股权转让的税收筹划范文
时间：2023-09-12 17:19:57
导语：如何才能写好一篇股权转让的税收筹划，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
（1）《企业所得税法实施条例》第十一条第二款规定，投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额， 超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。财税〔2009〕60号文件第五条第二款与上述规定一致。
（2）《企业所得税法实施条例》第七十一条第二款及第三款规定，企业转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。投资资产成本为购买价款或该资产的公允价值和支付的相关税费。国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第三条规定，转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。《企业所得税法》第二十六条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利 等权益性投资收益为免税收入。
（3）财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）对股权转让涉及企业重组情形时的处理作了规定。 对于股权转让时是否要确认转让收益，该文件规定，一般重组要将股权处置进行 相应股权转让或清算的所得税处理；而特殊重组中，新取得股权的计税基础要以 其原持有股权的计税基础来确定。对交易中的股权支付暂不确认有关资产的转让 所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失， 并调整相应资产的计税基础。根据上述规定，企业重组需进行股权转让或清算处理时，企业所得税的处理原则仍应遵从上述清算股权或正常转让处置股权的原则。
二、股权转让税收筹划案例分析
下面拟以甲公司股权转让为案例，通过对四个税收筹划方案进行比较，分析在当前政策环境下，股权转让的最优税收策略。案例资料：甲公司于2007年8月以450万元货币资金与乙公司投资成立了联营公司丙，甲占有30%的股权。后因甲公司经营策略调整，拟于2014年5月终止对丙公司的投资。经对有关情况的深入调查，终止投资时丙公司资产负债表如下（单位：万元人民币）：
资产期末数 负债及所有者权益期末数
流动资产5000 流动负债1000
其中：货币资金5000 其中：短期借款1000
长期股权投资0 长期负债0
固定资产0 所有者权益4000
其他资产0 其中：实收资本1500
盈余公积1000
未分配利润1500
资产总计5000 负债及所有者权益总计5000
第一种方案：股权转让方案，以1200万元价格转让丙公司的股权。根据税收文件规定，甲公司此时股权转让所得为1200-450=750，应纳企业所得税=（1200-450）*25%=187.5，税后净利润=1200-450-187.5=562.5万元。此种方案下，股权转让未享受任何税收优惠，750万元的股权转让所得全部缴纳了企业所得税。
第二种方案：先分配后转让股权，先将未分配利润分配，收回450万，然后以750万元价格转让丙公司股权。此种方案下对于被投资方丙公司有1500万元的未分配利润，把这部分利润分配给股东，其中甲公司占有30%的股权，可分得450万的收益，对于这部分利润根据税收政策是享受免企业所得税待遇的，因为符合条件的居民企业之间股息、红利等权益性投资收益属于免税收入，免企业所得税。分配完1500万未分配利润后，丙公司的所有者权益为实收资本1500万，盈余公积1000万，未分配利润为0，所有者权益总计为2500万，此时甲公司股权转让所得=2500*30%-450=75万，税后净利润=450+750-450-75=675万。第二种方案比第一种少交112.5万的企业所得税，税后净利润增加112.5万，此种方案被投资企业对其未分配利润进行了利润分配，而这部分分得的股息红利享受了免税待遇。既然第二种方案享受了免税，就需要考虑能否有其他更好的方案使得股权转让享受更多的免税待遇，此种方案中是未分配利润享受了免税待遇，就可以考虑盈余公积是否也可以享受免税待遇，由此考虑到了第三种方案。
第三种方案：先转增资本再转让股权，先用625万元盈余公积和1500元未分配利润增加注册资本，之后甲公司以1200万元的价格转让股权。此种方案首先注意盈余公积可以转增资本但是需要注意不能全部用于转增，需要留下转增前实收资本的25%，即本例中需保留1500*25%=375万的盈余公积，剩余625万的盈余公积可以用来转增资本，1500万的未分配利润可以用于转增资本，因此本例中可以用625+1500=2125万元转增资本，转增资本后对于甲公司而言相当于是二合一的动作：转增资本相当于是第一个步骤――分配股息红利，金额为2125*30%=637.5万，但是此时甲公司实际是没有得到该股息红利的，但在税收中享受免税待遇的；第二步是甲公司将实际并未取得的该股息红利再投资于丙公司，投资的好处是增加了投资成本637.5万，此两步即为二合一，这样处理的好处是投资方享受了免企业所得税待遇和增加了投资成本。
转增资本后对于丙公司而言，所有者权益总计不变为4000万，但实收资本为3625万，盈余公积为375万，未分配利润为0，此时甲公司转让其对丙公司持有的股权转让所得=（1200-450-637.5）*25%=28.125万，税收净利润=1200-450-28.125=721.875万。此方案与第二个方案相比，不仅仅未分配利润享受了免税待遇，而且1000万的盈余公积中有625*30%=187.5万也享受了免税待遇，所以此种方案要缴纳的企业所得税再次下降，究其原因即是部分盈余公积和全部的未分配利润享受了免税待遇。
第四种方案：撤资，从丙公司撤资，收回货币资金1200万。此时假设该方案可行，对于甲公司而言收回的1200万分为三部分：第一部分450万作为投资成本的收回，第二部分相当于被投资方累计盈余公积和累计未分配利润按持股比例享有的部分即（1000+1500）*30%=750万作为股息所得，而股息所得享受免企业所得税待遇，投资资产转让所得=1200-450-750=0。因此，对于甲公司而言，应纳企业所得税为0，税收净利润=1200-450=750万。因此，此方案是税负最轻，税后净利润最高的方案。此方案是最彻底的方案，但是在实际工作中需要考虑其可行性，因为撤资方案对甲公司而言税负最轻，但对被投资方丙公司而言，撤资可能会对其产生不良影响，因为甲公司撤资后，丙公司所有者权益账目会同比例缩减30%，即丙公司实收资本为1050万，盈余公积为700万，未分配利润为1050万，所有者权益总额为2800万。一旦丙公司生产经营遇到资金紧张等方面的问题，就可能会对丙公司造成伤筋动骨的影响，所以此种方案在实际工作中需要考虑双方的可接受性和可行性。总结此四种方案，对比如下：
方案 企业所得税 税后利润 差异产生的原因
方案一 187.5 562.5 未分配利润、盈余公积对应部分均未享受免税待遇
方案二 75 675 未分配利润对应部分享受免税待遇，盈余公积对应部分未能享受免税待遇
方案三 28.125 721.875 未分配利润和部分盈余公积对应部分享受了免税待遇
方案四 0 750 未分配利润、盈余公积对应部分均享受免税待遇
其实此四种方案均围绕着这句话所做的考虑：符合条件的居民企业之间股息、红利等权益性投资收益属于免税收入，哪个方案能把免税待遇享受得最充分、最彻底，税负就最少。这就是企业进行纳税筹划所需达到的目的。由于不同企业的经营状况、股权结构不同，每个方案的可行性也会受到现实各种因素的限制，在进行纳税筹划时，需针对实际情况因地制宜地选择适合企业的方法，在合法、合规的前提下实现企业价值最大化。
三、股权转让税收筹划应关注的问题
收益往往伴随着风险，税收筹划在给企业带来税收利益、提升企业价值的同时，也会存在一定的风险。税收筹划的前提是合理避税，同时税收筹划本身也有一定的成本。因此，最佳税收筹划方案的决策需要考虑以下几个方面的问题：
（1）依法纳税是企业税收筹划的前提。只有遵守税收法律、法规和政策，才能保证所进行的经济活动、纳税方案为税务机关认可，否则会受到相应的惩罚，甚至会触犯刑法承担法律责任，给企业带来更大的损失。由于股权转让业务的重要性和复杂性，使其自然而然成为税务部门重点检查的对象，企业进行纳税筹划时需要认真学习领会相关税务文件，并与主管税务机关进行有效沟通，这样才能保证方案的顺利实施。
（2）需坚持税收筹划的成本效益。企业进行税收筹划的目的是为了实现合法合理节税、使企业收益最大化。因此，必须要考虑投入与产出的效益。如果税收筹划所产生的收益还小于税收筹划成本，税收筹划就没必要进行。
（3）税收筹划要着眼于企业整体收益最大化。税收筹划是连续、动态的过程，在进行税收筹划时，某一时期纳税最少的方案并不一定是最佳方案，应根据企业的总体发展目标综合考虑企业整体税负，选择有利于企业整体利益的方案。
（4）税收筹划应注意风险的防范。在股权转让的纳税筹划方案中，为降低税收成本进行相应税收活动的同时，要考虑对本企业或关联企业生产经营的影响以及双方风险承受能力。如案例分析的方案四，撤资方案的操作需谨慎考虑对企业、集团总体战略的影响，在收益与风险之间进行必要的权衡，综合衡量税收筹划方案，这样才能保证取得税收利益，增加企业价值。
篇2
一、Z项目税收筹划方案
1.用足利息支出扣除的政策。
在该项目中，A房地产企业管理层原本打算仅从银行借入资金1亿元，但是该企业在商业银行的借款额度尚有2.5亿元未使用。建议再向银行借入资金1亿元，用于该项目建设，充分利用财务杠杆效应。同时在计算房地产开发费用时，通过比较（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）*5%与企业实际发生的利息20000*10%*3=6000万元，前者大于后者，故而建议企业选择不提供金融机构证明，从而按照（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）*10%计算房地产开发费用。A房地产企业财务人员在税法理解上存在偏差，认为必须同时满足不能按房地产项目计算分摊利息支出和不能提供金融机构证明两个条件，才可以按照10%扣除，实际上只要满足一个条件即可，这两个条件是“或者”的关系。按此思路，可增加土地增值税可扣除金额7697.73万元，借款利息还可以增加企业所得税税前抵扣金额3000万元。
2.普通住宅与非普通住宅分别核算。
A房地产企业在计算土地增值税时，是将普通住宅与非普通住宅混在一起计算的，总体的增值率为33.86%，适用的税率为30%，如果将普通住宅与非普通住宅分别核算，同时能够做到普通住宅的增值率在20%以下，非普通住宅的增值率在50%以下，那将可以节省大量的税收。根据我国土地增值税税法的规定，普通标准住宅和非普通标准住宅扣除项目金额可按转让土地使用权面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，或税务机关认可的其他方式。建议A房地产企业使用按照建筑面积分摊。
3.A房地产企业Z项目筹划三步曲：分立—合资—股权转让。
A房地产企业在取得土地使用权时，并未分别申请住宅用地、商业用地，一定程度上增加了税收筹划的难度。因为如果单独申请了酒店用地，同时已经联系到酒店的买家，则可以筹划为代建房行为，从而不用承受大额的土地增值税负担了。
（1）公司分立。从A房地产公司派生分立出B公司，将与此酒店有关的资产、负债、所有者权益从A房地产公司中分离出来，B公司组建成为一个新的独立核算的法人，A房地产公司仍然存续。①营业税、土地增值税。根据《营业税暂行条例》及其实施细则的规定，在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，是营业税的纳税义务人。提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿销售不动产的行为，而有偿是指通过提供、转让或销售行为取得货币、货物或其他经济利益。根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税的纳税人是转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人。土地增值税只对有偿转让的房地产征税，对无偿转让的房地产不予征税。由此可见，无论是营业税还是土地增值税都要求“有偿”，但是在公司派生分立中，分立方并未向被分立方支付对价，被分立方也未取得任何经济利益，因而无论是A房地产企业还是B公司都不需要交纳营业税、土地增值税。②契税。根据《契税暂行条例》及其实施细则、《财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》（财税〔2012〕4号）等法律法规的规定，公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，免征契税。③印花税。现行印花税采取正列举的形式，即只对《印花税暂行条例》列举的凭证征收，没有列举的凭证不征收。A房地产公司与B公司签订的企业分立合同，不属于印花税的列举范围，所以该分立合同不需要缴纳印花税。同时税法规定，对于以分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原来已经贴花的部分不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。如果分立后的A公司和B公司的“实收资本”、“资本公积”之和与分立前A公司相等，未注入新资金，则A、B均不需要缴纳印花税。④企业所得税。根据《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财〔2009〕59号）的规定，企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，则按照特殊性的规定进行税务处理，被分立公司可暂不确认被分立资产的全部转让所得或损失，在不涉及非股权支付的情况下，分立公司应按原计税基础确定其在分立公司的计税基础，所以分立公司、被分立公司在分立环节都不需要缴纳企业所得税。对于被分立公司股东而言，在被分立公司没有办理减资手续的情况下，不涉及确认旧股转让所得或损失问题。因为此种情况下，被分立公司股东取得新股并不需要放弃旧股，其取得的新股及非股权支付相当于从被分立公司取得股息所得，股息所得已经是税后的了，也不需要再交企业所得税。所以，公司分立后，A、B公司均不存在由于酒店相关的资产、负债、所有者权益的分离需要交纳营业税、城建税及附加、土地增值税、契税、印花税、企业所得税的情况，但是却发生了酒店土地、酒店房产的权属变动。
（2）合资。酒店建设竣工后，B公司也已经宣告成立，此时可以去寻找有意向投资该酒店的企业。当然如果在酒店开工之前，就已经与某酒店管理企业达成投资意向或签订投资协议，是受该酒店管理企业之托开发，按照对方的要求施工、建设，则税收筹划无需公司分立这一环节。B企业在找到有投资意向的某酒店管理公司后，与该酒店管理公司合资成立一家C酒店公司，B公司以竣工的酒店投资入股，占相应的股份。根据《财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税〔2002〕191号）的规定，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。所以B企业以酒店投资入股的行为，不需交营业税。根据《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号）的规定，对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。所以B企业以酒店投资入股的行为，不需交土地增值税。
（3）股权转让。C酒店公司成立以后，B公司再将其所持有的股份全部转让给另一股东即某酒店管理公司。根据《财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税〔2002〕191号）的规定，以无形资产、不动产投资入股后，对股权转让不征收营业税。根据《土地增值税暂行条例》规定，转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。B公司转让其持有的股权，未转让公司名下的不动产物权等法人财产权，也不需到相关部门办理物权变动的登记，不构成转让不动产物权的事实行为。同时从土地增值税的征税对象上看，只对有偿转让房地产的行为征收，没有规定转让股权行为应当缴纳土地增值税，所以B公司的股权转让行为也不需要交纳土地增值税。但是，该转让所得要交纳企业所得税。
二、对房地产企业税收筹划的几点建议
篇3
房地产开发具有投入资金大，融资成本高，建设周期长，经营风险较大的特点。整个经营行为涉及营业税、契税、土地增值税、房产税、土地使用税、印花税、企业所得税、城建税、教育费附加等多个税费，税负较重。目前，我国房地产市场低迷，房地产开发企业面临着融资困难、项目推进缓慢、销售单价和面积下滑、资金回笼周期长等困难，导致欠税金额增长迅速。在这样的情况下，如何降低成本成为房地产开发企业必须思考的问题。而通过税收筹划降低税负，是其中一个非常重要的内容。企业税收筹划能否成功，取决于其合法性是否适当，是否遵循了一般反避税规则，即该项(一系列)安排是否具有合理商业目的，取决于该安排的主要目的是什么，即是否以税务利益为主要目的。通过合理的税收筹划找到企业经营行为于政府政策意图的最佳结合点，实现政府与企业的双赢具有现实意义。
二、文献综述
杨焕玲(2011)提出税收筹划是税收法律关系中征税主体与纳税主体的税收博弈冲突。税收筹划的权利是在法律允许的边界范围内或边界上，一旦超越这个界限就不再是企业的合法权利。万莎(2011)指出房地产企业税收筹划存在政策性风险、片面性风险、认定风险、成本偏高风险。胡芳等(2011)指出通过合作建房的方式，一方提供土地使用权，另一方提供资金合作建房，建成后按照比例分配，可以避免缴纳土地增值税。廖治宇(2010)、胡亚元(2010)指出，房地产企业应尽量采取合并申报的方式缴纳土地增值税。张源(2011)认为房地产开发企业的投资性房地产可不通过获取租金方式而采取入股联营以分得利润的方式避免缴纳营业税等税费。
上述论述提出了关于房地产开发企业税收筹划的方式，但存在一定的局限性。合伙建房的方式容易引起后期的利益分割及风险承担的纠纷，不具普遍性。通过入股联营的方式获取实质上的租金也因为会影响被投资方的经营结构而难以适用。合并申报的方式缴纳企业所得税需要集团公司或经营项目将多的公司才能使用。本文以现有的房地产市场环境下企业经营的具体问题为研究对象，拟针对筹资、销售、项目管理、项目转让，通过对A房地产开发公司案例，分析房地产开发公司可能遇到的实际困难提出行之有效且的税收筹划方案。
三、案例概况
某区政府通过招商引资引入A房地产开发公司，以BT模式进行该区工业园项目整体开发。工业园区建设规模为5平方公里。项目建设时限从2009年开始，计划2017年完成。项目收入该区政府拟通过工业园区建成后入园企业20年内缴纳各项税收返还款的方式支付A房地产开发公司专项财政补贴。A房地产开发公司完成园区基础设施建设后，取得2平方公里商住用地用于该公司开发商住房。A房地产开发公司面临着巨大的资金融资压力。并且，该工业园招商引资企业入园后，由于基础设施建设周期长，产生的税收很难在短期内通过税收返还方式弥补A房地产开发公司前期巨额投入。此外，自2014年开始，该地块商品房成交量萎缩，价格下跌，A公司取得大宗商住用地进行商品房开发后房屋滞销，经营陷入困难。
四、相关税收问题筹划
(一)资金投入与运营模式对税收的影响
某区政府通过招商引资方式将该区优质区域工业园区交由A房地产开发公司实施建设，主要为了解决将该块土地由生地变为熟地的巨额资金融资困难的问题。按照协议，A房地产开发公司按照BT模式进行建设，按照现行税收政策的规定，A房地产开发公司实施土地改造、拆迁、基础设施及配套设施，应按照《中华人民共和国营业税暂行条例》，以建筑劳务按照3%的税率缴纳营业税从而产生较大的税收负担。
但根据《国家税务总局关于纳税人投资政府土地改造项目有关营业税问题的公告》，纳税人与地方政府合作，投资政府土地改造项目，其中，土地拆迁、安置及补偿工作由地方政府制定其他纳税人进行，投资方负责按计划支付土地整理所需资金;同时，投资方作为建设方与规划设计单位、施工单位签订合同，协助地方政府完成土地规划设计，场地平整、地块周边绿化等工作，并直接向规划设计单位和施工单位支付设计费和工程款。当该地块符合国家土地出让条件时，地方政府将该地块进行挂牌出让，若成交价低于投资方投入的所有资金，亏损由投资方自行承担;若成交价超过投资方投入的所有资金，则所获收益归投资方。投资方的行为属于投资行为，不属于营业税范围，其取得的投资收益不征收营业税。
据此，A房地产开发公司通过合理的税收筹划，在实施该地块整体开发时不按BT模式以建设方的身份进行开发，而以投资方的身份完成融资、支付土地整治资金，与规划设计单位、施工单位签订合同，并直接向规划设计单位和施工单位支付设计费和工程款。政府将整治完成的土地挂牌出让后，以入园企业缴纳的土地出让金指定专项用途返还A房地产开发公司以及一定期限内入园企业税收返还相结合的方式取得收入，既能不缴纳营业税，又能有效解决巨额投入的资金压力。
(二)筹资环节借款的税收问题
由于A房地产开发公司前期土地整治资金投入巨大，在实施商品房开发项目时资金出现困难，加之受市场行情影响，已达到预售条件的商品房销售情况也不理想，开发产品无法通过销售回笼资金。前期银行借款资金利息负担较大。
根据《国家税务总局房地产开发经营业务企业所得税管理办法》(国税发[2009]31号)，开发企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，属于成本对象完工前发生的，应配比计入成本对象，属于成本对象完工后发生的，可作为财务费用直接扣除。A房地产开发公司应按照工程进度分类核算完工开发产品成本，将已完工开发产品发生的借款费用计入财务费用，实现企业所得税税前扣除，以达到减少企业所得税应纳税额的目的。
(三)销售环节税收问题
一是通过采取不同的销售模式会降低税收成本。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定，房地产公司支付的佣金可作为增值额的扣除项目，A房地产开发公司可以通过设立独立的销售公司，从而减少土地增值税和企业所得税。
此外，房地产开发企业在销售环节可以委托代销的方式销售，按照销售清单的时间确定收入的实现，从而达到延迟纳税义务发生时间的目的。
二是合理核算减少税基。在房地产市场持续低迷，市场购买力不足的情况下，A房地产开发公司为应对销售困难的问题，打折销售或赠送部分面积、车库等方式促销。根据营业税法的规定，在同一张发票上列明销售价款和折扣额的，可以折扣后的价款为营业税的计税依据。除此之外的情形，无论企业如何进行会计核算，都必须以包含折扣额的总价款为营业税计税依据。因此，A房地产开发公司在进行折扣销售时，应在同一张发票上注明销售额和折扣额，以实现减少营业税计税依据的目的。而对于赠送的车库等，若车库具有产权，且合同中以赠送方式转让所有权，则按照营业税相关规定应视同销售。在该项交易的交易价格之外，由税务机关按照市场价格核定转让价格，对转让车库的交易行为征收营业税。若合同中将房屋销售价格分摊为房屋销售价格和车库销售价格，则仅对该项交易价格征收营业税，大大减少营业税计税依据。
(四)滞销商品房管理的税收问题
在目前的市场行情下，房地产企业很难再实现产品一举售罄的情况。A房地产开发公司受让商住用地面积大，开发及销售周期长达10年以上。对于长期滞销的尾盘，A房地产开发公司采取将作为存货的商品房出租的方式实现一定的资金回流。但如果将开发产品变更为投资性房地产，应按12%的税率缴纳房产税，还需缴纳营业税、城建税、教育费附加以及企业所得税。而如果将尾盘以投资入股的方式交付给其他单位使用，以利润分配的方式取得收益，则只需缴纳企业所得税，税负将会大大减轻。
(五)项目转让的税收问题
A房地产开发公司投资的项目面积大，周期长。目前该公司存在重大资金困难，很可能出现无法继续实施该项目，而不得不转让该项目土地的情形，即便筹资顺利，在开发过程中业可能存在因资金周转困难而中断开发，将项目转让他方进行的情况。如果以项目转让的方式，则应认定为转让不动产而缴纳营业税、土地增值税、城建税以及教育费附加，税负较重。
根据《财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]1191号)的规定，对股权转让不应征收营业税。根据《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》的规定，对于房屋进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。
根据《财政部国家税务总局关于股权变动导致企业法人房地产权属变更登记不征契税的批复》(财税[2003]184号)的规定，在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。
篇4
非居民企业的概念源自国际税收管辖权中的居民管辖权。我国目前实行居民管辖权和来源地管辖权相结合的税收管辖权模式。我国《企业所得税法》第二条规定：非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。非居民企业在我国分为两类：在中国境内设立机构、场所的企业，主要指外国企业在中国境内的分公司或常驻代表机构，和在中国承包工程作业和提供劳务的企业；在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得，主要指转让财产所得，股息红利等权益性投资所得，利息、租金、特许权使用费和其他所得。非居民企业在我国发生纳税义务的情形主要有：外国企业常驻代表机构，外国企业在我国境内提供劳务、承包工程作业，外国企业在我国取得的国际运输收入，以及外国企业在我国境内取得的股息、利息、租金、特许权使用费等收入。非居民企业在我国涉及的主要税种有企业所得税，预提所得税，营业税，增值税，印花税等。[1]非居民企业税收筹划是国际税收筹划的一部分，其很多筹划方法来自于国际税收筹划的经验积累。非居民企业的税收筹划质量将直接影响跨国公司的整体税收负担。[2]非居民企业的纳税筹划与一般居民企业的税收筹划相比较，具有筹划范围更广，筹划环境更复杂，筹划方法更多样灵活等特点。我国非居民企业的税收筹划面临如下现状：非居民企业在我国的业务时间短，变化快，税务问题易被忽略；非居民企业缺乏专门的财务和税务专员对中国的纳税负责；非居民企业对中国的税务环境及法律法规缺乏清晰全面的认识，税务风险大；中国税收中介机构收费高，非居民企业税收筹划成本高；非居民企业大多作为企业集团的一部分，需考虑整个企业集团的利益；非居民税收涉及跨国流动，在法律上是被监管的重点对象。根据有效税收筹划理论，非居民企业的税收筹划也应该考虑成本因素。根据非居民企业的特点和目前中国的经济和税务环境，非居民企业在进行税收筹划时可以从以下几方面评估其税收筹划的成本效益，优选税收筹划方案。[3]（一）税收筹划时应综合考虑该筹划对企业发展的影响。例如，应考虑企业的税收筹划是否影响其他交易方和所在国政府的利益，从而影响企业未来的商业机会。（二）税收筹划时应综合考虑企业的整体税负。税收筹划容易局限于单独税种税负的降低，忽略其他税种税负的增加。（三）相对居民企业，非居民企业在国际收入分配上承担了更多的政治责任。税收筹划时需要明了这种政治责任，并将这种责任和企业未来的发展战略结合来。如企业的税收筹划应考虑和自己未来的战略合作国建立良好的政治和商业关系。（四）应考虑执行税收筹划方案所带来的人力物力成本，使税收筹划满足成本效益原则。（五）应关注中国关于非居民企业税收的特殊的现有政策和未来政策动向。即税收筹划不光考虑现阶段成本，还应立足长远，关注局势发展，实现超前筹划。例如有些税收筹划在现阶段有效，在未来政策变化后则可能带来更大的成本。中国在《企业所得税实施条例（2008）》中提出了非居民企业的概念，后来又陆续出台了一些针对非居民企业的相关指导性文件和措施。虽然不是很完善，但关于非居民企业的税收相关法律规范已经形成了一定的体系。这意味着，我国非居民企业面临独特的纳税环境。（一）常设机构认定。非居民企业在中国不承担完全纳税义务，它在中国的纳税义务在很大程度上取于其是否在中国境内有常设机构、场所。（二）预提所得和源泉扣缴。新企业所得税法第三十七条规定，对非居民企业在中国境内未设立机构、场所，或虽设立了机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。非居民企业取得的这部分所得，应采用源泉扣缴的征收方式，由支付人在支付款项时将应缴的税款扣下来缴入国库,同时源泉扣缴的征收方式以收入全额作为计税依据，不扣除任何成本费用。非居民企业取得适用源泉扣缴方式征税的所得，适用税率为20%，并减半征收。[4]（三）核定征收和据实征收结合。对能提供完整、准确的成本、费用凭证，且能如实准确计算应纳税所得额的非居民企业所得税纳税人实行据实征收，否则核定征收。（四）税务证明。《国家外汇管理局、国家税务总局总局关于服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》规定，境内机构和个人向境外单笔支付等值3万美元以上(不含等值3万美元)相关服务贸易、收益、经常转移和资本项目外汇资金，应当按国家有关规定向主管税务机关申请办理《服务贸易、收益、经常转移和部分资本项目对外支付税务证明》。[5]（五）涉及国际税收协定。非居民企业税收往往涉及国际收入的分配，为避免双重征税，我国目前已经和90多个国家签订了税收协定。非居民企业可以适用税收协定的规定享受税收优惠，但不再自动享受税收协定优惠，须事先向主管税务机关提出申请，提供能证明自己是符合税收协定规定的实际受益人的相关资料，并经主管税务机关审核无误后，才能按税收协定的相关规定执行。（六）与国际避税问题紧密相关。非居民企业税收具有跨国流动性，容易发生国际避税，故非居民企业往往是各国反国际避税监管的重点对象。我国有针对该问题的很多政策法规，比如我国在特别纳税调整、非居民企业股权转让、非居民企业转移定价、关联交易等方面都出台了很多政策来规范该类税务问题，防止国际避税问题的发生，保证税源。[6]
非居民企业税收筹划的框架设计与案例分析
非居民企业在开展业务之前有必要进行适当并且有效的税收筹划。针对非居民企业的特点、面临的纳税环境和影响非居民企业税收的主要因素，结合现行的税收筹划方法，主要从非居民企业的纳税人身份和常设机构、组织形式、所得税、税收优惠和其他税种五个方面进行筹划。本文以太阳公司为例，考察非居民企业税收筹划的成本与收益。太阳公司是A国第四大汽车公司，创立于1952年，该公司是一个跨国汽车公司，产品销往世界多个国家，目前已经在B国和C地区建立有全资子公司。公司总部和实际管理机构设在A国。所以，太阳公司是A国的居民企业。公司的主营业务是汽车业务，为了方便，该案例只考虑主营业务。太阳公司在A国有24家汽车制造厂和零部件长，18家仓库。此外还下属有自己的运输公司和很多附属机构。发展到现在，太阳公司已经拥有一支全球化的员工队伍，全球化的股东结构，以及全球化的品牌意识和发展战略。太阳公司的战略大致是：全球化，品牌化，技术创新和领先化，成本集约化。A国属于发达国家，其税制结构以所得税为主。太阳公司面临的企业所得税的实际税率为33%。B地区是一个临海小港，连续多年被国际著名评级机构和组织评为全球最自由的经济体系。B地区税制属于分类税制，以所得税为主，辅之征收行为税和财产税等，具体有两大类：一类是直接税，包括物业税、利得税、薪俸税；一类是间接税，包括遗产税、印花税等。B地区的利得税税率为16.5%，与世界上大多数国家和地区的税率相比都是相当低的。在本例中，B地区的利得税相当于企业所得税。C国是一个岛国，其汽车制造业十分发达，拥有高素质的技术人群且富于创新。该国实行以所得税为主体的复合税制，其税负在发达国家中较高，法定所得税率为40%。D国是一个小国，人口少，一向以低税的避税地而著称，居民公司所得税率为7.5-20%。控股公司和离岸公司所得可以免交所得税，只需交纳很少的资本税。D国对股息的预提所得税率为4%。D国的低税政策和严格的保密措施吸引了大量的外国公司来这里投资组建公司。（一）非居民企业纳税人身份和常设机构筹划由于非居民企业在我国只承担有限纳税义务，外国企业来中国寻求发展和机遇，就要避免成为中国的居民纳税人。这就要求外国企业关注中国对非居民企业的界定：依照外国法律注册成立；实际管理机构不在中国。同时，在中国设立机构、场所的非居民企业比未设立机构、场所的非居民企业税负重。因此，非居民企业在此的税收筹划重点在于对纳税人身份和常设机构的筹划。目前常设机构利润归属仍然是一个难题,这为非居民企业提供了合法税收筹划的空间。在我国，非居民企业设立的机构、场所具体包括的类型有：管理机构、营业机构、办事机构；工厂、农场、开采自然资源的场所；提供劳务的场所；从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；其他从事生产经营活动的机构、场所。同时，我国还规定，非居民企业委托营业人在中国境内从事生产经营活动，包括委托单位或个人经常代其签订合同，或储存、交付货物等，该营业人也视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。对纳税人身份和常设机构的筹划主要立足点在于避免成为居民纳税人和避免在我国构成常设机构，以及对常设机构的利润归属进行筹划。1、参照国际税收筹划理论，利用各个国家税负不同和特殊的税收优惠条件，选择具有较低税负的国家和地区注册成立公司，同时注意将实际管理机构设在国外。在中国，实际管理机构的判定一般以股东大会的场所、董事会的场所以及行使指挥监督权力的场所等因素来综合判断。非居民企业应将注意股东大会召开地点，董事会办公场所等设在国外。2、避免在中国设立常设机构，注意提供劳务的期限的合理安排。通常，尽量在事前筹划将在中国的劳务时间在任何12个月内缩短至6个月以内。具体情况需参看各个国家与中国签订的税收协定。同时，在中国对外签订的税收协定中，把一些纯属为企业的营业进行准备性或辅活动的场所，不视为在我国所设的常设机构，免予征收所得税。非居民企业可以通过其在我国实施业务活动的机构的性质进行巧妙的塑造和安排，避免成为我国的常设机构。3、大企业可以利用通过合同分割，利用不同的业务类似的子公司与中国境内的企业签订合同等来进行避免成为我国常设机构的筹划。如果集团已经在我国建立正常纳税的分支机构或子公司，非居民企业可以与这些在中国的分支机构或子公司的活动结合起来，也可避免成为常设机构。4、对于已经在我国判定为常设机构的情况下，则可以采用合理合法的方法进行常设机构的利润归属筹划，通过业务活动流程的设置，费用的扣除和扣除时间，利润的分配转移，税收优惠的使用等方法使归属于常设机构的利润尽量的少，从而降低税收负担。2008年金融危机后，通过战略考虑，太阳公司的管理层决定在中国开辟市场。通过市场调查，太阳公司发现公司正好有一批为另一国家研制的汽车很适合销往中国市场，这批汽车在另一国市场已经饱和，正好可以在中国将这批汽车处理掉。尽管根据长期的战略规划，太阳公司决定进军中国市场，将会在中国建立分公司或子公司，但由于刚过金融危机，太阳公司并没有资金在中国建立公司，所以公司拟在中国寻找公司代替公司签订合同，并在中国设立汽车展示厅和货物存储仓库。在进行税收筹划时，税务顾问建议不在中国寻找公司签订合同，而是所有合同都在A国签订，这样，根据中国与A国的税收协定，太阳公司此次在中国的销售项目在中国将不构成常设机构，可以为公司节约税收成本。（二）非居民企业组织形式的筹划非居民企业在中国设立公司时，应该在组织形式的选择上进行积极的税收筹划。因为不同组织形式的企业在税收方面有不同的特点，投资者对企业组织形式的不同选择，其投资收益也将产生差别，从而影响企业的整体税收和获利能力。当非居民企业决定采用常设机构形式时，常设机构的建立必然会产生该常设机构与其投资者（及投资的非居民企业）之间的利润分配等问题。由于分公司和子公司在法律地位、经济责任、税收负担等方面存在诸多差别，所以，非居民企业在投资成立常设机构时就应该进行税收筹划。分公司税收的特点是：缴纳给总公司的利润不必缴纳预提所得税；在中国设立的分公司亏损可抵消总公司利润，减轻税收负担；与总公司资本转移不负担税收；成立方便，成本费用低等。子公司税收的特点是：当中国税率低于非居民企业居住过税率时，子公司累积利润可达到延缓纳税的好处；利润汇回比分公司灵活；更方便和容易享受中国的税收优惠等。非居民企业可以利用组织形式的不同特点，结合企业自身的需求，进行积极的税收筹划。1、考虑中国与非居民企业居住国之间的税率高低，一般中国税率高于居住国税率时选择分公司更有利，这可以使得在中国缴纳的税收在非居民企业居住国得到完全的抵免。反之，选择子公司，这时子公司的利润可累积已取得延缓纳税的税收优势。2、很多国家包括中国在内，政府对外国企业的子公司和分公司给予不同的税收优惠政策。当子公司能享受很多分公司不能享受的税收优惠时，非居民企业则应对此加以筹划。3、利用分支机构亏损和盈利筹划。如果在中国的分支机构亏损，往往选择分公司，因为分公司的亏损可以转给母公司，降低非居民企业在母公司的税收负担，子公司则不可以。扭亏为盈后可考虑变更为子公司，因为子公司独立性更高，利润不用立即转移，税收筹划空间更大。2010年，经过长时间的战略考虑，太阳公司的管理层决定在中国开辟一个新的市场，但是在选择建立分公司还是子公司时却不知如何是好。中国的所得税率25%。根据太阳公司的预测，该分支机构第一年即可获得盈利1000000美元，设立一个分公司在各项成本、费用、税收方面比设立一个子公司节约20000美元。在征求了税务顾问的意见后，公司决定建立子公司。1、建立分公司，根据公司法，该年所得利润1000000美元需要汇回A国，A国总公司需要缴纳所得税1000000*33%=330000美元，除去抵免的250000美元，还应补交80000美元。太阳公司实际税负为330000美元。2、若建立子公司，该子公司在中国缴纳所得税250000美元，剩余利润以股息形式汇回，太阳公司作为中国非居民企业只应缴纳10%的预提所得税。建立子公司税负为250000+（1000000-250000）*10%=325000美元。所以，建立子公司更有税收优势，另外，分公司已经取得利润，在同一纳税年度就要将利润汇回，无法获得延期纳税的好处，假如子公司将利润用于在投资，该筹划效果更加明显。（三）非居民企业所得税的筹划据统计，去年我国共征收非居民企业税收1025.89亿元，其中企业所得税占八成以上，达到871.66亿元。可见，非居民企业所得税是其最主要的税收负担，这为其进行所得税筹划提供了最直接的激励。同时，我国对非居民企业所得税的征收起步较晚，尽管近年来不断的完善相关政策措施，但依然有很多可利用的筹划空间。再者，各个国家对非居民企业所得税的征收政策有很大差异，这些差异对非居民企业来说也是一种税收筹划的契机。加之非居民企业所得自身具有流动性强，隐蔽性高，灵活性大等优势，使得非居民企业在所得税上的筹划空间很大。非居民企业的所得税筹划，具体而言，1、尽量享受税收优惠，《实施条例》规定预提所得税仍维持原10％的优惠税率，外国政府、国际金融组织的贷款利息免征企业所得税。因此，仅有股息、租金等间接所得的非居民企业在境内不应设机构场所，或取得的间接所得应尽量不与境内机构、场所发生联系，以享受优惠税率。2、对收入和成本进行筹划。可以通过合理方式延缓收入的实现。如采用分期付款方式来减少和延缓非居民企业的税收负担。利用财产转让地点和财产所有权的合理筹划安排，并结合各个国家间的税收政策差异，实现财产转让所得税的筹划。同时，对财产净值的精细合理评估，也可以起到节税的作用。在非居民企业进行跨国股权转让时，对股权转让价格和成本进行合理安排，也可以实现降低税收负担的目的。3、通过关联交易进行筹划。关联交易的税收筹划主要包括以下几点：利用预约定价，以降低纳税风险和最终降低税负的目的；对关联交易应进行有利的核算，并提供清晰、完整的资料；在进行国外子公司设置时，既要考虑投资目的国的低税率，也应考虑投资目的国的税率太低所造成的不利处境，若投资目的国的税率低于12.5％，而被投资企业不作利润分配。这可能在我国被特别纳税调整，反而增加成本；企业在进行关联交易税收筹划时，要充分考虑是否违反合理商业目的原则；关联企业间进行合理的转让定价筹划。如：A国甲公司是中国B公司的母公司，B公司从当年盈利中向甲公司支付股息100万美元，中国的预提所得税税率为10％，那么中国B公司当年应该缴纳10万美元的预提所得税。为了避免这笔预提所得税，B公司不是直接向甲公司支付股息，而是将一批为甲公司生产的价值为200万美元的零部件以100万美元的低价卖给甲公司，以低价供货来代替支付股息，减少了预提所得税税赋，在进行筹划时应注意营造合理的商业实质。4、利用避税地进行国际税收筹划，最终使整个集团获益。如纳税人要减少预提所得税的缴纳，可以选择一个与居住国和收入来源国均签订免征预提所得税的国家进行中转来实现节税，如在避税地建立中转控股公司或离岸公司来进行集团整体的税收筹划。5、通过纳税方式的选择进行筹划。我国针对非居民企业所得税有核定征收和据实征收方式。非居民企业可以根据企业的自身情况，选择对自己有利的纳税方式。如果无法取得对企业有利的核定利润率，非居民企业可以比较据实纳税的核算成本与核定征收发生的额外税收成本，选择对企业整体有利的纳税方式。太阳公司采取了转移定价和设立中转公司两种办法进行企业所得税的筹划。一是通过转移定价进行筹划。C国子公司技术水平较高，太阳公司决定让C国子公司为中国新兴市场提供零部件。已知C国子公司以1000万美元的成本生产了一些零部件，利润率为20%左右，计划以1200万美元的价格卖给在中国的子公司，而中国的子公司经过加工过后，预计可以1500万美元的价格销售。太阳公司总部税务顾问在进行税收筹划时，考虑到中国相对国较低的所得税率，建议C国子公司以低于市场价格的1100万美元卖给中国的子公司。这样可以降低集团公司整体的税负水平。公司税收筹划前和税收筹划后的税负分析参看表1和表2。这样，太阳公司通过不同国家地区的税负差别，通过合理的转让定价方案，进行税收筹划，为公司节约了税收成本。二是设立中装公司。2011年,中国的子公司已经进入正常的运转，太阳公司的母公司和三个子公司都分别获得1000000美元利润，现三家子公司的所有利润都以股息的形式分配给母公司，为了实现全球税收负担最小化，公司税务顾问在考虑D国的特殊税收政策后，建议在D国建立一个控股公司，先集中各子公司的利润，之后再汇往母公司。为了简化起见，这里忽略预提所得税，并假设所有国家都有税收抵免制度。公司筹划前后的税负分析见表3和表4，通过设立中转控股公司，太阳公司集团的总有效税率降低，为公司降低了税负。（四）非居民企业税收优惠筹划我国截至2011年已与90多个国家签订了双重税收协定，与中国签订了税收协定的国家的居民企业来中国发展可以申请按照其居民国与中国签订的相关税收协定执行在中国的纳税义务。而这些税收协定往往是为避免双重征税和界定国家的利益等，对非居民企业有一定的税收优惠，这就为非居民企业在中国提供了税收筹划空间。而且，我国对针对企业的税收优惠措施很多并未区分居民企业与非居民企业。这样，非居民企业可以利用这些税收优惠政策来进行税收筹划。另外，我国属于税率高但税收优惠政策多的国家，特别是对外资企业，外国企业等有很多鼓励性的优惠税收政策，这也为非居民企业提供了税收筹划的空间。在活动前进行事前安排筹划，使企业能够最大限度的合理的享受税收优惠政策，为企业节省税收成本，同时，非居民企业尤其需要关注居住国与中国签订的税收协定。1、直接避免成为相关税收的纳税人。如，与一些国家我国的签订税收协定中规定，一些纯属为企业的营业进行准备性或辅活动的场所，不视为在我国所设的常设机构，免予征收所得税。非居民企业可以利用该税收协定避免成为我国所得税纳税人。2、通过合理筹划,减少计税依据。如，我国对企业符合规定的研发支出有加计扣除的税收优惠。非居民企业常设机构可以利用该税收优惠政策，进行合理筹划安排，减少企业所得税的应纳税所得额，减少计税依据，降低企业税收负担。3、吃透政策措施，降低税率。如我国对国家重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠企业所得税率。2010年，B地区和中国子公司利润为均1000000美元，都向母公司支付1000000美元股息。太阳公司发现，B地区与中国签有税收协定，在B地区，如果受益所有人是直接拥有支付股息公司至少25%股份的，按股息总额的5%征税。而中国与A国的税收协定约定股息所得税率为10%。同时，根据B地区汇往A国的股息预提所得税率为0%。根据该项税收协定，太阳公司的税务顾问提出如下建议：将太阳公司在中国设立的子公司的全部股权平价转让给在B地区的子公司，使在中国的子公司成为太阳公司的孙公司。股权转让的所有成本费用为20000美元。而股权转让后中国子公司将利润作为股息转入B地区公司缴纳所得税1000000*5%=50000美元。节省税收成本50000美元，减去股权转让的成本费用20000美元，整个税收筹划为公司节省30000美元。（五）非居民企业其他税种筹划根据我国税法，非居民企业还涉及增值税、营业税、印花税、房产税、土地增值税等纳税义务，只是这些在非居民税收中所占的比例较小，在此只对非居民企业在中国发生增值税和营业税纳税义务的筹划进行简单分析。《国家税务总局关于非居民承包工程作业和提供劳务服务税收管理暂行办法》第十九条规定非居民在中国境内发生营业税或增值税应税行为，在中国境内设立经营机构的，应自行申报缴纳营业税或增值税。第二十条规定非居民在中国境内发生营业税或增值税应税行为而在境内未设立经营机构的，以人为营业税或增值税的扣缴义务人；没有人的，以发包方、劳务受让方或购买方为扣缴义务人。所以非居民企业有必要对其在中国发生的增值税和营业税纳税义务进行筹划。具体而言，1、利用税收政策进行筹划，我国的增值税和营业税征收管理已很成熟，同时，我国地域广，环境复杂，税收政策也多而杂，正因为如此，税收筹划的空间也更大。如，在我国，由于增值税有小规模纳税人和一般纳税人之分，企业可以通过选择进行增值税筹划。该税收筹划思路要求非居民企业对中国相关税法有深入理解。2、通过巧妙的业务活动的安排，来进行税收筹划。如通过分解营业额，改变收入性质，签订第三方合同，纳税时间筹划，劳务发生地的巧妙安排等来降低企业的税负。2011年，太阳公司开发了一种新型轿车，打算向中国市场推广。经过战略部署太阳公司决定由中国的子公司负责该轿车的生产并成立专门机构负责推广。推广时间大概为2年。由于该型轿车涉及两项新的世界领先技术，公司决定为购买者提供为期三天的该轿车使用和维护知识的培训。该轿车销售价格为58.5万元/辆，其中包括培训费4.68万元/辆。经过预测，两年可以销售200万辆该型轿车。中国税务顾问了解情况后，根据中国税法对混合销售的相关规定：一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。所以税务顾问建议太阳公司A国总部派遣培训队伍来华与客户另外签订培训合同。那么培训业务可按3%缴纳营业税。可以为企业节约税收成本。筹划前税负：增值税：[58.5万/(1+17)*17%-40万*17%]*200万=340万元。筹划后税负：增值税：[53.82万/(1+17)*17%-40万*17%]*200万=204万元；营业税：4.68万*3%*200万=28.08万元；总税负：204万+2808万=232.08万元。预计建立该临时机构所发生的额外费用(包括常设机构所得税和其他费用）为80万元。考虑成本因素后，该税收筹划还可为企业节省107.92万元。总之，太阳公司在利用本论文提出的税收筹划框架进行适当的税收筹划后，为公司节约了税收成本。太阳公司在案例中结合公司的自身情况，通过避免成为中国常设机构，合理选择在中国的公司组织形式，通过转移定价和设立中转公司，合理利用税收协定优惠和中国特殊的税收政策等进行合理有效的税收筹划，实现了降低税负的目的。也说明了本文提出的税收筹划框架具有一定的实用性和有效性。值得注意的是，以上案例属于假设案例，公司的数据为计算分析方便，纯属假设。案例中的A国原型为德国，B地区原型为中国香港，C国原型为日本，D国原型为新加坡。虽以这些国家为原型，但为了案例分析方便也有一些其它非真实的修饰，所以论文中各个国家只以字母代替。
篇5
关键词：税务筹划；财务管理；税收优惠
税务筹划是指纳税人在符合国家法律及税收法规的前提下，按照税收政策法规的导向，事前选择税收利益最大化的税务方案处理自己的生产、经营和投资、理财活动的一种企业筹划行为。这个概念说明了税务筹划的前提条件是必须符合国家法律及税收法规；税务筹划的方向应当符合税收政策法规的导向；税务筹划的发生必须是在生产经营和投资理财活动之前；税务筹划的目标是使纳税人的税收利益最大化。税务筹划是我国税收法制日臻完善情况下企业的必然选择，是建立现代企业制度的必然要求。税务筹划对于企业财务工作来说具有十分重要的影响作用。 立足企业财务实际，通过科学合理的税务筹划，降低企业面临的税务风险，从而保证企业经济利益的最大化。
一、企业财务管理过程中加强税务筹划的必要性
（一）增强企业的财务管理能力
企业要想获得较高的税务筹划能力，就要求企业的财务会计人员既要具备良好的会计理论知识，又要熟练掌握税收法律知识，并灵活运用会计制度同税收法律之间经济业务处理的差异之处，科学合理的进行税收筹划，从而有效提高企业的财务管理能力。
（二）增强企业的债务偿还能力
企业通过有效的税收筹划能够在一定程度上降低应纳税额，缩减了企业现金的流出，有效避免了企业资金不充分问题的出现，从而在一定意义上增强了企业的债务偿还能力。
（三）健全企业的财务管理机制
伴随着我国社会主义市场经济的不断深入发展，税收法律制度也得到不断的完善，这就要求企业财务管理部门应当把税收筹划作为健全企业财务管理机制的一项重要任务来抓。
二、企业财务管理过程中税务筹划策略分析
（一）筹资过程中的税务筹划
企业进行筹资可以通过以下两种途径来实现： 一种是负债筹资，一种是权益筹资。 企业通过负债的方式来进行筹资，需要在纳税前扣除其负担的利息，从而实现降低应纳税额的目的；而权益筹资方式则不用支付利息，也就不能实现降低应纳税额的目的。 如此看来，权益筹资方式比负债筹资方式的税收负担要重一些。
（二）投资过程中的税务筹划
企业在进行投资决策时，应当充分考虑到不同地区的税收法律规定的差异，并科学利用不同地区税制的差异以及政府税收政策方面的优惠，向那些整体税负水平偏低的区域进行投资，从而实现应纳税额的降低，最大限度的保证企业的经济利益。按照投资过程中资产的形态， 可以将投资方式分为以下三种类型：以有形资产形式投资、以无形资产形式投资和以现金形式投资。 一般情况下， 企业通常选择以有形资产和无形资产的形式进行投资，这是因为：第一，以有形资产形式进行投资的固定资产所提折旧额以及无形资产的摊销额能够在纳税前予以扣除，从而减少企业的应纳税所得额；第二，以有形资产形式和无形资产形式进行投资必须要经过评估程序，通常情况下资产都会被高估，这样不仅能够降低企业的投资成本，而且能够通过多提折旧和摊销额的方式来降低企业的应纳税所得额。 按照投资期限的长短，投资形式还能够分成一次性投资和分期投资两种形式。 采用分析投资形式，能够取得更多的资金时间价值，短缺的资金可以通过其他渠道融资获得，其所产生的利息支出能够在税前予以扣除，有助于企业应纳税额的减少。
（三）生产经营过程中的税务筹划
1、物资采购环节的税务筹划
第一，购货单位的税务筹划。 增值税进项税额的抵扣是以增值税专用发票上所注明的税额为依据的，而这种专用发票只有增值税一般纳税人有资格取得，小规模纳税人则不能使用增值税专用发票。 因此，从一般纳税人处进行物资采购被作为一项税务筹划措施。第二，结算方式的税务筹划。 采购的结算方式大致有两种：赊购和现金采购。 其选择权往往取决于购销双方谈判，如果所购产品趋向于买方市场，且采购方实力强、信誉高，那么在结算方式的谈判中，采购方往往容易获得话语权，占据主动地位。 一般而言，我国企业结算方式的税收筹划通常采取以下几种措施：其一，在支付货款之前，先取得发货方开具的发货票；其二，选择托收承付或者委托收款的方式进行结算；其三，选择赊购或者分期付款的方式进行结算。
2、销售环节的税务筹划
折扣销售、销售折扣、销售折让等是我国企业当前普遍采用的销售方式。 我国税法明确规定，货物的销售额和折扣额在同一张发票上分别列示的，可以按照折扣后的销售额征收增值税；否则，则应当按照没有扣除之前的销售额缴纳增值税。
（四）企业兼并和收购中的税务筹划
企业在进行兼并和收购过程中，可以通过兼并和收购有累计亏损的目标公司达到隐散利润，减少所得税的目的，或者这家亏损企业可能会考虑兼并和收购一个盈利企业以充分利用自身的亏损抵税的优势。除此之外，选择不同的收购方式也会产生不同的税收结果。具体来说，我国常用的收购形式主要有以下两种：
1、现金收购形式
当被收购企业的所有者获得其所持有股份的现金支付时，就不再享有其对该企业的所有者权益了。 这样一来，被收购企业的股东就必须在其股权转让的时候就其所得到的收益纳税，以转让股权所得扣除股权投资成本后的净收益作为计税依据。 通过上述分析可以看到，倘若选择现金方式进行收购，就必须要把被收购企业股东的税收负担纳入考虑范围之内，这样一来，就会导致企业收购成本的增加。 在现金收购形式下，倘若选择分期付款的方式来进行，就能够为被收购企业的股东提供一个安排期间收益的弹性空间，有助于缓解被收购企业股东的税收负担。
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关键词：购买少数股权；企业合并；控制；会计处理；税收筹划
中图分类号：F810 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）08-0-01
为了适应国际国内经济深刻变化、增强企业抵御风险能力，很多大型企业往往选择以股权交易的方式进行企业重组。通过重组可以整合生产要素，优化企业的产业结构，促进企业的转型升级，实现企业资本和资源的优化配置，提高企业的经营效益，增强企业发展的活力与动力，增强企业的整体竞争力。
实现企业合并最直接的方式就是股权收购，在实务中存在一种特殊的方式，即收购少数股东股权，这些交易或事项有时表面符合企业合并的特征，但实质却不属于企业合并的规范范围。在收购少数股东股权的过程中，存在与企业合并截然不同的处理方法。本文将着重从其与企业合并的差异出发，对购买中的主要会计处理及税收筹划进行阐述。
一、购买少数股权的意义
购买少数股权，是指一个企业已经能够对另一个企业实施控制，双方存在母子公司关系的基础上，为了增加持股比例，母公司从其他少数股东处购买子公司的全部或部分股权。购买少数股权，在资本交易活跃的市场环境下，非常普遍，对企业的发展也具有重要的意义。
1.可以增加母公司所持有的子公司的股权份额，增加归属母公司的净资产，改善母公司的权益状况。
2.防止子公司控制权发生变故，增强对子公司的控制能力。
3.有利于企业集团的经营和财务战略的顺利实施，产生经营、财务等协同效应。
4.促进集团公司对内部资源的整合，减少关联交易和同业竞争。使集团公司与所属公司相同或相关业务进行整合，有效地提高了公司的整体运作和管理水平。
二、购买少数股权与企业合并的区别
购买少数股权与企业合并都是会通过一定的交易方式，增加购买方所持的股份数额，形式相近，意义却不相同。主要可以从以下两个方面来区分：
1.控制权是否发生转移
若之前对被投资企业没有控制权，通过购买股权后，增加对被投资企业的持股比例，自购买之日起，可以控制其生产经营及财务决策，即发生了控制权转移，应视为企业合并；
若购买少数股权前，双方已经存在母子公司关系，哪怕是非绝对控股，但通过间接的方法，可以控制另一方的经营和财务决策，从而形成了实际控制，此时发生的股权购买行为，并没有涉及控制权的转移，应视为购买少数股权。
2.报告主体是否发生变化
虽然持有被投资企业的股份，甚至所占份额相对较大，但由于不能控制或控制权受到实质性地限制，未列入合并报表范围内，通过股权增持，自购买之日起，可以控制被投资企业，形成了母子公司，这时被投资单位需列入合并报表范围，发生了报告主体的变化，那么就形成了企业合并。
若购买前，被投资企业已经列入了母公司的合并报表范围，购买少数股权，只是增加了持股比例，购买前后合并范围内的报告主体没有发生变化，这时就应该认定为是购买少数股权。
三、购买少数股权的会计认定方法
对于购买子公司的少数股权，在企业会计准则及讲解中，有明确的界定，其会计处理方法，在财政部财会[2008]11号《企业会计准则解释第2号》有明确提及。需要注意的是其与企业合并的不同之处。
购买子公司的少数股权会计认定，主要涉及：母公司购买少数股权投资成本的确定和合并财务报表编制两个问题。
1.母公司投资成本的确定
解释中规定：母公司购买子公司少数股权所形成的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第四条的规定确定其投资成本。
企业合并以外的其他长期股权投资，以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，如实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应单独作为应收处理，不购成投资成本。
2.合并报表的编制
解释中规定：母公司在编制合并财务报表时，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整所有者权益(资本公积)，资本公积不足冲减的，调整留存收益。
为什么购买少数股权并没有象企业合并一样，区分同一控制和非同一控制下的行为呢？笔者认为，企业合并前，如果受同一控制，双方交易的基础和细节更易受到操纵，可以轻易通过调整交易定价，变更合并范围来粉饰合并方的经营状况，故在准则中要求非常严格，对同一控制及非同一控制下的合并采取了完全不同的处理方法，目的是为了真实反映企业合并前后的实际情况，还原企业的直接面貌。而购买少数股权，因合并前后报告主体及控制权均未发生变化，仅仅是持股比例的变化，无论是否同一控制，对合并方的经营产生不了实质影响，此时区分是否同一控制，意义不大，故以上规定是非常符合实务要求的，可操作性强。
四、购买过程中的税收筹划
购买少数股权是为了增加持股比例，通常交易金额较大，在国家税收法规范围内，加强税收的筹划工作，会减少重复纳税的可能性，对交易的税收成本会有明显的节约作用。根据笔者的工作经验，现介绍两种企业之间股权交易最易操作且有效的税收筹划方案：
第一种方案：由子公司先分红，之后再进行股权交易
根据企业所得税法的规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，属于免税收入，无需缴纳企业所得税。若先将子公司的未分配利润进行分配，那么股权转让的交易金额将会合理降低，需要纳税的股权转让收益也将会大大减少，从而达到降低少数股东股权交易企业所得税负的目的。
此方案的优点是：合理合法、操作简便、交易的税收成本明显下降。
不足之处是：降低了子公司的净资产，提高了其资产负债率，偿债能力变弱。收购后可通过增资的方式，补充子公司的自有资金，以弥补不足。
第二种方案：由少数股东直接从子公司撤回或减少投资，母公司直接增资给子公司，从而增加母公司的持股比例
根据国家税务总局公告2011年第34号文第五条规定：
投资企业撤回或减少投资的税务处理：投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。
以上可以看出，当少数股东直接从子公司撤回或减少投资时，相当于子公司留存收益的部分都可以作为股息所得，同样可以认定为免税收入，无需重复纳税，仅需就股权增值的部分纳税，大大地降低了税负。
此方案的优点是：合理合法、税收成本更低、没有重复征税。
不足之处是：涉及减资增资，时间要求长，操作较为复杂。
参考文献：
[1]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解[M].人民出版社,2008.
[2]王祥.最新企业所得税疑难问题解答[M].经济科学出版社,2007.
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【关键词】关联；并购；税收；筹划
案例简述：A公司是高新技术企业，市场效益良好，计划2016年香港主板IPO。2012年前已完成引进PE基金，正在通过并购重组，完成资产、业务剥离或注入，打造完整的商业模式。B公司是与A公司关联的外商投资企业，由王某等股东发起设立，实为A公司上市的核心业务、资产主体。A公司一直计划完成对其下游B公司并购，苦于并购成本过高，迟迟没有实施。2014年6月末，B公司财务状况及经营成果为：流动资产16，700万元，长期投资50万元，固定资产9，400万元，无形资产166万元，负债总额9，476万元，实收资本5，000万元，未分配利润11，840万元，当年净利润-1，280万元。
一、并购时机选择
B公司2004年8月成立，到2014年8月恰好经营10年，依法享受“两免三减半”优惠政策所得共计1.2亿元（免税0.2亿元，减半1亿元）。根据《外商投资企业和外国企业所得税法》第八条“外商投资企业实际经营期不足10年的，应补缴已免征、减征的企业所得税税款”之规定，如2014年8月份前完成并购需补缴企业所得税2，365万元[2000*30%+10000/（1-15%）*（30%-15%）]，因此，为充分享受税收优惠政策，并购实施最快也应放2014年9月份以后。
二、并购方案设计
A公司与B公司以及专业中介机构先后进行多次筹划，初步拟定二个方案：
方案一：变并购为增资扩股，一步分为两步走。目标：免征所得税税，完成A公司对B公司的实际控制。从下表可看出，张某为A公司实际控制人，而王某为B公司实际控制人，张某、王某、李某为A公司、B公司共同股东。A公司对B公司并购，实为集团内股东之间的股权调整。分三步操作：
（一）确定增资金额。
依据目前税收法律，增资金额及占股比例无明确规定，主要由股东自行协商确定。增资方法计算依据的确。
（二）确定增资方式。
计划增资总金额2，353万元，金额不大，均在六方股东承受资金范围之内，六方股东均同意以现金方式对B公司增资扩股。
（三）其它补强措施。
前期累计利润补偿：新股东戊方、已方加入，但占股比例不大，可由六方股东可以另行确定彼此之间的补偿金额、方式、时间。法人治理：在股权结构方面，B公司签署《委托管理协议》，进一步增强A公司对B公司股东大会的控制力。在实际运作方面，B公司从股东大会、董事会、管理团队等各个方面采取相应措施，做到战略发展方向、日常经营管理、核心技术研发等各方面，实现A公司对B公司生产经营活动均具有实质的影响力和较强的控制力。
方案二：采取特殊性税务处理实现企业重组。目标：缓征所得税，彻底实现A公司对B公司的法律控制。依据《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》财税[2009]59号第六条规定“股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下特殊性所得税处理规定：①被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；②收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；③收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变”。B公司共有股权5，000万股，净资产的公允价值为2.2亿元（即每股公允净资产4.4元），净资产的计税基础为1.7亿元（即每股计税净资产3.4元）。经过A与B两公司股东之间协商，达成如下股权收购协议：A公司以本公司公允价值为10元/股的1，500股和1，500万元银行存款收购B公司的75%股权（仅王总保留25%个人股权），共计3，750万股，交易各方承诺股权收购完成后不改变原有经营活动。A公司对B公司股东支付如下表，分二步操作： （如上表）
（一）计算股权支付比例。
股权收购涉及到B公司股权数量为3750万股，被转让资产的公允价值1.65亿元（22000*75%），被转让资产的计税基础1.275亿元（17000*75%），股权支付的金额1.5亿元（1500*10），股权支付所占比例为91%（1.5/1.65），非股权支付所占比例为9%（100%-91%）。
（二）税务处理方式。
A公司购买的B公司75%股权股权且股权支付比例为91%，超过了交易支付总额的85%，且股权收购完成后不改变原有经营活动，可选择按照特殊性税务处理。（1）股权支部部分―91%，暂不确认有关资产的转让所得或损失，按原计税基础确认新资产或负债的计税基础。①B公司股东转让3，412.5万股（3750*91%）股权暂不确认转让所得，②B公司股东取得A公司1，500万股股权的计税基础，以其转让的B公司股权的原有计税基础确定3.4元/股，对应股份数3，412.5万股。因此，B公司股东取得的A公司1，500万股股权的计税基础为11，602.5万元（3412.5万股×3.4元/股）；A公司取得B公司3，412.5万股股权的计税基础以被收购股权的原有计税基础确定（原有计税基础3.4元/股，对应股份数3，412.5万股），故A公司取得的B公司3，412.5万股股权的计税基础为11，602.5万元。（2）非股权支付部分―9%，按公允价值确认资产的转让所得或损失和资产或负债的计税基础。B公司股东取得2，000万元银行存款对应的资产转让所得337.5万元[（22000-17000）*75%*（2000/22000）]，B公司非股权支付对应股份的计税价值1，530万元（3.4*450）。
对于27万元的企业所得税税收负担，香港甲公司、丙丁公司三股东均表示欣然接受。王某应纳税个人所得税985万元[（6500-5000*25%-6500*5%）*20%]，这是无论如何绕不过去的。B公司特别支付现金1，500万元以解决王某的个税资金来源，同时财务人员与当地税务机关友好协商，同意王某按股权转让收入5%扣除中介服务费、资产评估费、印花税等优惠政策，王某最后也表示服从重组上市战略实施大局。
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[论文摘要]企业税收筹划是指纳税人根据税法中的相关规定对企业涉税事项进行的旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的对策与安排。因此，税收筹划不同于逃税、偷税，是企业的一项重要财务管理活动。本文根据房地产行业的特点，分别从房地产项目立项、建设和销售阶段提出所应考虑的税收筹划，具有很大的现实意义。
[论文关键词]房地产企业税收筹划
税收是企业在生产经营中无偿向政府支付的一种费用，具有强制性和无偿性，企业作为独立经营的主体，可以在合理合法的前提下，尽量减少纳税额，使税收负担率达到最低。税收筹划作为企业经营活动的一项重要活动，是在一定的客观条件下存在的，目前看来至少包括政府依法治税的水平和税法变动情况两类因素。
首先依法治税是进行税收筹划的前提，税收筹划是以现行税制为基础的，如果某一地区的实际税收经营不是以现行税法为依据，而是以其他类似收入指标的因素为依据，那么进行税收筹划也就失去了实际意义，这是企业进行税收筹划时应该注意的重要问题。其次，由于税法作为一种法律既有稳定性，也有一定的灵活性，所以进行税收筹划应该时刻关注税法的变化。在体制转轨尚未完成、税法调整较为频繁的阶段，这点尤其要重视，因为税法一旦调整，税收筹划的依据可能消失或改变，筹划的结果就完全可能与当初进行筹划的预期相反。所以，企业的决策者和财务人员应当重视税法的变化及调整，并据此相应调整税收筹划的策略和方案。任何一个税法的调整，其内容本身就是新的税收筹划的基础。
税收筹划由3个操作层次组成：①初级税收筹划：避免企业超额税负。②中级税收筹划：优化企业税务策略。③高级税收筹划：争取有利的税收政策。真正意义上的税收筹划是一个企业不断走向成熟和理性的标志，是一个企业纳税意识不断增强的表现。在税法规定的范围内，纳税人往往面临着税负不同的多种纳税方案的选择，纳税人可以避重就轻，选择低税负的纳税方案，企业税收筹划就是合理最大限度地在税法允许的范围内减轻企业的税收负担。
一、房地产企业项目立项应考虑的税收筹划
房地声企业的税收筹划是一个涉及全局的、统筹性的财务管理活动，因此在房地产项目立项阶段进行的税收筹划最为重要。
1选择合适的建房方式
大部分房地产经营企业倾向于自行建造并销售房地产，这种方式的筹划空间较小，若利用代建、合建等方式则筹划空间较大。
(1)房地产的代建行为。这种方式指房地产开发企业代客户进行房地产开发并向客户收取代建收入的行为。就房地产开发企业而言，虽然取得了一定的收入，但始终没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务报酬，为营业税的征税范围，不是土地增值税的征税范畴。房地产开发企业可以利用这种方式减轻税负，但前提是在开发之初就能确定最终用户，实行定向开发，从而避免开发后销售缴纳土地增值税。
(2)合作建房方式。根据《营业税问题解答(一)的通知》的规定，“合作建房”是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作建造房屋的行为。建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，再按规定征收土地增值税。此外，以土地入股合作建房或以无形资产、不动产投资入股的。参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让也不征收营业税。企业可充分利用这些优惠政策，实现共赢。
2开发多处房地产
房地产公司在同时开发多处房地产时，可分别核算，也可合并核算，两种方式所缴纳的税收不同，这为企业选择核算方式提供了税收筹划的空间。一般来讲，合并核算的税收利益大一些，但也存在分别核算更有利的情况，具体如何核算：需要企业根据具体情况予以分析比较。
例1长春某房地产公司同时开发两处位于城区的房地产，第一处房地产出售价格为1000万元，根据税法规定扣除的费用为400万元；第二处房地产出售价格为1500万元，根据税法规定扣除的费用为1000万元。如果企业选择分别核算，第一处房地产的增值率为600÷400=150％，应该缴纳土地增值税600x50％-400×15％=240(万元)，营业税及其附加1000×5.5％=55万元；第二处房地产增值率为500÷1000=50％，应缴纳土地增值税500x30％=150(万元)；营业税及其附加1500×5.5％=83.55(万元)。该房地产公司的利润为(不考虑其他税费)1000+1500-400－1000-240－55－150－83.55=571.45万元。如若合并核算，两处房地产的出售价格为2500万元，根据税法规定可扣除费用为1400万元，增值额为1100万元，增值率为1100÷1400=78.5％。应该缴纳土地增值税1100×40％－1400×5％=370万元，营业税及其附加2500×5.5％=137.5万元。不考虑其他税费，该房地产公司的利润为2500－1100－370－137.5=892.5万元。该税收筹划减轻税收负担892.5－571.45=321.05万元。
二、房地产企业项目建设中应考虑的税收筹划
1通过增加扣除项目对土地增值税进行税收筹划
土地增值税是房地产开发的主要成本之一，而土地增值税在建造普通标准住宅增值率不超过20％的情况下可以免征，企业可以通过增加扣除项目使得房地产的增值率不超过20％，从而享受免税待遇。
例2长春某房地产公司开发一栋普通标准住宅，房屋售价为1000万元，按照税法规定可扣除费用为800万元，增值额为200万元，增值率为200÷800=25％。该房地产公司需要缴纳土地增值税200×30％=60(万元)，营业税1000×5％=50(万元)，城市维护建设税和教育费附加50×10％=5(万元)。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1000－800-60-50-5=85(万元)。如果该房地产公司进行税收筹划，将该房屋进行简单装修，费用为200万元，房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元，增值额为200万元，增值率为200×1000=20％，不需要缴纳土地增值税。该地产公司需要缴纳营业税1200×5％=60万元；城市维护建设税和教育费附加60×10％=6(万元)。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1200－1000-60-6=134(万元)。该税收筹划降低企业税收负担134-85=49(万元)。
2相关借款利息的筹划实务
由于大部分房地产经营企业开发资金来自借贷，具有资金量大、借款期限长、利息费用多等特点，所以可利用合适的利息扣除方式对借款利息进行税收筹划。
(1)针对房地产开发完工之前的利息费用，可以将完工之前的借款利息计人开发成本，并可作为计算房地产开发费用(期间费用)的扣除基数。特别是从事房地产开发经营的企业，还可按照取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和，加计20％的扣除，这样可以大大增加扣除项目，降低增值额，从税基和税率两方面减轻税负。
(2)针对房地产开发完工之后的利息费用支出，凡能够按转让房地产项目计算、分摊并提供金融机构证明的：允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10％以内计算扣除。企业据此可以选择：如果购买房地产主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，可提供金融机构证明，据实扣除。反之，主要依靠权益资本筹资，利息费用很少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用，对实现企业价值最大化有利。
3销售与装修分开，分散经营收入
随着装修费在房款中所占比重逐年递增，若房地产企业与购房者签订合同时稍加变通则可取得意想不到的效果。若房地产公司事先设立一家装修公司，同时与客户签订两份合同：一份房屋销售合同，一份房屋装修合同，则只需就第一份合同注明金额缴纳土地增值税，第二份合同不用缴纳土地增值税，税基和税率减少，从而减轻了税负。
三、房地产企业销售时应考虑的税收筹划
房地产销售方式的选择也是进行税收筹划的一种好方式，通过改变销售模式的筹划不仅可以直接减少税负，而且可以间接地获得货币时间价值的好处。这主要涉及两个方面。
1针对纳税主体的新设分立
这也就是说，房地产经营企业可以通过设立独立销售公司负责房地产销售，这种分立使土地增值税、营业税、企业所得税的筹划空间很大。
例3长春某房地产公司销售的普通标准住宅，在允许扣除的项目金额基本相同的前提下，可采用以下售价方式。①若以1500万元的价格售出，可扣除的项目金额为1167.5万元，增值率为28.48％，应纳99.75万元的土地增值税，净赚232.75万元。②以1400万元的价格售出，可扣除的项目金额为1166.96万元，增值率为19.97％，免征土地增值税，净赚233.04万元。③如果房地产公司设立独立房屋销售公司，那么房地产公司可以将住房以1400万元的售价卖给销售公司，而后由销售公司再以1500万元的价格卖出，当开发公司卖给销售公司时，由于其增值率为19.97％<20％，免纳土地增值税。当销售公司以1500万元售出时，扣除营业税及附加合计：1500×5.5％=82.5(万元)，可扣除的项目金额为1167.5+82.5=1250(万元)，其增值率为16.67％<20％，免纳土地增值税。从全局来看，销售时只增加营业税等税金1400×5.5％=77(万元)，获利润1500－(1167.5+77)=255.5(万元)，比筹划前增加255.5－232.75=22.75(万元)。
2减少账面收入或递延纳税时间
(1)开发企业无偿或收取极少手续费委托销售公司销售房地产，并可协商开具销售清单，由于这种方式应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现，所以在确认纳税义务发生时间上可以尽量递延，同时这样可以避免销售公司缴纳营业税。
(2)将原来由开发企业承担的销售及管理费用转嫁到销售公司，使销售公司企业所得税减少甚至不交。当然，对于业务招待费和广告费等有费用扣除限额的扣除项目，应事先商议确定由开发企业承担，以避免上述费用因超标而调增应纳税所得额的情况。
(3)对于客户通过银行按揭方式购买开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。所以尽量与客户和银行协商，开立指定代收专户，将客户按揭还贷的部分定期先存入专户，然后分期办理转账时再确认收入并纳税。
参考文献
[1]盖地，企业税务筹划理论与实务[M]，大连：东北财经大学出版社，2005。
[2]苏强，房地产企业如何进行税收筹划[J]，市场论坛，2006(2)。
[3]国家税务总局房地产开发有关企业所得税问题的规定[s]，国税发[2003]83号，财会月刊，2003，(21)：61-62。
篇9
一、企业重组业务的分类
企业重组包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。企业重组的所得税处理分为一般规定和特殊规定。一般规定作为原则性规定普遍适用，但对于一些特殊重组事项，则适用不同的计税基础和计税方法。特殊重组业务对支付资金的要求如下：
（1）资产收购：受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75％，且股权支付金额不低于其交易支付总额的85％。（2）企业合并：企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85％，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并。（3）企业分立：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85％。
二、企业重组业务所得税处理及应用分析
(一)债务重组
企业债务重组应分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务确认相关资产的所得或损失。债务人按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50％以上，适用特殊重组规定，可在5个纳税年度内均匀计入获得递延纳税的好处。
(二)资产收购
1.一般规定
资产收购和一般意义上资产买卖的税务处理原则是完全一致的，被收购方按资产的市场价格或公允价值与计税基础的差额确认资产转让所得或损失。
2.特殊规定
转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定；受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定；股权转让暂不确认转让所得或损失，非股权支付需要确认转让所得或损失。非股权支付对应的资产转让所得或损失＝(被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值)。
案例：a公司将非现金资产(具体构成见表1)转让给b公司，b公司向a公司支付本企业股权和非股权支付额(明细见表2)，完成a公司资产转让。请分别计算转让时a、b公司需要缴纳的企业所得税。
涉税分析：a公司方面
1.特殊处理依据：
(1)受让企业收购的资产占转让企业全部资产的比例＝15000÷15150×10％=99％＞75％ 本文由收集整理
(2)受让企业股权支付金额占交易支付总额的比例=14000÷15000×100％=93％＞85％
(3)a公司的资产转让适用免税重组。即资产增值6000万元不缴纳企业所得税，a、b双方股权支付也不确认转让所得或损失。
2.计算非股权支付额应纳税所得额
非股权支付应确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
a公司取得非股权支付对应的资产转让所得＝(15000－9000)×(1000÷15000)＝400(万元)
a公司应纳企业所得税＝400×25%＝100(万元)
3.确定收到股权及非股权支付的计税基础
(1)a企业被转让资产计税基础：生产线4500万元，设备3400万元，存货1100万元，共计9000万元
股票及债券计税基础=9000(被转让资产计税基础)+400(转让产生的应纳税所得额)－200(收现部分)=9200(万元)。
(2)以公允价值为标准确定股票及债券的计税基础
股票计税基础=9200×14000÷(14000+800)×100％=8703(万元)
债券计税基础=9200－8703＝497(万元)
涉税分析：b公司方面
(1)非股权支付额应纳税所得额
非股权支付对应的资产转让所得＝(15000－6900)×(1000÷15000)＝540(万元)
应纳企业所得税＝540×25%=135(万元)
(2)收到资产的计税基础
受让企业b取得企业a资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。受让方被转让资产3项计税基础分别为：股权支付6250万元，债券支付450万元，现金支付250万元，合计6900万元。
孙雪梅:企业并购重组中的税收理论与实践生产线：6900×5500/15000=2530（万元）
办公楼：6900×9000/15000=4140（万元）
设备：6900×500/15000=230（万元）
(三)合并
1.一般规定
对于合并方主要是支付行为，所以一般不涉及税收问题(非货币性资产支付一般需要视同销售)；对于被合并方，企业被合并注销后，企业资产被兼并转移，企业股东获得收入。因此，合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础；被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理；被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
2.特殊规定
(1)合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础以被合并企业的原有计税基础确定；(2)可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额＝被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率；(3)被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定；(4)非股权支付额仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
(四)企业分立
1.一般规定
被分立企业按公允价值确认资产转让所得或损失；分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础；存续分立，股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理；新设分立，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理；被分立企业的亏损不得相互结转弥补。
2.特殊规定
(1)分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定；(2)被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补；(3)被分立企业的股东取得分立企业的股权(简称“新股”)，如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权(简称“旧股”)，“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上；(4)非股权支付额仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
三、重组税收筹划应注意的问题
1.获取与重组出资方式无关的税收收益
(1)以前企业的重组可通过目标企业的选择，使企业的纳税主体和地位发生变化，以获取税收收益。如通过并购一家亏损企业，其亏损可以抵减并购企业的应税所得，但新税则中合并企业弥补被并企业的亏损额是有限额限制的，而且被合并亏损企业还可能给并购后的整体带来不良影响。因此在选择目标企业时，应科学地充分地考虑目标企业的状况以及对本企业发展的作用。
(2)企业在免税重组时，经税务机关确认，可暂不确认资产转让所得或损失。因此企业应关注和注意收集免税条件中的对应资料，及时到税务部门进行免税确认，以获取正常的税收收益。同时，现行税制中关于资产转移中的流转税方面大都采用较优惠的税收政策，如对关联企业之间相互转让资产进行资产重组、并购时的不动产转让不征收营业税和土地增值税等。
(3)转让资产增值后的折旧扣税效应
通过资产收购，收购方取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定，特殊重组下以被转让资产的原有计税基础确定，并购交易将资产重新估值。接受企业购买目标企业资产后，其资产税基将增加，享受的资产折旧扣税额超过原目标企业在同样的资产上所享受的折旧扣税额，并且原来企业所有者也可以通过收购者支付的并购价格而获得一部分相关收益。因此，企业在改制重组过程中，应从生产经营角度、节约税金支出的角度考虑转让哪些资产，按多大的价格转让资产，从流转税、转让所得税及资产折旧节税额等方面综合考虑。
