增值税税率的税法规定范文
时间：2023-09-18 17:58:59
导语：如何才能写好一篇增值税税率的税法规定，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
【关键词】房地产企业；土地增值税；临界点；节税
近年来，国家为了控制房地产价格过高、投资过热，先后出台了一系列地产宏观调控政策及配套细则，但收效却不太大。商品房价格在激烈的市场竞争中依然居高不下，其原因固然是综合复杂的，毫无疑问，高税负就是其中的重要原因之一。房地产行业涉及的税种多达十几种，在整个税负构成中，土地增值税占有较大比重，企业应当给予足够重视。
一、问题的提出
土地增值税的纳税人是有偿转让国有土地使用权及地上的一切建筑物和其他附着物产权的单位和个人，其计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额。房地产企业开发出售房地产项目所获利润的高低，直接决定着企业缴纳土地增值税的多少。因此，企业在法律法规的允许范围内，思考如何通过研究税法，对土地增值税做出最佳的纳税筹划，降低企业纳税成本，获取最大利润，是每个房地产企业应该考虑的问题。土地增值税税收筹划的具体方法有很多，在本文中，笔者主要研究如何依据临界点的税负效应，进行相应的税收筹划。
二、临界点在土地增值税优惠政策中的运用
税收临界点是指税法有关条款规定的一定比例或数额，当应纳税所得额或销售额，一旦突破这一比例或数额时，就要依法纳税或按更高的税率纳税，从而使纳税人税负大幅上升；反之，纳税人可以免税或按更低的税率纳税。
土地增值税优惠政策中规定，纳税人建造普通标准住宅出售，如果增值率未超过20%，免征土地增值税，否则应就其全部增值额按规定计税。针对这项规定，纳税人在对普通住宅确定售价时，就应当考虑以下问题。
1.假如纳税人享受起征点优惠。
纳税人如果选择享受起征点优惠，其增值率不能超过20%，在这范围内，企业为了获取最大利润，其售价应该定为享受到起征点优惠的最高价位，否则，尽管享受到了起征点优惠，但获取的利润还存在上升的空间。
【例如】甲房地产有限公司，建造好一批普通标准住宅，按税法规定允许扣除项目的金额合计是500万元，其中未包括销售税金及附加。设该批住宅的售价为×万元，则相应的销售税金及附加为5.5%×，这时，公司允许扣除项目的金额为500+5.5%×，依据相关规定，当增值率未超过20%时，免征土地增值税，那么该公司享受起征点优惠的最高售价是×=1.2×（500+5.5%×），解方程×值为642.40，即享受起征点的最高售价为642.40万元， 允许扣除金额为535.33万元（500+642.40×5.5%）。
2.假如纳税人提高售价，放弃起征点优惠。
土地增值税采用四级超率累进税率，其中，最低税率为30%，最高税率为60%，具体见下表：
表1 土地增值税采用四级超率累进税率表
仍然用上例资料，假如住宅售价在原来基础上提高Y万元，即售价为642.40+Y，售价提高则相应的销售税金及附加应提高5.5%Y，此时，允许扣除项目的金额合计为535.33+5.5%Y，增值额为107.07+94.5%Y，应纳土地增值税为30%×（107.07+94.5%Y）。公司若是想通过提高售价获得更多利润，就务必使提高的售价部分高于因突破起征点而新增加的税收，即Y30%×（107.07+94.5%Y），解不等式Y44.83。此时，企业必须使房屋售价格高于687.23（642.40+44.83）万元，才有利可图。
依据土地增值税的税率是增值率来确定的，且采用的是四级超累进税率，这种税率形式存在明显的纳税临界点。企业可采用以上方法，求出各级适用税率的纳税临界点，结合企业实际情况，通过增加支出或减少收入的方法来调节税率，使企业适用税率降低至临界点以下，从而适用更低一级的税率。
3.实证研究。
宏达房地产开发有限公司，有一批普通标准住宅待售，在该项目中，取得土地使用权所支付的金额为1 000万元，房地产开发成本为2 200万元，有关的税金为150万元。根据税法规定，该房地产开发公司还可以加扣成本费用（1 000+2 200）×20%=640万元。
如果该批住宅售价为4 900万元，该房地产的增值率为910÷3 990=22.8%，根据税法规定，应该按照30%的税率缴纳土地增值税（4 900-3 990）×30%=273万元。此时，企业税后利润为4 900-3 990-273=637万元。
如果公司进行税务筹划，将售价降低至4 780万元，该房地产的增值率为19.8%，依据普通标准住宅的税收优惠相关规定，该企业免征土地增值税。此时，企业税后利润为790万元，公司税后利润增加153万元。
三、临界点在利息支出扣除方式中的运用
房地产开发企业一般都需要使用大量贷款，自然涉及到利息的支出。对于利息支出的扣除限额，我国税法做出了以下具体的规定：如果利息费用没有超过按商业银行同类贷款利率计算的金额，且能按转让房地产项目计算分摊，并提供金融机构证明，利息支出可据实扣除，其他开发费用，按“合计数”（取得土地使用权支付的金额=房地产开发成本）的5%以内计算扣除，与其他费用一起按“合计数”的10%以内计算扣除。这样的规定为房地产开发企业进行纳税筹划提供了有利的空间，企业可选择有利的扣除方式。
1.举例分析。
丙房地产开发公司，开发一房产项目，取得土地使用权支付了2 000万元，房地产开发成本为2 400万元，利息支出为100万元，未超过按商业银行同类贷款利率计算的金额，且能按转让房地产项目计算分摊。
若公司不提供金融机构证明，则能扣除的房地产开发费用的最高额为（2 000+2 400）×10%=440万元，若提供金融机构证明，能扣除开发费用的最高额为100+（2 000+2 400）×5%=320万元。可见，在本例中公司应选择不提供金融机构证明。
2.分析结论。
公司在扣除借款利息时，要好好权衡是否该提供金融机构证明，若发生的能够扣除的利息支出超过了税法规定的开发成本的5%，则应该提供证明，如果没有超过5%，则应选择不提供证明。
四、结束语
在房地产企业土地增值税纳税筹划中分析运用税收临界点，能在一定程度上降低企业税负，争取更多利润。纳税人在分析运用纳税临界点时，要及时关注税法最新动态，确保筹划方案的时效性。同时还必须结合企业实际情况，着眼于企业整体，因为只有使企业综合收益达到最大化的税务筹划，才是最优的方案。
・・・・・・参考文献・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・
[1]胡艳.房地产开发企业土地增值税
税收筹划[J].辽宁工程技术大学学报（社会科学版），2014，（7）.
[2]石红红.基于税收临界点的房地产企业土地增值税筹划实证研究[J].生产力研究，2011，（7）.
篇2
关键词：纳税筹划；兼营；混合销售
中图分类号：F713.3文献标志码：A文章编号：1673-291X（2008）07-0014-02
现行增值税的适用范围尚未扩展到社会的所有经济活动，例：对交通运输业、建筑业、邮电通信事业，文化体育业、服务等行业不征收增值税，而征收营业税。而纳税人在生产经营中，企业不可能单一地从事增值税规定的项目，也不可能单一地从事营业税规定的项目，形成了兼营或混合销售行为，由于增值税与营业税的税率不同，从而为进行纳税筹划提供了可能。
一、对兼营不同税率的货物或应税劳动的纳税筹划
所谓兼营不同税率的货物或应税劳务，是指纳税人生产或销售不同税率的货物，或者既销售货物又提供应税劳务。例：某商业企业既销售税率为17%的家电产品，又销售税率为13%的农机产品，既从事增值税应税货物和劳动的销售，又从事营业税应税劳务的行为。按税法规定，纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳动，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率。以上税法规定，纳税人可以选择是否分开核算，来筹划是缴纳增值税还是缴纳营业税。
按照增值税纳税人与营业税纳税人的计税原理来看，增值税的计算是以不含税的销售额为计税基数的，一般纳税人是以增值额为计税基数的，而营业税是以营业额为计税依据。一般情况下，假如企业是小规模纳税人，则要比较一下增值税的含税征收率和本企业所适用的营业税税率，如果企业适用的营业税税率高于增值税含税征收率，则选择不分开核算。反之，则选择分开核算有利。假如企业是增值税一般纳税人，因增值税进项税额可以得到抵扣，而营业税可以抵扣的项目很少，通常情况下选择分开核算，分别核算更有利。
二、混合销售行为下，选择有利于纳税人的税种
所谓混合销售行为是指一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务。出现混合销售行为，涉及的货物和非应税劳务只是针对一项销售行为而言的。也就是说，非应税劳务是为了直接销售一批货物而提供的，二者是紧密相连的从属关系。
对于混合销售行为来说，如果发生混合销售行为的企业同时兼营非应税劳务，应分析应税劳务的营业额是否超过总销售额的50%，如果非应税劳务年营业额大于总销售额的50%，则该混合销售行为不缴纳增值税，反之则交营业税。纳税人在进行纳税筹划时，是选择作为增值税纳税人还是营业税纳税人，可以通过增值率判断法进行判断。
从增值税与营业税的计税依据来看，一般纳税人增值税是以增值额作为计税基础，而营业税纳税人是以营业额作为计税基础。在销售价格一定的情况下，税负的高低主要取决于增值率的大小，对于增值率高的企业，因可抵扣率较低，选择营业税纳税人有利，对于增值率低的企业，可抵扣率较高，选择增值税纳税人有利。在增值率达到某一数值时，两种纳税人的税负相等。这一数值我们称之为无差别平衡点增值率。
增值率=[SX(]增值额[]销售额[SX)]
一般纳税人的应纳增值税=销项税额-进项税额
A:当销售额含税时
一般纳税人应纳增值税税额=[SX(]含税稍售额[]1+增值税税率[SX)]×增值税税率-[SX(]含税购进额[]1+增值税税率[SX)]×增值税税率=[SX(]含税销售额[]1+增值税税率[SX)]×增值率×增值税税率
应纳营业税税额=含税销售额×营业税税率
当两者税负相等时，其增值率为无差别平衡点增值率。即：
[SX(]含税销售额[]1+增值税税率[SX)]×增值率×增值税税率=含税销售额×营业税税率
当增值税税率为17%，营业税税率为5%时，则含税销售额无差别平衡点增值率为：
[SX(]含税销售额[]1+17%[SX)]×17%×增值率=含税销售额×5%
增值率=34.41%
即销售额和购进额为含税价格时，当增值税税率为17%，营业税税率为5%时，
增值率＞34.41% 选择营业税纳税人
增值率＜34.41% 选择增值税纳税人
增值率=34.41% 缴纳营业税和增值税相等。
B: 当销售额不含税时：
一般纳税人应纳税税额=不含税销售额×增值税税率－不含税购进额×增值税税率
=不含税销售额×增值税税率×增值率
应纳营业税税额=不含税销售额×营业税税率
不含税销售额无差别平衡点增值率为：
不含税销售额×增值税税率×增值率=不含税销售额×营业税税率
当增值税税率为17%，营业税税率为5%时
不含税销售额×17%×增值率=不含税销售额×5%
增值率=29.41%
即销售额和购进额为不含税价格时，当增值税税率为17%，营业税税率为5%时，
增值率＞29.41%选择营业税纳税人
增值率＜29.41%选择增值税纳税人
增值率＞29.41%缴纳营业税和缴纳增值税税负相等
同理得下表：
无差别平衡点增值率
三、将混合销售中征收营业税的业务单独经营，分别核算，分别纳税
企业的销售活动除了销售商品取得销售收入外，经常还会收取一些价外收入。例如用自己的运输工具运送商品收取的运费、装卸费等。按照税法规定，这些价外收入属于混合销售行为，应并入销售额，计征增值税，这些收入因可抵扣的项目少，从而会增加企业的纳税负担。而有些企业这类业务量较多，为了提高服务质量而配备了较多的运输工具，并且混合销售行为占有较大比重。此时，企业可以采取分立或分散的形式专门设立独立核算的运输公司，企业的采购，销售的运输业务交由运输公司承担，则生产公司可抵扣7%的增值税，运输公司只按3%税率计征营业税，在生产淡季，运输公司还可以对外提供运输服务，提高车辆的使用效益。
对兼营或混合销售的业务，还可以通以延缓纳税期限，减少计税依据，销售折扣等方法进行纳税筹划，为企业获得更多的经济利益。
参考文献：
篇3
所谓的增值税税收筹划，就是采用合理、合法的手段，达到企业税收最小化的目的。那么如何能够即合理又合法地避税呢？这除了要充分利用各个税种的税率特点外，主要靠的还是国家提供的各种税收优惠政策。税收优惠政策是国家给予的“阳光”政策，利用得好，纳税人就能够享受到减税甚至免税的优厚待遇。下面以房地产行业中常见的土地增值税税收筹划为例，谈谈增值税税收筹划的几种方法。
一、分散收入法
土地增值税税收筹划是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的单位和个人，就其所取得的增值额而征收的一种税。增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额，土地税收筹划增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和税法规定的四级超率累进税率计算征收。
在累进税制下，收入的增长预示着相同条件下增值额的增长，土地增值税税收筹划的税率从30%-60%，共设四个级次，增值额越大，其适用的税率也就越高，相应的应纳税额也就会增大。档次爬升现象会使得纳税人的税负急剧上升，因此如何合理、合法地分散收入，便成了降低税负的关键。在房地产行业中，分散收入的常用方法有：
1.将可以分开单独处理的部分从整个房地产中分离
假定某房地产开发企业准备出售一幢房屋以及土地使用权，房屋的市场价值是500万元，其所含各种附属设备的价格约为100万元。如果该企业和购买者签订合同时，对房屋价格和附属设备的价格不加区分，而是将全部金额600万元以房地产转让价格的形式在合同上体现，则相同条件下的增值额无疑会增加100万元，相应地应纳税额也就会增大。但是如果该企业和购买者签定合同时，仅在合同上注明500万元的房地产转让价格，同时签订一份附属办公设备购销合同，则问题迎刃而解，不仅可以使得增值额变小，从而节省应缴纳的土地增值税税收筹划税额，而且由于购销合同适用0.3‰的印花税税率，比产权转移书据适用的0.5‰税率要低，还可以节省不少印花税，可谓一举两得。
2.分散收入的另一种做法是分多次签订售房合同
当所开发的住房初步完工但还没有安装附属设备以及进行装璜、装饰时，房地产开发企业便可以和购买者签订房地产转移合同；当附属设备安装完毕或装潢、装饰完毕后，房地产开发企业再和购买者签订附属设备安装及装璜、装饰合同，这样该房地产开发企业只就第一份合同上注明的金额缴纳土地增值税税收筹划，而第二份合同上注明的金额属于营业税征税范围，不用计征土地增值税税收筹划业税的税率比土地增值税税收筹划的税率要低得多，这样就使得纳税人的应纳税额有所减少，达到了降低税负的目的。
二、增加扣除项目金额法
上面已经讲过，增值额的大小直接影响着纳税人税负的高低。增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额，适当地增加扣除项目金额可以有效地降低增值额。
税法规定的扣除项目共有五项：取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金以及财政部确定的其它扣除项目。其中财政部确定的其它扣除项目主要是指对从事房地产开发的纳税人，允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20%的扣除。从中我们可以看出，若想适当地增加扣除项目金额，只能从房地产开发成本和房地产开发费用两方面着手。
1.房地产开发成本指的是纳税人开发房地产项目实际发生的成本，这些成本允许按实际发生数扣除
它主要包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费以及开发间接费用等。如果纳税人能够在税法允许的范围内，最大限度地扩大成本的列支比例，就可以达到节税的目的。
2.房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用
税法规定，纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：
利息（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）×5%（注：利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额），否则应按下式计算扣除：
（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）×10%
由此可见，如果纳税人的借款数额较大时，按第一种方式计算扣除比较有利于纳税人节省税款。如果纳税人的借款数额较少，则利息支出也相应较少，这时，纳税人可以采取故意不按照转让房地产项目计算分摊利息支出，或不能提供金融机构的贷款证明等方法，使税务机关按照第二种方法计算扣除金额，从而达到节税的目的。
三、利用税收优惠政策法
1.按照税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%时，免征土地增值税税收筹划
增值额超过扣除项目金额20%的，应就将全部增值额按规定计税。根据此项规定，从纳税筹划的角度考虑，如果纳税人想要降低税负，就应综合考虑增值额增加所能带来的收益和放弃起征点的优惠所增加的税收负担两者之间的关系，从而选择适当的开发方案，避免因增值率稍高于起征点而造成税负的增加。下面分别说明这两种情况下的筹划策略。
第一种情况：享受起征点的税收优惠。假定某房地产开发商建成一批商品房待售，除销售税金及附加外的全部允许扣除项目的金额为500；
则当其销售这批商品房的价格为x时，相应的销售税金及附加为：5%×（17%3%）x=5.5%x.
式中，5%为营业税；7%为城市维护建设税；3%为教育费附加；
这时，其全部允许扣除项目金额为：5005.5%x.
根据有关起征点的规定，企业享受起征点税收优惠的最高售价应满足：x-（5005.5%x）（5005.5%x）=20%即：x=1.2（5005.5%x）
解以上方程，得x=642.40；
此时，全部允许扣除项目金额=5005.5%×642.40=535.33
也就是说，开发商只有将其销售额控制在642.40以内，才能享受到免征土地增值税税收筹划，否则将全额征税。
第二种情况：如果企业想通过提高售价达到增加收益的目的，则当增值率略高于20%时，即应适用“增值率在50%以下，税率为30%”的规定。沿用上例，假定此时的售价为642.40y（式中y为提高的售价）；相应的允许扣除项目金额应当提高5.5%y（为销售税金及附加的增加额）；
这时，全部允许扣除项目的金额=535.335.5%y；
增值额=（642.40y）-（535.335.5%y）=107.0794.5%y；
企业应交纳的土地增值税=（107.0794.5%y）×30%=32.120.28y
若企业欲使提高售价带来的收益超过因突破起征点而新增加的税收，就必须使y>32.120.28y
即y>44.61.
此时的售房价格最少应为642.4044.61=687.01
也就是说，只有售房价格高于687.01时，企业才能达到通过提高售价获取更大收益的目的。
2.利用税收优惠政策进行土地增值税税收筹划的另一个方法就是灵活运用不同的建房方式。
（1）合作建房方式
税法规定，对于一方出地一方出资的双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税税收筹划。但如果建成后转让的，则属于征收土地增值税税收筹划的范围。根据这一条政策，可做增值税税收筹划如下：新晨
假定某房地产开发企业购得一块土地的使用权准备修建住宅，则该企业可以预收购房者的购房款作为合作建房的资金，这样从形式上就符合了一方出土地、一方出资金的条件。一般而言，一幢住房中土地支付价所占比例应该比较小，这样房地产开发企业分得的房屋就较少，大部分由出资金的用户分得自用。在该房地产开发企业售出剩余部分住房前，各方都不用缴纳土地增值税税收筹划，只有在房地产开发企业建成后，转让属于自己的那部分住房时，才就这一部分缴纳土地增值税税收筹划，从而达到降低税负的目的。
（2）代建房方式
主要是指房地产开发企业代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建房收入的行为。对于房地产开发企业来说，由于房地产的产权自始至终是属于客户的，没有发生转移，故其取得的收入属于劳务性质的收入，应当征收营业税，而不是土地增值税税收筹划的征税范围。
由于建筑行业适用的税率是3%的比例税率，与土地增值税税收筹划相比，税负明显较低，因此，如果房地产开发企业在开发之初便能确定最终的购买用户，就完全可以采用代建房方式进行开发，而不采用税负较重的开发后销售方式。这时，房地产开发企业可以用客户的名义取得土地使用权和购买各种材料设备，也可以协商由客户自己取得和购买，只要注意从最终形式上看房地产权属没有发生转移便可以了。
篇4
所谓的税收筹划，就是采用合理、合法的手段，达到企业税收最小化的目的。那么如何能够即合理又合法地避税呢？这除了要充分利用各个税种的税率特点外，主要靠的还是国家提供的各种税收优惠政策。税收优惠政策是国家给予的“阳光”政策，利用得好，纳税人就能够享受到减税甚至免税的优厚待遇。下面以房地产行业中常见的土地增值税为例，谈谈税收筹划的几种方法。
一、分散收入法
土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的单位和个人，就其所取得的增值额而征收的一种税。增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额，土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和税法规定的四级超率累进税率计算征收。
在累进税制下，收入的增长预示着相同条件下增值额的增长，土地增值税的税率从30%-60%，共设四个级次，增值额越大，其适用的税率也就越高，相应的应纳税额也就会增大。档次爬升现象会使得纳税人的税负急剧上升，因此如何合理、合法地分散收入，便成了降低税负的关键。在房地产行业中，分散收入的常用方法有：
1.将可以分开单独处理的部分从整个房地产中分离。假定某房地产开发企业准备出售一幢房屋以及土地使用权，房屋的市场价值是500万元，其所含各种附属设备的价格约为100万元。如果该企业和购买者签订合同时，对房屋价格和附属设备的价格不加区分，而是将全部金额600万元以房地产转让价格的形式在合同上体现，则相同条件下的增值额无疑会增加100万元，相应地应纳税额也就会增大。但是如果该企业和购买者签定合同时，仅在合同上注明500万元的房地产转让价格，同时签订一份附属办公设备购销合同，则问题迎刃而解，不仅可以使得增值额变小，从而节省应缴纳的土地增值税税额，而且由于购销合同适用0.3‰的印花税税率，比产权转移书据适用的0.5‰税率要低，还可以节省不少印花税，可谓一举两得。
2.分散收入的另一种做法是分多次签订售房合同。当所开发的住房初步完工但还没有安装附属设备以及进行装璜、装饰时，房地产开发企业便可以和购买者签订房地产转移合同；当附属设备安装完毕或装潢、装饰完毕后，房地产开发企业再和购买者签订附属设备安装及装璜、装饰合同，这样该房地产开发企业只就第一份合同上注明的金额缴纳土地增值税，而第二份合同上注明的金额属于营业税征税范围，不用计征土地增值税。营业税的税率比土地增值税的税率要低得多，这样就使得纳税人的应纳税额有所减少，达到了降低税负的目的。
二、增加扣除项目金额法
上面已经讲过，增值额的大小直接影响着纳税人税负的高低。增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额，适当地增加扣除项目金额可以有效地降低增值额。
税法规定的扣除项目共有五项：取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金以及财政部确定的其它扣除项目。其中财政部确定的其它扣除项目主要是指对从事房地产开发的纳税人，允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20%的扣除。从中我们可以看出，若想适当地增加扣除项目金额，只能从房地产开发成本和房地产开发费用两方面着手。
1.房地产开发成本指的是纳税人开发房地产项目实际发生的成本，这些成本允许按实际发生数扣除。它主要包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费以及开发间接费用等。如果纳税人能够在税法允许的范围内，最大限度地扩大成本的列支比例，就可以达到节税的目的。
2.房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用。税法规定，纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：
利息+（取得土地使用权支付的金额+房地产开发成本）×5%（注：利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额），否则应按下式计算扣除：
（取得土地使用权支付的金额+房地产开发成本）×10%
由此可见，如果纳税人的借款数额较大时，按第一种方式计算扣除比较有利于纳税人节省税款。如果纳税人的借款数额较少，则利息支出也相应较少，这时，纳税人可以采取故意不按照转让房地产项目计算分摊利息支出，或不能提供金融机构的贷款证明等方法，使税务机关按照第二种方法计算扣除金额，从而达到节税的目的。
三、利用税收优惠政策法
1.按照税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%时，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就将全部增值额按规定计税。根据此项规定，从纳税筹划的角度考虑，如果纳税人想要降低税负，就应综合考虑增值额增加所能带来的收益和放弃起征点的优惠所增加的税收负担两者之间的关系，从而选择适当的开发方案，避免因增值率稍高于起征点而造成税负的增加。下面分别说明这两种情况下的筹划策略。
第一种情况：享受起征点的税收优惠。假定某房地产开发商建成一批商品房待售，除销售税金及附加外的全部允许扣除项目的金额为500；
则当其销售这批商品房的价格为x时，相应的销售税金及附加为：5%×（1+7%+3%）x=5.5%x.
式中，5%为营业税；7%为城市维护建设税；3%为教育费附加；
这时，其全部允许扣除项目金额为：500+5.5%x.
根据有关起征点的规定，企业享受起征点税收优惠的最高售价应满足：x-（500+5.5%x）（500+5.5%x）=20%即：x=1.2（500+5.5%x）
解以上方程，得x=642.40；
此时，全部允许扣除项目金额=500+5.5%×642.40=535.33
也就是说，开发商只有将其销售额控制在642.40以内，才能享受到免征土地增值税的税收优惠，否则将全额征税。
第二种情况：如果企业想通过提高售价达到增加收益的目的，则当增值率略高于20%时，即应适用“增值率在50%以下，税率为30%”的规定。沿用上例，假定此时的售价为642.40+y（式中y为提高的售价）；相应的允许扣除项目金额应当提高5.5%y（为销售税金及附加的增加额）；
这时，全部允许扣除项目的金额=535.33+5.5%y；
增值额=（642.40+y）-（535.33+5.5%y）=107.07+94.5%y；
企业应交纳的土地增值税=（107.07+94.5%y）×30%=32.12+0.28y
若企业欲使提高售价带来的收益超过因突破起征点而新增加的税收，就必须使y>32.12+0.28y
即y>44.61.
此时的售房价格最少应为642.40+44.61=687.01
也就是说，只有售房价格高于687.01时，企业才能达到通过提高售价获取更大收益的目的。
2.利用税收优惠政策进行土地增值税税收筹划的另一个方法就是灵活运用不同的建房方式。
（1）合作建房方式。税法规定，对于一方出地一方出资的双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税。但如果建成后转让的，则属于征收土地增值税的范围。根据这一条政策，可做税收筹划如下：
假定某房地产开发企业购得一块土地的使用权准备修建住宅，则该企业可以预收购房者的购房款作为合作建房的资金，这样从形式上就符合了一方出土地、一方出资金的条件。一般而言，一幢住房中土地支付价所占比例应该比较小，这样房地产开发企业分得的房屋就较少，大部分由出资金的用户分得自用。在该房地产开发企业售出剩余部分住房前，各方都不用缴纳土地增值税，只有在房地产开发企业建成后，转让属于自己的那部分住房时，才就这一部分缴纳土地增值税，从而达到降低税负的目的。
（2）代建房方式。主要是指房地产开发企业代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建房收入的行为。对于房地产开发企业来说，由于房地产的产权自始至终是属于客户的，没有发生转移，故其取得的收入属于劳务性质的收入，应当征收营业税，而不是土地增值税的征税范围。
由于建筑行业适用的税率是3%的比例税率，与土地增值税相比，税负明显较低，因此，如果房地产开发企业在开发之初便能确定最终的购买用户，就完全可以采用代建房方式进行开发，而不采用税负较重的开发后销售方式。这时，房地产开发企业可以用客户的名义取得土地使用权和购买各种材料设备，也可以协商由客户自己取得和购买，只要注意从最终形式上看房地产权属没有发生转移便可以了。
以上是进行税收筹划的几种常见方法，在实际操作中，纳税人应当具体问题具体分析，灵活运用税收政策，这样才能减少纳税风险，找到不违反税法的筹划空间。
篇5
【关键词】税法 名词概念 涵义
会计实务与税法的结合应用已经日益显现出其重要性,但相当一部分会计人员对税法常用名词概念使用不规范、不科学。究其原因,主要是会计人员对税法相关名词概念的内涵理解不深,断章取义。这种误解和混淆若处理不好,极易造成“偷税”,面临税收征管部门高额罚款和严厉处罚。有鉴于此,笔者参考现行各单项税种税收实体法及其实施条例(细则)、《税收征收管理法》及其实施条例、税务行政法制的基本原则、国家税务总局、财政部、海关等税收征管部门和两高(最高人民法院和最高人民检察院)的司法解释和其他行政法规、规章制度,进行归纳总结,对会计实务中常用的税法相关名词概念做一解析与甄别,管中一窥,以供商榷。
1 税收优惠名词概念涵义解析
1.1 免税、不征税、抵税、退税、抵扣
“免税”有两种用处。第一种用在“税收优惠”的专章法规规定中,与“减税”一起统称为“减免税”,在税法中一般有专门条款,是我国各单项税种税收实体法规定的普遍性税收照顾政策,其涵义“对本来应该征税的应税项目(或应税劳务),税法规定免予征税”。《中华人民共和国税收征收管理法》和《中华人民共和国税收征收管理法实施条例》(以下统称《税收征管法》)将减免税分为“报批类减免(需要报税务机关审批同意)和备案类(取消审批手续和不需要报税务机关审批)减免”。按照税法条款规定的内容,又可以分为“免征”(完全免予征收税款)、“暂免征收”(在一定的时间段内暂时性免予征收税款)、“酌情减免”(根据实际情况和困难决定是否免予征收税款)、“法定减免”(法律规定的减免)、“特定减免”(特定范围的减免)、“定期减免”(在特定时期内给予减免)、“临时减免”(在一定时期临时性的给予减免)、“经审批后减免征收税款”等各类规定。
如《中华人民共和国营业税暂行条例》和《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》(以下统称《营业税法》)规定:“托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的育养服务、婚姻介绍等服务免征营业税”属于“备案类、免征、法定减免”、“对社保基金理事会、社保基金投资管理人运用社保基金买卖证券投资基金、股票、债券的差价收入,暂免征收营业税”则属于“备案类、暂免征收、法定减免”;《中华人民共和国车船税暂行条例》(简称《车船税法》)不仅专章规定“法定减免”,如“非机动车船、拖拉机、捕捞、养殖渔船免征车船税”,还规定“特定减免”,如“省、自治区、直辖市人民政府根据当地实际情况,对城市、农村公共交通车船给予定期减税、免税”。《中华人民共和国海关法》和《中华人民共和国进出口关税条例》(以下统称《关税法》)规定“临时减免税”政策:“临时减免税是指以上法定和特定减免税以外的其他减免税,即由国务院根据《海关法》对某个单位、某类商品、某个项目或某批进出口货物的特殊情况,给予特别照顾,一案一批,专文下达的减免税。”临时减免税一般有单位、品种、期限、金额或数量等限制,其他不能比照执行。
第二种情况用于增值税出口货物的“免、抵、退”税政策,即:“对货物出口销售环节不征收增值税、消费税,这是把货物出口环节与出口前的销售环节同样视为一个征税环节;出口退税是指对货物在出口前实际承担的税收负担,按规定的退税率计算后予以退还。”根据《财政部、国家税务总局关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知》(财税[2002]7号)规定,实行“免、抵、退”税管理办法的“免税”是指对生产企业出口的自产货物,在出口时免征本企业生产销售环节增值税;“抵税”是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额,抵顶内销货物的应纳税额;“退税”指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时,对未抵顶完的部分予以退税。
“不征税”指税法规定的不予征税的项目,由于其自身就不是税法规定的应税项目(或应税劳务),当然不予征税。如《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》(简称《耕地占用税法》)规定:“建设直接为农业生产服务的生产设施占用前款规定的农用地的,不征收耕地占用税。”
“抵税”除用于上述“免、抵、退”税政策外,还有其他用法:用某方面的金额抵减应纳税额,有时也称之“抵免”。如《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下统称《企业所得税法》)规定“税额抵免”的内容:“企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备,该专用设备投资额的10%可从企业当年应纳税额中抵免;当年不足抵免的,可以在以后5个纳税年度结转抵免。”
“退税”与“免、抵、退”政策涵义截然不同,是指税收征收机关在依法征收税款后,发现多征了税款,主动或者依纳税人申请按照规定程序和办法退回多征的税款。如果这种退税从国库(国家金库)中退还的,由于国库是财政部门的出纳机关,归口财政部门管理,所以财政管理上称为“退库”。如《税收征管法》规定:“纳税人超过应纳税额缴纳的税款,税务机关发现后应当立即退还;纳税人自结算缴纳税款之日起3年内发现的,可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息,税务机关应及时查实后应当立即退还;涉及从国库中退库的,依照法律、行政法规中有关国库管理的规定退还。”
“抵扣”指按照一定的金额标准抵扣应纳税所得额。如《企业所得税法》规定:“创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的,可以按照其投资额的70%在股权持有期满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额,当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。”
1.2 减税、减征、减按、减计、加计扣除、减半征收、两免三减半、三免三减半、五免五减半
“减税”指在税法规定的正常计算应缴税额的基础上,减免部分税款。“减征”指在正常的税率基础之上按照一定的百分比计算扣除。如《中华人民共和国消费税暂行条例》和《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》(以下统称《消费税法》)规定:“对生产销售达到低污染排放值(相当于“欧洲ⅱ号”标准)的小轿车、越野车和小客车减征30%的消费税”。减税和减征的区别前者直接减免税款,后者减税率。
“减按”实际上也是减征的一种。其含义是减少后按照较低的税率计算缴税。如《企业所得税法》规定:“非居民企业减按10%的税率征收企业所得税”,即:非居民企业的实际适用税率为10%。
“减计”指在计算某些收入时,少计一部分金额。如《企业所得税法》规定:“减计收入优惠企业综合利用资源,生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入,可以在计算应纳税所得额时减计收入”;“综合利用资源,指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料,生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入,减按90%计入收入总额。”即:对于上述符合条件的行业企业,用其取得的收入乘以90%计算应税收入。
“加计扣除”指国家为鼓励某些行业发展,规定在正常扣除基础上,额外再按照一定标准扣除一定的金额。如《企业所得税法》规定:“对于企业的研究开发费,再按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销”、“企业安置残疾人员所支付的工资费用,在按照支付给职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除”。
“减半征收”指对于应缴纳的正常税款,按照50%征收,或直接减半乘以适用税率计算。如《企业所得税法》规定:对原适用24%或33%企业所得税税率并享受国发[2007] 39号文件规定企业所得税定期减半优惠过渡的企业,2008年及以后年度一律按25%税率计算的应纳税额实行减半征收。”即(应纳税所得额×25%)×50%或者直接按照“应纳税所得额×25%×50%=应纳税所得额×12.5%”征收。
“两免三减半”指国家为鼓励某些企业发展给予的一种特别优惠措施,即前两年免税,后三年减半征收。如《企业所得税法》规定:“我国境内新办软件生产企业经认定后,自获利年度起,第一年和第二年免征企业所得税,第三年至第五年减半征收企业所得税。”
“三免三减半”指前三年免征,后三年减半征收。如《企业所得税法》规定:环境保护、节能节水项目的所得,自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,第1年至第3年免征企业所得税,第4年至第6年减半征收企业所得税。”
“五免五减半”则较“两免三减半”、“三免三减半”更加优惠,税款的减免扩大到五年免税和五年减半征收。如《企业所得税法》规定:“投资额超过80亿元人民币或集成电路线宽小于0.25微米的集成电路生产企业,可以减按15%的税率缴纳企业所得税。其中,经营期在15年以上的,从开始获利的年度起,第一年至第五年免征企业所得税,第六年至第十年减半征收企业所得税。”
2 税收法律责任名词概念涵义解析
2.1 偷税、逃税、骗税、抗税、欠税、漏税
《税收征管法》规定:“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证、或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税”。偷税重在强调由于纳税人的各种有意(恶意)行为造成不缴少缴税款的客观结果。对偷税的处罚是“对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。”
税法没有特别规定“逃税”的概念,一般指纳税人故意违反税收法律法规,采取欺骗、隐瞒等方式,逃避纳税。《税收征管法》规定:“纳税人欠缴应纳税款,采取转移或者隐匿财产的手段,妨碍税务机关追缴欠缴的税款的,由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金,并处欠缴税款50%以上5倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。”
“骗税”指以恶意欺骗手段骗取税款的行为。《税收征管法》只规定了骗取出口退税的行为:“以假报出口或其他欺骗手段,骗取国家出口退税款,由税务机关追缴骗取的退税款,并处骗取税款1倍以上5倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。”笔者建议修订增加《税收征管法》相关内容,扩大骗税概念的适用范围。
《税收征管法》规定:“以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的,是抗税,除由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金外,依法追究刑事责任。情节轻微,未构成犯罪的,由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金,并处拒缴税款1倍以上5倍以下的罚款。”
“欠税”指纳税人未按照规定期限缴纳税款,扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的行为。《税收征管法》规定:“纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或少缴应纳税款或应解缴的税款,经税务机关责令限期缴纳,逾期仍未缴纳的,税务机关除依照规定采取强制执行措施追缴其不缴或少缴的税款外,可以处以不缴或者少缴税款50%以上5倍以下的罚款。”
“漏税”一词是日常生活俗称,其概念除在《海关法》提及“漏征”外,《税收征管法》和其他税法中没有明确提及和规定。依照税法立法的法理原则,可以理解为:漏税是指由于各种原因疏忽造成税务机关漏征或者纳税人漏缴税款的行为。
2.2 罚款、滞纳金与罚金
“罚款”是纳税义务人违反了税收相关法律法规而由税务征管机关给予的一种经济制裁,是一种行政处分行为,属于行政处罚范畴。“滞纳金”是指纳税义务人由于延迟缴纳税款而按日加收万分之五的额外罚款,也属于行政处罚范畴。“罚金”是指违反税法行为违反刑法,其严重程度达到了刑事处罚的标准,经法院裁判给与的一种金额处罚,是纳税人负担的一种刑事处罚范畴。
2.3 以上和以下、不超过(不高于、至多、最高)、不低于(至少、最低)、多少~多少
“以上和以下”是指在规定的金额以上和以下,一般不含“本数”在内,除非特别说明。如《消费税法》规定:对于委托其他企业(非个体)加工应税消费品的,以受托加工企业为消费税的扣缴义务人,如果受托方未按照规定代收代缴税款,委托方就要补缴税款(对受托方不再重复补税,但按照《税收征管法》的规定,处以应代收代缴税款50%以上3倍以下罚款)。这里的“50%以上”是指大于50%,“3倍以下”是指小于3倍。
“不超过(不高于、至多、最高)”指税法规定的最高金额限制,一般包含“本数”在内;“不低于(至少、最低)”则是指税法规定的最低金额限制,一般包含“本数”在内。如《企业所得税法》规定的小型微利工业企业标准之一为:“工业企业,年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过100人,资产总额不超过3,000万元”。这里的“不超过”就包含了本数“30万元”、“100人”、“3,000万元”。
“多少～多少”指从多少金额到多少金额之间的区间范围。一般而言,“本数”(此时一般称为“级距点”)包含在前一个“多少”内,除非特别说明。如《个人所得税法》规定的“工资、薪金所得适用的税率表”如表1所示:
以上表第1、2、3个级数为例,应做如下理解:第一个级数“不超过500元的”是指月含税应纳税所得额“小于等于500元”的金额部分,即500元。“本数(级距点)500元”包含在第一个级数里;第二个级数“超过500-2,000元的部分”则是指“大于500元小于等于2,000元”的金额部分,即1,500元,“本数(级距点)2,000元”包含在第二个级数里;第三个级数“超过2,000-5,000元的部分”则是指“大于2,000元小于等于5,000元”的金额部分,即3,000元,“本数(级距点)5,000元”包含在第三个级数里。由于第一个级数的“本数(级距点)500元”已经包含在第一个级数计算,所以第二个级数的“前本数(级距点)500元”不应该在第二个级数计算,而“后本数(级距点)2,000元”则应该包含在第二个级数里计算,不应该在第三个级数里计算,其他各级距级数同理,依此类推。
例如:某人某月含税应纳税所得额是500元,其应纳税款的正确计算为500×5%=25元,而不是500×10%-25=25元(速算扣除法计算),二者计算结果虽然相等,但体现的计税原理有天壤之别。
同理,假定某人某月含税应纳税所得额是2,000元,其应纳税款的正确计算为500×5%+1,500×10%=175元,或者用速算扣除法计算为2,000×10%-25=175元,而不是2,000×15%-125=175元。
假定某人某月含税应纳税所得额是5,000元,其应纳税款的正确计算为5,000×15%-125=625元,而不是5,000×20%-375=625元。
2.4 利息率的换算、到期日和具体天数的计算
利息率的换算主要涉及到年利息率(以%表示),月利息率(以‰表示),日利息率(以表示)之间的换算,一般是按照行业惯例执行的,没有规范文件论及。计算时按照具体要求保留小数点位数,理论上一般要求保留2位小数,实际工作中按需保留。
以“年”为计算利息单位时,一年就是一个公历年,不分平年和闰年,到期日为对应年份的同一日。一年等于12个月,不分大小(平、闰)月,每个月30天,一年360(12×30)天。即:百分数除以12得到千分数(%÷12=‰),千分数除以30得到万分数(‰÷30=),百分数除以360得到万分数(%÷360=)。如年利息为12%,则月利息率=12%÷12=1‰,日利息率=12%÷360=1‰÷30≈0.033。如2005年5月14日(3年期)的贷款,到期日就是2008年5月14日。
以“月”为计算利息单位时,一个月等于30天,不分大小(平、闰)月,到期日为对应月份的同一日。如2008年5月14日(3个月)的贷款,到期日就是2008年8月14日。
以“日”为计算利息单位时,就需要区分大小(平、闰)月、平年和闰年,大月31天,小月30天,平月28天,闰月29天,平年365天,闰年是366天。区分平年和闰年的基本方法是:使用年份数字除以4,除得尽的年份是闰年,其余是平年,4年一闰。具体计算到期天数时一般采用“算头不算尾”的规则进行,即“起始头天和到期日尾天”的天数只算“起始头”一天,不算到期日尾天。如2009年为平年,2月24日开出一张支票,按照规定其有效日期为10天,则有效日期最后为3月5日,即2月24~28日共5天,3月1日-5日共5天。再如税法按日加收滞纳金5的计算:假设某进口货物向海关申报进口日期为4月2日,海关填发税款缴款书日期为4月4日,则“进口货物关税纳税义务发生日期”是4月2日(向报关地海关申报报关进口的当天),缴纳进口货物关税、增值税(消费税)时间为“海关填发税款缴款书之日起15日内”,即4月18日(含)前。
另外还有二点需要说明的是:如果缴纳税款的最后一日遇到周末或法定节假日,则缴纳税款的日期相应顺延至周末或法定节假日过后的第一个工作日。如果恰逢大小月或者闰平月的最后一天,对应到期日也应相应顺延至下月的第一天,即:某闰年2月29日起的1年到期日应该是下一平年的3月1日;8月31日起的1个月到期日应该是10月1日,1月31日起的1个月到期日应该是3月1日。
3 有关计税依据的名词概念涵义解析
3.1 销售额、含税销售额和不含税销售额
《增值税法》规定:“销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方(承受应税劳务也视为购买方)收取的全部价款和价外费用”;《消费税法》规定:“销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用”;《营业税法》规定的销售额是指营业额。增值税属于价外税,采用价外计税方式,用不含税价作为计税依据,因而销售额中不包括向购买方收取的销项税额,即“不含税销售额”。其中,价款是指按照销售数量与单价的乘积,价外费用是指在销售价款之外向购买方收取的各项额外收费。消费税和营业税都属于价内税,税金包含在销售额(营业额)中,构成销售额(营业额)的一个组成部分,因而销售额(营业额)中就包含有消费税(营业税),不需要额外收取。另外,税法规定部分符合特定条件的收费不属于价外费用,不计入销售额(营业额)。
“含税销售额”和“不含税销售额”是针对增值税纳税义务人在对外销售货物或者应税劳务时,销售的定价或价款中是否包含有增值税销项税额而言,实际上是纳税人在销售货物或应税劳务时采用的一种定价方式。定价中包含有增值税的销售额称之为“含税销售额”,最典型的是小规模纳税人的销售行为。由于小规模纳税人只能开具普通发票,所以其采取含税定价方式,取得的销售收入均属于“含税销售额”。定价中不包含有增值税的销售额称之为“不含税销售额”,最典型的是一般纳税人的销售行为。由于一般纳税人可以开具增值税专用发票,其专用发票上就分别要列明销售额、税率和销项税额等内容,所以其销售额为“不含税销售额”。增值税应纳税额的计税依据是“不含税销售额”,在按照“含税销售额”定价时,纳税人就要将“含税销售额”通过公式换算为“不含税销售额”,考虑到增值税是属于价外税的基本原理,税法在规定计算公式时候,没有单独给出也无必要特意给出“不含税销售额”的概念,使用“销售额”的概念代替“不含税销售额”的概念。具体计算公式如下:
(一般纳税人不含税)销售额=含税销售额÷(1+增值税税率)
其中,增值税税率有17%(基本税率)和13%(低税率)两档。
(小规模纳税人不含税)销售额=含税销售额÷(1+征收率)
其中,征收率在2009年1月1日以前有6%和4%两档,以后为3%。
另外,在理解“含税销售额”和“不含税销售额”的换算和内涵时候,由于消费税(营业税)的销售额(营业额)内已经包含有消费税(营业税)税款,所以“含税销售额”和“不含税销售额”仅指增值税。
3.2 混合销售行为(混营)和兼营非应税劳务(兼营)、兼营不同税率货物或劳务
实务中,会计人员较难区分“混合销售行为”(简称“混营”)、“兼营应税劳务”和“兼营不同税率的货物或劳务”(二者统称“兼营”)之间的差异,进而混淆了增值税和营业税的纳税义务和范围。根据《增值税法》规定:“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务,为混合销售行为。”理解“混营”的关键在于:“混营”涉及的货物和非增值税应税劳务只是针对某一项具体销售行为而言,非增值税应税劳务是为了直接销售这批货物而提供的,二者之间是紧密相连的从属关系。故此,《增值税法》规定:“从事货物的生产、批发或者零售的企业,企业性单位和个体工商户的混合销售行为,视为销售货物,应当缴纳增值税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非增值税应税劳务,不缴纳增值税。”
与“混营”相比,“兼营”是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时,还从事非增值税应税劳务(即营业税规定的各项劳务),且从事的非增值税应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。《增值税法》规定:“纳税人兼营非增值税应税项目的,应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额;未分别核算的,由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。”
“兼营”还有另外一种情况,即兼营不同税率的货物或应税劳务,是指纳税人生产或销售不同税率的货物,或者既销售货物又提供应税劳务。
下面以某大型综合性商场(一般纳税人)的各种销售行为,根据税法的立法精神原理,列表对该商场不同行为纳税义务比较如表2所示:
本文主要是解析了税法常用的一些名词概念进行解析,有助于会计人员正确理解税法常识,帮助正确理解和核算应缴税金。
参考文献
[1] 中国注册会计师协会编:税法,2009年度注册会计师全国统一考试辅导教材,经济科学出版社,2009年4月第一版.
篇6
[关键词]税率；质疑；强化；情境教学法
[中图分类号]G712[文献标志码]A[文章编号]2096-0603（2017）06-0121-01
2013年8月起“营改增”试点，税法的内容应从“两个根据”的教学手段进行改革。根据一：直接用细化法进行分步解析案例内容；根据二：直接用公式计算主要税种的应纳税额。在法规课涉及税法章节中教学主要采取了“双解、双简、双串”问题情境教学法进行教学。现将十多年对会计证考试中税法基本知识教学作如下的思考。
一、用对比法讲解税率的调整
明代学者陈献章说过：“学起于思，思源于疑，小疑则小进，大疑则大进。”教学步骤的起点从解决质疑开始。对主要税种的税目和税率教学中采取了“双解”教学，解析用营改增的试点和税率改变了教学中单一教法。2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营业税改增值税试点：交通运输业和邮政业的税率为11%，现代服务业为6%。题型中提供应税劳务，是指有偿提供“营改增”的应税服务，但不包括非营业活动中提供的应税服务。在做此判断题时要注意关键词是“非营业活动”。“营改增”某企业购进免税农产品，取得货物运输业的增值税专用发票：准予抵扣的进项税是收购价格乘以13%加上运输费用乘以11%。从而“营改增”中税率征收范围的计算处理方法步骤得到了一一解答。解析增值税的征税范围殊规定“混合销售、混合经营”的应税范围，如兼营和混合销售两者税务处理的不同点为：混合销售的纳税原则是按“经营主业”划分，只征收一种税；兼营的纳税原则是“分别核算，分别征税”。如混业经营未分别核算销售额的，从高适用税率和征收率。对“营改增”的试点范围时间和改革内容进行对比分析，让学生对“营改增”有了全面的了解。
同时还要注意“牵引性”的问题和结合“关键词”的点拨，如税收减免主要有三种，即法定减免、特定减免和临时减免。这样使学生在“营改增”税率调整的学习过程中逐步掌握了税法知识。
二、用设问题情境分析疑点
爱因斯坦说过：“提出一个问题往往比解决一个问题更重要。”税收征收管理中增值税专用发票和普通发票开具规定比较具体，学生对不得开具发票的情形，如销售免税项目、将货物用于非应税项目等问题的理解还往往处于模糊状态。这时用一般纳税人销售方收取的是销项税额，购货方收取的是进项税额进行了回答，课堂教学采取“双简”增值税发票关键词分析，未做销售收入，造成少缴增值税。建材公司将已抵扣进项税额的生产用电和材料3276元（含税）销售给某西联公司，账面上未做收入造成少缴增值税476元。此笔会计科目为借原材料、借应交税费（进项税），贷银行存款。在发票内容的构成要素上，增值税专用发票将票面金额一分为二，钩稽关系为“金额+税额=价税合计”。由于普通发票不具有抵扣进项税额的功能，因此，无需将价税分列开具，只需将价税合计合并开具为“金额”。举例所需要注意的发票抵扣问题既可以让学生认识到发票管理制度是“以票管税”，更进一步地掌握开具发票的时限和地点应符合的规定，发票是税务稽核的重要依据。
税款征收的题型变化有七种组合比较容易记忆，税务机关有权核定纳税人有下列情形的题型主要从“不设置，未设置，难以查账的，擅自销毁”账簿进行判断，从‘未’字判断，未办理纳税申报，未税务登记的情况，从计税依据明显偏低判断”。这样就使一个比较复杂的抽象的内容问题经过词组的比较掌握了判断的方法，使学生加深了对税款征收和核定税额知识的理解。要抛弃那种只会翻书看标题，不懂的理解做题方法的做法。
三、用延伸式进行联系分析
税法的分类章节用“双串”延伸设计，在板书设计中三三制内容一目了然地书写在黑板上，放在计算机页面屏幕上，三一《会计法》和《税法》相同点责令限期改正、罚款；三二《会计法》是行政处分，《税法》是没收违法所得；三三法律制度的构成中会计法律、行政法规、规章、规范性文件，税法同样有这相同的四点。再结合政府采购法律制度构成中没有涉及‘行政法规’，这样咬住不同章节法律责任字眼讲解，即讲清了法规课中涉及的法律责任，从而使‘罚款’中的金额范围问题迎刃而解。串讲“管理”和“提起”特指范围导向作用，如会计人员继续教育管理实行登记制度，属地管理原则。导入税务行政复议提起“国务院，国家税务总局，国家税务局，地方税务局。”题型中关键词“行政、行为”，如“下级对行政行为不服的，向上级机关申请行政复议”。教师在串讲法律责任中针对尚未构成犯罪的问题一点拨，学生能围绕税务行政复议中提出的行政起诉，知道了判断题中的关键词是由“国务院裁决”为最终裁决。这时要鼓励学生对问题敢于质疑，改变只盲目乱猜题的做法。导入计税依据关键词为“价外费用”，增值税销售额为不含增值税的销售额和价外费用；消费税的销售额即含消费税而不含增值税的销售额。对应征消费税的进口货物组成计税价格=关税完税价格+关税税额+消费税税额，把固定简单的公式、易考的题型作为提高教学质量值得注意的突破点，实现知识从点到思、从思到解的教与学的学习氛围。
税法教学过程中在“情”与“境”的融合下，使学生弄清楚了“营改增”的政策变化的知识，同时强化了学生的梳理疑难问题的能力，更强化了师生互动探研学习的起点，强化了教学质量凸显的保证。
参考文献：
[1]张建华.财经法规与会计职业道德应试指导[M].立信会计出版社，2015.
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【关键词】 增值税;进项税额转出;视同销售;分析比较
增值税是指对我国境内销售货物或者提供加工、修理、修配劳务,以及进口货物的单位和个人,就其取得的货物或应税劳务的销售额,以及进口货物的金额计算税款,并实行税款抵扣制的一种流转税。从理论上,体现为国家对企业在商品生产和流通各环节的新增价值或商品附加值进行征税。从纳税实务中,交纳的增值税则反映为企业在购进和销售货物中所形成的增值税进项税额和销项税额相抵后的差额。鉴于企业经济业务的多样化,在实际工作中常会发生如下情况:一是购进的货物改变了原用途,使其抵扣链中断,如将购进的货物用于非增值税应税项目等;二是原用于销售的货物未用于销售,使其销项税减少,如将产品用于投资等非销售行为。为保证增值税款计算的正确,税法规定,前者已发生的进项税额不得抵扣,作“进项税额转出”处理,后者也作销售处理,作“视同销售”确认销项税额。企业应当按照税法的规定和企业会计准则的要求对此类业务作出正确判断和处理。而在企业实务中,这两类业务往往被混淆,或发生视同销售业务处理不规范,造成会计核算不正确。为此,本文将分别对这两类业务的具体情况及其会计处理进行探讨。
一、增值税“进项税额转出”业务分析及账务处理
(一)增值税“进项税额转出”业务分析
进项税额转出是指企业外购货物或接受劳务,原用于生产性应税项目,并已将增值税计入“应交税费――应交增值税(进项税额)”账户,但后来又改变用途等,使抵扣链中断,按增值税法规定,其进项税额不能抵扣,应将已确认的进项税额予以转出,计入相关资产的成本或损失中。
《中华人民共和国增值税暂行条例》规定,以下项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:
1. 用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。但根据《增值税暂行条例实施细则》规定,企业购进货物不包括既用于增值税应税项目(不含免征增值税项目)也用于非增值税应税项目、免征增值税(以下简称免税)项目、集体福利或者个人消费的固定资产,即购入生产用设备等固定资产涉及的增值税可以抵扣。
2. 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。依据《增值税暂行条例实施细则》规定,非正常损失是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。
3. 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。
4. 国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。
5. 上述1至4项规定货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
(二)增值税“进项税额转出”业务的账务处理
根据有关规定,在账务处理上,企业购入货物时即能分清其进项税额属不得抵扣项目的,应将其进项税额直接计入有关资产(劳务)的成本或损失中;原已确认为“应交税费――应交增值税(进项税额)”,后因改变货物用余额等原因,使进项税额不得抵扣的,应将其计入“应交税费――应交增值税(进项税额转出)”。
1. 原生产用的外购货物用于非增值税应税项目,如用于企业工程项目或无形资产研发等(用于生产用设备等固定资产除外)
借:在建工程
研发支出等(货物成本+进项税额)
贷:原材料等
应交税费――应交增值税(进项税额转出)
2. 外购货物发生非正常损失
借:营业外支出等(货物成本+进项税额)
贷:原材料
应交税费――应交增值税(进项税额转出)
3. 外购货物用于集体福利或者个人消费
(1)企业决定以外购货物用于集体福利或者个人消费时
借:生产成本
制造费用
管理费用等
贷:应付职工薪酬――非货币利(货物成本+进项税额)
(2)实际发放外购货物时
借:应付职工薪酬――非货币利
贷:库存商品等
应交税费――应交增值税(进项税额转出)
外购货物时涉及的运费,且已按运费的7%计算并确认了进项税额的,在发生上述业务时,应将该进项税额一同予以转出。
二、增值税“视同销售”业务分析及账务处理
(一)增值税“视同销售”业务分析
视同销售, 一般是指企业在会计核算时不作为销售核算,而在税务上要作为销售确认计缴增值税的商品或劳务的转移行为。《增值税暂行条例实施细则》第四条规定,单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:
1. 将货物交付其他单位或者个人代销;
2. 销售代销货物;
3. 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外;
4. 将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;
5. 将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;
6. 将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;
7. 将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;
8. 将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
(二)增值税“视同销售”业务的账务处理
1. 将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目,如用于企业工程项目等
借:在建工程(存货成本+销项税额)
贷:库存商品(存货成本)
应交税费――应交增值税(销项税额)(公允价×增值税税率)
2. 将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费
(1)公司决定发放非货币利时
借:生产成本
制造费用等
贷:应付职工薪酬――非货币利 (货物公允价+销项税额)
(2)实际发放非货币利时
借:应付职工薪酬――非货币利
贷:主营业务收入(货物公允价)
应交税费――应交增值税(销项税额)(公允价×增值税税率)
借:主营业务成本
贷:库存商品(货物成本)
3. 将自产、委托加工或者购进的货物作为投资、分配给股东或投资者
借:长期股权投资
应付股利等
贷:主营业务收入或其他业务收入(货物公允价)
应交税费――应交增值税(销项税额)(公允价×增值税税率)
借:主营业务成本或其他业务成本
贷:库存商品或原材料等
4. 将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人
借:营业外支出(货物成本+销项税额)
贷:库存商品等
应交税费――应交增值税(销项税额)(公允价×增值税税率)
综上所述,从税法角度看,外购自用于非应税项目等的货物,其进项税额不得抵扣,已确认进项税额的,应予以转出;外购货物用于企业外部的非销售行为应视同销售。自产或者委托加工的货物无论是用于企业内部还是企业外部的非销售行为均应作视同销售处理。但对上述业务的会计处理与税法的要求并不完全一致,如税法上要求作视同销售处理的事项,在会计核算中则要求根据实际情况分别作收入确认或直接按货物的成本予以结转。具体处理如表1所示。
【参考文献】
[1] 财政部制定. 企业会计准则――应用指南2006[M].中国财政经济出版社,2006.
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企业最终的应缴税额是根据一定的计税依据乘以相应税率计算得出的，在税率不变的情况下，计税依据直接决定着企业的应缴税额，一般来讲，税基与纳税人的应缴税额是呈正比的。因此，可以通过合理选择计税依据控制税基来降低企业税负。以企业增值税为例，新税法对不同的销售方式制定了不同的计税规定，因此在计算增值税时，可以选择税负最低的销售方式，根据新税法的相关政策，折扣销售方式可以将销售额和折扣额放在一张发票上共同处理，或者分开处理，前者的计税金额为销售额减去折扣额的剩余部分，而后者的计税金额则包括折扣额。为了进一步阐述如何从计税依据的角度进行纳税筹划，本文以销售方式变更为例分析。某服装销售企业为了打折促销，服装原价为200元，规定一次性购买5000件以上的可以给予10%的折扣，打折之后，一件服装的价格为180元，如果该企业并没有将销售额和折扣额写在同一张发票上，那么企业应当缴纳的税额为：200×5000×17%=170000元，其中17%为税率，如果该企业通过纳税筹划，将销售额和折扣额在发票上分别注明，那么该企业应当缴纳的税额就变为：180×5000×17%=153000元，企业减少的税额为：170000-153000=17000元。
二、从税率的角度进行纳税筹划
税种不同，计算税额的税率也就不同，即使是税种不同，也会因税基不同而产生税率差异，企业可以通过纳税筹划，改变税基分布来适应税率较低的税种。如某企业缴纳增值税时的销售额为150万元，属于增值税的一般纳税人，适用税率为17%，该企业销售税额中需要抵抗的进项税额较少，仅有10%，其增值率为：（150-150×10%×17%）/150=15.3%，与小型企业3%的纳税税率相比高许多倍，由于小型企业可以转化为一般纳税人，但是一般纳税人不可以转化为小型企业。因此，该企业可以拆分成两个较小的企业，假设每个小型企业的销售额分别为75万元，那么按照3%的税率计算，两个企业需要缴纳的增值税为：75×3%×2=4.5万元，拆分前企业需缴纳的增值税为：150×17%-150×10%×17%=22.96万元，通过变更企业规模适应更小的税率，该企业总共减少的税额为：22.96-4.5=18.46万元。由此可见，选择适用较小的税率可以有效降低企业税负。
三、从税收优惠政策的角度进行纳税筹划
新税法为了促进社会公益事业的发展，鼓励企业员工参与社会活动，制定了新的优惠政策，企业可以从优惠政策的角度来获得纳税福利，如此一来，不仅降低了企业税负，而且还为企业创造了更好的社会声誉。在税收优惠政策方面，企业通过两种途径来降低税负，一是合理确定企业工资福利待遇。企业的工资福利待遇在计算纳税金额时是可以不包括在内的，员工工资和福利在一定的额度内可以予以扣除。新税法为了鼓励企业对员工进行职业培训，还特别规定企业的培训费用可以归到之后的会计年度进行结转，因此，企业可以在规定的范围内提高员工的工资福利，加强员工培训，这样不仅降低了企业税负，而且还提高了企业员工的职业素养。二是充分利用公益支出的扣除项。企业参与社会公益事业，不仅能够提高企业的社会知名度，而且还可以获得多重经济效益，新税法规定参与公益事业的企业，可以在年度总利润的12%以内扣除相应纳税额度，因此，企业可以通过一系列的公益活动来进行纳税筹划，减少部分纳税金额。
四、结语
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我国目前开征的税种有增值税、营业税、消费税、关税、企业所得税、个人所得税、资源税、城镇土地使用税等税种。而增值税目前已成为我国的第一大税种。
增值税是对在我国境内从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人，以其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为计税依据而课征的一种流转税。
一、增值税纳税人的筹划
（一）一般纳税人与小规模纳税人的筹划
一般纳税人与小规模纳税人适用税率和计税方法是不同的，一般纳税人的增值税基本适用税率为17%，少数几类货物适用13%的低税率，一般纳税人允许进行进项税额抵扣。小规模纳税人适用3%的征收率，不得抵扣进项税额。从税法的规定可以看出，在销售额既定的情况下，小规模纳税人应缴纳税款即已确定；但一般纳税人的应缴纳税款还须依据其可抵扣的进项税额确定，可抵扣的进项税额越大，应缴税款越少，或者说，增值率越高，应缴税款越多。因此，在进行一般纳税人与小规模纳税人的税负比较时，增值率是一个关键因素。在一个特定的增值率，增值税一般纳税人小规模纳税人应缴税款数额相同，我们把这个特定的增值率称为无差别平衡点的增值率。当增值率低于这个点时，增值税一般纳税人税负低于小规模纳税人；当增值率高于这个点时，增值税一般纳税人税负高于小规模纳税人。
无差别平衡点的增值率可分为含税销售额无差别平衡点增值率和不含税销售额无差别平衡点增值率。
含税销售额和不含税销售额的无差别平衡点增值率列表如下：
纳税人可以计算企业产品的增值率，如果增值率高于无差别平衡点的增值率，可以通过企业分立成为小规模纳税人；如果增值率低于无差别平衡点增值率，可以通过企业合并成为一般纳税人。
以上只是单纯从增值税纳税金额的多少来进行纳税筹划的，而现实中的实际情况要复杂得多，还要综合考虑许多其他因素：
1、税法对一般纳税人的认定要求。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的规定，有下列情形之一者，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额不得抵扣进项税，也不得使用增值税专用发票:其一，一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；其二，纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的。
2、企业财务利益最大化要求。企业经营的目标是追求利润最大化，这就决定着企业需根据市场需求不断扩大生产和经营规模。这种情况限制了企业作为小规模纳税人的选择权。另外，一般纳税人要有健全的会计核算制度，需要培养和聘用专业会计人员，会增加企业财务核算成本。同时，一般纳税人的增值税征收管理制度复杂，需要投入的人力、物力和精力也多，会增加纳税人的纳税成本。
3、企业客户的类型。企业客户的类型决定着企业进行纳税人筹划空间的大小。如果企业产品的销售对象多为一般纳税人，受到开具在哪广州市专业发票的制约，必须选择成为一般纳税人，才有利于产品的销售。如果企业的客户多为小规模纳税人或者消费者个人，不受开具发票类型的限制，则筹划的空间较大。
4、纳税人一经认定为正式一般纳税人，不得再转为小规模纳税人。
（二）增值税纳税人与营业税纳税人的筹划
纳税人经营的某些项目往往既包含应纳增值税项目，也包含应纳营业税项目，如兼营和混合销售行为。在这种情况下，就涉及是叫你增值税还是缴纳营业税的筹划问题。
由于增值税一般纳税人以销项税额减去进项税额为应纳税额，而营业税是以全部营业额乘以适用税率为应纳税额。因此，在出现混合销售和兼营行为时，按增值税缴税税负重还是按营业税缴税税负重，取决于增值率的高低。当增值率位于某一个点时，二者税负相同。
如果增值率大于无差别平衡点增值率，则缴纳营业税更有利；如果增值率小于无差别平衡点增值率，则缴纳增值税更有利。无差别平衡点增值率如下表所示：
二、增值税计税依据的筹划
（一）销项税额的筹划
1、销售方式的纳税筹划
（1）折扣销售
折扣销售是指销售方为达到促销的目的，在向购货方销售货物或提供劳务时，因为购货方信誉较好、购货数额较大等原因而给予购货方一定的价格上的优惠的销售形式。根据税法规定，采取折扣销售方式，如果销售额和折扣额在同一张发票上注明，那么可以以销售额减去折扣额后的余额作为计税依据；如果销售额和折扣额不在同一张发票上体现，那么无论企业在财务上如何处理，均不得将折扣额从销售额中扣除。
因此，当企业采取折扣销售方式销售货物时，一定要将销售额和折扣额在同一张发票上注明，这样就能达到减轻税负的目的。
（2）买一赠一
税法规定，对于企业赠送的商品，无论会计上如何核算，都应视同销售计算缴纳增值税。因此，可以对这种方式通过合理定价的方式进项筹划。比如，某商场销售一件衬衫会赠送一条领带，如果衬衫的售价是300元，领带的市场价格是100元，则应纳增值税销项税额为（300+100）×17%=68元。对于此笔业务，商家销售了两件商品而只收了一件商品的钱，但却仍然要按两件商品的销售金额来计算缴纳增值税，因此，可以将衬衫的价格定价为250元，而将领带的价格定价为50元，即全部降价出售，这样，销项税额变为（250+50）×17%=51元。通过纳税筹划，使税负大大降低了。
2、结算方式的纳税筹划
销售结算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、赊销或分期收款、预收款销售、委托代销等。不同的销售方式，其纳税义务发生的时间是不相同的。 结算方式的筹划就是在税法允许的范围内，尽量采取有利于本企业的结算方式，推迟纳税时间，获得纳税期的递延。如在不能及时收到货款的情况下，采用赊销或分期收款的结算方式，避免垫付税款。
（二）进项税额的筹划
1、进项税额抵扣时间的筹划
我国增值税法对运行抵扣的当期进项税额在时间上有严格的规定。对于取得的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在取得发票后尽快到税务机构进行认证。在许多情况下，纳税人不能在货物或劳务购入时旧准确判断出是否有不予抵扣的情形，这时在进项税额的处理上一般采取先抵扣，后调整的方法，以防止非应税项目用物资转为应税项目用时由于超过认证时间二不能抵扣其进项税额的情况。对于取得其他抵扣凭证的，工业企业应加快购进货物的验收入库时间，使抵扣时间提前。商业企业采用分期付款结算方式的，可以考虑将付款合同按日期开成多个延期付款合同，这样在每次付款时，就可以抵扣进项税额。
2、供货方选择的筹划
由于增值税实行凭增值税发票抵扣的制度，只有一般纳税人才能使用增值税专用发票。一般纳税人从小规模纳税人处购买的货物，由于小规模纳税人不能开具增值税专用发票，根据税法规定，小规模纳税人可以到税务所申请代开小规模纳税人使用的专用发票，一般纳税人可根据发票上的税额计提进项税额，抵扣率为3%；如果购货方取得的是小规模纳税人自己开具的普通发票，不能进行任何抵扣（农产品除外）。因此，企业在选择购货对象时，必须要考虑上述税收规定的差异。
增值税一般纳税人从小规模纳税人处采购的货物不能进行抵扣，或只能抵扣3%，为了弥补因不能取得专用发票而产生的损失，必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。究竟多大的折让幅度才能弥补损失呢？这里就存在一个价格折让临界点。 即当小规模纳税人的价格正好等于这个价格折让临界点时，无论是从小规模纳税人处采购货物还是从一般纳税人处采购货物，取得的收益是相等的。
价格优惠临界点（含税）如下表所示：
当小规模纳税人报价折扣率低于该比率时，则向一般纳税人采购更有利，反之则应小规模纳税人采购更有利。
3、运费的筹划
对于一般纳税人的自营车辆来说，运输工具耗用的油料、配件及正常修理费用支出等项目，可以抵扣17%的增值税（索取专用发票扣税），假设运费价格中的可抵扣税物耗的比率为R（不含税价，下同），则相应的增值税抵扣率就等于17%×R。
若企业没有自营车辆，在运费扣税时，按现行正常规定可抵扣7%的进项税，同时，这笔运费在收取方还应当按规定缴纳3%的营业税。收支双方一抵一缴后，国家税收收入减少了4%（7%－3%），该运费总算起来只有4%的抵扣率。
令上述两种情况的抵扣率相等时，就可以求出R值：
R这个数值表明，当运费结构中可抵扣增值税的物耗比率达到2353%时，实际进项税抵扣率达4%。此时按运费全额7%抵扣与按运费中物耗部分的17%抵扣，二者所抵扣的税额相等。因此，我们可以把R=2353%称为“运费扣税平衡点”。
拥有自营车辆的采购企业，当采购货物自营运费中的R值小于2353%时，可考虑将自营车辆“独立”出来。
例如，某企业以自营车辆采购货物，根据其以往年度运费方面抵扣进项税额的资料分析，其运费价格中R值只有10%，远低于扣税平衡点。假设2010年该企业内部运费共计76万元，则：
可抵扣运费中物耗部分的进项税=76×10%×17%=1292万元
如果将自营车辆“独立”出来，设立隶属于该企业的二级法人运输子公司，则该企业一是可以向运输子公司索取运费普通发票计提进项税532万元（76×7%），二是要承担“独立”车辆应纳的营业税228万元（76×3%），一抵一缴的结果，该企业实际抵扣304万元。运费的价格未做任何变动，只是把结算方式由内部核算变为对外支付后，该企业就能多抵扣1748万元的税款。
三、增值税税率的筹划
我国现行增值税对一般纳税人有三个档次的税率：标准税率17%、低税率13%和适用于出口货物的零税率，对小规模纳税人适用3%的征收率。
纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率的货物或者应税劳务的销售额。未分别核算的，从高适用税率。
在增值税税率的纳税筹划中，应掌握低税率的适用范围。我国现行增值税适用13%低税率的货物的界限划分比较明确。例如，农机整机适用13%的低税率，而农机零部件则适用17%的税率，生产农机零部件的企业可以通过与农机厂合并、组合的形式，使产品符合低税率的标准，从而实现节税效益。另外，对于兼营高低不同纳税产品的纳税人，一定要分别核算各自的销售额，杜绝从高适用税率的情况发生。例如，有的商场既销售各种日用百货，又销售化肥、农药、农膜等农业生产资料。如果商场不能将两大类商品分开核算，原本应当适用13%低税率的农资产品销售额就会被要求一并按日用百货销售额的17%税率计算缴纳增值税；而如果商场能够划分两类不同不同商品的销售额，并按税务机关要求进行纳税申报，则农资产品销售额可按低税率计算缴纳增值税。
四、增值税优惠政策的筹划
增值税优惠政策纳税筹划就是纳税人根据增值税减免税的有关规定，使自身具备享受减免税条件从而获得节税利益。例如，我国目前增值税仅对工商企业征收，而对农业生产创造的价值是免税的，企业可以通过调整自身组织形式享受这项免税政策。
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当前国际经济还未走出衰退困境，国内则面临出口受阻，人民币受压升值，以及通货膨胀等诸多不利因素，有相当多的企业感到税负过重。在此形势下，研究审视我国企业的税负问题尤具重要的现实意义。
偏离主流的增值税制
1994年税制改革之后，我国的企业税收制度已向规范化迈出重要的一步，但是由于国情不同，与其他国家仍存在许多差异。我国的企业税负最重的税种是增值税和企业所得税，因此就这两种税制进行国际对比更有意义。
增值税起源于20世纪50年代的法国，现在世界上大约有100多个国家和地区实行增值税制。增值税的课征对象是增值额。在计征增值税时，各国对资本性货物，即厂房、机器、设备等固定资产所含税存在不同的处理方法，大体可分为消费型增值税、收入型增值税和生产型增值税。
其中，消费型增值税是指在征收增值税时允许将购置的所有投入物一次性地予以全部扣除。作为一种规范的增值税类型，此种增值税为欧共体及许多发达国家和发展中国家所采用，是增值税发展的主流。收入型增值税是指在征收增值税时，对长期性投入物进项税款的扣除只允许扣除当期其折旧部分，其税基与增值概念范围正好吻合，理论上属于一种标准的增值税。但由于固定资产价值的损耗与转移是分期分批进行的，而其价值转移中不能获得任何凭证，故采用的国家较少，主要有阿根廷、摩洛哥及部分原实行计划经济的中东欧国家。而生产型增值税是指在征收增值税时，不允许扣除固定资产价值中所含的税款，这种方式重复征税严重，不利于鼓励投资，目前实行的国家主要有我国和印度尼西亚等，属一种过渡性增值税。
现实中，各国征收增值税的征税范围在世界各国有宽有窄，大体上可分为三种情况。农业、工业、批发、零售、服务各领域普遍征收增值税。这种范围广泛的增值税可消除重复征税，避免增值税征收抵扣链条的中断或多税并用；按商品整个生产流通全过程设计，可彻底平衡税负，简化税率档次。这种一推到底、实施范围广泛的增值税制既规范又统一，是增值税发展的方向。目前，采纳这种增值税的主要为欧洲特别是OECD成员国，如法、德、英、意、新、加等国。在整个制造业和批发业征增值税，但不包括零售业。这种方法存在着一定程度的重复征税和在零售环节缺失的问题。而且，由于此类的增值税既未涉及农业，又未涉及劳务及商品流通的零售环节，因而其课税基础较为窄小。因而它是一种有缺陷的增值税。目前，摩洛哥采用的增值税就属于这种征税范围。只在制造业实行增值税。征税范围仅仅覆盖全部制造业产品及进口产品，而对批发和零售环节以及农业与劳务不征增值税，这种增值税制与规范增值税制仍相距甚远。目前主要为一些发展中国家所采用，如塞内加尔、科特迪瓦、哥伦比亚、蒙古等。
以法国为参照，可以发现我国的增值税征税范围较窄。就销售和进口货物来看，我国的“货物”仅限于有形动产，而法国对各种有形财产所有权的转让、新老建筑物出售等一律征收增值税从劳务方面看，我国仅限于加工及修理修配劳务，而法国则包括了一切劳务，甚至农业生产者也要交纳增值税。
从税款抵扣和发票管理的对比看，国际上对增值税的征收均采用税款抵扣制度，即以进项税额抵扣销项税额。计税方法基本有两种，包括发票法和账簿法。由于发票法计算简便，易于操作，可以使企业之间的相互制约以避免偷逃税，所以备受各国推崇，很多国家都普遍采用这种模式。各国规定的不予抵扣税款的项目大多有以下几类：非经营必要的商品或劳务；私人使用的商品或劳务；出售某些危害性商品；某些奢侈性商品或劳务；所得税中―般不准列支的费用；出口无抵扣权免税的商品和劳务等。
我国增值税条例规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：购进固定资产；用于非应税项目的购进货物或者应税劳务；用于免税项目的购进货物或者应税劳务；用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；非正常损失的购进货物；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。基本上与其他国家相近。
值得一提的是小规模纳税人的管理。在增值税管理中，小规模纳税人是指经营规模较小，不具备基本会计核算能力，流转税额在税法规定的限度以下的纳税人。为了方便小规模经营者纳税，简化税收征管，国际上对增值税小规模纳税人采取了四种特殊办法予以处理：对流转额低于某一数量的潜在纳税人实行免税，德、希、葡、卢、丹等40多个国家采用这种办法；对免税小公司的供应商额外征收平衡税，这一处理方法主要为比、西等国采用；估定税额，对小业主的销售额实行估算征收的一种简化征收税制，采用的国家主要有爱尔兰等；减征增值税，就是对小业主实行一定的税收优惠，减征一定幅度的增值税金，主要为卢森堡等国所采用。
我国规定，对小规模纳税人年销售额未达到财政部规定的增值税起征点的，免征增值税；超过起征点的，依销售额按4％(或6％)的税率全额计征增值税，并不得抵扣进项税款和使用增值税专用发票。相比之下，我国对小规模纳税人征收率的设定是偏高的。
税率较低的企业所得税
关于企业所得税，主要从课税对象、税率、优惠政策等几个方面进行比较。
从课税对象看，各国对纳税人的类型确认规则有所不同，如美、日、法等国采用公司登记注册地标准；英、加等国以实际管理机构或管理控制中心为判定标准；法、新等国采用生产经营地标准；少数国家还同时或单独采用主要经营活动地标准、控股权标准。但各国政府通常只对具有独立法人资格的公司等法人组织征收公司所得税。我国2007年采用了“登记注册地标准”和“实际管理控制地标准”相结合的标准，建立了“居民企业”和“非居民企业”的概念。
各国企业所得税的税率结构分为两类：一是固定比例税率，如法、澳、波、新等国的税率分别为34％、39％、40％和31％；二是超额累进税率，如瑞士采用十一级超额累进税率，巴拿马
和沙特阿拉伯采用四级累进税率，而美国的做法是在三级超额累进税率的基础上再下调，规定超过一定的应税所得适用34％的比例税率。这套税率对小型企业比较公平，对大型企业发挥税收效率有作用，但计算比较麻烦。我国居民企业税率为25％，非居民企业税率为20％，符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税，此外还有其他优惠政策。
从税收优惠政策比较看，不同国家采取了税收抵免、豁免和优惠税率的做法。
在西方国家，税收抵免的形式多种多样，主要有投资抵免和国外税负抵免两种形式。目前，西方发达国家如葡、西、加等国通过税收抵免方式鼓励企业购置资产。加拿大的投资税收抵免率从10％到35％不等，取决于投资的类型及投资地区；法国对投资的税收抵免主要体现在研究费用的税款抵扣上。目前发达国家及多数发展中国家对国内子公司红利收入一般采取避免双重征税措施。我国所得税法规定，对外投资一律不得抵免。
国外税负抵免方面，挪、奥、丹、意等国都程度不等地扣除在国外缴纳的税款。关于外国来源的红利收入避免重复课税，国际上大体有两种处理方法：一是通过全部或部分免税处理，如意、法等国；二是通过税收抵免方法处理，如英、丹等国。我国所得税法规定，对纳税人来源于中国境外所得在扣除限额内进行扣除。
对纳税人或课税对象给予减免应纳税款是一种税式支出形式，其豁免期和豁免税收项目决定于一国的经济环境和经济政策。减免所得税一方面可直接增加企业投资的利润，刺激企业投资的积极性。如法、日、意等国政府对企业投资于环保产业或环保项目所得不计入应税所得。在意大利，对所有资产性公司发行新股份的收入及将生产利润用于扩大再生产的部分，按19％的优惠税率征收所得税，鼓励企业上市，增加公司资本。在我国，国债利息收入，符合条件的股息、红利等权益性投资收益等为免税收入。而从事农、林、牧、渔业项目的所得，从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得等，可减免所得税。
说到优惠税率，一般有直接和间接减低税率两种方式。优惠税率的适用范围视经济政策和经济发展的客观需要而定，有期限之分。此外，一些国家有纳税限额规定，事实上，这也是优惠税率的一种特殊形式。在我国，符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税。国家需要重点扶持的商新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。
中国企业税负失衡
