会计应用实务范文

导语：如何才能写好一篇会计应用实务，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词：谨慎性原则；应用；问题

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2014年10月13日

谨慎性原则，作为会计准则中的基本准则之一，在会计实务中的应用具有很重要的作用和广泛影响。本文将对谨慎性原则在会计实务中的应用现状及存在的问题做初步的研究和探讨，从而进一步充分了解谨慎性原则应用的根本目的、优点和缺点的基础上，更好地在会计实务中应用谨慎性这个原则。尤其要注意谨慎性原则应用的适度性，以扬长避短，发挥其最大作用。

一、谨慎性原则在我国会计实务中的主要应用

谨慎性，又称稳健性，是指在处理不确定性经济业务时，应持谨慎态度，如果一项经济业务有多种处理方法可供选择时，应选择不导致夸大资产、虚增利润的方法。在进行会计核算时，应当合理预计可能发生的损失和费用，不应高估资产或收益、低估负债或费用，简而言之即是“宁可预计可能的损失，不可预计可能的收益。”随着我国经济体制改革的不断深入和发展，市场经济呈现多元化发展模式的同时，企业面临的客观环境和风险的不确定性也越来越多，这也就要求会计人员不得不采用会计估计方法来预计收益或损失。因此，谨慎性原则的运用成为必然，在具体会计实务操作中随处可见。

（一）从资产方面来看。谨慎性原则要求会计从业人员充分预计可能的损失和费用，避免虚计资产价值。对固定资产采用加速折旧法，也就是在固定资产有效的使用年限内，前期要求多计提折旧，后期则少计提折旧。这样做很符合谨慎性原则，一方面是因为固定资产在初期较易得到理想的收入，因此前期多计提折旧符合配比原则；另一方面如果该固定资产趋于报废或老化时，该资产的折旧损耗早已全部收回。尤其对于科技高速发展的当今时代而言，一些高新科技企业更需要选用加速折旧的方法对固定资产计提折旧。

另外，就是对资产做计提减值准备。资产计提减值准备是因为资产未来期间不能给企业带来原账面价值的经济利益流入。如果资产不能够为企业带来经济利益则不能确认为资产，所以企业应以能给企业带来多少经济利益流入，就确认为多少资产。因此，企业资产一旦发生减值则应计提资产准备，确认资产减值损失，将资产的账面价值减记至可回收金额。

（二）从收入方面来看。企业会计准则中收入的定义是：“企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”因此，收入具有以下特征：第一，收入是从企业的日常活动中产生的；第二，收入的取得可能表现为企业资产的增加或负债的减少，或者资产增加和负债减少二者兼有，最终将导致企业所有者权益增加；第三，因所有者投入资本产生的经济利益流入不属于收入。就负债而言，谨慎性原则要求企业在确认与计量负债时，应避免延缓确认负债和少计负债。一般而言，在大多数情况下，债务的量度是肯定的，通常情况下，债务的确认时点是在经济业务发生之时，但在诸如负债量度的确定需要依据未来经营情况而定以及存在或有负债的情况下，由于负债确已存在或基于稳健的需要，可根据估计数来确认负债。

（三）从财务分析方面来看。谨慎性原则在财务分析中的应用主要是就短期偿债能力、企业资产运营效率等进行初步分析，旨在分析谨慎性原则在中国目前财务会计中的运用情况。

在正常的企业运作过程中，为了保证资产的完整性与安全性，如实反映资产的实际情况，企业会定期或不定期地对资产进行清查。在清查过程中，如果出现资产的盘盈、盘亏和毁损情况，要先报经企业股东大会或董事会、经理（厂长）会议或类似机构审批，并在期末前查明原因。若属于定额损耗的，要从管理费用中核销；若是因过失造成的损失，应通过过失人获得赔偿；如果是非常损失的，计入营业外支出等。经批准后，应在期末结账前处理完毕，如果期末结账前仍未得到批准，要先在对外提供的会计报表中记入待处理财产的损溢，并且还要在会计报表附注中做出相应的披露。如果结账后批准的金额与已处理的金额出现了不一致，就要调整当期会计报表中相关项目的年初数，这种处理体现了谨慎性原则。

二、谨慎性原则在会计实务应用中存在的问题

毋庸置疑，在当今的会计实务应用中，谨慎性原则逐渐占据重要地位，并被广泛应用。不过，我们也应当看到谨慎性原则本身的局限性，在现实应用中也存在一些问题。笔者拟从以下几方面讨论谨慎性原则在会计实务应用中的弊端：

（一）谨慎性原则缺乏明确的理论依据。所谓理论依据，即标准，是指谨慎性原则应该具有明确的范围，让会计从业人员进行实务操作。但从我国现有的会计规范体系来看，标准并未明确地指出，这给会计核算工作带来一些困难，也为企业利用谨慎性原则操纵利润留下了一定的空间。

比如说计提资产减值准备，当前世界各国有关资产减值的会计准则中，对于资产减值损失的确认，主要有三种标准：永久性标准、可能性标准和经济标准。从我国对资产损失确认与计量应用来看，比较认同经济标准，但是“……进行不间断评估，只要资产的可回收金额低于账面金额……”这一标准却没给减值做出明确的交代，会使会计人员根据管理当局的意图或自己的想法确认全额计提减值或部分计提减值，给会计工作人员操纵会计利润留下了广阔的想象空间，这样就会人为地增加资产、夸大利润，不利于谨慎性原则的运用。

（二）谨慎性原则与其他会计原则冲突。在会计核算过程中，应用谨慎性原则有时候会与其他原则发生矛盾，最终有可能造成信息失真。

首先，谨慎性原则与客观性原则的冲突。客观性原则要求会计核算应当以实际发生的经济业务为依据，如实地反映企业的经营成果和财务状况；而谨慎性原则要求在会计实务应用中应确认可能发生但尚未发生的损失与费用，这明显与客观性原则相矛盾。

其次，谨慎性原则与可比性、一致性原则的冲突。可比性原则要求会计核算应按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致、相互可比；一致性原则是指会计处理方法前后各期应当一致，不得随意变更。一致性和可比性实际上是同一个问题的两个方面，一致性原则解决的是同一企业纵向可比的问题，而可比性原则解决的是企业之间横向可比的问题。但谨慎性原则允许企业根据自身具体情况的变化改变会计核算的口径和方法，因而会与可比性原则和一致性原则发生冲突。如采用成本与市价孰低法对存货进行计价，有时按市价计价，有时按成本计价，在一定程度上失去了会计信息的可比性。

（三）会计实务中的主观臆断性强。作为会计从业人员，在会计实务应用中有许多事情要处理，需要完成的工作也很多，这些工作大多需要会计人员根据自己的业务水平和判断能力进行确认和计量。然而，由于会计政策的可选择性较强，在实务操作中对谨慎性的应用带有极大的主观臆断性，会受到会计人员的业务素质、职业判断能力等因素影响，从而导致会计信息的不可验证性。例如，会计准则规定的固定资产折旧方法有直线法、加速折旧法，但具体怎样选择，会计人员可以根据管理当局意图或自己的主观意愿自由选择。所以，这种核算方法未必能客观地反映企业实际的财务状况，反而为上市公司操纵利润、提供虚假信息创造了合理的空间。由于谨慎性原则具有主观臆断和不可验证性，会使会计信息失去可靠性，为不同企业、不同经营者用于不同的目的，为企业经营者调节年度损益，均衡股利分配甚至逃避税款大开方便之门。

三、谨慎性原则在会计实务中应用的建议

现如今，谨慎性原则在企业会计实务中的应用越来越广泛，但本身却存在一定的局限性。随着我国经济体制的改革快速发展，市场中不稳定因素的不断增加，我们需要采取适当的措施，扬长避短，使谨慎性原则发挥应有的作用。

（一）不断完善会计准则。目前，我国2006年颁布的《企业会计准则》在很多方面体现了谨慎性原则对会计实务的规范，但是随着各个企业尤其是上市公司谨慎性原则应用倾向明显增强，某些条款缺乏可操作性的弊端也从中显现出来。在适度谨慎性的会计实务中，可以对谨慎性原则的应用前提和应用条件进行必要的约束，这样可在一定程度上减少会计人员的主观性和随意性。

首先，谨慎性原则在应用过程中如何把握“度”是关键。这个“度”就是要在照顾各方面利益的基础上建立一个能被广泛接受的有一定灵活性的标准。因而，建立完善相应的会计准则，使其条款尽量有可操作性，如对不同方法下的计量比例设置一个上下限，应收账款的收回应用后进先出法，既可指导企业的会计实践，又可避免企业应用不正当手段粉饰报表，这样各公司提供的信息才具有可比性。

其次，为了解决企业实施谨慎性原则的后顾之忧，在国家财政承受能力范围内，适当缩小税收政策和会计政策的差异。如各企业在会计政策范围内自行选定准备的计提方法及比例，报税务部门备案，经注册会计师审计后应允许在税前列支。

再次，逐步扩大谨慎性的运用范围。谨慎性原则在上市公司实施试点以后，应将其运用范围扩展到非上市公司，促使不同类型的企业在同一市场中进行公平竞争，使投资者及债权人对企业的分析有较强的可比性，从而使会计信息成为真正决策的有效信息。最后，应在会计报表附注中更详细地披露谨慎性原则的运用情况，规范财务数据和非财务数据的披露范围，增加公司运用谨慎性的透明度。

谨慎性原则在维护出资者和企业利益方面的倾向性十分明显，它以种种形式促使企业采取“谨慎”的行为来达到既定目的。而会计准则中把客观性原则作为首要原则，是因为如果企业的会计核算不是以实际发生的交易或事项为依据，没有如实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，会计工作就失去了存在的意义。

（二）合理安排会计原则使用顺序。由于谨慎性原则贯穿于会计工作各个方面，考虑各个方面的利益关系，运用不当谨慎性原则会减少企业利润，在一定程度上会减少国家财政收入。因此，有关部门应加强对谨慎性原则运用的监管，在非上市公司执行谨慎性原则时，应指定若干事实细则和操作指南，推行时必须循序渐进，进行逐步有计划的应用。

在维护出资者和企业利益方面谨慎性原则的倾向性十分明显，它以种种形式促使企业采取“谨慎”的行为来达到既定目的。然而，在会计准则中，把客观性原则作为首要原则，是因为如果企业的会计核算不以客观事实为主，不以实际发生的交易或事项为依据，不如实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，那会计工作就失去了存在的意义。所以，我们在应用谨慎性原则时，必须保证在维护客观性原则的基础上加以贯彻和运用。

此外，当谨慎性原则与配比原则，权责发生制原则相矛盾时，应根据经济活动的不确定性而定：如果不确定性程度较高，则优先考虑谨慎性原则，以规避风险，确保资本安全；不确定性程度较低，优先考虑配比原则、权责发生制原则，来合理反映企业财务状况和经营成果。

（三）对谨慎性原则的应用进行必要的约束。在适度谨慎性的会计实务中，可以对谨慎性原则的应用前提和应用条件进行必要的约束，这在一定程度上可以减少会计人员的主观性和随意性。例如，美国对存货应用成本与市价孰低法制定了两个前提：一是制定了预期销售价格下降的要求；二是制造和销售存货的成本将增加两项应用前提，并且规定存货的市价只能在一个有上下限的范围内应用。这些规定不仅在技术上提供计算的范围，更有利于消除企业与税务部门之间在这方面常有的矛盾。由于这些约束条件限制，使得谨慎性的会计程序与方法将要依据客观前提而定，减少了操作上的随意性，在一定程度上能有效地预防和避免谨慎性原则与其他会计原则冲突。

从谨慎性原则方面来看，我国对于资产减值准备的提取在宏观上进行了控制，会计上虽允许采用，但在计算所得税时仍需调整，而且还要经过税务机关或财政机关等部门的审批，再加上会计和税法存在很多不协调、不统一的地方，这实际上是加大了约束谨慎性原则在实际应用中的难度。在《资产减值》会计准则对未来现金流量现值的规定中，笔者认为应规范资产评估机构，《资产评估准则――基本准则》作为管理政府各部门评估的基本准则：首先，政府各部门应以财政部的这个基本准则为依据，来规范评估行为，加大对注册评估师违规违法行为的处罚力度。其次，对出具虚假与误导性资产评估报告，造成当事人权益重大损失或国有资产重大损失的，要依法追究法律责任。最后，要树立以质量求发展的意识，评估机构必须采取谨慎性原则，以确保执业中的评估质量。这样，企业在资产减值方面应用谨慎性原则的情况将会得到很大的改善，从内部到外部监督双方面联合，可以在一定程度上减少会计人员的主观性和随意性。有效地对谨慎性原则在会计实务中的应用加以约束和完善，有助于企业会计工作的科学合理进行。

（四）提高会计人员的业务素质和职业道德。面对经济快速发展的当今社会，会计从业人员要面临的会计环境与会计处理对象也日趋复杂，因此会计职业判断能力是新形势下会计人员应具备的基本素质。应从以下几点加以培养和完善：

1、加强会计职业道德教育。会计职业道德，既是会计人员在本行业职业活动的规范，也是会计行业对社会所应负的责任和义务。因此，会计教育不仅要传授必要的技巧与知识，并且要灌输道德标准和敬业精神。现如今，会计职业道德教育主要集中在大中专院校的教育和会计人员的后续教育中，笔者认为应当多精选一些现实的社会道德案例穿插在课堂教学当中，不仅使会计教材具有浓厚的道德氛围，而且还可以增加学生的学习兴趣。

2、实行终身教育制。在与国际惯例接轨的过程中，会计涉及的领域和服务范围越来越广泛，这就对会计职业岗位提出了更高的要求。终身学习已经成为会计人员职业生涯的重要内容，在校期间的专业教育、上岗后的继续教育、完善的职业岗位考核体系以及贯穿始终的会计职业道德教育构成了会计人员终身教育的完整体系。所以，做好会计人员后续教育培训工作，以便于会计人员对与本职工作相关的理论知识有广泛的理解和认识，认真学习和掌握新制度、新准则，通晓企业管理、会计实务、税务知识等内容，增强职业判断能力，使得今后不论遇到什么事情都能积极的应对，迎刃而解。

3、注重会计社会实践。会计是一门技术含量很高的行业，良好的道德品质和优化的知识结构只是进行会计工作的必要前提条件，一切实际操作、现实问题都要通过会计实践活动才能体现出来。会计这个行业最忌讳的就是纸上谈兵，学校职业教育或继续教育必须要与社会实践相结合才能培养出合格的会计从业人员，理论与实践相结合是检验会计人员的唯一标准。所以，在加强会计人员道德教育和后续教育的同时，一定要切实可行的推行多参加实践活动的行动，比如到会计师事务所、企业或工厂等地实习，做到既有理论，又有经验，切合社会需求的培养出复合型会计人员。

四、结论

谨慎性原则已经成为我国会计理论和实务中一个极其重要的原则，但是从国内企业对谨慎性方法的运用来看，还存在较多的随意性与主观臆断性。对于这一原则的运用，我们既要正视谨慎性原则固有的弊端，采取有效的方法和措施来解决与完善相关问题。通过加强会计人员的培训和规范谨慎性方法的实施细则，来避免主观随意和“过度谨慎”；同时也不能忽视谨慎性原则在减轻冲突、避免诉讼风险和递延税收支付中的积极作用，进一步加大谨慎性原则的适用范围和运用力度，从而真正实现谨慎性原则在会计实务中的重要作用，推动企业经济的快速健康发展。

主要参考文献：

[1]黄娜.谨慎性原则在我国会计实务中的运用现状思考.新财经（理论版），2013.12.

篇2

文章编号：1004-4914（2016）03-094-02

如今在很多的领域都应用了多项目管理，并且也取得了很好的效果，这就为多项目管理在会计实务中的应用奠定了一个非常好的外部基础。而如何将多项目管理应用到会计实务当中，让其发挥出其最大的作用是当前必须引起重视的一个问题，在本文中，就针对多项目管理的相关概念以及特点进行了阐述，并且对我国的多项目管理在会计实务中的应用现状进行了探究，找到了其中所存在的问题，并且针对这些问题提出了对应的解决方案，希望能够通过这种方式为我国多项目管理在会计实务中的应用提供一定的参考价值，促进我国会计的发展。

一、多项目管理概述

（一）多项目管理概念

多项目管理概念主要是指对多个项目进行同时的选择、评估以及控制等各个环节的工作，通过这种方式能够让企业活动开展过程中大大提高项目管理效率，并且能够让各个项目之间的资源相融合，最终能够很好地达到资源最优配置的目的。多项目管理是一种典型的项目集群管理模式，一般来说，其可以分为两种管理方式，第一种就是项目群管理，也就是说将项目中具有共同特性的项目加以集群，再对这些群体进行统一式的管理，以此来创造大于个体项目综合的价值，在这种管理模式下，其能够为项目管理提供一个较好的管理模式，从而能够制定一个项目群管理的框架，缩小各个项目之间由于差异所存在的资源浪费，实现资源最优配置；第二种就是项目组合管理，在这里需要对企业的各类项目进行探究，让能够实现互补的项目将其组合在一起最终构成项目组合，再对这些项目组合进行管理从而能够让风险最大程度地分散，让企业遭受损失的概率大大减小，为企业带来更大的收益。

多项目管理相比于单项目管理来说，其不再是单单对一个项目进行管理，更为重要的是其项目之间加以组合从而能够让项目之间的资源加以调整，让其能够达到资源的最优配置，从而能够为企业带来更大的竞争力，其最先考虑的是企业需要达到的目的，然后针对这个目的找到其应该做的环节和步骤，再一步一步开展最终达到整体目的。

（二）多项目管理的特点

对多项目管理的方式进行研究，可以发现其主要拥有以下四个特点：

1.战略性：在开展多项目管理的时候，应该针对企业的当前状况制定其应该达到的目的，也就是说，其首要工作就是站在决策的层面上对公司的行为加以决策，最终制定一定的战略目标，这也就说明了多项目管理是具有战略性的。

2.动态性：多项目管理开展的过程并不是一层不变的，需要根据内外部环境的变化而随之变化，以此来保证多项目管理能够让各个资源更高地互相融合，让资源结构得以调整，最终实现资源的最优配置，实现企业的战略目标。

3.最佳资源利用率：多项目管理能够将项目之间的各种资源加以融合，并且根据各个项目中的资源所需情况加以分配，最终能够对资源进行协调合理分配，让项目之间实现最优组合，取得更大的利益，让资源利用率能够最优。

4.组合整合性：在传统的项目管理当中，项目与项目之间是分割的，这就导致各个项目部门之间很少有交流，这就让其整体不能够实现统一，而在多项目管理当中，其能够让各个项目加以结合，让每个部门都能够在统一的环境中工作，最终实现信息共享，并且提高整个团队的合作能力，实现有效的沟通。

二、多项目管理在会计实务中应该注意的问题

（一）降低成本，规避风险

将多项目管理应用在会计实务当中最为重要的作用就是降低项目所耗费的成本，这就需要在应用多项目管理的时候要将注意力大量地放在成本这方面，也就是说，在进行会计实务处理的时候，首先要对各个项目的成本有一个非常好的了解，然后在开展多项目管理的时候需要结合各个项目之间的成本情况来加以研究，以此来达到多项目的成本最低的目的。另外，单一的项目开展时候，在其会计实务处理的时候其风险是比较高，而通过在会计实务中应用多项目管理能够在很大程度上降低其风险，最终能够达到风险管理目的，为企业获取更大的利益，提高其竞争力。

（二）设立专门的多项目管理经理

就会计实务处理而言，其有一定的专业素质要求，而在开展项目管理的时候，其也需要根据外部情况对项目管理有一个较好的调整，这也就是说，多项目管理也需要专业性人才来针对其加以管理。所以在开展多项目管理的时候，应该设立专门的多项目管理经理，让其针对多项目管理做出一个较好的管理决策，最终提高其管理水平，也为企业的多项目管理在会计实务中的应用打造一个优秀的管理团队，让多项目管理能够在会计实务处理中发挥出其最大的作用，为企业带来更大的竞争力。除此以外，在会计实务处理中应用多项目管理的过程中还需要不断地对其相关会计处理人才进行培训，这是由于社会的发展非常得快，其外部环境总是在不断地变化，所以需要对多项目管理在会计实务中的应用技能进行更新，以此来提高多项目管理水平，提高会计实务处理能力。

（三）加大对多项目管理在会计实务中的重视程度

虽然近几年来，很多的企业认识到了多项目管理在会计实务中的重要性，也加大了对其在企业会计实务中处理的应用，但是总体来看，我国对多项目管理在会计实务中的重视程度还比较低，这就让多项目管理在会计实务中的处理造成了很大的阻碍作用，而多项目管理体系也不够完善，最终导致了多项目管理的整体水平较低。与此同时，对多项目管理在会计实务中的重视程度不够也会让多项目管理在其真正应用中所能够遵循的相关理论非常少，这都是由于对多项目管理在会计实务应用的重视程度不高，所以对其的相关理论研究也非常少而造成的，这就严重阻碍了我国多项目管理在会计实务中的应用，让其发展停留在一个阶段，不能够大幅度地得以提升。

三、多项目管理在会计实务中的应用对策

（一）优先级管理

在多个项目的情况下，其中肯定会有等级的区分，也就是说项目有的非常重要需要紧急开展，而有的则可以将其放一放，所需要的时间较长，所以在对这些项目进行会计实务处理的时候，应该注重优先级管理，根据项目的重要程度以及其紧急程度来进行层次划分，再对其进行划分之后，能够根据各个项目的优先顺序来对资源进行合理的分配，通过这种方式能够让项目在实行的时候能够遵循每个项目的实现原则进行，最终能够提高项目管理水平以及会计实务处理水平。但是与此同时，对于有的项目来说，是不需要进行优先级排序的，其能够直接开展风险管理，无论将其插在任何中间都是可以的，这都需要依照企业的整体战略目标以及项目的具体情况来实施进行。

（二）利用相关者的综合分析

在对多个项目进行会计实务处理的过程中需要看到其中各个项目之间的利益关系是非常复杂的，需要对其加以探究从而找到各个项目之间的利益关系，也就是说，要看到会计实务处理过程中各个项目的利益者的主次区别，也就是说要根据项目的特性区分出主利益者与次利益者，然后再根据不同的利益关系制定不同的项目管理政策，另外，在制定项目的启动时间会计处理的时候也应该注重相关者的利益关系，不能够将各个不同利益层面的项目同时开展。

（三）注重组织结构的安排

会计实务的多项目管理应用处理过程中，应该注重组织结构的安排，也就是说，在多项目管理的过程中，需要设立不同层次的组织结构，其主要是针对多项目管理中的不同职责所设立的，所以在开展会计实务处理的时候应该注重组织结构的安排，针对不同的组织结构设定不同的会计处理方式，同时也应该注重对其中权责一致的会计监督情况，并且在最终的会计处理结果中加以反映。除此以外，还应该设立专门的会计实务中应用多项目管理的职位，让其能够对其进行专业化的处理，最终提高多项目管理水平，并且提高企业的会计实务处理水平。

（四）建立并且完善项目管理信息系统

企业在开展会计实务处理的时候，需要依据相关的项目管理信息，通过对这些信息进行整理以及相关的处理，最终能够得出会计处理结果，所以在应用多项目管理的时候，应该建立并且完善项目管理信息系统，使其能够在最大程度上让项目管理信息发挥作用。与此同时，完善的项目管理信息系统能够大大地提高会计实务处理水平，让其能够迅速地找到相关的信息并且对其加以处理，而在这个过程中，也需要借助计算机等各种工具，让其能够很好地让项目管理信息系统化，最终提高整体的项目管理水平，实现项目信息化管理，提高会计实务处理水平。

四、结语

篇3

关键词：新会计准则 公允价值 会计实务 应用

中图分类号：F234 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2013）01-168-03

财政部于2006年2月15日了包括1项基本准则和38项具体准则的新会计准则体系，并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施。此次新会计准则中涉及会计要素计量的有很多，其中不同程度地应用了公允价值计量模式，涉及债务重组、非货币易、投资性房地产、非同一控制下的企业合并等范围。虽然这次大范围使用公允价值是新准则的一大亮点，也是我国会计准则与国际会计准则接轨的标志。但是，由于严格的限制条件和我国市场体系的不完善，公允价值的应用效果仍不够明朗。本文通过对公允价值一些有关问题的分析，使人们对公允价值有一个全面清醒的把握，既不要对公允价值盲目地抱乐观的态度，也不要对新准则失去信心，同时对公允价值计量的缺陷提出相应的解决办法。

一、我国现阶段应用公允价值的必要性和局限性

（一）我国现阶段应用公允价值的必要性

1.公允价值符合决策有用观的财务报告目标。我国企业财务报告的目标，是向报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，以帮助财务报告使用者作出经济决策。在决策有用观下，会计信息更多地强调相关性，会计计量在坚持历史成本外，会较多地采用除历史成本之外的其他计量属性。在这种情况下，公允价值的应用就显得十分必要了，特别是随着资本市场的快速发展及其在资源配置中主导地位的确立，社会对财务信息决策有用性的要求也越来越高，也就促使公允价值的应用获得了更大的发展空间。

2.公允价值符合会计的配比原则。企业收益的计算是通过收入与相应的成本、费用配比计算出来的。一方面，按照原来的会计准则，收入与成本、费用在计量的属性方面不配比，收人是按现行市价计量，成本、费用却是按历史成本计价。而在现行的公允价值计量下，收益是现时收人与按公允价值计算的成本、费用配比的结果，因而更能体现配比原则。另一方面，公允价值计量在计量资产负债表中的资产和负债项目价值的同时，也反映出公允价值变动所造成的利得和损失，体现了企业的真实收益。因而，公允价值更符合会计的配比原则。

3.公允价值满足会计信息质量要求。会计信息要于决策有用，必须具备两种主要的质量，即相关性和可靠性。相对于历史成本，公允价值更多地反映了市场对企业资产或整体价值的评价，更具有相关性。企业在涉及到金融工具等新产品时，公允价值能反映市场对直接或间接地隐含在金融工具中的未来现金流量净现值的估计，有助于会计信息的使用者对未来做出合理的预测，并有利于验证其以前所作预测的合理性，更具有可靠性。公允价值的本质是真实与公允并存，是市场的无偏定价，同一会计主体各个会计期间以及不同会计主体之间，计量技术往往是一致的，这使得会计信息的可比性、一致性、及时性也大大增强。

4.公允价值有利于资本保全。实物资本维护理论认为，资本是企业的实物生产能力或经营能力或取得这些能力所需的资金或来源。企业为了维持简单再生产，满足扩大再生产的需要，必须使生产过程中耗费的能力能够得到补偿。若企业耗费的能力采用历史成本计量，其补偿只是一个名义货币购买力，一旦物价上涨，相同的金额将购不回原来相应规模的生产能力，企业的实际生产能力将会萎缩。若企业耗费的生产能力采用公允价值计量，按现行市价或未来现金流量现值计量， 则代表的是实际货币购买力，即使是在物价上涨的经济环境下，相同的金额也能购回与原来规模相应的的生产能力，企业的资本得到保全，企业的生产将在正常的状态下持续下去。采用公允价值作为计量属性，符合实物资本维护的理论。在以公允价值进行初始计量与后续计量的情况下，各要素的价值表现能够不断地反映现实中变化了的资产价值，更好地保全资本。

（二）我国现阶段应用公允价值的局限性

1.公允价值很难准确计量。公允价值的认定有3种方法：（1）资产或负债等存在活跃市场的，活跃市场中的报价即为其公允价值；（2）不存在活跃市场的，参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参照实质上相同或相似的其他资产或负债等的市场价格确定其公允价值；（3）不存在活跃市场，且不满足以上两个条件的应当采用估值技术等确定公允价值。

通过活跃市场交易价格的方法取得公允价值的难度最小， 但在特殊情况下也会出现有失公允的现象：如关联企业之间的交易价格，势必影响公允价值的可靠取得。使用同类项目的市价作为公允价值，同类项目的确定带有较强的主观性。应用估价技术确定公允价值，由于在不同的市场环境中，市场信息的真实性难以辨认，而且不同投资者与管理当局对投资的期望报酬率、未来现金流量的估计不完全相同。这些都导致在具体的技术操作上难度较大，从而增加公允价值计量的难度。

2.利润操作问题。由于资产、负债项目的公允价值变动计入当期损益，直接影响企业的全面收益，随着公允价值计量属性的进一步应用，加之公允价值一定程度上存在的估计、假设和判断，一些企业就会利用公允价值计量模式人为操控利润。例如在非货币性资产交换中，甲公司和乙公司存在业务往来，现甲乙两公司经协商，甲公司把其账面价值10万元的资产以15万元的价格交换乙公司账面价值也是10万元但公允价值被高估为15万元的无形资产。通过资产置换及人为高估公允价值，双方都达到了调高账面利润的目的。

3.信息成本较高。运用公允价值进行会计计量，要求企业会计人员在每个期末分析各方面因素，对资产和负债的公允价值做出认定，该过程将会增加企业的信息成本。目前，我国在实务中对公允价值的确定，除了在活跃市场中有报价的资产或负债之外，其他不存在活跃市场的资产或负债在使用公允价值时，则需根据会计师事务所的评估等技术手段来确定，这样一来，使用公允价值的信息成本就变高了，取得其资料、数据的难度较大，而且还增加了报表的准备成本。

4.非有效市场下出现的问题。由美国次贷危机引发的金融危机加剧以来，市场所固有的许多规则和模式被打破了。一些财务报表编制者围绕着会计中的公允价值问题不断向国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会提出责问和修改要求。一些学者认为公允价值的使用在报表使用者和编制者之间加剧了信息不对称，违反了稳健性原则。公允价值在本次金融危机中遭到的批评相应集中在公允价值会计和公允价值计量两个不同方面。在公允价值会计方面，一些金融机构认为在螺旋式下跌的市场上，以公允价值计量某些金融工具会使市场持续失去信心，陷入恶性循环。因此他们呼吁通过金融资产重分类的方法，使一部分金融工具摆脱公允价值计量的束缚。在公允价值计量方面，大量报表编制者、审计师和使用者都认为目前国际财务报告准则中为公允价值计量提供的指南严重不足，尤其对目前市场不再有效的情况没有适用的专门指南。

二、我国公允价值在实务中的具体应用

2007年1月1日起，新会计准则在我国上市公司率先实施。两年来，公允价值在上市公司的应用效果如何，公允价值这一新鲜“血液”的加入又给上市公司带来些什么呢？下面参考2007年和2008年两年的年报中的有关数据做一分析。

（一）我国公允价值在上市公司应用后的情况

截至2008年4月30日，沪市共有853家公司披露了2007年年报。通过对年报进行分析，2007年共有199家上市公司发生了公允价值变动损益，占上市公司家数的23.4%，其中145家上市公司产生公允价值变动收益，总额为177.95亿元，占全部沪市上市公司全年利润3819.04亿元的4.66%，54家上市公司发生公允价值变动损失，总额为38.72亿元，占沪市上市公司全年利润的1.01%，两者合计为收益，金额为139.23亿元，占沪市上市公司全年利润的3.646%。

截至2009年4月30日，沪市共有861家公司披露了2008年年报。通过年报进行分析，2008年共有230家上市公司发生了公允价值变动损益，占上市公司家数的26.7%，其中194家上市公司产生公允价值变动收益，总额为185.6亿元，占全部沪市上市公司全年利润4656.87亿元的3.99%，36家上市公司发生公允价值变动损失，总额为370.2亿元，占沪市上市公司全年利润的7.95%，两者合计为损失，金额为184.6亿元，占沪市上市公司全年利润的3.964%。

通过对以上数据的总体分析，可得出如下结论：首先，从发生公允价值变动损益的上市公司数量上看，2008年比上年同期增加了31家，公允价值影响的范围进一步扩大。同时，发生公允价值变动收益的上市公司数量有所上升，比上年同期增加了49家。其次，从发生公允价值变动损益的上市公司金额上看，公允价值变动损益对利润的影响不大，但占净利润的比重已有上升趋势，说明公允价值对企业的影响已经开始显现。2007年上市公司发生公允价值损益为净收益139.23亿元，而2008年发生公允价值损益为净损失184.6亿元，主要原因是受资本市场影响，上市公司所持有的金融资产大幅缩水，造成公允价值变动损益出现了“扭盈为亏”的现象。另外，通过对比2007年与2008年发生公允价值变动损益的上市公司数目和金额来看，二者形成巨大反差，即发生公允价值变动收益的上市公司数目在增加，但收益金额占净利润的比重在下降。与此同时，发生公允价值损失的上市公司数目在减少，但公允价值变动损失金额占净利润的比重增长很快， 说明2008年在国际金融危机的大背景下对于大多数上市公司来说是异常严峻的一年，特别是对一些持有金融资产比较多的企业造成了重大影响。

（二）我国公允价值在上市公司应用情况的分析

采用公允价值计量模式后，总体上看，公允价值的应用提高了上市公司的经营业绩， 尤其是新会计准则实施的第一年，有相当数量的上市公司利用公允价值达到了扭亏为盈的目的。但另一方面，公允价值对于上市公司是一把双刃剑，由于外部金融环境、行业政策、突发性事件等因素的变化，公允价值的波动性又使上市公司利润产生了较大的波动，一些较大程度上使用公允价值的上市公司在第一年大幅盈利的同时，第二年在金融危机的影响下却深受公允价值下降带来的利润受损之苦。可见慎用公允价值是十分必要的一项原则。从投资者角度来看，也要正确看待和理性分析年报中有关损益指标。新会计准则实施后以往的会计处理方法发生了一些变化，过去一些不能计入利润的收益现在可以计入，这些变化在一定程度上为部分公司“粉饰”报表带来了便利，因此，上市公司的估值方法体系也随之发生较大变化。而且，整个市场的环境也在发生着瞬息万变的变化，如2008年爆发的金融危机就是我们所始料未及的，所以投资者在阅读年报和评估上市公司投资价值时，不能简单地考虑业绩增加了多少，而是应该深人分析公司的基本面及其成长性，从深层次把握上市公司的业绩状况。要着力关注债务重组、非货币性资产交换、金融工具以及投资性房地产等引入公允价值后对上市公司利润的影响，除了要看主营业务收入、利润总额、净利润、每股收益、净资产收益率等指标外，还要注意现金流量、扣除非经营性损益后基本每股收益等指标，以识别一些上市公司利用新会计准则有目的地调控业绩的情况。总的来说，公允价值的介入更加关注上市公司的成长性和可持续性发展。

三、我国应用公允价值的建议及创新

（一）我国应用公允价值的原则及具体措施

1.建立成熟有效的市场环境。公允价值是市场经济的产物，公允价值的“公允”要求一个活跃、流动、健全的市场提供公平交易价格， 如果缺乏这样的市场， 就需要通过评估或判断未来现金流量的折现等方式来获取公允价值。在我国应用公允价值，首先，要积极培养各级市场，获得客观市价，虽然公允价值并不等于市场价格，但市场价格毕竟是客观的，可靠程度最高，也是最简便的公允价值来源。其次，要加快各种金融价格市场化进程，为金融衍生品公允价值计量的实施提供条件。

2.提高会计人员专业水平和职业道德素质。会计人员素质的提高是使用公允价值模式的保证。这里的素质不仅包括专业水平，也包括职业道德，应尽快出台准则的相关指南，并大范围开展专业培训，努力提高专业人员素质。此外，在加强诚信道德建设的同时，加大对专业人员违规行为的处罚力度。

3.防范操纵利润。新会计准则的实施，使会计政策的选择权加大、专业判断的事项增多，也导致会计人员滥用会计准则的机会增大。如何限制和防止操纵利润，是十分重要和迫切的问题。笔者认为监管部门应尽快制定一个具体的实施指南，给公允价值的定性和定量制定一个明确标准，使公允价值计量标准不会出现太大差异。可以从总体上规定公允价值计量范围，但在具体的会计业务上，可以有针对性地使用，这是国际上通行的作法。同时要注意会计准则与审计准则的一致性，中注协已了《注册会计师审计准则第1322号—公允价值计量和披露审计》指南，所以也应考虑制定公允价值计量和披露方面的会计准则。另外，还要建立有效的公允价值信息披露机制，以有效遏制利润操纵等不法行为。

4.选择性地允许使用公允价值。公允价值计量使用范围不断扩大，已成为一项基本的计价理念。但是在本次制定完成后的我国会计准则体系中，公允价值的运用仍然是比较有限的，只有在准则中明确规定可以使用公允价值计价的项目才可使用公允价值进行计量。因此，有关部门和单位应进行协调，明确新会计准则的相关事宜，以利于新会计准则的正常运用。

（二）我国应用公允价值的创新构想——建立第三方评估团体

就资产评估而言，既能够解决市场不充分情况下，如何确认公允价值的难题，也能够为公允价值计量的客观真实提供强有力的技术支持。资产评估和会计之间的关系正变得日趋密切，而这种业界合作的最大推动力，来自于目前向“公允价值”会计的逐渐转化。在我国新会计准则体系适当引入公允价值计量之后，资产评估业也必将加强与会计合作方面的工作。在我国目前的环境下，行之有效的一种创新方案就是建立第三方评估团体。所谓第三方评估团体，就是指由一定数量和不同类型的专家和专业人士组成的从事资产评估活动的机构，其资产评估活动服务于资产业务的需要，而不服务于资产业务当事人任何一方的需要。

1.建立第三方评估团体的必要性。在公允价值确认的三种情况中，除“资产或负债等存在活跃市场的，活跃市场中的报价即为其公允价值”这种情况外，其他的不存在活跃市场的资产或负债要通过估值技术等手段获得公允价值。因而，建立第三方评估团体就十分必要。资产评估是由专门机构和人员通过对资产某一时点价值的估算，确定其价值的经济活动。专业评估的独特属性能够为公允价值计量的客观真实提供强有力的技术支持，主要表现在以下两个方面：一方面，专业评估的专业属性为公允价值计量的客观真实奠定了基础。首先，这些资产评估机构形成专业分工，使得评估活动专业化；其次，评估机构及其评估人员对资产价值的估计判断，都是建立在专业技术知识和经验的基础之上。所以，这种估计是一种专业判断，是按照一定准则和程序所揭示的现实价值最可能的值或值域区间。虽然市场上同一物品在同一时点、不同地点，对于不同的买家或卖家，其现实价值可能不同；实践中注册评估师对同一资产的现实价值估值也带有主观成分从而造成差别，但只要在一定范围内，就属于正常现象，这也是市场均衡的客观形式。而且这种差别一般并不影响到相关经济行为的当事人依据评估结果对经济行为作出取舍安排。另一方面，专业评估的独立属性提高了评估意见的公正性。独立性是资产评估的基本特征，也是资产评估的灵魂。独立性原则的要旨是使注册资产评估师免于利益冲突，从而奠定正直与客观的执业基础。资产评估是按照公允、法定的准则和规程进行，评估人员是专职执业，且是与资产业务没有利害关系的第三者。因此，资产评估活动服务于资产业务的需要，而不服务于资产业务当事人任何一方的需要。

2.建立第三方评估团体的可行性。目前我国资产评估行业经过十多年的发展，资产评估行业得到了快速发展，队伍不断壮大，素质不断提高，执业准则和管理制度不断完善，业务领域和服务对象不断扩大，社会监督作用日益增强，国际交流与合作进一步加强，已经进入到全面提高行业理论和实践水平的新阶段。中国会计准则的国际趋同，更进一步向评估界发出了一个清晰的信号，此次新会计准则中公允价值的大量应用就为我国资产评估行业提供了一个契机，无论从实务还是理论方面，继续深入加强与会计界的协作，促进会计工作对评估结论的引用，推动会计行业与评估行业的合作，实现评估界与会计界的良性互动都是十分重要和迫切的。现时，随着业务领域和服务对象的不断扩大，在公允价值将被广泛应用的今天，公允价值评估业务被纳入资产评估范围是十分可行的。

综上所述，面对现实，公允价值计量模式全面推广与应用还受诸多内外部环境的影响，其本身还有一些缺陷与难题需要解决。但是，公允价值体现了我国会计准则国际趋同的大趋势，因此要适度、稳健、有限和慎重应用。我们相信，随着我国市场经济的不断成熟，计量技术的日臻完善，公允价值计量的理念会逐渐深入人心，公允价值在实务中的应用也必将逐步走向成熟。

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[关键词] 谨慎性原则 会计实务 应用

一、谨慎性原则在资产减值中的运用

资产减值准备包括存货减值准备、金融资产减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备等。

(1)谨慎性原则在存货减值准备中的运用:在会计期末,存货按成本与可变现净值孰低计量,当成本低于可变现净值时,存货按成本计量;当成本高于可变现净值时,存货按可变现净值计量。当存货的可变现净值跌至成本以下时,表明该存货给企业带来未来经济利益低于其帐面金额,应将这部分损失从资产中扣除,计入当期损益,否则会出现虚增资产的现象。

(2)谨慎性原则在固定资产减值准备中的运用:由于当今科学技术的日新月异,新技术、新工艺的不断使用,使得固定资产在使用过程中不仅有有形损耗(自然磨损),还有无形损耗(技术陈旧引起的减值)。因此企业应当在期末或者至少在每年年度终了,对固定资产逐项进行检查,如果由于市价持续下跌,或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致的可收回金额低于帐面价值的,应当按可收回金额低于帐面价值的差额作为固定资产减值准备。借记营业外支出,贷记固定资产减值准备,这样在报表中反映出来,使 虚增的资产和损益都得到了真实的反映。

(3)谨慎性原则在无形资产减值准备中的运用:计提无形资产减值准备是会计核算制度根据会计形势发展的需要,特别是近期上市公司通过收购关联方的无形资产交易来达到转移资产或增加收益的情况下,该项规定的出台就显得相当的必要。由于无形资产较大一部分系新技术、新发明等更新周期较快的技术产品,其更新周期相对于其他实物资产来说更短一些,无形资产入帐时估计的摊销年限较难准确确定,因此无形资产减值准备的计提就显得尤为重要。同时无形资产计提减值准备时计入营业外支出不仅夯实了资产,也防止了利润的虚增。

二、谨慎性原则在借款费用资本化金额确认中的运用

会计制度对为购建固定资产而发生专门借款的借款费用资本化金额给予了严格的界定,当同时满足以下三个条件时,企业为购建某项固定资产而借入的专门借款所发生的借款费用才能开始资本化,三者缺一不可:(1)为购建固定资产的资产支出已经发生;(2)借款费用已经发生;(3)为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。对借款费用暂停资本化的条件也作了明确的规定,当中断的原因为非正常的中断而不是正常的中断,并且中断的时间较长(连续超过3个月以上)。对利息资本化金额的限额的规定(即每期允许企业资本化的利息金额应当以当期实际发生的利息为限,不得超过当期专门借款实际发生的利息金额)。可见长期以来不少企业把以购建固定资产的名义借入的款项不正确进行固定资产资本化,而将发生的利息全部计入固定资产成本或全部计入财务费用的情形将会得到有效的控制,这对真实反映企业当期会计利润和正确反映固定资产的价值起到积极的作用。

三、谨慎性原则在债务重组中的运用

在市场竞争激烈的情况下,一些企业可能因为经营管理不善或受外部各种因素的不利影响,导致盈利能力下降或经营发生亏损,资金周转缓慢,出现暂时的资金短缺,难以按期偿还债务,这就需要进行债务重组。企业会计制度规定,无论是债权人还是债务人,均不能确认债务重组收益,发生的重组损失,计入当期营业外支出。在附或有支出的情况下,我国会计制度采用了谨慎的做法,在债务重组日,债务人将或有支出包含在将来应付金额中,据此计算应计入资本公积的金额。在重组日,应将重组债务的帐面价值与含有或有支出的将来应付金额进行比较,大于部分作为资本公积。债务重组的帐面价值为含有或有支出的将来应付金额,在或有支出实际发生时,作为减少债务的帐面价值处理。如果修改后的债务条款中涉及到或有收益的,或有收益不包括在债权人的将来应收金额中,待或有收益实现时,直接计入当期财务费用。由此可见,无论是债务重组收益还是确实无法支付的债务都计入“资本公积”,不再计入企业的损益,使企业的会计利润更接近真实水平,计算利润时谨慎性更强。

四、谨慎性原则在或有事项确认中的运用

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【关键词】高职教育；外贸会计实务；教学方法

外贸会计是会计工作的重要组成部分，直接关系到国家财政经济政策的贯彻落实和外经贸事业发展与改革的大局。目前，我国拥有外贸企业70万家，从业人员8000万人，其中会计人员几百万人，随着外经贸的发展，对会计人员的专业素质提出了更高要求，因此外贸会计人才的培养已成为高职院校教育的重要任务，如何将学生培养成高素质、高技能型会计人才，我认为有必要对教学方法进行研究，运用良好的教学方法，让学生学会学习，学会做人，学会做事。

一、研究高职外贸会计实务教学方法的必要性

外贸会计实务尽管遵循的也是企业会计准则对会计要素的确认、计量和报告的规定，但外贸会计因其特殊的资金流转、货物流转、交易结算以及出口退税等环节，形成了有别于其他行业的会计特点，其一，涉及大量的国际贸易实务知识；其二，需设置记录外汇业务的复币式账户；其三，需进行汇兑损益的会计处理；其四，涉及较多的税收知识；其五，涉及常用的国际金融知识；其六，涉及相关的海关管制知识。基于以上特点，教师应具备丰富的国际贸易实务知识和扎实的会计专业知识，在教学中必须理论联系实际，融会贯通，采用切实有效的教学方法展开教学，因此，教师在选择教学方法时，应注重以学生为主体，充分发挥学生学习的积极性与主动性，引导学生积极主动地获取知识，从而培养学生发现问题、分析问题与解决问题的能力。

二、正确选择教学方法

俗话说：“教学有法，教无定法，贵在得法。”从事高职会计教育教学工作十余年，笔者一直对教学方法在做一些思考和尝试，希望能通过多样的教学方法唤起学生的学习兴趣，使学生能将所学的理论知识与实际相结合，能够学以致用，对于外贸会计实务这门课程，笔者认为在选择教学方法时应把握如下基本的理念。

1.以启发式教学作为教学的指导思想。在学习外贸会计课程之前，学生已经掌握了内贸企业的会计核算知识，因此在会计核算上有一定的基础，在教学中应引导学生通过已有的会计知识在学习中自己发现问题，培养学生分析问题和解决问题的能力，教师在教学中应调动学生的学习积极性，围绕问题展开教学，注重引导学生如何思考，培养学生的思维能力。

2.充分利用项目任务驱动引导教学。项目任务驱动引导教学是指教师根据教学内容，打破“章-节”顺序进行讲授，而是以“任务”为主线，以“项目”为模块，以学生为主体，教师为主导来组织教学，培养学生良好的协作沟通与合作意识。

3.每次课将采用基于工作过程的六步法展开教学，即咨讯、计划、决策、实施、检查和评价，对于每个步骤可选择适当的教学方法，教学方法也可依据课堂气氛、课堂环境的变化做相应地调整，实践证明，教师采取多样化的教学方法，可以激发学生的学习兴趣，获得较好的教学效果。

三、灵活应用教学方法

外贸会计实务课程要求学生能运用会计的基本核算方法，熟练地处理外贸企业发生的各项经济业务，要很好地达到这一教学目的，笔者认为教师应精通专业知识，善于抓住学生的学习心理，精心设计课堂教学的每一个阶段，灵活应用多种教学方法。

1.讨论式教学法。讨论式教学法要求在教师的精心准备和指导下，为实现一定的教学目标，启发学生就特定问题发表自己的见解并展开讨论，可以激发学生的学习兴趣，培养其独立思考能力和创新精神，在咨讯、计划、决策阶段可采用这种方法。

2.案例教学法。案例教学法是在学生学习和掌握了一定的会计理论知识的基础上，通过剖析会计案例，让学生将所学的理论知识运用于具体的经济业务中，以提高学生发现、分析和解决实际问题能力的一种会计教学方法。在课堂教学的实施阶段，可以采用这种教学方法。

3.对比教学法。对比教学法就是指在教学中，将一些具有某种联系和区别的教学内容放在一起进行对比分析，找出其相同和不同之处，使学生在明确了一个内容之后能够自然地联想到另一个内容，并能自行理解和掌握，从而达到预期的教学目的。《外贸会计实务》课程和学生已经学习的《财务会计》和《商业会计》课程的有些内容是相通的，因此在该课程的学习过程中可以由学生自己进行对比总结，找出外贸会计与内贸会计在核算上相同的地方，对于不同的地方提出问题，进而自主思考应该如何解决外贸会计中出现的问题，教师由此再展开教学，可以收到较好的教学效果。在实施、检查和评价阶段可采用这种教学方法。

4.讲授讨论法。讲授讨论法是将讲授和讨论有机地、巧妙地相结合的一种方法，既不同于一味的讲授，也不同于满堂的讨论，讲到或讲完一个小知识点，马上提出相关的问题引导学生思考并进行回答，各抒己见，这样就减轻了学生对理论教学的枯燥感，有利于培养学生的学习兴趣和语言表达能力，也有利于形成活跃的课堂气氛，对教师而言也是一个很好的信息反馈的环节，在检查、评价阶段可采用这种教学方法。

5.项目教学法。项目教学法是以项目任务为教学单元，让学生运用已有技能和知识，通过完成一个完整的项目任务而进行的一种教学方法。比如外贸会计实务中在学生已经学习了出口商品国内购进业务、出口商品加工业务、出口商品销售业务的核算之后，教师可以给出一套具体的完整的出口商品经营业务作为一个项目任务让学生完成，这样可使学生将零散的知识融会贯通，在完成任务的过程中体会知识的连贯性，培养学生分析问题与解决问题的能力。

我们要培养具有良好职业道德，扎实的理论基础和较强的实际操作能力的外贸会计人才，教师的教学非常重要，选择与应用教学方法要根据各方面的实际情况统一考虑，万能的方法是没有的，只依赖于单一的教学方法也是有缺陷的，每位教师都应当在透彻领悟教学内容的基础上，恰当地选择和灵活地应用教学方法，表现自己的教学艺术和形成自己的教学风格，通过教学让学生学会学习，学会做人，学会做事，成为真正的外贸企业优秀的会计人才。

参考文献：

[1]李凤亭,余恕莲.对外经贸会计实务[M].中国商务出版社,2010.

[2]朱丽娟.外贸会计教程[M].科学出版社,2004.

[3]姜大源.当代德国职业教育主流教学思想研究[M].清华大学出版社,2007.

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[关键词]新固定资产准则；固定资产实务；会计职业判断

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2015.08.011

[中图分类号]F230 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2015）08-0018-01

2006年2月15日，财政部颁布了包括1个基本准则和38个具体准则在内的新企业会计准则体系，到目前已经有差不多10年的时间了。在新会计准则在日常会计工作的实际应用中，笔者体会到新准则核算指导思路更加注重原则上的判断，不是硬性规定各种条条框框，而是给了财务人员很大的职业判断空间。尤其比较突出的是企业会计准则第4号 固定资产在固定资产的确认、计量、核算等方面发生了较大的变化。

新能源发电企业的资产结构特点是短期投入金额较大，建设期较短，运营期比较稳定且时间较长，资产中固定资产占全部资产的比重在90%以上，后续的流动资产增减以日常维护费用为主，人工成本从绝对数和相对数来看占成本比例较低，一般是2%左右，折旧费是日常生产成本的主要成本，生产成本中以折旧为代表的固定成本占绝大多数，变动成本相对小。因此，固定资产的日常维护管理是新能源发电企业的主要工作，尤其是维修费用对利润情况具有重要的影响。

1 固定资产的定义

固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。

如果是在原有的固定资产新增加的固定资产，除必须符合上述两条要求外，还必须同时满足固定资产准则第四条下列条件的，才能予以确认：（1）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；（2）该固定资产的成本能够可靠地计量。

2 新固定资产准则分析

新的准则对固定资产的确认打破了以前按金额2 000元区分的界限，新能源发电企业中一般把整个风力发电机中的发动机、齿轮箱等主要设备统一在一个风力发电机名下，不单独把其中功能系统如发动机的发电系统、齿轮箱的变速系统、远程通讯控制系统等单独定义为固定资产。由于风力发电设备一般可以连续使用超过15年，日常对风力发电设备进行维护保养或简单的技术改造的支出费用是资本化，还是一次性费用化计入当期维修费，在实际的会计工作中是增加固定资产还是一次性计入费用，每个会计人员都有独立判断空间，有很大的讨论余地。如发现某个设备日常使用有危险性，为了保护人员安全，在该设备上安装了防护设备，该笔费用是应该费用化还是资本化呢？还有为了使某个设备运行更稳定、更易于操作，增加了一些保护监控的部件，这个事项是简单作为新增固定资产或简单作为固定资产的零部件维修费用化呢？据笔者了解，目前，企业一般的会计处理是把该事项按新增固定资产或增加固定资产原值进行会计处理，这其实是延续了以前对固定资产确认按金额判断的老的思路，即以金额大小以及占原有固定资产金额比例，作为修理费属于原值增加或计入成本的判断标准。但笔者认为，类似这种事项按照新固定资产准则的定义，应该计入修理维护费。虽然这几项业务基本符合固定资产是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年度和该固定资产的成本能够可靠地计量的条件，但笔者认为，不符合与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业这个条件的不能资本化。因为新购入的设备和改造只是对原有固定资产的生产稳定性的加强和改善，新设备和改造并没有使经济利益流入企业的金额发生质的变化，也就是在增加该设备后流入企业的经济利益没有增加。

新固定资产准则指南对日常固定资产的后续支出是这样规定的：“固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。固定资产的更新改造等后续支出，满足准则第四条规定确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第四条规定确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益”。其中，第四条就是指与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业，由于新增加的部件或改造只能是保证现有的新能源发电设备运行正常，虽然投入的价值有的时候比较巨大，远远超过万元，但笔者认为，只能费用化，不能资本化。除非新增加的部件和改造使该设备有质的飞跃，生产效率和水平有本质的提高，这样才能使投入的金额资本化，符合与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业的原则。笔者认为，这里的经济利益是增量经济利益的概念。为什么说是增量经济利益的概念呢？假设我们只有一台发电机，额定1天可以生产1kWh电力，为了保证该设备正常发电，有可能累计几年下来支出的费用远大于这台发电机的原购入金额，但只要该设备还是只能1天生产1kWh电力，以前所有的支出只能费用化，不能资本化确认固定资产。这就有违会计固定资产准则的基本原理，以技改或新购资产的名义美化当期利润情况，给新能源企业以后年度的利润增加了成本，粉饰了当期利润，给企业所有者以及管理层提供了失真的财务信息，低估了新能源行业日常修理费的实际金额，进一步降低了企业决策的准确性。在实际业务中，如何区分技改和维修确实是困扰会计人员的一个重要问题，如何更加准确地加以把握确实值得进一步讨论。

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关键词：分岗学习；中职会计；会计实务

1.分组分岗协作学习的实施

（1）课前进行分组分岗，可由学生自由进行组合，因学生为职高二年级学生，相互之间比较了解，他们自己会选择优势互补的同学，这样可保证每组的实力基本均衡，以保证各小组之间的竞争不会出现一边倒现象，可以提高学生的积极性。

（2）教师分配岗位角色，并制定各岗位职责如表1。

（3）教师对销售业务的相关知识进行讲解，讲解销售业务涉及的相关知识点，重点讲授与销售相关业务的会计分录的编制。

（4）教师对销售业务在实际工作的流程进行分析，销售业务的一般流程如下。

销售订单-销售发货-销售开票-出纳收款-会计编制记账凭证-财务主管审核记账凭证。

（5）教师通过PPT图片展示各类原始凭证，让同学们认识销售业务中涉及到的相关原始凭证，并要求学生能够理解各类原始凭证的含义。

（6）教师讲授如何根据原始凭证编制记账凭证，举例讲解并进行示范，示范时着重提醒学生编制记账凭证时应注意会计科目、金额、借贷方向三要素不能出现任何错误，同时让学生注意记账凭证日期、编号、附件张数、摘要、画线注销、合计金额、制单等项目的填写，任何一处均不能有错误或者遗漏，注意培养学生严谨的工作作风。

（7）教师分配任务：给出几张销售相关的仿真度较高的原始凭证，由财务主管组织相应的小组岗位成员按照各自的职责完成相关会计凭证的填制、传递和审核。同时为提高学生学习的积极性，各小组之间可以采用竞赛的形式，又快又准完成任务的小组成员均可获得加分，培养学生的进取精神和团队合作精神。

（8）要求各小组成员当堂对课堂表现以及任务完成情况进行自评、组评，教师针对个别小组或个别学生的情况进行简单评价。对于表现突出的小组进行表扬，同时可以展示一下优秀小组的完成结果。对暂时落后的小组要进行鼓励，提高他们的自信心。同时对分组学习过程中出现的问题和容易出错的地方进行分析和讲解，以促进全班学生共同提高，最终提高全体学生的会计技能。分组学习评价表如表2。

评价分A、B、C、D四个等级，评价标准如下：

序号1-3项：A：完全掌握B：掌握但不熟练C：简单了解

D：一无所知

序号第4项：A：积极参与 B：比较主动参与 C：被动参与 D：基本不参与

（9）课后教师结合每组完成任务的结果和上课巡视、课堂回答问题等情况再进行全面综合的评价，作为平时成绩的考核等级在册并适时进行公布，提高学生的重视度，以促进学生进一步的提高。

2.分组分岗协作学习的优势

从以上分组分岗协作学习的效果来看，跟传统的授课相比，有着以下几个方面的优势：

（1）分组分岗协作学习打破了以教师讲授为主的授课方式，实现了真正以学生为主体的学习，极大的提高了学生参与学习的热情，学生学习积极性得到显著提高，同时提高了学生的动手能力。

（2）分组分岗协作学习让部分薄弱的同学可以借助分组合作的机会向组内优秀学生学习，同学之间交流更加充分，培养同学感情的同时也培养了学生的团队合作精神。

（3）分组分岗位的教学，让学生更加身临其境的了解了企业销售业务的相关流程，了解各个岗位在实际工作中的职责，有利于提高会计实际操作技能，从而更好地培养学生会计职业岗位能力。

3.分组分岗协作学习中出现的问题及对策

3.1分组分岗教学中出现的问题

（1）有时会出现组与组之间实力不均衡，导致部分薄弱组通过组内成员的自身协作根本无法完成任务，索性就放弃完成任务，无法达到分组学习的目的。

（2）组内成员各岗位之间职责划分后，有时会出现部分岗位无事可做的现象。比如销售岗位传递完发票后就无所事事，东张西望。出纳岗位如果在此轮任务中若未涉及到收款的也很悠闲，这时会出现会计很忙，其他岗位成员很闲的状况。

（3）自评和组内评价出现明显失实情况，部分同学碍于情面不会薄弱的同学以真实的评价，这样在班级人数较多的情况下，教师可能会被表面评价等级所迷惑，从而不能更好的去掌握学生的实际情况，不便于对学生的指导。

3.2解决分组分岗协作学习过程中出现问题的对策

（1）课前做好分组分岗，要求分组成员选择小组成员时需考虑小组成员之间的优势互补，要同时考虑到性格和所掌握会计知识两方面的因素。教师可以根据情况适当进行调配，以保证各小组之间实力基本均衡。

（2）为保证组内各岗位成员人人有事做，教师可以将任务按照业务的特征分层递进的分解成若干小任务。如第一个小任务：只有销售发票一张原始凭证时，这时该如何编制记账凭证呢？第二个小任务则递进为有销售发票和进账单两张原始凭证时，记账凭证又该如何编制呢？第三个任务中的原始凭证为销售发票和银行承兑汇票，那么这时记账凭证会出现什么样的变化呢？同时组内成员在每一个任务里承担的角色都不一样。如在第一个任务里同学甲为销售岗位，到第二个任务里可能切换成出纳岗位，则在完成不同的任务时组内成员之间不断地进行角色变换，通过角色不断的变换让小组成员在合作过程中会去主动的关心和协助其他成员，以便切换角色时自己能够应付自如，这样在很大程度上避免了有人无事可做的现象。同时通过业务的层层递进和变化，让学生掌握不同类型的销售业务记账凭证的编制，增强学生的分析问题和解决问题的能力，从而进一步保证了教学和学习效果。

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一、资产负债表债务法在会计政策变更中的应用

会计政策是企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法，是企业会计核算的直接依据。会计政策变更是企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。符合法律、法规、会计制度等变更要求或者会计政策变更能提供更可靠、更相关的会计信息的变更条件时，企业可以变更会计政策。会计政策变更的会计处理方法现行会计准则规定：

1、法律、法规、会计制度要求变更的情况下，企业应当分别以下情况进行处理：（1）国家相关的会计处理办法，则按照国家的相关会计处理规定进行处理；（2）国家没有相关的会计处理办法，则采用追溯调整法进行会计处理。

2、企业自行选择会计政策变更的情况下，累计影响数能合理确定的采用追溯调整法；累计影响数不能合理确定的采用未来适用法。

会计政策变更累计影响数的确定是追溯调整法的关键，在累积影响数的确认、计量过程中，会计政策变更差异的所得税影响额的确定尤为重要，其确认的正确与否将直接影响到会计政策变更追溯调整法的正确性。笔者认为，会计政策变更的所得税影响额的确定应结合变更前后暂时性差异所得税的处理不同进行相应的追溯调整。变更前有暂时性差异的所得税影响，变更后无暂时性差异的所得税影响，应将变更前的暂时性差异的所得税影响予以追溯冲销；变更前无暂时性差异的所得税影响，变更后有暂时性差异的所得税影响，应将变更后的暂时性差异的所得税影响予以追溯确认；变更前有暂时性差异的所得税影响，变更后亦有暂时性差异的所得税影响，应将变更后与变更前的暂时性差异的所得税影响的差额多计部分追溯冲销，少计部分追溯确认。

例1：2007年1月1日，甲公司按照企业会计准则规定，对建造合同的收入确认由完成合同法改为完工百分比法，公司保存的会计资料较齐备可以通过会计资料追溯计算。假设所得税率为33%，税法按完工百分比法计算收入并计入应纳税所得额。该公司按净利润的10%提取盈余公积。完成合同法累计实现利润总额560万元，完工百分比法累计实现利润总额640万元。

第一步，计算累计影响数。完成合同法累计实现利润总额560万元，完工百分比法累计实现利润总额640万元。两种方法税前利润差异80万元，其所得税影响26.4万元，税后利润差异53.6万元。

第二步，调账。有关所得税影响数调整：变更前有26.4万元的可抵扣暂时性差异的所得税影响额，变更后该资产的账面价值与计税基础一致，无暂时性差异的所得税影响额，应将变更前可抵扣暂时性差异所得税影响额予以追溯冲销。借记“利润分配――未分配利润”，贷记“递延所得税资产”26.4万元。

其他步骤略。

例2：若税法规定按完成合同法计算收入并计入应纳税所得额，所得税的影响应如何确

认？

按变更前会计政策确认的资产、负债的账面价值与税法确认的资产、负债的计税基础一致，故变更前账面无暂时性差异所得税影响额的确认。变更后的会计政策确认的资产、负债的账面价值与税法确认的资产、负债的计税基础不一致，变更后该资产账面价值大于其计税基础，形成应纳税暂时性差异，故应追溯确认递延所得税负债26.4万元。有关所得税会计的账务处理为借记“利润分配――未分配利润”，贷记“递延所得税负债”26.4万元。

二、资产负债表债务法在资产负债表日后调整事项中的应用

资产负债表日后事项是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。

资产负债表日后调整事项的会计处理原则：涉及资产负债表日所属期间的收入、费用的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算；涉及利润分配调整事项，通过“利润分配―未分配利润”科目核算；不涉及损益及利润分配的事项，直接调整有关科目核算。暂时性差异的所得税的会计处理，也是要结合调整前后的暂时性差异的所得税处理的不同做相应的确认或冲销。

例3：甲公司与乙公司签订一项供销合同，约定甲公司向乙公司在2007年11月供应物资一批。由于甲公司未能按时供货，致使乙公司发生重大经济损失。乙公司通过法律程序要求甲公司赔偿经济损失55000万元，该诉讼在2007年末尚未判决，甲公司确认了40000万元的预计负债，并将该项赔款反映在12月31日的财务报表中，乙公司未确认应收赔款。2008年2月8日，法院一审判决，甲公司需要偿付乙公司50000万元经济损失，甲公司不再上诉，赔款已支付。假定税法规定上述预计损失时不允许在税前扣除。企业所得税率2007年为33%，2008年为25%。

针对此项业务的所得税会计处理为：甲公司预计此项负债产生的损失不允许税前扣除，形成预计负债的账面价值40000万元与其计税基础0之间的可抵扣暂时性差异，即2007年末甲公司确认该项负债的暂时性差异所得税影响额4000033%=13200万元；2008年2月8日，法院一审判决，甲公司需要偿付乙公司50000万元经济损失，甲公司不再上诉，赔款已支付。赔款损失支付时税法允许扣除，2007年确认的暂时性差异所得税影响额应予冲销，所得税会计处理为借记“以前年度损益调整”，贷记“递延所得税资产”13200万元。

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【关键词】 实质重于形式； 税务会计； 财务会计

一、实质重于形式的含义

财务会计实质重于形式是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅以其法律形式作为会计核算的依据。交易或事项的经济实质在大多数情况下与其法律形式或人为形式是一致的，但有时也可能会出现相背离的情况。为满足财务报表信息的决策有用性，要求会计人员应当具备良好的职业判断能力，应当以实质和经济现实作为核算和反映的依据，以保证会计信息的可靠性。实质重于形式在财务会计确认、计量、记录和报告中得到普遍应用。如对融资租赁固定资产、售后回购业务等的会计处理均体现了这一原则的要求。

税务会计更重视法律形式而非经济实质，即对法律形式上不需要征税或可以免税的事项，只要不是人为地偷逃税行为，就可以不纳税，也无需作会计处理，而不论其经济实质如何。实质重于形式原则在税务会计中的应用，主要目的是为了防止偷税、避税行为，弥补税法漏洞，维护国家税收利益以及税法的公平公正性，其实施一般会导致企业经济利益的变动。税务会计应用该原则时仅限于税法中列举的；税法中未列举的事项，即使实质与形式不一致，也只能按法律形式进行处理，因为税法强调的是“实质至上原则”，如企业对未列举的事项按该原则作处理，就有可能因税务争议面临税务机关处罚的风险。

二、实质重于形式在税务会计中的应用

实质重于形式在我国税法与税务会计中的应用还比较少，主要散见于相关的税法条款中，有的是出于规范纳税的需要，有的是为了会计与税法协调的需要，更多的是基于反避税的目的。在2008年前实质重于形式原则在税法中应用较少，而且用语不是很明显，一般是相关条款中隐含该原则；自2008年新所得税法实施以来，其应用越来越普遍，既有在反避税中应用，也有的是基于会计与税法协调的需要，用语中十分明确地提出了遵循实质重于形式原则的要求。在具体的税种中，流转税中应用该原则较多的是营业税，而在所得税中应用要更多一些，因为所得税是避税与反避税开展的重点。

（一）实质重于形式在增值税会计中的应用

增值税相关条例规定，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额及进项税额。该规定杜绝了纳税人以此方式不计收入、少缴增值税的可能，亦是“实质课税”原则的体现。与此相近的规定还有对“以旧换新”销售以及增值税八种“视同销售行为”销项税额的计税规定等。

（二）实质重于形式在营业税会计中的应用

1.营业税条例规定，企业以无形资产、不动产投资入股，参与接受方的利润分配、共同承担投资风险的行为不征税，但对于投资方不参与接受方的利润分配共同承担投资风险，只取得固定利润的行为，应作为租赁业务征收营业税，而不管其法律形式是否符合投资要求。

2.对营业税“应税行为”的特别规定。根据《营业税暂行条例》的规定，营业税的应税行为包括有偿提供应税劳务。但其条例中又特别规定，单位和个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供劳务，不属于营业税的征税范围。这是因为雇员的劳务实际上会形成单位的产品或劳务并对外提供，表面上看雇员是在为雇主或单位有偿提供劳务，实际上雇员的行为是单位经营活动的一种内部行为，通俗地讲是自己为自己干活，故按照“实质课税”的原则不予征税。

3.关于交通运输业从事“湿租”与“干租”的征税办法规定。国家税务总局《关于交通运输企业征收营业税问题的通知》（国税发［2002］25号）规定：航空运输业从事湿租业务取得的收入，按“交通运输业”税目征收营业税；而对航空运输企业从事干租业务取得的收入，按“服务业”中的“租赁业”征收营业税。因为湿租不仅提供了设备，而且提供了机组人员，实际上提供的是一种交通运输服务；而干租只提供设备，并因此收取费用，实际上是一种设备租赁。故依据经济实质作出上述征税规定。

4.关于代购代销收取手续费的征税规定。以代购行为为例，根据营业税条例的相关规定，对人为委托方提供的代购货物的劳务行为应征收营业税。但根据增值税的相关规定，人向委托人收取手续费也可看作人将货物销售给委托人收取的价外费用，据此，则应对其收取的手续费作为销售额征收增值税，但营业税税法明确规定对其应征收营业税。这是因为收取的手续费实际上是一种劳务的报酬所得，行为应按“服务业”征收营业税。因此，此项规定体现了“实质课税”原则。

（三）实质重于形式在所得税会计中的应用

1.《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函［2008］875号）规定，除《企业所得税法》及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。在收入确认的五个条件上，除“经济利益很可能流入企业”属企业经营风险不应转嫁给国家承担而不予接受外，税法对会计实质重于形式确认收入的其他四个条件税法均予以承认。875号文件明确售后回购可作为融资行为，确认有关负债，从而使税法对收入的确认与会计对收入的确认趋同，减少了会计与税收差异的协调成本。此外，以旧换新销售、商业折扣、现金折扣、销售折让与销售退回、售后回购、买一送一业务按实质重于形式作税务处理，从而保持了会计与税法的一致。

售后租回业务税务上如何处理通知中没有予以明确，按照税法原则，不能按照实质重于形式原则作处理，而是应分解为两个交易行为进行税务处理。

2.按企业所得税法及实施条例规定，纳税人实施以减少、免除和推迟纳税为目的的行为，税务机关有权对其相关收入和利润进行特别纳税调整，而不需要考虑其法律形式如何。《关于印发〈特别纳税调整实施办法（试行）〉的通知》（国税发［2009］2号）规定，纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。税务机关应按照实质重于形式的原则审核企业是否存在避税安排，应按照经济实质对企业的避税安排重新定性，取消企业从避税安排获得的税收利益。对于没有经济实质的企业，特别是设在避税港并导致其关联方或非关联方避税的企业，可在税收上否定该企业的存在。

3.《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税［2009］59号）中规定，企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项重组交易进行处理。该规定避免企业通过分次交易，行避税之实现象的发生。

4.《关于境外注册的中资控股企业依据实际管理机构标准认定为中国居民企业有关问题的通知》（国税发［2009］82号）规定，境外中资企业是否应该判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业，对于实际管理机构的判断，应当遵循实质重于形式的原则。

5.《关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发［2009］88号）第四十五条规定，税务机关对企业自行申报扣除和经审批扣除的资产损失进行纳税检查时，根据实质重于形式原则对有关证据的真实性、合法性和合理性进行审查，对有确凿证据证明由于不真实、不合法或不合理的证据或估计而造成的税前扣除，应依法进行纳税调整，并区分情况分清责任，按规定对纳税人和有关责任人依法进行处罚。有关技术鉴定部门或中介机构为纳税人提供虚假证明而税前扣除资产损失，导致未缴、少缴税款的，按《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的规定处理。

6.关于享受新办企业减免税条件的认定标准。《国家税务总局关于缴纳企业所得税的新办企业认定标准执行口径等问题的补充通知》（国税发［2006］103号）第五项规定：主管税务机关可以根据实质重于形式的原则，做如下处理：（1）符合条件的新办企业利用转让定价等方法从关联企业转移来利润的，转移过来的利润不得享受新办企业所得税优惠政策。（2）符合条件的新办企业，其业务和关键人员是从现有企业转移而来的，其全部所得不得享受新办企业所得税优惠政策。

7.企业所得税减免税事后监督检查。国家税务总局《关于印发〈减免税管理办法（试行）〉的通知》（国税发［2005］129号）第二十五条规定，税务机关应按照实质重于形式原则对企业的实际经营情况进行事后监督检查。检查中，发现有关专业技术或经济鉴证部门认定失误的，应及时与有关认定部门协调沟通，提请纠正，及时取消有关纳税人的优惠资格，督促追究有关责任人的法律责任。有关部门非法提供证明的，导致未缴、少缴税款的，按《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九十三条规定予以处理。

三、完善税务会计实质重于形式的相关建议

当前，实质重于形式并非我国税收立法的基本原则，基于反避税等特殊目的予以有限承认，且现行税法文件立法层次过低，主要是以财税通知、国税发、国税函等形式。因此，实质重于形式原则在我国税法与税务会计中的使用尚需进一步突破。

1.实质重于形式原则的应用要在反避税和便于管理之间取得平衡。我国目前的各种税法，在体现该原则时过于依赖形式化的税法条款，容易成为纳税人滥用税法条款避税的漏洞。无论是企业财务人员还是税务工作者对此都存在着模糊的理解，特别是进行成本、费用税前扣除时，往往以实质重于形式的思路进行判断，而没有对该原则在税务处理的具体适用进行深层次的研究。比如视同销售，并不存在真实的购销行为，不增加经济利益的流入，经济实质并非销售，但税法规定按销售进行税务处理，如果不熟悉税法，误按“实质”办事，只因觉得“合情”，但却成了违法之举。这不仅会给企业带来纳税风险，还会给税务工作人员带来执法风险。因此，在进行税务处理时，只能慎用实质重于形式原则。

2.应借鉴西方国家的做法，将实质重于形式原则纳入国内普遍性税法中。目前在国际税收协定中开始运用该原则，如英国――荷兰税收协定。国际组织在订立国际税法时，也开始运用该原则，并自1992年以来多次修订其税收协定范本。更值得注意的是，有的国家已在国内普遍性税法中开始运用该原则。如葡萄牙议会于1998年12月17日通过并公布的《税收基本法典》中明确指出：税法解释应以法律规定为依据，遵循实质重于形式原则，从而将这一原则直接纳入税收基本法。美国已将一贯只作案例法实行的实质重于形式原则纳入一般税法中，适用于一切交易的定性上。根据我国的实际情况，可考虑在增值税、营业税条例及所得税法相关条款中将实质重于形式原则纳入其中，以减少征纳双方税务风险的发生。

3.加强对实质重于形式在税务会计中应用的学习与研究。实质重于形式原则在税法与税务会计中的应用，要求税务会计人员与税务人员具备职业判断的知识与能力，转变以往的确定性思维方式，面对不确定的经营环境，努力提高税务会计职业判断能力，必须加强实质重于形式在税法与税务会计中应用的学习与研究，只有这样才能使我国的企业和税务机关在经济全球化过程中少交学费。

【参考文献】

［1］ 黄济生.国际税收理论与实务［M］.华东师范大学出版社，2001.

［2］ 李圣军.谈税收中的“实质重于形式”［J］.当代经济，2007（9）.

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关键词：基础会计教学；实物教学法

有什么样的教育内容，就有与之相适应的教育方法。适当的、先进的教育方法既可以促进教育内容的变化发展，又能提高教育的实效性，反之则阻碍教育内容的变化发展并影响教育作用的发挥。通过对我校毕业生的跟踪调查，发现会计专业的毕业生存在两个优势和两个不足：一个优势是有良好的学习态度和较扎实的专业基础知识，第二个优势是学生的应试能力都比较强，无论国内、国外的各种考试，成绩一般都不错；两个不足，一是应变能力较差，理论到实践的转化比较慢，二是学生动手能力、实际操作能力较差。会计作为一门理论性和实践性较强的经济管理应用学科，如果教师按照传统的教学模式去教学生，势必导致学生视野狭窄，缺少创造力和想象力，不能突出职业教育的特色。因此，作为专业课教师，在教学过程中不仅要注意理论知识的传授，而且必须对学生进行强化技能的实践训练。为了达到此目的，本文主要讨论实物教学法在基础会计教学中的应用。

实物教学法是在教学过程中涉及具体的实物时，均准备真实的物品。在基础会计教学中可以准备各种原始凭证、记账凭证、账簿、报表等，再辅以课堂讲授，既增加了真实感又增添了新鲜感，能起到事半功倍的效果。

在传统的会计教学中，遵循理论指导实践的原则，也有对技能的训练，一般是在会计模拟试验室进行或者是毕业前的上岗实习，这对于训练学生的动手能力有一定的好处，但是这种安排使得理论和实践有些脱节。在基础会计的教学中，一般要先学习基础会计的理论课程，然后再开始会计的模拟实习，还有是学习完会计的相关课程之后再到模拟试验室练习。这种技能训练由于理论与实践的衔接不当，并不能达到应有的教学效果，并且也不能减轻理论教学的难度。比如基础会计里面的凭证和账簿这两章内容，在理论课的讲述中，无论教师口才多好，要在学生的头脑中建立起凭证和账簿的模型还是有一定的难度，更不用说凭证和账簿的使用了。理论课学习完了，到底什么是凭证、什么是账簿？它们到底如何使用？学生的头脑中只是一种模糊的印象，就算死记硬背，等到模拟实习的时候能够分得清、记得牢的还是不多。这不仅增加了理论课教师的教学难度，也增加了实践技能课教师的任务。如果我们在讲述新课的过程中，学生手头有这些实物，就像大家到银行取钱，虽然不知道取款单属于原始凭证还是记账凭证，但是填过一次取款单之后，再让你填取款单就是很轻松的事情了。学生见了实物，理解了做事情的流程，同时教师再传授一些理论知识，这样，学生不但理论知识印象深刻，而且动手能力也得到加强，这正是职业教育的目的。