管理会计的核算方法范文

导语：如何才能写好一篇管理会计的核算方法，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词：成本核算；核算方法；相互结合

会计成本核算方法有：制造成本法、完全成本法、变动成本法、作业成本法、标准成本法、定额成本法、目标成本法、生命周期成本法等等。随着时代的发展，市场环境的变化，会计成本理论更迭新生。这些理论彼此之间看似相互独立、自成体系，但却彼此相融，相互补充，一脉相承。新的理论并不意味着前期的理论退出历史舞台，新旧理论之间彼此互补，相互取长补短。同时，这些理论的此消彼涨体现了成本会计从单纯的成本核算、信息提供到与企业管理相融合的过程。从制造成本法、变动成本法、完全成本法为企业管理提供信息，到作业成本法融入到企业流程价值链管理中，到标准成本法、定额成本法、目标成本法站在企业的战略管理的角度核算成本，再到生命周期成本法与企业管理的鱼水相融，每一个阶段的繁衍都是切合实际需求，理论与实际结合。本文从成本核算到管理会计的身份转化过程的角度，探究会计成本核算理论的相互融。

一、成本核算为主，信息提供为辅

20世纪早期，以美国纺织、铁路和钢铁制造业为代表的资本主义经济大规模发展客观上要求一种能够科学反映制造成本的核算方法。该阶段的会计主要通过成本核算和财务预算等方法，实施企业成本控制，进而实施财务控制，但重点在于成本核算。制造成本法主要由直接成本(直接材料和直接人工)以及与企业生产产品或服务有关的间接费用(制造费用)构成。由于当时产品成本的主要组成部分是材料费用和人工费用，制造费用以车间或部门为归口，以产量为对象的分配标准(如工时)分配到车间或部门的产品上。该种分配方法适合机械化程度低、产品品种稀少、制造费用占总成本比例不高的市场经济环境，但缺点是分配标准单一，且制造费用的划分简单，对具体的损耗认定和分解没有统一详尽的说明。作为管理会计学的基本方法之一，变动成本法的理论方法是将制造成本按其与业务量之间的关系分为固定成本和变动成本，其中固定成本被视为期间费用而计入当期损益；而变动成本则与业务量成正比，在一定时期按照变动制造费用计价、与直接人工、直接材料一起核算产品成本。除了将间接费用划分成固定制造费用和变动制造费用之外，管理费用、销售费用、财务费用等依据业务量分为固定成本和变动成本。变动成本法的缺点是准确划分固定成本的变动成本的界限模棱两可，含糊不清。完全成本法(又称吸纳成本法或吸收成本法)根据产品的经济用途，把包括的直接材料、直接人工、间接费用(包括固定制造费用和变动制造费用)全部核算于产品成本中。该方法与产品产量直接联系，产量越高，成本越低，反之亦然，但缺点在于有时夸大业绩，不利于企业管理者分析、决策。

二、以价值链思维为导向，服务于企业战略，全成本、全过程参与企业管理功能体系

成本会计在由起初的成本核算、为企业提供信息的角色地位到今日的从价值链的角度审视思考企业的成本，站在企业发展战略的高度参与企业管理的期间，经历了一系列的核算方法的引入(如Dean预算方法)、调整变化。这一系列理论方法的提出依据客观市场环境变化而相应发展变化。市场国际化、竞争外延化，以及新的技术方法不断更新换代，产品生命周期缩短，加之企业内部规模缩小、业务外包、管理扁平化等等现象的出现，客观上要求成本由核算信息提供转移到能够有助于创造价值的方法上，管理会计的着眼点立足于企业价值的创造。(一)作业成本法(ABC)传统的制造成本法由于在制造费用核算方面笼统而缺乏精致的推算，因而核算出的产品成本不准确，进而导致利润核算、产品定价等不准确，不能为管理者及外部投资者提供准确信息。作业成本法依据企业作业流程，根据作业消耗动因设定作业中心，根据作业与对象之间的关系，设定合适的分配标准，进而计算产品成本。理论上讲，作业成本法站在企业价值链的角度，扩大了成本核算的范围和广度，核算企业的制造成本、作业成本、甚至企业全成本。挑出增值作业和非增值作业，不但利于成本的核算更加准确，而且使企业的流程再造成为可能。(二)标准成本法管理会计的重要组成部分之一的标准成本法，预先制定标准成本，通过实践中操作的成本和预制的标准成本做比较，核算和分析成本差异，找出原因，进行整改。该方法将事前分析、事中控制、事后评价有机结合起来。从公式标准成本法等于实际产量乘以单位产品标准成本中可以得知，计算出标准成本，需要企业各部门在生产经营条件及市场环境下经过分析研究制定出单位产品标准成本。标准成本法更适用于产品周期长、市场稳定的外围环境。(三)定额成本法于20世纪50年代引进我国的定额成本法，是基于标准成本法而形成的一种新的核算方法。该方法的运用即在事前进行分析、核算，在事中进行控制，最后在事后进行差异分析，从这一角度讲标准成本法也起到了这一功效。但区别在于，定额成本法则建立成本差异明细账户，在生产费用发生的当月将符合定额的费用和发生的差异分别核算，加强对成本差异的日常核算、分析和控制。(四)目标成本法目标成本法是一种以市场为基础，根据客户的期望和竞争者的可能反应，估计未来某一时间点上市场售价，减去利润即得出目标成本。该方法的基本思想：计算、设定成本目标；计算分解目标成本；估计对比目标成本，是建立在作业成本法基础上，以企业战略为视野出发点的全过程、全方位、全人员参与的成本管理方法。(五)生命周期成本法(LCC)起源于20世纪八九十年代的生命周期成本法是学术界乃至企业都很重视的理论。“生命周期成本”理论和方法有狭义和广义两种认识。狭义的是指在企业内部由生产产品而引发的成本，包括产品之初的策划、设计、生产、销售甚至物流等全过程与产品相关的成本。广义上不仅包括由生产产品过程中由企业负担的成本，还包括销售后的顾客产品使用成本、维护保养成本、放弃处置成本、甚至包括相应的环境成本等。该理论的思想是：细分基本的成本分类；归纳基本成本分类；定义和量化成本组成要素；估计生产体系的经济寿命；加总成本。在现代，以计算机为代表的高科技的投入，生命周期成本法的应用具有深远意义。

三、各种成本计算方法的融合

上述的成本计算方法产生于不同的时代背景、有着不同的环境应求。但看似自成体系的各种成本法却相互取长补短、甚至一脉相承。标准成本法、定额成本法、目标成本法经过核算实际成本后发挥作用；制造成本法、完全成本法、作业成本法及变动成本法在核算企业实际消耗成本，预估成本和实际成本双口径的有效对接实现企业控制成本。每种成本核算理论都有适用的经济领域。完全成本法主要应用于企业自身生产的产品及材料，以及对外财务报表的编制。变动成本法主要应用于企业自身产品、材料，以及对期间费用的分类整理分析。作业成本法不仅跳出了企业内部产品范畴，而且还将企业价值链、作业及客户等视角的成本囊括进了核算范围。标准成本法和定额成本法则专注于企业生产产品过程的成本控制。目标成本法则在产品的设计研究发展阶段设定好产品成本。生命周期成本法则将成本的核算从产品的开发、设计、生产、销售、售后等价值链进行核算。完全成本法、变动成本法与作业成本法结合。完全成本法将固定制造费用视作产品的组成部分，和其他与生产有关的费用一起核算成本；而变动成本法根据成本形态分析，将非生产成本和固定制造费用作为期间费用处理。因此，两种理论方法的关键平衡点在于固定制造费用。而作业成本法则通过成本对象与固定制造费用的消耗关系，较准确核算固定制造费用的成本消耗情况。作业成本法与目标成本法、标准成本法结合。作业成本法长于间接成本核算；目标成本法长于依据市场环境在产品的设计研发阶段做好产品成本定位；标准成本法长于企业生产产品过程中的成本控制，可以说目标成本法位于成本核算的顶端，标准成本法位于中间段，而作业成本法则位于末端。将三者有机结合起来，形成上中游三位一体的核算控制方式，更利于企业成本控制。作业成本法是制造成本法的良好补充，是与变动成本法相得益彰的核算方法。因为变动成本法设计的初衷是设定成本与业务量的关系函数，站在企业利润的角度控制成本，而作业成本法因其长于制造费用的核算而补充制造成本法和变动成本法核算的成本。变动成本的工作原理可以应用到目标成本法和标准成本法中。生命周期成本法则可以通过作业成本法核算产品生命周期内的产品成本。

四、结束

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伴随着我国经济的发展，近些年来，会计这门原很单一的课程，也在不断的发生和变化。财务会计的主要工作就是为企业内部和外部的用户提供财务报表，它的主要工作就是根据企业日常的经营活动进行工作的汇总，进而编制财务报表的工作。管理会计的主要工作是为企业的管理层提供必要的决策信息，使得管理层可以据此进行正确的决策，也可以对各个部门的决策起到依据的作用。成本会计的主要工作是建立对公司有利的成本控制方法，以使企业可以在经营的过程中降低营业成本，使企业的利润可以达到最大化。它其中的各门学科的内容正在向其他学科的内容上不断的扩张，进而形成了各门课程之间原本很清晰的界限，现在越来越模糊，因此，各门学科的内涵也在不断的发生着变化，为了适应这些变化，各门课程的内容也在不断的进行着与时俱进的修改中。从实践的层面上进行分析，财务会计专业的工作也在不断的和其他学科在逐渐的趋同中。本文主要围绕财务会计、成本会计、管理会计和财务管理四门会计专业的核心课程的关系和实践整合进行分析、探讨。

1四门课程的独立性与关联性分析

1.1四门课程的独立性分析

从产生的年代来看，会计的产生时间较财务管理更早一些，从会计的复式记账至今，会计已有几百年的发展史了。财务管理的发展是和经济学、金融学的发展密不可分的，而会计的发展主要是受市场经济的发展模式和现代的企业制度的影响。

1.1.2财务管理与管理会计的差异

在现在的教学工作中，财务管理和管理会计在教学工作中有很多重复的地方，主要是在资金时间价值、本量利分析、经营杠杆分析，存货控制等方面。在管理会计的教学中，我们主要是侧重于技术和方法的讲解，而在财务管理中，我们主要的侧重点是在对于决策时对于技术和方法的运用。例如：关于货币的时间价值这项教学内容，在管理会计的课堂上，可能主要教学生们如何应对在各种情况的算法，而在财务管理的课堂上，更多的关注的是如何具体运用它。

1.1.3管理会计与成本会计差异。

在会计学科中，成本会计和管理会计的交叉是非常严重的，成本会计的主要要教授给学生的是关于各种成本的具体核算方法，以于成本的控制和分析则是在管理会计这门课程中进行学习。这就造成了成本会计只教算法，管理会计还教成本管理的现况。我们应该把管理会计与成本会计的内容做到分离出来。

管理会计与财务会计的区别是非常明显的，但是这两个会计学科是以成本会计的内容为基础的，在学习成本会计的时候，我们会用到在财务会计和管理会计课上学到的标准和原则，并且根据具体的标准和原则进行适当的协调。例如：在进行成本核算的时候，我们会使用到很多的核算方法，像品种法、分步法、分批法等具体本文由收集整理的算法，财务会计会根据核算方法算出的数据进行损益表的编制，它根据不同核算方法所算出的数据也会影响资产负债表的结果。在管理会计中，对于成本的核算方法主要有变动成本法和标准成本法等方法，它们是管理会计内部报表的基础。当我们运用管理会计计算成本的数据时最好要与财务会计的数据分开计算， 因为根据不同的计算方法，同一个数据库的数据可能会得到很多种成本的数据。

1.2四门课程的关联性分析

财务会计、管理会计和成本会计是会计这门学科中的，而财务管理这门学科在本质和对象上均不同于会计这门学科，作为会计的两个大的分支，管理会计与财务会计分别负责对外、对内会计信息，同时两者也有着密切联系而成本会计作为会计信息系统的一个子系统，记录、计量和报告有关部门成本的多项信息，这些信息既为财务会计提供资料，又为管理会计提供资料。

1.3学科发展趋势的分析

近年来，关于会计信息的造假案层出不穷，这主要是因为会计披露信息的局限性造成的，因此，很多人对企业对外报出的会计信息失去的信心。所以，我们需要对财务报告对外报出的信息进行改进，增加对未来财务预测信息的形成与披露；增加表外披露；关注会计信息的相关性，而不是会计信息的可靠性。关于计量属性方面，我们不能使它远离会计的职能，在对初始成本的确认上，我们应该选取最能表达的计量属性。在报告的内容上，我们不应只是局限于货币这一个固定的值上，我们还可以对公司的人力资源和核心技术进行对外的报告。

2财务、管理、成本会计财务管理在实践中的有效整合

在现代的企业经营过程中，企业的目标就是创造更多的价值，股东也正是因为它才会在企业中进行投资，因此企业的经营者和员工的一致目的就是创造更多的价值。财务管理的目标应该也是创造价值，并根据价值的增长规律对价值进行计量、评价和报告，以规划为价值目标和管理决策为手段，整合各种价值驱动因素和管理技术，梳理管理与业务过程的财会管理模式。

现在，越来越多的人开始重视企业财务总监的职能，优秀的财务总监对企业的战略规划、组织结构和内部控制都负有很大的责任。其中，财务总监的基本职责是结合企业的实际运营和管理要求，在企业内部建立起一套适合企业的决策和价值管理的财务管理报告和预算系统。这个财务报告应该汇集理财务会计、成本会计、管理会计和财务管理各门课程的基本原则、基本标准，即用通用的会计标准进行财务报告，也能根据管理要求对各业务板块、利润中心和成本中心进行过程监控和风险预警，建立一套统一的业绩衡量标准。

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[关键词]ERP；企业资源计划系统；财务管理；管理会计；库存物流管理

doi：10.3969/j.issn.1673-0194.2014.02.034

[中图分类号]F232 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2015）02-0047-01

1 ERP的发展历程

企业管理是复杂的系统工程，为解决生产、计划以及库存物流管理中存在的问题，在1960年出现了MRP理论。MRP（物料需求计划）是被设计并用于制造业库存管理信息处理的系统，解决了如何实现制造业库存管理目标，即在正确的时间按正确的数量得到所需物料这一难题。到1970年以后，随着计算机技术发展，MRP被正式应用到管理中去。1980年，人们又把制造、财务、销售、采购等各个子系统集成为一体化的系统。在1990年，随着互联网的高速发展，使企业能够把经营过程中的有关各方纳入一个紧密的供应链中，于是产生了ERP。

2 ERP实施后企业管理环境的主要变化

2.1 管理规范性要求提高

ERP设计理念是依靠规范业务管理流程来实现企业日常管理。实施ERP之后，企业管理必须规范，管理制度不能朝令夕改，

2.2 业务实现了高度集成

集成性是ERP的主要特点之一，也是区别于传统管理模式的主要特征。在ERP环境下，计划、采购、物流、生产、销售等业务流程实现高度集成，大量信息自动生成，人工干预少，杜绝人为错误产生。设计合理的管理流程也可以杜绝故意舞弊行为的产生。

2.3 数据共享，避免了信息孤岛现象的发生

ERP系统是按工作流程设计的，其业务操作过程贯穿于整个工作流程之中，数据在整个流程过程中是共享的。如仓库部门发出一批存货，会自动的生成存货发出的数据；同时，还会生成一张财务凭证，财务部门可以实时的查询和监控到存货变动数据，实现了数据的共享，最大限度避免了信息孤岛现象的发生。

3 ERP环境下财务管理出现的问题

3.1 库存物流管理中出现的问题

ERP系统是按照正常操作流程设计的，规范的业务操作流程是ERP的应用基础。国内企业在应用ERP过程中对此往往认识不够，不能够按着规范的操作流程处理业务，导致出现数据流与实物流脱节现象，使库存管理产生混乱，对财务管理工作产生了较大影响。

3.2 成本核算中出现的问题

现有的ERP软件均是采用固定的成本计算方法，实施ERP的企业只能按着ERP系统已经设计好的成本计算方法核算成本，没有选择其他成本计算方法的余地。并且，国外ERP软件设计的成本核算方法在有些方面与中国会计准则规定的成本核算方法及会计基本原则不符。因此，会引起一定的财务风险。

3.3 利用ERP系统数据进行财务管理出现的问题

3.3.1 基础数据管理混乱，对ERP环境下财务管理产生不利影响。

在ERP环境下，基础数据维护不准确、不及时，经常给采购、生产、库存管理和成本核算工作带来诸多不利影响。

3.3.2 管理会计理论在ERP系统应用中出现的问题

在ERP系统中有许多管理会计理论的应用，由于操作复杂，管理会计理论很难在实际工作中得到应用。如最佳经济批量、最小订货点等，需做相应配置，维护基础数据，但配置及基础数据需要人为进行分析判断，工作量大，数据设置往往很难做到合情合理。

3.3.3 与传统管理理念存在差异，ERP难以满足按传统格式提供财务报表的需求

ERP的管理理念是以日常的流程控制为主，提供的报表数据也是以实时的流程数据为主。按传统的报表格式很多数据是无法提取的，需要对系统进行二次开发，以满足特殊的财务报表需求。然而，由于ERP系统数据结构复杂性，报表开发非常困难，导致ERP系统难以满足按传统格式提供财务报表的需求。

4 ERP环境下财务管理问题的解决方法

4.1 库存物流管理问题的解决方法

按照正常业务流程，物料采购首先需要签订采购合同，确定采购价格，在ERP系统中维护采购价格和采购订单，办理物料入库收货手续。但在实际工作中，常有业务往来的供应商经常会出现先供货，货物已经入库，但采购价格尚未确定，合同签订滞后，仓库部门不办理入库手续的现象。在ERP环境下，此类问题对财务管理工作会产生较大影响。解决此类问题财务人员必须把工作向各业务部门延伸，从业务前端就注重财务管理在整个企业管理中的作用。

4.2 成本核算问题的解决方法

在ERP系统环境下，必须接受ERP软件设计的成本核算方法。并做好成本核算方法变化对财务核算结果影响的深层次分析。对于国外ERP软件设计的成本核算方法与中国会计准则及会计基本原则不符的问题，需通过系统程序开发进行强化调整，将成本核算方法变动对财务管理的影响降低到最小。

4.3 对财务管理造成影响的基础数据管理问题的解决方法

对于制造企业，一般是按产品结构、生产工艺组织生产，产品结构和生产工艺数据对财务成本管理及生产组织起着至关重要的作用。在ERP环境下，必须高度重视ERP基础数据管理工作。

4.4 管理会计理论在ERP系统中应用问题的解决方法

做好管理会计理论在实际应用中的研究，建立管理会计数据收集平台，收集积累管理会计应用所需的基础数据。通过不断摸索，逐渐提高管理会计理论在ERP系统中的应用水平。

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一、重要性

管理会计作为“内部报告会计”，其服务的对象为企业内部管理人员，相较于财务会计对已发生的业务进行财务数据记录和分析，管理会计同时对非财务信息和财务信息进行信息加工和整理，以创造未来价值为导向，统筹企业发展现状和未来发展目标，提出分析意见。同时相较于财务会计较为单一的成本核算方法，管理会计的成本核算方法既多样又富有特色。上述财务会计和管理会计的区别很好地体现出管理会计能够加强企业的内部控制及管理，有效地防范企业未来的风险，提高企业在行业内的竞争力，实现企业价值最大化。

（一）成本核算方法

第一，变动成本法（将随业务量变动而变动的成本作为成本总额的构成内容的方法）仅供内部管理者参考，可避免车间管理者为增加利润而片面追求产量的现象出现。第二，作业成本法（ABC）通过确定成本和导致这些成本发生的潜在活动之间的因果关系，设定合适的分配标准，将作业中心中的成本进行合理分配，进而计算产品成本，解决了传统制造成本法下成本核算不精确所导致的利润核算、产品定价不准确的问题。作业成本管理对所有作业活动追踪并动态反应，进行作业链分析，消除和精简不能创造价值的作业，从而达到降低成本、提高效率、增加利润的目的。第三，生命周期成本法（LCC）考虑了产品或服务整个生命周期所产生的成本，提供了一个有关产品或服务的成本和盈利性的更完整的视角。

（二）本量利分析

本量利分析是指在变动成本计算模式的基础上，以数学形式来揭示固定成本、变动成本、销售量、单价、销售额、利润等变量之间的内在规律性的联系的一种定量分析方法。通过本量利中的数学模型可以快速计算出企业的保本点（盈亏临界点），将影响企业利润的因素突出，从而为会计预测和规划提供必要的财务信息，提高企业的盈利能力和经济效益。

（三）风险管理（Enterprise Risk Management，ERM）

管理会计提出了“企业风险管理”的概念，它包括企业使用的管理方法和管理流程，企业能够以此来管理风险，抓住能使其实现目标的机会。其中“风险”包括灾害风险、财务风险、经营风险和战略风险，并建立起企业风险管理框架（COSO's ERM model）来防范未来的风险。而财务会计一般考虑投资方案的风险，将风险进行量化，通过方差、标准差等来衡量风险，没有从多方面来考虑企业整体的风险。企业引进管理会计后，对风险管理系统进行学习和运用，将会更高效地利用资源，减少经营意外和损失，提高资本的调度并降低资本成本，最终抓住机会实现企业目标。

（四）责任会计

责任会计是在绩效管理中比较有特色的制度。企业内部按照责任归属，确定责任中心（也称为战略业务单元），名确责任指标，以各责任单位为主体（对象）按责任指标进行核算、控制、监督，使企业的总指标都能分解落实到责任单位。

二、存在的??题

（一）管理会计人才体系建设存在问题

首先，我国管理会计的人才非常缺乏。其次，管理会计人才出现供求矛盾。一方面，由于近几年国家对管理会计人才培育的重视，开展管理会计课程的高校和教育机构比例逐渐增加，使得考取CMA证书的在校大学生数量大幅增加，另一方面，企业需要的是高素质的管理会计人才，进而出现了企业很难寻找到其所需要的人才，而CMA持证者也很难找到合适的岗位的怪象。最后，已经从事多年财务会计的工作者大多已经形成了固有的思维模式，对管理会计的接受能力和认可度较低，而管理会计对人才的管理素质要求较高，原有的会计工作者很难做到对企业未来的预测和管理控制。

（二）社会认可度不高、应用范围较小

第一，我国财政部2013年才首次系统的引进管理会计体系，仅五年的发展建设，难以对我国现有财务会计体系有所冲击，社会和企业对其的认可度都不高。事实证明，我国大部分公司内没有独立的管理会计职务，也没有管理会计人才培养计划，高校的专业方向制定也很少涉及管理会计。第二，区别于财务会计明确且循序渐进的丰富的资历证明考试，管理会计人才的能力仅CMA这一证书来证明，缺乏完整的人才评价体系，很难让企业对持证者能力有很高的认可，持证者的求职过程也会比较艰辛，这也成为很多人不重视管理会计的原因。

（三）理论体系不够健全

我国系统的引进管理会计体系也不过四五年的时间，虽然其理论体系在美国等西方国家已非常成熟，但是由于中美所依据的会计准则不同（美国建立在US GAAP之上），且中美两国经济体制不同，因此不能生搬硬套美国现有的体系，但将已有体系和中国国情结合起来形成具有中国特色的管理会计理论体系还需要专业的高端人才的努力，而高端人才的缺乏又减慢了新体系形成的速度，很容易陷入死循环。

三、建议

（一）从企业内部出发

正如企业风险管理框架中最重要的是控制环境（control environment），管理会计想要在企业内部发挥其真正的作用，需要从企业的内部环境改善着手。首先，企业内部应提高对管理会计的重视程度。一方面，在招聘会计人员时，可在应聘者原有会计能力证明基础上加上对其管理会计水平的考核，另一方面，企业应定期不定期组织企业财会人员进行管理会计培训，提高其管理意识和业务能力，并将相关知识融入财务会计工作中，以不断提高自身职业素养来适应社会及企业对管理会计的需求。其次，企业内部应设计出一套针对于管理会计人员的完整合理的晋升流程，激励员工主动学习。

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现代会计有财务会计与管理会计之分，两者既有区别也有联系。在目的上，管理会计主要是为了满足医院的内部管理需要；在内容上，管理会计既规划未来又控制现在、评价过去，特别是规划未来，即对经济效益进行预测；在核算对象上，管理会计既可以把各个科室或责任中心作为核算对象，又可以把成本控制等管理环节作为核算对象；在核算方法上，管理会计既可以采用会计核算方法，也可以用数学、统计方法以及数理统计方法进行核算；在核算要求上，管理会计不需要数据的准确，计算出的数值只要能反映问题就可。总之，管理会计有别于财务会计，在医院的财务管理中起着不同于财务会计的重要作用。

现代管理学认为，管理的重心在经营，经营的重心在决策。医院要为其发展制定短期经营决策和长期投资决策，管理会计中的决策会计则可以满足医院管理决策的需要。因为管理会计并不仅仅只为医院财务管理提供信息，而还要对医院财务部门所掌握的大量会计信息进行计量、加工，并通过一系列决策理论和方法的适当运用，对现实经济技术条件下的不同备选方案的预期效果进行分析评价后，提供决策咨询意见，从而减少决策失误。如借助货币时间价值理论、净现值、内含报酬率等方法，对医疗仪器设备购建与更新、产品开发、外资利用、技术引进等方面的可行性方案进行经济评价。如借助管理会计中的本、量、利关系分析，及变动成本计算法、盈亏平衡分析法、边际贡献法开展定量分析，以患者为中心，做好全成本核算管理，实现对医院经营活动的科学规划和严格控制，充分合理利用各种技术设备，引进行为科学的激励理论调动员工降低成本消耗的积极性和创造性，提高疾病诊断治愈率，不断增加效益。如医院可通过成本与业务量相互依存关系的分析及成本预测，确定未来一定期间经营某种服务产品的最佳成本结构和最低成本发生额。

在目前的形势下，医院强化管理会计的运用，有着现实必要性。重视并充分运用管理会计，对我国医院的发展有着重要的意义。因此，一定要采取措施，加大管理会计的运用力度。具体而言：

一是建立医院运用管理会计的组织框架。在财务管理模式上，应改变传统的以财务会计主体的财务管理模式，实现由计划经济体制下“报账型模式”向市场经济体制下“经营管理型模式”的转变，建立管理会计与财务会计并行的财务管理模式，并运用管理会计学的原理和方法拓展传统财务管理的内涵，如进行医疗业务成本量利分析、开展风险管理、存货控制等；同时应建立现代医院管理会计的组织形式。由于我国传统的财务管理体系没有将管理会计纳入其中，因此，要采取逐步引入，持续提高，最终有机融合的科学发展过程将管理会计融入其中。此外，还应建立独立于财务部门的审计部门，并在制度上和组织体系上保证内部审计人员能够独立开展工作，监督医院的经济活动。

二是营造医院管理会计发展的良好环境。长期以来，事业单位一直靠行业优势维持运转，人员由政府安排，主要资金由财政部门解决，有困难找政府。随着外部环境的变化，建立一个合理的经济运行机制，营造良好的发展环境，成为我国医院建立管理制度必须解决的问题。

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[关键词] 制造业；成本核算；成本管理

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2016. 07. 019

[中图分类号] F234.2 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2016）07- 0041- 03

0 前 言

随着市场经济的发展，现代企业生产与经营应将成本核算看成一个重要问题。尤其是在制造业企业中成本核算更是一个不可小嘘的内容。想要改善企业，就要加强企业的成本管理以及核算，成本管理与核算的更好，可有效提高制造业企业参与市场的竞争能力，它直接关系到企业的经济效益及发展。如果企业想要获得竞争优势，就必须努力提升制造业成本核算和管理的水平，以使企业得到好的发展。

1 制造业企业成本核算存在的一些不足

1.1 成本核算不受重视

现阶段，一些企业主要利用成本信息进行利润的确定，而在现代成本管理方面则很少利用。一些制造业企业虽然已经开始了成本核算，但是其管理机制还不完善，由于重视不够，使得一些企业连对成本进行控制的成本管理机构都没有，使得企业无法突破和发展，成本管理的制度体制不健全都是由于对成本核算不受重视导致的。

在对很多企业进行调查发现，有接近一半的企业不重视成本管理，制造业的小型企业尤其严重，在重视成本核算的同时，更要针对成本核算的人力资源管理给于足够重视，加强人员的后续补充力量，重视人力资源管理，并且调整管理中心，将人力资源管理与成本核算并重，打破企业成本核算的瓶颈，使得企业不断向前发展。目前，企业对生产经营的因素重视程度一般都是以开拓产品市场、成本管理、企业文化、技术研发为规律由强到弱排列的，由于企业对开拓市场的重视度更高，使得成本管理在企业的发展中始终得不到必要的重视。

1.2 成本核算理念落后

成本核算包括成本要素的确认，计量，归集和分派，企业对成本会计主要职能的认识，是企业正确认识成本要素的基础，成本会计是通过核算全部生产费来求得产品的单位成本和总成本的会计。由于成本会计有两个职能，一个是为财务会计服务，一个是为管理会计服务，但是现在大部分企业仍以服务财务会计为主，这种理念是一个绝对落后的想法。

所谓财务会计，是为对外的财务报告提供存货和销货的成本数据信息，而管理会计是为企业决策者更好地决策提供可靠的数据，企业究竟以哪个作为中心，是取决于企业的发展情况和先进程度的，在管理水平较好的企业中的成本会计则为管理会计服务，只有这样才可以更好地为企业提供信息，若是成本会计为财务会计服务，则会导致为决策者提供的信息不全不到位。

可见若是企业成本核算的理念落后，就会使企业在决策和把握时机方面大大落后于很多先进企业。但是现阶段，很多企业还没有这种成本会计核算的意识。

1.3 成本核算方法简单

目前，大部分企业采用较为简单的成本核算方法，其中成本核算方法主要有品种法、分步法、分批法和分类法。而在成本核算中最简单也是最基础的就是品种法，而品种法是以产品品种为基础计算成本，这是最粗略的计算，它无法提品在各步骤的成本，所以在一些大批量生产及不需要提供分步骤成本资料的企业一般会采用这种方法，据调查显示，现阶段有近三分之二的企业成本计算的基本方法采用的是品种法，采用分批法的企业则很少。所以在制造业企业中这种粗略的计算方法就十分不合适。

连续式大批量生产的企业可采用分步法，分步法计算成本的是以每个产品经历的生产步骤为基础的，而分批法是以产品件别为基础来计算成本的，适用于小批的单件生产，分类法是指按照类别归集和分摊费用，并计算成本，最后在分别计算每类中各品种产品的成本，所以企业要根据不同的产品生产特点，来制定本企业适宜的成本核算方法，从而使得成本核算更精确。又由于目前国内大部分制造企业的发展趋势是小批量、多品种的生产，因此分批法是较合理的。

1.4 成本核算范围过窄

由于成本核算的范围不大，这使得成本管理职能的作用受到了影响。因为有规定严格表明企业必须使用制造成本法来对企业产品进行核算，所以存货和销货的成本也应当如此，由于传统的成本核算法分为三个部分，它们分别是直接材料、直接人工和制造费用。但是这样的分类却导致忽视产前和产后的准备和销售环节，而只重视了产品制造的过程，由于核算范围只是企业内部的消耗，对于外在环境成本的且没有考虑进去，再加上成本核算偏向于实物和资金成本，使得在人力资源的重视上大为不足。因为制造成本法包括生产成本和期间费用，因为生产成本都将会被计入产品的成本，但是由于制造业企业如果采用成本法，就会使产品成本信息不足，所以，只有扩大成本的核算范围，加入和产品相关的期间费用，才会使成本核算更精确。

现阶段，只有少部分的企业会对期间费用进行分摊，往往这么做的都是一些大中型制造企业，对于小型企业还没有认识到这一点的重要性，所以务必要使全行业都认识到以前成本核算的错误，从而减少对企业成本管理的影响。

1.5 成本核算外延不够

在现阶段的制造企业中，一般将产品成本分为直接材料、直接人工和制造费用。直接材料、直接人工可直接计入产品成本，而其他的生产成本将作为间接成本归集在制造费用中，所以在这种情况下，确定产品成本的重要方法是准确分摊制造费用，目前只有四分之一的企业准确分摊制造费用，而其他的企业只采用单一标准进行分配。又因为制造费用含盖内容较多（如机器设备和厂房的折旧、车间管理人员的工资、福利等），所以在不同项目的情况下，由于消耗方式的不同，如果采用单一标准进行分摊，就无法正确的反映产出与消耗之间的关系，从而使产品的成本核算出现误差。

因为人工工时的标准适用于产品成本以人工费用为主的情况，但是由于机器设备、直接工资都会在某种情况下出现差异，又一次的导致分摊结果缺乏准确性。因为产量标准适用于产品品种单一的制造企业，所以在机器化程度较高的企业中，如果用公司标准做为测量的基础，就不能更好地反映产出与消耗之间的关系，所以要将成本核算进行外延，从而使核算的范围更加全面。

2 加强制造业企业成本核算的措施

2.1 落实各层次成本核算目标

在一些制造业对企业成本核算不够重视的情况下，应当对企业实行责任成本管理制度。通常应先明确各个责任成本中心，比如对于大中型的企业一般建立三个层次的责任中心，先由厂部和各个科室组成第一个层次的成本中心，以财务部门为总的责任机构，由他来对成本核算的各部分工作进行监督，加以具体的指导，在财务部门的协调下对各个科室的成本进行汇总并整理出来；车间作为成本中心的第二个层次，是负责各个班组的成本情况进行收集和汇总的工作的，班组作为最后一层的成本中心，是负责最细小的工作，也就是对单元的成本进行核算。

并且建立成本管理机制，加强对企业内部的成本支出的核算，使得企业资金能够正常运转，加快企业的发展步伐，可见企业的管理体系是有多么重要，这也是以企业对成本核算的重视为前提的；加强对成本核算的重视，还包括制定责任范围，包括对各个中心的生产经营角色和业务范围进行责任划分，明确每个部门的考核范围，使得最终的责任成本由其各部分的可控成本组成，为了强化目标，可以将不同环节的制造费用分配到各个责任中心，再配合责任成本核算和分析体系的建立，从而使成本核算更加精确。

2.2 改变落后的成本核算理念

现阶段成本会计的基本职能主要是服务于财务会计和服务于管理会计。而往往大多数企业都选择成本会计服务于管理会计，只有这样才能使企业更好的发展，所以企业要根据自身的特点，不断地将财务会计转化为管理会计服务，并且在这个过程中，积极吸取其他企业优秀的经验，在他人走过的成功道路上不断节俭，转变自己落后的成本核算理念，同时，要想使企业的会计职业升华，就不能单纯计算企业的财务数据，加入对企业成本的核算，不断吸纳由管理会计提供的报表数据决策。只有这样才可以不仅为企业发展方向提供决策，更能为企业立下长远的发展目标而提供支持，所以要想让会计职业与企业的发展融为一体，就要不断提高会计人员的层次及增强成本核算的管理理念，使得企业长远发展。

2.3 选择适当的核算方法

现阶段，基本上所有的企业都是采用单一的方法来计算成本的，由于实践的不同，如果采用一种方法计算所有，会导致眼中的不精确，尤其是制造业企业不同的生产规模，必须根据特殊情况采取合理的方法。虽然简单的成本核算方法能快速的得到结果，但是如果面对同一产品不同生产订单的时候就会导致较大的成本差异，所以要想得到更精确的数据，就必须改进现有的会计成本核算方法，并且掌握不同的核算方法。企业可以将不同的制造费用进行合理的划分，再根据不同性质的作业标准制定相应的分配策略。

而如今的制造企业变化非常大，原先的分配方法已经不再适应现有企业的发展，所以应当对成本核算的方法进行不断调整，如采用作业成本法进行成本核算，它可以为企业降低一定的资源消耗，但是必须具备一定的科学管理水平以及拥有资源共享的网络管理平台，因为这是从根本上改变了核算方法，它是指将核算对象进行细化，分为不同的作业，由于每个作业会有不同的成本动因，以此来核算每一部分的物资消耗，最后再用汇总出的合计成本来反映本企业的最终产品成本。同时对于费用分配的标准，一定要具有合理，还要简单易行，在分配材料和计算方式上都要操作简单。同时企业可以采用以人工工时为标准作为分摊的依据，这种方法通常在产品成本以人工费用为主的时候采用。同时引进科技力量，如采用新兴的ERP管理软件系统，可以为成本核算提高效率，所以不断地提高自身的自动化和科技化水平，加快公司的软件更新进度，从而更好地服务于成本核算。

2.4 确定成本核算的范围

根据现阶段新型的企业财务规定，在对企业成本核算的时候，制造业企业必须采用制造成本法对产品成本进行核算，之所以这样做是因为，企业通过运用制造成本法，使得产品费用分为生产成本和期间费用，不同的费用有不同的归属，生产成本计入产品成本，期间费用计入当期损益，这是为了防止产品成本信息不足而必须采取的措施。但是，现实情况却是，仅有少部分企业对期间费用进行了分摊，这其中基本是大中型企业，小型企业的身影寥寥无几。如果企业在对以往这种不正确的核算范围进行认定的话，将会导致企业成本管理的效率大大降低，从而使企业陈本核算不精确。所以在财务报表中，有必要将存货成本和销货成本在制造成本法计算后才予以公布，不仅要将产前的费用计算入成本，更要考虑产后费用的计算，不能落下每一个环节，同时在进行成本核算时，要全面考虑各个方面的成本支出，既包括人力资源成本也包括机械设备成本等。同时还要继续加深企业核算的内容，不能仅仅是现阶段的表面功夫，可以根据现实情况，加大核算的力度，使成本核算深入到企业管理的各层面。

2.5 将核算成本进行外延

针对企业的成本核算外延不够的情况，可以利用现阶段知识经济的大背景，使每个企业重视到知识产能在企业发展中的重要作用。现如今无形资产及资源的创造发明成为产业经济的主力，由于生产成本的结构不能仅仅依靠无形资产摊销到的费用反应，只有通过正确的反映产品成本的实质，才可以将知识资本合理的应用到产品的分配中，从而为企业的经营决策提供准确的依据，使得成本核算合理外延。

3 结 语

对于企业成本的核算和分析，是每个企业都应当重视的问题。尤其是在异常激烈的市场竞争环境下， 制造业企业更应降低产品的成本，立足长远，精打细算，以低成本作为自己的价格优势，同时可以采用不同的核算管理办法，使每个月的成本都清晰的反映在纸面上，并且可以对未来一段时间内资金的运用情况做出一些预测，以便在市场经济中稳住自己的份额， 扩大销售收入，为企业更好地发展做出努力。所以要坚持克服原有困难，不断发现问题，解决问题，通过合理的成本计算，从而提高整个行业的利润额度， 逐步实现企业价值的最大化。

主要参考文献

[1]周裕军.制造业成本核算和管理现状浅析[J].经济研究导刊，2014（36）.

[2]邹薇.对制造业成本核算和管理现状的几点探究[J].财经界：学术版，2015（21）.

[3]金晓庆.企业成本核算与管理中的现实问题及完善对策探究[J].财经界：学术版，2015（15）.

[4]辛志平.当前工业制造业成本核算问题及解决对策初探[J].现代经济信息，2015（10）.

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关键词：改革；管理会计；财务

中图分类号：F234.3 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）07-0-01

管理会计兴起于20世纪初，是会计的分支学科。虽然管理会计的在我国的兴起时间很晚，发展时间很短，但是随着我国市场经济的不断发展，管理会计对企业发展的重要性越来越突出，对于确保经济增长，缓解就业压力都有十分重要的意义。

一、应用管理会计的必要性

之所以要强调管理会计在财务管理中的应用，是希望通过这一种途径来提高企业财务管理水平。随着市场竞争的日益激烈化，很多企业在经营过程中财务管理方面的问题都已经十分明显，影响到了企业的长治久安。而应用管理会计来加强财务管理可以使企业直接发现公司在经营中存在的财务问题，因为管理会计是站在企业的角度，不像应用会计，以某一个工业生产过程，或者当个生产车间作为为管理对象，它突出以人为本的管理理念，以企业的财务数据链为依托，对企业实施人性化管理，通过财务数据，在管理过程中，采取及时的措施来解决财务问题，完善企业内部管理制度。

通过加强对企业的财务管理还能规范企业的筹资渠道，降低筹资成本，实现企业的利益最大化，除了降低筹资成本以外，财务管理对于企业的决策都有十分重要的意义，妥善管理好财务问题能帮助企业领导者根据实际情况进行投资，保证企业的投资行为能获得预期的收益，从而提高企业的投资收益率。

二、管理会计应用现状

然而由于起步晚、发展时间短等诸多原因，管理会计在财务管理应用现状并不尽如人意。

1.缺乏完善的理论体系。我国目前管理会计现有的理论知识都是20世纪末西方传入中国，在当时部分学者和专家将西方的理论体系和我国企业当时的会计工作做了有机结合，大大推动了我国财务管理工作的向前发展。然而，近年来，随着市场经济不断发展，会计工作也日益复杂，相关的理论研究却没有进行同步更新，导致管理会计的研究一直只限于概念研究上，没有实际的应用体系。

2.缺乏高素质的专业人才

我国目前在岗从事管理工作的人员专业素质普遍偏低。其主要原因是在于虽然很多大学都开设了会计专业为会计岗位培养人才但是这些高校往往只重视理论知识的传授，对于学生的实际操作技能却没有过多训练，导致目前公司内部的会计管理人才缺乏管理会计相关的工作技能，只会纸上谈兵，大大降低了企业的财务管理水平。

3.核算方法和观念存在问题

管理会计核算方法存在明显问题。比如传统企业在分配制造费用的时候都是以人工小时作为标准的，但是随着高新科技不断引进，员工的工作量也就大大减少，人工费也就相应地大幅降低，高新科技人才和设备费用就会大会增长。管理会计观念也存在着问题。主要表现在以往的企业财务管理中是允许存货的存在的，但是随着市场经济的不断发展以及企业相互竞争不断激烈，以往通过原材料购买来降低企业运营成本的方式就必然导致企业的资金无法实现顺利周转，这种观念必然导致企业陷入运营困境。

三、管理会计改进措施

（一）改变会计职能

要根本上提高管理会计的工作水平就必须从改变会计职能开始。与传统管理会计单纯的信息处理不同，现代管理会计处理处理好会计工作以外，更注重对公司决策权的拥有，管理会计工作者应当有相应的公司决策权，应当从站在财务管理的角度对公司决策提出自己的看法，广泛参与到公司经营活动当中。

（二）提高会计工作人员的专业素质

管理会计的工作人员如果仅仅有理论知识，而没有实际的操作技能是无法适应管理会计职能的变化的。因此，公司在选拔管理会计人才的时候除了要对应聘者的理论知识进行考察以外，还要对他们的操作技能进行适当检测。对于在岗的管理会计人员来说，公司应当尽可能多地安排培训，提高他们的专业技能，并且及时更新他们的观念，让他们意识到他们不仅仅是会计信息的提供者，更是要利用会计信息对公司决策提出建设性意见。

（三）健全和完善管理会计制度

1.完善成本控制制度。公司生产经营的成本问题直接关系到企业经济效益问题，因此对成本的控制一定要采用科学方法。管理会计人员要学会充分利用量利本分析法、效益分析法等现代管理会计分析方法，对企业和公司的财务信息实现实时控制，及时掌握目前公司的现金情况以及资金流动去向。

2.建立责任考核制度。要把管理会计真正落实到位，就里离不开责任考核制度建立。作为会计管理工作的子系统，公司内部必须形成权责统一的考核制度。在这一考核制度下，管理会计人员必须定期通过提交责任报告的形式对企业的业绩进行考核评价。为了真正落实好这一考核制度，企业内部必须实现适当分权，调动每位管理人员的工作积极性。

3.完善决策分析制度。正如上文所说，现在管理会计人员必须实现一定决策权。因为管理会计不像财务会计，其财务核算必须遵循公认的财会管理制度，管理会计较为灵活，其会根据企业的发展或者当前的环境，按需进行核算，所以其涉及预测学，控制分析理论等，所以其通过财务核算后的决策建议，是否正确直接关系到企业能否长久发展。因此对于公司管理层在决策时候一定要摈弃盲目性和随意性，充分听取管理会计人员通过分析会计信息的提出的建设性建议，择优选择诸多备选方案。

四、结束语

随着我国社会主义市场经济的不断发展，我国的管理会计在理论和实践方面都应该有所突破。在这过程中，管理会计方面的专家要不断考虑到我国会计工作的实情，在总结归纳和探索的基础上形成一套适应我国实情的管理会计模式，提高我国管理会计水平。

参考文献：

[1]王晓惠.管理会计在民营企业财务管理中的运用[J].财会月刊（综合版），2006（27）.

[2]田贵平.管理会计在企业财务管理中的运用[J].魅力中国，2009（27）.

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【关键词】 作业成本法； 事业单位； 可行性

作业成本法以企业生产经营过程中的成本动因作为成本因素，归集分配发生的费用，能够弥补传统成本管理会计的缺陷，为企业提供及时、准确、相关的成本信息。因此，引进作业成本核算方法对我国会计学科建设以及我国企业财务会计管理和企业管理水平的提高，都有非常重要的意义。

一、作业成本法与传统成本法的比较

作业成本法（Activity Based Costing，ABC）是基于作业的一种成本计算法，以“成本驱动因素”理论为依据，根据产品产生或企业经营过程中形成的产品与作业为间接费用成本归集对象，通过对资源动因的确认、分析和计量，将资源费用归集到作业上，再通过对作业动因的确认、计量，分配企业生产经营过程中发生的作业成本。

传统的成本会计核算方法是以产品作为成本分配的对象，无论对于产品的直接成本还是对制造费用等间接费用，都是以单位产品耗用某种资源（如人工工时）占当期该类资源消耗总额的比例为分配基础。而作业成本法的不同在于后者以作业为成本分配的对象，以作业耗用的数量作为成本分配的依据，对每种作业都单独计算其分配率。

与传统成本会计核算方法相比，作业成本法更适应当前企业发展的市场环境，为企业增加竞争能力。作业成本法的优势主要表现在：

第一，作业成本法有利于企业资源的优化配置。与传统成本核算方法相比，作业成本法的成本核算基础强调成本和资源动因，因此能够有利于实现资源的价值最大化利用。作业成本法重视产品的技术升级，能够不断促进技术与经济的统一，重新配置企业的有限资源，使资源分配到能增值的项目上，实现企业资源的优化配置。

第二，作业成本法更有利于成本控制。作业成本法通过价值链的分析，将成本控制落实到每一作业上，以作业为核心，进行作业分析，可以消除无效作业，达到对成本的控制，从而改善企业各项作业效率及质量，提高企业效益。同时作业成本法以成本动因为基础进行成本核算，核算时在保留原有财务指标的基础上又为企业提供了非财务指标，可以定量与定性方法相结合，为企业生产和长期投资决策提供更可靠的依据。

第三，从战略管理的视角看，作业成本法比传统的成本管理会计核算方法更有利于企业进行战略规划和资源管理。应用作业成本法可以掌握具体的成本效益信息，有利于企业未来发展战略及长期投资决策，并可据此确定战略性作业的优先顺序。此外，作业成本法有利于开展价值链分析，以便对战略性作业进行分解，从而把握作业成本的习性。利用作业成本法进行资源管理的重点是关注关键性的资源消耗项目或主要作业的支出影响因素，可帮助企业分析重点项目的成本效益，从而有助于企业从可选项目中选出应该优先实施的项目，并促使企业实施资源管理，实现资源的优化配置，最终实现投资收益的最大化。

二、作业成本法在事业单位中应用的可行性分析

（一）作业成本法的基本应用条件

作业成本法和作业管理最初产生并应用于高新技术企业，是由于技术型或生产型企业的特征更符合作业成本法的应用理念，更具备作业成本法的应用条件。但如今，作为一种先进的管理思想，作业成本法已经应用到各行各业，带动了整个社会管理思维的变革，促进了社会单位生产经营环境的转变。即使这样，作业成本法的应用仍然有自身不可逾越的条件。同时作业成本法在发展中国家企业运用的经验表明，并不是任何企业都适合运用作业成本法的。

从作业成本法的应用实践来看，各行业只要具备一定的条件，就可以应用作业成本法进行核算。关于应用作业成本法的条件，结合最初应用作业成本法的生产企业的特点及作业成本法的理论依据，可以概括如下：

1.单位具有一定的作业环节，即成本动因，并且各个作业中心能够提供作业成本法所需要的数据。从作业成本法的分配基础来看，无论是企业还是非盈利性单位，都应有成本动因，根据成本动因构成各作业中心。作业成本法在根据成本动因分配费用时，需各个作业中心提供需要的准确数据，作为相对独立的利益集团，各作业中心需要满足这个要求。

2.具有程度较高的会计电算化信息系统。从生产组织制度上看，作业成本法的成本计算过程起于具体的作业，需要统计相关的数据、设置相应的账户，与传统成本管理会计相比更加复杂，需要精确而高效的会计电算化信息系统，要求企业内部控制的设计和执行都能够满足核算的各个环节，这样才能达到作业成本法控制成本、提高产品质量和单位综合效益的目的。

在已经实施科学流程管理的企业，一定要以客户和作业流程为中心来开展作业成本管理。在我国的实践中，包括高科技企业、生产制造企业、医院、保险、电信、高校等盈利及非盈利组织在内的社会单位已经有部分正在应用作业成本法，且有些运用得较为成功。随着作业成本法理论方法的不断改进，企业运用作业成本法经验的日渐丰富，作业成本法将在各种类型的社会单位中得到广泛和成功的应用。

（二）事业单位运用作业成本法具有可行性

对于不同的企事业单位来说，有不同的实施目的和核算体系。对于事业单位来说，具体实施应结合单位实际情况，构建以下关于作业成本法的成本核算模式。

1.确定事业单位的主要作业及作业中心。事业单位的工作过程是一种职能式的平行结构，而非流程式的纵向结构。因此确定事业单位的作业时应按照管理目的选择成本控制要点，从组织机构职能分析入手，同时考虑成本效益原则。对于科研单位来说，主要作业为科学研究、行政管理、财务核算，其他作业如房屋折旧、资产维护、日常管理、辅助资源等。主要作业是事业单位任务的主要方面，其他作业是为了维护主要作业的正常运转，应按照成本动因将支持作业的成本分配到主要作业中。

2.归集事业单位各作业及作业中心的成本。确定了各个作业及作业中心之后，就需要将资源耗费归集到作业中。事业单位的资源支出主要包括：人员工资费用和办公费用。人员工资费用包括事业单位支付给在职职工和临时职工的工资、津贴、奖金、出差补助、职工福利费、其他补贴等。办公费用主要包括事业单位购买办公用品、固定资产折旧、差旅费、房屋租赁费、水电费等等。这些费用一般按照各个职能部门来归集。事业单位财务核算账户上的费用支出有些与单位任务无关，如离退休人员费用、房屋折旧等，这些项目应在资源耗费中扣除。调整完的资源耗费再按照事业单位原确定的主要作业与其他作业进行分配。

3.选择事业单位的成本动因。成本动因包括资源动因和作业动因。资源动因是把资源耗费分配到作业的基本依据。作业动因是成本分配的基础，需要按照相关性要求从众多驱动作业的因素中恰当地选择和合并。

三、作业成本法在事业单位中应用时应注意的问题

（一）明确作业成本法进行成本管理的目的

与传统的以商品或劳务为中心的成本管理会计核算方法相比，作业成本法能够为企业提供更加及时、准确的信息，更好地实现成本控制。事业单位应用作业成本法作为成本核算方法时，应明确以下目的：

1.加强事业单位成本管理与控制。作业成本法以作业成本为对象，以成本动因为基础，以每一作业的完成及其所耗资源为重点，及时、有效地提供成本控制所需的相关信息，从而能够使事业单位的管理者采取的管理措施能更有效地控制成本，极大地增强管理人员的成本意识，并以作业中心为基础设置成本控制责任中心，将作业员工的奖惩与其作业责任成本控制直接挂钩，充分发挥事业单位员工的积极性、创造性与合作精神，进而达到有效地控制成本的目的。

2.优化事业单位工作流程。作业成本法并非只是简单意义上的成本会计核算，因此作业成本法的主要作用在于通过作业分析抓住关键作业，识别出那些不附增加值的作业，使采取的管理措施能更有效地控制成本，优化业务流程。如果在事业单位成本核算中应用作业成本法，只局限于成本计算，而没有对作业流程进行分析、重组，就不会起到应有的作用。

（二）单位领导需要高度重视

作为一种全新的成本核算方法，作业成本法在事业单位中的成功运用必须得到单位领导的高度重视和支持。首先，只有领导重视，才能在单位内部制定严格的内部控制和管理制度，以加强管理；只有管理到位，才能避免和消除不附增加值的作业，消除实施过程中所产生的各种人为因素的阻力，以降低成本和提高效率。其次，在实施作业成本法的过程中，需要得到每个员工的配合，只有事业单位最高层领导和有关部门领导对作业成本法认可和支持，才能做好全体员工的培训，提高全员的成本意识，才能做好会计基础工作，确保会计信息真实、可靠。

（三）遵循成本效益原则

在运用作业成本法时，确定事业单位的作业时必须从组织机构职能分析入手，按照管理目的选择成本控制要点，同时考虑成本效益原则。在选择作业时，需要对大量的作业进行分析、确认、记录和计量，增加了成本动因的确定、作业成本库的选择和作业成本的分配等额外工作，因此其实施成本是比较高的。尽管作业成本法的运用能够为事业单位实现成本的节约和控制，但如果运用不得当，也可能最终难以实现为单位增效的目的。对于事业单位来说，由于本身不创造效益，而作业很多，因此必须要考虑成本效益原则，重点对那些相对于事业单位发展比较重要的作业进行分析。

此外，事业单位的成本核算系统须与事业单位的总体管理体系相互协调，事业单位的领导须从单位竞争的战略高度去看待成本核算问题，这是成功应用这一先进原理的先决条件。这样作业成本法才能在事业单位中真正发挥足够的效用。

四、结论

作业成本法的运用是传统成本会计核算方法的革新，虽然起步于制造业，并多用于制造业，且本身具有一定的适用条件，但从事业单位的作业特点来看，作业成本法在事业单位中的应用具有一定的可行性。事业单位要成功运用作业成本法，达到应有的目的，首先要明确应用作业成本法的目的；其次要有领导的高度重视和支持；再次要遵循成本效益原则。只有这样，才能保证作业成本法在事业单位中成功有效地运行。

【参考文献】

[1] 王光生.浅议战略成本管理中的成本动因分析.江苏商论，2003年第1期.

[2] 王平心.管理会计应用与发展的典型案例研究.经济科学出版社，2002年6月.

[3] 杜秀梅.作业成本法在高校学生培养成本核算中的应用.中国冶金教育，2003年第4期.

篇9

关键词：会计 手工模拟实验 分项模拟实验 系统模拟实验 综合模拟实验

计手工模拟实验是会计学专业实践性教学的一个重要环节，是会计理论教学的深入和拓展。它对于完善学生的知识结构，提高学生的实际动手能力、操作技能和职业判断能力，改善教学效果等方面都具有十分重要的意义。因此，应加强会计手工模拟实验教学环节，并且按照会计专业课程开设的先后顺序逐步进行，具体应从以下方面入手。

一、加强基础会计手工模拟实验

基础会计手工模拟实验，主要是训练并提高学生正确运用会计核算方法的能力。会计核算方法主要包括设置账户、复式记账、填制与审核凭证、设置与登记账簿、成本计算、财产清查和编制财务会计报表七种，即会计记录方法（前六种方法）与报告方法（会计报表为核心内容）。因此，通过基础会计手工模拟实验让学生牢固掌握各种会计核算方法，为其将来做好会计实际工作和后续课程的学习奠定基础。

会计核算的七种方法，除成本计算方法外其他六种方法均在基础会计学课程中分章详细讲述。那么，会计核算方法模拟实验的安排应与基础会计学课程的开设同步，具体模拟操作应分为分项模拟和全面系统模拟。

（一）加强会计核算方法分项模拟实验

会计核算方法分项模拟实验，就是分别针对各种会计核算方法进行仿真模拟操作，包括证明模拟主体经济业务发生或完成的原始凭证、所运用的记账凭证、账簿及报表等，都应当是实际会计工作中所使用的，由任课教师在讲授相应章节后安排学生进行模拟操作。

例如设置账户的模拟实验：首先是模拟账户的分类，任课教师应以不同类型的企业（如制造业、商品流通企业、房地产开发企业等）为模拟主体，提供相应企业所用的全部账户，让学生分类；其次是模拟账户的设置，应包括新设企业的账户设置和旧企业账户设置的模拟，以制造业为主要的模拟主体，提供企业某一会计期间的有关经济业务，让学生确定该企业当期应设置的会计账户，如果是旧企业，还应当提供该企业期初有余额的账户及各账户相应的余额，让学生为其设置当期所用的会计账户。

又如填制会计凭证的模拟实验：首先是模拟会计凭证的分类，任课教师应结合所讲的内容，将各种原始凭证和各种记账凭证提前发给学生让其分类，以加深其印象；其次是凭证的填制（包括原始凭证和记账凭证），任课教师应边讲边指导学生进行填制。这样既加深了学生对理论知识的理解，又提高了学生的动手能力和学习兴趣。

（二）加强会计核算方法全面系统模拟实验

为了进一步加深学生对会计基本理论的理解和会计基本核算方法的全面掌握，在会计核算方法分项模拟的基础上，还应当把各种会计核算方法有机地结合起来进行全面系统的综合模拟实验。会计核算方法全面系统模拟实验应当在会计基本理论和各种会计核算基本方法全部讲授完后安排进行。

1.会计核算方法全面系统模拟实验所涉及的基本经济业务内容。该部分应当包括筹资业务（含投入资本和借入资本）、购进业务（含固定资产购进和原材料等的购进）、生产业务（各项生产费用的发生和期间费用发生以及生产成本的简单计算）、销售业务（含主营业务和其他业务）、利润的形成与分配业务。

2.要求学生完成的操作。

（1）当模拟企业采用记账凭证账务处理程序时，其具体模拟操作为：经济业务发生或完成后取得或填制原始凭证；依据审核无误的原始凭证（或汇总原始凭证）编制记账凭证；依据审核无误的记账凭证逐日逐笔登记现金日记账、银行存款日记账；依据记账凭证及所附的原始凭证登记各类明细账；依据记账凭证逐笔登记总账；编制试算平衡表；编制资产负债表、利润表和所有者权益变动表。

（2）当模拟企业采用汇总记账凭证账务处理程序时，其具体模拟操作为：除上述操作外，在登记各类明细账后，还应增加编制汇总记账凭证之程序。此时，模拟操作的重点是汇总记账凭证的编制和总账的登记。

（3）当模拟企业采用科目汇总表账务处理程序时，其具体模拟操作为：与汇总记账凭证账务处理程序的操作基本相同，即把编制汇总记账凭证改为编制科目汇总表。此时，模拟操作的重点是科目汇总表的编制和总账的登记。

二、加强中级财务会计手工模拟实验

中级财务会计手工模拟实验，应当与财务会计学（中级）课程的开设同步进行。中级财务会计学讲授的主要内容是会计六要素的确认、计量与报告。因此，在中级财务会计模拟实验中，应加强会计六要素分项模拟实验和会计六要素综合模拟实验。

（一）加强会计六要素分项模拟实验

1.资产要素模拟实验内容。货币资金应侧重外币业务和其他货币资金业务；应收项目应侧重坏账准备和应收票据业务；存货应侧重按计划成本计价核算业务和存货跌价准备业务；交易性金融资产与可供出售金融资产，包括取得、持有期间、期末计价、出售以及可供出售金融资产的减值业务；持有至到期投资，包括取得、持有期间、减值、到期收回等业务；长期股权投资，包括取得、后续计量、减值与处置业务；固定资产应侧重折旧及其减值准备业务；在建工程应侧重工程成本和减值业务、无形资产应侧重价值摊销与减值业务。

2.负债要素模拟实验内容。短期借款应侧重利息计提的业务；应付项目应侧重应付票据、应交税金、应付职工薪酬、应付福利费业务等；长期借款应侧重借款费用业务；应付债券应侧重溢价、折价核算业务；长期应付款主要是融资租赁与采用补偿贸易方法引进设备款业务。

3.所有者权益要素模拟实验内容。包括股本、资本公积、盈余公积与未分配利润的业务模拟操作，其中未分配利润应与利润要素中的相关业务相结合进行模拟。

4.收入要素的模拟内容。主要应包括销售商品收入（特殊情况下的商品销售收入）、提供劳务收入和让渡资产使用权收入涉及的具体经济业务。

5.费用要素模拟实验内容。主要应包括与上述各项收入直接配比的费用（如主营业务成本、主营业务税金及附加、其他业务支出等）以及期间费用。

6.利润要素模拟实验内容。利润总额形成，因为与营业利润相关业务已经在收入要素和费用要素中涉及到，与投资收益的相关业务已在资产要素中涉及到，所以利润总额形成的模拟内容应侧重营业外收支以及期末各项收入费用的结转。净利润形成，主要是所得税费用的核算，并且应付税款法和纳税影响会计法应分别进行模拟。利润分配，有关利润分配的每一个明细项目都应当涉及到。

（二）加强会计六要素综合模拟实验

编制一套完整的综合模拟实验案例，给出某一会计主体某一会计期间的经济业务，让学生进行系统模拟操作，同样运用实际工作中使用的凭证、账簿和报表。这样既巩固了学生的中级财务会计理论知识，又进一步提高了学生对企业具体而复杂的经济业务的会计处理能力，从而达到教学效果的提升。

（三）增加模拟实验企业的类型

如果仅以制造业为会计手工模拟实验对象，将会导致刚踏入房地产开发企业、服务业、运输业、商品流通业等其他行业就业的学生难以适应其会计工作。因此，应增加模拟实验企业的类型，以扩大学生知识面和适应工作的能力。

三、加强成本会计手工模拟实验

成本会计手工模拟实验，应当与成本会计学课程的开设同步进行。成本会计学讲授的主要内容是产品成本的计算、报告、分析等内容。因此，应当加强产品成本的计算、报告与分析的手工模拟实验。

（一）加强成本会计分项模拟实验

1.加强产品成本计算的模拟实验。产品成本计算的模拟实验，应从各项生产费用的发生开始直到计算出完工产品的总成本和单位成本止，主要是产品成本计算的品种法、分步法与分批法，任课教师应当结合课程进度逐步分项进行模拟实验。具体模拟实验内容是：基本生产车间与辅助生产车间直接生产费用的归集；基本生产车间与辅助生产车间间接生产费用的归集，就是对发生的制造费用在基本生产车间和辅助生产车间之间进行分配归集；辅助生产费用的分配；生产费用在完工产品和在产品之间的分配；产品成本计算的品种法、分步法与分批法的具体运用。

2.加强产品成本报告与分析的模拟实验。产品成本报告模拟实验，主要是产品成本报表的编制，包括企业全部产品成本报表和主要产品成本报表的编制；企业产品成本分析模拟实验，主要是结合企业全部产品成本报表和主要产品成本报表进行的分析，通过产品成本分析模拟实验能够发现问题，并针对问题提出改进措施，才是实验的目的。

（二）加强成本会计全面系统模拟实验

该部分应结合成本会计中主要的知识点进行实验。编制一套完整的综合模拟实验案例，给出某一会计主体某一会计期间的成本核算资料，让学生进行系统模拟操作，同样运用实际工作中使用的凭证、账簿和报表。通过系统模拟训练，以巩固课堂教学内容，弥补理论教学的不足，使学生熟练掌握成本核算业务，培养学生对各种成本费用的确认和计量、记录与报告能力，以及分析问题和解决问题的能力。

四、加强高级财务会计手工模拟实验

加强高级财务会计手工模拟实验，主要是训练学生对特殊业务的会计处理能力和应有的会计职业判断能力，以提高学生对会计知识综合运用能力和应有的分析判断能力。高级财务会计模拟实验应与高级财务会计课程的开设同步进行。

随着世界经济一体化步伐的加快，各国间经济交往日益频繁，企业的外币业务时有发生，因此加强外币业务手工模拟实验已显得尤为重要。

随着我国经济的高速发展，企业经济业务的范围也在不断地扩大，如债务重组、非货币易、关联方交易、或有事项、租赁等已逐渐成为企业间经济活动的重要内容，这些业务如何处理？同时企业之间还存在相互投资相互参股的现象，是否编制合并报表？如何编制？只有通过仿真模拟实验才是解决上述问题的最有效途径。

高级财务会计手工模拟实验具体安排：在课程讲授过程中，应针对相关内容分项进行模拟实验；课程授完后，应进行综合系统的模拟实验。模拟实验内容应当在中级财务会计和成本会计模拟实验资料的基础上加以充实编制，即增加外币业务、债务重组、非货币易、关联方交易、或有事项、租赁、现金流量表、合并会计报表等以及需要会计人员进行职业判断的经济业务。

五、加强财务管理、管理会计和审计的手工模拟实验

随着现代企业制度的建立，财务管理和管理会计的应用越来越受到企业的重视，如财务分析、资金筹集与投放方案的制定与选择、资产管理和股利分配等。审计被誉为“经济警察”，为我国的经济建设保驾护航，越来越受到全社会的重视。所以，应加强财务管理、管理会计和审计的模拟实验，提高学生的综合素质。

该实验的安排应与财务管理、管理会计和审计课程开设同步，其模拟的内容应根据各课程的主要内容进行相应的模拟实验。如何与会计模拟实验的内容有机结合起来进行模拟实验，需要相关任课教师共同努力。

六、加强会计综合手工模拟实验

会计综合手工模拟实验，主要是对学生所学的全部会计专业课程的内容进行全方位的模拟实验，以达到对所学会计专业知识的融会贯通，提高学生的综合会计知识水平和综合会计操作技能以及解决实际问题能力，为今后的实际工作和理论研究奠定基础。

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关键词：产品成本 核算制度 核算方法

为改进和加强企业产品成本核算，进一步提高产品成本信息质量，加强企业产品成本核算工作，保证产品成本信息真实、完整，财政部于2013年8月16日《企业产品成本核算制度（试行）》（以下简称《新制度》），于2014年1月1日起执行。《新制度》旨在促进企业和经济社会的可持续发展，谋求中国完全市场经济地位，进一步提高企业国际竞争力，建设资源节约型、环境友好型社会，完善企业会计准则体系，为企业产品成本核算提供制度上的保证。

一、《新制度》制定的思路

《新制度》立足于企业会计准则的有关规定，适应企业做大做强走出去的发展趋势，满足我国企业经营管理需要，具有“四个结合”的特点。

（一）和当前产品成本管理的规范化、科学化、信息化需求相结合

规范化、科学化、信息化，是财政管理的基本要求，《新制度》贯穿了这一要求。《新制度》规定了各行业企业产品成本核算的基本原则方法，统一了各行业企业产品成本核算标准，有力规范了企业产品成本核算行为，保证了成本信息真实完整。同时，系统整合了分散在具体会计准则、专业核算办法等会计准则制度中的有关规定，保证了成本制度科学可行。另外，《新制度》明确要求企业充分利用ERP等现代信息技术，切实加强内部成本管理的各项基础工作，体现了会计信息的发展方向。

（二）和目前行之有效的规定和做法相结合

《新制度》继承了《旧制度》、《企业会计制度》以及有关行业核算办法下长期以来形成的行之有效的做法，并结合企业会计准则和经济社会发展的新要求，对企业产品成本核算进行改革和发展。同时在制度体例设计方面，以目前成本核算较为典型和完备的制造业为蓝本，明确成本核算的总体要求和一般原则，同时又立足其他行业的实践基础，充分体现了行业特点。

（三）和企业会计准则的有关规定相结合

有机整合零散分布在存货、固定资产、借款费用、无形资产、职工薪酬等具体准则中关于产品成本要素的内容，进一步细化成本核算方法，统一规范成本核算项目，减少成本核算的随意性。

（四）和行业特点和企业实际情况相结合

立足于工业制造业，区分不同行业制定产品成本核算规定，充分体现其他行业特点，在产品成本开支范围、产品成本核算对象、产品成本核算项目、产品成本归集、分配和结转方面制定了统驭性的成本核算原则，使不同行业不同产品的成本构成更具可比性。

二、《新制度》的主要变化

《新制度》分为五章五十三条，主要内容包括“总则”、“产品成本核算对象”、“产品成本核算项目和范围”、“产品成本归集、分配和结转”、“附则”五章。第一章，总则。明确规定了本制度制定的依据和目的、适用范围、产品和产品成本的内涵，以及成本核算的基本任务、手段和总体要求。第二章，产品成本核算对象。在明确基本核算原则的基础上，根据工业、农业、商业和其他行业的生产经营特点和成本管理要求，对产品成本核算对象进行了规定。第三章，产品成本核算项目和范围。在明确基本核算原则的基础上，根据工业、农业、商业和其他行业的生产经营特点和成本管理要求，对产品成本核算范围、成本核算项目进行了规定。第四章，产品成本归集、分配和结转。在明确基本核算原则的基础上，根据工业、农业、商业和其他行业的生产经营特点和成本管理要求，对产品成本的归集、分配、结转进行了规定，同时，适当引入了作业成本法。第五章，附则。规定小企业可以参照执行本制度及本制度施行的日期。《新制度》自2014年1月1日起施行。与《国营工业企业成本核算办法》相比，《新制度》主要有五个方面变化。

（一）适用行业范围不同

《旧制度》只是从单纯的国营工业企业的角度来进行成本核算，而《新制度》立足于工业制造业，同时也适用于农业、批发零售业、建筑业、房地产业、采矿业、交通运输业、信息传输业、软件及信息技术服务业、文化业以及其他行业的企业。《新制度》充分考虑了金融保险企业在成本核算对象、业务流程、经营管理等方面的特点，规定了金融保险业不适用企业产品成本核算制度。该行业划分方式与国民经济行业分类标准基本一致，确保行业分类的科学性以及便于有关行业的企业理解和操作。

（二）产品和产品成本的内涵不同

在《旧制度》中，产品主要是企业日常生产经营活动中持有以备出售的产成品、商品。《新制度》在此基础上，对“产品”进行科学定位，对产品的外延进行了扩展，产品还包括了企业提供的劳务或服务。明确规定，“产品是指企业日常生产经营活动中持有以备出售的产成品、商品或提供的劳务。产品成本是指企业为取得产品而发生的各种支出，不包括期间费用。期间费用是指销售费用、管理费用、财务费用、资产减值损失和公允价值变动损失。”这就为企业确定生产费用归集对象提供依据。

（三）成本核算对象方面不同

在《旧制度》中，主要针对的是工业制造业，笼统的按照产品品种、批次订单或生产步骤等确定产品成本核算对象。《新制度》分行业对成本核算对象进行了区分，使得不同行业进行成本核算能够有效统一。除了常用的品种法、分批法、分步法外，对混合采用以上方法确定成本核算对象和适当合并作为成本核算对象等作了规定，以及根据企业内部管理有相关要求的，按照现代企业多维度、多层次的管理需要，确定多元化的产品成本核算对象。

（四）产品成本核算项目和范围方面不同

《旧制度》规定，企业在计算产品生产成本，一般设置原材料、燃料和动力、工资及福利费、车间经费、企业管理费等五个成本项目。《新制度》根据不同行业的特征，设置不同的成本项目，可以按照成本的经济用途和生产要素内容相结合的原则或者成本性态等设置不同的成本项目，比原有的成本项目更加科学，成本项目设置更加细化，使得产品成本核算更加准确。

（五）“产品成本归集、分配和结转”方面的不同

《新制度》中尝试推行作业成本法。工业企业可以根据自身经营管理特点和条件，利用现代信息技术，采用作业成本法对不能直接归属于成本核算对象的成本进行归集和分配，对制造费用依据资源耗费方式确定合理的标准而进行合理分配。作业成本法的推行很好地克服传统成本核算方法中间接费用责任划分不清的缺点，使以往一些不可控的间接费用变为可控，这样可以更好地发挥决策、计划的控制作用，以促进作业管理和成本控制水平的提高。这是《新制度》在产品成本核算方法上的一大亮点。

三、新旧制度之变化分析

《新制度》将成本核算的基本原则与我国企业成本核算具体实践相结合，系统归纳总结、梳理整合各类企业的普遍做法，将管理会计理念融入到制度中，是指导企业加强成本管理的重要规范性文件。《新制度》主要变化可以概括为：衔接两大体系，实现三大突破。

（一）衔接两大体系

即企业会计标准体系和管理会计体系。目前，企业会计标准体系基本建成并在大中小型企业全面实施，《新制度》一方面与企业会计标准体系保持了衔接，有机整合了企业会计准则中关于产品成本核算的零散内容，例如存货会计准则关于产品加工成本的内容，建造合同会计准则关于工程施工成本的内容，无形资产、固定资产会计准则中关于应计入产品成本的摊销和折旧的内容，职工薪酬会计准则中关于应计入产品成本的人工费用的要素范畴。同时，由于以上规定相对较为原则，不够具体，不能满足企业进行产品成本核算的需要，成本制度在整合的基础上，还进一步规范了产品成本核算对象、产品成本核算项目和范围以及产品成本归集、分配和结转，建立了企业产品成本核算的操作性规范。另一方面，管理会计体系已列为今后会计改革与发展的重点方向，《新制度》与管理会计体系建设进程保持了衔接，突出体现了企业内部管理对产品成本核算多维度、多层次的需要，明确规定企业应当根据内部管理要求确定成本核算对象、成本核算项目，并在此基础上对有关费用进行归集、分配和结转，同时，适度加入作业成本法等，为管理会计体系的建设迈出了坚实步伐。

（二）实现三大突破