财务报告范文

导语：如何才能写好一篇财务报告，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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由我代表经理层向各位董事作上海歆华融资租赁有限公司2017年度财务决算报告，请予审议、表决。

本公司委托天健会计师事务所（特殊普通合伙）总所对2017年度的财务报告进行了审计，主要财务情况如下：

一、歆华租赁主要财务指标及资产、负债明细

表一 主要财务指标                          单位：万元

行次

科目

2017年

2016年

2017比较2016

一、资产类

1

总资产 合计

137257.37

138118.53

-861.16

1.1

货币资金

17224.27

5400.69

11823.58

1.2

其他应收款

9124.36

9696.56

-572.2

1.3

一年内到期非流动资产

1865

8208.09

-6343.09

1.4

长期应收款

108973.83

114771.56

-5797.73

1.5

固定资产及在建工程

69.92

42.63

27.29

二、负债类

2

总负债 合计

108238.83

112616.8

-4377.97

2.1

应付职工薪酬

255.98

300.53

-44.55

2.2

应交税费

1093.36

1923.47

-830.11

2.3

其他应付款

1924.49

4712.79

-2788.3

2.4

长期借款

104965

105680

-715

三、权益类

3

所有者权益 合计

29018.53

25501.73

3516.8

3.1

实收资本

18442.5

18442.5

3.2

盈余公积

1057.6

705.92

351.68

3.3

未分配利润

9518.43

6353.31

3165.12

四、损益类

5

营业收入

27127.95

32140.98

-5013.03

6

营业成本

22208.2

14317.26

7890.94

7

税金及附加

48.4

37.28

11.12

8

管理费用

809.17

783.37

25.8

9

财务费用

-273.71

-125.47

-148.24

10

资产减值损失

736.64

9716

-8979.36

11

投资收益

265.86

70.31

195.55

12

营业外收入

1080.76

111.27

969.49

13

营业外支出

14

所得税费用

1422.82

1944.89

-522.07

15

净利润

3516.8

5649.23

-2132.43

二、歆华租赁经营情况

表二 各指标完成情况   单位：万元

指标名称

2017年实际

2017年预算

实际较预算增(-减)

 

 

 

新增业务规模

218751.39

330000

-111248.61

其中：资金业务

10000

-10000

      通道业务

217560

300000

-82440

      汽车业务

1191.39

20000

-18808.61

主营业务收入

27127.95

16472.77

10655.18

主营业务成本

22208.2

12999.04

9209.16

营业税金及附加

48.4

14.59

33.81

管理费用

809.17

958.88

-149.71

财务费用

-273.71

-273.71

利润总额

4939.62

2500

2439.62

所得税

1422.82

625

797.82

净利润

3516.8

1875.19

1641.61

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二、了解读者对信息的需求，充分领会领导所需要的信息是什么。记得有一次与业务部门领导沟通，他深有感触地谈到：你们给我的财务分析报告，内容很多，写得也很长，应该说是花了不少心思的。遗憾的是我不需要的信息太多，而我想真正获得的信息却太少。我们每月辛辛苦苦做出来的分析报告原本是要为业务服务的，可事实上呢？问题出在哪？我认为，写好财务分析报告的前提是财务分析人员要尽可能地多与领导沟通，捕获他们“真正了解的信息”。

三、报告写作前，一定要有一个清晰的框架和分析思路。财务分析报告的框架具体如下：报告目录—重要提示—报告摘要—具体分析—问题重点综述及相应的改进措施。“报告目录”告诉阅读者本报告所分析的内容及所在页码；“重要提示”主要是针对本期报告在新增的内容或须加以重大关注的问题事先做出说明，旨在引起领导高度重视；“报告摘要”是对本期报告内容的高度浓缩，一定要言简意赅，点到为止。无论是“重要提示”，还是“报告摘要”，都应在其后标明具体分析所在页码，以便领导及时查阅相应分析内容。以上三部分非常必要，其目的是，让领导们在最短的时间内获得对报告的整体性认识以及本期报告中将告知的重大事项。“问题重点综述及相应的改进措施”一方面是对上期报告中问题执行情况的跟踪汇报，同时对本期报告“具体分析”部分中揭示出的重点问题进行集中阐述，旨在将零散的分析集中化，再一次给领导留下深刻印象。“具体分析”部分，是报告分析的核心内容。“具体分析”部分的写作如何，关键性地决定了本报告的分析质量和档次。要想使这一部分写得很精彩，首要的是要有一个好的分析思路。例如：某集团公司下设四个二级公司，且都为制造公司。财务报告的分析思路是：总体指标分析—集团总部情况分析—各二级公司情况分析；在每一部分里，按本月分析—本年累计分析展开；再往下按盈利能力分析—销售情况分析—成本控制情况分析展开。如此层层分解，环环相扣，各部分间及每部分内部都存在着紧密的勾稽关系。

四、财务分析报告一定要与公司经营业务紧密结合，深刻领会财务数据背后的业务背景，切实揭示业务过程中存在的问题。财务人员在做分析报告时，由于不了解业务，往往闭门造车，并由此陷入就数据论数据的被动局面，得出来的分析结论也就常常令人啼笑皆非。因此，有必要强调的一点是：各种财务数据并不仅仅地通常意义上数字的简单拼凑和加总。每一个财务数据背后都寓示着非常生动的增减、费用的发生、负债的偿还等。财务分析人员通过对业务的了解和明察，并具备对财务数据敏感性的职业判断，即可判断经济业务发生的合理性、合规性，由此写出来的分析报告也就能真正为业务部门提供有用的决策信息。财务数据毕竟只是一个中介（是对各样业务的如实反映，或称之为对业务的映射），因而财务数据为对象的分析报告就数据论数据，报告的重要质量特征“相关性”受挫，对决策的“有用性”自然就难以谈起。

五、财务分析报告的分析手法。如何才能将报告写活并有自己的特色？这里仅介绍本人在报告写作过程中几点所悟：

（一）分析要遵循差异—原因分析—建议措施原则。因为撰写财务分析报告的根本目的不仅仅是停留在反映问题、揭示问题上，而是要通过对问题的深入分析，提出合理可行的解决办法，真正担负起“财务参谋”的重要角色。唯此，报告的有用性或分量才可能得到提高和升华。

（二）对具体问题的分析采用交集原则和重要性原则并存手法揭示异常情况。例如，某公司有36个驻外机构，为分析各驻外机构某月费用控制情况和工作效率，我们以“人均差旅费”作为评价指标之一。在分析时，我们采用比较分析法（本月与上月比较）从增长额（绝对数）、增长率（相对数）两方面比较以揭示费用异常及效率低下的驻外机构，我们分别对费用增长前十位（定义为集合A）及增长率前十位（定义为集合B）的驻外机构进行了排名，并定义集合C=A∩B，则集合C中驻外机构将是我们重点分析的对象之一，这就是“交集原则”。然而，交集原则并有一定能够揭示出全部费用异常的驻外机构，为此“重要性原则”显得必不可少。在运用交集原则时，头脑中要有重要性原则的意识；在运用重要性原则时，同样少有了闪集思想。总而言之，财务分析人员要始终“抓重点问题、主要问题”，在辩证法上体现为两点论基础上的重点论。

（三）问题集中点法亦可称之为焦点映射法。这种分析手法主要基于以下想法：在各部分分析中，我们已从不同角度对经营过程中存在的问题进行了零散分析。这些问题点犹如一张映射表，左边是不同的分析角度，右边是存在问题的部门可费用项目。每一个分析角度可能映射一个部门或费用项目，也可能是多个部门或费用项目。由于具体到各部分中所分析出来的问题点还不系统，因而给领导留下的印象比较散乱，重点问题不突出；而领导通过月度分析报告，意在抓几个重点突出的问题就达到目地了。故而财务分析人员一方面在具体分析时，要有意识地知道本月可能存在的重点问题（在数据整理时具有对财务数据敏感性的财务分析人员能感觉到本月可能存在的重大异常情况），另一方面要善于从前面零散的分析中筛选出一至两个焦点性问题新晨

六、分析过程中应注意的其它问题。

（1）对公司政策尤其是近期来公司大的方针政策有一个准确的把握，在吃透公司政策精神的前提下，在分析中还应尽可能地立足当前，瞄准未来，以使分析报告发挥“导航器”作用；

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观察者可能都会认为，转用国际财务报告准则（IFRS）纯粹是技术性的会计事务，但其实此举令财务报告的方法彻底改变。这个推动多个国际会计准则的原理，与很多公司和其投资者惯用的大相径庭。不太技术性地看，在新准则之下，“公允价值”取代了“实际成本”会计，相关性和可靠性间的平衡亦已改变。与此同时，财务报告的焦点从交易转到资产和负债的计算；利润与产生现金之间较以前更趋分离。事实上亦有人忧虑新的财务报告会逐渐迫使公司改变其运作方式。

新准则对商业的冲击不能低估，IFRS对英国上市公司的真正冲击，目前仍不太清楚。要看清IFRS如何影响财务报告和找出公司可能面对的困难，最好是参考以下几间经已用IFRS财务报告的上市公司，包括药厂AstraZeneca和GlaxoSmithKline及医疗科技集团Smith&Nephew。比较各个公告，提供的资料、已认定的调节项目和审计确实性的水平皆有分别。不过在几个我们关切的范畴中，这仍是一个有用的纲要。显示引进IFRS明显不只影响到公司的记账员，管理人员和投资者关系部门也需要决定如何应用IFRS，制定相关信息传播策略和解释提供的调节项目。

二、使用国际财务报告（IFRS）的选择权

IFRS一直很希望会获得国际接纳，并大大改善对公司资料披露的质素和可比较性。但在短期而言，可比较性方面会比较令人失望，而且在某些方面可能比以前更为减少。其原因有：

（一）国际财务报告（IFRS）仍是未定的目标

我们必须理解现时IFRS仍然是未定的目标。当国际会计准则理事会（IASB）取代其前身国际会计准则委员会（IASC）时，许多人希望IASC一轮大动作、完成一套完整的标准后，会有一阵子的相对平静；相反，IASB开展了一项野心勃勃的标准制定程序。虽然IASB架构了一个“稳定的平台”——一套在2005年采用IFRS的公司可用的标准——就在其自定的限期2004年3月31日之前，这个平台并非如理想中的稳定。IASB自此发出了十多个意见稿，建议修改国际财务报告准则。此外，国际财务报告解释委员会（IFRIC）亦再发出了十一份解释稿。这些意见稿和解释稿现在已有不同的完成程度，其中某些仍须IASB批准，其它已被批准的则有待欧盟背书。此举其实并不妥当，因为欧洲公司只有在新准则获背书之后，方会被许可采用。结果，公布IFRS信息的公司须要小心谨慎地描述它们采用的IFRS版本。例如，GlaxoSmithKline声明该公司的IFRS财务资料“根据IASB发出、供2005年报告应用的所有IFRS，与常设解释委员会和国际财务报告解释委员会之解释而编制成”。AstraZeneca亦披露了近似的资料，但补充说该公司假设就欧盟版本IAS39，IAS39之修订本及修订之意见稿的修改建议，将会被纳入IFRS并获欧盟背书。这些假设既合理亦理性，但须知并非所有IFRS都是相同的。此外，一些公司就未来修订和准则背书的假设，日后很可能会证明为错误，因为准则和解释有可能未能及时背书，或者在获批准前已在字眼上作了重大改变。

（二）国际财务报告（IFRS）1之豁免

IFRS1对于首次采用IFRS的国际准则，让公司按意愿选择追溯运用部份的国际准则，以尽量方便这个转变过程。这个做法的主要缺点，是各公司采用不同IFRS的起步点，其财务报告可能难以比较。可是，即使现行和可比较的财务报告期间亦有难以比较的地方。譬如说，AstraZeneca完全套用了可追溯既往的财务准则，GlaxoSmithKline和Smith&Nephew则只会在今后的现行财务报告中套用。结果，本来在采用英国公认会计原则（UKGAAP）之下可以比较的公司，初使用IFRS时便变得较难比较。同样地，股权支付的准则亦毋须全面追溯。有公司（如蚬壳集团）不追溯性采用该准则，亦有追溯性采用者（如AstraZeneca，GlaxoSmithKline及Smith&Nephew）。

（三）鼓励及早采用

历来IASB都鼓励公司及早应用其新准则。现时已有不少准则可用，但公司可自行选择，而非必须及早采用。在这方面IFRS似乎又有多个版本。使用者需要小心阅读财务报告，方能确定一项准则或解释是否已被及早应用。例如，在AstraZeneca，GlaxoSmithKline及Smith&Nephew的IFRS声明中，几间公司于申报期比较是否应用了IFRS5（关于用所销售的资产及停止经营业务）并不明确。

三、实际应用

为了减省可避免的成本和功夫而首次采用准则，需取得准许首次实际应用IFRS的豁免，此做法不足为怪。无可避免地，首次采用准则者的选项范围，令类似的公司做出的IFRS财务报告大相径庭。于下表的一些项目中，这个情况显而易见。

AstraGlaxoSmith&蚬壳

ZenecaSmithKlineNephew集团

转变时间2003200320032004

追溯应用IFRS2是是是否

退休金：已应用走廊法否是否是

重报于2005年前采用IAS39是否否否

现非根据英国公认会计原则作报告

表1

期望不同公司的首个IFRS财务报告可作完整比较，从来都不切实际。即使如此，从前可作比较的部份，现在却出现了分歧，始终令人失望；幸而大部分对转变期豁免的影响，都会很快消失，五年、十年后，比较财务报告的困难都会成往事了，只余下不同会计政策间的差异。

（一）国际财务报告（IFRS）的讯息传播策略

虽然IFRS对公司首份IFRS财务报告和涉及该公司首个IFRS申报期的中期报告，提供了详尽的资料披露规则，但是对首份IFRS财务报告前的IFRS资料提交，却没有给予指引。欧洲证券监管委员会（CESR）为填补这个空隙，遂发表了一项建议，以鼓励欧洲的上市公司在从当地会计准则至IFRS的转变期间，向市场提供适当、有用的资料；但CESR的建议实际上影响甚微。因此，我们可以预期公司的IFRS声明会有多种不同形式，如表2所示。

公司发表的资料

Scottish&

Newcastle受IFRS影响范围的总结

简介受IFRS影响范围的报告

蚬壳集团IFRS对股东资金之影响的高层次总结

Smith&IFRS损益表及资产负债表

NephewIFRS详细收益及股东资金之调整

Glaxo-IFRS资料报告的基础

SmithKlineIFRS损益表，资产负债表，现金流量表及

权益变动调整

所有主要财务报告调整至IFRS的

关于与GAAP之分别的详细叙述式讨论

AstraZenecaIFRS资料报告的基础

IFRS会计政策

IFRS损益表，资产负债表，现金流量表及

已确认盈亏报表

损益表及资产负债表调整至IFRS

关于与GAAP之分别的详细叙述式讨论

核数建议

表2

如表2所示，IFRS资料现时以许多不同方式公布，更坏的是，至今未见有标准或最佳做法出现。须知道如公司还未发表2004年年结前的详细资料，须要在发表2005年首个年中报告前发表。由于大部分公司都会想小心计算公布IFRS资料的时间，以免与公布年结财务资料和股东大会的时间重叠，这对不少公司而言都颇有挑战性。以Smith&Nephew的IFRS时间表为例。

日期资料

2004年11月17日提交2003年及2004年第三季为止的IFRS

量化分析予投资者

2005年2月3日以UKGAAP计算的2004年业绩初步公告

提交2004年业绩的IFRS量化分析

2005年3月印发小册子包括：

IFRS修订后的会计政策

UKGAAP及IFRS损益表，资产负债表之2003

及2004年调整

重报2003及2004年，包括季度之损益表及资

产负债表

2005年5月发表2005年第一季度采用IFRS之业绩

表3

由于时间限制，很多以十二月作年结的公司，都计划在三月中发表IFRS公告。

（二）审计保证

审计业界一直在努力研究，IFRS公告中应包括何种审计保证。本来很多审计师都认为IFRS公告中不可能作出审计报告，因为IFRS尚在修订之中，加上公告并非完全跟从IFRS标准。于是审计师都向管理层提交了协议程序报告。

2004年8月，国际审计与认证准则委员会（IAASB）发出了一份答问文件，为首次采用IFRS报告之事宜向审计师给予指引。该份文件澄清，作为管理层经已选择及于期初资产负债表，适当地应用了IFRS会计准则的证据，一份审查委托似乎并不足够。但是，审计师可以在国际审计标准容许之下，接受特定审核委托。IAASB的文件并没有平息何种审计保证才是可用或合适的争论，目前很多细节仍在商讨之中。

从表2可见，只有AstraZeneca的IFRS公告包括了特定审核报告，而该报告的用词大异于一般的审计报告。GlaxoSmithKIina和蚬壳集团则特别提到报告中的数字未经审计。在类似个案中，审计师往往都只会向管理层提交一份审计报告。

（三）调整项目

从用UKGAAP准则转变为用IFRS的公司，可以预期它们的调整差别列表会大同小异。当然，其中亦会因公司规模、组织方式和经营行业而有所差异。

表4是AstraZeneca，GlaxoSmithKline及Smith&Nephew报告的调整项目总览。从中可以看到，股权支付、商业合并、递延所得税、雇员福利和金融工具都会是英国上市公司的主要IFRS调整项目。

报告的调整项目AstraZenecaGlaxoSmithKlineSmith&Nephew

IFRS2股权支付×××

IFRS3商业合并×××

IAS10应计股利-××

IAS12递延所得税×××

IAS17租赁会计--×

IAS18确认收入-×-

IAS19雇员福利×××

IAS28从合伙人

-×

而来之利润

IAS32/39金融工具×（1）（1）

以上三家公司由于不同的潜在原因，报告了某些调整差别。无论如何，上表也列出了公司应要努力的各方面，是一个有用的撮要。随着未来几个月会有更多可采用的IFRS调整，财务报告使用者将可把个别公司与其它公司对照，并比较它们报告的调整项目；事实上，这亦是欧洲及其它地区几个会计管理组织所宣布的工作目标。

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关键词：政府会计　政府财务报告　财务报告目标

一、我国预算会计财务报告的现状及存在的问题分析

(一)预算会计财务报告的现状　我国预算会计的目标是以提供国家宏观管理所需要的信息为主、会计核算基础主要采用收付实现制，相应的会计报表主要由资产负债表、收入支出表及必要的附表、收支情况说明书等组成。我国财政总预算会计制度规定：“总预算会计信息，应当符合预算法的要求，适应国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府对财政管理的需要。”可见，财政总预算会计各级政府和上级财政是其会计信息的主要使用者。我国行政单位会计制度规定：“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，适应预算管理和有关方面了解行政单位财务状况及收支结果的需要，有利于单位加强内部财务管理”。我国事业单位会计制度规定：“事业单位会计报表是反映事业单位财务状况和收支情况的书面文件，是财政部门和上级单位了解情况、掌握政策、指导单位预算执行工作的重要资料，也是编制下年度单位财务收支计划的基础，各单位财务部门必须认真做好会计报表的编审工作。”可以看出，我国行政单位和事业单位会计信息的使用者也主要是财政部门、上级单位和行政单位或事业单位自身。

(二)预算会计报表存在的问题　首先，财务报告制度分散，不利于监督和管理。我国的预算会计体系由财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计组成，由于还没有实行政府财务报告制度，各个主体分别编制会计报表，反映的信息比较分散，对于债权、债务、资产等财务状况不能够全面总括地反映，而且财政总预算会计与行政单位会计在某些项目上可能重复。对于财政内部管理而言，由于缺少对政府资产与负债的完整的会计信息，难以对政府财务状况进行系统分析，使财政政策的选择和预算编制缺乏充分依据；对于财政外部管理而言，预算会计信息传递方式过于简单，造成政府财务状况透明度不够，不利于立法机关和公众对政府资金分配与运行的监督和管理。其次，财务报告内容过于简单，不利于分析和使用。由于我国强调预算会计是预算管理服务，预算会计的目标是以提供国家宏观管理所需要的信息为主，这就导致了一些与预算收支没有直接关系的重要会计信息被忽略，致使当前的预算会计报表内容不能全面反映政府的资产和负债情况，这在总预算会计及其报表中的表现尤为突出。在政府负债的核算信息方面，总预算会计报表中没有反映国债未来的还本付息负担、社会保险基金的未来负债以及政府担保形成的隐性债务等。对于这种情况，不仅立法机关和公众难以进行监督，财政部门自身也缺少准确的了解。再次，财务报告透明度不高，不利于外部监督。我国的预算会计财务报告仅立足于政府及行政事业单位管理使用，未考虑公众、审计机构、相关利益人及潜在使用人的需求，财务报告透明度不高，使财务报告脱离外部监督。当前我国面临财政管理体制改革及公共财务管理改革，要求政府公开披露有关财务信息，这也是建立财政监督机制的重要举措。

二、美国政府财务报告的经验及借鉴

(一)美国政府财务报告的现状　美国政府会计准则委员会(简称GASB)于1999年了第34号准则公告一《州和地方政府的基本财务报表以及管理层讨论与分析》。该公告规定，州和地方政府的财务报告由管理层讨论与分析、政府层面和基金层面的基本财务报表、财务报表附注和规定的补充信息等组成。政府财务报告主要采用基金财务报告模式，相应的基金是政府财务报告的主体。基金通常是指按照特定的法规、限制条件或期限，为从事某种活动或完成某种目的而设置的财务资源，具有目的性、限制性和受托责任广泛性等特征。美国采用的基金主要有：政府基金、权益基金和受托基金。政府基金是指政府用于从事社会公共事务管理和国家安全等行政性活动方面开支的各项基金，包括普通基金、特别岁入基金、资本项目基金和偿债基金；权益基金主要用于处理政府延伸的业务活动，主要包括企业基金和内部服务基金；受托基金主要用于处理政府或政府单位以信托人或人的身份，接受个人、私人机构、其他政府单位资产而设置的基金，主要有信托基金和基金。政府各基金之间有明显的界限，任何基金都是与其他基金分开并相互独立的会计与财务报告主体，均有各自的资产、负债、收入、支出或费用，以及基金余额或其他权益，并通过自求平衡的账户与报告体系记录和报告政府特定活动及其财务资源来源、运用情况和结果。基金财务报表主要包括反映基金财务收支情况的“收入、支出及基金余额(权益)变动表”和反映基金财务状况的“资产负债表”。

(二)美国政府财务报告的借鉴　美国政府会计以基金为对象，财务报表的报告重点是当期财务资源的流入、流出和余额，以及可用于拨款的数额和政府遵守财政法规的情况。而我国现有的预算会计报表分为财政总预算会计报表、行政单位会计报表和事业单位会计报表，难以满足各方面使用者的需要，应借鉴美国的经验，建立全面完整的政府财务报告制度。美国政府会计的基金模式值得借鉴。实际上我国在财政领域中已部分采用了基金管理模式，如政府预算分为一般预算资金、政府性基金、专用基金和财政周转金等，都是实施基金管理的范例。在此基础上，应建立具有中国特色的政府基金、权益基金和受托基金。

三、我国政府财务报告改革的建议

(一)明确政府财务报告的目标　财务报告目标作为财务会计概念框架(Conceptual Framework)中最高层次的概念，是为了引导会计信息系统的运行，为会计准则和会计实务的发展指引方向。政府会计作为会计信息系统中的一个子系统，也应以目标为导向。政府会计财务报告目标定位的重要意义。一是理论意义。财务报告目标，是指提供财务信息或编制财务报告(财务报表)所要达到的境地或结果，是财务会计概念框架的最高层次，对会计发展起着导向作用。概念框架反映了理论的研究成果，又有较强的实用性，可作为会计准则制定的指南和判断现行准则是否恰当的依据。而概念框架体系中目标起着指引方向的作用，以目标为基础，会计信息的质量特征、财务报表的要素、要素的确认、计量与报告都可逻辑地建立起来。财务报告目标的确立是实现财务报告价值的本质要求。政府财务报告目标在政府会计准则的制定中，具有至关重要的作用。二是现实意义。在实际工作中，政府会计人员也应以财务报告目标为核心，会计工作侧重于为实现财务报告目标而提供相关的信息。明确了政府财务报告目标，也就明确了现阶段政府会计工作的重心，促进政府会计人员适应不断发展的经济形势，改进会计方法，围绕财务报告目标提供相关的信息。由于财务报告目标要受其特定的社会环境影响，如会计信息的使用者、会计信息的用途以及所处国家的性质，因此，我国政府会计财务报告目标与其它国家政府会计财务报告的目标有所不同。我国现行预算会计制度规定，预算会计信息应当适应国家宏观和上级财政部门及本级政府对

财政管理的要求，适应预算管理和有关方面了解行政和事业单位财务状况及收支结果的需要，有利于预算单位加强内部财务管理。由此可见，我国当前预算会计信息的使用者及相关的用途主要有以下方面：一是各级政府，主要用于政府预算的编制、执行和监督．以及宏观经济管理，这是我国预算会计信息最主要的用途；二是行政事业单位的管理者，用于各预算单位的核算和管理；三是立法机关和审计部门，用于对政府收支的审核监督。我国当前面临财政管理体制与公共财务管理改革，需要扩大财务报告的使用范围。所以，当前我国政府财务报告的目标是决策有用观居主导地位而辅之以受托责任观。

(二)政府财务报告改革的主要内容　基于我国预算会计财务报告的现状及目标，由于预算会计定性为国家预算管理的组成部分，主要核算和反映政府预算收支活动，预算会计报表主要反映政府预算收支执行情况及结果，预算会计信息主要满足国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府对财政管理的需要。显然，预算会计无法全面、完整地核算和反映政府公共部门财务活动的全部内容；预算会计报告也无法反映政府公共部门财务状况、公共资金使用情况以及政府财务受托责任履行情况；预算会计信息更无法满足公共财务管理的需要(李建发、，2004)。我国现有的预算会计财务报告不是从权益的角度出发，体现政府预算管理的业绩和政府工作的效率，改革的重点应使预算会计报告成为能够全面完整反映政府公共部门财务活动情况、财务状况、公共资金使用情况及政府履行财务受托责任情况的综合财务报告，而不只是反映预算收支情况及结果的预算会计报表或财政收支决算报告，使财务报告信息既能满足“受托责任”目标，又能满足“决策有用性”目标。笔者认为，应从以下方面对我国预算会计财务报告进行改革：首先，建立统一的政府财务报告制度。近年来实行的部门预算编制、国库集中支付和政府采购制度等，一方面为编制统一的政府财务报告提供了可能性，由于实行国库集中支付和政府采购制度后，各行政单位只是政府的组成部分，其所有资金都是财政资金，都要通过国库集中支付，其资金活动已通过总预算会计反映，财政总预算会计与行政单位会计相当于总括与明细的关系(张雪芬，2001)。可以将财政总预算会计和行政单位会计合二为一成为政府会计，编制统一的政府财务报告。另一方面，这一系列的改革也有必要编制统一的政府财务报告，以反映政府的财务状况及预算的执行情况。由于推行国库集中支付制度和政府采购制度后，财政部门不再将资金拨到行政单位，只需审批各行政单位预算单位的月度用款计划，在预算资金没有拨付给商品和劳务供应者之前，始终保留在国库单一账户上由财政部门直接管理，行政单位的支出由国库直接支出，对于同一笔预算资金只需编制一套财务报告。因此，为了能够全面完整地反映政府公共部门财务活动情况、财务状况、公共资金使用情况及政府履行财务受托责任情况，有必要将财政总预算会计和行政单位会计统一起来编制对外的财务报告，用以统一反映政府的债权、债务、资产等财务状况以及现金流量情况。这样，既能满足立法机关和公众对政府资金分配与运行的监督管理，又能增强政府财务状况的透明度。其次，规范政府财务报告类型。我国预算会计报表主要是由资产负债表、收入支出表及必要的附表、收支情况说明书等组成。预算会计规范还要求定期编制本部门或单位与所属部门汇总的预算会计报表。由于财政总预算会计、行政单位会计及事业单位会计各自所包括的报表格式及内容不统一，不便于使用者获取所需要的相关信息，因此，有必要统一规范财务报告的类型及格式。笔者认为，政府财务报告至少应包括如下方面：资产负债表。采用权责发生制基础编制资产负债表，在资产负债表中必须反映政府的全部资产和负债信息，包括全部固定资产及其折旧、国债的利息、社会保险基金的未来负债以及政府担保形成的隐性债务等。资产负债表中不需要反映收入和支出项目；净资产变动表。反映政府在一定会计期间的净资产增减变动情况，应当列示期初净资产、本期净资产增加数、本期净资产减少数、期末净资产数等信息；现金流量表。现金流量表向使用者提供关于报告主体一定会计期间内现金流入与流出的信息，可以帮助使用者评估报告主体履行义务的能力和筹资的需要，以及实现财务目标的能力；财务业绩表。向会计信息使用者提供关于政府在一定会计期间内营运结果的信息，包括所有已确认的收入与费用等信息；财务报表附注。同企业财务报表附注的作用一样，反映报表中无法及需要说明的内容。最后，采用基金会计报告模式。借鉴美国政府会计中的基金分类方法，并考虑我国政府预算的实际情况和未来发展的需要，大致可以设定政府基金、权益基金、受托基金等政府会计实体。每一类基金作为一个单独的会计实体，都有各自单独的日记账、分类账、试算平衡表和会计报表，以核算和反映该种基金的运营情况。政府基金用于核算可用的政府财务资源的来源、使用和余额，以反映相关基金的财务状况及其变化，并编制政府基金的运营报表；权益基金包括国有资产权益基金和政府采购基金两类。国有资产权益基金用于核算我国国有资产的整体运营情况。我国存在着规模庞大的国有资产，对这些产权和权益建立相应的基金会计核算体系，有利于加强对国有资产的监督管理，以促使其保值增值。同时，随着我国财政预算管理体制改革的深入，以采购基金为主体进行会计核算和报告，将有利于加强对政府采购基金的管理；受托基金用于核算政府所持有的属于个人、组织或其他政府单位基金而存于信托机构处的资产。在我国主要有养老信托基金和社会保障基金。养老信托基金以政府或政府单位为受托人，接受其他政府或政府单位的委托，按照选定的养老金方案，对公务员的养老金进行运作和管理。

(三)建立政府财务报告审计制度　西方国家政府财务报告都必须由政府审计师鉴证后，才能向使用者提供和公布，审计报告成为政府财务报告不可缺少的组成部分。随着我国法制的不断健全，政府职能的逐步转换，政府治理国家和社会的责任也不断得到强化。为加强对政府单位的资产管理，提高政府单位资金的使用效益，笔者认为，我国也应建立政府财务报告审计制度，政府财务报告中应包括政府的审计报告。

(四)建立政府财务报告对外公布制度　我国预算会计信息的使用者主要是各级政府、行政事业单位的管理者。预算会计信息并未对外公开公布，社会公众不能对政府进行有效监督。基于此，笔者认为，我国应建立政府财务报告对外公布制度，真正实现民主理财的理念。政府财务报告可以通过相关网站或报刊对外公布，如政务公开网等。政府财务报告对外公布的内容必须有所界定，涉及国家安全的信息可以不对外公布，对于政府的财务状况、资金使用情况尤其是政府基金、权益基金和受托基金的使用情况必须详细披露，这样有利于群众对政府进行监督，反映政府的受托责任。

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篇5

关键词:财务报告;会计信息;信息披露

中图分类号:F275文献标志码:A文章编号:1673-291X(2009)26-0106-03

作为全面综合反映企业经营成果、财务状况和现金流量等会计信息的财务报告,其影响力日益扩大,在为投资者和债权人进行合理决策服务,促进企业稳定快速发展方面发挥着重要的作用。但现行财务报告体系已滞后于经济发展,不能全面客观地进行价值反映,在一定程度上误导了报表使用者的决策行为。对财务报告不断加以改进,使之适应经济发展的要求,不仅有利于企业的生产经营,而且更有利于国家宏观调控的实现。

一、我国现行财务报告存在的问题

(一)会计信息的时效性差

信息是重要的资源和生产要素,其价值的大小,受时效性影响很大,所以,会计信息使用者对会计信息的及时性要求很高。然而,现行财务会计报告向企业的投资者、债权人以及管理者提供会计信息采取的是定期报告制度,即企业要编制月度、季度、半年度和年度报表,并且对报送时间要求过于宽限,特别是年报在会计年度终了后的4个月内报出就算是及时,然而,4个月的时间经济形势可能会有较大的变化。用这样的会计信息,其后果是无助于会计信息使用者决策甚至使决策失误。

(二)会计信息的广泛性不足

财务会计报告提供的会计信息有一定的局限性。第一,财务会计报告对无形资产的反映不够充分。报告对那些虽对企业的生产经营活动产生正面效益,但没有取得相应权利和保护的资源,以及人才资源等反映不够充分。第二,对风险信息和不确定性信息披露不足。第三,对企业履行社会责任方面所作的努力和结果没有体现。第四,对影响企业财务状况和经营成果的因素,如企业管理人员的素质和管理水平,企业职工的素质等没有反映。

(三)现行财务报告受标准化形式束缚

按新会计准则规定,我国现行的财务报表有四种基本格式,分别为:一般工商企业报表、商业银行报表、保险公司和证券公司报表。事实上,现行财务报告在形式和内容上都以股东为主要服务对象,在客观上忽视了企业对其他相关利益集团所承担的责任,也就很少披露它们所关心的信息。此外,通用财务报告主要针对具有平均理解能力的使用者,忽视了信息媒介和投资媒介在市场上的作用,限制了财务报告对外信息功能的扩大与深化。再者,对于上市公司与非上市公司,年报与中期报告采用相同的格式与编报原则会增加一些企业的负担,难以达到“成本效益原则”的要求。

(四)财务会计报告在实践中的适应性不高

现行财务会计报告的不适应性主要表现在:

1.不能够反映影响企业财务状况和经营成果的因素;

2.是过分注重盈利的核算,强求收入、费用的配比而忽视资产的计价,过分注重最终的利润数据,长期忽视企业的实际现金流量状况,从而造成影响企业的生产经营决策以及资源的合理配置,危害企业的生存与发展,误导投资者与债权人,破坏投资环境等各种不良后果;

3.在如实反映其意欲反映的交易或事项时,往往过于重视法律形式,而不是将有关交易或事项的经济实质作为其计量报告的重点,从而使得它所反映的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润及损失与经济现实不相符合;

4.建立在人为确定的一套规则基础上的财务评价指标主观性太强,存在较大的局限性。特别是由于现行会计制度给企业运用会计政策和会计方法留有一定的机动性和灵活性,致使信息披露的人为性无法克服。

(五)现行财务报告内容的不足

1.现行财务报告披露的信息内容不完整。缺乏非财务信息的披露。现行财务报告注重提供可用货币计量的信息,而忽视非财务信息的揭示。许多重要的非财务信息,如市场占有率、产品质量水平、客户满意程度、人力资源素质、企业文化等,没有被纳入传统财务报告的披露范围,而这些信息无疑能够帮助信息使用者对企业作出全面的评价并预测企业的发展前景。

缺乏对衍生金融工具所产生的收益和风险信息的披露。随着金融创新,诸如期货、期权之类没有实际交易,而仅是未来经济利益的权利或义务的衍生金融工具种类日益繁杂,这类衍生金融工具可能会引起企业未来财务状况、盈利能力的剧烈变化。

2.侧重于利润的核算而轻视现金流量的核算。虽然财务概念框架力图体现的是资产/负债观而非以收益表为中心的收入/费用观,但在财务报告中却并未始终如一地贯彻这一思想。会计信息使用者所关心的是关于企业现金流入、流出的时间、金额以及概率分布的信息,因为关于现金流量的有关信息有助于评估企业支付股利的能力、偿债能力并通过分析企业盈利数字和现金净流量的差异来据以调整投资策略。当然,现金流量的信息也倍受税务机关的关注,因为在一定程度上,现金流量的信息与税收征管密切相关。

3.财务会计报告的计量基础缺乏统一性。如资产负债表、利润表和所有者权益变动表中的数据是以权责发生制为基础计量得到的数据,而现金流量表中的各项数据是以收付实现制为基础计量得到的数据。一方面增大了会计报表的编制难度,造成了操作不规范的现象;另一方面,使以权责发生制为基础计量得到的数据与企业的真实收益情况有差距,甚至是很大的差距,造成企业的会计利润与其真实收益不相符的现象。

4.会计信息计量单位过于单一。财务会计报告的主体部分是会计报表,而报表中所有栏目的任何一个项目都是以货币为计量单位表示的数据。从这些数据中无法看出资产的数量,只能看出资产的价值,这不利于会计信息使用者了解企业对资产的管理情况。

二、现行财务报告问题的解决对策

(一)缩短财务会计报告的报送时间,提高会计信息的有用性

建议一方面将会计报告的报送期缩短。将报送期最长控制在15天之内,因为现在大多数都实行会计电算化,账户数据转化已由计算机来完成,会计人员账务处理一结束,计算机就可以自动生成报表。另一方面是改变报告形式,将原来的纸质载体报告改为通过网络报送,提高报告的时效性。

(二)调整报告构成要素,扩大披露范围,减少会计信息的片面性

完整的会计信息必须全面地、系统地反映企业经营过程所形成的一切财务性和非财务性信息。应增加对报表有关数据分析和定性分析内容、非财务指标、增加一些对企业的生产经营活动有正面影响,但没有取得相应权利和保护资源等方面的反映,还应增加更多关于企业无形资产和人力资源等方面的财务信息,并加强对价值变动、报酬与风险的转移、潜在风险等内容的披露。

(三)采用新型报告模式,适应多样化信息需要

1.多栏式报告模式。不同信息使用者对信息需求是相同的假设暗含了所有使用者对公司业务都持有相同的看法,这导致当存在多种会计方法时,只使用一种方法并提供单一信息。单一信息不便于比较不同计量和确认方法下得出的结论,也不易确认不同信息的价值,无法实现真实和公允原则。于是,可以采用多栏式报告模式。即对同一经济业务按多种会计方法加以处理,并将由此得到的不同信息在财务报告中予以披露,使得单一信息走向多元化信息。

2.交互式报告模式。采用交互式报告模式,是指充分利用计算机网络和远程通讯技术来传播会计信息(联机报告)。但在某些情况下,也可能采用光盘存储技术将财务报告存储在光盘上,然后传递给使用者(脱机报告)。在交互式财务报告方式下,会计可以根据系统内存放的标准化基本数据项,借助软件技术,提供因人而异的报表,并以不拘一格的会计报表附注、各种报表分析资料来提供各种各样的信息。这种方式下提供的财务报告既全面充分,又有针对性。同时,财务报告的用户也可以通过网络主动地提出信息需求。

3.差别式报告模式。差别式报告模式,可以在两个层面上实施:

(1)一个层面是从信息提供者角度来看,由报告单位为不同使用者提供内容(或在时间上)有差别的财务报告。因此,企业可以有选择、有重点地对外披露某些使用者特殊需要的信息。通过差别报告,企业既可满足特定使用者的特殊信息需要,又可避免因广泛对外披露而对企业产生不利影响。在我国,为解决“外部使用者”和“内部使用者”不同信息需求的矛盾,有必要采用差别式报告模式。

(2)另一层面是从会计规范角度,建立有差别的会计信息揭示制度。它实际上是由一国政府通过有关准则或法规的规定,对不同规模或类型的企业在编制与提供财务报告的种类以及要求其披露的会计信息的格式、内容、数量、详尽程度等方面实行有差别待遇的一种制度安排。不同规模企业的信息使用者对会计信息存在不同要求,有差别的会计信息揭示制度迎合了这一要求。

4.加强信息披露的监管力度。为了防止虚假信息、误导性信息及隐瞒对企业不利的信息,一方面要加强企业的财会人员的管理和监督,提高财会人员的素质和职业道德。在报表信息披露方面,有针对性地加强对财会人员的指导和培训,加强会计职业道德教育,以职业道德自律约束财会人员行为、动机,防止会计行为失范,减少财会人员的舞弊行为带来的信息披露失真,保证提供的表外信息真实、可靠。另一方面,要加强会计法规、会计规范的建设,从源头上杜绝制度性失真,建立一个统一的规范的会计信息披露监管体系。对财政和证监部门已颁布的一些具体准则和规范意见中,涉及报表信息披露方面不够完善、不够全面的地方,应予以修改和补充,尽快出台市场所急需的规范性法规。

5.改进财务报告的内容。主要有以下几点:

(1)调整报表附注项目,拓展财务报告的信息披露内容

应披露的非财务信息一般包括:一是企业经营业绩方面的信息,如市场份额、用户满意程度、新产品开发等;二是有关股东和管理人员的信息;三是企业背景信息,包括企业经营业务、主要竞争对手及发展目标等信息。这些信息都由会计部门披露,必然会影响会计部门的工作效率。

补充企业履行社会责任信息的披露。企业只有通过社会效益的实现才能更好地实现其经济效益目标。而编制社会责任报告,或在现行财务会计报告中增加披露有关企业资源使用、节能降耗和环境保护的状况以及对整个社会的贡献等社会责任信息,以满足信息使用者的需求,不失为一种好的改进办法。这样做既有利于企业更好地履行社会责任,树立良好的企业形象,又有利于社会对企业的监督,同时可以了解企业对社会的真实贡献,有利于政府科学地制定宏观决策,以促进经济又好又快的发展。有关社会责任报告的编制,不同国家披露的要求和内容不尽相同。

(2)重视现金流量的核算

首先,增加现金流量表的编制内容。提供更多的关于现金流入流出的信息,全面进行改进,例如,未来现金流入的金额、流入流出现金的分布以及相关的不确定性影响因素。其次,应加强现金流量表准则的建设,完善相关内容。财政部颁布了《现金流量表》的具体会计准则,表明了我国也开始重视现金流量的信息,原因在于现金流动的信息更符合财务会计的决策有用性目标,有助于会计信息使用者评估企业的偿债能力、分析企业支付股利的能力。

(3)统一报告各项目数据的计量基础,提高信息准确性

权责发生制的运用有利于企业进行纳税计算,避免偷税漏税等情况发生,但不利于报表的编制,使报表编制难度加大,容易使报告编制者不按规程操作,造成会计信息不真实。应该统一财务报告数据的计量基础,且采用收付实现制进行编制,企业的会计利润与企业的真实收益相一致,使信息使用者更加容易作出科学决策。

篇6

一、财务报告种类的比较

1、四个国家在基本报表上除日本无财务状况变动表外，其他三个国家都具有三个基本财务报表，其中美国已将财务状况变动表改为现金流量表，因为美国的企业理财人员关注的不是人们想象的会计利润，而是现金流动。我国借鉴这一做法，已正式将财务状况变动表改为现金流量表，说明重视现金流转观念已渗透了我国企业界。日本的财务报告中虽不包括财务状况变动表（现金流量表），但会计界很重视这方面的研究，在向大藏省提交的补充报告资料中也涉及关于公司现金流量的内容，尽管在所列项目及其结构安排方面和一般的现金流量表不同。

2、除三大基本报表外，美国相对于其他国家更加重视股东权益的增减变动情况。这是因为在美国的经济中，股份公司占有重要位置，而公司资本的主要来源是广大的投资者，他们的权益变化对其自身和公司来说都是极端重要的。

3、在日本的财务报告体系中，把补充明细表作为一个单独组成部分并提出专门的要求。根据商法规定，公司需要编报明细表的内容包括资本金及准备金的增减变动情况，固定资产的取得与处理及折旧费的明细资料，公司与子公司债权的明细资料，公司持有子公司股票的份额，资产担保的有关详细资料，还有特定准备金的计算，付与董事和监事的报酬，以及与董事、监事及支配性股东往来情况的全部资料。

4、法国在其财务报告体系中，特别列出了社会报告。这也是它与其他国家不同的最重要的一点，反映了法国社会中的社会福利主义倾向。

与美国、日本和法国相比，我国的财务报告的种类相对来说较少，财务报告体系的注释部分，也远不及其他国家的内容丰富、方法多样。我国的注释部分主要包括会计报表附注和财务状况说明书两部分内容。其中，会计报表附注仅包括会计方法的变更、重要项目资料的披露、非常项目的说明等几项内容。而美、日、法揭示的内容较为繁多，尤其是美国，会计附注的篇幅大多超过会计报表本身，而且揭示的方法多种多样，如旁注、底注、括号、补充报表、附表和信息分析报告等。

二、财务报告格式的比较

1、从资产负债表的格式来看，日本和美国都有两种编制格式，即帐户式和报告式，且都为流动列前，我国亦流动列前。这说明更加重视企业的偿债能力。法国只允许采用帐户式，且固定列前，说明法国更加重视企业的生产能力。另外法国和日本的资产负债表所列项目较美国和我国的要详细得多，具体到一些明细帐户。此外法国的资产负债表还有一个不同与其他国家的特点，即法国的资产负债表也反映本期的利润数字，并在资产负债表的资本和负债方设置专栏，分别反映利润分配前和利润分配后的数字。通过两栏数字的比较。就可看出本期利润有多少转入了法定准备金、有多少作为股利发放、有多少结转下期。与美国的留存收益表发挥的作用基本相同。

2、从损益表的格式上看，中美基本相同，两者都将损益表项目分为两大部分，即营业利润部分和非营业利润部分，但其含义不同。我国的营业利润的范围比美国的小，比如投资收益在美国属于营业利润，在我国属于非营业利润。在我国的损益表项目中，除计算项目外，其他项目都有—一对应的帐户。美国损益表项目中有相当一部分项目是无法直接从某一帐户中找到，因其会计核算的帐户是各取所需，灵活多样的，在编表时则按统一的项目分析填列。另外，我国损益表项目的规范性与美国相比更严格，美国只是从大类上规范损益表的项目，营业利润部分更是如此。填报收入时，可将销售收入和其他收入合并为一项，也可将利息收入、租金收入和投资收益单列；在费用方面，不象我国严格划分为管理费用、财务费用和销售费用，而常常将销售费用和一般行政管理费用合并列示，将折旧费、利息费用单列，也有的将利息净收入单列，但对非营业部分却是严格的。日本和法国的格式类似，都为帐户式或报告式，反映的内容都较为详细。日本更常用报告式，并且必须分为两部分：正常项目部分和非正常项目部分。正常项目部分分为营业项目的收入费用和非营业项目的收入费用；非正常项目包括一些特别收益和特别损失等。法国损益表的特殊之处是特别强调财务费用，尤其是利息支出；并强调在表内既反映销售，又反映产品的生产。另外，表内的费用只按性质划分而不象其他国家那样按功能划分，因此也就不提供销售毛利、销售利润和经营利润等指标。

3、关于财务状况变动表，目前我国和美国都已将其改为现金流量表。这是财务报告上的一大突破，打破了以营运资本为基础编制财务状况变动表，建立了现金编制基础，反映了企业现金流入及现金流出的状况。弥补了权责发生制的不足。美国现金流量表的编制有两种方法：直接法和间接法，实际应用中，间接法比较流行。我国的《企业会计准则——现金流量表》的编制要求用直接法，即通过现金收入和现金支出的总括分类反映来自企业经营活动的现金流量，它提供的信息有助于评价企业未来现金流量，而间接法不具有这一优点。

财务报告是财务会计信息的主要载体，它的内容有基本财务报表，即资产负债表、损益表、财务状况变动表（现金流量表），还包括补充报表、附表、报表注释等。下面就美国、日本、法国和我国的财务报告作一比较。

一、财务报告种类的比较

1、四个国家在基本报表上除日本无财务状况变动表外，其他三个国家都具有三个基本财务报表，其中美国已将财务状况变动表改为现金流量表，因为美国的企业理财人员关注的不是人们想象的会计利润，而是现金流动。我国借鉴这一做法，已正式将财务状况变动表改为现金流量表，说明重视现金流转观念已渗透了我国企业界。日本的财务报告中虽不包括财务状况变动表（现金流量表），但会计界很重视这方面的研究，在向大藏省提交的补充报告资料中也涉及关于公司现金流量的内容，尽管在所列项目及其结构安排方面和一般的现金流量表不同。

2、除三大基本报表外，美国相对于其他国家更加重视股东权益的增减变动情况。这是因为在美国的经济中，股份公司占有重要位置，而公司资本的主要来源是广大的投资者，他们的权益变化对其自身和公司来说都是极端重要的。

3、在日本的财务报告体系中，把补充明细表作为一个单独组成部分并提出专门的要求。根据商法规定，公司需要编报明细表的内容包括资本金及准备金的增减变动情况，固定资产的取得与处理及折旧费的明细资料，公司与子公司债权的明细资料，公司持有子公司股票的份额，资产担保的有关详细资料，还有特定准备金的计算，付与董事和监事的报酬，以及与董事、监事及支配性股东往来情况的全部资料。

4、法国在其财务报告体系中，特别列出了社会报告。这也是它与其他国家不同的最重要的一点，反映了法国社会中的社会福利主义倾向。

与美国、日本和法国相比，我国的财务报告的种类相对来说较少，财务报告体系的注释部分，也远不及其他国家的内容丰富、方法多样。我国的注释部分主要包括会计报表附注和财务状况说明书两部分内容。其中，会计报表附注仅包括会计方法的变更、重要项目资料的披露、非常项目的说明等几项内容。而美、日、法揭示的内容较为繁多，尤其是美国，会计附注的篇幅大多超过会计报表本身，而且揭示的方法多种多样，如旁注、底注、括号、补充报表、附表和信息分析报告等。

二、财务报告格式的比较

1、从资产负债表的格式来看，日本和美国都有两种编制格式，即帐户式和报告式，且都为流动列前，我国亦流动列前。这说明更加重视企业的偿债能力。法国只允许采用帐户式，且固定列前，说明法国更加重视企业的生产能力。另外法国和日本的资产负债表所列项目较美国和我国的要详细得多，具体到一些明细帐户。此外法国的资产负债表还有一个不同与其他国家的特点，即法国的资产负债表也反映本期的利润数字，并在资产负债表的资本和负债方设置专栏，分别反映利润分配前和利润分配后的数字。通过两栏数字的比较。就可看出本期利润有多少转入了法定准备金、有多少作为股利发放、有多少结转下期。与美国的留存收益表发挥的作用基本相同。

2、从损益表的格式上看，中美基本相同，两者都将损益表项目分为两大部分，即营业利润部分和非营业利润部分，但其含义不同。我国的营业利润的范围比美国的小，比如投资收益在美国属于营业利润，在我国属于非营业利润。在我国的损益表项目中，除计算项目外，其他项目都有—一对应的帐户。美国损益表项目中有相当一部分项目是无法直接从某一帐户中找到，因其会计核算的帐户是各取所需，灵活多样的，在编表时则按统一的项目分析填列。另外，我国损益表项目的规范性与美国相比更严格，美国只是从大类上规范损益表的项目，营业利润部分更是如此。填报收入时，可将销售收入和其他收入合并为一项，也可将利息收入、租金收入和投资收益单列；在费用方面，不象我国严格划分为管理费用、财务费用和销售费用，而常常将销售费用和一般行政管理费用合并列示，将折旧费、利息费用单列，也有的将利息净收入单列，但对非营业部分却是严格的。日本和法国的格式类似，都为帐户式或报告式，反映的内容都较为详细。日本更常用报告式，并且必须分为两部分：正常项目部分和非正常项目部分。正常项目部分分为营业项目的收入费用和非营业项目的收入费用；非正常项目包括一些特别收益和特别损失等。法国损益表的特殊之处是特别强调财务费用，尤其是利息支出；并强调在表内既反映销售，又反映产品的生产。另外，表内的费用只按性质划分而不象其他国家那样按功能划分，因此也就不提供销售毛利、销售利润和经营利润等指标。

3、关于财务状况变动表，目前我国和美国都已将其改为现金流量表。这是财务报告上的一大突破，打破了以营运资本为基础编制财务状况变动表，建立了现金编制基础，反映了企业现金流入及现金流出的状况。弥补了权责发生制的不足。美国现金流量表的编制有两种方法：直接法和间接法，实际应用中，间接法比较流行。我国的《企业会计准则——现金流量表》的编制要求用直接法，即通过现金收入和现金支出的总括分类反映来自企业经营活动的现金流量，它提供的信息有助于评价企业未来现金流量，而间接法不具有这一优点。

综上所述，可以看出我国的财务报表尤其是资产负债表和损益表较国外过于格式化和简单化，在某些项目信息的披露方面不够详细。

三、我国财务报告的改进

针对我国财务报告体系存在的问题，借鉴财务报告体系发展的国际趋势，我国的财务报告体系需要在以下三个方面作进一步改革。

1、继续完善三大基本财务报表，使它们向高水平、深层次发展。首先，在资产负债表、损益表方面，要根据需要适当将某些项目具体化，加大信息披露的详细程度。随着股份公司的增多，经济的发展，信息使用者的多元化，财务报表的详细程度需进一步加大。其次，要对资产负债表中市价变化影响较大的项目如存货、有价证券、应收帐款等项目，应以相应的补充形式列示其现行市价，为报表使用者提供相关程度较高的财务信息。再次，还要尽快地不断地改进和完善现金流量表，使其发挥应有的作用。

2、为了适应经济的发展及会计信息各方使用者对会计报表提出的更高要求，必须适当地增加一些新的报表：

（1）增值表。增值表是全面衡量企业在价值创造上为全社会所作贡献的报表，它不仅能为国家宏观调控提供更多的信息，有利于国家考核、评价企业，还会取得公众的好感，消除公众对企业的误解。对于我国这样一个以公有制为主体推行社会主义市场经济体制的国家，意义更为重大。况且我国已经具备了运用增值表的理论和实务条件，应积极推行编制。

（2）预测财务报告。随着我国资本市场的日益发展和完善，已投资者和潜在投资者急需了解企业的未来经营发展趋势和情况。但由于报表使用者自身在经验、技术和对企业了解程度上的欠缺，无法对企业未来的情况作出合理的预计，因此他们要求企业编制预测报告（表）的呼声越来越高。一些大的公司，尤其是上市公司，应根据自己的情况，编制预测财务报告（表），并纳入企业正式的财务报表体系，以完整反映企业预测信息。另外，编制预测财务报告（表）也是企业内部管理的一种需要。

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企业的经济成果主要以财务报表形式展现给大家，对于财务报表的深度分析不仅能了解企业现状，并且可以有效的预测企业未来的发展方向与趋势。所以有效的财务报表解读是投资者及企业各个相关人员的主要需求。

本文对传统的财务报表分析方法中的指标体系做简单介绍，并提出其缺陷和局限性，并提出解决方案。

关键词：财务报告 指标分析 探讨

中图分类号：F231 文献标识码：A 文章编号：1006-026X（2013）11-0000-02

一、财务报告及分析方法概述

（一）财务报告概述

财务报告分为年度 、半年度、季度和月度财务报告。年度和半年度财务会计报告包括会计报表、会计报表附注和财务情况说明书。

财务报告的分析方法有比较分析法、比率分析法、趋势分析法以及因素分析法等。

二、财务报告分析指标及其局限性分析

（一）指标及其局限性分析

1、偿债能力分析

（1）短期偿债能力分析

流动比率

流动比率=流动资产合计/流动负债合计×100%

其中流动资产包括：货币资金，交易性金融资产，应收票据，应收帐款，预付款项，应收股利，及其他应收款和存货.

流动负债包括：短期借款、交易性金融负债、应付票据、应付帐款、预收款项、应交税费、应付股利、利息、其他应付款。

流动比率就表明企业的短期债务可以由能很快变成现金的资产来偿还的能力。一个企业如果流动比率过低，则说明其可能没有如期偿还债务的能力，而过高的话也会表明其流动资产占用太多，影响企业资金的利用率。最理想的比值应该维持在2左右，这样企业有两倍的资金来保障债务的偿还，财务状况也比较稳定。

该比率在评价企业资产流动性和短期偿债能力时是非常有用的，但它也不能作为衡量企业短期变现能力的绝对标准，原因如下：

第一，流动资产中包括应收帐款和存货。应收帐款可能会造成坏账，而存货有积压的可能。所以，以流动比率衡量一个企业偿债能力是有局限的。

第二，行业所属各不相同，不能一概而论。比如零售行业，可能流动比率就要小些。

第三，角度不同。站在债权人的角度一定是越大越好，因为可以保证债务的清偿。站在经营者的角度，则不宜过大，过大会影响企业资金的利用情况。而企业想举债的话要平衡债权人及自身。

（2）长期偿债能力分析

已获利息倍数

已获利息倍数=息税前利润总额/利息支出

国际上认为指标为3最为合适，长期来看的话，指标大于1企业才相对稳定。但是该指标仍然有其局限性：

①该比率只能反映企业支付利息的能力，不能反映企业对债务本金的偿还能力。

②使用该指标时，还应注意非付现费用问题。企业的固定资产折旧费用、待摊费用、递延资产摊销、无形资产摊销等非付现费用，并不需要现金支付，需从企业当期利润中扣除。因而，有些企业即使在利息保障倍数低于1的情况下，也能够偿还其债务利息。

2、营运能力分析（资产周转率分析）

应收账款周转率（次）=赊销收入/平均应收账款

应收账款周转天数=360/应收账款周转率

=（平均应收账款×360）/销售收入

应收账款周转率指企业应收账款在一定时期内周转的次数。企业的应收账款周转率越高，周转次数越多，回收速度越快，资产流动性越强，短期偿债能力越强。其在实践中存在以下局限性：

一是没有考虑应收账款的回收时间，不能反映年度内收回账款的进程及均衡情况；

二是当销售具有季节性或赊销业务量各年相差较悬殊时，该指标不能跨年度连续反映；

3、盈利能力分析

销售盈利能力分析

资产利润率=净利润/营业收入×营业收入/平均资产总值

=销售利润率×总资产周转率

影响资产利润率的有两个因素，销售利润率和总资产周转率。想要提高企业的资产利润率，不仅要增加销售，降低成本，提高销售利润率，还要加快企业资金的周转速度，提高企业资金利用率。

销售利润率难以反映获利的稳定性和持久性，并且该比率受企业筹资决策的影响。销售利润率中包含了财务费用及投资收益的影响，而这些与当期产品销售收入之间没有配比关系。同样，营业外收支净额与当期产品销售收入之间也没有配比关系。另外，在多元的企业中很难分清主营业务收入及其他业务收入，单纯以主营业务收入衡量企业盈利能力并不全面。

三、试论指标分析方法改进

随着现代财务理论的发展，企业的最终目标是实现股东价值最大化的观点得到了普遍认可，这就要求衡量公司业绩的指标必须准确反映公司为股东创造的价值。但追求传统指标最大化的同时，可能会偏离“为股东创造最大价值”的目标。因此，客观上需要建立新的业绩衡量指标以克服上述传统指标的缺陷。

（一）引入经济附加值的意义

第一，该指标能够真实反映企业经营业绩考虑权益资本成本。只有当企业的收益超过企业的所有资本的成本，才能说明经营者为企业增加了价值，为股东创造了财富。

第二，将股东财富与企业决策联系在一起。利用经济增加值可以为资本配置提供正确的评价标准。

第三，注重企业的可持续发展。经济增加值不鼓励企业以牺牲长期业绩为代价来夸大短期效果，而是着眼于企业的长远发展，鼓励企业的经营者进行能够给企业带来长远利益的投资决策。这样就能够杜绝企业经营者短期行为的发生。

企业经营绩效评价体系：

经济增加值通过对会计利润进行调整，剔除了可能存在人为操纵的各种因素，并使公司更加注重长远发展，提高了经济增加值作为价值创造尺度的计算精度。

（二）经济增加值指标体系的构建

1、经济增加值：指扣除资本成本（债务成本和权益成本）后的资本收益。

经济增加值=税后营业利润-资本总投入×资本加权平均成本率

该指标强调公司的资本成本。指标越大，公司为股东创造的价值越大，说明企业经营活动越有效。同时还可比较企业经济增加值的年增长率，据以判企业的发展趋势和前景。

2、每股平均经济增加值：指每年的经济增加值与年末普通股股数的比值。

每股经济增加值=年经济增加值/年末普通股股数

由于经济增加值是绝对值指标，不便于企业间比较，而每股经济增加值可用于行业内不同企业的横向比较。

3、有效资本收益率：指单位资本投入产生的经济增加值。

有效资本收益率=经济增加值总额/（股权资本总额+债务资本总额）该指标实际上等于资本回报率与加权资本成本率之差，即它反映了企业的“超额”回报率。4、有效股权资本收益率：指股东投入单位资本产生的经济增加值。有效股权资本收益率=经济增加值总额/股权资本总额。该指标是站在股东的角度来看公司价值的变动状况，在一定意义上反映了股东的投资回报率。

（三）经济增加值指标体系的优点

1、改变监管者和市场投资者的观点

选择经济增加值指标体系衡量企业经营绩效。公司需要一种有效的绩效衡量指标体系，以确保管理者可以保障企业正常为股东创造价值，怎样能使企业的绩效衡量方案同时满足市场投资者评估企业的方式，激励管理者积极地寻找价值创造型的投资，避免价值毁灭型投资，同时有效地管理现存的资产。经济增加值不仅是一种“前瞻性”的评价法，还可以用于绩效评价和管理者薪酬等方面。经济增加值的长处之一就是将绩效衡量和资本市场评估联系在一起，以保证管理方面的业绩可以用与公司财务原理相一致的方式计量且得到补偿。

2、更深入地研究分析影响企业经济增加值的因素

只有深入了解影响企业经营绩效的因素，才能有的放矢地进行最优管理，提高企业的经营绩效。经济增加值作为评价企业经营绩效的方式之一，正在被越来越多的业内人士采用。随着金融工具的不断创新、资本市场手段的逐步丰富，经济增加值还会被逐步完善和发展。

3、经营决策应从企业长远利益出发

摒弃短视行为，做好可行性研究，生产经营过程中要加强自身管理，充分发挥企业的优势，这样有利于企业的长远发展。

（四）经济增加值在我国企业绩效评价的问题及对策

经济增加值指标体系是一种新的企业经营绩效评价指标体系，对改善企业治理有良好的作用。但它的有效实施取决于多种因素的制约。因此，运用经济增加值指标体系评价我国上市公司经营绩效需注意以下几个方面的问题。

1、资本成本的计量

要计算企业的经济增加值指标，如何确定企业的资本成本是计算的关键所在。按照经济学的理论，资本成本应该是在股东追求股东财富最大化目标下自由流动时形成的。在行政垄断、投资方向受约束和市场发育不完全的领域，将难以形成合理的资本成本，使经济增加值指标的计算会发生较大的偏差。

2、适用范围的局限

虽然经济增加值的核心思想具有普遍的适用性，但在实际运用过程中，一般认为经济增加值只能适用于有限的范围，它不能适用于诸如金融企业、周期性企业、新成立的企业以及资源开发等类型的企业。金融企业对法定资本金有特殊要求，同时把贷款总额作为使用 资产将高估资产成本，导致经济增加值计算结果的扭曲。同时，使用经济增加值指标体系模型的公司必须是一家持续经营的企业，新成立的企业和周期性的企业由于利润波动较大，可能会引起该模型计算出的数值的扭曲。对于资源开发企业而言，无论是否发现矿藏，经济附加值都将勘探费用与机器设备一样进行资本化处理，但问题在于资本化费用未必与勘探价值相关联，造成经济增加值指标体系 模型测算出的数值与企业实际不符。

3、会计利润的真实性

保证经济增加值指标体系数值的真实性，必须以真实的会计利润为基础。当存在虚假的会计利润时，该模型的运用效果必将大打折扣。

4、非财务因素对企业绩效的影响

经济增加值指标体系模型作为一种评价指标对企业经营策略的导向作用体现在：增加已投入运营资产的效率；当项目收益大于成本时追加投资，扩大经营；当项目收益小于成本时，抽回项目资本。以上只是从财务指导方面影响企业经营。对于影响企业经营的非财务因素没有反映，而这些非财务性因素，如产品、人力资源、技术创新等对企业绩效影响是非常大的企业信息披露体系的进一步完善，企业的经营终将以股东财富最大化为目标。选用科学的评价方法进行绩效评价将有积极意义，而经济增加值指标体系模型会凭借其自身的优势成为企业经营绩效评价的重要方法。

四、总结

企业财务报告的分析是对现在的评价和对未来的预测。运用合理的分析方法，不仅能够帮助管理经营者发现经营过程中的问题，还能指导其正确管理企业走向更健康的方向。传统的分析方法适用于当今会存在其局限性，但利用目前的体系加以修改仍然可以为企业的发展提供有效的数据支持。

参考文献

[1]赵晨辉：“财务会计报告应披露的信息”，《财会纵横》，2005年第06期

[2]邵明：“论财务会计报告分析的方式”，《科技资讯》，2007年14期。

[3]徐洁：“浅谈企业财务报表分析”，内蒙古科技与经济，2006年第03期

[4]李雪梅：“潜议财务报表分析”，《辽宁经济职业技术学院学报》，2004年第4期

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[关键词] 舞弊 动因 治理

一、问题提出

财务报告舞弊问题由来已久，世界各国都深受其害，很多学者都把研究的重心放在此问题上，试图找出一种有效的识别和治理财务报告舞弊的途径。目前国际上比较成熟的理论有：德劳伦斯・B・索耶的“舞弊因子学说”、艾伯伦奇特（W.Steve Albrecht）的“三角理论”、G.Jack Bologua, Robert J.Lindquist和Jiseoph T.Wells的“GONE”舞弊理论和伯洛格那的“风险因子说”。

而在实证研究方面，中外学者主要从股权结构、董事会特征和财务状况等方面对影响财务报告舞弊的影响因素进行了研究。然而由于各国国情的差异，各国学者的研究结论有所差别，比如： Warfield等(1995)、Laeven& Levine(2004)等认为股权集中度与财务报告舞弊正相关，而我国学者梁杰、王璇等（2004）通过实证研究发现股权集中度与财务报告舞弊显著负相关；又如：Fama&Jense（1983）、Forker(1992)、Dechow(1996) 、Chtourou(2000) 认为外部董事比例、董事会规模和董事会次数均与财务报告舞弊的可能性负相关，而孙永祥(2001) 和沈艺峰等(2002)发现董事会规模和财务报告舞弊可能性正相关，李常青（2004）通过实证检验，表明董事会会议次数与财务报告舞弊成显著的正相关。

这说明由于各国制度和文化的差异，以及我国上市公司特殊的股权结构等原因，使得我们不可能照搬国外学者的研究成果。而财务报告舞弊问题已阻碍了我国证券市场的正常发展，它不仅误导投资者做出错误决策，使其蒙受经济损失，也是对国家法律严肃性的挑战，破坏了市场规则和投资者的信心。因此，为了保证我国证券市场的有效运行，就必须解决财务报告的舞弊问题。

二、对我国上市公司舞弊动因的分析

1.信息不对称理论。现代企业经营权和所有权的分离，使得经营者可以以企业法定代表人的身份独立自主地对企业资产进行经营活动，这样经营者成了企业的“内部人”，而股东则成为了“外部人”。经营者作为财务报告的直接提供者，与股东在财务信息质量上拥有不对称信息。信息不对称(Asymmetric Information)是指交易中一方持有与交易行为相关的信息而另一方不知情，而且不知情的一方对他方的信息由于验证成本昂贵而在经济上不现实。这样，当公司经营情况不理想，人没有很好的完成受托责任时，似乎利用信息优势对财务报告进行舞弊就成为他们不错的选择。

2.公司治理结构失效。公司治理结构狭义的讲是有关所有者、董事会和高级执行人员三者之间权利分配和制衡关系的一种制度安排，具体表现为明确界定股东大会、董事会、监事会和经理人员职责及功能的一种企业组织结构。我国上市公司的股权结构比例悬殊，大股东在股东大会上占绝对优势，董事会、监事会完全由大股东决定，并为大股东服务。独立董事不独立、监事会流于形式，这样大股东就可以通过其控制的董事会和股东大会制造舞弊性财务报告。

3.外部审计“趋利避害”。上市公司的财务报告在披露之前都要经过注册会计师(CPA)的审计，为什么充当“经济警察”的CPA没有尽到应有的责任?究其原因，可以用审计的收益与风险不对称来解释。上市公司聘请CPA来审计自己的报表，委托人与被审计人归于一人，在某种程度上上市公司成了CPA的“衣食父母”，审计的收益是巨大的，而查处后的处罚却相比之下轻微的多，于是有的CPA为了饭碗对舞弊事实视而不见，甚至舞弊同谋。

4.股权融资偏好。股权融资没有还本付息的压力，很多上市公司都选择上市进行股权融资，而证监会又对公司上市、发行股票和配股都有严格的限制，还有特别处理和退市的规定，而这些规定都是由一些会计指标来限制的，因此当上市公司达不到标准而又迫切需要上市融资时，对财务报告进行舞弊似乎也就可以理解了。

三、对财务报告舞弊的治理

1.完善经理人市场，最大限度的避免信息不对称带来的逆向选择和道德风险，同时增加对经理人员业绩考核的一些定性指标，减少高管人员为了应对委托人的考核而进行舞弊的动机。

2.完善公司治理的结构，完善独立董事和监事会职责及权限的法律规定,将独立董事和监事会成员的切身利益，如薪酬等与上市公司分离,比如可以采取上市公司支付年费给证券监管机构，而由证券机构代为支付的方式，减少独立董事和监事会成员对上市公司的依存度,从而使独立董事和监事会能真正发挥监督的作用。

3.加强注册会计师的独立审计制度。独立性是审计的灵魂，而目前委托人和被审计人归于一人的现状使CPA很难真正做到独立，针对这种情况，笔者建议建立由上市公司的独立董事和监事组成的审计委员会负责聘用更换会计师事务所的制度。另一方面，加大对查处注册会计师的惩罚力度，利弊得失的权衡才能让注册会计师在审计时做到独立。

4.改变证监会单一的财务指标标准，使上市公司不能仅通过舞弊达到上市及融资的条件。同时加大对上市公司舞弊的处罚，增加舞弊成本，从而减少上市公司舞弊的动机。加强诚信教育，在全社会形成诚信的大范围。只有“事前防范、事中监督、事后处罚”的全线治理措施才能根治财务报告舞弊的问题，从而保证证券市场的正常运行和健康发展。

参考文献:

[1]娄 权:财务报告舞弊的四因子假说.财会通讯,2004（7）

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【关键词】财务报告目标；受托责任观；决策有用观

财务报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件，是企业会计和经济信息的主要载体。而财务报告目标在整个财务会计系统和企业财务会计体系中具有十分重要的地位，是构建会计要素确认、计量和报告原则并制定各项准则的基本出发点。财务报告目标基本上代表着财务会计系统的目标，并构成整个财务会计实践活动的出发点和归宿，财务报告目标也成为现代财会理论研究的逻辑起点。因此，探析财务报告目标对进行财务会计理论及实践工作有着重要意义。

一、财务报告目标研究的发展历程

会计学界对财务报告目标的认识与研究大致分为两个阶段。在20世纪五十年代之前，财务报告目标并不是一个引人注目的课题，对财务报告目标的认识与研究并没有引起大多数会计学者的重视，只有极少数的有关财务报告目标或相似理念的论述。1940年佩顿和利特尔顿在他们的著作《公司会计准则概论》中提出财务报告目标是“提供关于某一企业的财务数据，加以汇集、整理与提供，以满足管理当局、投资人和社会公众的要求”。但令人遗憾的是这些文献中并没有对财务报告目标进行系统的论述，也没有在会计学界引起普遍的重视。

直到20世纪五十年代，随着会计逐渐被人们视为一个新的经济信息系统，财务报告目标的研究开始在会计学界受到学者们的重视。1953年，美国会计学家斯道伯斯的博士论文就是专门研究财务报告目标问题，开创了将财务报告目标作为直接研究对象的先河。1966年美国会计学会（AAA）发表了名为《基本会计理论公告》的报告，对财务报告目标进行了初步的定位。这份报告的发表，公开明确了财务报告目标研究的重要价值，这之后人们开始重视财务报告目标的研究与探讨。

1973年美国特鲁伯鲁德委员会在美国注册会计师协会（AICPA）的委托下，发表了一份题为《财务报表的目标》的研究报告（又称特鲁伯鲁德报告），该报告列举了财务报表的12项目标，并指出其中财务报表的基本目标就是提供“据以进行经济决策的信息”，而其他的11项目标则从不同角度将基本目标具体化，进行了详尽的分类，这份报告的重要意义在于阐明了财务报告的主要目标是用于为经济决策提供信息，这份报告也为后来的财务报告目标研究奠定了良好的基础。

1978年11月美国财务会计准则委员会（FASB）发表了其第一号财务会计概念公告――《企业财务报告的目标》，在这份公告中，FASB提出以提供决策有用的信息为基点，将财务报告的使用者定位于“投资人、债权人和其他使用者”，将决策定位于“投资、信贷和类似决策”，完整地阐述了财务报告目标。并且提出以“财务报告目标”代替“财务报表目标”，而这一改动也使理论研究与实践应用较好地结合了起来。

这篇公告的，标志着财务报告目标的研究已经从纯粹的理论研究逐步走向实践应用，财务报告目标的研究在会计学界受到了全面的重视，并成为财务会计研究的一个核心概念。随着对财务报告目标研究的深入，会计学界逐步形成了受托责任观与决策有用观两大主流观点并存的局面。

二、财务报告目标的两种主流观点--受托责任观与决策有用观

财务报告目标所要解决的主要问题是企业为什么要提供会计信息？向谁提供会计信息？提供哪些重要会计信息？围绕这一重大导向性问题，自20世纪七八十年代以来，在财务会计改革历程中主要形成了两种竞争性的观点，即受托责任观和决策有用观，前者认为会计的目标是向资源的提供者报告受托资源的管理情况，应以历史的、客观的信息为主；后者认为会计的目标是向信息使用者提供对他们进行决策有用的信息，更强调信息的相关性和有用性。二者之间的诸多争论和各自的价值取向，对于现代会计理论和实践都产生着极为深远的影响。

（一）受托责任观与决策有用观简介

受托责任观的产生是依托于公司制和现代企业产权理论。受托责任观的思想渊源早在会计产生初期就已经存在，但其盛行却是基于股份制公司发展以及两权分离形成的委托关系，其认为财务报告的目标主要在于如实反映人受托责任的履行情况。在这里，受托责任是指资源的直接管理者（即受托者）对资源所有者托付的资源承担有效管理的责任，而且受托责任也经历了从“保管责任”、“受托责任”到“经管责任”的变化。从根本上讲，受托责任源于所有权与经营权的分离，而随着商品经济的发展，这种所有权与经营权分离的现象已变得极为普遍，从广义上讲，社会的每一个方面都存在着受托责任，而会计以提供受托责任信息为主的理念也就为大众所接受了。

受托责任对会计形成一种激励和预期，会计成为受托管理责任得以落实的重要手段，受托责任的履行和解除，被要求能通过财务报告体现出来，即形成了财务报告目标的受托责任观。由于最有效的反映受托责任履行情况的信息便是企业的经营业绩信息，因此，受托责任观认为财务报告应以反映经营业绩及其评价为重点，强调信息的客观性与可靠性，并在财务报告中倾向于采用历史成本的方法，以求真实反映受托资产的状况与业绩。总之，受托责任观认为财务报告目标应侧重反映受托责任的履行情况，强调财务报告所依据的制度规范性以及会计系统的整体有效性。

随着公司制和资本市场的不断发展和完善，传统意义上的委托关系不断延伸和拓展，公司产权关系也变得日趋复杂化和多样化，在这种情况下，会计信息使用者要求财务报告提供更多地反映未来趋势的信息，以便于进行决策。相应地，会计担负起了为信息使用者提供决策支持的任务，于是决策有用观应运而生。

决策有用观依托于市场经济，认为财务报告的目标是向会计信息使用者提供对其进行决策有用的信息，而这些有用的信息则主要是关于企业现金流动的信息、经营业绩的信息和资源变动的信息。财务报告更注重反映现时的信息，更强调信息的相关性。美国财务会计准则委员会（FASB）在其第一号财务会计概念公告《企业财务报告的目标》中指出，财务报告目标主要应包括为提供对现在的和潜在的投资者、债权人和其他使用者做出合理决策有用的信息，能为他们提供预期现金收入的金额、时间分布和不确定性信息等，这也进一步地说明决策有用观的对财务报告目标定位的影响。

虽然在会计学界对受托责任观与决策有用观谁主谁次的争论仍存在，但这两种观点各自侧重点不同，从根本上说二者并不互相排斥，在市场经济条件下，受托责任与决策有用信息具有很大的一致性。一方面决策有用观包含了受托责任观，决策有用信息中包含了大量关于受托责任履行情况的信息，受托责任观可以视为决策有用观的理论在两权分离的经济环境中的财务报告基本目标的具体体现；另一方面，决策有用观与受托责任观又是相互递进的，即在两权分离，商品经济不够发达，社会资源不是主要依靠资本市场来配置的会计环境下，受托责任观所主张的反映经营者的受托责任更适合作为财务报告的目标，而在商品经济发达，资源的配置主要通过资本市场来实现的会计环境下，主张提供决策有用信息的决策有用观则成为了财务报告的主要目标。

（二）受托责任观与决策有用观的局限性

由上面的论述可以看出，受托责任观与决策有用观有着各自适合的会计环境，但正是由于这两种观点均以一定的会计环境为前提，使得二者都没有站在会计环境发展历程的角度去全方位地观察问题，因此这两种观点亦有一定的局限性。就“受托责任观”而言，其所主张反映的受托责任是财务报告的一个目标，但其也只是财务报告目标中的一个具体目标，并不能涵盖财务报告目标中所有的具体目标。究其原因，主要有以下两点：（1）受托责任观依托的是两权分离理论，要求具有明确的委托方与受托方，然而在现今社会中，大量企业并没有实行两权分离的制度，所有者与经营者之间并没有受托责任，这些企业的财务报告目标也就必然无法选择受托责任，而是如何更好地为企业服务。（2）受托责任观认为企业财务报告目标是反映企业的受托责任的履行情况，实质上是强调财务报告要为会计信息的外部使用者服务，这就忽视了会计信息内部使用者的需要，我国会计学者吴联生教授就曾撰文指出受托责任忽略了财务报告也要为会计信息的企业内部使用者服务这一会计界公认的准则。

而对于“决策有用观”，其依托的是资本市场的作用，当资本市场完善并充分发挥功能时，会计信息的使用者才可以不用去了解受托责任的履行情况，而直接以企业披露的信息为进行决策的依据。这样概括出的财务报告目标，也就必然存在着局限性了。尽管绝大多数的会计信息使用者获取会计信息的目的是为了有助于其进行决策，即决策有用性，但有时客观环境的限制却使决策有用观无法尽如人意。另一方面，对于会计信息的企业内部使用者而言，决策只是企业管理的一个环节，企业管理还包括预测、分析和控制等，因此为企业决策服务只是财务报告的为企业管理服务这一目标的一部分，而不能代替财务报告为企业管理服务的目标。同样以多数资本市场并不发达的发展中国家为例，由于其资本市场还不是很完善，因此尚未形成强大的外部信息需求，会计信息的主要作用仍然是为企业内部使用者服务，此时若以决策有用观作为财务报告目标则会显得有些牵强。

（三）新经济环境下的财务报告目标

从上面的论述中可以看出受托责任观与决策有用观均有一定的局限性，其各自指导所产生的会计信息已无法满足新经济环境下各类信息需求主体对会计信息的全面的需求，因此会计学界也开始对财务报告目标进行更深入的研究，探寻最合适的财务报告目标。自20世纪八十年代以来，多数实行计划经济的国家开始向市场经济转轨，市场经济已在全球范围内确立起来，各国在会计环境上的差异也随此消减，而关于财务报告目标的两种主流观点的争论也逐渐趋于统一。作为目前国际权威的最新研究成果，2006年7月，美国财务会计准则委员会（FASB）与国际会计准则理事会（IASB）联合了趋同的“财务报告概念框架”，明确指出，财务报告目标在于"提供有助于现在和潜在的投资者和债权人以及其他信息使用者进行投资、信贷和类似资源配置决策的信息，同时也强调了评价管理层受托责任的重要性。

纵观作为会计改革领头羊的美国的会计准则发展史，财务报告的目标定位基本上已经实现从受托责任观向决策有用观的演变，将受托责任的履行情况纳入了决策有用信息的范畴中，并体现出较为彻底的决策有用观导向。相比较而言，国际会计准则理事会的改革就显得比较温和一些。国际财务报告准则（IFRS）将财务报告目标定位于决策有用观和受托责任观并存，但同时认为受托责任观是从属于决策有用观的。这是十分必要而且稳妥的一种均衡，满足了不同使用者多层面的需要。

三、关于我国企业财务报告目标的定位与思考

（一）我国企业财务报告目标的定位

我国的财务报告目标研究起步较晚，会计的理论建设也是随着改革开放的逐步深入而逐渐发展起来的。20世纪九十年代初，我国的会计学界开始接触国外的会计体制，开始学习国外先进的会计知识。就是在这一时期，我国会计学界开始了对财务报告目标的研究。初期，我国采纳的是美国的决策有用观，后来又逐渐吸收了美国的受托责任观的观点，但这一时期，有关财务报告目标的研究并没有在我国的会计学界受到重视，而且国内的学者对于到底采纳何种观点也产生了不同见解，形成了受托责任观、决策有用观和双目标等不同的学派，一时间没有形成统一的观点。

2003年，财政部成立了我国会计准则制定最具权威性的研究与咨询机构――-第二届财务部会计准则制定委员会（ASSC），其研究目标便是我国会计理论的框架及定位。2006年2月，财政部正式了适应我国社会主义市场经济环境的《企业会计准则》，这部与中国特色的社会主义市场经济环境相适应的新企业会计准则的成为我国会计发展史上的一个重要的里程碑，其标志着我国与国际会计准则的正式接轨。在这部新准则的第一章总则第四条中，便明确地指出“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策”和“财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”从中我们可以看出基本准则对我国的财务报告目标进行了明确定位。

1．把财务报告提供的有关企业财务状况、经营成果和现金流量等会计信息分为“受托责任”与“决策有用”两个方面，提出了“受托责任”与“决策有用”的双重目标，并在财务报告目标中强调反映企业管理层的受托责任的履行情况，把受托责任放在了首位，即将“受托责任观”视为我国目前财务报告的首要目标，而没有照搬美国财务会计准则委员会（FASB）提出的以决策有用观为导向的财务报告目标，这一定位适应了我国现阶段市场经济尚不发达，资本市场尚不完善的国情，同时也有助于委托人根据财务报告提供的会计信息对受托人的受托责任进行考察监督，以防止委托人的资产发生损失，保证投资者的合法利益。

2．财务报告目标是为包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等使用者提供决策有用的信息，这一定位具有一定的前瞻性，虽然目前我国的财务报告信息的外部需求还不是很强大，但是随着我国市场经济地发展，资本市场将日益完善，未来大众投资者的比例也必然会大幅上升，到那时按新企业会计准则所确定的财务报告目标仍能够满足绝大部分会计信息使用者获得会计信息的需求。

3．我国的新会计准则按照与国际接轨的要求，在财务报告目标的定位上也与国际趋势保持着一致，其遵循国际惯例，将财务报告目标作为概念框架的逻辑起点，使得我国的会计准则与西方国家的会计准则保持了一致性，这也有助于我国市场经济的深入发展及我国外部经济环境的构建。

（二）关于我国企业财务报告目标的思考

新的企业会计准则明确了我国的财务报告的目标是反映企业管理层受托责任的履行情况，并有助于财务报告使用者做出经济决策。这也为我国的财务报告目标研究奠定了基础，指明了方向，在这个概念框架下，应该在遵循国际惯例的情况下结合我国目前的国情做到具体问题具体分析，按照不同的企业类别来选择企业财务报告目标。

1．对于上市公司，财务报告目标应侧重于“决策有用观”。广大的投资者、债权人是上市公司财务报告最主要的使用者，而投资者、债权人最为关心的是财务报告中关于公司的经营业绩信息、资金流动的信息及资源变动信息等，并希望利用这些信息来帮助自己进行决策。因此上市公司的财务报告目标应以满足投资者、债权人等财务报告使用者的决策要求为主，即以“决策有用观”为主。

2．对于非上市公司的国有企业、私营企业、外资企业及其他类型企业，财务报告目标应侧重于“受托责任观”。受托责任观强调反映企业的受托责任的履行情况，而在上述这些企业中，存在着明显的受托责任，委托者最为关注的便是受托责任的履行情况，因此，这些企业的财务报告目标应以反映企业的受托责任履行信息为主，即以“受托责任观”为主。

上述的划分是为了与我国现阶段的市场经济相适应，纵观当今国际会计学界关于财务报告目标的研究，已经明显呈现出从受托责任观向决策有用观的演变，而且还涌现出一些新的研究方向，其中将公允价值计量引入财务报告目标研究便是当今国际会计学界关于财务报告目标研究的一个热点。

在此，结合目前国际会计学界关于公允价值计量属性的研究，依据我国的现阶段国情，对公允价值计量应用于我国财务报告目标研究进行浅析。财务报告所反映的会计信息的质量特征包括可靠性、相关性、及时性及可比性，从财务报告目标的角度来看，可靠性与相关性又更为重要。

在传统的会计模式下，可靠性是最重要的会计信息质量要求，并坚持历史成本的计量原则，但随着衍生金融工具的迅猛发展以及网络信息技术的普及应用，传统的历史成本计量原则受到了很大冲击，在很多情况下历史成本计量原则已经无法胜任，尤其是在计量企业价值等方面已经显露出明显局限性，而且这还有可能导致会计信息的相关性受到削弱，而使用公允价值计量则可以有效避免或减轻这种问题。

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[摘要]本文通过编制差别报告的必要性，从对内对外财务报告的差异、对内财务报告使用者的差异、不同使用者对对外财务报告的需求差异三个方面，论证了差别财务报告的主要表现形式及形成原因，并对实施差别财务报告需要的几个作了进一步分析。

所谓差别财务报告，是指财务报告的提供者，根据不同的财务报告使用者的不同要求，有选择有重点地对外披露某些使用者或使用者团体所需要的信息，使财务报告能分别满足不同使用者的需要，借以提高财务报告的相关性和有用性。差别财务报告的提出，打破了传统的对外报送财务报告的统一模式或框架（尽管这种模式在不同时期会发生变化，但在特定时期是相对稳定的），也符合商品生产的以需定产原则，并且由于财务报告提供方式和的多样性，无疑会增加信息的相关性和有用性，从而有助于更好地实现财务会计目标。本文拟对差别财务报告这一问题作一些必要的研究和分析。

一、编制差别财务报告的必要性

1、能更好地满足信息使用者的不同需要

从我国现有的环境来分析，会计信息使用者主要包括投资者、债权人、政府有关部几职工团体与个人，以及其它利益关联者。他们与都存在直接或间接的利益关系，都需要利用会计信息。但是，不同会计信息使用者对会计信息的需求，其差异是客观存在的，并且不会因某种因素的产生或消失而解决。因此，满足信息使用者不同需要的最简单或最直接的办法，便是提供差别财务报告。

2、提高会计信息的相关性和有用性

会计信息的价值主要体现在有用性上。相关性是保证信息对决策有用的最重要的质量特征。差别财务报告的编报，起码在形式上可以满足不同信息使用者的需求，从而也就在一定程度上达到了会计信息相关性和有用性的基本要求。

3、减少会计信息使用者之间，以及会计信息提供者与使用者之间的矛盾

不同的会计信息使用者代表不同的利益集团。当他们对会计信息有不同需求时，必然会利用其对会计信息的提供者提出这样或那样的要求。其结果，可能使那些能够直接控制或影响企业的使用者获得有用的会计信息，其他使用者的需求则被忽视或很少顾及，从而导致会计信息使用者之间的矛盾，并最终形成会计信息使用者与提供者之间的矛盾。而差别财务报告的编报，能在较大程度上满足不同信息使用者的不同需求，从而能减少会计信息使用者之间的矛盾，也能化解会计信息使用者与会计信息提供者之间的矛盾。

二、差别财务报告的主要表现形式及形成原因

尽管为不同使用者提供的在时间上或形式上有差别的财务报告也属于差别财务报告范畴，但差别报告的主要特点则应该体现在其所提供的财务报告内容上的差别。虽然对手差别财务报告问题尚未引起会计界与实务界的普遍关注，但如果对差别财务报告的范围不限定在对外报告这一特定形式下，我们就可以发现，现实中已存在着一些差别财务报告形式，并且也得到了较为广泛的认可。

1、对内财务报告与对外财务报告的差异

财务报告按其报送对象或会计信息使用者的范围不同，可以分为对内报告与对外报告两大类。其产生的原因是来自企业内部的使用者与企业外部使用者的差异。一方面，企业内部会计信息使用者（主要指经营者或称管理者），出于管理上的特殊需要，对财务报告的种类、格式、项目，乃至提供时间等方面均有不同于外部使用者的要求；同时，有关或准则也允许企业内部信息使用者获取不同于或多于外部信息使用者的信息。如在我国，有关成本、费用的明细资料便属于对内报告的信息。另一方面，企业外部信息使用者，由于不直接参与企业经营管理活动，既不需要过细的会计信息，也不太可能适时地获取更多的会计信息。其结果，使得会计信息的内部与外部使用者在获取信息的量上是不一致的，这也从一个侧面充分说明差别财务报告存在的必要性和可行性。

2、对内财务报告也因使用者的不同存在一定的差异

就一个企业内部而言，会计信息使用者可以大体分为经营者与职工团体或个人两类。事实上，职工与企业的利益是息息相关的，他们总希望在一个能保持长期盈利能力、可获得较高工资报酬并拥有良好福利条件的企业中工作。因而他们也需要利用财务报告，评估企业的经济地位、存在风险和潜力，并由此推断出提薪的可能性，进而决定是继续留用，还是寻求新的就业机会。由于职工所承担的责任不同，以及所具有的专业知识的限制，其对会计信息的需求不可能与经营者完全相同，同时在获取信息的权力上也有别于经营者，从而必然形成了对内报告在经营者与职工团体或个人之间的差异。

3、不同信息使用者对对外财务报告的需求差异

在西方国家，企业对外财务报告是以财务报表及其附注为核心，以其他报告财务和非财务信息的手段作为补充。我国在借鉴国际会计惯例的基础上，也形成了类似的对外财务报告体系。但从20世纪70年代开始，现行对外财务报告体系逐渐受到来自理论界和实务界的批评，与此同时也提出了不少改进意见或设想，如扩大财务报告的范围、增加计量属性、增加未来预测的信息和非货币信息，等等。这些批评与建议，表面上看是针对现行对外财务报告自身的缺陷而提出的，但其实质是从需求与供给的关系人手，针对两者之间的矛盾及产生矛盾的原因，并试图使需求与供给获得平衡的产物。本文对现行对外财务报告体系与结构不作进一步的评价与分析，仅从差别财务报告角度，论证不同的外部信息需求者在会计信息需求上存在的差异，借以说明差别财务报告对不同的外部信息使用者而言，同样具有必要性和可行性。

（1）投资者对会计信息的需求

投资者由于向企业提供了承担经营风险的资本，并享有收益权和剩余资源的所有权，理所当然成为企业会计信息的主要使用者。不可否认，现行对外财务报告的框架体系与结构在很大程度上是为了满足投资者的需要而形成的。因为无论从所有权关系上讲，还是从法律角度来分析，投资者均享有全面、充分地掌握企业各种财务和非财务信息的权利，尤其是在“受托责任”的观点下，这一权力表现得尤为充分。

但是，同样是投资者，由于其投资对象、投资方式、手段和种类的不同，其对会计信息的需求乃至获取信息的途径也是不一样的。这不仅表现在独资、合伙与股份有限公司这几种不同性质的企业组织形式上，而且就股份有限公司而言，上市公司与非上市公司也是存在差异的。对于上市公司，由于股权已脱离企业而单独存在，股权交易又使得股东经常处于变动状态，致使其投资者往往比较分散，多数股东对于公司缺乏直接的控制，因而其所需要的财务信息只能按有关法律（如《公司法》）的规定进行披露，不太可能考虑不同投资者对信息需求的差异（从这个意义上讲，会计信息已演变成为一种“公共产品”）。而对于非上市公司，由于投资者人数较少，投资方式直接，其对公司的控制也较为直接，在这种情况下，会计信息可认为是一种“私益产品”。因而在信息提供方面必然会考虑不同投资者的需求，并尽可能予以满足。

（2）债权人对会计信息的需求

债权人对会计信息的需求是有别于投资者的，这一方面是由于债权人的权益一般有特定的时间界限；另一方面，债权人所关注的是企业能否到期偿还本金和支付利息，也即企业的偿债能力与即期支付能力。因而债权人不仅在信息需求量上明显少于投资者，而且在信息需求的重点上也有差异，如投资者比较关注企业的长期盈利能力，而债权人则可能更关注在其债权存续期限内的财务状况和盈利能力。就不同的债权人而言，其对会计信息的需求也是不同的。如短期债权人与长期债权人，前者比较关注企业短期内的偿债能力；而后者则更需要了解企业的长期偿债能力和即期支付能力。又如小额债权人和大额债权人，前者对会计信息的需求或关注程度不可能过大；而后者，当其向企业提供金额巨大的贷款时，必然会向企业提出一些贷款条件，其中也包括提供他们所需的会计信息，甚至会在通用财务报告之外，按其要求的时间提供专门的信息。因此，企业在向债权人提供会计信息时，必须根据不同债权人的不同需求，提供在形式上或内容上有差别的财务报告。

（3）政府有关部门对会计信息的需求

政府的职能部门作为和经济的组织与管理者，有权了解企业的各种情况，尽管其了解的方式和采用的手段不同，在信息需求量上也存在差异。具体到会计信息的需求方面，政府有关部门主要是出于以下三个方面的考虑：

第一，用来进行宏观经济调控。为了进行宏观管理，政府职能部门需要多种信息，其中会计信息构成其主要信息来源。比如，为了控制、调节社会资金流向，需要企业提供资金使用与配置的信息；为了制定货币政策和调控投资规模，需要银行提供存款、放款等信息；为了确立整个社会经济运行的有效程度，需要了解社会再生产过程的净成果，从而要求企业提供收益与增值额的信息，等等。

第二，用作课征企业税收特别是所得税的依据。虽然大部分国家的税收都以财务会计信息作为征税的基本依据，但就不同税种而言，会计信息对征税的满足程度是不同的，比如所得税的征收，就必须在会计利润的基础上进行必要调整。

第三，用于某些特定行业的管制。如国家对关系国计民生的行业或国民经济发展的骨干企业，为了进行直接管理或重点管理，往往需要通过个别或专门的财务报表来满足其信息需求。

由于政府处于社会经济管理者的特殊地位，其对会计信息的需求往往是强制性的，企业必须按其要求予以提供。但是，除了对某些特定行业管制的需求，要求在通用财务报表之外，采用个别或专用的财务报表方式提供外，从宏观经济调控和征收税收角度来看，其需求对所有企业是基本相同的，并且通过通用财务报表方式一般是能够满足的。因此，政府有关部门之间对会计信息的需求虽然也存在一些差异或矛盾，但其协调相对也较为容易。

（4）其它利益关联者对信息的需求

从上讲，任何与有利益关联的团体和个人，都有权要求企业提供他们所需的会计信息，如顾客、供应商、财务和咨询机构、公众和公共机构等。而在美国财务会计准则委员会（FASB）的“概念结构公告”中，立法者、报刊和通讯社、社会者、律师、学家等，也都被列作其它的利益关联者。并且由于这部分人构成复杂，其对企业的信息需求的差异是十分明显的，比如顾客，关注的是企业长期的供应能力、产品价格、产品成本和性能以及售后服务等；供应商则关心的是企业长期经营能力、信用、偿债能力等；而财务分析家更关心企业长期盈利能力、经营的稳定性和结构风险等。

需要指出的是，对于其它利益关联者的信息需求，有一些是或准则规定企业必须向信息使用者提供的，而有些则是由企业自愿提供，如出于扩大企业或产品的社会，争取顾客或潜在投资者等方面的考虑，而反映企业主要产品市场占有率，或对未来经营活动和盈利水平的预测等。

从以上对四个方面的企业外部信息使用者的需求的分析，我们可以发现，不同类型的信息使用者，由于其所处的地位或对利益关心的角度不同，对会计信息的需求必然存在差异，即使是同一类型的信息使用者，也会因其与企业利益关系在质和量上的不同而形成不同的信息需求。并且不同的使用者在信息的使用方式上也存在差别，如有的习惯于利用综合信息，有的则习惯于利用明细信息；有的倾向于使用定性信息；有的则倾向于定量信息等。所有这些，都从不同的侧面说明了差别财务报告存在的必要性。从西方国家对外财务报告的趋势来看，企业除了对外报送的基本财务报表之外，与此相应的财务信息揭示的附注或说明可能达十几张（页），甚至上百张（页）。表外揭示信息量的激增，固然有其产生的不同原因或背景，但不可否认的是，由于现行对外财务报告的通用框架体系存在诸多，为了满足不同信息使用者的需求，只有靠表外揭示方式来予以弥补；同时，从合并报表揭示范围来看，多数经济发达国家采用的是既公布母公司会计报表，也公布公司集团的合并报表这种方式，这与不同信息使用者的需求差异也是相联系的。此外，分部财务报告的出现和广泛采用，也是为了满足不同信息使用者对会计信息的不同需求而提出的。

三、实施差别财务报告需要进一步研究的几个问题

尽管差别财务报告对不同会计信息使用者而言，具有较强的针对性和实用价值，但差别财务报告的实行，无论在理论上，还是实务上均存在一些需要进一步研究的问题。具体表现在以下三个方面：

1、向不同使用者报送的差别财务报告的确认和计量标准是否允许存在差异？

如果差别财务报告仅仅是在报送时间或的繁简方面存在差异，无疑不会违背公认的会计原则，其操作也较为容易。但是，如果不同的信息使用者对财务报告的确认和计量标准提出不同的要求，这种要求能否被满足呢？从会计理论和实务来分析，现行的会计确认标准或，基本上可以满足不同信息使用者的需要，即使有些使用者会有一些不同的要求或特殊的确认方法，如税务部门在征收所得税税款时，其构成应纳税所得额的收入和允许扣除项目，与会计上确认收入、费用的标准是存在一定差异的，但将会计利润调整为应纳税所得额的方法也较为简单。那么，关键的问题便是计量标准的选择问题，即通常所讲的计量模式问题。由于传统财务会计是以向外界提供客观、公正的描述所依存主体的经济活动为目标，所以成本／名义货币单位模式至今仍然是财务会计最基本、也是最主要的会计计量模式。但是，由于通货膨胀问题的普遍存在，通货膨胀会计（也称物价变动会计）越来越受到理论界和实务界的重视，并试图通过建立通货膨胀会计，以便为投资者、债权人、政府管理机构和企业管理人员等制定决策提供更为有用和相关的会计信息。而通货膨胀会计的运用，除一般物价水平会计外，无论是现行成本会计，还是现行成本／不变购买力会计，都必然涉及到传统会计计量模式的改变，这也就带来了一个问题：如一些使用者需要历史成本计量模式下的信息，而另一些使用者则需要现行成本或现行成本／不变购买力计量模式下的信息，差别财务报告能否分别采用不同计量模式，并向不同的信息使用者提供不同计量模式所形成的财务报告。

从我国的有关法规的规定来看，是否允许这种差别的存在并无明确的规定，尽管新修订的《会计法》在法律责任一章中，将“向不同会计资料使用者提供财务会计报告编制依据不一致的”作为违反会计制度规定的行为之一，但其所强调的编制依据是否包含不同的会计确认方法或计量模式，并不十分明确。同时，《企业会计准则》也未涉及类似的问题或提出相关的要求。之所以会出现这种情况，与差别财务报告在我国会计理论上很少提及，在实务中也未曾运用有关。

而从国外的情况来看，从20世纪60年代以来，美国、英国、加拿大、澳大利亚等国的会计组织和有关机构先后了关于物价变动会计方法和规定要求的文告，国际会计准则委员会（IASC）也分别于1977年和1981年公布了第6号准则《会计对物价变动的反映》和第15号准则《反映价格变动影响的会计信息》（取代第6号准则），要求各国或以补充资料或以基本报表来反映物价变动对企业的影响。但从实际运用来看，除少数国家（如阿根廷、巴西等拉丁美洲国家）已将一般物价水平调整报表作为基本报表外，世界各国会计核算和报告基本还是采用历史成本会计模式，在此基础上再采用物价变动会计方法提供补充资料，如消除物价变动影响后重编的财务报告等。这也从事实上形成了两种不同计量基础编制的财务报表。对不同的使用者而言，其既可以对两种报表都关注，也可以只关注其中一种报表。因而，从某种意义上讲，物价变动会计的产生和发展，既为不同计量模式的运用提供了可能，同时也为差别财务报告（主要是对外财务报告）的运用创造了条件。因此，从满足不同会计信息使用者的需要出发，采用不同的会计计量模式形成不同的财务报告，应该是允许的。尽管在实际运行中也许会存在一些问题，如信息提供者通过不同的计量模式的计量结果，达到粉饰或掩盖某些财务问题，但这并不完全是不同计量模式的运用本身所必然产生的问题。因为在单一计量模式下，这些问题同样存在，甚至更具有欺骗性。

2、差别财务报告的差别由谁来确定？

一种选择是由信息使用者来确定。这是一种比较直观的做法，也符合差别财务报告的编报目的。但从实际操作来看，有些信息使用者可以通过一些强制性措施来实行，如政府管理机构、税务部门、银行等；而有些信息使用者（如股份有限公司的一般股东），由于其对会计信息的产生和提供缺乏直接的控制，加上其在专业素质上存在差异或不足，因而不可能对会计信息的提供方式和内容进行确定，这就需要由有关法律、法规、准则、制度来加以确定，以保护其获取信息的权力。事实上，我国对外报送的财务报告便是采用了这种模式。而在西方国家，除通用的对外财务报告模式外，面向广大股东而提供的“概括性报告”或“简化的年度报告”形式，便是从信息使用者对会计信息理解与利用能力有限的角度来予以考虑的，其实质也是一种差别财务报告。

另一种选择是由信息提供者，从会计信息的相关性和有用性的要求出发，根据信息使用者的不同需要，主动地采用差别财务报告形式向不同的信息者提供其所需的会计信息。如果采用这种方式，必须要有配套的准则或制度加以规范或约束，否则，是很难达到编报差别财务报告所应达到的目的。同时，不同的会计信息提供者由于受企业实际情况，以及观念或素质的制约，其对差别财务报告的认识也不相同，因而对差别财务报告的选择或运用也会存在差异，这也需要采用一定的方式对其加以规范或约束，以确保编制差别财务报告的目的能顺利实现。

3、实行差别财务报告是否应考虑或遵循“效益大于成本原则”？