停工损失账务处理范文

导语：如何才能写好一篇停工损失账务处理，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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    损失性费用是在生产过程中发生的不能正常产出的各种耗费,包括生产经营过程中废品损失、停工损失等。

    一、产品制造过程中发生废品损失时的账务处理

    产品制造过程中发生的废品,意味着人力、物力和财力的浪费。废品的损失额,要计入合格品的成本中,废品损失增加,合格品的成本也就提高,反之则降低。其计算公式如下:

    废品损失减少影响成本降低率=废品损失减少的百分比 Х废品损失占成本的百分比。

    工业企业的废品损失是指工业企业在日常生产过程中以为产生了废品从而造成了的损失。

    以下几种情形不应该算作是废品损失,产品入库后由于保管不善等原因而发生损坏变质的产品;经鉴定不需要返修,可以降价出售的产品;实行“三包”的企业,在产品出售后发现废品所发生的损失也不应列入废品损失,而应计入“管理费用”。

    为了单独核算废品损失,工业企业应该设置“废品损失”账户,企业在生产过程中发生废品的生产成本都在该账户进行核算。本账户的借方记录发生的废品报废损失以及可以修复的废品的再修复费用;本账户的贷方记录废品回收的残余材料的价值和应该向相关责任人收取的赔偿款以及分配转出的废品损失,期末该账户无余额。

    (一)无法修复的废品损失核算

    无法修复的废品成本包括直接材料成本、直接人工成本和间接制造费用,这些费用与同种合格产品成本是一起发生的而且已计入基本生产成本明细账当中去了。因而,无法修复废品的基本生产成本应该采取比较合理的方法,在同一会计期间内由企业所生产的合格品与废品共同承担费用。

    有的无法修复废品是在生产过程尚未结束就发现了的,有的则是在产品已经完工入库时才发现的,这样,要把本期所发生的生产费用在合格品与废品之间加以分配,成本的计算工作相对比较繁琐。实际工作当中,无法修复废品的基本生产成本可以按照废品实际所发生的费用加以计算,对一些定额管理工作比较规范的企业,如果该企业各项费用消耗定额或费用定额比较准确、稳定,这种情况下,对于无法修复的废品损失的核算也可以按照废品定额消耗的费用来分配。

    按照实际消耗的费用计算废品的生产成本,也就意味着企业在产品生产过程中发生废品时,要依照生产过程中发生的全部实际费用,选取一定的分配方法,把发生的材料费用、人工费用、制造费用以及应分摊的辅助生产等各种生产费用在本期所生产的废品和合格品之间加以分配,从而最终计算出本月废品的实际生产成本。

    【例如】假定某公司基本生产车间在生产A产品过程中,产生无法修复废品15件,原材料系生产开始时一次投入,废品原材料消耗定额400元,废品已完成定额工时30小时,人工费定额为4元/小时,制造费用为10元∕小时,回收残料500元。编制计算表如下:

    无法修复废品损失计算表

    产品名称:A废品 数量15件

    据此编制会计分录如下:

    首先是结转废品生产成本时的会计分录:借:废品损失——A 6420,贷:基本生产成本——A6420;其次是残料入库的账务处理:借:原材料 500,贷:基本生产成本——A 500;最后是将废品的净损失5920元转入合格品生产成本的账务处理:借:基本生产成本——A 5920,贷:废品损失——A5920。

    (二)可以修复废品损失的核算内容

    可以修复的废品损失是指在修复过程中发生的各种废品的修复费用。包括修复过程中发生的材料成本、人工费用以及其他费用。因此,修复后的产品成本应该由修复前发生的生产费用加上修复过程中发生的各项修复费用减去废品回收残值(或应收赔偿款)。

    二、关于停工损失的核算

    关于停工损失的含义,目前有多种不同的说法,有的学者认为停工损失仅仅是指在停工期间整个企业所发生的各种材料、人工及其他支出的耗费,包括应当计入基本生产成本的费用、应当计入辅助生产车间的辅助生产成本以及应当计入期间费用的企业管理等费用;另外一种观点认为能够计入停工损失的费用只与基本生产车间有关联,因而所发生的费用只与基本生产成本有关。本人认为,虽然停工损失影响的不仅仅只是企业基本生产车间一个部门,企业的各个职能管理部门也会在停工期间发生各种费用。但是,那些与基本生产部门没有直接关系的管理部门、财务科室、销售科室所发生的停工损失虽然从内容上看属于停工损失,但是,从企业会计准则的外延定义上看则不属于停工损失的核算范畴。

    企业往往会因为各种各样的原因而发生停工。但通常认为,连续停工不满一个工作日的不计算停工损失。

    核算举例:某企业因设备维修连续停工3天,停工期间应支付职工薪酬4000元,应分摊制造费用800元。

    首先确认停工损失得账务处理:借:停工损失4800,贷:应付职工薪酬——工资 4000贷:制造费用800。其次,分配停工损失的账务处理:借:基本生产成本——××产品4800(若生产多种产品则应按相应标准分配计入),贷:停工损失 4800。

    三、如何降低生产过程中的各种损失性费用

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关键词：企业政策性搬迁；账务处理；企业所得税

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1009-2374（2013）36-0157-02

1 概述

随着我国社会经济的不断发展，城区工业污染和城市土地资源有限性问题日益突显，严重影响了其城市化进程的推进；同时城区工业企业也面临着日渐提高的节能减排和污染治理要求，其厂区的布局严重限制了其发展空间。因此，为顺利推进城市化进程，同时也为城区工业企业拓展发展空间，政府鼓励城区企业搬迁到郊区，并给予一定的经济补偿。为了让广大的相关利益者弄清楚企业政策性搬迁的会计、税务处理，以便指导实践，笔者在此主要结合我国家当前税务总局的相关法律法规及其他政策的文件要求，对政策性搬迁财税处理及其差异进行分析。

2 企业政策性搬迁的界定

随着社会的飞速发展，我国许多地方都存在着搬迁的问题，当然企业政策性搬迁也存在于其中。企业政策性搬迁顾名思义就是指政府作为其主要的实施者，督促企业进行整体或部分搬迁的行为。在界定政策性搬迁时，要注意三个方面：一是产生企业政策性搬迁的原因是公共利益的需要；二是企业政策性搬迁由政府主导；三是整体搬迁和部分搬迁。一般情况下，为了规划城市的总体、建设水库库区以及市政的重要设施而准备的，这些建设项目在多数情况下是略带公益性质的，换句话说，我们一般认为，多数建设项目是带有公益性质的。同时笔者认为如政府以调整城市布局为目的，把市中心的污染严重的重工工厂转移到郊区，在市中心内建设高级住宅地区以谋求利润，但由于政府的主导而非企业自主的搬迁，因此，在此类搬迁也应属于政策性搬迁的范畴。

3 企业政策性搬迁的账务处理分析

3.1 财务处理的相关政策

根据财政部下发的（财企[2005]123号）的《通知》文件，对所有企业政策性搬迁补偿款处理进行了规定：企业所获得的政府发给的搬迁补偿，应算为政府专向应付款；补偿款的利息也一并算在专项应付款内，并且，因为搬迁而造成的损失，机器报废等事件发生，在核实资产损失数目后，也应由政府补贴；机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用，直接核销专项应付款；企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权，直接核销专项应付款；用于安置职工的费用支出，直接核销专项应付款；在企业结束搬迁后，如专向应付款还有富余，调整作为本公司基金自行处理，且此资金由公司全体股东共同享有并支配；专项应付款如有不足，则算作损益，由本公司计入。

这其中，我需要对政府拨给的拆迁补偿款进行一下补充介绍，这个补偿款的来源主要分为以下两种情况：一种是直接从政府取得补偿金，这也是最简单的情况，这种情况多出现于政府直接实施拆迁的时候，此时付款人是政府财政专户；另一种情况就是拆迁的具体实施者手中取得补偿，当然，这种情况下所收到的补偿款需要满足以下两种条件，其一是实际收到的金额符合政府明文规定的数目，其二就是拆迁的具体实施者要起到中间的联系作用，不能谋求自身利益，要保障补偿款原封不动发放到各企业手中。

根据《企业会计准则解释第3号》的相关规定，由于政府号召和组织的，包括规划建设在内的为公共建设公共利益进行搬迁，收到的政府财政内直接发给的补偿款项，即为政府专向应付款。其中，如果有对企业搬迁及重新建设中对企业造成的经济上的损失以及各种费用支出和停工损失进行的补偿，应由专向应付款转入延递收益，并且，企业获得的政府搬迁补偿款如有结余的，则自动算作本公司资本处理并按照《企业会计准则第16号—政府补助》进行会计处理。

企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照《企业会计准则第4号—固定资产》以及《企业会计准则第16号—政府补助》等会计准则进行处理。

3.2 政策分析

基于以上规定可知政府直接拨付补偿款的账务处理，但由于目前仍有《企业会计制度》与《企业会计准则》并存的情况下，笔者认为如企业仍执行原《企业会计制度》，则企业取得的政府补偿款适用（财企[2005]123号）的规定进行会计处理；如企业执行《企业会计准则》，则企业取得的政府补偿款适用《企业会计准则解释第3号》（财会[2009]8号）和《企业会计准则第16号—政府补助》（财会[2006]3号）的有关要求进行会计处理，如存在非政府方取得的补偿收入（如保险赔偿），则参照搬迁资产处置所得或损失，在会计上按照差额以“营业外支出”或者“营业外收入”处理。

4 政策性搬迁的企业所得税处理政策分析

4.1 处理政策的具体情况及政策分析

企业政策性搬迁和处置收入的企业所得税的处理办法，根据国家相关法律文献，应该遵循实事求是的原则，根据实际情况具体分析。具体存在三种情况，以下将进行分析：

第一种情况是关于企业在搬迁过程中产生的普通资产税务处理问题，根据国家相关法律法规的规定，对于搬迁后能够继续使用的资产，根据《企业所得税法》及其相关的实施条例，将该资产进行再次投入使用，而其净值将按该资产尚余价值及其能够使用的年限进行计算；如果因企业搬迁而无法进行重新安装或使用的资产，对其进行修理后，把其资产净值和修理过程中所检测出的资产作为计税的成本，然后根据该资产重新投入使用的年限进行折旧和摊销。

第二种情况是采取土地置换方式的政策性搬迁，其中存在着由土地使用权而引起的税务处理问题。在国家税务局2012年颁布的相关规定中明确指出，如果企业在政府政策性搬迁中使用了土地置换方式，被换入土地的计税成本将由被置换的土地所具有的净值与置换土地在投入使用前实际发生了的各项费用支出的总和构成，当该换入土地再次投入使用以后，再按《企业所得税法》中的相关规定进行摊销。

4.2 政策实施中遇到的问题及其处理

4.2.1 搬迁收入是否涵盖了政策性收入的资产购置支出问题。根据国家税务总局2012年颁布的相关规定中指出，搬迁收入不包括政策性收入的资产购置支出。换一句话，即企业在搬迁过程中所重新购置的所有资产，都应该按《企业所得税法》中的相关规定进行计算，明确其相关的计税成本或摊销年限。

4.2.2 如何确定搬迁完成年度。要确认搬迁完成年度，首先要确定搬迁开始年度。我们一般认为企业在确定其大致规划的前提下，且其当年产生的日常经营收入在其规划搬迁前年度收入的50%以上则认为其已完成搬迁。

4.2.3 何为政策性搬迁损失，其税务处理方法是什么。所谓搬迁损失，就是指企业在政策性搬迁中扣除搬迁支出后搬迁收入为负的情况。

而其税务处理办法主要有两种：一是在搬迁完成当年，一次性作为损失进行扣除；二是从搬迁完成年度算起分为三个年度来进行扣除。当然，这种扣除是税前的且每年均匀扣除，以上两种方法都是有企业自主选择的，但一经选定，不得改变。

值得注意的是，企业由于政策性搬迁导致损失时，必须要填写相应的资料，以备以后查看和核实，这对于企业进行损失的申报是相当重要的。这些资料主要有：《企业政策性搬迁清算损益表》；搬迁支出的会计核算账页及有效凭证；搬迁收入的会计核算账页及有效凭证；主管税务机关要求提供的其他资料等。

4.3 国家税务总局公告2012年第40号的相关规定

2012年10月1日，国家税务总局颁发了《关于〈企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2012年第40号），原国税函[2009]118号同时废止。国家税务总局公告2012年第40号公告与原国税函[2009]118号文的最大区别在于重置资产的税务处理，国税函[2009]118号文允许重置资产的价值从政策性搬迁收入中扣减，并允许重置资产在未来计提折旧。而40号公告第十四条规定，企业重置资产一律不得从搬迁收入中扣减，按照规定计提折旧或摊销。和118号文件比较，可以说是天壤之别。虽然40号公告的处理原则符合了税法中据实扣除和不得重复扣除的原则，但是企业重置资产一次性支出较大，而其摊销年限又很长，如果不给予企业进一步的递延纳税政策，可能给企业造成很多实际困难，优惠力度太小。例如某企业根据政府规划整体搬迁，资产净值5000万的厂房土地等资产移交给政府，政府支付该企业2亿元的搬迁补偿，该企业将全部搬迁收入用于重置新厂区，则根据40号公告，该企业在搬迁完成年度应先按照1.5亿元计入应纳税所得额，同时未来可以按照2亿元折旧或摊销，但是企业已经将全部搬迁收入用于重置资产，搬迁期间没有其他收入，可能根本无法缴纳应交的巨额税款。所以，如果40号公告能够考虑进一步的递延纳税方式将是比较合适的，比如采取允许重置资产支出仍然可以在搬迁收入中扣减，而未来重置资产不允许计提折旧的处理方法。

4.4 国家税务总局公告2013年第11号的相关规定

针对国家税务总局公告2012年第40号公告实施过程中各地反馈的意见和情况，国家税务总局于2013年3月12日了国家税务总局公告2013年第11号公告对40号公告做了补充规定。

5 结语

由上述可见，国家税务总局公告的2012年第40号和2013年第11号的相关文件对企业政策性搬迁的企业所得税有了明确的操作性规定，企业应结合相关法规及时与税务部门沟通，尽可能地降低税收风险。同时，应按照相关文件，正确进行财务处理。

参考文献

[1] 高金平.搬迁补偿与拆迁安置的税务会计处理[J].涉

外税务，2010，（11）.

[2] 王治平.企业政策性搬迁收入的财税处理[J].China's

Foreign Trade，2010，（24）.

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一、产权不清晰问题

一些民营企业由于土地征地手续不合法或不完善、土地以租代征,有房无地、房屋无报建或验收手续,以及其他原因无产权证;或由于资产重组、股东投资、资产置换、以物抵债等进入公司的资产未过户,或者由控股股东拥有产权证。

为此,IP0申报前要解决主要经营性房产、土地、专利、商标等资产的产权问题,办妥相关资产的产权证,对办理产权证确实有困难的,若不属于主要经营用房屋和土地,可以先转让给控股股东或其他方然后租用,资产专利和商标也可由控股股东长期授权使用。

案例一:福建福晶科技股份有限公司(以下简称“福晶科技”)的LB0专利权长期未过户,对此IP0申报中,专利所有人中国科学院福建物质结构研究所(以下简称“物构所”)声明如下:

自本所将LB0专利权转让给福晶科技以来,该项专利(含其在美国和日本的权益)实质上归属福晶科技所有,其使用LB0技术不构成对本所的侵权。本所保证将根据福晶科技的要求尽快将专利权过户至福晶科技,并配合福晶科技排除任何第三方对福晶科技自由使用及处分该项专利的侵害及妨碍。

律师及券商对此作了核查声明:经核查,发行权及物构所目前正在办理该项专利的过户手续,专利权过户不存在实质的法律障碍,该事项不影响发行人资产的完整性,对本次发行及上市没有实质不利影响。

二、关联方交易及同业竞争问题

目前,一些民营企业从避税角度考虑开办了若干家业务类同或上下游企业,独立性相对较差,导致同业竞争和关联交易相对较多。另外,核算基础薄弱使关联交易在安排、核算等方面存在较多问题,如交易目的、动机是为了调节利润;交易依据不充分,缺少相关合同及确认;定价不公允;关联方界定不完整;会计处理不当;交易程序不规范;实质关联方非关联化。 证监会在IP0审核中对关联交易是否必须、是否真实、是否公允,以及最近一年及最近一期与控股股东或实际控制人的关联交易比例是否超过30%较为关注。对于发行人存在外包、外协生产模式的也特别关注是否存在关联关系。因此拟上市民营企业应提前规范关联交易,通过资产重组等方法消除同业竞争;减少不必要的关联交易,经营所必需的关联交易应完善相关程序和法律手续,并注意按市场原则定价。

三、收入确认问题

收入不真实是民营企业财务中存在的一个突出问题。一般来讲,民营企业在没有上市融资需求的前提下,通常是少计、晚确认收入,少体现利润,尽可能地少缴或晚缴税。当企业有上市融资需求时,少体现利润是极其不利的。

另外,还存在收入确认凭证不完整,如缺合同、发票、交货或发运单、对方确认单等;或买方提供结算数据不及时或不准确;退货处理不规范;利用关联交易虚构收入、不真实反映收入等情况。由于与收入有关的重要合同、协议是收入确认的重要依据,因此企业应格外重视合同的规范并妥善保管,尽可能地将合同的内容与条款予以细化。对于一些金额极大的重要合同,还应考虑聘请专业人士协助草拟并进行复核。

同时,企业应按会计准则要求制订收入确认的会计政策,明确收入确认的时点、依据,并严格执行,以减少IPO审计时的调整。但目前相关的收入准则,主要是针对传统行业及传统销售方式制定的。对于新型产业(特别是计算机软件行业、网络相关行业),以及药品的特殊销售方式,现有判定标准显得过于抽象,而只能依赖企业、审计师及监管部门的职业判断。下面以药品特殊销售方式为例,说明其应如何规范收入的确认问题。

案例二:某公司药品销售的主要方式是先将药品出售给分销商,继而由分销商完成药品的终极销售。公司在将药品发运给分销商时确认为收入实现,主要理由就是它与分销商签订有购销合同,根据这些合同的相关内容,不论分销商能否完成二次销售,都将如期收款。

而我国收入准则的规定比较原则。分销商能否回款取决于其是否能最终实现销售,如果分销商持有的存货严重超过市场需求,就意味着他们不能全部实现药品的二次销售。换言之,靠二次销售赚取价差的分销商将因此没有支付能力,还会将货物退回公司。由于公司未来的销售仍需依赖分销商,不接受分销商的退货是不现实的。所以,公司虽然已发出商品,但与商品所有权相关的风险报酬实际并未转移,故公司在将药品发运之时确认销售收入的实现是不合理的,其销售行为应按寄售模式予以反映,待分销商将药品最终销售后,再确认销售收入的实现。

四、

税务方面问题

民营企业在税收方面存在的问题较为普遍,采取各种方法逃避纳税,如设置账外账;不开发票不入账;向关联方转移利润;成本费用虚列,不配比结转;虚假购物(有增值税发票);应资本化的支出费用化;所得税扣除与税法不一致,但往往得到税务局默认;个人所得税未代扣代缴;税收优惠不合法,无文件或审批级别不够。

由于IP0过程中,省级税务部门将对企业前三年执行的税收优惠政策与国家法规政策是否相符出具确认文件,并就可能被追缴的风险作特别风险提示,以及证明近三年内有无税收方面的违法违规行为,是否受过税务部门处罚。因此企业应早作安排,规范运作,依法纳税。企业在取得税收优惠时,应取得并妥善保管税务当局及其他政府部门有关征、免、减税文件及税务鉴证清单等正式书面文件。

这里还需提醒企业在日常纳税申报表及财务报表审签中,报表应由相关责任人自行或书面授权签字。曾有企业在IP0申报中因比对纳税申报表法人代表签字笔迹不一致且无书面授权资料而被证监会否决的情况。

五、社保问题

目前,大部分民营企业未按规定为全部在职职工办理社保关系。但IP0申报中对人员社保情况应予以披露,曾有企业因社保问题被否决的情况。故企业在申请IP0时,应充分准备并收集相关书面材料,如劳动和社会保障局对本公司社保执行情况出具的相关证明文件、劳动合同以及劳动服务合同。

六、会计基础问题

民营企业往往存在重经营轻管理的问题,会计基础工作较差,主要表现在以下几方面;

(一)会计政策及估计常见问题。如会计政策不够稳键,随意性或目的性强;资产减值计提方法不合理、计提基础不准确、计提金额不充足、计提范围不完整、大额冲回以前计提等。

(二)一些费用及款项长期挂账。某些民营企业在往来账如其他应收款、备用金、银行存款未达账或预付款中存在名目繁多、责任不清、用途不明的费用性款项,长期挂账,未作清理,部分已成为死账。企业应在IP0过程中逐一清理,落实责任并进行账务处理。

(三)长期投资业务多且账务处理混乱。如投资挂账于其他应收款、在建工程等;核算方法选用不适当,或不反映损益;股权投资差额及商誉处理不恰当;投资关系不清晰,无合同及被投资单位出资证明。为此,企业应在IP0过程中按会计准则规定对投资进行正确的账务处理,并完善投资文件,如对外投资董事会决议、股东会决议、投资协议、被投资单位章程、验资报告、营业执照等相关投资业务证明文件。

(四)固定资产、在建工程、无形资产中的常见问题。如固定资产折旧、摊销方法、年限、残值率不当或经常变更;利息资本化不符合准则要求;停工损失资本化;试运行期间会计核算不正确;在建工程转固定资产时点不当,折旧起始时点不符合准则要求;固定资产后续支出资本化依据不充分;开发支出资本化依据或条件不充分;非专利技术是否能确定受益年限,以明确予以摊销或减值测试。

(五)资产、负债账面反映不完整。主要表现在:部分收入不入账,比如边角料销售;以物抵债资产、接受捐赠资产不入账;借款不入账;未付款购货未进行暂估入账;已办理报废手续但仍在使用资产等。

公司管理层应认识到财务工作的重要性,健全财务机构,提高会计基础工作质量。

七、研究开发费用问题

民营企业大多属于新兴高科技行业,因此企业的日常研究开发费用一般较大。新《企业会计准则》规定,公司发生的研究开发支出,其研究阶段的支出,于发生时计入当期损益;开发阶段的支出,满足规定条件的,确认为无形资产(专利技术和非专利技术),并在受益期限内按直线法摊销。因此IP0申报中,对研发费用资本化,需充分考虑其条件,并准备相关材料作为证明。

八、准则衔接问题

大部分民营企业IP0前尚未执行新《企业会计准则》,所以需要根据《企业会计准则》对投资、递延税款等方面的财务会计问题进行调整。

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【关键词】 工程项目; 成本核算; 会计科目; 数据挖掘

工程项目成本核算是成本管理的一项重要内容,而成本核算的科目体系又是成本核算的一个基础且重要的组成部分。科目体系的好坏将直接关系到成本分析与控制工作的开展,进而影响到成本管理水平的高低。因此,科学、合理地设计科目体系显得尤为重要。

一、当前的工程项目成本核算科目体系存在严重不足

(一)科目设置过于粗糙,不利于查阅明细

以“工程施工”科目为例,当前绝大多数施工企业的成本核算科目体系如表1所示,其科目设置非常简单,最多只到三级科目,尚有很多综合科目未设明细。以“其他直接费”科目为例,如果需要了解其中安全措施费的发生情况,将很难直接从其科目余额表和明细账上查询到理想的答案;只有逐一翻阅其明细账上每笔记录的凭证,将其中属于安全措施费的所有金额汇总,才能计算出安全措施费的发生额。显然,这给成本分析与控制造成了很大不便。

(二)科目按经济内容分类设置,无法洞悉成本动因

可以看出,当前的科目体系仍然沿袭传统按经济内容分类设置的模式,分工、料、机、其他等方面设明细,整个科目体系没有一处的金额体现了成本动因。这样,如果需要对成本发生的原因进行分析并实施控制,必须对成本核算数据重新分类汇总,进行额外的专项分析才能达到目的,势必影响成本分析与控制工作的效率,而且数据处理和分析的周期较长,无法及时获得有用信息,工作效果也不理想。按经济内容分类设置科目,一旦明细科目设置过多,会成倍增加成本分析与控制的难度,因为没有将各项成本费用按其内在成因归类,而是按其表象全部罗列出来,只会显得繁杂,也难以穷尽,增加了成本分析的内容,同时也增加了成本控制的事项;明细科目设置过少,又过于粗糙、过于笼统,同样不利于成本分析与控制。

(三)科目体系不够科学,忽略了成本发生的内在规律性

当前的科目体系不仅过于粗糙而且也无法洞悉成本动因,再者就是忽略了成本发生的内在规律性。长期的施工生产实践表明,工程项目的某些成本与另外一些成本之间存在着正比例关系、反比例或者某种相关关系,但是显然无法从当前的科目体系中发现和看到这些规律。

二、工程项目成本核算数据利用不充分和数据挖掘的意义

工程项目及其施工生产具有唯一性特征和一次性特征。所谓唯一性特征,是指任何一个工程项目都是唯一的、不可复制的。工程项目设计包括科学规划工程项目的规模、性能等,工程项目施工包括合理安排施工组织、施工环境(地理位置、气候等)、施工方案、施工工艺等;由于工程项目的用途和性状各不相同,设计和施工过程中的不可控因素和人为因素太多,可以说没有任何两个工程项目是完全一样的。所谓一次性特征,则是指工程项目施工不像制造企业生产新产品,新产品生产出来,如果检验不合格可以再试验,试验后再生产,不合格再试验,直到合格为止,而工程项目只能一次性建设完工并验收合格,否则将对施工企业造成非常严重的损失甚至破产。

恰恰是由于工程项目及其施工生产的这两个特征,导致许多工程项目的管理者想当然地认为已完工项目的成本核算数据对正在施工的和将要施工的项目并没有借鉴意义。其结果就是大量工程项目核算数据没有得到分析、挖掘等形式的充分利用,大部分施工企业只将其作为计算工程项目成本、利润并结算的依据,过后就封存保管,出现了工程项目成本核算数据使用的一次性的状况。这也间接导致了一些施工企业工程项目成本核算的随意性、不准确的问题。

事实上,事物的偶然性中总是蕴含着必然性,成千上万的已完工项目的成本核算数据中可能隐藏着某些规律性,亟待深入挖掘。数据挖掘正是一种从大量的数据中挖掘那些令人感兴趣的、有用的、隐含的、先前未知的和可能有用的模式或知识的技术及工具。数据挖掘出现于20世纪80年代后期,在20世纪90年代有了突飞猛进的发展,当前已被广泛应用于企业的客户关系管理、内部控制和绩效评价等领域,相信按照数据挖掘的思路并利用其技术,对工程项目成本核算科目体系予以改进,也将对工程项目成本管理有所裨益。

三、应用数据挖掘改进工程项目成本核算科目体系

如前所述,数据挖掘就是从大量的数据中挖掘那些令人感兴趣的、有用的、隐含的、先前未知的和可能有用的模式或知识。数据挖掘任务一般可以分为两类:描述和预测。描述性任务刻画数据库中数据的一般特性;而预测性任务则要在当前数据基础上进行推断,作出预测。这样,数据挖掘通过预测未来趋势及行为,帮助管理者作出前摄的、基于知识的决策。本文将基于以下四类数据挖掘功能,具体讨论工程项目成本核算科目体系的改进方向及形式。

(一)自动预测趋势

数据挖掘的自动预测趋势功能是在数据库中找寻具有预测作用的信息,一个典型的例子就是发现、证实并预测工程项目成本构成比重的变化趋势。随着科学技术的发展和管理水平的提高,工程项目成本中的间接费用比重会呈下降趋势,由此可以推断构成工程主体的材料费用占工程项目总成本的比重将呈上升趋势,这就是工程项目成本构成比重的变化趋势。但这只是人们的主观感受和判断而已,如果需要准确地得出以上结论,就可以对已完工项目的成本数据采用科学、恰当的方法进行数据挖掘,客观地获知工程项目成本构成比重的变化趋势,进而为各成本费用项目控制标准的制定提供依据。

当前的“工程施工”一级科目按经济内容分类设置了“人工费”、“材料费”、“机械费”、“其他直接费”和“间接费用”等明细科目,可以说基本满足数据挖掘自动预测趋势功能的要求,但还不够详尽。因此,科目级次可以从当前的三级适当地增加到五级甚至六级,对各明细科目进一步细分。如在表2中,对“机械费”科目进一步细分成“自有设备”和“租赁设备”两个科目单独核算,预期可以更充分地反映出市场细分、租赁行业发展和施工企业大量租赁通用设备的发展态势。

(二)关联分析

关联是数据库中存在的一类重要的、可被发现的知识,如成本构成中某些具体成本项目之间存在的某种规律性(一项成本的发生是由另一项成本的发生所引起的,或者一项成本的增加会导致另一项成本的减少等等)。关联分析的目的就是要找出数据库中隐藏的关联网。工程项目成本中也存在着一些明显但却未被证实的关联关系。

工程项目质量成本主要由两个方面组成:一是为了保证工程质量而发生的各种质量预防成本和鉴定成本;二是因工程质量未达到标准需维修及返工而造成的故障成本。预防成本主要包括为了保证工程质量而支出的研究、规划、改进工序和规范操作的费用及各种涉及工程质量的培训费用;鉴定成本主要包括检查、评定工程质量、工序质量是否满足规定要求和标准所需的费用及相关人员的工资;故障成本主要包括施工生产过程中处理工程质量缺陷而产生的返工费用、材料损失、停工费用及需要施工单位负责的保修费、赔偿费等。一般来说,工程质量预防成本、鉴定成本和故障成本之间存在着密切关系:预防成本、鉴定成本属于保证工程质量的费用,和质量水平成正比,即质量水平越高,成本投入越大;而故障成本属于损失性费用,和质量水平成反比,即质量水平越高,故障成本越低。也就是说,预防成本、鉴定成本越高,故障成本越低,两者之间是反比关系,这就是质量成本内部的关联关系。

同样,安全成本中也有预防成本和损失成本之分:预防成本是施工过程中为了防止各种安全事故发生而支出的安全措施费;损失成本则是工程发生安全事故所造成的各种材料损失、赔偿损失和停工损失。一般预防成本越高,损失成本越低;预防成本越低,损失成本越高,两者之间也存在着一种反比关系。

工程项目成本中也许存在着诸多这种关联关系,如表2所示,对某些成本费用项目根据其内部关联关系分类设置明细科目,势必可以更充分且便利地反映工程项目成本发生的内在规律性,有利于工程项目成本分析与控制。

(三)聚类分析

聚类分析的功能在于建立一种归类方法,如将若干工程项目成本按照性质上的亲疏程度进行归类。

工程项目间接费用主要包括项目管理人员工资及福利费、通讯费、差旅交通费、业务招待费、办公用品折旧摊销费、车辆使用费、意外保险费、房屋租赁费,等等。从用途来看,种类繁多,但这些费用的发生可以归于几大成本动因,如工程项目组织规模(人数)决定着项目管理人员的工资及福利费;工程项目离公司总部的距离远近决定着差旅交通费;工程项目覆盖范围的大小决定着车辆使用费;施工环境(危险程度)决定着项目应为项目管理人员购买意外保险费的金额。通过聚类分析,可以将工程项目间接费用归为几类,找出每一类共同的成本动因和特点,有利于分析每一类成本的发生、超支和节约状态,进而更好地研究、制定控制成本的对策。

如表2所示,“间接费用”科目根据成本动因分成“组织规模动因”、“施工范围动因”等科目单独核算,并进一步细分,就可以严密监视每一类成本的发生是否符合其成本动因规律,而且能够更有针对性地对工程项目间接费用实施控制。

(四)偏差检测

数据库中的数据常有一些异常记录,从数据库中检测出这些偏差很有意义。工程项目成本中也会存在一些异常成本,如发生严重的安全事故、异常的雷雨天气导致工期拖延、当地居民的干扰等都会导致异常成本发生。如果把这些异常成本混作正常成本一起核算,将不利于工程项目成本分析与控制以及考核。因此,单独设置了“异常成本”科目,同时通过数据挖掘的偏差检测技术,专门、单独核算这些成本。

综上所述,改进后的科目体系如表2所示。

四、改进后工程项目成本核算科目体系优点分析

改进后的科目体系不但能够弥补当前科目体系的诸多缺点,而且还能强化工程项目成本分析与控制,产生意想不到的效果。

(一)并不增加成本核算难度

表2的科目设置看似复杂,其实不然。随着会计电算化的普及,手工账已逐渐退出历史的舞台,在财务软件上设置会计科目以及进行账务处理都是一件非常容易的事情,而且在同一套财务软件系统中,一个工程项目设置好的科目体系还可以非常便捷地复制到任何其他工程项目。因此,改进后的科目体系并不增加成本核算难度。

(二)无需额外的专项分析即可获得有价值的信息

由于科目设置的细化、科目级次的增加,根据改进后的科目体系生成的科目余额表或明细账将具有更丰富的信息含量,而且一目了然。如异常成本、间接费用等的金额是多少、是由什么原因引起的都可以从科目余额表或明细账中直接查询到,不再需要对成本核算数据重新分类汇总,进行额外的专项分析,从而缩短了成本分析所需的数据处理实践,节约了资源,提高了效率,增强了效果,也使得非财务出身的企业领导能够比较容易地看懂成本构成,以及成本发生是否合理。

(三)有利于成本分析与控制及相关决策

更丰富的信息含量,必然有利于更具体而微的管理。如“机械费”分成“自有设备”和“租赁设备”,就能将两种费用进行对比分析,从而发现哪类设备更能为工程项目节约成本,作出相关生产决策。“其他直接费”下设有“安全成本”等三级科目,通过关联分析,又可以发现其中“预防成本”与“损失成本”之间的关联关系,从而找到安全成本的一个合理控制标准,即预防成本与损失成本之和的最小值。同样,“间接费用”按成本动因分类核算,就可以一目了然地找到成本发生的原因,如果某种动因导致的成本出现异常,就可以有的放矢地应对。

【主要参考文献】

[1] 彭英.数据挖掘综述[J].德宏师范高等专科学校学报,2009(1).

篇5

【关键词】 造纸企业；环境成本；资本化；费用化；选择标准

近年来，环境保护和可持续发展问题引起了全社会的高度重视，要求企业减少环境污染，发展循环经济，建立并实施环境成本制度的呼声日益高涨。随着我国加快进入“国际经济大循环”的步伐，国际标准化组织（ISO）颁布的环境管理系列国际标准（ISO14000）已经成为打破国际绿色壁垒的准入证，欧美一些发达国家的企业已开始公布环境报告，我国企业建立环境成本制度的紧迫性越来越强烈。

造纸行业是我国最传统的产业之一， 也是环境资源消耗巨大的产业。目前， 造纸业的发展受到环境和资源的双重制约，而在我国的造纸企业中， 绝大多数是中小型企业，面临着巨大的环保压力。准确的核算环境成本，不仅有助于造纸企业合理确定成本，提高企业环保的积极性，也有助于造纸业的可持续发展。

一、环境成本的界定

环境会计是一门新兴的学科，产生于20世纪90年代开始的会计学术界针对环境会计信息披露的讨论，以及对世界各国发起制定相关会计准则的倡导中，并随着世界各国和国际组织对环境管理法规的完善而逐渐形成，构成了现代会计体系中的一个重要分支。目前，环境成本的会计理论框架尚不成熟，国际上还没有一个公认的环境会计准则或制度。同时，由于研究目的和研究环境不同，各个国家和国际组织对环境成本的定义也存在差异。

1995年，美国环境保护署（U.S. Environmental Protection Agency，EPA）在其环境会计项目中将可以明晰地同环境保护挂钩的各种支出称为传统成本，如环保设备的投资、使用的原料、设施和物料的成本，减少使用这些物质或减少对这类物质的浪费，可以减少环境的恶化程度或减少对不可再生资源的消耗等；而那些与制造费用、管理费用等混合在一起，难以清晰辨认其与环境业绩关系的成本则被称为潜在的隐没成本。不难看出，EPA的做法是根据支出与环境保护的相关程度进行分类，如果与环境保护直接相关，就视为环境成本；否则，排除在环境成本之外。

1999年，联合国国际会计与报告标准政府间专家组（The Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting，ISAR）在第15次会议上通过了《环境会计和报告的立场公告》。ISAR对环境成本的定义是：“本着对环境负责的原则，为管理企业的活动对环境造成的影响而采取的或被要求采取的措施的成本，以及企业执行环境目标和要求而付出的成本。”ISAR定义涵盖的范围比EPA定义更广，也更容易被接受。但定义中“对环境造成的影响”、“执行环境目标”比较抽象，难以有效限定环境成本的范围。

尽管我国没有统一的环境成本定义，且相关研究仍处于起步阶段，对与环境相关的支出给予了足够的重视。早在1985年，财政部就要求企业在“车间经费及企业管理费用明细表”中将排污费单独设项反映；且在企业会计账务处理上，也将“排污费”和“绿化费”作为提供生产技术条件的费用在“管理费用”账户中进行核算。但是随着企业环保支出的种类增加、形式多样，仅通过“排污费”和“绿化费” 对其进行核算已远远不能满足需要。而明确环境成本的含义成为进行环境成本核算的首要任务。

企业是承担环境责任的主体，环境成本的界定应当体现企业承担的环保责任，环境成本必须体现环保目的的重要性也不言而喻。为此，环境成本是指企业为维护、治理和改善环境所发生的各项人、财、物等消耗的所有支出。该定义明确表明，发生支出的目的是“环境保护”，而支出则产生于实现环境保护的手段或结果。具体而言，环境成本从发生的时间上来看是“可能已发生”或“将要可能发生”；与环境的相关度来看，既可以与特定产品“直接相关”，又可以与特定产品“间接相关”或“不相关”；从支付方式上来看，既包括货币性支出，又包括非货币性支出；从发生环节来看，又可以分为三类，即为减轻对环境的污染而事前予以开支的环境成本、生产过程中发生的环境成本和生产过后对环境的补偿成本。

二、环境成本资本化标准的国际比较

环境成本的资本化与费用化是指将环境成本确认为当期费用，还是将其确认为一项资产，是环境成本计量的两种方式。如果环境成本费用化，将影响支出当期的损益；而如果将环境成本资本化，就可以通过分期摊销转移到产品成本中，对产品的定价产生直接的影响。然而，国际社会对环境成本的资本化标准存在着很大分歧，主要有两种代表性的观点：

（一）IASB标准

国际会计准则理事会（IASB）在《国际会计准则第16号――不动产、厂房和设备》（IAS16）中指出，“企业可能会因为安全或环境原因购置一些不动产、厂房和设备……此时，这种购置能使企业从有关资产中获得超过它们没有购置时所能获得的未来经济利益”。从IAS16的规定可以看出，只有“物化”的、由环境因素引起的、且能够带来未来经济利益的支出才能资本化。但这种资本化的支出必须依附于某项资产。

（二）FASB标准

美国从1989年起指定美国财务会计准则委员会（FASB）的紧急问题工作组（EITF）专门研究环境事项的会计处理，并了“EITF13石棉消除成本会计”和“EITF90－8污染处理费用的资本化”两个文件，基本表达了FASB对环境成本资本化的立场。FASB认为，如果环境支出符合下列条件之一，就可以资本化：1.延长企业拥有资产的寿命、改善其安全性或提高其效率的成本。2.减少或防止由以前经营活动引起但尚未出现的环境污染的成本以及由未来经营活动引起的环境污染的成本，包括稍后发生的改善资产购置时状况的成本。3.原本预备销售的资产在其出售前所发生的必要成本。

比较而言，IASB环境成本资本化标准更符合会计意义上的资本化确认标准，如果环境成本不会在未来带来经济利益或与未来企业收益没有密切的联系则不能将其资本化；而FASB则认为，无论环境成本是否带来经济利益的增加，只要其对企业未来生存具有意义时，该环境支出就应予以资本化处理。从各国政府越来越关心环境问题、环境法规政策日益严厉的趋势来看， FASB环境成本资本化标准比IASB环境成本资本化标准更体现了对环境保护的促进及对企业可持续发展的推动，因此值得我国借鉴和采纳。

三、我国造纸企业环境成本资本化与费用化选择标准分析

（一）我国造纸企业环境成本资本化与费用化划分标准现状分析

传统的造纸业是一个高污染行业，造纸企业在废水污染的预防、治理、补偿过程中都会发生环境成本。在实务中，我国造纸企业对环境成本核算理解就是为其造成的环境污染负责，环境成本的范围也仅限于其造成的直接环境影响所付出的代价。为此，造纸企业对环境成本的核算也比较简单，把企业环境管理体系的构筑和认证等方面的成本、企业每年向地方环保局支付的排污费、企业因当期超标排污缴纳的排污费及罚金、企业产品废弃物的处理等项目作费用化处理，在实际发生时直接计入期间费用或营业外支出，或在金额较大时作为待摊费用处理。然而，随着国家对于环境质量要求的提高，企业处理环境污染的技术也要随之提高，环境成本已不再仅仅是处理污染物的成本或是缴纳一些罚金。因为有时环境破坏是一个漫长的过程，并不会在企业生产经营的当期表现出来，或者有些环境成本不会在当期发生，企业应着眼于未来，充分考虑可能会在以后期间对环境产生影响的因素，提前做好防治准备，将这类潜在的防治环境破坏的防治成本进行确认。

一些造纸企业在核算环境成本时仅考虑部分环境成本，并对环境成本全费用化处理的做法，代表了绝大多数企业的普遍做法，但有着非常明显的弊端。首先，这样做容易造成产品的成本信息失真；其次，全部费用化处理会导致企业抱着环境成本可以在税前扣除的想法变本加厉地破坏环境，不利于企业环境成本控制，也扼杀了企业进行环境保护的积极性。

（二）我国造纸企业环境成本资本化与费用化的选择标准

以FASB环境成本资本化条件为基础，具体到造纸业环境成本的资本化选择，除了全面核算环境成本外，还应按环境成本受益期长短进行分类后分别处理（如表1）：

1.第一类是受益期较长但属于一次性支付的环境成本支出。此类环境成本支出是指造纸企业因环境问题一次性支付的费用，但是其受益期不仅在当期，也会延续到以后的会计期间。它包括：（1）造纸企业为减轻对环境的污染而事前予以开支的成本，如企业的环保设备支出，企业植树种草支出及产生的人造资源费用；环境资源保护项目的研究、开发、建设、更新费用；水循环处理系统的建造，企业环境管理体系的构筑和认证等方面的成本等。（2）造纸企业生产过程中发生的环境成本，如对有环境污染影响的材料替代，对环保产品的设计、生产工艺的调整、材料采购路线的变更和对工厂废弃物回收及再生利用等进行研究、开发的成本。（3）造纸企业生产过后对环境的补偿成本，如对社会环境保护公共工程和投资建设、维护、更新费用中由造纸企业负担的部分。上述支出延长了造纸企业拥有资产的寿命，增大了资产的生产能力，改善了造纸企业的安全性，提高了造纸业效率，应予以资本化。但是如果此类成本当期发生额较小，即使会影响以后的会计期间，也应灵活地将其费用化。

2.第二类是受益期为当期但是在一个较长时期内需持续支付的费用。此类环境成本支出是指造纸企业因环境问题每期都必须支付的费用，并且它的受益期只是在当期。它包括：（1）造纸企业为减轻对环境的污染而事前予以开支的成本，如企业主动对环境负荷的监测计量等；（2）造纸企业生产过程中发生的环境成本，如企业环保设备的维修、折旧，企业产品废弃物的处理成本，再生利用系统的运营成本，节能设施的运行成本，企业环保部门的管理费用、职工环境保护教育费用，企业环境信息披露的成本支出；（3）造纸企业生产过后对环境的补偿成本，如企业每年向地方环保局支付的排污费，企业对销售的产品采用环保包装或回收顾客使用过后的污染环境的废弃物、包装物等所发生的成本，企业在开征环境税的国家和地区支付的环境税成本等。对于受益期为当期但是在一个较长时期内需持续支付的费用，由于是当期支付当期受益，一般予以费用化处理。

3.第三类是受益期为当期并且只在当期支付的环境成本。通常情况下，此类环境成本支出是因造纸企业当期发生了特殊的环境问题，其费用在当期支付当期受益，不会连续影响以后的会计期间。它包括造纸企业生产过程中发生的环境成本，如对企业所在地域环保活动的赞助，企业的环境罚款支出，企业因污染事故造成的停工损失，企业环境问题诉讼和赔偿支出；企业生产过后对环境的补偿成本，如企业因当期超标排污缴纳的排污费及罚金等。这类成本与以后期间发生的环境成本不会有紧密地联系，并且不会对企业生产能力的提高、延长资产的寿命、改善环境状况等方面有重大影响，一般对此类环境成本予以费用化。

通过这样的环境成本资本化划分，可真正做到“谁受益谁承担”的配比原则；可以进一步合理分析企业环境成本发生的动因，通过作业成本法等分析，采取相应的措施，有利于企业降低自身生产成本，提高企业的盈利能力。

四、对环境成本核算的展望

总的来说，我国环境成本的核算研究还有很长的一段路要走。环境成本的复杂性及其涉及学科的广泛性，加上成本的量化困难等因素都使得环境成本核算困难重重。目前，我国环境保护的相关法规体系仍待健全，应尽快完善环境法规，加大对污染的惩罚力度，积极推动环境保护的开展，使其发挥宏观指导作用；而对准则指定机构来讲，要加快对环境成本、环境会计的研究，借鉴国外一些成功的环境成本核算做法，切实解决环境核算问题，推动我国企业环境保护的积极性；对于企业来讲，要彻底转变以往的观念，将环境效益视为企业业绩追求的一部分，将环保视为企业应尽的责任。在各方的努力下，相信不久的将来，我国定能在环境成本核算方面取得突破性的进展，与处于世界领先地位的发达国家齐头并进，而我国的环保事业也将取得巨大的发展。

【主要参考文献】

[1] 徐玖平，蒋洪强.制造型企业环境成本的核算与控制.清华大学出版社，2006.

[2] 许家林，王昌锐.论环境会计核算中的环境资产确认问题.会计研究，2006，（1）.

[3] 肖序.建立环境会计的探讨.会计研究，2003，（11）.