、环境收入税等，还有较多的环境税收优惠政策。从征收管理看，美国对环境税的征收管理非常严格。它由税务部门统一征收，缴入财政部，财政部将其分别纳入普通基金预算和信托基金，后者再转入下设的超级基金。由于征管部门集中，征管手段现代化水平高，因此，在美国，拖欠、逃漏环境税的现象很少，环境税征收额呈逐年上升趋势。该国环境税以重点突出、制度配套的特点在环境保护方面发挥了不可忽视的作用。

荷兰：是OECD国家中征收环境税较早的国家之一，主要特点是以小税种为主，大都是专门目的税，专款专用。另外，荷兰在制定环境税时充分考虑到对同一种产品的不同消费行为征税将对环境产生不同的影响，因而大都对影响环境不大的行为作出一些减免税的规定，较好地发挥了保护环境的功能。荷兰特别为环境保护目的而设计的税种主要包括：燃料税、能源调节税、铀税、水污染税、地下水税、废物税、垃圾税、噪音税、超额粪便税、狗税等。其次，该国基于中央政府和地方政府在征收目的和条件方面的不同，在环境税的征收管理上赋予了地方政府很大的灵活性，并充分协调了税务部门和各环境、资源部门的配合，保证了荷兰环境税征收的高效率。

波兰：作为处于转型时期的发展中国家，波兰从1970年开始设立环境税和资源税，开始设置的税率较低，主要为了激励污染者调整其行为，不能通过价格机制发挥作用，更多是为环境投资和防治污染筹集资金。后来，该国对环境税进行了改革，主要依靠一套环境标准和环境税、资源税结合的混合系统来处理环境问题，并且提高了主要污染税税率，征收广泛。除此之外，波兰还通过特别环境基金将税收收入返还企业和市政当局专款专用，促进了环境投资开支。

（二）国外环境税的经验借鉴

在分析了上述几个国家的环境税制度后，主要有以下几点值得我国借鉴：

1.渐进式改革原则。一方面是指税种引入的顺序问题。考虑到我国的实际情况，对已征收排污费污染项目如二氧化硫、废水、固体废弃物已具备比较多的征收经验，加之先进的检测设备和监管技术以及国外相关的经验借鉴，先选择这些污染项目开始征税更加合理。另一方面是指税率的逐步提高。多数情况下，要取得显著的环境保护效果，税率必须确定在较高的水平上。但倘若让税率一步到位，公众可能会接受不了，还可能大大降低本国企业的竞争力，甚至影响整个经济的发展。因此正确的策略应该是先选择低税率，然后随着治污技术的进步逐步提高，直至最佳水平。

2.整体税负不变原则。环境税的征收会带来“双重红利”原则，即环境税收不仅增加污染的成本，有利于解决保护环境的问题，同时也能用来筹措收入以缓解或弥补经济中其他税负扭曲的福利损失，降低其他税种的收入，进而提升整个税制本身的效率，改善社会福利。为了真正实现双重红利原则，就要求我们能切实的保持企业和个人的整体税负不变，比如我们对汽车排放尾气征收环境税，就适应的调整小汽车的消费税税率，使得整体税负保持不变。

3.税收返还激励原则。上文提到的波兰通过特别环境基金将税收收入返还企业和市政当局专款专用的做法我们可以称之为直接返还，也就是指税务部门先按“污染者付费”原则向排污企业征收环境税，而后视企业所能够实现的条件，将纳税人缴付的环境税税收收入全额或部分直接退还给纳税人。还有一种间接返还就是不直接返还给纳税人，而是相应减少纳税人的其他税收，如企业所得税，消费税等。合理的税收返还制度不仅可以实现效率激励和社会公平，还可以缓解环境税实施的社会阻力，减少污染治理企业的环境成本。

三、我国环境税税制设计的构想和建议

（一）环境税税制要素设计

1.纳税人。环境的纳税人应该包括在我国境内开发、利用、污染、破坏环境的生产者和消费者，包括所有自然人和法人。

2.征税范围。每一税种实施的条件各具特色，推进的程度也各不相同。例如污染税中的二氧化硫税和二氧化碳税，前者的执行成本低，公众也比较容易接受，其对降低硫的排放量成效也较显著。而二氧化碳税要求的条件相对较高，要想有效就要制定较高的税率，但会削弱企业的竞争力，此外必须考虑污染的跨国性，需要国际协作。所以推行一般先从前者开始。同时考虑到我国环境税征收经验的缺乏以及对污染源检测和监管技术的落后，所以本文建议先把重要污染源以及过去征收排污费的污染项目作为环境税的征税范围。如如二氧化硫、废水、固体废弃物等主要污染物。

3.计税依据。环境税的计税依据应是污染物的实际排放量。但是对于有些污染物的实际排放量不好监测的情况，国际通行的做法是对污染产品征税，以污染产品数量为计税依据。比如，为了减少燃油、煤炭、天然气、汽油等化石燃料所致的二氧化碳，既可以针对它们所致二氧化碳的实际排放量来征税，也可以针对这些化石燃料的估算的碳含量来征税。所以我国也可以借鉴国外经验，以实际排放量或者相应污染品的估算排放量作为计税依据。

4.税率。确定税率的依据主要是污染物的治理成本。本文借鉴财政部、国家税务总局和环保部三部委拟定的税率：SO2和固体废弃物的税率为2元/公斤，废水（污水）的税率为1元/吨，CO2的税率为10元/吨。同时，对于不能准确测量和监管污染排放量的小作坊企业以及排放生活污水的家庭来说，可以估算其排放量，采取定量缴税的原则。

5.税收优惠。环境税的征收是特定目的税，是为了保护环境和提高环境税的实施效果不应该设置很多的减免税。但是介于我们上文中提到的税收返还的激励作用，我们可以考虑适当的税收优惠政策，如鼓励企业进行有关的环境保护研究和开发，对研究控制污染的新技术和生产污染替代品给与税收优惠；鼓励企业废物再利用，对垃圾回收项目给与税收优惠；鼓励企业加大对防治污染设备的投资，以获得最好的治理污染效果。

6.收入归属及使用。环境问题既包括地区性问题，也包括跨区域、全国性的问题，甚至还有国际性的问题。因此，有必要在中央与地方两个层次上进行设计。从中央角度看，应制定各地环境条件的评价规则，以及对应于不同环境状况分别设置的差别税率，应将国内跨区域环境问题的治理纳入中央的管理范围，对于涉及国际合作的问题，采取多种多样的共同措施。同时，应赋予地方政府一定的征税自，但必须严格管理，明确限定范围。不可否认，环境治理的任务主要还是在地方，所以，应该采取中央和地方共享，但是地方占大头的共享税政策。

（二）环境税实施建议

1.协调好部分污染物排污费、环境税以及排污权的作用和关系。费改税是一个循序渐进的过程，我们不能忽略排污费在过渡过程中的重要作用，对于没有列入环境税的污染项目，我们依然应该按照排污费的标准严格征收和管理。同时，排污权交易制度的发展和完善是我们抑制环境污染的重要手段，它对于碳税的征收将发挥比环境税更有效的作用，所以我们应该正确的处理好这三者之间的关系。

2.协调好环保部门和税务部门的合作关系。环保部门作为多年来排污费的征收部门以及环境治理的管理机构，在经验上、技术上都能为税务部门提供良好的协助。而税务部门的权威性以及税收强制性、无偿性、固定性的特征，都使得环保税比排污费更具调节作用，更能胜任经济高速发展下的我国“环境卫士”的角色。所以，环境税的征收要求环境部门和税务部门的紧密合作和支持。

3.协调好环境税和其他税种的配合关系。环境税征收需要和其他税收如资源税、消费税、车船税、增值税等进行协调，尽量维持企业和个人的税收负担不变，以实现环境税的双重红利原则，最大化环境税的作用。

篇8

关键词：税务筹划；节税；系统工程

笔者以本人曾经供职的上海某家民营医院为例，为其设计了几种税务筹划方案，各方案均以现有的状况为基础，彼此之间互为独立。

一、医院概况

1. 经营范围及性质

该医院于2001年10月由民间资本投资成立。注册资本为2000万元人民币,属私营有限责任公司。经营范围为内科，外科，妇产科，儿科，眼科，耳鼻咽喉科，口腔科，皮肤科，肿瘤科，麻醉科，中医科，医疗美容科，医学检验科，医学影像科服务等。医院性质为营利性医疗机构。

2. 关联单位

与上海一家专科医院和一家文化传播公司为关联单位。其中专科医院与该院为同一母公司投资成立。文化传播公司为该院与专科医院共同投资成立。

二、税务筹划方案

1. 企业性质的纳税筹划――由营利性医疗机构变更为非营利性医疗机构

1.1政策依据

财政部、国家税务总局《关于医疗卫生机构有关税收政策的通知》规定，医疗机构需要书面向卫生行政主管部门申明其性质，按《医疗机构管理条例》进行设置审批和登记注册，并由接受其登记注册的卫生行政部门核定，在执业登记中注明“非营利性医疗机构”和“营利性医疗机构”。税务机关据此判断适用征免税政策。

该医院为营利性医疗机构.所以根据政策享有的税收优惠有:自取得执业登记之日起免征1年企业所得税和3年的营业税；而非营利性医疗机构,只要是在国家定价范围内取得的各项医疗服务收入,则所有的税费均予以免征。

1.2筹划方案及节税效果

依据上述税务政策,在该医院目前税收优惠期已过的情况下.可以通过将现有的“营利性”变更为“非营利性”,从而免去占年收入5.3%的营业税及附加的城建税和河道管理费。

另外,该医院为宣传业务每年都要投入约占年收入20%的广告费,在营利性的情况下,年应纳税所得额需根据规定调增:年收入*20%*(1-2%)=年收入*19.6%,这样,每年还要多交相当于年收入*19.6%*25%=年收入*4.9%的所得税。另外,该医院有6辆汽车,按平均每辆500元/年来算,车船税每年要交3000左右。

如果变更为非营利性医疗机构,则上述所有的税费都可以免征了。

1.3方案的可行性

1.3.1 变更的现实性

近几年,政府一方面鼓励医疗机构的设立,一方面又加大监管力度,致使现如今民营医院越来越多。竞争也越演越激烈.现有的“营利性”身份，虽然可以使医疗收费定价不受政府指导价的控制,但是如果医院的服务定价高于政府指导价，就吸引不了客源，而降低某些医疗费用，则背上了“扰乱医疗市场”的骂名。因此,目前民营医院的生存举步维艰.此时,按照政府价格来制定收费标准,从而向卫生机构申请变更为非营利性医疗机构的做法就极具现实意义。变为非营利性之后,进入医保的可能性就加大了许多。这样,就诊人次就有了保证,经营也会进入良性的状态。所以,该方案是在节税的基础上又保证了医院的创收,因此可行性极大。

1.3.2 变更的可操作性

经咨询卫生机构，目前上海营利性医疗机构变更为非营利性医疗机构的难度还较大。但是难度虽大，仍有已变更成功的先例。另外，从全国范围看，北京的几家和福建的许多家营利性民营医院也已变更为非营利的性质。所以，根据该医院在民间的知名度和在政府部门树立的良好口碑，相信也可以变更成功。不过，必须严格按照国家的定价来收费。

1.3.3 变更后的其他问题

营利性下，投资所取得的利润可以用来分红，也可以用来扩大再生产。但是非营利性下，投资只能用于扩大再生产，不能用于分红。因目前该院还处于扩大再生产阶段,所以还不会对股东的利益造成影响。

2. 医药分家――将药房变为独立于医院的零售机构

2.1政策依据

财税(2000)042号文规定,对营利性医疗机构的药房分离为独立的药房零售企业,应按规定征收各项税费。有别于分离前的税项,是征收增值税,而不是营业税。

2.2筹划方案及节税效果

虽然国家对营利性医院的收费放开,但根据上海市物价局的规定,药品的零售价只能是在进价的基础上加成15%，如果进价过高,加成后零价高于政府的限价,须就低不就高定价。这样，现有的药品收入按5%的税率交营业税，就不如将药房独立出来，依据税法，因年药品收入超过180万元,而核定为一般纳税人按税率17％来交增值税。两种情况对比如下:

年药品收入 （零售价） 600万元

药品进价成本 522万元

增值税及其附加 14万元

营业税及其附加 32万元

由以上对比可以看出，如果将药房独立出来，则每年可以节税18万元。

2.3方案的具体操作

虽然医药分家是目前国家对医疗机构改革的政策指向，但是，真正行动起来的医院并不多。完全将药房从医院剥离出去，虽然方便了患者，但不一定能得到他们的理解。鉴于此，操作时仍保留原药房，只存放那些基础用药。而大部分的药品都放在投资组建的新药店中，以平价出售。因该院就诊病人大多都不是医保病人，所以平价药房可能更吸引他们。这样就将更多的药品收入转移到了新开的药店。起到了节税的效果。

3.配镜业务的筹划――自营，还是出租场地由他人承包经营

2006年该院与某眼镜公司进行了合作，由该院提供场地，眼镜公司在眼科门诊为病人配售眼镜，当时，该院未对此合作进行多方案的比较。只是按照眼镜公司与其他医院合作的做法，由其每月向医院上交其营业收入的二分之一。

因该眼镜公司有多年的销售经验，所以业务开展较好。2007年，眼科的医生看到这种情况，就向院领导建议：2008年在现有的经营范围中增加配镜服务，由眼科自己来做此项业务。于是，财务在对已销售眼镜的平均零售价，进价，月房租水电费，人工费，及自营后的杂项费用等指标的调查统计后，就此项目的两种方案做了比较分析：

由以上对比可以看出，随着配镜量的递增，方案二的税额越来越低于方案一，但是，净利润却越来越小于方案一。而税务筹划的目的不单单是税额的减少，还要是利益的最大化。所以在参照以往配镜量及预计今后一年内配镜量不超过100副的情况下，决定与眼镜公司的合作继续进行。

4. 加大咨询费支出，减少企业所得税

4.1 政策依据

新所得税法规定：2008年起，微利企业所得税优惠税率为15％。其中非制造业微利企业是指职工在80人以下，资产不超过1000万元，年应纳税所得额30万元以下的企业。

4.2 税务筹划及节税效果

文化传播公司是该院的关联单位。目前以收取该院和专科医院的咨询服务费为主营业务。因传播公司的人员及资产总额在80人和1000万元以下,所以筹划思路可以这样：在保证传播公司年应纳税所得额不超过30万元的前提下，签订收取咨询费的协议，根据协议，较之以往多收该院的咨询服务费。这样，咨询费在该院以25％减少应纳税所得额，在传播公司以15％增加应纳税所得额。可以节省咨询费×10％的所得税。

5.个人所得税的筹划――由工资薪金转为劳务报酬所得

5.1 政策依据

国税发（1994）89号文规定：工资，薪金所得是属于非独立个人劳务活动，即在机关、团体、学校、部队、企事业单位及其他组织任职或受雇并建立了劳动合同关系或人事关系而取得的所得。

同时，该文还规定：劳务报酬所得是指个人未和单位建立劳动合同关系独立从事各种技艺，按照税法规定列举的二十八项及其他劳务取得的报酬，如取得所得的依据是所从事的技艺或应完成的劳务项目，则无论所得的支付方式如何（按月支付、按年支付、一次性支付），均应界定为劳务报酬所得。两者的主要区别在于，前者存在雇佣与被雇佣关系，后者不存在这种关系。

5.2 筹划方案及节税效果

该院近期开展新业务，准备引进几位高级专家，薪金定在每月人均2.5万元。如果将2.5万元都按工资薪金发放，则要按25％税率再减去1375元的速算扣除数来计算应交税额。怎样为他们筹划纳税，减轻税负，从而起到留住人才的作用呢？按照上述政策，笔者认为可以将他们的劳动合同签在专科医院，通过测算，月薪定在7000元较为合适。剩余部分以为该院提供医疗技术劳务的形式发放，这样，年应纳个人所得税可以少10440元。

6.印花税的筹划―利用货币的时间价值节税

6.1 政策依据

税法规定，财产租赁合同，只是规定了月（天）租金标准而无租赁期限的,对这类合同,可在签订时先按定额5元贴花,以后结算时再按实际金额计税,补贴印花。

6.2 筹划方案及节税效果

该院营业用房的租赁合同于08年到期，之后还需要续签租赁合同。如果还按上一次一样一签几年，那么就要一次性按租赁期限贴够印花税。这样按租赁面积3000平方，租金1元/天/平方，10年租期来算，就要贴10950元的税。货币的时间价值就没有充分的利用。所以，续签时，合同中不要明确租赁期限。这样就可以分年按年租金计算税额来贴。如果考虑今后租金上涨或是下跌，确实需要签订长期合同，可以单独就此事再签署协议。

以上几种税务筹划方案，只是笔者的初步设想，真正实施起来，必然会涉及到许多方面。实施后，究竟能不能起到以上预计的节税的作用效果，还有待实践证明。另外，如果只是单方面达到了节税的目的，却对医院的稳定和发展构成不利影响，那节税效果也就会抵消。总之，民营医院的税务筹划不是单一的为节税而筹划，而是医院管理的系统工程。要在现行法律的框架下，在保证医院稳定和发展的大前提下，充分理解和利用现行的税务政策，并结合医院实际把政策用活用足，使医院通过税务筹划而达到当期节税和延期纳税的效果，促进医院又好又快的发展才是税务筹划的真正目的。

参考文献：

［1］张中秀•汪昊编著的《税务律师》

［2］贺志东编著的《最新节税方法手册》

篇9

 

关键词：白酒行业;税收负担;消费税;税负转嫁

我国是世界上最早酿酒的国家之一,有着五千多年的白酒酿造历史。白酒在人们的生活中扮演着重要的角色,形成了特有的酿酒饮酒文化。然而,白酒的负面作用也不可忽视,过度饮用白酒对身体危害很大,由此衍生出来的酗酒成瘾、高公务消费、酒后驾驶等行为也引发了严重的社会问题。因此,政府一般都会对白酒行业实施政策限制,其中最重要的调节手段就是税收政策。

在我国传统的轻工业中,白酒行业税收政策的苛刻程度远高于其他行业如纺织、食品、皮革、木材加工、家具制造、造纸印刷、服装制鞋等。在这种严酷的背景下,白酒企业如何与税务部门进行博弈以达到避税目的,而我国白酒行业的税收负担究竟几何,将是本文讨论的中心。

一、白酒行业的税收严政

自古以来,白酒就是我国财政收入的重要来源。进入现代社会,为了规范白酒企业的发展,引导人们的消费方向,我国一直不断地修改和调整白酒的税收政策。现行白酒税政的分界点是1994年的税制改革。1994年之前,对白酒征收的最主要税种是产品税,税率高达60%。1994年之后,酒类企业的产品税被增值税和消费税取代。当前,对于一个典型的白酒企业,需要缴纳的主要税种有消费税、增值税和企业所得税;此外还有城市维护建设税和教育附加、印花税、房产税、车船税等地方税种,由于这些税种金额很小,不作为本文讨论的重点。

白酒企业适用普遍征收的增值税和企业所得税,此外和大多数生产企业不同,白酒企业还需要缴纳消费税。消费税是我国于1994年新设立的税种,最早有11个税目,其中包括“酒及酒精”,该税目下设粮食白酒、薯类白酒、黄酒、啤酒、其他酒、酒精等六个子目。白酒消费税实行从价定率征收,粮食白酒税率为25%,薯类白酒税率为15%。2006年,两类白酒的税率统一调整为20%。对于白酒企业,消费税是负担最重的税种,往往占总体税负的50%左右。可以看出,白酒企业的税负远远高于一般不缴纳消费税的企业。

然而,继1994年白酒高税负的税政框架确定之后,税务部门针对白酒行业又连续不断地出台了一系列苛刻的政策。其中比较重要的有如下规定。

1995年,国税发[1995]192号文件规定:1995年6月1日起,对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金,无论是否返还以及会计上如何核算,均应并入当期销售额征收消费税。

1998年,财税[1998]45号文件规定:从1998年1月1日起,粮食类白酒(含薯类白酒)的广告宣传费一律不得在税前扣除。凡已扣除的部分,在计算缴纳企业所得税时应作纳税调整处理。

2001年,财税[2001]84号文件规定:2001年5月1日起对粮食白酒、薯类白酒在从价征收消费税的同时再按实际销售量每公斤征收1元定额消费税;取消以往外购酒可以抵扣消费税的政策;停止执行对小酒厂定额、定率的双定征税办法,一律实行查实征收。这次税政调整对白酒行业冲击巨大,企业纷纷调整产品价位结构,减少低价酒生产,向高端白酒发展。

2002年,国税发[2002]109号文件针对关于酒类生产企业利用关联企业之间关联交易规避消费税问题作出了规定,要求各地税务局按照征管法实施细则第三十八条规定对其计税收入额进行调整。同时规定白酒生产企业向商业销售单位收取的品牌使用费,均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。

2008年底,新修订的消费税暂行条例规定在生产、委托加工和进口白酒时,其消费税的组成计税价格需加上从量定额消费税税额。

最近一次的白酒政策的重大调整是2009年的国税函[2009]380号文件。该文件明确了白酒消费税最低计税价格核定管理办法。这是国家继2002年以来第二次针对白酒低价销售问题作出规定。这次调整对白酒企业形成了不小的压力。

纵观上述政策,可以发现税务机关对白酒企业的税收层层加码,步步收紧,有些政策甚至是歧视性的,其他行业很少能受到如此“特殊照顾”。究其原因是因为国家从宏观上对白酒行业采用的是限制性政策。财税[1998]45号文件明确指出:“考虑到我国粮食类白酒的生产现状,根据国务院领导指示精神,加强粮食类白酒的税收管理,合理引导酒类消费,保证人民群众的健康和安全,有效解决我国白酒生产耗粮较大的问题。”那么,在限制性税收政策下,白酒企业的

经营业绩如何呢?

二、白酒上市公司的业绩

白酒上市公司是白酒行业的中坚力量,有很强的行业代表性,而且经营数据可以从公开渠道获取.因此本文选取了白酒上市公司进行分析。截止2009年底,沪深两市共有酒类企业28家,去掉啤酒、葡萄酒等非白酒公司以及酒业商贸公司,共有12家以白酒为主业的生产性上市公司。

众所周知,2009年金融危机对我国的影响达到高峰,很多行业跌入低谷。对白酒企业而言,还面临着独特的压力:公安部门这一年开始严厉打击酒后驾车,另外本年度出台的白酒消费税最低计税价格的政策,对白酒行业不啻于一颗重磅炸弹。因此,这一年白酒行业面临的外部环境非常严酷。然而,2009年白酒上市公司的经营业绩却逆势上扬,令人惊讶,具体情况见表1。

表1反映了12家白酒上市公司的总体情况。2009年,贵州茅台实现每股收益4.57元,居沪深两市全体a股上市公司之首。该公司当年实现净利润43.12亿,在白酒行业位居第一,业绩相当优异。洋河股份于2009年11月6日上市,作为白酒行业的新贵,洋河股份上市以来备受市场关注,2009年度每股收益高达3.04元,成为行业耀眼的明珠。在2010年第一季度季报公布后,洋河股价大涨,最终以收盘价144.62元超越了贵州茅台的143.83元。五粮液保持了良好的销售业绩,主营业务收入首次突破100亿元,达到111.29亿元,比上年同期增长40.29%,居行业首位。

三、白酒企业的避税行为

白酒企业苛刻的税收政策和亮丽的经营业绩形成了巨大的反差,实际上这也是白酒企业采用各种筹划方法降低税负的结果。纵观整个轻工业,可以发现一个有趣的现象:多数被政策鼓励发展的行业如纺 织、食品、家具制造、服装制鞋等,税负轻但业绩平平;而白酒以及烟草行业一直受到政策限制,税负重但业绩突出。要想弄清楚究竟是什么因素使得白酒企业的生命力如此顽强,就要深入分析白酒企业的避税行为。这里暂不讨论普遍征收的增值税和企业所得税。白酒的消费税税率为20%,还要附加一个每斤0.5元的从量税。对于纺织等不征消费税的薄利行业,有时价格变动1%就会使企业由盈转亏,20%的税率是难以想象的。因此,规避消费税就成为白酒企业的重中之重。

第一个有效避税手段是关联交易。按税法规定,消费税属于价内税,实行单一环节征收,在生产、委托加工和进口环节缴纳,而在以后的批发、零售等环节中,不再缴纳消费税。针对上述特点,白酒企业找到了有效的筹划方案。具体办法是酒企分设独立的生产公司和销售公司,生产公司以低价将白酒销售给销售公司,销售公司再以市场价对外销售,通过关联交易方式降低计税价格,达到降低税负的目的。下面举例说明,为简化起见暂不考虑每斤0.5元从量税。某白酒企业避税前一瓶白酒出厂价为100元,20%的从价消费税就需要缴税20元,税负为20%。实施避税方案后,该企业分设生产公司a和销售公司b,a以40元价格将每瓶酒卖给b,按规定在生产环节纳消费税,a需缴20%的从价税为8元,b再以100元价格批发给经销商,无需缴纳消费税。总体来看,税负仅为8%,前后对比,消费税负担足足下降了12%。避税效果如此明显,因此上述方案成了白酒行业最通行的做法,所有的白酒上市公司都分设了独立的销售公司。

第二个有效避税手段就是税负转嫁。当白酒税负提高时,酒企采用提价的方式将一部分税负转嫁给下游的消费者。税负转嫁这种方式不是每个企业都可以用的。事实上能够进行税负转嫁的产品是很少的,因为它取决于产品的需求弹性。对于纺织、家具、服装等产品,需求弹性很高,企业稍一提价,消费者立刻改用其他替代品,销量就大受影响。而对于白酒,尤其是高端白酒,需求弹性很低,消费者对价格并不敏感,因此提价对销售的影响很小。白酒上市公司高端酒占比例很大,因此税负转嫁的空间也很大,譬如2009年名酒集体提价后财务指标均得到改善,而茅台在2010年甚至宣布在未来3—5年每年提价10%。需要注意的是,对于规模小、品牌弱的酒企,产品的需求弹性并不低,不一定有多少税负转嫁空间。人们对高端白酒的刚性需求使得白酒上市公司拥有了得天独厚的筹划空间,这是一般消费品不可比拟的。

白酒企业的上述两种避税方法逐渐被税务机关熟悉。对于税负转嫁方式,由于对外价格调整是酒企的正常经营决策,税务机关没有必要去干预;但对于酒企内部的关联交易,却有悖于税法规定的公允价格原则。实际上税务机关对关联交易早有规定,不认可企业的非正常低价。然而在实际征收过程中,产品公允价格并不好判定,因此导致了白酒企业关联交易愈演愈烈,实际上这种行为属于灰色地带,已经带有偷漏税性质了。因此,2009年7月17号,国家税务总局出台了国税函[2009]380号文件,规定自2009年8月1日起,白酒生产企业消

费税计税价格低于销售单位对外销售价格70%的,税务机关应核定消费税最低计税价格。其中生产规模较大、利润水平较高的企业,可在60%～70%比例范围内浮动。这意味着,如果销售公司b以100元价格将一瓶白酒批发给经销商,那么生产公司a销售给b的最低价格只能是70元,如企业生产规模较大、利润水平较高,最低的价格也只能确定为60元。上例40元的定价将不再被税务机关认可,这就是所谓的最低计税价格核定。这意味着白酒企业的消费税税负为14%,最低也只能是12%。最低计税价格核定没有禁止酒企的关联交易,但给关联交易划定了一条红线,结束了白酒企业任意降低消费税税负的局面。

白酒企业和税务机关之间的博弈是错综复杂的,经过了避税和反避税的多次较量,白酒企业的税收负担究竟是多少呢?

四、白酒上市公司的税收负担

消费税负担水平为企业当年应纳消费税和主营业务收入之比。有些上市公司的经营范围趋向多元化,主营业务收入可能含有除白酒销售以外的其他项目收入,所以这里以合并财务报表中的酒类销售收入作为分母,以增加其准确性。计算得出的实际消费税负担水平如表2所示。

总体而言,12家白酒上市公司的消费税实际负担水平都明显低于名义税率20%。由于这些公司满足生产规模较大、利润水平较高的条件,因此都可以争取到60%的最低计税价格。表2显示,2009年白酒上市公司平均消费税负担水平为10.97%,比2008年的10.12%提高了近一个百分点,可见2009年出台的白酒最低计税价格核定发挥了作用,但是,平均消费税负担依然没有达到最低12%的标准。

不同白酒公司之间,消费税负担水平的差异较大,如五粮液和金种子酒之间就相差了将近10个百分点。在12家公司中,有9家消费税负担上升,但也有3家呈下降之势。2009年,有6家公司的税负在12%以上,另外6家仍在12%以下。是否可以判定税负在12%以下的公司违反了税法规定呢?由于最低计税价格核定并非从2009年年初开始执行,因此不能简单得出如此结论。但是对于五粮液、贵州茅台、泸州老窖、水井坊、老白干等超低税负的公司应该引起关注。

五、结论

白酒属于高税负行业,消费者对白酒尤其是高端白酒的刚性需求使得白酒上市公司依然保持了非凡的业绩。白酒企业和税务机关的博弈对企业的税收负担影响很大。当白酒企业寻求到有效的避税办法时,企业税负会显着下降;而税务机关祭出反避税措施时,企业税负就会呈明显上升之势。

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【关键词】 税收政策； 环境保护； 排污收费； 环境税

当前，环境状况总体恶化的趋势尚未得到根本遏制，环境矛盾凸显，压力继续加大。据全国环境统计公报（2010年）统计，2010年，全国废水排放总量617.3亿吨，比上年增加4.7%。其中，工业废水排放量237.5亿吨，占废水排放总量的38.5%，比上年增长1.3%；城镇生活污水排放量379.8亿吨，占废水排放总量的61.5%，比上年增加6.9%。工业固体废物产生量24.1亿吨，比上年增加18.1%。工业固体废物综合利用率为66.7%，比上年减少0.3个百分点。废气中二氧化硫排放量虽然比上年减少1.3%，但仍然排放了2 185.1万吨。面对依然严峻的环境形势，国家越来越重视采用新的法律、行政和经济手段来处理环境问题。近年来，环境税多次出现在政府工作报告、研究文献和新闻媒体当中，税收政策与环境保护的关系越来越密切。

首先，税收政策是实现环境保护的一个有效工具。环境资源具有公共物品性质，同时环境污染具有外部不经济性，决定了环境问题不能通过市场机制自身解决，也就是说环境污染造成的社会成本无法在市场经济发展过程中得以自行弥补和有效转移。因此，政府必须介入来弥补市场在环境资源配置方面功能的不足。和其他手段相比，税收手段具有来源稳定、征收面广、征收成本低和作用强度大等优点，政府可以通过税收政策，向施加外部不经济性的厂商征收恰好等于外部边际成本的税收，来补偿由环境污染造成的社会损失。其次，税收政策能鼓励企业的环保行为。经济学家普遍认为，通过税收政策，如果对企业的污染排放征收惩罚性庇古税，则无论在短期或长期都可以有效消除污染所造成的外部性，从而实现资源的帕累托最优配置。一般来说，政府对企业的鼓励政策主要作用于资本使用者成本之上，即企业拥有资产时所承受的成本。一个企业的使用成本越低，企业所持有的资本量就越多，投资者的投资欲望也会越大，而所得税就是资本使用者成本之一。故对于环保型企业，国家可以运用差别税率、税收返还等税收手段，对发展环保企业给予税收优惠，激励企业进行清洁生产，鼓励其使用环保、节能产品。最后，税收政策还可引导居民的绿色消费行为。消费者在商品交易过程中追求的是个人效用最大化，因此在消费决策中产品的价格起着决定性的作用。而产品的价格只包括通过市场机制形成的成本而不包含资源消耗、环境破坏所产生的生态成本。因此，政府可以通过税收政策来调节产品的价格，引导消费者的绿色消费行为。

一、我国环境保护税费制度与实施的现实考察

目前，在我国的税收制度中还没有专门的环境保护税种，主要是通过相关税种进行调节，可以概括为激励型和约束型两大类。激励型环境税收是指通过在增值税和所得税等税种中规定对合理利用资源、保护环境的产品和行为给予减免税、退税等税收优惠的激励性环境税收。其中增值税的优惠政策立足于鼓励资源综合利用、促进废旧物资回收、鼓励清洁能源和环保产品、鼓励污水处理；优惠手段包括免税、即征即退、减半征税、允许抵扣进项税额等。如利用废旧沥青、混凝土、煤矸石、粉煤灰等固体废物的，实行增值税即征即退的政策；对再生水和污水处理劳务免征增值税等。2008年初，企业所得税实现“两法”合并（国内企业所得税和外资企业所得税合并）后进一步统一和规范。新的企业所得税遵循了科学发展观原则，强调企业所得税法规的制定要有利于资源的合理运用，有利于生态平衡和环境保护。约束型环境税收是指通过在税种中设置税目或专门的税种来对需要限制的产品或行为进行征税等约束性的环境税收，包括消费税、资源税、城镇土地使用税、车船税、车辆购置税、燃油税、城市维护建设税等税种。其中消费税从设立税种到税目调整，环保用意非常明显，对小汽车、摩托车的重新分类和税率调整体现了按污染程度设计税负的环保理念。这在贯彻国家产业政策，引导社会消费，节约能源和保护环境上有积极作用。资源税对石油、煤炭、天然气等矿产资源征收，对于调节级差收入，防止乱占滥用资源，加强国家对自然资源的保护和管理，促进资源的合理利用，减少资源的损失浪费具有重要意义。2011年11月1日，资源税改革全面实施，将石油、天然气的税额从以前的从量计征改为从价计征，税率为销售额的5%～10%。

除了在税制当中设置调节环境保护的措施，我国还于20世纪70年代开始实施了排污收费制度，这也是我国最早制定并实施的环境保护政策之一。1982年2月5日，国务院《征收排污费暂行办法》（以下简称《办法》），同年7月1日起施行。《办法》规定了收费的对象、收费程序和收费标准，主要是对向环境排放“废水、废气、废渣”并超过国家规定标准排放污染物的，按照排放污染物的浓度收取排污费。该《办法》的施行，使排污收费工作在全国各地全面开展。2002年1月30日，国务院颁布了《排污费征收使用管理条例》（以下简称《条例》），2003年7月1日起实施。《条例》规定征收废气、废水、固体废物、危险废物和噪声排污费，要求直接向环境排放污染物的排污者，按照排放污染物的种类、数量缴纳排污费。2003年2月28日，原国家环境保护总局会同院国家经济贸易委员会根据《条例》，制定了《排污费征收标准管理办法》。2003年7月1日前，我国的排污费征收主要是按照向环境排放污染物的超标浓度收费，2003年《排污费征收使用管理条例》施行后则按照向环境排放污染物的种类和数量收费，收费范围也有所扩大。2011年全国排污收费额突破200亿元，全国（除外）共向近44万户排污单位征收排污费202亿元，同2010年相比，金额增加24.3亿元，增幅为13.6%。过去30年间，我国对污染企业征收的排污费累计接近1 480亿元，其中相当一部分返还到污染企业，作为企业进行技术改造、治理污染的资金。

排污收费制度是“污染者付费”原则的体现，可以使污染防治责任与排污者的经济利益直接挂钩，促进经济效益、社会效益和环境效益的统一。在我国经济发展初期，排污费的“征收、返还”机制弥补了政府、企业在环保方面的投入不足，具有重要价值，尽管面临一些问题，但排污收费由于具有专业性和特殊性，不可能马上撤销，也不可能马上转为环境税。

二、我国环境保护税费存在的问题分析

（一）促进环境保护的税收激励和约束机制尚未健全

我国现行税收制度中虽然设置了与环境保护相关的税种，这些税种为保护环境和减少污染提供了一定的经济激励和资金支持，但多数税种并不以保护环境为主要目的，导向不够明显，系统不够完整，激励和约束程度有限。如增值税当中虽然有减税免税等激励环境保护的措施，但增值税是一种价外税，实行“当期销项减当期进项”的税款抵扣制，即上一环节产品的销项税额就是下一环节产品的进项税额。这决定了在增值税中运用减税免税政策要特别慎重，如果对中间产品免税，不仅破坏环环相扣的链条关系，而且享受免税产品的进项税额不能抵扣，纳税人反而要负担增值税，增加产品的成本，减少利润。因此，一般无法利用增值税达到限制高能耗、高污染产品生产的目的。又如在资源保护方面，资源税仅定位为级差资源税，没有充分体现政府保护资源、引导资源合理开发与利用的意图。资源税征收范围只包括矿产品和盐，限于部分不可再生资源，对具有重大生态环境价值的可再生资源缺乏税收调节。同时，资源税税额高低与该资源开采的环境影响无关，税额过低，各档之间的差距较小，对充分有效地利用资源起不到明显的调节作用，根本无法遏制资源的过度开采。

我国目前每年的环保投入过少，其中很重要的原因是涉及环境保护的税收收入偏低，削弱了税制在保护自然资源、控制环境污染方面的力度。现有税制当中的激励型和约束型环境税收措施都是融入在其他税种当中的间接环境税收，缺乏系统性、针对性和灵活性，缺乏直接、专门和系统的环境保护税种，有关环境污染的税收约束和激励机制尚未健全，缺乏对环境保护的税收支撑体系。

（二）排污收费制度出现弊端

实践证明，自从1979年9月试行排污收费制度以来这项措施发挥了积极的作用，但是随着市场经济改革进程的深入和环境保护目标的提高，在实施过程中也出现了一些制度软化的情况。尽管排污收费这一制度正在改革路上，王金南等一些专家也提出了相关具体方案，但现行排污收费制度还是在诸多方面存在缺陷：首先，排污收费标准偏低，征收力度和范围不全面，达不到环保效果；其次，排污收费执法成本过高，因为排污收费的工作强度大和技术性强，加大了征收执法的成本；最后，排污收费的收入使用不规范。排污收费制度规定收入主要用于污染防治项目的拨款补助或者贷款贴息，从而否定了排污费资金有偿使用的原则，排污费资金变成了对污染企业的一种间接补贴，这显然与污染者负担原则不一致，而且容易滋生腐败等。

三、促进我国环境保护的环境税收政策选择

（一）提高排污收费标准，完善排污收费制度

从作用有效发挥和易于操作管理的角度，我国环境税体系应包括税收体系和收费体系两部分，应根据污染物的排放源、排放量及污染排放行为的不同特点划分税费的征收范围。“税费共存”应以税收调控为主，收费调控为辅，在明确税费之间、税种之间以及各项收费之间的调控重点和作用环节的基础上，针对我国面临的主要环境问题结合有增有减的税制改革，完善我国环境税体系。

虽然目前我国的排污收费制度出现很多问题，费改税已经成为必然的趋势，但在目前阶段，我国的环境税收体系不能缺少环境收费制度。一方面，因为从我国税费征收的历史看，运用经济手段减少污染排放主要依靠排污收费，税收手段运用得较少，排污费的征收具有长期积累的经验且在减少污染排放方面也具有较好的作用，在很多方面暂时具有不可替代性；另一方面，排污收费与环境征税具有极强的互补性。征税具有统一性、普遍性，但收费一般具有地域性强、差异大、灵活性高的特点，并且从行政执法看，受制于税收的征管条件和技术水平，在某些方面收费更便于操作，从而可以提升执法效率。在费改税的大趋势下，如何改革完善排污收费制度成为了改革能否成功的关键一环：一方面，应该扩大现行排污费的征收范围，对造成的热污染、光污染的行为收费；另一方面，由于现行的排污费单位收费标准是2003年核定的，一直没有调整，存在收费标准过低、计费方式不科学等问题，所以应该改革现行排污费的计费方式和征收标准。另外，应该在完善我国环境标准制度的前提下，改革收费定价机制，建立环境保护风险准备机制，设立风险调节基金，建立健全排污权与资源使用权交易机制，促进排污收费的市场化改革。

（二）开征环境税，建立环境税费体系

在我国目前所面临的环境形势和所处的环境税费改革阶段，迫切需要通过开征新的独立的环境税种来缓解环境问题。相对于其他环境政策而言，环境税由于采取税收的形式而具有明显的优势。作为环境税制体系的主体税种，独立环境税应是构建未来环境税制体系的重点。结合国外环境税的实施经验和我国具体的环境现状，新开征的环境税税目应具体包括大气污染税、水污染税、噪音税、固体废弃物税等，税率应视宏观经济形势和个体负担可承受能力等情况，分阶段进行设计。环境税实施中应重点考虑如下问题：

一是逐步实施。从国外的实践经验来看，环境税的实施都采取了循序渐进的过程。因为每一税种实施的条件各具特色，推进的程度也各有不同。另外，税率的确定非常复杂，不可一步到位，在起步阶段不宜把税率定得太高，同时，税率设计应该注重地区差异化。为稳妥起见，可先进行试点，待经验成熟了再全面推广。二是要确保环境税收入专款专用。环境税取得的收入，在使用上一般有两种选择：专款专用和纳入一般预算收入。这两种办法各有利弊，就我国目前国情来看，应该选择第一种做法，即专款专用，这样才能为改善环境提供足够的财力支持。三是要建立环境税管理的级次。环境问题既包括区域性的问题，也包括跨区域性的国内和国际问题，因此环境税收手段也可分为全国性的和地方性的。环境税体系应从中央与地方两个层次上进行设计。将跨区域环境问题纳入中央的管理范围，而将地方环境问题交与地方政府，这样既有利于不同级次的政府侧重解决不同的环境问题，又能节约征收成本，使机制更具效率。四是要加强与其他环境政策的配合。任何一个国家都不可能单独采用某一种政策手段解决其所面临的所有环境问题。宏观调控作为一个整体，需要不同调控手段的有机配合。这不仅包括税收手段与管制手段的相互配合，同时也包括税收手段与其他经济手段的配合，以及税收手段内部的协调配合等。

（三）调整相关税种，完善约束性和激励性的环境税收措施

我国目前的税收体系中有关环境保护的税种应该作相关调整，从整体上来说应坚持奖惩结合与并重的原则。一方面通过制定全方位、多环节和多种形式的税收优惠政策来支持鼓励节约能源资源和减少环境污染的纳税人、征税对象；另一方面对高耗能、高污染、资源利用率低的纳税人、征税对象实行惩罚性的税收政策，以更好地体现国家的政策导向。将奖励性的税收政策主要体现在增值税和企业所得税等税种上，而将惩罚性的税收政策主要体现在资源税、消费税以及环境税等税种上。将基于“使用者付费”原则的污染产品税的职责由资源税、消费税来承担，而将基于“污染者付费”原则的污染排放税的职责由环境税来承担。具体应该作如下调整：

首先，完善增值税制度，对企业购置使用的污染防治、节能节水等方面的环保设备，应允许抵扣进项税额，实现环境保护的税收优势。而对高污染、高消耗的企业不能给予减免优惠，对有害人体健康或易造成环境污染的农药、农膜等产品应免除13%的低税率。另外，通过降低甚至取消部分资源性产品的退税率来控制资源性产品的出口。其次，调整企业所得税税收优惠的范围，除继续对“三废”综合利用等循环经济项目和向环保产业投资给予税收优惠外，将优惠范围扩大到环保节能机器设备制造、环保节能技术研发与创新以及消化吸收外来环保节能技术等领域。建立起完善的所得税激励机制，调动企业防治污染的积极性。最后，扩大资源税的征税范围，合理调整现行资源税税率，加大税档之间的差距，并且将计征方式由从量计征改为从价计征（目前石油和天然气已改为从价征收），避免资源开发无度和破坏环境。

（四）全社会共同参与，营造良好的环境税收氛围

税收环境是经济环境的重要组成部分，良好的税收环境有利于促进经济的健康发展。政府应该从整体上，与深化税制改革相结合，优化税收环境。首先，要改善税收的经济环境，建立公平有序的产品市场和要素市场，规范市场竞争秩序，积极引进竞争机制，规范和调整财政转移支付制度；其次，要改善税收的法制环境，坚持正面宣传与违法整治相结合，营造严肃有序的税收环境，另外，要推进税收民主，加强税收自觉性，建立税收的民主协商机制；最后，要改善税收的社会环境。通过提高税收服务人员的素质和采用多样化的宣传教育方式，改善提高个人自觉纳税意识，确保税收制度能有效实施。

具体到环境税收，从企业层面来说，可以通过科学税收筹划，在实现企业税收利益最大化的同时，合理引导企业保护环境，促进企业的可持续发展。具体做法是：首先，企业在进行投资决策时，环保税费政策可引导企业投资节能环保项目；其次，企业在生产经营过程中会考虑税收优惠政策，提高废弃资源的利用水平；最后，企业在成本核算当中会考虑到环境成本和环保税收优惠，在降低税收的同时，也为环保做贡献。对于公民而言，除教育与宣传外，还可以通过完善消费税制度来提高公民的环保意识。首先，应扩大消费税征税范围、强化消费税的环境保护功能。将会对环境造成严重污染的各类包装物、塑料袋、餐饮用品等产品列入消费税的征税范围，限制破坏生态环境的消费，同时鼓励健康性的消费和保护资源环境的绿色消费。其次，适当提高消费税税率。适当提高汽油、柴油、鞭炮、焰火、一次性木制卫生筷和实木地板等破坏生态环境的产品的税率。最后，适当调整消费税的优惠政策，对国家需要鼓励生产的、符合减排标准的产品，给予减征消费税的优惠政策。

【参考文献】

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