税法和税收筹划的关系范文

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关键词： 企业税收筹划 正当性 税法学分析

税收筹划（Tax Planning）一般被认为是与节税（Tax Saving）具有相同的本质属性，并作为一种合法的节税行为而被各国政府所认同，进而为各国税收政策、法律所允许或鼓励。随着中国市场经济的不断完善，税收筹划逐渐被国内接纳，并广为企业等纳税主体所采行。时至今日，国内税收筹划的经济、社会、制度及其规制环境已发生了重大变化，国家税法规范的日益多元化、弹性化和复杂化，纳税主体权益保护理念的进一步强化，为企业税收筹划提供了更大的空间；加之专业机构的介入，企业税收筹划进一步走向隐蔽性、专业化和复杂化，对其合法性的判别愈加不易，以至以之为基础的法律规制出现失度；特别是企业竞争的加剧，致使税收筹划成为企业不可或缺又经常异化的行为。然而，税收筹划的专项立法、规制实践和学理研究又不能及时策应这些变化，故在利益最大化追求的驱动下，不少企业的税收筹划越发失去其正当性基础，进而异化为逃税、偷税、漏税等税收违法行为和事实，使得税收筹划背离了税法规定和税法精神，已危及税法制度追求的公平、效率和秩序。

企业税收筹划及其环境因素的新变化，需要学界重新审视其合法性，以便更好地区分企业税收筹划行为和不正当税收违法行为，保护正当的税收筹划行为，防范和规制税收违法行为。以往关于税收筹划正当性与合法性的研究方法和结论，已经不足以指导目前变化着的税收筹划实践。笔者认为，尽管现今各国都试图在立法或司法上严格区分节税与避税，但是由于节税与避税各自内含的技术性、隐蔽性和复杂性，两者的边界十分模糊。因此，判断不同类型税收行为要基于但不限于税法的具体规定，税收筹划的合法性不仅直接源于税法规范的明文规定，而且根植于法律特别是税法理念、原则、精神等更广泛意义上的正当性。因而，需要冲破先前基于具体技术和特定规范的研究模式，脱出经验主义的窠臼，代之以新的税法学视角，对特定形态的税收筹划行为进行考察，才能对其合法性与正当性进行多维度识别，以做出恰当的分析和结论，进而为规制不当的税收筹划行为做出理性思考提供基础。

一、税收筹划应遵循税法规制的一般价值标准

效率、公平和秩序是诸多法律调整所共同追求的价值，[1]也是税法规范、制度和体系得以创制的基础，更是税法规制的价值导向。在实践中，一个主体的特定税收行为是否合法正当，除具体税法规范之外，可依法的一般价值标准加以评判。税收筹划的运行能够遵循法律追求的一般价值，这是税收筹划得以存在并得到法律、政府和社会认可的一般法理基础。

首先，企业通过依法实施税收筹划以降低税负，节约经营成本，提高自身经济效益，增加企业的可税性收益，为国家税收的实现提供经济基础，从企业和国家两个角度考虑，都有利于实现税法追求的效率价值，这是显而易见的。其次，税收筹划不属于税法禁止的范围，企业在依照公法性质的税法进行税收筹划的同时，也受到私法的保护，[2]企业可按意识自治的精神自由选择，任何企业都有选择和不选择税收筹划以及选择什么样的筹划技术作为提高自身经济效益的权利和自由。尽管税收筹划具有一定的难度，但是从事税收筹划的专业人员和机构的服务，也为企业的这种选择提供了现实基础。企业可通过税收筹划提高竞争能力，实现公平竞争。最后，也正是主要基于上述两点，企业的税收筹划得到税收征管部门的许可和鼓励，企业通过合法手段减少税收负担，增加企业的可税性收益，有利于实现纳税主体利益和国家公共利益在长远意义上的动态平衡，同时也不伤及企业之间竞争的公平性，由此可见，税收筹划符合公法和私法所共同追求的秩序原则。正是因为税收筹划的运行遵循着上述三方面的价值标准，使得它在税收行为范畴中与税收违法、税收非法以及其他非正当税收行为区别开来，这是识别和研究税收筹划正当性的税法理论基础。

二、税收筹划以税法学上的“两权分离”为理念基础

从一般意义上说，国家的税收涉及政府收入和国民负担，作为政府收入的税收收入，从另一个侧面看，实际上是国民的一项负担。税收问题实质上是特定的财产权在政府和国民之间的转移和分配。因此，税收立法的过程也是对国家和国民税收权利进行配置的过程。国家财政权与国民财产权的“两权分离”是历史上税收法律制度产生、发展的基础，也是现实中税收法律制度运行的前提。这一基于国家财政权与国民财产权“二元结构”假设的理论，要求无论是国家财政权，还是国民财产权，都应当是“法定”的，都应当依法加以保护，不能片面地强调某一个方面。[3]税法制度对“两权分离”主义的追求，体现了征税主体和纳税主体的不同权利主张和利益需求，有利于平抑不同权利主体的利益冲突，引导多主体有效博弈，实现税法制度对不同主体利益的平衡保护。“两权分离”作为基本理论假设，正在成为税法研究的重要前提，并为越来越多的学者所接受。此外，在“两权分离”的前提下，税法的基本属性可以定位为：税收是企业及其他纳税主体向国家履行的公法之债，企业在承担纳税义务的同时，也具有一定的税收权利，其中企业出于利益最大化的考虑，尽量少纳税是符合企业的经济属性和趋利需求的，符合各国税法关于公权利和私权利平衡保护的基本精神，这已为众多法学研究者认同和许多国家的司法实务界所认可。[4]

在“两权分离”主义视野中，企业的税收权益被纳入二元结构中“国民财产权”的范畴，企业通过税收筹划正当地保护自身的合法利益，符合税法精神。成功的税收筹划能够帮助企业自身减轻对国家的税收负担，实现经济利益，其实质是通过抑制国家公权力来扩张企业私权利，体现了纳税主体财产权利和征税主体税收利益的冲突。企业在依照税法精神和税法规定减少税负以增加效益的同时，也增加了可税性收入，在理论和形式上成为国家税收权力实现的物质基础，正是企业税收筹划以其手段的合法性和效果的增值性为基点，使得企业和国家在税收活动的动态博弈过程中促成了国家财政权与国民财产权的平衡与协调。

三、税收筹划符合税法学上的税收法定原则

法定原则是公法领域的通用原则，其源于宪法保护国民权益的精神追求，主要着眼点是限制政府权力的不当行使。税收法定原则是公法上通用的法定原则在税收规制问题上的具体体现，是一项历史悠久的法律原则，其含义是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素都必须且只能由法律予以明确规定；征纳主体的权利义务只以法律规定为依据，否则任何主体不得征税或减免税。有的专家将税收法定原则分解为：课税要素法定、课税要素明确、依法稽征等三个子原则，[5]并将其概括为税收征管主体必须按照法律的实体和程序规定，来确定课税的税法主体、课税客体、计税依据、税率以及税收优惠等来课税。从税收筹划的操作层面看，其技术技巧的着力点就在于通过有计划的筹划和安排，以合法的方式改变课税的税法主体、课税客体、计税依据、税率以及税收优惠等课税要素，从而合法地少缴或不缴税款。其实质是利用国家税收法律制度的规定，来保护自己的税收权益，合法是税收筹划的根本前提。税收筹划的基础是基于多种原因而制订两种或多种合法的税收方案，这些方案可以是税法所明示的或为其所默示。税收筹划的合法性来源于被选择的方案所涉及行为的合法性。在税收征管实践中，企业及其税收筹划人在分析税收政策、法律规定和基本制度的基础上，提出税收筹划方案，征求税收征管机关的意见，征管机关必须依据法定原则和内容，判定该方案和行为的合法性和正当性，不得在法律没有规定的情况下任意否认其筹划方案。

判定企业税收筹划合法性与正当性的标准就是法律的规定。然而，在中国，目前税收法制不健全，一定程度上导致企业税收筹划的法律规制水平不高。考察中国关于税收筹划的立法资源，不难看出，现行宪法及其同类型文件至今尚没有明确规定税收法定原则，[6]税收法定原则在宪法中没有明确的地位。在《税收征收管理法》中规定，税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行，任何机关、单位和个人不得违反。这一规定应该被视为中国的税收法定主义的规范体现。但是，由于现阶段税收立法的数量不够、质量不高，按照税收法定主义，许多应该由法律规定的税收问题，仅是由中央政府的条例、相关部委的规章、通知、办法等行政规范性文件加以规定，违背了税收法定主义关于税收问题的法律保留的基本原则，无疑为税收筹划的合法性和正当性认定增添了复杂性，模糊了合法性税收筹划和不正当税收行为的边界，为税收筹划的法律规制带来不小的难度。但这并不影响人们按照税收法定的原则来指导对税收筹划正当性的分析和判断。随着我国税收法律制度的逐步完善，税收法定主义在指导税收筹划的法律规制方面会发挥更大的作用，越来越彰显其应有的价值。

四、税收法律关系决定了税收筹划存在的正当性

税法学研究认为，征税主体和纳税主体构成税收法律关系中的税收主体。在这一关系中，尽管税收主体双方的地位和权利不完全对等，但是征税主体和纳税主体都是权利主体。国家通过制定税收法律制度和有关政策，税收征管机关代表国家依法行使税收征管权，以国家强制力依法取得税收收入，维护国家的税收权利，增加财政收入；同时，通过不同行业、不同产品的税种、税率、税收优惠政策等办法达到对经济进行宏观调控的目的。企业作为税收法律关系中的另一方，在税收筹划过程中，通过税收筹划方案的准备、制订和实施，可以促使国家各项税收法律、法规、政策的运用及操作的及时、准确和完整，同时，促进各项税收优惠政策的落实，以及时有效地发挥其作用。企业依法实施税收筹划，一方面有利于促进国家税收立法目的的实现，发挥税收对经济的宏观调控作用，有利于国家对企业行为实施税法规制；同时，企业通过税收筹划，更好地了解国家税收法律制度，及时掌握税法和税收政策的调整，也使本企业的纳税更加具有计划性、经常性和自觉性。因此，税收筹划能够为纳税人及时、足额、自觉地向国家上缴税款打下良好基础，在客观上对税收征管机关的组织政府收入工作起到积极的协助作用。对纳税企业来说，在税款缴纳过程中，其权利和义务则一般是对等的，依法纳税是其应尽的义务，而采取合法的途径进行税收筹划，以达到减轻税负的目的，维护自身经济权益，也是其在履行纳税义务的同时应当享有的一项权利。因此，通过税收筹划可以使企业在行使纳税义务的同时，利用合法手段保护自己应该享有的合法权益。

正是基于上述原因，企业的税收筹划才在合法性的前提下具有广泛的正当性，从而在经济生活中有其存在的可能以及发展的空间。因此，在税收法律关系中，无论是从征税主体和纳税主体任何一方面来看，税收筹划的存在都是必然的，也是合理的，这是征纳双方权利得以实现的有效途径。

五、税收筹划在动态博弈中可推进税收法制建设

税收“两权分离”的思想，为税收筹划作为企业的一项独立合法权利奠定了理论基调，企业能够以具有自己独特利益主体的身份和行为，为追求自己利益的实现而与征管主体及其规制进行博弈。再从税收的基本内涵看，它是加诸纳税主体的一种强制性负担，基于理性经济人之假设和追求利益最大化的组织属性，企业等纳税主体总是千方百计采取策应国家税收政策的对策行为，以避免或减轻自己的税负。企业税收筹划的运行过程体现了税收法律关系中征管主体和纳税主体在博弈中协调利益冲突，在经济上体现为“国家税收的减少”与“企业实际税后利益的增加”的矛盾。两者按照税法规则进行博弈，追求均衡状态和各自利益的实现，以至“共赢”。同时，博弈规则在主体博弈实践中得以产生、修改和完善。合法的税收筹划不仅能促进税法精神的实现，而且能促进不同税收主体的利益平衡，同时，对于国家这一税收主体和博弈主体而言，这种动态博弈能够在反复的“税收政策—对策—修改政策”的循环周期中促进博弈规则的演变，推动着税收法制建设，提高税收征管主体的税收征管和国家的税法规制水平。

在税收立法方面，税收筹划有利于完善税制，促进税法质量的提高。企业税收筹划既是纳税人对国家税法及国家税收政策的对策行为，同时也是对国家税收政策导向的正确性、有效性和国家现行税法完善性的检验。国家可以利用税务筹划行为所反馈的信息，特别是通过税收筹划的方案发现并改良已有税法的不完备之处，对现行税法和税收政策进行修订和完善。立法机关加强税收筹划的实践研究，有利于立法机关顺应不同时期国家经济发展对税收和宏观财政政策的调整，及时检查税法对税收筹划规制的适度性，不断完善税收法律制度，准确划定税收筹划的法律边界。因此，税收筹划的过程实质上是辅助国家税法完善的过程，做到对税收筹划规制的适时、适度，从而使我国税收法律制度建设的质量和水平在实践中螺旋上升。

在税法执行方面，鉴于税收筹划体现了不同税收主体之间动态博弈的复杂运动，税收筹划行为的多样性以及税收筹划方案的复杂性，对征管机关的执法能力形成挑战。特别是大量的以合法税收筹划的名义逃税、偷税、漏税等税收违法行为和事实，为税收征管机关及其工作人员提供了鲜活的研究材料。对税收筹划的有效监管，有利于税收征管执法机关及其工作人员，在识别具体的税收筹划行为的合法性和正当性的过程中，提高税务执法的职业水准，提升税收征管的实际能力，确保税收行政机关及其工作人员正确代表国家征税，行使税收权力，维护国家税收权利，同时实现国家对纳税人权利的保护。在税法遵守方面，企业进行税收筹划的初衷是为了少缴、缓缴税，通过税收筹划实现其税收利益，但这一目标的实现必须通过符合税法的形式来完成。这就要求企业必须在其经济业务发生前，要深入研究税法精神，熟悉税收法律制度和具体的规范，准确把握从事的业务有哪些环节，它们将涉及我国现行的哪些税种，这些税种有哪些优惠和鼓励政策，掌握以上情况后，纳税人才能充分运用税法，合理安排企业的经济活动，达到节税目的。因此，税收筹划在一定期程度上可以加快普及税法，强化纳税意识，提高企业的税法意识和遵从税法的自觉性，这在税收法治发展的初级阶段尤为重要。

六、税收政策之变易与税收筹划正当性之承认

政策是法律制度赖以生成和施行的重要基础，税法学的研究十分关注税收政策的变易及其对税收法律和税收征管实践的影响。就税收筹划而言，它的正当性是一个相对的、具体的概念，在不同的国家和地区，或者在特定国家的不同经济社会发展阶段，税收筹划的正当性会得到不同程度的认可，并在法律制度中得以体现，从而影响企业税收筹划的发展水准。税收政策的变化、选择和实施主要受制于政府和税收行政机关的态度，而政府和税收行政机关对税收筹划正当性的认可程度，则源于对其经济性和合法性的肯定或否认。在中国，政府对企业税收筹划的态度经历了一个曲折的进程。早些时候，尽管学界已经开始研究和著述税收筹划问题，但是政府和企业都尽量回避税收筹划这一话题，其原因是税收筹划的直接结果对政府聚集财政收入不利，而且由于税收筹划正当性问题的规定缺失，所谓合法与非合法难以界定，很容易形成避税，甚至偷税漏税等不法行为，因而长期以来政府对待税收筹划既不支持也不反对，低调处理。2000年初，国家税务总局用以宣传税收政策，指导各地税收征管实务的机关报———《中国税务报》创办了《税收筹划》专刊，并配发了题为《为税收筹划堂而皇之叫好》的短评。几年来，该专刊发表大量文章，介绍税收筹划的基本理论和实践做法，分析税收政策，引导企业合法正当地利用税收优惠政策。这是政府对企业开展税收筹划的政策导向，体现了政府对税收筹划的概括性肯定、许可和鼓励，也标志着企业税收筹划在税法法理、税法制度和经济上的正当性得到了公开承认。还要看到，在税收筹划发展的整个进程中，随着税收政策的阶段性和区域性调整，政府对于税收筹划的认可态度、规制程度将会随之发生变化，并适时在税法制度中得以体现。

注释：

本文原标题为《企业税收筹划正当性的税法学简析》

[1]参见张守文：《经济法理论的重构》，北京大学出版社2004年版，第298页。

[2]税收筹划不同于税收逃避，后者往往利用私法和税法的冲突，或者利用税法的漏洞，滥用私法自治权利，规避国家税收。有的学者认为，节税是合理利用私法交易形式，符合税法立法的意图，属于法律所鼓励或许可的行为。参见刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第154页。

[3]参见张守文：《财税法疏议》，北京大学出版社2005年版，第46页。

[4]美国的汉德法官曾指出：人们通过安排自己的活动来达到降低税负的目的，是无可厚非的。英国议员汤姆林认为，任何人都有权安排自己的事业，以依法获得少缴税款的待遇，不能强迫他多缴税。参见张守文：《财税法疏议》，北京大学出版社2005年版，第233页；唐腾翔、唐向：《税收筹划》，中国财政经济出版社1994年版，第13—14页。

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关键词财务管理企业税收筹划目标

企业税收筹划是企业在税法及相关法律允许的范围内，通过对经营中各环节（投资、会计核算、筹资、经营和组织形式等）事项进行事前筹划，在众多的纳税方案中，选择整体税收负担最低、整体税后利润最大化的方案，最终使企业获取最大经济利益，以达到企业整体利益最大化目的的经济行为。它是社会经济发展到一定水平、一定规模的产物。它有利于企业资本和资源的优化配置，促使产业、产品结构合理布局，从而有利企业进一步发展，国家税收也将同步增长。企业税务筹划是一项合法合理行为，在为企业带来节税利益的同时，也有利于国家通过税收优惠实行经济调控目标的实现，更有利于培养企业的纳税意识，促进依法治税。

1充分认识税收筹划对企业的积极作用

第一，税收筹划是实现企业财务经营目标的有效途径，是企业追求效益最大化的需要。在税收筹划过程中，企业通过了解相关的税收政策法规，结合企业实际，进行认真研究、精心筹划，从中选出既不违犯税法又确保企业利润最大化的最佳方案。现在不少企业通过税收筹划，利用税收优惠政策，减少税收成本。

第二，税收筹划有利于提高企业经营管理水平，是完善现代企业制度的重要手段。资金、成本（费用）、利润是企业经营管理和会计管理的三大要素，税收筹划就是为了实现资金、成本（费用）、利润的最优效果，从而提高企业的经营管理水平。企业进行税收筹划离不开会计，会计人员既要熟知会计法、会计准则、会计制度，也要熟知现行税法。企业设账、记账要考虑税法的要求，当会计处理方法与税法的要求不一致或允许进行会计政策、会计方法的选择时，财务会计与税务会计可以分离，正确进行纳税调整，正确计税，正确编报财务报告，并进行纳税申报。不断完善的企业会计、财务制度，最终将为现代企业制度的建立奠定制度基础。

第三，税收筹划可以增强企业纳税意识，减少违法行为，树立企业良好的社会形象。社会经济发展到一定水平、一定规模，企业开始重视税收筹划，税收筹划与纳税意识的增强一般具有客观一致性和同步性的关系。其一，税收筹划是企业纳税意识提高到一定阶段的表现，是与经济体制改革发展到一定水平相适应的。其二，企业纳税意识增强与企业进行税收筹划具有共同的要求，即合乎税法规定或不违反税法规定，企业税收筹划所安排的经济行为必须合乎税法条文和立法意图或不违反税法规定，而依法纳税更是企业纳税意识强的题中应有之意。其三，依法设立完整、规范的财务会计账证表和正确进行会计处理是企业进行税收筹划的基本前提；会计账证表健全、规范，其节税的弹性一般应该会更大，也为以后提高税收筹划效果提供依据。

第四，税收筹划有利于促进企业决策的科学化。完善的税收筹划是企业经营决策的重要组成部分。企业经营决策无非是决定企业经营中的“六个W”，即What（做什么），Why（为什么做），When（什么时候做），Where（在什么地方做），Who（谁来做），How（怎样来做）。这六大元素无一例外的与一定的税收政策相关。企业经营决策者在决定这六大元素时，将税收作为一个重要条件，根据政府制定的有关税法及其他相关法规设定若干方案，进行精心比较后择优抉择，就会收到同样的投入赚取更多利益的效果。

第五，税收筹划有利于降低企业经营成本，提高企业市场竞争能力。税收筹划对节约税收支出与降低产品成本具有同等意义及经济价值。对于纳税企业来说，税收的无偿性决定了其税款的支出是企业资金流的净流出，没有与之直接可以配比的收入项目。因此，搞好企业税收筹划，节约税收支付等于直接增加企业的净收益，这与加强企业内部管理、降低产品成本目标是完全一致的。另外，随着我国对外开放领域的日益扩大，来我国投资的外企日益增多，与此同时，中资企业也纷纷走出国门进行投资、经营，参与国际竞争。由于国家间的经济制度，如税收制度，都不可能完全一致，国际间的差别、倾斜的经济和税收政策为企业税收筹划提供了十分广阔的国际空间，企业在国际市场的竞争力也得到进一步加强。

2正确设计企业税收筹划的目标

税收筹划的目标决定了税收筹划的范围和方向，也是判断税收筹划成功与否的标准，是税收筹划应当解决的关键问题。不同的税收筹划目标会导致不同的筹划结果。

目前，在税收筹划目标的定位上主要存在两个问题：一个是目标定位范围过窄，另一个是目标定位范围太宽。这两种目标的定位都不利于税收筹划事业的发展，会导致税收筹划实践的混乱。从我国的国情出发，需要全面确定税收筹划目标的范围，即不能过于狭窄，也不能无限制扩大范围。笔者认为税收筹划的目标应该是一个包括多方面的综合性的目标体系，应该由直接目标（基础目标或短期目标）、中间目标（中介目标）和最终目标（长期目标或根本目标）组成。

2.1直接目标是减轻税收负担，实现税收利益最大化

纳税人对直接减轻税收负担的追求，是税收筹划产生的最初原因。毫无疑问，直接减轻税收负担也就是税收筹划所要实现的直接目标。

第一，降低企业涉税风险，不损害企业的整体经济利益。降低企业的涉税风险，对企业来说是相当重要的，因为企业一旦遭遇涉税风险，不管政府怎么处置，对企业自身的市场信誉、形象以至长远利益而言，都将会产生极大的损害。这种损害无论是有形抑或是无形的，是现实的还是潜在的，都不只是损害了政府的税收利益，更严重的是会危及企业的生存和发展，损害整个企业的经济发展。

第二，直接减轻企业的税收负担。直接减轻自身税收负担包括两层含义：一是绝对地减少企业的应纳税款数额；其二则是相对减少企业的应纳税款数额，在税收筹划中往往采用第二层含义。即使从绝对数额上看，纳税人的当年应纳税款数额比上年有所增加，只要其应纳税额与生产经营规模的比率有所降低，因此说该项筹划是成功的。

第三，实现税收利益最大化。通过实行纳税最小化、纳税最迟化、降低税收成本等来实现税收利益最大化。纳税最小化不是逃税，而是在遵守税法的前提下，在税法允许的范围内，通过合理安排，选择低税负方案，从而减轻税负。纳税最小化不能仅看个别税负的高低，它必须是企业的整体税负最低。纳税最迟化不是欠税，而是在税法允许的范围内，尽量推迟缴纳税款。虽然这笔税款迟早要缴纳的，但现在无偿占用这笔资金，就相当于从财政部门获得了一笔无息贷款，获取资金的时间价值。与此同时，税收筹划是有成本的，只有在税收筹划的收益大于税收筹划的成本时，税收筹划才是可取的，税收筹划也才有存在的意义。2.2中间目标是实现企业总体经济利益的最大化

税收筹划作为企业财务管理活动的重要部分，其目标不能仅仅局限于实现企业整体实际税负率最低和税收利益的最大化，而必须符合企业财务管理的目标，实现企业总体经济收益的最大化。如果纳税人从事经济活动的最终目的仅定位在少缴税款上，那么该纳税人最好不从事任何经济活动，因为这样其应负担的税款数额就会很少，甚至没有。获取最大的经济收益既然是纳税人从事经济活动的最终目的，那么提高企业的经济效益就理所当然应该是税收筹划目标体系中不可或缺的元素之一。

在一般情况下，减轻税收负担能增加企业的现金流量，从而有利于实现税收利益最大化目标。但这并不是绝对的，在某些情况下，单纯为了减轻税收负担，可能会对企业的生产经营活动产生不利影响，从而导致企业整体现金流量下降和企业价值降低。

2.3最终目标是实现企业整体利益的最大化

实现企业整体利益最大化这个目标包含两层含义：第一，企业总体经济利益最大化。第二是企业的社会利益最大化。企业的整体利益既包括通过减轻税负直接获得的经济利益，又包括通过树立诚信品牌间接获得的有利于企业发展的环境和机遇。只有两者兼得，企业的税收筹划才能称得上达到了理想目的。

因此，税收筹划的目标应该是以减少或降低企业的税收负担，提高企业的税收利益为直接目标和手段，以此达到企业经济利益最大化进而最终实现企业整体利益最大化的根本目标。减轻税收负担，获得税收利益是税务筹划最直接的动机，也是税务筹划之所以兴起与发展的根本原因，但不可能是税务筹划目的的全部。如何减少纳税负担实质上是一项系统工程，应该在相关法律制度、市场需要和经营管理、长远规划等各方面综合平衡，在纳税风险最低、纳税成本最小的前提下降低纳税负担，通过实现企业整体经济利益最大化而最终实现企业整体利益最大化。

所以说，最终目标是税收筹划的根本目标或长期目的，直接目标是实现最终目标的原动力，中间目标则是实现最终目标的直接路径目标；具体目标和中间目标必须以最终目标为前提，最终目标只有通过直接目标的选择和中间目标的运用方可得以实现。

3协调处理好企业税收筹划中的几个关系

3.1税收筹划与税收政策的关系

税收政策是国家制定的指导税收分配活动和处理各种税收分配关系的基本方针和基本准则。企业的税收筹划活动是在税收法规许可的范围内，通过对经营和财务活动的合理筹划和安排，达到减轻税收负担目的的行为。因此，企业进行税收筹划的过程实际上就是对税收政策的选择过程。企业税收筹划要充分利用政策导向，科学地提出筹划方案，在税收政策的框架下，合理地减轻企业的税负。

3.2涉税收益与非税收益的关系

企业税收筹划主要分析的是涉税利益，一般情况下对非税利益分析不够重视，而企业在经营过程中所关心的不仅仅是涉税利益，还关心非税利益。因此，税收筹划过程中要重视分析对企业有重大影响的政治利益、环境利益、规模经济利益、结构经济利益、比较经济利益、广告经济利益等非税利益，不能过分看重涉税利益而忽视重要的非税利益。这就要求财务管理者在评估筹划方案时要引进资金时间价值等观念，把不同的纳税方案、同一纳税方案中不同时期的税收负担折算成现值来比较，同时注意其他非税因素的影响。

3.3企业发展战略与税收筹划的关系

企业经营发展战略是首要的，税收筹划是为之服务的。当企业决定是否进入某个市场时，考虑最多的是该市场发展的潜力，而不是税收筹划。例如当外商考虑是否到中国投资时，看重的是广大的消费市场和良好的市场发展前景，而不是中国的税收优惠政策。尽管税收优惠政策能给投资者提供一个良好的经营条件，但投资者有时为了开拓某个市场，是很少考虑税收成本的。因为税收只是影响企业经营成本的因素之一，特别是关系企业未来的长远发展战略时，税收筹划应该服务于企业经营的发展战略，只有这样才能使税收筹划的终极目标得以实现，否则会因为考虑短期的税收负担，而错失了企业发展的良机，从而导致企业整体利益最大化目标难以实现，这样的税负最轻也就失去了价值，这样的筹划也就无存在的必要。

3.4整体利益和局部利益的关系

企业税收筹划中要协调的局部和总体的利益关系包括两方面：一是注意兼顾纳税单位内部局部与整体的利益。对局部有利但对整体不利的税收筹划要摈弃或慎用，对局部和整体都有利的税收筹划要多用，对局部有大利但对整体无害或对整体有大利但对局部有小害的税收筹划要择机使用。二是注意兼顾国家与企业的利益。对企业有利但对国家和社会发展有害的税收筹划原则上要摈弃，对国家和企业自身都有利的税收筹划要多用。

3.5企业与税务机关的关系

筹划的目的在于付诸实施，再好的筹划不能操作，那都是一纸空文。由于各地具体的税收征管方式有所不同，税收执法部门拥有较大的自由裁量权。这就要求筹划前、中、后的全过程不能脱离与税务主管部门的沟通与协调，征得税务部门的理解和支持。这样做的优点有两方面：一是便于筹划的完善。比如有些政策存在模糊性条款，通过及时沟通可以修改筹划不妥之处。二是便于实施。征得税务部门的同意，也就取得了他们的支持和理解，筹划成功率自然就高。能否得到当地主管税务部门的认可，也是税收筹划方案能否顺利实施的一个重要环节。实践证明，如果不能主动适应主管税务机关的管理特点，或者税收筹划方案不能得到当地主管税务部门的认可，就难以达到预期的效果，会失去其应有的收益。因此，加强与当地税务机关的联系，处理好与税务机关的关系，充分了解当地税务征管的特点和具体要求，及时获取相关信息，也是规避和防范税收筹划风险的必要手段。

参考文献

1贺飞跃.税收筹划理论与实务［M］.成都：西南财经大学出版社，2006

2王兆高.浅论税收筹划的性质［J］.经济师，2005（2）

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美国知名大法官汉德曾说过：“法院一再声称，人们安排自己的活动以达到低税负的目的，是无可指责的。每个人都可以这么做，不管他是富翁，还是穷光蛋。”这种观念，正逐渐被中国政府和企业所接受。作为实现低税负的一项专业活动，税收筹划受到社会各界的广泛关注。关于税收筹划，有众多的理论问题需要探讨，本文从宏观角度探讨以下五个主要问题：一、税收筹划的概念与特征；二、税收筹划的前提；三、税收筹划应遵循的基本原则；四、税收筹划与偷、避税的关系；五、税收筹划不慎可能承担的法律责任。

一、税收筹划的概念与特征

（一）税收筹划的概念

税收筹划是纳税人在法律许可的范围内，根据政府的税收政策导向，通过经营活动的事先筹划或安排进行纳税方案的优化选择，以尽可能地减轻税收负担，获得税收利益的合法行为。由于税收筹划在客观上可以降低税收负担，因此，税收筹划又被称为“节税”。举一个简单的例子：企业要走出国门，进行跨国投资，在哪个国家办企业，就应了解哪个国家的税收政策，以决定是办分公司还是子公司。如果这个国家税率较低，就可以设立子公司；如果税率较高，则可以考虑办分公司，这就是税收方案的选择问题，实际上就是一项税收筹划活动。在西方的大公司里，一般都设有税收筹划的专门机构，它的税收筹划人员每年可以给公司节约一笔数额可观的资金。目前，税收筹划在发达国家已成为令人羡慕的职业，在会计师事务所、律师事务所有专门人员从事这项工作。在我国，税收筹划还是一个新鲜事物，但同时也蕴藏着重要的商机。可以预见，在未来的二十年里，税收筹划将逐渐成为中国的一项“朝阳产业”。

（二）税收筹划的特征

从税收筹划的产生及其定义来看，税收筹划有以下五个主要特征：

第一，合法性。税收筹划是根据现行法律、法规的规定进行的选择行为，是完全合法的。不仅是合法的，在很多情况下，税收筹划的结果也是国家税收政策所希望的行为。我们要在法律许可的范围内进行税收筹划，而不能通过违法活动来减轻税负。

第二，选择性。企业经营、投资和理财活动是多方面的，如针对某项经济行为税法有两种以上的规定可选择时，或者完成某项经济活动有两种以上方案供选用时，就存在税收筹划的可能。通常，税收筹划是在若干方案中选择税负最轻或整体效益最大的方案。例如，企业对于存货的计价，有先进先出法、后进先出法、零售价法等，企业应对物价因素、税法规定进行综合考虑、权衡，以确定最佳纳税效果。

第三，筹划性。税负对于企业来说是可以控制的，在应税义务发生之前，企业可以通过事先的筹划安排，如利用税收优惠规定等，适当调整收入和支出，对应纳税额进行控制。从税收法律主义的角度来讲，税收要素是由法律明确规定的，因此，从理论上讲，应该纳多少税似乎也应当是法律所明确规定的。但法律所规定的仅仅是税收要素，即纳税主体、征税对象、税基、税率、税收减免等，而无法规定纳税人的应税所得，也就是说，法律无法规定纳税人的税基的具体数额，这样就给纳税人通过适当安排自己的经营活动来减少税基提供了可能。由于纳税人所筹划的仅仅是应税事实行为，并没有涉及法律规定的税收要素，因此，税收筹划与税收法律主义是不矛盾的。

第四，目的性。企业进行税收筹划的目的，就是要在法律允许的范围内最大限度地减轻税收负担，降低税收成本，从而增加资本总体收益。具体可分为两层：一是要选择低税负，低税负就意味着低成本，高资本回收率；二是推迟纳税时间，取得迟延纳税的收益。这里要注意的是，不能仅仅考虑某一个税种，而要从企业的总体税负考虑，否则就可能出现在某一个税种上减轻了负担，而在另外一个税种上增加了负担，总体上没有获得任何税收利益，甚至还加重了企业税收负担的情况。因此，从整体角度进行税收筹划是非常必要的。

第五，机率性。税收筹划是一种事先安排，涉及较多的不确定性因素，其成功率并非百分之百；同时，税收筹划的经济效益也是一个预估的范围，不是绝对数字。因此，企业在进行税收筹划时应尽量选择成功概率较大的方案。从地域范围来划分，税收筹划可以分为国内税收筹划和国际税收筹划。国内筹划是针对本国税法进行的，主要考虑的因素有税种的差别、税收优惠政策、成本费用的列支等。国际税收筹划则要考虑不同国家、国际组织的税法规定，相关国家的税收协定等。中国企业和美国企业之间进行贸易，就要熟悉美国的税法规定，如美国的网上交易实行零税率，如果我们不了解，就无法据此进行税收筹划活动。在实务中，我们还应关心一些法律前沿和技术前沿问题，以更好地设计企业的税收筹划活动。

二、税收筹划的前提

税收筹划并不是在任何条件和环境下都可以进行的。我国在很长一段时间内没有税收筹划，就是因为尚不具备税收筹划的条件。然而，随着税收法治的逐步完善以及对纳税人权利保护的不断增强，我国已初步具备了税收筹划的条件。

（一）税收法治的完善

税收法治是实现了税收法律主义以及依法治税的一种状态。税收法治完善的基本前提是税收立法的完善。这是因为税收筹划是在法律所允许的范围内进行的，如果没有完备的法律，则一方面无法确定自己所进行的筹划是否属于法律所允许的范围，另一方面，纳税人往往通过钻法律的漏洞来达到减轻税收负担的目的，而没有必要耗费人力、物力进行税收筹划。

（二）纳税人权利的保护

纳税人权利保护也是税收筹划的前提，因为税收筹划本身就是纳税人的基本权利——税负从轻权的体现。税收是国家依据法律的规定对具备法定税收要素的人所作的强制征收，税收不是捐款，纳税人没有缴纳多于法律所规定的纳税义务的必要。纳税人在法律所允许的范围内选择税负最轻的行为是纳税人的基本权利，也是自由法治国中“法不禁止即可为”原则的基本要求。如果对纳税人权利都不承认或者不予重视，那么作为纳税人权利之一的税收筹划权当然也得不到保障。世界税收筹划比较发达的国家都是纳税人权利保护比较完备的国家，而纳税人权利保护比较完备的国家也都是税收筹划比较发达的国家。

我国的税收筹划之所以姗姗来迟，其中一个很重要的原因就是不重视纳税人权利保护。税收筹划作为纳税人的一项基本权利，应当得到法律的保护，得到整个社会的鼓励与支持。应当看到，我国纳税人权利保护的水平在不断提高，因此，税收筹划也必将在纳税人行使自己权利的过程中不断发展壮大。

三、税收筹划应遵循的基本原则

税收筹划是一项经济价值巨大、技术层次较高的业务。开展税收筹划工作，政府与企业均能从中受益。对企业而言，有可能实现税后利润最大化；对政府来讲，则有助于体现税收法律及政策的导向功能，促进税收法律法规的完善。

尽管税收筹划是一项技术性很强的综合工作，但在筹划过程中，还应遵循一些基本的原则。

1.账证完整原则。完整的账簿凭证，是税收筹划是否合法的重要依据。如果企业账簿凭证不完整，甚至故意隐藏或销毁账簿凭证，就有可能演变为偷税行为。因此，保证账证完整，是税收筹划的最基本原则。

2.综合衡量原则。企业税收筹划要从整体税负来考虑：应同时衡量“节税”与“增收”的综合效果。税收筹划的本意在于企业在生产经营过程中把税收成本作为一项重要的成本予以考虑，而不是一味强调降低企业税收负担，不考虑因此有可能导致的企业其他成本的增加。因此，如果某项方案降低了税收负担，但增加了其他的成本，比如工资成本、原材料成本或基本建设成本等，则这种方案就不一定是最理想的方案。

3.所得归属原则。企业应对应税所得实现的时间、来源、归属种类以及所得的认定等作出适当合理的安排，以达到减轻所得税税负的目的。税法对于不同时间实现的所得、不同来源的所得、不同性质的所得所征收的税收往往是不同的，因此，如果企业能在法律所允许的范围内适当进行所得的安排，就有可能实现降低所得税负担的目标。

4.充分计列原则。凡税法规定可列支的费用、损失及扣除项目应充分列扣。充分列扣一般有四种途径：一是适当缩短以后年度必须分摊的费用的期限，如可对某些设备采用加速折旧法，缩短无形资本摊销期限；二是以公允的会计方法增加损失或费用，如在通货膨胀较严重时期，可对原材料的成本采用后进先出法计价；三是改变支出方式以增加列支损失和费用；四是增加或避免漏列可列支扣除项目。充分计列原则所减轻的主要是企业所得税税负，因为企业所得税是对净所得征税，充分计列了各种费用、损失和扣除项目就相应降低了应税所得和企业所得税，也就达到了税收筹划的目的。当然，这里所谓的“充分”是指在法律所允许的限度内，而并不是说企业可以任意地“充分”，否则就可能演变为违法避税或者偷税。

5.利用优惠原则。利用各种税收优惠政策和减免规定进行税收筹划，所达到的节税效果很好，而且风险很小，甚至没有什么风险。因为税收优惠政策都是国家所鼓励的行为，是符合国家税收政策的，因此，其合法性没有问题。比如，现在开发中西部地区有税收优惠，企业可以把一部分产业转移到中西部地区，以利用税收优惠，获得税收收益。

6.优化投资结构原则。企业投资资金来源于负债和所有者权益两部分。税法对负债的利息支出采用从税前利润中扣除的办法，而对股息支出则采用税后利润中扣除的办法。因此，合理地组合负债和所有者权益资金在投资中的结构，可以降低企业税负，最大限度地提高投资收益。

7.选择机构设置原则。不同性质的机构，由于纳税义务的不同，税负轻重也不同。税收筹划要考虑企业组织形态。如母子公司分别是纳税主体，分公司要缴纳20%预提所得税，子公司所得税率为33%.企业拟在某地投资，是设立总公司还是分公司，是母公司还是子公司，需要慎重考虑。

8.选择经营方式原则。经营方式不同，适用税率也不一样。因此，企业可灵活选择批发、零售、代销、自营、租赁等不同的经营方式，以降低税负。

以上基本原则需要在税收筹划的过程中综合考虑、综合运用，而不能只关注某一个或某几个原则，而忽略了其他原则，否则就可能顾此失彼，最终达不到税收筹划的目的。另外必须强调的是，以上基本原则都必须在法律所允许的限度内，或者说合法原则是最初的原则也是最后的原则。

四、税收筹划与偷、避税的关系

（一）税收筹划与偷税的关系

税收筹划与偷税存在本质的区别：前者是合法的，后者是违法的。偷税是有意采取欺骗手段违反税法来逃避应缴税款，采取的手段有伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或不列、少列收入等，这种行为违背了税收法律主义，是税法所禁止的行为，偷税者应承担相应的法律责任。而税收筹划是在法律所许可的范围内，对多种纳税方案（其中任何一个方案都是法律允许的，起码是法律没有明确禁止的）进行比较，按税负最轻择优选择，不仅符合纳税人的利益，也体现了政府的政策意图，是税法所鼓励与保障的。

（二）税收筹划与避税的关系

税收筹划与避税的关系则复杂一些。我们认为，避税和税收筹划两者的关系是一种属种关系，即避税包括税收筹划。避税可以分为合法避税和非合法避税两类。合法避税是指符合政府税收立法意图，以合法的方式比较决策，避重就轻，减少其纳税义务的行为。判断避税是否合法的依据就在于政府是否承认纳税人有权对自己的纳税义务、纳税地点进行选择。合法避税就是税收筹划。非合法避税就是指偷税、骗税等违法行为，是不合法的。因此，避税包括了税收筹划。

五、税收筹划不慎可能承担的法律责任

税收筹划是一种事先安排，其涉及许多不确定因素，这使得税收筹划具有一定的风险。筹划者如有不慎，就会使筹划活动由合法走向非法，从而演变为偷税、漏税、欠税及骗税行为，并要承担法律责任。根据非法税收筹划行为的性质及后果，违法者应承担的法律责任可分为刑事责任和行政责任。

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一、税收筹划的概念及内涵

对于税收筹划，国际上尚无统一，权威的定义。不过，以下几种解释颇具代表性：

荷兰国际财政文献局（ibfd）。在其编著的《国际税收辞汇》中下的定义是“税收筹划是指纳税人通过经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。”[1]

印度税务专家nj雅萨斯威在《个人投资和税收筹划》一书中称“税收筹划是纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切优惠，从而获得最大的税收利益”。[2]

美国南加州大学的wb梅格斯博土在与rf梅格斯合著的，已发行多版的《会计学》中写道“人们合理又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳可能最低的税收，他们使用的方法可称之为税收筹划……少交税和递延交纳税收是税收筹划的目标所在”。另外他还说“在纳税发生之前，有系统地对企业经营或投资行为作出事先安排，以达到尽量地少缴所得税，这个过程就是税收筹划”。[3]

综合以上几种意见可以看出，尽管人们对税收筹划具体含义的认识不尽相同，但是都认可了税收筹划具有三个共同特性：第一，税收筹划的前提是遵守或者说至少不违反现行税收法律规范，如梅格斯博士在其定义中使用“合理而又合法”进行描述；第二，税收筹划的目的十分明确，就是“交纳最低的税收”，或者“获得最大的税收利益”；第三，税收筹划具有事前筹划性，它通过对公司经营活动或个人事务的事先规划和安排，达到减轻税负的目的。

当然，对税收筹划仅做以上理解还远远不够。实际上，要把握税收筹划的内涵，就必须弄清楚税收筹划和与其具有同样目的性的偷税、避税、节税等几个相关概念的区别和联系。

偷税，即逃税（tax evasion）或称税收欺诈（taxfraud），国际财政文献局《国际税收辞汇》上的解释为“偷税一词指的是以非法手段（unlawful means）逃避税收负担，即纳税人缴纳的税少于他按规定应纳的税收。偷税可能采取匿报应税所得或应税交易项目，不提供纳税申报，伪造交易事项，或者采取欺诈手段假报正确的数额”。[4]从上述定义可以看出，“偷税”的基本特征有两个；一是非法性，即偷税是一种违法行为；二是欺诈性，也就是说，偷税的手段往往是不正当的。这与税收筹划完全不同。税收筹划是通过事前安排避免应税行为的发生，其本身不具有欺诈性。而偷税却是在应税行为发生以后，纳税人未如实履行支付税款的义务，偷税属于欺诈行为。

避税（tax avoidance）与税收筹划关系密切。联合国税收专家小组对避税的解释是“避税相对而言是一个比较不明确的概念，很难利用人们所普遍接受的措辞对它作出定义。但是，一般地说，避税可以认为是纳税人采取利用某种法律上的漏洞或含糊之处的方式来安排自己的事务，以减少其本应承担的纳税数额，虽然避税行为可能被认为是不道德的，但避税使用的方式是合法的，而且不具有欺诈性质”。[5]从这个解释中，我们可以看出避税具有和税收筹划相似的特征；即合法性（避税的方式是合法的，至少在形式上是合法的，“而且不具有欺诈性质”）；事前筹划性（避税是在应税义务发生以前事先安排自己的事务）和目的性（减轻税收负担或延迟纳税）。

对避税和税收筹划两者之间的关系，有些学者试图从是否符合立法精神来进行区分。他们认为税收筹划与政府立法意图一致，而避税则与政府立法意图相悖，二者之间是并列关系，不存在交叉。对此，笔者并不认同，原因有三：

首先，也是最重要的一点，税收筹划和避税具有共同的特征，虽然其表述形式有所差别，但经济实质相同，都是纳税人为减轻税负而进行的事前筹划行为，都没有违背现行税收法律法规。

其次，避税和税收筹划其实是一个问题的两个方面，正如一枚硬币有正反两面一样。避税指向的行为就是税收筹划行为。只不过税收筹划是从纳税人角度进行的界定；侧重点在于减轻税收负担，而避税则是从政府角度定义，侧重点在于回避纳税义务。由于征纳双方立场不同，纳税人从个体利益最大化出发，在降低税收成本（包括税收负担和违法造成的税收处罚）而进行筹划的过程中会尽量利用现行税法，当然不排斥钻法律漏洞；而税务当局为保证国家财政收入，贯彻立法精神，必然反对纳税人避税筹划的行为。但这种反对仅限于道义上的谴责。只要没有通过法定程序完善税法，就不能禁止纳税人在利益驱动下开展此类活动。因此可以说，对税收筹划和避税的严格区分，仅仅是体现了一方当事人即政府的意志。如果考虑另一方当事人，则这种区分不仅变得毫无意义，反而会限制税收筹划的开展。

再次，假使我们在理论上可以将二者区分开来，在实际中也难以操作。大量事实告诉我们由于避税和税收筹划之间界限相当模糊，对于一项节约税收计划中是否有避税因素，不同的人往往有不同的看法。税务当局总是倾向于认定存在避税，而纳税人则极力反驳。结果常常是众说纷纭、莫衷一是。

综上所述，笔者认为，税收筹划应理解为纳税人在法律框架内开展的一切旨在节约税收的计划，而避税则应理解为政府对纳税人税收筹划的进一步划分。避税是税收筹划的一个子集，是其中不符合立法精神的行为，是政府下一步完善税法的重点。只不过由于避税具有相当大的风险，它所利用的税法漏洞可能在近期税法修订中得以修补，从而使其由合法行为变为违法行为。因此，避税不是税收筹划的首选。如果通过其他手段也可以达到目的的话，纳税人不应当选择避税。

节税（tax saving），亦称税收节减，是指以遵循税收法规和政策的合法方式少交纳税收的合理行为。所谓的合理行为是指符合法律精神的行为。[6]多数人认为，节税与避税的区别在于节税符合政府的法律意图和政策导向，是应当鼓励的一种税收行为，而避税相反。节税的目的是为了减轻纳税人的税收负担。其实现途径是利用税法中的优惠政策和减免税政策。由于节税与税收筹划特征相同，因此有些人就把税收筹划狭义地理解为节税。目前国内学者多持这种看法。鉴于上文对税收筹划与避税关系的分析，我们认为节税也只是税收筹划的一个子集。

通过对以上与税收筹划相关的概念阐述，我们认识到，税收筹划的内涵，实际上就是纳税人在现行税收法律法规的框架内，通过对经营活动或个人事务的事前安排，实现减轻纳税义务目的的行为。如果从政府的角度来看纳税人的税收筹划，可以将其分为节税与避税。

二、各国立法对税收筹划的评价

税收的存在给市场经济造成了某种程度的扭曲。为减少这一影响，必须根据纳税人的纳税能力确定其纳税地位。不同的纳税地位对应不同的纳税义务。因为税收筹划的本质是纳税人通过特定的安排使其纳税地位最低，所以对税收筹划行为法律界定的关键问题，在于明确可能的纳税义务人有没有权利选择自己的纳税地位。节税因其与政府立法精神一致而受到各国政府的一致赞同，因此争论的焦点就集中在如何看待避税。

世界各国立法对避税的态度大致可分为三种，即肯定评价、否定评价和未作评价。

英国、美国、德国、阿根廷、巴西、日本、墨西哥、挪威等国认可纳税人拥有进行税收筹划（包括避税）的权利。1935年，英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公案”指出“任何一个人都有权安排自己的事业，依据法律这样做可以少缴税。为了保证从这些安排中得到利益……不能强迫他多交税。”[7]汤姆林爵士的观点赢得了法律界的普遍认可。此后，许多国家在税收判例中都援引这一原则。正如1947年，美国著名法官汉德说的那样“法院一直认为，人们安排自己的活动以达到低税负的目的，是无可指责的，每个人都可以这样做，不论他是富翁，还是穷光蛋。而且这样做是完全正当的，因为他无须超过法律的规定来承担国家税收；税收是强制课征的，而不是靠自愿捐献的。以道德的名义要求税收，不过是奢谈空论而已。”[8]美国大法官gsuthorland也曾郑重宣告“纳税人以法律许可的手段减少应纳税额，甚至避免纳税，是他们的合法权利，这一点不容怀疑。”[9]不过，尽管税收筹划的合法性在这些国家得到了法律的认可；却并不意味着政府会对一切税收筹划行为听之任之。事实上，各国政府在承认税收筹划整体合法的前提下，往往针对一些频繁发生且危害严重的避税行为制定专门的反避税法规，如转让定价税制、避税港税制等等。通过反避税法规的不断完善，这些国家实际上已经大大缩小了利用避税方式来进行筹划的空间，从而在一定程度上确保了国家法律意图的实现。

少数国家认为避税行为是非法的。如澳大利亚，通常将避税和偷税等同。该国《所得税征收法》第231条规定“通过恶意的行为，通过不履行或疏忽纳税义务，通过欺诈或诡计”来避免纳税，均属违法行为。1980年颁布的《制止违反税法法案》又进一步规定，妨碍公司或受托人交纳所得税、销售税的行为，或唆使、协助、商议或介绍上述行为者，均属违法。[10]在这些国家，任何使法律意图落空的做法都被视为触犯法律。他们否认避税的具体理由是，如果避税合法，那么税收的公平原则将被破坏。澳大利亚政府对避税非法的认定，尤其是将其与偷税并列的作法，受到了许多学者的质疑。

有些国家立法中并没有明确说明避税是否合法。如我国新颁布的《税收征收管理法》对避税或税收筹划的概念在法律上未作任何表述。国家税务总局税收科学研究所编著的《2002中国税收实务手册》认为“对于逃税可以有两种理解；一种是广义的逃税，指纳税人采用各种合法或非法手段逃避纳税义务的行为。一种是狭义的逃税，指纳税人采用非法手段少交税或不履行纳税义务的行为……通常认为，采用合法手段减轻税负或不履行纳税义务的为‘避税’，采用非法手段少交税或不履行纳税义务的为‘逃税’。”由于我国目前还没有一部税收基本法，而在宪法第56条仅规定“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”，因此税收筹划（包括避税）在法律上处于空白地带。在这种情况下，如何认定税收筹划是我们必须解决的一个问题。

三、税收筹划的法理分析

对税收筹划法律界定不明确，一直以来影响着税收筹划在国内的发展。在法律未作说明的情况下，税收筹划尤其是避税究竟应被视为合法还是违法呢？对此，国内学者有不同的看法。有些学者认为，避税具有社会危害性，虽然没有直接违法，但却违背了税法的立法意图和立法精神，因此不能视为合法；另外一些学者则坚持避税合法，因为“法无明文不为罪”。对这个问题应如何看待，让我们从税收法定主义原则说起。

税收法定主义原则是税法的一项基本原则。它最早产生于英国。1689年，英国的“权利法案”明确规定国王不经议会同意而任意征税是非法的，只有国会通过法律才能向人民征税。此后，这一原则被许多国家和地区的宪法或法律接受，成为保障人民权利的一个重要法律依据。一般认为，税收是国家凭借其政治权力，采取强制手段从企业和公民手中取得财政收入的活动。税收具有强制性、固定性和无偿性三个特征。也就是说，从个体来看，税收是财富的转移，是一种负担。作为税法当事人的政府和纳税人地位不平等，征税是国家的权利而纳税是公民的义务。在这种情况下，为了保证纳税人的财产权免遭非法侵害，避免税务机关任意执法，必须要求税收严格依法课征，这就是税收法定主义原则的实质。

税收法定主义原则的内容包括课税要素法定、课税要素明确和课税程序合法。通俗地讲，就是一切税种的开征、停征、征税范围，包括征税的程序，都必须由法律明确规定。税收法定主义原则是民主原则和法治原则等现代宪法原则在税法上的表现，是税法的最高法律原则。许多国家将这一原则作为宪法原则予以确认。我国虽然未把税收法定主义原则引入宪法，但在《税收征管法》中明确规定“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税依照法律规定执行……任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税的决定。”这实际上是对税收法定主义原则的承认与采用。另外，在近些年颁布实施的一系列实体法中，也都明确规定了各种课税要素，充分体现了对税收法定主义原则的尊重。

以税收法定主义原则为基本立足点，我们可以推出以下结论：

首先，为防止税法被滥用而导致人民财产权被侵害，对税法解释应作严格限制。原则上只能采用字面解释的方法，不得作任意扩张，也不得类推，以加重纳税人的纳税义务。也就是说，当出现“有利国库推定”和“有利纳税人推定”两种解释时，应采用“有利纳税人推定”。当税法有欠缺或存在法律漏洞时，不得采用补充解释的方法使纳税人发生新的纳税义务。税收立法的过失、欠缺与不足应由立法机关通过合法程序来解决，在法律未经修改之前，一切责任和由此造成的损失应由国家负责，不能转嫁到纳税人身上。

其次，国民只应根据税法的明确要求负担其法定的税收义务，没有法律的明确规定，国民不应承担纳税义务。由于税收法定主义原则的侧重点在于限制征税一方过度滥用税权，保护纳税人权利，它要求构成课税要素的规定应当尽量明确，避免出现歧义。因此凡规定含糊不清或没有规定的，都应从有利于纳税人的角度理解。也就是说，只要没有违背税法中明文规定的内容，纳税人无论是利用优惠规定也好，还是利用税法不完善之处也好，都是纳税人的权利，是合法的，应当受到保护。所谓“凡非法律禁止的都是允许的”反映在税法领域就是税收法定主义原则。据此，我们可以认为法律不禁止的一切行为均为合法行为。避税即属此列。

再次，虽然税收筹划行为，主要是避税行为会带来一定的社会危害，但国家不能超越法律规定以道德名义要求纳税人承担纳税义务。税收法定主义原则要求在税收征纳过程中应避免道德判断。因为道德标准不是法律标准。道德规范不能等同于法律。道德标准是人民长期以来形成的一种观念，属于意识形态。而法律是立法机关的明文规定。虽然法律在制定过程中会受到道德标准的影响，但是法律一旦形成，就与道德规范相脱离，不受道德规范左右。正因为如此，虽然违法行为通常是不道德的行为，但是不能反过来认为不道德的行为就是违法的。纳税是一种法律行为，与道德无关。虽然避税从政府角度来看可能被认为是不道德的行为，但却不能因此判断避税不合法。不仅如此，正如以色列法院断定的那样“在法律范围内，避税或许是应该受到鼓励的。”[11]

可见，在法律没有明确界定的情况下，税收筹划（包括避税）应被认定为合法行为。对税收筹划进行法律意义上的界定十分重要。这实际上是对纳税人权利的确认。税法是一种不平等的法律规范，作为一方当事人的国家享有决定性的权力，可以通过法律单方决定产生、变更、停止征纳的权利义务关系。基于税法的不平等性，强调国家必须依法征税是税收法定主义原则的核心内容。而在我国现阶段，强调税收筹划的合法性具有更为重要的意义。如果税务机关能够保障纳税人合法的筹划利益，同时加强对税收违法行为的打击力度，就会促使纳税人从偷逃税收转向税收筹划。其结果不但是纳税人税收成本（包括税收负担和违法造成的税收处罚）的降低，而且也是税收违法行为的减少和税法的不断完善。

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【关键词】企业；税收筹划；问题

我国的市场经济体系属于法治经济，每个企业都应该依法纳税，由于企业的税款支付是企业资金的净流出，不会给企业带来任何利益。所以，如何在国家法律允许的范围内，对企业的各种税金进行合理筹划，减少税负，使企业的利益最大化，税收筹划成为现代企业财务管理的一项重要内容。

1、企业税收筹划的概念

税收筹划，又称税收策划，是指在不违反或符合税法的前提下，通过对投资、经营、理财活动的事先筹划和安排，使企业税负减轻或延缓的一种有效的手段。税收筹划利用税法中提供的一切优惠，在诸多可选的纳税方案中择取最优，以期达到整体税后利润最大化。对于企业来说，要树立税收筹划意识，用合法的方式保护自己的正当权益，从而提高企业效益。从法律上讲，依法纳税是纳税人应尽的义务，而依法进行税收筹划也是纳税人应有的权力。税收筹划是纳税人生存和发展的必然选择。

2、企业税收筹划的意义

首先，税收筹划有利于促进企业依法纳税。由于企业税收筹划是在对税法和税收政策深刻理解和认识的基础上进行的，这样加强了企业的法律意识，提升了企业对国家各项法律、法规的遵从度。其次，税收筹划可以防止企业纳税人陷入税法陷阱，维护企业的合法权益。在税收法律关系中，税法具有强制性、无偿性和固定性的特征，税收机关被赋予了一定的自由裁量权，所以企业应该认真研究国家的税收政策，制定税收筹划，维护自身的经济利益，捍卫企业应享有的权利。最后，企业进行税收筹划的最终目标就是减轻企业税收负担，降低税收成本，实现企业价值最大化，从而提高企业的竞争力。在现代复杂多变的市场经济环境下，税收政策不断更新，企业税收筹划以生产经营活动为基础，充分落实国家各项税收优惠政策，通过科学的税收筹划安排，实现降本增效，提高企业利润。

3、企业税收筹划问题分析

税务筹划涉及筹资、投资、生产经营和收益分配等几个过程。在这几个过程中，企业通过合理巧妙地安排，以达到少缴税或不缴税的目的，从而实现企业整体利益最大化。经过数十年的发展，税收筹划已逐步完善，由于税收筹划经常是法律规定性的边缘操作，所以在其实施过程中仍存在着很多问题。下面对目前我国税收筹划发展过程中存在的主要问题进行分析和总结。

3.1对企业税收筹划策略的认识上存在误区

目前，税收筹划在我国没有完全一致的概念，纳税人和税务机关对税收筹划的理解不明确、不统一，甚至出现偏差。一方面，由于我国企业管理人员的自身素质和对税收认识上有局限性，导致纳税人的税收筹划意识淡薄，对税收筹划的认识存在着偏差。因为税收筹划可以减少企业缴纳的税款，所以一些人认为税收筹划就是偷税或避税，不属于合法行为。事实上，偷税或避税与税收筹划有着本质上的区别，偷税是一种违法的行为，一经发现就会受到相关部门处罚；避税则是利用税法的漏洞和缺陷钻税法的空子；税收筹划是在国家税法允许的范围内，企业进行的节税计划，具有其合理性和合法性。另一方面，税务机关对纳税人进行税收筹划的不信任，咨询、引导力度不够。税务机关单方面强调税收收人最大化的目标实现，疏于征纳双方的沟通理解。另外，由于有些人打着税收筹划的幌子进行偷税，对国家的利益造成损害。所以，税务机关对企业税收筹划存在一定的抵触情绪，也在一定程度上制约了税收筹划的发展。

3.2我国税收法制不够完善

首先，我国税收法制不完善，主要表现为我国税收征管水平不高和税务机构不健全，这些因素严重阻碍了税收筹划的发展。其次，我国颁布帮助企业合法节税许多优惠政策，许多企业享受不足。一方面是由于资格认定手续比较多，认定手续及所要求提供的相关资料比较繁琐，企业操作起来有一定的困难。另一方面，享受优惠的企业比例不高。许多符合享受条件的企业对优惠政策不了解，未及时办理相关的审批手续，也没有进行相关的税收申报，致使其错过享受税收优惠政策的机会。最后，国家偏重税务机关权力的强化而忽视了纳税人本身的权利，纳税人往往难以发挥能动性，与征税机关的良好互动关系也就难以形成。

3.3对税收筹划风险的重视远远不够

从目前我国企业的税收筹划活动来看，纳税人一般认为进行税收筹划时，过分强调减轻纳税负担，很少考虑税收筹划中可能存在的风险。税收筹划作为企业的一种经济活动，本身是有风险的。企业税收筹划是一种事先的理财行为，处在错综复杂而又不断变化、发展的政治、经济和社会现实环境中，一旦出现失误或偏差都会造成税收筹划方案的失败。同时，企业对税收筹划风险控制不重视，没有正确把握税收政策，不能透彻理解税收筹划的实质，认为少纳税甚至不纳税就是成功的税收筹划，甚至不惜采取违规手段开展“税收筹划”，使税收筹划变成不合理的避税，甚至变成不合法的偷税漏税等。所以企业一定要加强对筹划风险的重视并进行有效的风险控制。

3.4企业缺乏高素质的税收筹划专业人才

税收筹划人员的要求非常高，不仅要精通税收方面的知识和财务方面的知识，还要全面的了解企业筹资、经营以及投资活动，只有这样全方位的人才才能将税收筹划工作做好。目前我国税收筹划专业人才处于短缺的状态。一方面大多数企业财会人员没有经过专门化、系统化的税收筹划知识训练，而一些企业筹划人员又缺乏财务会计、税收政策、企业管理、经济法律等专业知识，导致企业统筹谋划、综合分析判断能力不强，很难使税收筹划真正取得实效。另一方面，部分企业管理者的管理思想落后，筹划意识缺乏，相关知识欠缺，不少企业甚至基于自身原因，根本没有将税收筹划纳入企业管理的运行机制中去。

4、企业税收筹划问题的应对措施

税收筹划是社会和经济发展到一定阶段的产物，同时，税收筹划的发展又促进了社会和经济的进步。企业税收筹划对企业生存与发展至关重要。为了使我国的税收筹划健康、快速地发展，针对目前税收筹划的现状和出现问题应给予重视。下面是本文分别从政府、税务机关和企业两方面提出一些解决问题的应对措施。

4.1政府、税务机关方面

（1）税务机关不仅要加强税收筹划政策引导和咨询服务，优化我国税收筹划环境，帮助企业完成合法税收筹划，更要增强监管力度。

政府、税务机关可以通过媒体、自己开展税务培训活动和社会舆论等方式加强对税收筹划的宣传，鼓励积极合法的筹划行为，严惩消极违法偷逃税行为，引导和规范企业的税收筹划行为。税务机关根据企业的实际情况和具体需求，加强与纳税人的交流和沟通，提醒企业在依法纳税理念的前提下，选择合适的税收筹划方案，使其税收筹划活动能够不断适应新的税收政策要求，确保在合法的条件下企业实现税后利润最大化。税务机关应采取科学的方式，强化对企业税收筹划活动的监管。税务机关完善税务机构内部监管职能，通过设置专门的税收筹划监管指导部门，将筹划管理与纳税服务、尊重纳税人权益和维护国家税收利益相结合，防范任何非法节税行为的出现。

（2）完善税法，建立、健全相关法规，提高立法级次。

目前我国的税收法律、法规和政策中，体现纳税人权利的内容较少，应将纳税人的具体权利包括税收筹划权予以法律的明确承认和保护。首先，应科学界定税收筹划相关问题。其次加强税收筹划专项法治建设。针对税收筹划工作，出台相关政策措施，制订具体的指导意见和实施办法，明确税收筹划方案合法合理的认定标准与依据，界定税收筹划与避税、偷税的法律性质、构成要件及相关法律后果等内容，从而实现保护纳税人合法合理筹划的目的。再次，对于税收筹划中利用税收制度本身存在的漏洞或缺陷，设立处罚条款，明确处罚责任；对那些偏离税法价值取向、歪曲国家立法精神的筹划行为应加以严格规制。国家的税法和相关的法律、法规在保护纳税人合法筹划的同时，应维护国家的税收利益和社会整体利益。

4.2企业方面

（1）正确理解税收筹划的涵义，提升企业税收筹划的意识。

企业决策者和相关部门人员要准确理解筹划税收内涵，树立税收筹划意识。企业在进行税务筹划时，要将其与“避税”区别开来，在合理合法的基础上，关注国家关于税法的政策变化，使税收筹划方案不违背税收的政策规定，享受税法的优惠。

（2）正视风险、动态防范和规避税收筹划风险。

首先，企业进行税收筹划，应当正视风险的客观存在性。受国家政策的变动，国内外市场环境的变化和企业自身活动的影响，税收筹划存在着很多不确定性的因素，将产生一定的风险。企业应该充分利用现代信息化手段，全面收集和掌握与其税收筹划相关的各种信息，建立税收法规库，为税收筹划人员提供信息支持。同时，要建立科学、快捷的预警系统，对税收筹划中存在的风险进行跟踪和监控，对可能出现的各项问题进行全面的考虑。这样，企业可以充分的认识税收筹划的风险，根据现行法规的变化，及时根据新法及时调整实施方案，尽量把各项影响税负的风险降至最低，努力规避了税收筹划风险。

其次，企业应当权衡避税收益与避税风险，加强对税法的学习和与税务机关的沟通，尽量规避税收筹划风险。税收筹划的进行没有统一的标准，而且具有地方特色，税收筹划人员难以准确的掌握确定的界限。无论什么税种，在纳税范围和应纳税额的界定上，税收执法部门有一定的自由裁量权。企业的税收筹划需要经过税务机关审批，如有过度的避税措施极有可能被税务机关认定为逃税，从而招致处罚，最终得不偿失。针对这种情况，税收筹划者不仅要准确理解税收政策，运用会计技术，而且要充分了解当地税收征管的特点和具体要求，密切保持与税务部门的联系与沟通，建立良好的税企关系，使税收筹划能得到当地税收机关认可，进而规避风险。此外，企业依法纳税的信誉是一种无形资产，如果企业过度避税，其纳税信誉将会受到损害，可能会进入税务机关的“黑名单”，将会受到更多更严格的检查和审批，也将增加企业的成本。

（3）注重企业税收筹划人才的培养，提高税收筹划人员业务素质。

现阶段，企业税收筹划的实施受到税收筹划方面人才欠缺的制约。企业采取多种方式加强对税收筹划人才的培养，实现人文素质和业务技能的双向提高。税收筹划是一项高层次的理财活动和系统工程，具有很强的专业性和技能性，需要具有综合能力的专业人员来设计和操作。一方面，企业应积极从外部吸收高素质的专业人员，充实到企业的税收筹划专业队伍之中。另一方面，企业加强对内部税收筹划人员的培养，建立专业的税收筹划队伍。企业通过定期或不定期地组织专业人员对税收法规进行学习和深层次的研究，时刻关注税收政策变化，准确的区分违法和合法的界限，掌握税法中的优惠条款，制定出合理合法的纳税筹划方案，避免税收筹划的风险。

（4）税收筹划应遵循合法合理原则和综合效益原则，同时要把握其灵活性。

企业在设定税收筹划目标时，要统筹兼顾、综合考量，做到宽窄适中、恰到好处。首先，企业的税收筹划方案应以遵守国家的税收法律、法规和会计准则制度为前提。在企业享受有关税收优惠的同时，也顺应国家宏观调控经济的政策导向。企业进行税收筹划时要准确理解和全面把握税收法律内涵，随时关注国家法律、法规和经济政策的变动，并依照新的法律法规及时调整自己的财税管理方法，使企业的税收筹划行为合法合理。企业在制定纳税方案时，坚决制止违反税收法律条款规定的行为，杜绝逃税、偷漏税等现象，避免发生税收筹划风险，减少风险和恶意避税的嫌疑，以免给企业带来不必要的损失。

其次，企业要实现整体利益最大化，税收筹划应进行成本效益分析。一方面，企业进行税收筹划的目标不能仅定位于某一个或几个税种的税负降低，而要综合考虑多税种的节税数额，实现企业整体税负降到最低。另一方面，企业要权衡税收筹划的成本和企业的整体收益。此外，企业在进行税收筹划时，不能只关注某一时期内纳税最少的那些方案，而应根据企业的总体发展目标去选择有助于企业发展，能增加企业整体收益的方案。

再次，企业要建立、建全税务管理制度。由于税法执行政策性强，为了正确执行税法规定，企业建立管理制度。标准化的操作规程和明确的内部控制执行手册，来指导和规范具体税收筹划行为的实施，保证企业执行政策不走样。同时，企业税务管理体系中建立纳税评估机制，对每一项经济合同要进行纳税评估，规避各种涉税风险，有利于企业在合同执行过程中有效防范税务风险和实现最优纳税方案，提高经济效益。

5、总结

综上所述，随着我国的税收征管水平的提高和税法建设的不断完善，为了实现经济利益最大化，有效降低企业的整体税收成本，企业进行税收筹划势在必行。需要强调的是，企业要提高对税收筹划工作中存在问题的重视程度，积极采取有效的解决方法，使企业的税收筹划在合理合法的前提下，不仅使企业承担最轻的税负，而且使政府赋予税法中的政策意图得以实现，从而促进社会和企业的持续健康快速发展。

参考文献

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【关键词】 税收筹划 风险 防范控制

税收筹划风险是指企业进行税收筹划的涉税行为没有正确有效的遵守税法的规定，而导致企业未来利益可能损失。它是一把双刃剑，在降低企业税负成本的同时，也有可能使企业陷入税收筹划的风险。下面我们就从企业税收筹划风险的成因和特点，及其防范控制这几个方面来进行分析。

1.税收筹划风险的成因

1.1企业发展过程中形成的涉税风险

随着我国社会主义市场经济的不断深入，资本市场竞争的日趋激烈，为了使企业能立于不败之地，企业通过多种经营举措，达到迅速扩大资本规模，实现跳跃式发展。在企业发展的过程中，税收筹划风险存在于企业财务管理的各个环节。

1.1.1投资环节

企业从设立到运营的整个过程都涉及投资决策的问题，投资决策中需要考虑的因素非常广泛。其中就有对国家税收政策的把握，国家对产业进行扶持或限制的主要手段之一就是税收政策。在税收政策中，最重要的是所得税政策，因为所得税是直接税，国家减免所得税，其利益就直接进入了企业或个人的腰包。因此，企业自身不符合税收优惠政策所设定的条件，为了享受这些税收优惠政策，想尽办法创造条件进行筹划。这种所谓“挂靠”筹划如果形式与内容不一致则会给纳税人带来税务风险。此外，企业也可能因为在税收筹划中缺乏全局观念，忽视了税收优惠政策的期限、特殊规定和限制条件以及资金需求量等因素，这也会给企业带来很大的风险。

1.1.2融资环节

融资决策是任何企业都需要面临的问题，也是企业生存和发展的关键问题之一。其对经营收益的影响主要是借助于因资本结构变动产生的杠杆作用进行的。企业融资分两大类，即负债融资和股权融资。负债融资与股权融资相比较，其融资速度快、成本低，不会分散企业的经营控制权，而且借款所发生的利息支出不高于同期同类银行贷款利率的部分可以税前列支，有一定的抵税效应。所以企业一般会选择负债融资。但是企业并非借款越多越好，如果企业的资本结构中债务资本比重高于股权资本比重，就有可能被认定为资本弱化。现行企业所得税实施条例规定，企业从关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。其比例规定为：接受关联方债权性投资与其权益性投资比例金融企业为5：1，其他企业为2：1。因此，企业资本弱化空间受到一定程度的限制，可见税收筹划在融资环节将产生一定的风险。

1.1.3销售环节

在集团企业内部销售时，也会通过内部转移价格手段来进行税收筹划。内部转移价格的形式有三种：以市场为基础的转让定价、以成本为基础的转让定价和协商价格。企业可以通过定价转移利润、分摊费用，获得税收收益。但是内部转移价格税收筹划是否可行，取决于关联方的业务是否符合独立交易原则。如果不符合，税务机关有权对关联方交易进行查处和调整，同时对纳税进行调整补征税款。并且从税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息，利率按税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点，加收的利息，不得在计算应纳税所得额中扣除。可见如果企业选择的方法不符合税法的规定，将受到补税及支付高额罚息损失的风险。

1.2会计政策的可选择性

现行会计准则对企业发生的交易或事项提供多种可供选择的方法，这为企业税收筹划提供了空间。但是，我国会计政策和税法规定，企业会计核算方法前后各期应保持一致性的原则，不得随意变更，同时也规定了变更所必须满足的条件。企业通过会计政策进行税收筹划能否达到降低税负的目的，还取决于税务机关。企业通过会计政策的选择进行税收筹划，如果得不到税务机关的认同，可能会因当期会计政策少计收入，多计成本费用在次年所得税清算时需要进行企业所得税的纳税调增。

1.3税收政策的不稳定性

税收筹划是由企业主观能动的利用税收政策的漏洞、空白来进行筹划，从而获取企业更多的利益。随着税收筹划的不断推陈出新，税收政策针对其变化，也将不断完善和健全。从某种意义上说，是征纳双方博弈的行为。税收筹划方案尽管符合现行的涉税政策，但是税收政策一旦发生变化，不管是税法的“漏洞”被堵住了、税法的“空白”被填补了，都会使原来的筹划方案失败，从而给企业带来风险和损失。

1.4会计核算与税法确认的口径不一致

我国目前采用同财税分离的纳税模式。会计强调投资者的利益，向投资者提供真实公允的会计信息。税法强调以纳税为目的，向税务部门提供会计信息。纳税是在会计核算的基础上，根据税法要求进行调整。两者的差异表现为：会计核算是以权责发生制作为记账基础，遵循谨慎性原则，而税法则是不完全的权责发生制，遵循部分的谨慎性原则。会计是以公允价值、可变现净值、现值和历史成本等做为计价依据，而税法则只以历史成本做为计价依据的。基于以上这些差异，使得税收筹划可能会产生涉税风险。

1.5企业自身内部对税收筹划风险的防范意识的缺失

从企业自身来看，税收筹划人员的业务水平不高，对政策的整体把握和运用欠缺。在对税收政策的理解与税务机关存在偏差，使得税收筹划得不到税务机关的认可。而且现在大多数企业经营管理者都认为只要和税务机关处好关系就能解决税务问题，因此对税务工作不重视而带来风险。

2.企业税收筹划风险的主要特点

我国企业税收筹划风险大概有以下几个特点。

2.1系统性和综合性。税收筹划风险是企业经营活动中各种风险的一种综合转化。

2.2时效性和可变性。税收筹划活动都是在一定的经济条件下发生的，这些条件包括

企业内部环境，又包含政策及社会环境。当环境发生变化时，税收筹划的效果也将发生变化。

2.3多样性与层次性。税收筹划的规模较大、周期较长、涉及的范围较广，所以面临的风险也是层次各异，种类多样。

2.4客观性与普遍性。税收筹划风险是客观存在的，不以人的意识为转移的，同时，在一定的经济环境下，它是普遍存在于企业的经营活动中的。

3.企业财务管理中的税收筹划风险的防范与控制

针对税收筹划风险的成因和特点，企业应在管理上尤其是财务管理上做好涉税策划 ，防范其风险并控制风险。

3.1牢固树立风险意识，建立风险控制机制

企业应正视风险的客观存在，并在生产经营过程和涉税事务中保持对筹划风险的警惕性。首先了解税收筹划风险管理的内、外部关键因素，再根据自身经营活动，建立一套科学，快捷的税收筹划风险预警机制，形成全过程风险管理模式，对税收筹划中潜在的风险进行监控。

税收筹划活动首要环节是收集信息，充分了解和掌握筹划主体的过去、现状及其所处的环境。再由相关的专业人员为实现既定的筹划目标来制定方案。在方案的实施过程中，企业内部也应建立健全的纳税内部控制制度，通过对生产经营中涉税环节的计划、审核、分析和评价，使企业纳税活动处于一种规范有序的监管控制中，以便于及时发现和纠正偏差。在税收筹划方案完成后，通过效益的综合分析和评价，总结经验和教训，以提高税收筹划的管理水平。

3.2加强财务管理基础工作，提高涉税人员素质

对于企业，财务基础工作是基础中的基础。在进行税收筹划时，是以较为完善的财务管理为基础。因此，企业应当规范会计核算，合理设置会计科目，做到账目清楚无误、税款计算申报无误、纳税及时足额。与此同时，还应该提高企业涉税人员业务水平和素质，加强其税法和会计知识的学习。不断了解，更新掌握税法和会计的新知识，提高规避税务风险的能力。只有自身业务能力提高了，才能更好的运用和选择会计政策，为企业做好税收筹划进而获得税收利益。

3.3加强与税务机关的协调与沟通

由于各地具体的税收征管方式不同，税务执法机关拥有较大的自由裁量权。企业不仅要加强对税务机关工作程序的了解，还应主动学习税法的最新动态，特别是企业发生重大经济事项时，以保证企业所进行的税收筹划行为合理合法化。特别在某些模糊和新生事物的处理上要得到税务机关及其工作人员的认可和支持。能否得到当地主管税务部门的认可，也是税收筹划方案能否顺利实施的一个重要环节。加强与当地税务机关的联系，充分了解当地税务机关征管的特点和具体要求，及时获取相关信息，也是规避和防范税收筹划风险的必要手段之一。只有企业的税收筹划方案得到当地主管税务机关的认可，才能避免无效筹划，这是税收筹划得以顺利实施的关键。

3.4严守底线，保证税收筹划的合法性

合法性是企业税收筹划的基本准则，也是税收筹划风险的基本要求。因此，企业在进行税收筹划的过程中，必须严守底线，严格遵守我国相关法律法规及制度规范的要求，保障税收筹划活动的合法性。其次，企业还应考虑国际相关法规及行业准则的约束。同时，还应密切关注国家法律环境的变化。总之，企业税收筹划要避免各种风险的发生，就必须严格遵守法律法规，摒弃侥幸心理，将税收筹划工作与法律靠拢，进而保证税收筹划的合法性。

企业进行真正意义上的税收筹划，是企业纳税意识不断增强的表现，它表明企业利益主体采取合法合理的手段来追求税后利益最大化的实现，这是企业不断走向成熟、走向理性的标志。在进行税收筹划活动中，企业管理者要有长远的战略眼光，不仅要着眼于税法的选择，更重要的是着眼于总体管理决策。企业只有正确使用这些经济手段，才能实现真正意义的利润最大化。

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[关键词] 税收筹划 筹资 理财

一、税收筹划的产生

企业要生存、发展、获利，获得投资者最大额度的投资。追求股东财富最大化是根本目标。实现该目标的途径总体来说有两条：一是增加企业收入，二是降低企业成本费用。而企业税款就是作为一项费用存在的，它与企业的经济利益是此消彼长的关系。但我国是法治国家，纳税人必须根据税法的规定性履行纳税义务。违法偷逃税行为要承担相应的法律责任，于是谋求合法避税便成了人们的最佳选择。税收筹划正是在这样的背景下应运而生的。

当然税收筹划产生的原因是多方面的，除了纳税人的主观原因外，税法制度存在差异和税法本身存在缺陷也是税收筹划得以产生并获得成功的主要原因。如国家为了对某些征税对象和纳税人给予照顾或鼓励而采取的各种税收优惠措施,包括减免税、退税、起征点和免征额设定、费用附加扣除、亏损抵补、资产优惠处理等,这些税收优惠措施使得各个地区、部门、行业、企业和产品在纳税上存在很大的差异。这些差异成为税收筹划产生和成长的土壤,吸引着纳税人千方百计地创造条件进入享受税收优惠的范围内合法避税。

二、税收筹划的概念及特征

税收筹划是指在国家税收法规、政策允许的范围内，通过对经营、投资、理财活动进行前期筹划，尽可能地减轻税收负担，以获取税收利益。

税收筹划具有以下特征:(1)合法性，它是税收筹划的前提，也是本质特点。纳税人必须严格地按照税法规定充分地尽其义务，享有其权利才符合法律规定，才合法。税收筹划只有在遵守合法性原则的条件下才可以考虑纳税人少缴税款的各种方式。它与偷税、逃税有着本质的区别，后者是纳税人采取伪造，变造隐匿、擅自销毁簿、记账凭证，在账簿上多列支出或不列、少列收入或进行假的纳税申报手段，不缴或少缴应纳税款的行为，是法律所不许的非法行为;(2)预见性，税收筹划是纳税人对企业经营管理、投资理财等部分活动的事先规划和安排，是在纳税义务发生前进行的，具有超前性。而偷税是应税行为发生以后所进行的，对已确立的纳税义务予以隐瞒，造假，具有明显的事后性和欺诈性;(3)选择性，税收筹划与会计政策有着密切的关系，受会计政策选择的影响非常明显，可以说企业进行税收筹划的过程也是一个会计政策选择的过程;(4)收益性，税收筹划作为纳税人的一种理财手段,不仅可获得直接经济利益,而且可通过递延税款的办法进行筹资以获得间接利益,从而增强抵御财务风险和经营风险的能力。

税收筹划是对税收政策的积极利用,符合税法精神。进行税收筹划使纳税人被动的纳税行为变成了一种具有主观能动性的行为，对征税机关来说，利用纳税人的这种积级性，不但抑制了偷税、漏税、逃税；而且方便了征税。从而鼓励了纳税人依法纳税，提高了纳税人的纳税意识。

三、如何进行税收筹划

随着市场经济的发展，企业经济出现了多元化、多渠道、覆盖面宽，涉及范围广的趋势，税务筹划主要通过缩小税基、适用较低税率，合理归属企业所得的纳税年度，延缓纳税期限，实行税负转嫁，进而达到降低整个企业的税负水平。

从财务管理的角度可以分为筹资、投资、盈余分配等多个领域的筹划。企业筹资有两个途径:权益筹资和负债筹资。前者风险小，但筹资成本较高，后者筹资风险大，但利息费用可以在税前列支且利息率相对于股东报酬较低,其成本也就较低。相比而言，负债筹资更具有节税作用。

企业投资可以通过选择投资地区、投资行业、投资企业组织形式、投资类型等来进行筹划。我国税法规定，在国务院批准设立的高新技术开发区、沿海经济开发区、经济特区和老少边穷地区投资，可享受税收优惠；投资于基础产业、高新技术产业以及国家急需发展的计算机软件等行业，可享有相应的税收优惠；而选择了生产行业，生产不同的产品又有不同的税收规定。另外在企业组织形式的选择上可以是合伙或公司,大多数国家对这两种组织形式均实行差别税制。由于分公司不是一个独立法人，它实现的盈亏要同总公司合并计算纳税，而子公司是一个独立法人，母、子公司应分别纳税，而且子公司只有在税后利润中才能就股东占有的股份进行股利分配。

另外税法中一般都包含亏损递延条款，允许亏损企业免交当年所得税，且其亏损可向后递延以抵消以后年度盈余。因此，不论新建还是并购，对投资方式的选择是企业确立投资项目后须考虑的重要问题。企业可以选择那些管理不善或资金周转不灵但发展前景良好的亏损企业作为兼并对象，以充分利用盈亏互抵进而减少纳税的优惠政策。

盈余分配也可以通过税收筹划达到最优。企业经营已结束，本会计期间的净利润已结出，现金流量数额已确定。企业的税后利润可以当期分配也可以以后分配,可以分配现金也可以分配实物,可以分配现金股利也可以分配股票股利。虽然利润分配是在当期缴纳所得税后进行,但本期税后利润分配却会对将来的筹资、投资以及生产经营产生影响。

税前利润是计算应纳所得税税额的主要依据，经营利润和企业经营业务的会计处理方法直接有关，我国税法给企业提供了选择不同方法的机会，这也为企业进行税收筹划提供了可能。如折旧方法选择、无形资产、递延资产的处理、税前利润调整项目考虑等。

企业进行税收筹划，最终目标是为了实现合法节税增收，提高经济效益。但企业在进行税收筹划和将筹划付诸实施的过程中，又会发生种种成本，因而企业在进行税收筹划时，必须先对预期收入与成本进行对比，只有在预期收益大于其成本时，筹划方案才能付诸实施，否则会得不偿失。如果只是为了赶时髦、随大流一味追求税务筹划，为筹划而筹划，不遵循成本效益原则，是不符合市场经济规律的。总之税务筹划是一项应当全面考虑、周密安排和布置的工作，应做到事先筹划、事中安排、事后总结，最终达到目的。

参考文献:

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[关键词]税收筹划 技术手段 问题

税收筹划在西方国家早已是普遍存在的经济现象。随着我国市场经济的成熟和发展，理论界和实务界对税收筹划越来越关注。税收筹划在我国尚处于起步阶段，如何在恪守税法和不违背企业发展目标的前提下，充分用好现行的税收政策，以最大限度地控制成本，节约费用，这是每个企业管理者必然关心的重要问题。对于纳税人而言，搞清它们的学科范畴固然重要，但是更重要的是明白如何通过对税收政策的合理运用来策划企业的经营行为，以达到节税之目的，为此我们必须认清如下问题。

一、税收筹划的内涵与意义

税收筹划（Taxplanning），是纳税人在实际纳税义务发生之前对纳税负担的低位选择。纳税人在法律许可的范围内，通过对经营、投资、理财等事项的事先安排和筹划，充分利用税法所提供的包括减免税在内的一切优惠，从而获得最大的税收利益。

目前，理论界和实务界对税收筹划的理解有相当大的差异，关键在于对税收筹划实质内涵的认识分歧。

1、税收筹划是市场经济条件下的客观必然

随着我国市场经济体制的逐步建立和完善，国家与企业的利益分配关系规范化，税收秩序正常化，国家不能随意侵占企业利益，要依法行政，依法征税；而企业纳税意识提高的一定阶段后，减轻税负不再靠偷、逃、欠、骗税等手段和方法，企业实现税收利益最大化的方式才能提升到税收筹划的层次。

2、税收筹划是合法的纳税运作行为

税法体现着国家对市场进行宏观调控的意向，国家利用税基与税率的差异及税收优惠来鼓励或限制经济行为。企业为实现税后利润的最大化，必然充分考虑国家政策导向，选择符合国家产业政策的方向进行财务管理和经营管理的运作。从这个意义上讲，企业税务筹划是国家税收法律法规和政策导向的产物，体现着国家市场宏观调控的方向和力度。

进行税收筹划研究，应特别注意合法的税收筹划与偷税、避税的区别。偷税与税收筹划在合法性上，有着明显的区别，在此不做赘述。避税是指纳税人通过钻税法上的漏洞，利用国家、地区税法的差别和征管制度的不同，用改变经营方式、经营地点等方式降低或拖延纳税义务的行为。它表面上合法，实际造成了对国家和社会公共利益的损害，违反了税法的精神，需要国家通过完善税收立法、加强税收征管加以治理。避税直接导致政府当期预算收入的减少，且无助于国家财政收入的长期增长。而税收筹划有利于促进资本的流动和资源的合理配置，有助于提高企业财务管理和经营管理水平，有利于国家财政收入的长期、稳定增长。

税收筹划是在税法规定许可的范围内，是在对税收制度和税收政策充分理解的基础上，通过对企业组织结构，筹资形式、投资方向及财务管理制度的设计等途径，或通过对纳税人具体情况的分析，为纳税人提供合理的纳税建议，以合法减轻纳税负担。

3、税收筹划促进了纳税人依法纳税。

税收筹划要求纳税人必须在法律许可的范围内筹划纳税义务，这就要求纳税人要学习税法，并依法纳税。同时，税收筹划将避免税收违法作为筹划的具体目标，可使纳税人从理性分析中解决对税收违法行为的正确认识，进而提高纳税人依法纳税的自觉性，税收筹划有助于提高纳税人的纳税意识，抑制偷逃税等违法行为，企业进行税收筹划的初衷的确是为了少缴税或缓缴税，但企业的这种安排采取的是合法或不违法的形式，企业对经营投资、筹资活动进行税收筹划正是利用国家的税收调节杠杆来获得成效。

4、税收筹划促进税制的不断完善。

税收筹划从总体上讲是寻求低税点，而低税负制度在有些情况下会随着客观情况的变化而变得不适应，有些低税负制度本身就存在不完善的问题，这些不完善的税制，往往通过纳税人税收筹划的选择才能暴露出来，国家通过对纳税人税收筹划行为选择的分析来判断，有利于发现税制存在的问题，进而促进税制的不断完善。

二、税收筹划的技术手段

1、纳税人差异手段

纳税人差异手段是指利用纳税人的区别进行纳税筹划的手段，税法中的纳税人是根据具体的税种来加以确定的，不同的税种有不同的纳税人，即使同一个税种，纳税人也是有区别的。如增值税的纳税人可以分为一般纳税人和小规模纳税人，所得税中有居民纳税人和非居民纳税人之分。纳税人不同其适用的税收政策就不同，从而会导致税收的差异。

2、税率差异手段

税率差异手段是指在合法的情况下，利用各个税种在税率上的差异而筹划的技术。税率差异是普遍存在和客观存在的，在开放的市场经济条件下，一个企业完全可以根据国家有关法律和政策决定自己企业的组织形式，投资规模，投资方向等。从而利用税率上的差异少缴纳税。

3、税对象差异手段

课税对象差异手段是指利用课税对象的不同进行税收筹划的手段，不同的种类有不同的课税对象，即使是同一个课税对象，其计税依据也存在差异，如所得税是以应纳税所得额作为课税对象的，而流转税是以商品或者非商品的流转额作为课税对象，其具体的计税依据也有全额计税和非全额计税的区别。

4、纳税环节差异手段

纳税环节差异手段是指纳税人利用从生产到消费的环节不同作为税收筹划的手段，不同的税种在不同的环节纳税，同一个税种也有不同的纳税环节，如消费税，有的应税消费品在生产环节纳税，有的应税消费品在委托加工环节纳税，而有的应税消费品则在商业零售环节纳税，不同的纳税环节计算税金的方法不同，就可能导致税收负担不同。

5、纳税人义务发生时间差异手段

纳税义务发生时间差异手段是指纳税人利用发生纳税义务在时间上的差异进行筹划的手段，不同的税种有不同的纳税义务发生时间。同一个税种不同的销售方式或者结算方式，会使其纳税义务发生时间不同，时间价值在该方面的体现是纳税人进行筹划的主要选择。

6、纳税地点差异手段

纳税地点差异手段是指纳税人利用纳税地点的不同进行纳税筹划的手段，纳税地点是生产经营所在地还是劳务发生地，是机构所在地还是居民所在地，是境内还是境外等，很可能会选用不同的税收政策，从而导致税收负担的差异。

三、进行税收筹划应注意的问题

1、要正视税收筹划的风险性

税收筹划需要在企业经济行为发生前做出安排，由于环境及其他考虑变故有时错综复杂，且常常有些非所能左右的事件发生，这就使得税收筹划带有很多不确定因素，企业在进行税收筹划时应充分考虑其风险性。

2、要了解理论与实践的差异

在理论上，偷税、避税，税收筹划有不同的含义，容易区分，但是在实践中要分清某一种行为究竟是税收筹划还是偷税行为，或者是避税行为都是比较困难。因此纳税主体在进行税收筹划时，不但要掌握税收筹划的基本方法还必须了解征税主体的可能看法。

3、要关注税收法律的变化

税收法律是决定企业纳税权利与义务的依据，是处理国家与纳税人之间税收分配关系的主要法律规范，也是企业安全的保障。由税收法律规范本身的特点及作用决定正常随经济情况的变动或者为配合政策需要而不断修正和完善，因而税收法律规范较其他法律规范变化得更频繁。企业在进行税收筹划时，不仅需了解各种决策因运用已有法律的不同而产生的法律效果或安全程度有异外，还必须注意税法的变动，适时调整税收筹划方案使税收筹划达到预期效果。

4、要树立正确的税收筹划观念

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税收筹划是纳税人在法律许可的范围内，根据政府的税收政策导向，通过经营活动的事先筹划或安排进行纳税方案的优化选择，以尽可能地减轻税收负担，获得税收利益的合法行为。税收筹划主要是针对难以转嫁的所得税等直接税，通过合法地选择取得所得的时点，或是转移所得等方法使收入最小化、费用最大化，实现免除纳税义务、减少纳税义务，或是递延纳税义务等的目标。

税收筹划是纳税人在不违反法律规定的情况下减轻税负实现其财产收益最大化而采取的措施，除了税收筹划以外，偷税同样能够实现减税的目的。尽管在减轻税负上有相同的目的，但是税收筹划不同于偷税。偷税是指纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为。[1]如果纳税人有偷税行为，就要根据法律的规定承担相应的行政责任，情节严重的还要追究其刑事责任。而税收筹划是在法律所许可的范围内，对多种纳税方案（其中任何一个方案都是法律允许的，起码是法律没有明确禁止的）进行比较，按税负最轻择优选择，不仅符合纳税人的利益，也体现了政府的政策意图，是税法所鼓励与保障的。税收筹划和偷税最本质的区别就在于税收筹划是合法行为，而偷税是违法行为。因此它们在税法上是有很大差别的，进而法律对它们的评价也不同，相应地它们产生的法律后果也就大相径庭。税收筹划会受到法律的保护，纳税人因税收筹划而增加自己的收益，而偷税是税法所严格禁止的行为，历来为税务机关严厉打击，纳税人因偷税所得不但会被依法没收，而且还会受到税务机关的经济处罚。

当然税收筹划并不是在任何条件和环境下都可以进行的。我国在很长一段时间内没有税收筹划，就是因为尚不具备税收筹划的条件。一般来说，税收筹划应当具备以下两个条件：（1）税收法治的完善。税收法治是实现了税收法律主义以及依法治税的一种状态，税收法治完善的基本前提是税收立法的完善，这是因为税收筹划是在法律所允许的范围内进行的，如果没有完备的法律，则一方面无法确定自己所进行的筹划是否属于法律所允许的范围，另一方面，纳税人往往通过钻法律的漏洞来达到减轻税收负担的目的，而没有必要耗费人力、物力进行税收筹划。（2）国家保护纳税人的权利。国家保护纳税人的权利也是税收筹划的前提，因为税收筹划本身就是纳税人的基本权利——税负从轻权的体现。税收是国家依据法律的规定对具备法定税收要素的人所作的强制征收，税收不是捐款，纳税人没有缴纳多于法律所规定的纳税义务的必要。纳税人在法律所允许的范围内选择税负最轻的行为是纳税人的基本权利，也是自由法治国中“法不禁止即可为”原则的基本要求。如果对纳税人的权利都不承认或者不予重视，那么作为纳税人权利之一的税收筹划权当然也得不到保障。世界税收筹划比较发达的国家都是纳税人权利保护比较完备的国家，而纳税人权利保护比较完备的国家也都是税收筹划比较发达的国家。我国的税收筹划之所以姗姗来迟，其中一个很重要的原因就是不重视保护纳税人的权利。[2]税收筹划作为纳税人的一项重要权利，应当得到法律的保护，得到整个社会的鼓励与支持。

二、行政法治原则对税收筹划的影响

税收是国家税务机关凭借国家行政权，根据国家和社会公共利益的需要，依法强制地向纳税人无偿征收货币或者实物所形成特定分配关系的活动，是一种行政征收行为。在行政法上征税被纳入秩序行政的范畴，秩序行政是在于维持社会之秩序、国家之安全及排除对公民和社会之危害，行政主体大都是采取限制公民自由权利行使的手段，也都使用公权力的方式来限制、干涉公民的基本权利，故亦称为干涉行政。[3]正因为征税这种侵益行政行为是对纳税人财产权的限制，就要求税务机关必须严格按照行政法治的原则行事。

行政法治原则是法治国家、法治政府的基本要求，法治要求政府在法律范围内活动，依法办事；政府和政府工作人员如果违反法律、超越法律活动，即要承担法律责任。法治的实质是人民高于政府，政府服从于人民，因为法治的“法”反映和体现的是人民的意志和利益。[4]就税收法律关系而言，行政法治原则在税收领域就体现为税收法定主义，就是税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素皆必须且只能由法律予以明确规定征纳主体的权利义务只以法律规定为依据，没有法律依据，任何主体不得征税或减免税收。[5]税务机关在征税活动中，应当依法行政，严格按照税收法定主义对纳税人征税。对纳税人的税收筹划活动而言，行政法治原则会产生以下影响：

1.根据法律保留的原则，所有行政机关的行政活动都必须有组织法上的依据。[6]根据法律的规定，税务行政机关有权开展征收活动，其所有征收税款的行政行为都必须在法律授权的范围内进行，而绝不能超越法律规定的范围，否则即为越权行事，不能得到法律承认的效果。按照法律的规定，除了税务机关，其他任何机关、社会团体或者个人都没有权力征税。纳税人既可以在法律规定的范围内按照法律规定的方式进行税收筹划，也可以在法律没有作出规定即法律不禁止的情况下开展税收筹划。虽然税收筹划行为会减少国家的税收，但国家不能超越法律规定以道德名义要求纳税人过多的承担纳税义务。税收法定主义原则要求在税收征纳过程中应避免道德判断。因为道德标准不是法律标准，道德规范不能等同于法律。道德标准是人们长期以来形成的一种观念，属于意识形态。而法律是立法机关的明文规定，虽然法律在制定过程中会受到道德标准的影响，但是法律一旦形成，就与道德规范相脱离，不受道德规范左右。纳税是一种法律行为，与道德无关。虽然税收筹划从税务机关的角度来看可能被认为是不道德的行为，但却不能因此判断税收筹划不合法。[7]因此只要法律没有作出禁止性的规定，纳税人就可以根据自己的需要进行税收筹划。

2.根据法律优先的原则，法律是国家意志依法最强烈的表现形式，以法律形式出现的国家意志依法优先于所有以其他形式表达的国家意志。[8]代表人民意志的法律优越于一切行政判断，任何行政活动都不得违反法律规定，而且行政措施不得在事实上废止、变更法律。法律对课税要素和课税程序都作出了非常明确的规定，税务机关就应当严格按照法律的规定执行，而不能在法律规定的范围以外作出对纳税人不利的行为，即使是最高税务机关也无权作出类似的规定。纳税人只应根据税法的明确要求负担其法定的纳税义务，没有法律的明确规定，纳税人不应承担其他义务。由于税收法定主义原则的侧重点在于限制征税一方滥用税权，保护纳税人权利，它要求构成课税要素的规定应当尽量明确，避免出现歧义。因此凡规定含糊不清或没有规定的，都应从有利于纳税人的角度理解。也就是说，只要没有违背税法中明文规定的内容，纳税人无论是利用优惠规定也好，还是利用税法不完善之处也好，都是纳税人的权利，是合法的，应当受到保护。所谓“凡非法律禁止的都是允许的”反映在税法领域就是税收法定主义原则。[9]如果税务机关针对纳税人的税收筹划活动制定专门的限制措施，而该措施和法律规定又是相冲突的，那么这种措施就是违法的，不能对纳税人产生约束力，纳税人只要采取法律规定的或者法律没有禁止的方式进行税收筹划，就不会受到法律的制裁，完全可以达到节税增收的目的。

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关键词：企业；税收筹划；财务管理

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）03-0-01

随着市场经济的竞争越来越激烈，各个企业都在对企业的综合能力进行着积极地提高，并追求着企业经济效益的最大化及社会效益的最大化，而这些目标的实现离不开财务有效地管理，对于财务管理中的税收筹划也越来越给以重视，它能有效地降低企业资金的减少，优化企业的资金结构，提高企业资金的利用效率，同时，税收管理又是企业财务管理中的重要组成部分。

一、税收筹划的概述

税收筹划是指纳税人或企业在缴税前，在遵守税法规定的前提下，依据当地的税法环境，来规避、控制或者减轻税负，从而实现对企业财务目标的规划、决策及经营生产活动的安排。税收筹划是一种合法的行为，主要包括避税和节税，而逃税和偷税是非法行为不属于税收筹划的种类。在税收筹划中要遵守其合法性原则、成本效益原则、事先筹划原则及企业财务中总体目标的原则。在税收筹划中一定要符合相关的法律法规，要坚守依法纳税是公民及企业的基本义务，是企业税务管理中的首要原则，然后根据企业的财务情况及发展目标，结合各种税法优惠政策对企业资金及资源进行有效的分配，并对企业的投资、经营及理财活动进行事先安排，从而减轻企业的税务负担，实现企业价值的最大化。

二、税收筹划在企业财务管理中的重要意义

1.有利于实现企业财务利益的最大化

税收对于企业来说是经营资金的净流出，减少了企业的利润，如果企业对税收进行有效的筹划，能够有效地降低企业的税收成本及费用，那么对企业来说能够节省大量的经营资金，并使企业的财务利益尽量达到最大化，有效地实现企业的财务目标。

2.税收筹划能够有效地提高企业的财务管理水平

税收筹划是企业财务管理中的一项基本管理活动，它需要企业具有完善的财务会计制度以及规范的财务管理体制，同时对财务会计人员也有相当的要求，财务人员的专业知识及能力必须熟练，对会计新准则及税法有详细的了解，并通过一定的会计手段降低企业的税务负担，在这一过程中，不仅合法的降低了企业的税负还能提高企业财务管理水平及财务人员的业务能力。

3.税收筹划能对企业的结构及资源进行优化

税收主要是为了增加国家的财政收入，以此加强国家的公共服务事业及基础建设，征税行为对于企业来说，在一定程度上加强了企业资源的合理再配置，企业要适应激烈的市场竞争，就要根据税法的优惠政策进行合理的投资，并对企业的结构及决策进行适当的调整，从而实现企业长期稳定的发展和企业价值的最大化，从这个意义上来说，税收筹划不仅符合国家的利益要求，还能有效的促进企业自身的有效发展。

三、企业财务管理中税收筹划的运用及税收筹划时的注意事项

1.税收筹划在企业财务管理中的运用

根据企业经营规模的大小及会计核算的不同，其纳税的方式是不同的，一般分为小规模纳税人及一般纳税人，像小规模的纳税人是无法开出增值税的专用发票，而一般纳税人通过小规模的纳税人所采购的货物，其增值税是不能进行抵扣的，因此，企业进行采购时，不仅要考虑到产品的质量、价格、付款方式及时间外，还要考虑到进项的税额是否能够抵消等进行多方面的考虑，从采购环节就节省企业的税务负担；在采购中，一般采用的是购进扣税的增值税法，因此企业可以适当地进行提前购货从而延迟纳税，对于企业的存货，可以采用加权平均法、先进先出法、个别计价法等方法，不同的计价方法对企业的税负影响也是挺大的，像企业处于所得税的免税期，就可以选用先进先出的的方法，这样能够减少企业的材料成本，扩大那个时期的利润，若是企业的盈利能力较强，企业可以加大产品中的材料费用，通过这种存货计价的方式来减少企业的利润，推迟企业的纳税时间；另外对于企业的固定资产，可以通过加速折旧法及直线折旧法等加大固定资产的折旧额，从而影响企业当期的产品成本及费用，如果企业使用的是直线折旧法，那么企业在每个时期的税负都是均衡的，若是采用的加速折旧法，那么企业在前期的生产利润是比较少的，缴纳的税收也是比较少的，而到后期企业的生产利润就会相应地增加，缴纳的税收也就会增加，这种加速折旧方法的使用，也延迟了纳税的时间；工资是在税前扣除的，并且不受计税工资及工效限额扣除的限制，企业在安排工资时，应该考虑到它对个人所得税及企业所得税的影响，并对工资进行有效地税收筹划。

2.企业税收筹划时应注意的事项

首先，企业在税收筹划时，一定要在遵守税法的前提下进行，如果出现违法的现象不仅不能给企业带来有效的价值，还会沦为逃税的下场，从而受到国家税务机关的处罚造成企业经济的更大损失，这样的话就得不偿失了；其次，税收筹划的方案应随时随着当地税法的环境及国家法律的变化进行及时调整，在税收筹划上也不能仅对税务负担进行简单的比较，还应考虑到资金的时间价值所带来的影响；然后，在企业税收方案筹划时，不仅要考虑到税收成本的降低还要考虑到能否给企业带来绝对的利益，要根据各种税种结合企业的自身情况，进行统筹的考虑以争取到企业财务的最大价值。

四、总结

通过以上所述可知，企业财务管理是税收筹划的有力支撑，税收筹划又对企业财务管理水平起到了促进作用，它们之间是相互促进、相辅相成的关系，而且有效地税务筹划及科学的财务管理能够给企业带来最大的经济效益及社会效益。

参考文献：

[1]张丁云.企业财务管理中的税收筹划[J].会计之友,2011(32).

[2]陆滨.论我国税收筹划与企业财务管理的关系[J].知识经济,2011(13).

[3]王戌青.企业税收筹划与财务管理[J].财经界(学术),2009(7).