会计核算的理论依据范文

导语：如何才能写好一篇会计核算的理论依据，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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第一，会计制度的涵盖面不全。

虽然国家颁布施行了多种关于林业的会计规章制度，但是对于集体林场、个体林场、外商投资林场及股份制林场等林业单位的会计核算制度没有明确规范，使得这些林业单位没有可依靠的会计制度指导会计工作，并出现挂靠其他行业会计制度的情况，使会计工作出现了混乱的局面。

第二，会计核算内容不完整。

首先，林业单位的收益核算只考虑了经济效益，对林业单位进行经营管理活动所产生的社会效益和生态坏境效益却得不到计量；其次，在传统的林业会计核算中，成本只是对于单纯的经济成本核算，而对于经济活动中产生的资源消耗、环境质量的影响却没有进行价值评估，计入社会成本核算。这也会导致林业会计信息披露不完整、不充分，在会计报表上无法全面体现林业单位的收益、成本及利润。

第三，会计监督制度尚未落实。

由于许多林业单位的内部监督和管理制度的不完善，使会计监督制度不能落实。当会计部门和会计人员处理经济业务时，为了眼前利益或是粉饰业绩，由于缺乏会计监督，往往会制造虚假会计信息以掩饰违法乱纪的行为。

二、构建林业会计制度的建议和对策

（一）分类会计核算制度

目前林业采用了分类经营的管理体制，把森林资源划分为商品林和公益林，所以会计核算制度也应该根据这两种经营管理体制分别建立。首先，在商品林会计核算中，按投入产出的方式核算盈亏，综合所有因素计量林木生产经营成本，建立林木资本金制度，并以此设计相关的会计科目和会计报表的内容；其次，在公益林的会计核算中，由于其经营目标追求的是社会效益和生态效益，资金投入是以国家拨款为主，所以要以收支平衡的原则制定预决算制度，建立健全林业基金制度，考虑以上因素来制定相对应的会计科目和会计报表内容，还要明细资金使用和费用支出科目，使公益林的专款专用更为透明化。

（二）补充会计核算制度中的缺失

对于林业会计核算，除了要重视经济效益的核算，还应增加生态效益和社会效益的核算，这样才能利用会计核算全面反映林业单位的收益与成本。所以笔者建议在会计核算中增添森林资源资产核算、环境收益、环境成本及环境利润等科目。

1、森林资源资产核算。

森林资源资产的计价应由资产评估部门根据相关法律法规，针对不同性质的森林资源运用科学的评估法进行价值评估，可以按评估价值或是按累计投入结转生成的成本来确定森林资源资产的入账价值。当产权变动时，森林资源资产应把购入价格或是评估价值作为入账价格；当有后期追加投入时，按实际成本追加入账；当森林资源资产产生消耗和损失时，按实际数额或平均成本数额减少资产。

2、环境收益。

环境收益是林业单位为了保护环境资源得到的全面收益，具体包括环境损害补偿收入、环保奖励、环境污染的罚款性收入、环保措施带来的社会效益等等。

3、环境成本。

环境成本是在林业单位在生产经营过程中对生态环境、自然资源造成的消耗和为此付出的使用成本。主要包括环境预防费用、环境治理费用、环境发展费用、环境补偿费用以及由于经营中产生的废水、废物、废气造成的环境污染损失。

4、环境利润。

环境利润=环境收益-环境成本-环境税金，可以反映林业单位的环境整体效益。

（三）依据新的《企业会计准则》指导会计核算

新的《企业会计准则》中的先进理念，为林业经济业务中出现的新事物给出了会计核算理论依据。林业的主要资产计量可以借鉴新准则中公允价值的计量方法，并且这种方法也适用于林木资产的经济效益、生态效益和社会效益的计量，新准则中的“生物资产”和“资产减值”等具体准则为林业会计科目设置、会计确认和计量指明了方向。

（四）建立会计监督体系

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关键词：会计要素 会计目标 会计恒等式

会计要素又叫会计对象要素，是指按照交易或事项的经济特征所作的基本分类，也是指对会计对象按经济性质所作的基本分类，是会计核算和监督的具体对象和内容，是构成会计对象具体内容的主要因素。

需注意地是，经济环境和企业经济活动的特点会影响到会计对象要素的确立。盈利组织与非盈利组织经济活动的目标特征等均有较大差别，因而其会计对象要素的设立也不相同。非持续经营企业经济活动特征、具体会计目标等有别于持续经营企业，其所确立的会计对象要素亦有差别。

一、会计要素的确立标准

正是由于这些影响因素，所以会计要素的确立标准便首先需有完备的理论支持。基本确认标准是针对会计要素确认的原则性和框架性制定的。一个完整的基本确认标准体系应符合以下几点要求：

第一、经济交易和经济事项在整个会计核算系统中以某个要素的形式得以确认。这分为两个步骤:第一步称为“初始确认”,指在会计核算中,满足确认标准的经济交易和经济事项以某项会计要素得以反映,从而体现在整个会计核算系统中;第二步称为“最终确认”,也称“报表确认”,指在整个财务报表报出之时,也就是在会计核算系统的最后,经济交易和经济事项以会计要素的形式得以反映。所以,我们在建立基本确认标准体系时,就要考虑确认过程本身所需要的两个步骤,并能在整个确认标准体系中体现这两个步骤,否则就是不完整的。

第二、在会计核算系统中,“确认”是关键,直接决定计量、记录、报告的结果,所以在建立基本确认标准时也应考虑其他三个过程的要求和特点。如“计量”过程在现阶段是以货币为计量手段、以历史成本为计量属性,但是不排除将来会以历史成本和现行成本等多种计量属性并存。所以,在建立基本确认标准时就应考虑“计量”过程目前的要求和特点,也应考虑将来可能的发展趋势,即基本确认标准体系要努力突破现有会计技术制约,有一定的开放性和兼容性。

其次在明确基本理论确认标准的情况下，结合至现实中来是至关重要的一步。由于会计要素及其内在联系是会计方法建立的基础，其直接关系会计目标的实现。因此，各国会计准则机构都十分重视会计要素确认问题的研究。通过我国会计要素确立与美国财务会计准则委员会对会计要素的确立，可以看出：

（1）我国的会计要素。我国在1992 年颁布的《企业会计准则》中，首次明确确立了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等6 大会计要素。

（2）美国财务会计准则委员会的会计要素。美国财务会计准则委员会在1985 年12 月发表的第6 号财务会计概念公告(SFAC NO.6)中，将会计核算对象要素划分为10 个，即资产、负债、权益或净资产、业主投资、派给业主款、收入、费用、利得、损失、全面收益。

虽然美国财务会计准则委员会和我国的会计准则以流转过程收入理论为依据，强调收入与其相关的成本、费用的因果关系，选择了狭义的收入要素概念。但美国财务会计准则委员会同样强调产生费用交易的重要性，认为能列入费用要素的是指企业持续的、主要或核心业务所发生的费用，而我国则将费用要素限定为企业在生产经营过程中发生的各种耗费。

可以看出我国对会计要素的确立和美国财务会计准则委员会对会计要素的确立各有千秋，由于实务中现有会计要素无法为会计方法提供理论说明(如各种财务报表的理论依据)，且会计要素缺乏应有的内在逻辑关系，在第二步“最终确认”上会出现无标准可依的情况，那么为在现实中的具体会计内容，除了对应基本理论确认，笔者还认为要取决于实体的经济活动特征和投资者等对企业所提供的会计信息的要求。所以确立会计要素，目的在于规范对会计核算对象及其规律表现为会计核算对象要素及其内在联系的认识，为会计信息系统的正常运行奠定基础。

二、会计要素的划分及作用

鉴于每个国家会计要素的划分不一，于此主要讨论我国现行的会计要素划分。我国会计要素划分正如上文所述：

（一）资产：是指过去的交易事项形成由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。

（二）负债：是指过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务预期将会导致经济利益流出企业。

（三）所有者权益：是指所有者在企业资产中享有的经济利益，其金额为资产减去负债后的余额，又称之为净资产。

以上三项表现资金运动的相对静止状态，即反映企业的财务状况。

（四）收入：是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。

（五）费用：是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发的经济利益的流出。

（六）利润：是指企业在一定会计期间的经营成果。

这些要素的划分还推演出了两个重要的会计恒等式即：资产＝负债＋所有者权益和利润=收入―费用。它揭示了各会计对象要素之间的联系，是复式记帐，试算平衡及编制会计报表的理论依据。

除此之外六要素地划分也是对经济事项引起变化的项目所作的归类。也如本文开篇所言是会计核算和监督的具体对象和内容。其作用又可以细化到以下几方面：

1.使目标明确；会计目标之一是在于为企业内外有关的团体或个人提供有用的财务信息，会计要素的划分也以此为出发点，以满足某种需要，提供某种有用的信息为目标。

2.使信息全面；所划分的要素能全面地反映和概括资金运动的内容和财务报表的项目，没有遗漏。符合“会计对象要素是会计对象的具体化”。

3.使要素清晰；各个要素虽然彼此之间有密切的联系，但它们必须相互独立，不应该重叠、交叉，设置一个要素包括另一个要素的混乱现象。因此，划分各会计对象要素使其之间界限清晰，范围明确。

4.使事项易概括；研究会计要素的宗旨在于将会计对象作最基本的具体化，以揭示同类会计对象要素最基本的共性。根据这一宗旨，划分会计要素具有高度的概括性，不会给记录带来不便。

5.使事项简单；会计要素是联系会计对象和会计报表的桥梁，无论是理论研究还是会计实践，划分出的会计要素均使事项简单。

三、总结

通过以上对会计要素确立标准与划分作用的分析与探讨，明确了会计要素的在会计活动的重要性，作为对具体经济事项的内容反映，也作为会计活动的一个基础，其直接关系会计目标的实现，我们应给予重视，同时也应跟随时代的变化去不断地革新，调整其确立标准与划分方式。

参考文献：

[1]赵德武主编.会计学[M].西南财经大学出版社

[2]宗漫漫.浅谈会计要素问题[J].经济师,2009年第八期

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关键词:新事业单位会计制度会计核算影响

一、新事业单位会计制度发生的变化

(一)新事业单位会计制度中会计主体以及会计要素的改变

从会计要素这方面来看，原事业单位会计制度对其划分不清晰。在日常的会计工作中，事业单位在会计核算时将会计要素与会计科目等同起来，因此，原来的会计制度在会计核算时主要包括资金的来源、资金的运用以及资金的结存这三大类。新事业单位会计制度对会计要素进行了细致的划分，事业单位会计要素包括收入、支出、资产、净资产、负债这些方面，事业单位在会计核算时是以坚定的理论依据为基础的。由于原事业单位会计制度在会计核算时将工作重点放在预算资金管理上，从而使事业单位的财务状况以及经营成果难以得到真实可靠地反映，而新事业单位会计制度能够全面真实的反映事业单位的财务状况。因此，与原事业单位会计制度相比，新事业单位会计制度更能够适应时代的发展要求。除此之外，从会计主体来看，新事业单位会计制度的主体发生了重大的转变，它更能够体现财务会计核算的全面性。新事业单位会计制度的主体是事业单位内部的经济业务，并且它渗透到的事业单位的各个层面，因此，事业单位的资金使用率得到极大的提高，而且在会计核算中能够得到全面而又真实的会计信息。

(二)新事业单位会计制度中会计核算方式的改变

对于固定资产的初始价值，原事业单位会计制度是通过固定的资产以及固定基金来反映，这种核算方式核算固定资产计量不精确，严重影响会计信息的质量。新事业单位的会计制度，通过去掉固定基金这科目，增设相对应的科目，并且核算固定资产时，进行相对应的冲减。除此之外，通过引入“虚提”固定资产与无形资产摊销，使非流动基金有所冲减，并且将其不计入支出中。

(三)新事业单位会计制度中会计核算内容的增加

就财政补贴以及非财政补助的结余核算方面来说，原事业单位的会计制度对这两种方式的结余核算没有明确的界限划分。新事业单位的会计制度增加了相关的会计核算内容。在新的会计核算中增添了这些内容，比如国有资产管理、国库集中支付等等，这样就给事业单位会计核算与国家财经法规之间搭建起了桥梁。除此之外，新事业单位会计制度为了对非财政资金进行单独核算，从而增加非财政以及财政个别账户，这样就促进事业单位的财务资金管理向精细化发展。

二、新事业单位会计制度对事业单位会计核算的影响

(一)新事业单位会计制度对事业单位会计核算范围的影响

就事业单位会计核算范围来看，新事业单位会计制度与原事业单位会计制度发生了变化，会计核算内容包括短期投资与长期投资，事业单位会计制度外部投资核算更加细化。除此之外，新事业单位会计制度会计核算增设累计折旧，拨款会计科目取消，并且行政管理特点也消除了。会计核算范围发生变化，从而使得事业单位常用的传统会计核算方式已经无法适用于会计核算，因此，事业单位会计核算的方式需改变。在原事业单位会计制度中，将因短期投资获得短期投资现金股利作为事业单位增加的利润。但是，在新事业单位会计制度之下，短期投资现金股利并不能算作是事业单位的投资收益，只是作为冲减短期投资账面价值，而事业单位的投资收益是在短期投资出现转让的情况下才被确认。原事业单位会计制度与新事业单位会计制度在这方面的变化，从而使事业单位的财务核算出现变化，对核算的结果产生重要的影响，从某种意义上来说，它给事业单位会计核算增加了一定的难度。

(二)新事业单位会计制度对事业单位会计核算过程的影响

随着新旧事业单位会计制度之间的变化，财务报告方面也相应有些变化，从而影响着事业单位会计核算过程。作为事业单位经济活动的重要资料以及依据的财务报告，它是事业单位会计管理工作的重中之重，更是为事业单位会计核算工作的完成提供了保障。就财务报告来说，新事业单位会计制度比原事业单位会计制度的财务报告要求多，因此，其核算过程与原核算过程有着很大的出入，应该发生相应的变化。比如在原事业单位会计制度中，主要是通过报表向上级或者拨款单位进行财务汇报，从而使得相关单位能够全面而充分的了解事业单位的财务状况以及管理情况，因此，报表并不具有公开性。但是新事业单位会计制度下，财务报表则是公开的、透明的，这增添了编制的难度，相应提高了核算内容的要求。

(三)新事业单位会计制度对事业单位会计核算方法的影响

新事业单位会计制度中会计核算主体的变化，从而使账目处理工作发生了变化。在每月的账目处理过程中，实现了事业单位基建账目与会计大帐的统一核算，并且会计核算受到这种账目处理方式的影响，这具体表现在这些方面：一是由于这种并账处理必须每月按时完成，因此，会计核算人员受其限制，必须定期完成核算工作；二是在将事业单位基建账目与会计大帐的统一核算时，为了实现并账的质量与效率，必须采取高效的会计核算方法，因此，这整体上影响了事业单位会计核算过程。

三、结束语

综上所述，新事业单位会计制度的变革给会计核算方面带来诸多的变化，并且给事业单位的会计核算工作带来重大的影响。因此，会计人员应该不断地研究新事业单位会计制度，在会计核算中不断落实新会计制度，从而提高事业单位的经济效率。

参考文献:

[1]姜红梅.浅析新事业单位会计制度下事业单位会计核算[J].金融经济(理论版),2015,11

[2]彭静.试论新事业单位会计制度对事业单位会计核算的影响[J].时代金融（下旬）,2015,4

[3]惠迎.探讨新会计制度对事业单位会计核算的影响[J].行政事业资产与财务,2014,8

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【关键词】会计电算化； 问题及对策

1.会计电算化工作中存在的问题

1.1会计电算化认识偏差

会计电算化应用在我国起步较晚，人们尚未充分认识到会计电算化的意义及重要性。调查统计资料显示，在西方发达国家会计电算化普及庇达到92%以上。而我国仅大中型企业的普及率才有60%―80%，中小企业普及率低于30%。我国企业及会务人员对会计电算化的认识仅限于减轻会计人员的工作强度，提高会计核算效率。未充分认识到建立会计电算化信息系统对企业的经营及决策的重要性。

1.2会计电算化政策与法规滞后

目前企业会计执行的会计法规中，有些规定阻碍会计电算化的推广与发展，使得会计电算化的普及速度远远落后于发达国家。而有些法规的滞后更使会计电算化应用无法可依。

1.3会计电算化使用在总体上属于低层次水平

我国现阶段会计电算化的使用仅限于财务核算、未实现管理会计电算化，因此他不是完整意义上的会计电算化。例如市场上销售的财务软件功能仅仅是，录制凭证、记账、编制财务报表等功能，而采用管理型、决策型等的财务软件较少，采用ERP综合管理软件的更是了了无及。低层次的应用还是无法从根本上解决财务繁重的人工数据分析工作，不能为管理层提出快捷、准确决策依据，因此企业管理型人员也通常不接受会计电算化的推广与应用。综上所述是造成了会计电算化应用在我国企业管理中落后于西方国家的原因。间接造成了软件企业发展瓶颈及软件企业举步为艰，人员流失等的现状。

1.4会计信息的安全、可靠性等相对较低

对企业财务数据统计、预测分析等属于企业的商业机密，而软件企业能真正做到财务数据保密、可靠的不多。现有的财务软件加密等功能均是对软件本身加密，其保障的是软件本身不被盗版，其数据库通常来说都是开放的，无财务数据保密功能，使得财务数据等一但流失很难追责。软件另外一个较为突出问题是财务软件的容错能力较低，功能也有诸多漏洞死机等现象时有发生，其它病毒、停电等均会造成软件数据库永久损坏或软件不能打开等问题，使得人员软件操作时心理压力较大。

2.会计电算化存在问题的解决对策

2.1 更新认识，转变观念

会计电算化是对财务数据的核算与分析他指的是一个过程，而不是目标。认识到会计电算化不仅是只改变了会计核算方式，数据储存模式，数据处理程序和方法，更是扩大了会计数据领域，提高了会计信息质量，改变了会计内部控制与审计的方法和技术，推动了会计理论与会计技术的进步与完美，促进了会计管理制度的改革，是会计核算与分析的一次根本性变革，是控制现在和筹划未来的有机结合。管理会计给会计电算化提供了先进的理论依据和模型。目前科学技术的发展进入的网络信息时代，会计会计电算化信息更为行业之间横向比较提供了理论依据。要完成上述财务数据分析与预测，满足企业日益激烈竞争的管理需求，就要提高财务软件的全面电算化。

2.2进一步完善会计电算化的配套法规

会计电算化的普及和财务软件功能的迅速增加与扩大，会计电算化工作出现了新的管理问题，解决这些问题是之更加适应企业发展需求，则要依赖相关法律法规的健全与完善。使得会计电算化更加规范化，会计规范化主要是通过颁布会计准则和具体会计准则来完成。只有用会计准则指导业务才能规范会计行为。企业法人和会计人员要建立健全企业会计电算化管理制度。保证会计电算化为企业管理发挥最大潜能。国家相关部门、行业应全面广泛开展会计电算化管理制度研究，形成规范化的摸板。会计电算化管理制度包括：会计电算化岗位责任制度、会计电算化系统操作管理制度、计算机管理制度、财务软件管理制度、电算化系统会计资料管理制度、电算化系统挡案管理制度、会计电算化应用推广管理制度等，是之会计电算化工作规范化、通用化。

2.3 软件开发更应放弃传统模式从而适用企业现代化管理需要

会计电算化工作目标是应用企业财务会计原理与管理会计方法及计算机技术对企业财务数据的收集、存储、处理、传输和报告方式进行改造后建立的事前预测、事中规划控制、事后核算与分析、提供决策依据的会计电算化信息系统。要开发真正具有管理功能的会计电算化软件，要加速财务软件从核算型向管理型转变，广泛引进先进成果的基础上，开发适用企业管理需求的适用型软件，并具备二次开发接口，提高软年本身的兼容性，提高软件满足管理方面的需求。提高软件各功能之间兼容性，提高软件整体完成系统目标功能，软件设计应遵循高效性原则，突破手工系统框架，改变以手工账表为核心进行会计处理的做法，保证会计电算化系统最大限度满足管理部门对会计信息的需求。会计电算化要真对不同的行业，开发出适用的会计电算化软件；如银行系统的银行企业对账管理软件、工业企业产品制造成本管理软件、固定资产管理软件。做到通用性与专业性有机结合。使得财务软件更加的适用于各种行业，大大提高会计电算化在企业的普及率，为企业运营提供高效快捷服务。

2.4 提高会计电算化软件的安全性与可靠性

会计电算化中的会计资料是由规定的程序生成的。它对会计人员素质要求更加严格。建立内部控制制度，实行用户权限管理，建立岗位责任制度。财务人员认真执行相关法规及本单位制定的各项管理制度，保证会计电算化信息安全，企业可以制定相应的硬件、软件管理制度；如制定机房设备安全措施、修改会计核算软件的审批和监督制度等保证会计电算化数据的可靠性。另外从会计电算化软件的设计入手，建立完善会计软件服务体系，增强软件自身的限制功能，建立会计信息资料备份制度，对重要的会计信息实行多级备份制度。

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摘要：会计核算与统计核算并存，虽然会计核算与统计核算不尽相同，但是它们之间通过相互补充，既不影响它们独自的特性，而且还会促进两个领域的自我完善。

1会计核算与统计核算的差异

1.1会计核算与统计核算目标的差异

会计核算目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务报告使用者作出经济决策。而统计核算则是运用一系列统计指标对国民经济某方面或某部门进行集中、全面、综合地反映，主要是为各种宏观经济分析、政策制定和决策服务的。

1.2会计核算与统计核算确认的差异

会计核算是按权责发生制原则来核算生产经营成果，凡是属于本期取得的收入和发生的费用，不论款项是否实际收到或付出，都应作为本期的收入和费用入账，凡是不属于本期的收入和费用，即使款项在本期收到或付出，也不作为本期的收入和费用处理。统计核算则按生产原则来计算生产经营成果。如对本期生产但未销售的产品都计算产值，会计核算则不计入销售收入。

1.3会计核算与统计核算配比的差异

会计核算要求在核算当期盈亏时，要依照各期间内的相关收入和费用进行正确配比。这首先表现在因果配比，即收入是由于一定费用耗费而产生；其次是时间配比，即属于某期间的费用必须与相同受益期的收入相配比。统计核算在计算增加值时，强调要保持中间消耗和总产出相结合，中间消耗的计算范围要与总产出保持一致，以保证准确反映当期经济活动、成果。配比在统计核算是建立在生产基础上而不是销售基础上。

1.4会计核算与统计核算计价的差异

一般情况下，对于会计要素的计量采用历史成本计量，以所购入资产发生的实际成本作为资产计量的金额。采用实际成本(历史成本)计价，使核算具有客观性。但这样核算的资产是不同时期购买价的混合量，经营费用也是资产混合量的当期派生流量，而收入则是以当期价格计算。统计核算对各种经济交易均以当期价格而不是历史各期的价格，是以市场价格而不是生产成本作为估价基础。

2会计核算与统计核算的补充

2.1统计方法在会计方面的应用

在财务会计方面，会计核算是从会计的三个静态要素即资产、负债、所有者权益和三个动态要素即收入、费用、利润这一基础上展开的，静态三要素反映资金来源和资金占用的存量分布也就是期末余额，这实际上是统计所讲的时点指标；而动态三要素反映资金的流量规模也就是本期发生额，这实际上是统计上所说的时期指标。统计时期和时点指标关于数的特性和计算特点，对会计存量核算和流量核算的区别提供了理论依据。另外，在财务会计中的存货计量的移动平均法、加权平均法，其基本原理是由统计平均数阐述的。

在管理会计方面，统计方法在管理会计的预测、决策、控制分析中得到了充分的发挥，如混合成本分解所采用的相关和回归分析、销售预测和成本预测所采用的趋势预测模型、短期经营决策中所用的概率决策、长期投资决策中有关风险价值的标准差系数计算、不确定性决策中的区间估计、全面预算中的概率预算、以及标准成本差异分析中对统计指数因素分析方法的运用，从而使得对不确定条件下的管理会计问题研究分析有了支持工具，可见统计方法是管理会计中必不可少的系统方法。

在财务管理方面，风险的衡量指标主要有方差、标准差和标准离差率等统计分析方法，筹资的资金需要量预测采用了统计中的回归分析法和长期趋势预测法。再如综合资金成本和资本结构，财务分析中运用的趋势分析法、比率分析法和因素分析法，其基本原理是由统计相对数所提供的。

2.2会计资料在统计方面的应用

随着市场经济的发展，会计从对经济活动的结果进行记录、计量和报告，发展到对企业经济活动的全过程进行控制和监督，参与企业的经营决策和长期决策，为国家宏观经济管理和调控提供重要的信息。会计信息质量要求可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性，使会计信息符合宏观经济管理的需要，满足有关方面了解企业财务状况和经营成果的需要，能及时的将信息提供给使用者，并使会计信息清晰、简明，便于理解和利用。会计的复式记帐法，以及账账、账证、账实相互一致，为会计信息严肃性提供了重要保障。

统计活动的主要任务是统计指标的核算和指标的分析，会计活动的主要任务是会计账户的核算和财务报表的分析。统计在货币价值计量核算方面多借鉴会计核算数据，宏观统计核算在核算形式上已经吸收了大量会计核算方法，这使得宏观统计核算体系得到了进一步完善。

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一、中美非营利组织会计主体比较

(一)美国非营利组织会计主体在美国，非营利组织的报告主体是整个组织，而其会计主体却是各类基金。美国非营利组织采用基金模式，对每一种受托资源分别建立基金，并分别核算与报告。每一个基金都是一个会计主体，有多少个基金，就有多少个会计主体。按照美国政府会计准则委员会(GASB)在《政府会计与财务报告准则汇编》中的解释，所谓基金是指按照特定的法规、限制条件或期限，为从事某种活动或完成某种目的所分离形成的，依靠一套自身平衡的科目来记录现金及其他财务资源，以及相关负债和剩余权益(基金余额)及其变动情况的一个财务与会计主体。美国非营利组织会计的主体为三类基金，会计核算时以这三类基金为主体核算基金的资产以及相关负债和由业务收入、费用、利得、损失引起的各类净资产的变动情况。

(二)中国非营利组织会计主体我国现行的《事业单位会计准则》第四条规定：“会计核算应当以事业单位自身发生的各项经济业务为对象，纪录和反映事业单位自身的各项经济活动”。这句话有两层含义：一是会计记账主体为事业单位；二是会计报告主体为事业单位自身发生的各项经济业务。实际上，从我国实践来看，1997年开始全面实施预算会计改革就己经具有按基金模式进行管理和核算的意义。《事业单位会计准则》第十八条规定对于国家指定用途的资金，应当按规定的用途使用，并单独核算反映。实际上。目前我国许多事业单位的会计核算主体已是变相的基金会计模式，我国所说的专用拨款即是变相的基金，如事业单位会计制度规定财政补助或上级补助的专款如“科技三项费用”、“教育费附加”、“医疗费”等需单独核算。只是这些基金的分类不够细化，也不够规范，与基金会计模式的要求不同，因此需要对非营利组织的资金按一定标准重新分类，这是非营利组织会计制度改革的一个关键，这方面可以借鉴美国的一些做法。

二、中美非营利组织会计要素比较

(一)美国非营利组织会计要素 美国财务会计准则委员会(FASB)于1985年12月的论财务会计概念第六辑《财务报表的各种要素》指出：“财务报表的各种要素是构筑财务报表的材料――就是财务报表所包含的各类项目”。同时，FASB对会计要素作了十种分类：即资产、负债、业益、业主投资、派给业主款、全面收益、收入、费用、利得和损失。同时指出除去业主投资、派给业主款、全面收益外，其他七个要素适用于非营利组织，且对非营利组织而言，业益应称为净资产，即非营利组织的会计要素包括资产、负债、净资产、业务收入、费用、利得和损失七个。因为不以营利为目的，所以业益与利润要素就失去了意义，但作为出资者要了解资金的来源，以及评估非营利组织管理当局的管理绩效，这七大会计要素却是必备的。

(二)中国非营利组织会计要素我国《事业单位会计准则》将会计要素划分为“资产、负债、净资产、收人、支出”五类，这五大要素构成了事业单位会计核算的基础，在此基础上，形成了事业单位财务报告。比较两国的非营利组织会计要素，我国事业单位会计少了一项溢余或损失，或者结余这一会计要素；但在会计制度中又规定“结余分配”“事业结余”和“经营结余”等会计科目；在收入支出表中也有“结余”一栏。也就是说，我国事业单位会计既承认“结余”这一事实，又不确定“结余”这一会计要素，不及美国非营利组织会计恰当、合理。

三、中美非营利组织会计确认基础比较

(一)美国非营利组织会计确认基础美国政府会计准则委员会(GASB)规定非营利组织会计采用应计制会计基础或修正的应计制会计基础，据以衡量财务状况及其执行结果。其规定：“(1)政府基金的收入和支出，应当按照修正的应计制基础确认。收入应当在可以取得并且可以计量的会计期间内确认；支出如果可以计量的话，应当在基金负债发生的会计期间内确认，但这不包括普通长期负债上的未到期利息，普通长期负债上的未到期利息应当在到期时确认。(2)权益基金的收入和费用应当按照应计制基础确认。收入应当在已经取得并且可以计量的会计期间内确认。(3)信贷基金的收入和费用或支出应当按照与基金会计计量目标相一致的会计基础确认。不可消耗信托基金、养老信托基金以及投资信托基金应当按照应计制基础处理；可消耗信托基金应当按照修正的应计会计基础处理。”

(二)中国非营利组织会计确认基础我国《事业单位会计准则》第十六条规定：“会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务核算可采用权责发生制”。收付实现制具有简便易行、可直观反映预算执行情况、人工成本低等优点。但是随着经济的发展，收复实现制体现出不适应性。

四、中美非营利组织财务报告比较

(一)中美非营利组织财务报告种类比较美国的州及地方政府财务报表通常包括：资产负债表，收入、支出及基金余额变动表，职能费用表，现金流量表。我国的《事业单位会计准则》第四十四条规定：“会计报表是反映事业单位财务状况和收支情况的书面文件。包括资产负债表、收入支出表、基建投资表、附表及会计报表附注和收支情况说明书等”。从会计报表的种类看：资产负债表是两国非营利组织会计共同要求编制的会计报表，但两国的会计主体不同导致其各项目的分类不同，美国非营利组织按照基金项目进行分类，而我国则按照会计要素的类别进行分类；收支余额表和收人支出表虽然名称不同，但其反映的基本内容是一致的；美国非营利组织已经编制了现金流量表，而我国尚未要求编制。现金流量表能提供现金及现金等价物的形成和使用情况，对分析单位财务资源的形成与运用有着重要意义。因此，该表已经成为与会计主体有利害关系的各方了解现金变动及支付能力的重要报表。我国事业单位的会计主表中也应增加一张现金流量表。

(二)中美非营利组织财务报告结构比较从会计报告的结构看：我国的资产负债表采用“科目余额表”的结构形式，将静态要素(资产、负债和净资产)和动态要素(收入、支出)集中在一张资产负债表予以反映，这不符合国际惯例；我国事业单位的会计报告的结构还比较单一，还没有按功能分类(是否限制用途)的会计报告结构。使会计报告的会计信息量不足，不利于会计报告的使用者进行决策分析。因为中美两国在编制会计报表的理论依据即会计等式有不同，从而导致会计报表具有不同的结构：美国非营利组织资产负债表的理论依据是“资产=负债+基金余额或净资产”，报表的左方是资产，右方是负债和基金余额或净资产，报表中不包括收入与支出项目；而我国事业单位资产负债表的理论依据则是“资产+支出=负债+挣资产+收入’这一会计等式，报表的左方是资产部类(包括资产和支出)，报表的右方是负债部类(包括负债、净资产和收入)；我国事业单位会计的收入支出表和基建投资表相当于美国非营利组织会计的收支余额表和职能费用表，美国还要求编制现金流量表，而我国对此无要求，在这方面不及美国非营利组织会计核算的全面、系统。

(三)中美非营利组织财务报告编制方式比较从会计报告的编制方式看，西方非营利组织主要采取合并会计报告的方式；而我国事业单位在编制本单位或者本系统的会计报告时，主要采取汇总方式。合并的方式是将经济业务实质相同的业务进行合并而汇总只是一种简单的加总，并没有考虑到经济业务的具体情况。汇总的编制方式有时会产生实质与内容不符，从而不能正确反映非营利组织的业绩和受托责任，不能充分反映本单位经济业务实质。

参考文献：

[1]罗伯特・J・费里曼、克雷格・D・肖尔德斯合著，王建英、冯梅、荆新等译：《政府及非营利组织会计理论与实务》，清华大学出版社1999年版。

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关键词：公办高校；民办高校；财务运作模式；异同

中图分类号：G475 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）08-0-02

民办高校与公办高校是当今时代教育事业发展的关键，两者任何一方出现问题都会严重制约教育事业发展的脚步，因此要两者兼顾，全面分析两者的财务运行模式上的异同，指出其问题，使民办高校与公办高校的财务运行模式更加完善健全，从而加快教育在社会经济中的发展步伐。

一、公办高校与民办高校的性质

公办高校：所谓的公办高校实际上就是部分建设资金由国家筹资，与高校共同建立的，得到国家允许，获得国家认可的高校，公立高校因为是由国家支持建立，具有一定的权威性，校内易形成良好的学风，此外，公立高校在很久之前就已成立，已经有一定的文化底蕴，同时也得到了社会的高度认可。

民办高校：民办高校的建立也要在经过国家批准的基础上才能建立，但是它与公办高校不同的是，它的建设资金并不是国家赞助，而是由高校自身进行合作融资，在进行管理时在不违反国家规定的情况下，民办高校有自身的一套管理体系以及学费收取的标准。

二、公办高校与民办高校财务运行模式的理论依据异同分析

1.公办高校与民办高校的理论依据相同点

公办高校与民办高校的理论依据相同点在于两种模式学校的开办都需要遵循《会计法》及《高等学校会计制度》的相关规定。

2.公办高校与民办高校的理论依据不同点

公办高校在财政运行中，不论是会计核算还是财务处理， 都要遵守由财政部统一制定的《事业单位会计准则》，但是在民办高校就没有那么严谨的制度约束力，虽然在民办高校中也需要按照国家规定的《民间非营利组织会计制度》来进行财务工作的开展，但是依然存在一些管理制度不太完善的民办学校，按照自身的制度来进行财务管理核算，而非过多依附于《企业会计准则》，两者相对而言，公办高校的财务管理制度更加规范，更加严谨。

三、公办高校与民办高校财务运行模式的会计制度异同分析

1.公办高校的会计制度分析

①公办高校会计制度的内容

现今的公办高校在会计核算时，大都利用收付实现制来进行财务的核算，这种制度的运行模式简而言之就是当天收到的实际款项，统计时被作为当天的财务收入，假如是当期办理的业务，但是并没有受到其支付给高校财务部门的款项，这样的情况就不作为当期款项来统计，也就是说当期收取的一切费用要与实际收取的费用相等。

②公办高校会计制度的优点

公办高校采用这样的会计制度，极大的简化了工作人员的财务工作，使整个操作程序更加简单，数据更加明了，因为在这种会计制度下，只需要核算当期的实际收取费用，减轻了财务核算人员的任务量，数据的简单化减少了工作中的误差，有利于公办高校的财务运行。

③公办高校会计制度的弊端

这种会计制度虽然在一定程度上简化了财务核算人员的工作，但是只记录当天的财务状况，信息量较小，高校不能全面把握会计核算过程中的收入及费用，统计的数据也不能确切的表现出高校运营的固定资产，不利于高校合理安排资金。

2.民办高校的会计制度分析

①民办高校会计制度的内容

民办高校会计制度的内容与公办高校的会计制度存在一定的差异，民办高校在财务运行中是以权责发生制作为会计核算的标准，而公办高校则是收付实现制，另外，公办高校以当期的实际收取费用为基础，而民办高校则以收到的所有款项作为当期收入，而不管是否收到实际费用，此外还有一点不同的是及时当期收到款项并且已入账，但若不适于当期的收入依然不作为当期收入来算。

②民办高校会计制度的优点

民办高校会计制度以权责发生制作为财务运转的准则，因为它记录的是当期收入的所有款项及费用，所以在数据上可以清楚明了的看出当期收入费用的财务状况，从而进行各会计间的比较，总结出对高校有用的财务数据，另外，运用此制度还真实的反映出高校的固定财务运行资金的状况，让高校及时了解自身的财务运行状况。

③民办高校会计制度的弊端

民办高校的权责发生制虽然有诸多优点，但在实际操作中仍存在弊端。权责发生制能及时清楚的看出自身的财务状况，但从损益表方面来看的化，会影响高校对其自身财务状况的认识，原因在于损益表所呈现的收入及费用，它在资产负债表中被分裂开来，反映了现金收支及债权债务，高校看到债权债务表会对其自身形成作物的认识因此，在实行权责发生制的同时也要吸纳公办高校的收付实现制中的优点，将现金流量表及财务状况变动表加入会计制度的运行中，这样高校的整个财务状况就会一览无余，非常方便。

四、公办高校与民办高校财务运行模式的管理制度异同分析

1.公办高校与民办高校管理制度的不同点

①民办高校资金业绩考核体制较为健全及关注点不同

从公办高校与民办高校的管理制度上来看，两者虽都在管理方式上运用了资金业绩考核体制，但公办高校相对于民办高校而言，实施的力度不够强，因此资金业绩考核体制在民办高校中更为健全。另外还存在的原因是由于民办高校的性质决定的，民办高校建立的目的在传授教育的同时带有盈利的目的，对资金财务的管理也是较为重视，它直接关系着民办高校的开办进程及规模，这也是完善资金业绩考核体制的一个主要原因。然而公办学校是由国家部分筹资建立起来的，侧重点不在于盈利，它更关注的是对学生的全方面培养以及如何进行伟大的科研事业，所以在财务的管理制度上较为松懈，其实这种想法或者做法是片面的，虽然学校的主要职责是教育学生，向学生传授知识，以达到培养人才的目的，但是在培养人才的基础上也应该搞好自身的财务状况，因为财务是支撑高校长期开办及发展的重点，完善资金业绩考核体制，切实按照财务管理制度来执行，从而促进整个教育事业的发展。

②民办高校与公办高校的管理人员对财务的控制意识不同

公办高校在财务运行管理中是以国库集中支付制度为基础的，但是部分公办高校在执行国库集中支付制度之时并没有严格要求管理人员，还存在一定的自，这样会导致一些不必要的资金流出，而民办学校更加注重盈利，所以在财务管理上相对较为严格，严格把控管理人员的工作，就现在而言，虽然民办学校在预算上的管理体系还不够完善，但其内部的管理人员对财务的控制意识却很强。

2.公办高校与民办高校管理制度的相同点

①民办高校与公办高校都建立了财务预算体系

民办高校与公办高校都建立了财务预算体系，但可以说都不甚完善，就民办学校而言，民办高校比较注重结果，注重盈利，因此在财务预算的工作上并没有认真负责的实施此体系，没有认识到预算在整个财务运行管理中的重要性。而拿公办高校来讲，虽然相对民办高校而言它的财务预算更为完善一点，它遵循有预算才有开支的规定，在财务管理中对财务预算还是较为重视的，通过资金的存放以及支付形式的变革，公办高校正将被动的预算工作转变为主动的预算，逐渐认识到了预算的重要性，它的转变一步步促进着财务管理体系的完善。

②民办高校与公办高校都缺乏科学完善的财务分析体系

民办高校与公办高校两者在财务运行管理中，只是进行简单的预算及当期的收入费用情况，对财务分析体系却没有重视起来。其实财务分析体系是十分重要的，它对于财务中出现的问题或差错可以及时的做出分析，找出其中诱因，可以及时的查看财务运行的具体状况，因此财务分析体系是民办高校与公办高校两者都需要加强的，两者应引起重视，尽快完善财务分析体系，使整个财务管理更加规范化，精确化。

五、总结

总而言之，民办高校与公办高校各有其特点，两者的侧重点不同，通过上文对民办高校与公办高校两者之间的理论依据、会计制度、以及管理制度等方面的对比所得：公办学校较为注重对学生的培养，遵循国家规定的制度，而民办学校在培养人才的同时也兼顾盈利。两者各有千秋，它们的异同使教育体系趋于多样化，适应了现展的时代潮流。

参考文献：

[1]邹鑫.民办教育投资的收入、成本分析[J].四川有色金属，2009，8（04）：143-144.

[2]刘经纬.财政资金收支制度研究—从部属高校财务管理角度探讨[J].财经问题研究，2008，7（32）：305-306.

[3]张云.建设现代大学制度视野下的公办高校财务治理研究[J].学术研究，2010，11（08）：98-99.

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【关键词】 高职院校 教育成本 核算管理

近年来我国高职教育发展迅速，逐步得到了社会认同和支持，但高职院校的办学条件尚不满足高速发展的事业需要，在政府拨款相对减少、办学经费日趋紧张的条件下，大部分高职院校都在易地重建或扩建，高职院校没有把有限的资金用在刀刃上。因此，对高职院校进行教育成本核算和管理，其社会价值和现实意义显得极为重要。

一、教育成本核算的发展现状与作用

教育成本核算是随着教育经济学的产生、发展而出现的，是运用经济学原理与方法对教育领域中的经济问题进行分析研究，通过对教育资源投入、教育资源利用、教育收益率、教育体制和教育发展等主要教育成本核算，为政府、学校、企业和家庭对教育决策与管理提供必要的理论依据，随着教育对社会经济发展的作用日益增大，教育耗费在国民收入中的比重不断增加，教育资源不断增加而教育经费仍持续短缺的大背景下，教育成本核算将得到不断完善与发展。

1、教育成本核算的发展历程

英国古典资产阶级经济学家亚当・斯密于1776年在《国富论》中首次提出“人的才能与其它任何种类的资本，同样是重要的生产手段”，德国经济学家李斯特在19世纪中叶首次提出“精神资本”的概念，前苏联的斯特鲁米林在20世纪初提出教育投资收益率的计算公式，马克思的劳动价值学说等，这些理论是教育投资、教育成本进行成本核算的理论基础。美国哈佛大学教授沃尔什在1935年提出人力资本概念，“人力资本”理论把教育活动视为一种特殊生产活动――特殊智力生产，是物的资本投资和人的资本投资，其核心内容是教育投资，是成本―收益的经济学观念在教育领域的具体体现。1963年美国芝加哥大学教授西奥多・舒尔茨发表了《教育的经济价值》一书，阐述了教育的成本、收益与经济增长，教育资源的最优化配置与效率，教师工资与其决定因素等关系，美国60年代就开始人才会计设想，西方国家一些高等学校从七十年代开始推行成本核算，1972 年美国经济学教授E・科恩在《教育经济学》一书中，又对教育的收益、成本及两者关系、教育和经济增长、教育生产与成本函数、教师工资及决定因素、教育财政及教育计划等进行了条理化、系统化分析。因此，学校教育服务是一种生产服务性的劳动，是提升劳动者的智力和技能等劳动能力的特殊活动，是现代社会物资财富和价值创造的源泉，而用于教育活动的各种投资，则属于非物质生产领域里具有生产性的投资，是人的能力的生产，它与企业一样，必然存在“投入―产出”的经济活动，进行必要的教育成本核算与管理。

我国20世纪80年代初才开始对教育成本核算进行理论研究，会计学潘序伦老先生发表《开展“人才会计”的研究》一文，提出将学校看作是生产人才的工厂，采用工厂成本会计核算的方法核算某一科系、某一班级、某一学生的培训费用。1988年王耕、阎达五在《会计研究》上发表《全日制高校教育成本计算问题的探讨》，较为全面地探讨了教育成本核算问题，90年代以后有王庆成、王善迈、袁连生等一批学者对教育成本核算问题进行了教育成本核算的必要性和可行性、教育成本核算的程序、教育成本的账务处理、教育成本报表编制等内容研究和探讨，取得了丰硕的研究成果。

2、高职院校教育成本核算的作用

高校体制改革要求办学体制、经费来源、招生分配、科技成果转让等逐步与市场接轨，高职院校将从单一事业型单位转变为面向社会自主办学的独立法人实体，教育成本核算也将成为政府、学校、社会普遍关心的问题。在这种社会发展的大背景下，高职院校如何做到既尊重教学活动规律，又重视经济活动规律，既重视办学的社会效益，又重视办学的经济效益，就不得不把企业经济活动的成本核算引入学校，构建一套与现行预算会计制度相衔接、规范统一、可操作性强的教育成本核算管理。

（1）教育成本核算是高职院校获取教育成本信息的基本手段。高职院校进行教育成本核算管理，迫使学校和教职工树立成本意识。

（2）教育成本核算是政府相关部门确定拨款标准和制定收费标准的政策依据。《中华人民共和国高等教育法》规定“国务院教育行政部门会同国务院其他有关部门根据在校学生年人均教育成本核算，规定高等学校年经费开支标准和筹措的基本原则”，对高职院校进行教育成本核算符合国家对高校办学经费管理的政策要求。

（3）教育成本核算为高职院校制定学生收费提供依据。学生缴费上学，他们是教育服务的购买者，自然要关心教育服务价格（收费），也必然关心收费标准确定依据的教育成本。

（4）教育成本核算为高职院校加强内部财务资金运行提供科学管理依据。高职院校利用教育成本核算数据信息，可实现同类院校之间的横向比较，从而发现自身存在的问题，挖掘节支潜力，采取有效措施，充分利用现有资源，促进资源有效配置，减少浪费。同时，也可强化财务分析功能，改善内部财务管理，以求人尽其才，物尽其用。

（5）教育成本核算为高职院校“校企结合、产学合作”提供了最基本的办学思路。学校是为了培养高级应用型人才，作为考核产学合作的经济效益，要对多元化来源的办学经费和产学资金运转等相关经费进行成本核算。同时，也为社会各界评判高职院校的办学效益提供有用的信息。

二、高职院校教育成本核算管理与设想

1、高职院校教育成本核算的原则

（1）权责发生制原则。权责发生制又称应收应付制或应计基础，即确认收入和费用均要以权利的形成和责任（义务）的发生为标准，对收入无论其款项是否收到，要以权利的形成确定其归属期；对费用无论其款项是否付出，也要以责任的发生确定其归属期。采用权责发生制原则，确认收入和费用的归属期，可避免现金收付具体时间对成本核算信息的影响，准确地进行成本核算，然而现行事业单位会计准则和高等学校会计要求学校采用收付实现制，存在有悖于教育成本分期假设。为调和这一矛盾，结合高职院校业务特点，凡涉及到成本核算支出的项目，则采用权责发生制，其他则采用收付实现制。

（2）配比原则。配比原则是某一会计期间的收入应与相应成本费用相配比，即成本费用应与相应的会计期间相配比，应与相应的对象相配比。期间配比要求成本核算按照权责发生制原则确认费用应计入的会计期间，对象配比则要求成本核算按照费用的受益对象将各项费用计入相应的成本计算对象，以准确地核算各对象的成本。如高职院校购入下学期用粉笔、资料等，应计入下学期成本支出，而上期人员津贴即使在下期发生，也要计入上期成本。

（3）划分收益性支出与资本性支出原则。这一原则要求凡支出的效益仅与本会计年度相关，应计入本会计年度，作为收益性支出，而凡支出的效益与几个会计年度相关，应在几个会计年度内分摊，分别计入各会计年度，作为资本性支出。如高职院校每年购入大量教学仪器设备、图书资料等，都以折旧方式分别计入各会计年度，应作为资本性支出。

2、高职院校教育成本的分类

本文所阐述的高职院校教育成本是教育总成本，其核算的范围是教育总成本在校内进行教学活动所耗费的教育资源的总价值。

（1）直接成本和间接成本。直接成本是高职院校从事教学活动时，教育对象接受或提供教育服务直接相关所形成的成本，如专任教师工资、专业实验教学材料与器具等耗费。间接成本是高职院校从事教学活动时，为教育对象提供或接受教育服务所分配到各教育对象上去的成本，如学校行政管理部门、教学辅助部门和学校公益性活动等费用开支。

（2）物质成本和人员成本。物质成本是高职院校在一定时期内用于教育活动中的基建投资、土地投资、教学仪器设备、图书资料及原材料、低值易耗品等物化资金的消耗。人员成本是高职院校在一定教育活动时期内在职教职员工的工资、津贴、奖金、福利费及其他工资性开支等劳动性消耗费用。其中人员成本在教育成本中所占比例一般都在50%以上。

3、高职院校教育成本核算的范围

高职院校教育成本核算与企业成本核算相似，其成本核算就是归集、分配和计算其产品所耗资源的价值，对于高职院校教育成本核算时暂不考虑社会、家庭的成本因素，特指这一主体用于培养学生所耗费的教育资源、所发生的成本费用，把教育成本核算对象确定为学校的学生，这样有利于教育成本的归集和分配，准确地计算各级各类学生的培养成本，简化了分析问题的前提，范围也就随之明确，即高职院校教育成本核算范围必须是在教育活动中为受教育者而发生的各种耗费，与教育活动无关的不能计算教育成本，可以归集的成本项目应为以下几个方面。

（1）人员支出。人员支出指学校在培养学生过程中所发生的工资、补助工资、各种津贴、奖金、职工福利费、社会保障费、购房补贴、助学金、人才引进费等，但不包括实行产业化和后勤社会化管理人员的工资性费用。

（2）业务费。业务费指学校教学业务费和学生业务费两部分，即指学校为完成教学业务所支出的消耗性费用、购置教学用材料物资费用和直接用于学生的各类奖学金、助学金、特困补助、学费减免、学生医疗费、学生辅导员费用及学生活动等。

（3）公务费。公务费指学校行政管理部门的办公费、水电费、物业管理费、差旅费、交通费、邮电费、会议费、取暖费、在合理范围内的招待费等。

（4）折旧费。折旧费指学校现行会计制度及账簿记录中未计入反映教育成本的固定资产已耗费价值的房屋建筑设施、一般设备、教学仪器设备、图书资料、体育器材、为教学购买的土地使用或其他长期资产等。

（5）修缮费。修缮费指应计入本学年教学成本的教学固定资产的日常修理费用和间隔年限分期摊销计入教育成本的大修理费用。

（6）其他费用。其他费用是除上述规定范围以外与培养学生有关的其他耗费等。

此外，在高职院校教育成本核算项目中，尚有存在争议又亟待解决的一些特殊费用支出问题，如科研支出、离退休人员保障支出、学生住宿饮食方面的补贴支出。

4、高职院校教育成本核算的程序与方法

（1）高职院校教育成本核算的程序。高职院校教育成本核算与企业成本核算类似，教育成本核算也应遵循一定的程序，使其能准确、合理地计算成本，提供真实可靠的成本信息，为决策服务。

具体为：第一，确定成本计算对象。根据学校的办学规律与特性，以学生接受一学年（每学期9月至次年8月）的教育服务作为计量单位，并作为教育成本核算对象较为适宜，当然在具体核算成本时，还应对不同专业学生进行分类教育成本，更有利于管理。第二，确定成本计算期。高职院校现行会计年度实行公历年度制，即和企业单位会计期一致，但学校培养学生的教学活动是按学年进行，有其不容忽视的特殊性。因此，教育成本核算应按学生培养周期进行，即从每届学生入学之日至该届学生毕业为核算周期，每学年计算一次教育成本。第三，确定成本项目。教育成本项目设置应充分考虑计入教育成本的项目支出费用，主要有：基本工资、津贴、奖金、社会保障费、离休费、退休费、退职费、医疗费、住房补贴、助学金、办公费、印刷费、水电费、邮电费、交通费、差旅费、会议费、培训费、招待费、福利费、劳务费、物业管理费、维修费、设备购置费、图书资料购置费等其他项目。但奖助学金、离退休人员的退休费及相关费用和与学校无关的附属机构支出等不应计入教育成本。

（2）高职院校教育成本核算的方法。在对高职院校进行教育成本核算时，除正确界定教育成本和获取各类信息准确外，选择合适的教育成本核算方法十分重要，依据现在高职院校的财务状况，主要采用两种核算方法较为适宜，一是调整匡算法，二是会计核算法。

具体讲：其一，调整匡算法。调整匡算法是根据高职院校现有会计核算等资料，按教育成本内容进行分析调整，得出教育成本的方法。高职院校是社会公益事业的一部分，由于其非营利组织的教育体制和办学规模的复杂性，教育产品的特殊性，迄今尚未进行教育成本核算，对高职院校进行教育成本核算，需要对现行财务制度和会计制度进行重大改革，使高职院校从以经费支出为中心的核算转移到以成本核算为中心的轨道上来，利用现有会计资料进行调整、转换、计算学校教育成本，其核心是先剥离与教学无关的费用，再按教育成本核算对象将教育事业支出明细科目数据，调整转换为年生均教育成本的数据，最后对会计数据进行必要修正，得到相对准确数据。从教育成本数据质量来看，用该方法核算教育成本基本上能为各级政府制订学费标准和经费拨款提供理论依据，为学生和家长了解教育成本资料，做出教育投资决策，为学校内部成本控制提供财务信息服务。其二，会计核算法。会计核算法是参照企业成本核算方法，按照核算对象设置会计账户计算成本的方法。它又分为单轨制核算法和双轨制核算法，其中：单轨制核算法是修改现行高校财务制度和会计制度，规定高职院校采用权责发生制作为记账基础，将原来以经费核算为中心的会计核算方法转为以成本核算为中心的轨道上来，但企业账务处理、会计报表与现行高校会计制度存在较大差异，主要原因是学校非营利组织的社会属性来看条件还不成熟，只能是今后教育成本核算的趋势。双轨制核算法。高职院校是非营利组织，政府拨款仍是办学资金的重要来源，现行高职院校会计制度要求会计核算采用收付实现制，然而按权责发生制原则进行教育成本核算，显然现行会计制度收付实现制与成本核算所要求的权责发生制之间发生了冲突。为了满足国家教育经费统计和高职院校内部管理及外部使用者的需要，双轨制核算思路，一方面使目前高校会计制度与政府预算收支科目保持一定对应关系，在收付实现制基础上进行收支核算；另一方面按教育成本核算的要求在权责发生制原则下，正确计算教育成本满足学校微观管理需要。该核算方法的核心是将现行收付实现制会计核算与提供教学服务有关的费用支出，按照权责发生制原则，进行教育成本核算。在涉及教育成本核算上，总账和明细账都采用权责发生制与收付实现制的双轨制，其余业务核算仍遵循现行事业单位会计准则和学校会计制度。在我国目前单轨制核算条件尚未成熟，双轨制作为一种过渡性会计核算法，用于高职院校的教育成本核算。

总之，高职院校成本核算是借鉴企业产品成本核算方法，建立基于成本核算的高职院校会计核算制度，是解决当前高职院校教育成本核算的有效办法之一。

【参考文献】

[1] 张学敏：教育经济学[M].西南师范大学出版社，2004.

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【关键词】 医院会计制度;渐进式改革;资产负债观

一、《医院会计制度》征求意见稿的背景分析

著名会计学者查特菲尔德先生指出,会计具有反应性,国内学者刘峰教授从制度变迁角度对我国会计准则变迁进行了详细解读。作为一项制度安排,随着社会经济环境的发展变化,医院会计制度也将变化发展。我国历史上医院会计制度有过三次重大的改革,每一次变革都是适应医疗卫生经济体制的创新,是不断弥补自身缺陷的动态过程。现行《医院会计制度》是财政部于1998年针对公立医疗机构的,对于规范医院的财务管理,提高医院会计核算质量,发挥了重要作用。现行医院会计制度在很多方面的规定也已经和现行公认会计原则或非营利组织会计国际发展相违背。例如财务报表体系不完整,没有提供现金流量表,不利于医疗机构绩效评价的科学执行;采用纯粹的收入费用观和配比原则作为会计核算的原则,产生诸如“待摊费用”和“待处理财产损益”等不符合资产定义的报表项目或会计科目,与国际会计发展相悖,也与非营利组织国际会计发展趋势相违背。随着我国医疗体制改革深化、医疗保险等相关政策的陆续出台,改革《医院会计制度》已经势在必行,2009年,财政部了(征求意见稿)。

二、征求意见稿两个基本问题的思考

征求意见稿在体系、核算基础、报表种类、会计科目的设定和名称等进行了一系列的改进,总体上使得医疗机构财务报表能够更好的向信息使用者传递主体财务状况、经营成果和现金流量的信息,在两个基本问题上需要进一步完善,它关系到《医院会计制度》的理论基础和逻辑合理性。

(一)应该合理借鉴《企业会计准则-基本准则》

《医院会计制度》采用的是“制度”,与企业采用的“企业会计准则”具有明显差异。葛家澍(2001)对制度和准则的差异进行了精辟解读。会计准则是以特定的经济业务或特别的报表项目为对象的,会计制度则是以某一特定部门特定行业或所有部门的企业为对象。前者侧重于规范确认和计量,比较抽象灵活;后者侧重于规范记录和报告,简单明了。《企业会计准则-基本准则》(2006年)由财务会计目标和会计基本假设、信息质量特征、要素、确认与计量、报告等内容组成的,层次上高于具体会计准则,是会计准则的基本指导思想。基本准则作用类似于概念公告:第一,评价具体会计准则的质量;第二,指导新的具体会计准则的制定;第三,交易或事项缺乏会计准则规范时,作为会计处理选择的理论依据。《医院会计制度》需要借鉴基本准则,对医疗机构的会计目标、基本假设、信息质量要求、要素、确认与计量、报告等内容进行界定吗?本文认为有必要,不论是制度还是准则,其目标都是为了规范会计主体如实反映其发生的交易或事项。交易或事项是纷繁复杂,需要在一些共同的概念基础上选择会计政策,进行合理会计处理,才能取得高质量的会计信息。正因为如此,已经逐渐退出历史舞台的《企业会计制度》在第一章也规定了类似于基本准则的内容。

《医院会计制度》征求意见稿借鉴了上述做法,它的第一部分内容对会计核算目标、信息质量要求、会计核算基础和一般原则、会计要素、报表编制等进行了规定,相对于基本准则仍然存在差距:第一,层级结构不明显。“目标-信息质量特征-要素-确认与计量-报告”是国际上制定财务会计概念公告的逻辑顺序,也是我国基本会计准则采用的逻辑顺序。征求意见稿的这部分内容的逻辑结构不明显;第二,混淆会计目标、信息质量特征和会计原则的关系,没有明确提出信息质量要求,而是将信息质量要求纳入会计核算目标和一般原则中。

(二)《医院会计制度》应适当融合“资产负债观”理念

征求意见稿保留了“待摊费用”、“预提费用”、“待处理财产损溢”,体现了收入费用观的准则导向。资产负债观和收入费用观是计量企业收益的不同理论,前者是以资产和负债的概念为基础和核心,定义利润及其构成要素,基于资产和负债的变动来计量收益,资产负债表地位比损益表重要;后者是以收入和费用的概念为基础和核心,通过收入与费用的直接配比来计量企业收益,损益表比资产负债表更重要。20世纪60年代以前,收入费用观一直是会计准则制定的首选思路。随着金融和衍生金融工具的发展,由于能够及时捕捉资产和负债的市场价格波动,在必要情况下及时确认未实现利得或损失,能够更及时的提供相关会计信息,资产负债观的重要性逐渐凸现。

医疗机构会计制度应该转向资产负债观,舍弃收入费用观吗?理论上,制度变革途径包括急剧式和渐进式。根据葛家澍、杜兴强(2005)解释,“急剧式”改革是指将改革对象直接置于最佳状态。理论上即使存在一种会计规范是最适合其所处的社会,随着社会的发展,这种最优会计规范也应该跟随着调整变化。在特定社会时期,什么是最佳的会计规范,这是一个无法检验的命题。在医疗会计制度改革过程中,由于难以确切了解什么是最佳的改革方案,只能针对目前能够发现的缺点进行改革,其改革方法本身也并不一定是对现行方法的改进,可能存在着一定的“试错”现象。医疗机构会计制度改革也必将是渐进式的改革,在一定时间段内甚至可能存在着退步,并最终沿着“螺旋式”上升方式逼近最佳状态。公立性医院作为一种公益性组织,与企业在目标、监管策略、产权结构、组织结构等方面差异明显。企业会计准则所采用的资产负债观,是以企业从事的经济活动所密切相关的,是如实反映企业财务状况、经营成果和现金流量的必然要求。医院的主要业务是治病救人不需要向企业那样关注账面资产与负债的市场价格波动情况引起的未实现利得或损失。正确核算其收支情况、现金流量情况、账面资产或负债在报表日期的账面价值(基于历史成本),就能够满足医院会计的基本需要。

《医院会计制度》采用“收入费用观”,保留“待摊费用”、“待处理财产损益”等科目,具有其合理性。医疗机构不是完全不需要“资产负债观”。首先,医院进行长期股权或债券投资时,如果能够借鉴企业会计准则的做法,划分为可供出售金融资产、持有至到期投资、成本法核算的长期股权投资、权益法核算的长期股权投资,不仅能够正确反映医院进行长期投资的真正意图,也能够更加准确的反映长期投资对医院财务状况、经营成果的影响,对合理展开医院长期投资绩效评价,具有重要意义。其次,资产负债观的思维有助于改进医院绩效评价。医院资产和负债的评估应该立足于资产和负债定义,只有预期能够带来经济利益的资源才是资产,只有预期能够导致经济利益流出的义务才是负债。从这个角度上,医院根据现行报表进行绩效评价时,有必要区别对待某些不符合“资产负债观”的报表项目,如“待摊费用”和“预提费用”。

综上所述,《医院会计制度》征求意见稿在会计核算基础、会计报表种类和编制、会计科目设置等方面的规定,是对现行制度的显著改善,反映了医疗机构绩效评价等医疗机构改革的客观需要。它仍然需要:借鉴基本会计准则,使其符合逻辑顺序,具有合理的层级结构,更好的指导《医院会计制度》对具体会计问题的规范;适当引入“资产负债观”思路,合理核算长期投资,正确对待“待摊费用”、“预提费用”、“待处理财产损益”等科目,为合理发挥会计报表在绩效评价中的作用提供理论依据。

参考文献

[1]葛家澍.关于我国会计制度和会计准则的制定问题[J].会计研究.2001(1):4～8

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环境交化对财务会计系统的影响，主要涉及会计确认与会计计量两大方面。而会计确认与计量均离不开会计要素。经济新体制、经济新方式以及经济新类型的出现，首先表现在对会计要素(体系)内容与结构的影响，当然，这种影响是通过会计目标来实施的。就财务会计学本身而言，会计要素及其内在联系是会计方法建立的基础，其直接关系会计目标的实现。因此，各国会计准则机构都十分重视会计要素问题的研究。

本文试图．通过比较我国、美国财务会计准则委员会(FASB)和国际会计准则委员会(IASC)所确立的会计要家，提出关于新经济环境下会计要素问题的若干看法。

一、会计核算对象要素的比较

1．FASB的会计要素。

FASB在1985年12月发表的第6号财务会计概念公告(SFACNO．6)中，将会计核算对象要素划分为10个，即资产、负债、权益或净资产、业主投资、派给业主款、收入、费用、利得、损失、全面收益。其中，"业主投资"与"派给业主款"是企业与其作为业主的所有人之间的交易。业主投资表现为企业收到业主投入的各种资产(投入的也可以是劳务，或抵偿、转换了的企业负债)，其结果是"增加其在企业中的业主利益或权益"，但新业主受让旧业主的交易，不属于"业主投资"的内容；派给业主款则是指企业向业主转交资产或承担负债而"减少企业里的业主利益或权益"的交易。显然，就经济实质而言，业主投资要素和派结业主款要素是对权益要素内容的进一步深化。

FASB使用了狭义概念的"收入"和"费用"要素。收入仅指正常经营活动和投资活动的收入，依据的是"流转过程收入理论"，强调收入实现的完整过程。费用则仅指正话经营费用或支出，依据的是配比性和应计制会计原则，强调费用产生的因果关系和费用责任的合理归属。对于非正常经营收入，FASB单独设立了"利得"要素加以反映，因为利得实质上是一"偶发性"、"边缘性"的"净收益"。设立"损失"要素反映非正常经常活动的支出，因为损失实质上是一种"偶发性"、"边缘性"的"净亏损"。利得与损失之间不存在因果关系，毋需按配比性原则加以确认。"全面收益"仅仅是将收入、费用、利得和损失定期汇总的结果。

2．IASC的会计要素。

IASC在1989年的"关于编制和提供财务报表的框架"中，将会计要素确定为资产、负债、产权、收人和费用等5个。

IASC依据收入确认的"流人量理论"，选择了广义的"收入"要素概念。IASC认为，利得与收入一样，都代表"经济利益之增加"，它们在性质上没有什么不同，因而不将收入和利得作为不同的会计要素。与广义收入要素相对应的是广义的"费用"要素。按IASC的理解，费用既包括"在企业日常活动中发生的费用"；也"包括了损失"，并且，由于损失是指"经济利益之减少""和其他费用在性质上没有差别"，因而也不把损失视作独立的会计要素。

IASC进一步认为，从会计确认与计量方面看，收入和费用的确认和计量也就是利润的确认和计量，因此不必单独设立类似"利润"的会计要素。

3．我国的会计要素。

中国在1992年颁布的《企业会计准则》中，首次明确确立了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等6大会计要素。按《收入》具体准则的解释，收入是指"企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常活动中形成的经济利益总流入"。显然，该收入要家为狭义概念，仅仅包括企业持续的生产经营活动所取得的收入。《企业会计准则》将费用定义为"企业在生产经营过程中发生的各种耗费"，意味着费用只包括与企业生产经营活动有关的生产经营费用，而不包括"投资费用"、"营业外支出"等非生产经营费用。中国单独设立了"利润"要素，并规定其包括"营业利润"、"投资净收益"和"营业外收支净额"等内容。该利润要素，既包括其他要素的汇总结果，又含有自身的特定内容，与FASB的"全面收益"尚有区别。

4．几点比较结果。

通过以上分析可以看到，FASB、IASC和中国所确立的资产、负债、所有者权益(或称权益、产权)要素在本质界定和内容规范等方面基本相同。区别仅在于：FASB十分重视业主(投资者)权益的变动，因而，针对企业与业主之间交易所导致?quot;权益增加"与"权益减少"，还单独设立了"业主投资"和"派给业主款"要素加以反映。

区别较大的是关于收入、费用、利润等要素的设立：

(1)FASB和中国的会计准则以"流转过程收入理论"为依据，强调收入与其相关的成本、

费用的因果关系，选择了狭义的收入要素概念。但不同的是，在界定收入要素的内容时，FASB

是依据交易的重要性(如"其持续的、主要或核心业务")，而中国则是直观地依据经济业务的内容(我国基本会计准则与"收入"具体准则所界定的收人内容有差异--作者注)。

(2)与FASB和中国不同的是，IASC是依据"流人量理论"确立包括营业收入和利得的

"收入"要素，选择了广义的收入要素概念。其原因是，IASC认为收入与利得性质相同，都是"经济利益的增加"，故不必分开设立单独的会计要素。

(3)与收入要素的确立相对应，FASB和中国采用了狭义的"费用"要素概念。但FASB同

样强调产生费用交易的重要性，认为能列入费用要素的是指企业"持续的、主要或核心业务"所发生的费用，而中国则将费用要素限定为"企业在生产经营过程中发生的各种耗费"。IASC则采用了广义的"费用"要素概念。

(4)对因发生与企业生产经营过程无直接关系的交易而产生的各项"收入"和"支出"(即我国通常所言"营业外收入"和"营业外支出")，基于其"边缘性或偶发性"、收支间无因果关系等特征，FASB单独设立了"利得"和"损失"要素，而中国将其直接纳人单独的"利润"要素，视为企业利润的直接组成部分。然而，IASC却将它们分别作为"收入"要素和"费用"要素的内容。

(5)对于企业在特定期间所取得的经营业绩，FASB单独设立了"全面收益"要素，并将其内容规定为"(收入一费用)十利得一损失"，中国设立了"利润"要素加以反映，其包括的内容在结果上与FASB的"全面收益"相同。IASC虽然未设立单独的"利润"要素，但其将收入与费用的确认与计量等同于利润的确认与计量，因此，IASC所认定的经营业绩(即利润)的内容实质上相同于前述"利润"或"全面收益"。在企业经营业绩的确定上，FASB、IASC和中国都采用了"损益满计观(或称全面收益观)"。

二、会计核算对象要素的改进

总体上看，FASB、IASC和中国之会计要素确立各有千秋。三者均确立了会计核算对象的"基本要素"，但却忽略了其他层次要素的界定。在所确立的基本要素中，IASC的结果较为合理。FASB尽管涉及到次级层次要素的确立，如"业主投资"等，但全部要素之间的内在关联性却无法加以解释。中国会计准则基本吸收了FASB和IASC的长处。

然而，笔者认为，上述会计要素确立存在两大方面的缺陷：理论上的缺陷是忽略了影响会计要素确立的决定因素；实务中的缺陷是现有会计要素无法为会计方法提供理论说明(如各种财务报表的理论依据)且会计要素缺乏应有的内在逻辑关系。

会计要素的确立主要取决于实体的经济活动特征和投资者等对企业所提供的会计信息的要求。确立会计要素，目的在于规范对会计核算对象及其规律(表现为会计核算对象要素及其内在联系)的认识，为会计信息系统的正常运行奠定基础。会计对象要素及其关系是各种会计方法建立和应用的理论基础。包括帐户、复式记帐、会计确认与计量、财务报表等，而会计方法的运用又直接关系到企业投资者等对会计信息需求的满足。因此，会计对象要素的界定，既影响会计方法的选择与运用，又关系到会计目标的实现程度。

经济环境和企业经济活动的特点，影响到会计对象要素的确立。盈利组织与非盈利组织经济活动的目标和特征等均有较大差别，因而其会计对象要素的设立也不相同。非持续经营企业的经济活动特征、具体会计目标等有别于持续经营企业，其所确立的会计对象要素亦有差别。比如，清算企业的会计对象要素是清算资产、清算债务、清算净权益、清算利得和清算损失。

会计目标是会计确认、计量、记录、报告所要达到的目的，它是会计系统与社会经济环境的联结点，体现着企业经济环境对会计的客观要求和投资者对会计信息的内在需要。会计对象要素的确立深受会计目标的影响，由于会计目标的内含与外延总是随着社会经济环境的变迁而不断变化与深化，故会计对象要家的划分以及不同要素的重要程度等，均非一成不变。金融衍生工具的不断创新以及其他新型交易的迅速发展，使得投资者对企业会计信息的需求在广度和深度上均有很大程度的拓展。相应地，会计对象要素的确立也在发生深刻变化。1992年10月，英国会计准则委员会(ASB)发表第3号"财务报告准则"(ARSNO．3)，针对传统财务会计系统下损益表只揭示"已实现、已确认"收益而不能满足投资者对"真实与公允"信息的需求的缺陷，提出了确认"全面收益"的思想。该份准则将损益表包括的内容，从"已实现、已确认"项目扩大到"未实现、已确认"项目，并以"利得"和"损失"要素以广义的解释，认为利得是"除涉及所有者投资以外的所有者权益的增加"，在内容上包括收入和其他利得；而损失是"除涉及分派给所有者款项以外的所有者权益的减少"，在内容上包括费用和其他损失。无独有偶。美国于1997年公布的第13C导"财务会计准则公告"(SFASNO．130)要求报告企业的"全面收益"，实际上也是类似作法。因此，我们应以发展和变化的观念去认识会计对象要素及其确立问题。

经济环境和会计目标变化对会计要素的影响结果，主要体现在会计要素结构体系的完善和会计要素内涵的延伸(如利得、全面收益等要素内涵的"扩容")。

笔者以为，会计对象要家实质上是一个包括多层次结构的整体概念，在这个结构整体中，

静态要家与动态要素相统一，存量要家与流量要素相结合，基本要素、次要素、支要素分三个层次相互关联。

整个会计核算对象首先被划分为若干"基本要家呼有资产、负债、权益、收入和费用·。它们是整个会计对象要素概念体系的"骨架"。对各基本要素作进一步划分，便产生"次要素"，如资产次要素现金、应收帐款、存货、固定资产等，负债次要素短期借款、应付帐款、应付股利、长期借款等，权益次要素实收资本、留存收益等，收入次要素营业收入、其他收入等，费用次要素生产成本、期间费用等，它们是基本要素的细目，用来说明基本要素的具体内容。"支要索"是次要素的合理延伸，重在揭示次要素的变动过程，而不仅仅是变化结果。如将"现金"次要素进一步区分为现金流人和现金流出支要素，可以揭示现金的流转过程，而将"实收资本"次要素进一步区分为业主投资和公司退资本要素，将"留存收益"次要素进一步区分为利润和利润分派支要素，可以更详细揭示业益的具体变化情况。其他资产等要素皆可如此划分。

存量会计要素重在反映资金的实际状态，流量会计要素重在反映资金的流动过程。资产、负债和权益等静态基本要素及其各"次要素"，一般为"存量要素"，而其"支要家"和各动态要素一般为"流量要素"。存量要素和流量要素所包含的内容不同，其提供的会计信息也不一样。

在"基本要素"层次，笔者主张取消原有"利润"要素。主要理由在于，利润的形成实际是收入和费用对比的结果，而对比前的"利润"体现在所获得的收入和所发生的费用中，对比后?quot;利润"实质上已经成为所有者权益的一项内容。因此，笔者认为"利润"应归于权益要素的支要素，"利润"作为基本要素存在缺乏企业实际的经济交易这个依据。同时，笔者还主张设立广义概念的"收入"和"费用"要素，以便从理论上给予会计对象要素概念体系以科学解释，从现实上使其与国际会计惯例保持一致，增强其适用性。

前已述及，会计对象要素的确立，不仅关系到企业会计目标的实现，而且也影响会计方法的运用。众所周知，编制财务报表是会计的基本方法，然而，理论界对于财务报表建立的"理论基础"问题却一致众说纷云。尽管人们对资产、负债和所有者权益作为资产负债表的理论基础、收入、费用和利润作为损益表的理论基础已经认同，但?quot;现金流量"作为现金流量表的理论基础却一直心存疑义。主要原因是："现金流量"凭空而来，让人难以置信；同样作为财务报表的理论依据，"现金流量"与资产、负债等"平起乎坐"，让人难以接受。笔者认为，各种财务报表建立的理论依据都是会计对象要素及其内在联系，只是不同的财务报表以不同的要素及其关系为理论基础。基本要素可以作为财务报表的理论基础，次要素、支要素同样可以。如现金流量表建立的理论基础就是"现金流人"、"现金流出"支要素和"现金(存量)"次要毒及其关系。

应当指出，作为财务报表理论基础的要素，既可以是处于同一层次的要素(如资产负债个表)，也可以是处于不同层次的要素(如现金流量表以及损益表等)；既可以是某一单一内容的要素(如现金流量表)，也可以是几项不同内容的要家的组合，如原来的财务状况变动表就是以所有流动资产和流动负债内容的次、支要素为基础的。

按照笔者提出的会计对象要素框架结构理解，财务报表所反映的无非是资产、负伤、权益、收入和费用等内容，主要反映"基本要素"内容的财务报表是企业基本的财务报表，如资产负债表、损益表。一般而言，以基本要素为基础建立的财务报表具有相对稳定性，而以次要素或支要素建立的财务报表其可变性较大，现金流量表取代财务状况变动表即是证明。当然，为适应经济环境和会计目标的变化，企业的财务报表体系与结构将不断变革，但其理论基础仍将是上述会计对象要素框架结构。

参考文献：

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[3]葛家甜，林志军．现代西方财务会计理论[M]．厦门：厦门大学出版社，1990．