增值税税务筹划服务范文

导语：如何才能写好一篇增值税税务筹划服务，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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【关键词】 风险分析 博弈 风险规避

一、增值税纳税筹划之风险分析

纳税筹划风险，是指由于各种不确定因素的出现，使得企业在进行纳税筹划过程中实际获得的收益与期望收益产生的差异，从而形成的不确定性。现代服务业正处于“营改增”的转型过程中，对增值税进行纳税筹划面临的不确定性因素更多，各种难以预测现象随着企业生产经营的进行不断加剧，使得纳税筹划风险增强。结合目前现代服务业所处的税收法律环境，其不确定事项主要表现为以下几个方面。

1、对增值税税收政策掌握不透

“营改增”之前现代服务业企业缴纳的是营业税，“营改增”后，改为征收增值税。营业税征收条例和增值税条例在课税对象、纳税时间、发票使用及管理机构等方面均有重大差异，那么原来习惯按营业税征收条例进行纳税处理的现代服务业企业是否适应了增值税的税收条例规定？并且随着我国经济形势的发展，产业结构的调整及“营改增”范围的逐步扩大，目前的增值税条例也会不断地修订，这更增加了现代服务业企业增值税纳税筹划的难度，如果没有及时关注政策的变化或对国家的法律法规认识不到位，这种风险会加剧。

2、增值税纳税操作不熟练

纳税筹划本身就是一项“技术”含量较高的活动，是在税法和相关政策的边缘上操作。现代服务业企业处于“营改增”过渡性阶段，对这类企业的某些涉税交易事项，税法规定不是很明确，再加上税务筹划人员自身能力水平的制约，导致在实际操作过程中，纳税人难以适从。如增值税税收优惠，为了平稳推进“营改增”政策，减轻现代服务业企业的税收负担，现行的增值税条例中规定了多个免征增值税项目和即征即退增值税项目，同时为了避免因减免税而破坏增值税抵扣链条环环相扣的完整性，均规定了享受这些优惠政策的条件。为此，企业纳税筹划人员必须睁大双眼，仔细研究增值税税收优惠政策，避免因政策的运用不当，丧失企业享受优惠政策的机会，同时也不要因纳税操作不当，造成因小失大，顾此失彼的现象。

3、纳税人身份的选择将对企业经营产生的波动

现代服务业企业纳入增值税纳税范畴，面临的首要问题是纳税人身份的选择，如企业作为一般纳税人身份界定，其税率明显提高，由于可以使用增值税专用发票，能够产生进项税额的抵扣，减少应纳税额。但对人力成本比重较高的企业，如文化创意企业、物流企业、咨询公司等，其进项税额相对较少，出现了税负增加的局面。而作为小规模纳税人，其税负由于这次“营改增”的实施而大幅度降低。为此，很多企业采取“一分为二”的方式，将企业分立成两个小规模纳税人，来规避税负的增加，但小规模纳税人不能使用增值税专用发票，在某种程度上会影响企业的发展。因此，企业如果希望通过纳税人身份的选择降低税负，在筹划过程中应具有一定的前瞻性，充分结合企业未来的生产经营活动，不能为了实现某种筹划目的，使企业偏离正常的发展轨道，导致得不偿失的后果。另外，随着国家产业经济的发展、政策法规的变更、经营规模的变动，企业的生产经营活动会因内、外部环境的变化作出相应的调整，不是一成不变的，这些将影响着纳税筹划方案的实施，进而企业将面临生产经营上的风险。

4、征纳双方的认定差异

我国法律条文，对相关涉法事项起的是指导性作用，税法同样如此。对增值税条例中没有明确规定不可为的行为，税务部门和纳税企业间会存在认定偏差。如税务部门站在维护国家税收的角度，对税法的理解更多地偏向如何加强税款征收方面;而企业是站在纳税人的角度，对有关税收条款的解读会倾向于降低企业涉税风险或有利于纳税处理方面，两者立场不同，征纳双方对某些事项的认定必将产生差异，增加现代服务业企业纳税筹划的不确定性。因此，企业设计的纳税筹划方案，最终能否顺利实施，筹划行为是否真正符合法律法规的规定，在很大程度上取决于税务机关的认定。当然，不能否认由于个别执法人员的个人素质或某些因素的问题，出现因税务执法偏差而加大纳税筹划失败的风险，甚至被误认为是偷税漏税而受到严厉的处罚，不但达不到节税的目的，还将对企业造成名誉和经济上的损失。

5、纳税筹划成本和预期收益一时难以确定

任何一项经济活动都要考虑其成本与效益间的关系，纳税筹划也同样如此。现代服务业企业由原来“营业税”纳税人变为“增值税”纳税人，之前的纳税筹划方案不能满足目前的需要，为适应这种改变，企业均重新投入相应的人力、物力成本、时间等，以制定新的筹划方案。当然新的方案能否给企业带来预期收益、或收益微薄不足以弥补为此付出的成本、甚至由于欠成熟考虑，导致筹划失败，引起更多的成本、损失的发生，这些均需重新认定，但要经过一段相对较长的时间才能确定下来，这也是增加增值税纳税筹划风险因素之一。

二、纳税筹划中的风险博弈

如上所述，现代服务业企业在增值税纳税筹划过程中，面临很多不确定性因素，导致纳税筹划活动具有风险性。有些筹划活动的风险在遵循目前的税收政策前提下是可以掌控的，如利用税收优惠，但随着国家税收政策、企业经营活动的改变会产生变动;有些筹划活动对纳税企业而言，是难以掌控的，需要税务部门进行鉴定认可的，如转让定价活动。因此，从某种角度来说，企业的纳税筹划是一项即要考虑环境因素的变化又要兼顾征纳双方利益的一种博弈活动。那么以博弈理论为基础，通过建立博弈模型的方式帮助现代服务业企业进行纳税筹划提供可借鉴的策略。

1、企业与税务机关博弈的模型

基本假设：

（1）模型当中的双方均为理性的“经济人”，即企业追求的目标是利润最大化，税务部门追求的目标是税收最大化。

（2）企业所处的是一个相对稳定的经济环境，即不受外部环境的干扰。

（3）企业进行纳税筹划的成本是可以预计的，包含了C1―直接成本（为进行纳税筹划发生的显性成本，如培训费等）;C2―机会成本（因纳税筹划而放弃的潜在利益，如分拆公司为小规模纳税人而丧失一般纳税人的权益）;C3―风险成本（纳税筹划失误未实现预期的收益或选用方式不当而承担的法律责任，包含C31―外部环境变化带来的成本和C32―可能被税务机关定为偷税产生的罚款等）由于假设外部环境不变，所以C31=0。

（4）R―企业进行税收筹划后节税数额;C0―税务机关进行检查的检查成本。

双方的策略：企业可供选择的策略是筹划和不筹划;税务部门选择的策略是检查和不检查。

博弈模型如图1所示。

说明：图中括号表示为（企业收益，税务部门收益）。

分析：从企业角度而言，当不进行纳税筹划时，税务部门检查与不检查，产生的收益均为零;当进行税收筹划，而税务机关不进行检查时，企业的收益为R-C1-C2;税务机关进行检查时，若被认定为偷税行为，企业的收益为0-C1-

C2-C32;若认定为合法的纳税筹划，则企业的收益为R-C1-

C2。

影响：税务部门是以税收收益最大化为目标，当企业对纳税进行筹划或不筹划，对税务部门的收益会产生怎样的影响？如图2所示。

由于企业在纳税筹划过程中，收益的确定及税务部门自身收益的大小均与是否进行纳税检查有关，设税务机关进行检查的概率为P，则不进行检查的概率为1-P。通过图2，可得：当（-C0）×P+0=（C32-C0）×P+（-R）×（1-P）时，税务机关得到最优解。此时可计算出P=R/（R+C32）。

结论：若现代服务业企业有充分的把握确定自己的纳税筹划经税务部门检查不会被认定为偷税的话，则进行纳税筹划以获取筹划收益为Y=R-C1-C2;若企业认为自己的筹划活动有可能被税务部门认定为偷税行为时，只有当税务机关进行检查的概率小于或等于R/（R+C32）时，进行税收筹划才可能避免风险;若概率大于R/（R+C32）时，最好的选择是按规定办税。

2、企业与外部环境博弈的模型

在上述中，假定了企业的外部环境是稳定的，但实际当中，国家的产业政策、税收制度及企业的经营活动等会随着经济的发展发生变化，因此，企业进行纳税筹划势必应考虑环境因素的变化。为此博弈双方则为：外部环境和企业;策略选择为：外部环境：变化和不变化;企业：筹划和不筹划。博弈模型如图3所示。

说明：由于外部环境的变化，导致C31不等于0;但不考虑税务部门的检查因素，所以C32=0。

分析：环境因素的变动对企业而言是不确定的，但可以预计其发生变动的概率，假设为P，环境不变的概率则为1-P。企业如想通过纳税筹划获得预期收益，其收益值为Y1=（-C1-C2-C31）×P+（R-C1-C2）×（1-P）;企业不进行筹划的收益为Y2=0。当Y1≥Y2，即（-C1-C2-C31）×P+（R-C1-C2）×（1-P）≥0时，得：P≤（R-C1-C2）/（R+C31）。

结论：当企业认为外部环境发生变化的概率小于或等于（R-C1-C2）/（R+C31）时，企业才会选择进行纳税筹划，此时的收益R-C1-C2。

三、增值税纳税筹划之风险规避

通过博弈模型的建立及其分析，纳税筹划具有明显的针对性和实效性，在制定筹划方案时，要从企业的发展策略、经营环境、风险评估等角度，结合内部因素和外部环境，因地制宜地设计具体的筹划方案，开展有的放矢的纳税筹划活动，降低筹划风险，谋求筹划收益。

1、内部因素

内部因素是指企业的基本情况、经营业务、人员素质等情况。企业的基本情况会影响到增值税纳税人的身份选择，但如果企业已经达到增值税一般纳税人的认定，那在增值税纳税筹划方案中无需考虑纳税人身份选择的事项，因为根据国税发[2005]150号规定：“凡年应税销售额超过小规模纳税人标准的，税务机关应当按规定认定其一般纳税人资格，对超过小规模纳税人标准不认定为一般纳税人的，要追究经办人和审批人的责任”。为了平稳推进“营改增”制度，减轻企业税收负担，现行增值税条例针对“营改增”企业，制定了很多税收优惠政策。企业想采用税收优惠条款进行纳税筹划，那么必须看清楚企业的经营业务是否符合税收优惠政策的情形和范畴，如果没有而强行为之，无疑加大筹划的政策风险，导致C32（被税务机关定为偷税产生的罚款成本）增加。

当然纳税筹划过程更应考虑人的因素，人员的素质和处理紧急事务的应变能力会直接影响到纳税筹划的效果。随着“营改增”范围的不断扩大，会有更多的增值税实施细则出台，现代服务业企业要与时俱进，加强对财务、税务筹划人员进行的培训，学习税收政策的最新动向，了解增值税抵扣链条延展情况，从而挖掘筹划空间，拓展筹划手段;企业也可以从外部聘用专业化的筹划团队，丰富和优化筹划队伍的结构，结合企业经营环境，制定切实可行的筹划方案，力争将风险降到最低水平。

2、外部因素

包括信息沟通、涉税事项的关注、风险评估及监控等方面。

（1）信息沟通。从前面分析中得知，纳税筹划始终是处于一种动态的博弈，主要表现为企业与税务机关之间的博弈，税务机关在博弈过程中占有一定的主导性和权威性，在制定筹划方案过程中，涉及到可能因征纳税双方之间的认定差异，应及时、尽早与税务机关沟通，得到他们的认可，并且与税务机关的关系越亲近，得到的信息量就更多，企业制定的纳税筹划方案越具有操作性。当然企业间内部信息的传递是做好纳税筹划的前提，企业应将制定好的纳税筹划方案，及时传递给各有关执行人员，执行人员将执行后的意见和建议再反馈给制定者们，做到信息间向下、平行和向上传递顺畅，是做好纳税筹划工作的前提保障。

（2）涉税事项的关注。纳税筹划本身就是对涉税事项的一种预先安排，当相关事项变化时，纳税筹划方案也可能随之变化。如“营改增”前勘察设计单位是按5%缴纳营业税（价内税），“营改增”后则按6%缴纳增值税（假设为一般纳税人）且为价外税，如何与对方签订合同才能保证企业税负不增加是勘察设计单位纳税筹划方案首要考虑的问题。

（3）风险评估及监控。风险始终存在于纳税筹划整个过程中，并对纳税筹划的结果产生影响，因此，我们应合理地评估筹划风险。根据增值税的特点，当价格、增值率、税率及成本等方面发生变动时，均有可能影响到企业应纳税额的大小，在制定纳税筹划方案时，应考虑这些因素变动的可能性或变动幅度，并进行敏感性分析，在实施筹划方案时，要随时注意企业的实际情况与制定纳税筹划方案时的条件进行对比，并观测其变化，判断其是否会影响到方案的可行性或最优性，是否有替代方案可供选择。将这些纳入企业实时监控范围，在一定程度上也是把纳税筹划风险控制在有限的范围内，增强方案的执行力度。

总之，“营改增”政策的执行对现代业企业进行增值税的纳税筹划提出了新的挑战，应结合企业具体情况，密切关注税法的变化，加强与税务部门和沟通与联系，综合分析企业内部、外部环境，制定科学合理的纳税筹划方案，以实现企业的筹划目的。

【参考文献】

[1] 李嘉明：非对称信息条件下企业税收筹划的博弈分析[J].税务与经济，2004（1）.

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关键词：营改增；税收筹划；现代企业；对策

中图分类号：F810.42 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）35-0159-02

我国的税收体制随着改革开放不断加深，其得到了不断的完善和发展，营改增就是税制改革的一项重要措施。我们可以将营改增看做是国家对第三产业的一种扶持政策，企业应该抓住机遇，对相关的政策详细地解读，寻求有利于企业发展的新途径，并合理地运用政策。税收筹划就是充分运用各种税收制度和政策，在符合法律要求的基础上，纳最少的税，实现企业经营价值的最大化。在营改增大背景之下，企业如何进行税收筹划，对企业经营管理水平提出了很高的要求，需要企业进行详细的分析和研究，制定完善的税收策略。

一、营改增的原因分析

1.营业税征收加重了企业的负担

营业税也就是对企业经营额进行征收。企业在经营过程中，营业额每超过一个规定的标准就需要缴纳一定的营业税，营业税在企业各项税收中还不能抵扣，这就加重了企业的经营负担；同时，层层征收营业税也提高了商品和服务的价格。营业税对第三产业的影响比较大，势必加重了服务企业的经营负担，对第三产业造成了严重的影响。为了体现我国税收制度的公平性并减轻企业的税收负担需要对营业税进行改革。

2.营业税扰乱了增值税的抵扣链条

在企业所有的税务种类中，增值税是最具有中性特征的税种，也就是公平性比较高。在征税过程中，不需要对征税的客体进行区别，这种公平性在一定程度上激励着企业做大做强。但是我们还应该清楚地看到，虽然增值税的覆盖面积比较大，但是仍然还有不少企业没有实施增值税，这种情况的存在势必会导致增值税的中性作用大大降低。增值税在企业中实行的是税额抵扣制度，只是对企业增值过程中进行纳税，税收负担是由消费者承担的，但是由于企业营业税的存在，很多商品和服务的税款都不能进行税额抵扣，这势必扰乱了增值税的抵扣链条。

3.两种税制并行造成了征收中计算和管理困难

营业税和增值税有着不同的服务范畴，其在管理和计算过程中也采用的是两种不同的方法和管理制度，两种税制并行势必会增加征收的困难和管理的困难。现代很多企业都是混合经营体制，而在经营过程中，如何对增值税和营业税进行区分和计算是一项难度不小的工作。企业在经营和服务过程中不少商品和服务内容都是混合经营的，在销售过程中如何将其进行划分显得十分的困难，营业税改增值税是符合国际潮流的做法，营改增之后，也有利于税务机关加强对征税的管理力度。

二、营改增带来的税收筹划需求

1.降低企业的税务风险

很多进行营改增改革的企业，在改革过程中没有及时了解透彻相关的政策信息可能会对企业造成的风险和影响。在政策实施过程中，由于不了解增值税的抵扣方式、审批流程以及相关的曾策法规，未能及时地履行应用的纳税义务，在企业经营过程中出现了错误纳税、漏缴税和迟缴税的现象，给企业经营造成了极大的税务风险。降低企业的税务风险是税收筹划的本质要求，因此，在进行税务筹划时，应该帮助企业分析清楚营改增的税收制度和政策，提前处理好企业的纳税行为，应尽的义务应该及时的履行，争取在国家法律允许的情况下少缴税，尽量将营改增之后的企业税务风险降低到最小程度，减少企业不必要的经济损失。

2.降低税收负担的需求

在降低税务风险的基础上，企业最关键的事情就是在新的税制体制下如何降低企业的税收风险。在新的税制体制下对于从事交通运输的企业来说，其增值税的税率从原来的3%提升到了11%；对于从事有效资产投资租赁的企业，其税率从5%上升到了17%。在这些服务性企业经营过程中，如果不进行合适的税务筹划，势必会增加企业税务负担，对企业的商品和服务的定价造成严重的影响。而良好的企业税务筹划能够有效地降低企业的税务负担，提高企业在市场中的竞争实力，同时也能切实提高企业的资金的利用效率，有利于企业追求效益的最大化。

3.延迟缴税的需求

企业实施营改增之后，在经营过程中，可以通过对合同、交易流程进行精确的控制来掌握收入的确认时间和费用的确认时间，避免及早缴纳了税款给企业造成严重的经济损失，这样做有利于企业节省资金成本，提高资金的利用效率，为企业间接地创造了额外的经济效益。例如企业在经营过程中，可以适当地对固定资产的购置时间进行推迟，在营业税成为增值税之后再对固定资产进行更新，同时还能够取得抵扣的增值税进项税额，这个部分的税额能够直接降低企业的税务负担，减少过多的资金流出，相对于折旧法转化而来的现金流入来说这种方法能够获得更多的时间价值。

三、营改增后现代企业的税务筹划空间分析

1.一般纳税人和小型纳税人身份选择所带来的税务筹划空间

增值税的一般纳税人税率划分了4个层次，分别为17%、13%、11%和6%，其中小型规模纳税人的税率一般为3%。在企业经营过程中，虽然增值税一般纳税人可以抵扣进项税额，但实际上税负低于执行的税率。但是，考虑到很多企业不可能在较短的时间内取得充足的可抵扣进项税，因此企业实际的赋税可能会超过3%。根据相应的调查报告显示，参与试行的企业有超过一半的企业相对之前营业税税负有上升的趋势，因此，企业在经营过程中选择了小型规模的纳税人，其税负不会有多大的变化，因此就可以为企业的税收筹划带来一定的空间。例如，我们以一般纳税人的增值税税率为17%，小规模纳税人征收税率为6%计算，假设不含税的销售额为x，不含税的购进额为y，增值率为l，那么就有增值率l=（x-y）/x*100%，在等式的两侧同时乘以x在乘以17%得到了l*x*17%=x*17%-y*17%，所以，一般纳税人应应该缴纳的税额为：l*x*17%，而小规模纳税人应缴纳的税额为：x*6%，当两方的应税额相等时，即v*x*17%=x*6%，那么v=6%/17%*100%=35.29%，进过计算，当增值率超过l之后，一般纳税人的负重小于小规模纳税人，这时应该选择小规模纳税人。

2.不同行业之间的税率差异带来的税收筹划空间

在相同的营改增企业中，不同的行业，其增值税的税率具有很大的差异性，比如交通运输行业，可以存在一个企业同时适合有形资产租赁的17%、陆路运输服务的11%、物流交通服务的6%三个不同层次的税率。在一个行业中存在如此之大的差异性，促使了很多企业对企业的业务进行拆分，将原来高税率的服务项目变为低税率的服务项目。由此我们可以看出，不同行业之间的税率筹划之间的差异性也为企业的税务筹划带来的了一定的发展空间。

3.兼营营业税与增值税应税项目为企业的税务筹划带来的空间

新的营改增办法中明确规定了纳税人兼营营业税应税项目应该分别对应税项目的销售额和营业税应税项目的营业额进行核算，没有进行核算的应由主管的税务机关进行核算。企业在经营发展过程中应该根据自身的实际情况，对应税项目的实际税额价格进行调整，在不违背法律的基础上降低自身的税务负担，比如对于租赁业务中企业兼营营业税率为5%的不动产租赁和增值税税率为17%或者3%的有形动产租赁，首先企业需要将不动产租赁和有形动产租赁分开核算，否则将由税务机关加和进行核算；其次，如在不动产租赁和有形动产租赁中拆分租赁收入，是需要我们做出进一步的分析和研究的。在拆分过程中不同的拆分比例所带来的税务负担是不相同的，由此产生的税务筹划的空间也存在一定的差异性。

四、现代企业应对营改增的税务筹划对策

营改增对企业有着积极的促进作用，同时也有着不利的影响，当前，企业应该主动求变，利用税收制度的改革，在发挥营改增最大作用的同时，采取最有效的税务筹划措施。

1.对产业链的定价体系进行调整

企业营业税改增值税之后，缴纳的税款类型也发生了变化，由缴纳营业税转变到了缴纳增值税，企业获得了开具增值税专用发票的权利，企业不得不重新对产业链的上游和下游的价值价格体系进行重新的定位。对于上游企业来说，如果企业具备了开具增值税发票的权利，可以适当提高进货的价格，对于下游企业来说，如果企业是一般的普通纳税人，那么本企业在进行商品或者服务销售时可以适当提高销售的价格；因为本企业已经具备的开具发票的权利，下游企业获得进项税额之后可以对提高的价格进行抵扣，这样能够在一定程度上降低企业的经营成本。新的税收分配制度改革，对企业的产业价格产生了较大的影响，产业链的价值分配发生了改变，所以企业应该及时地对产业链的价格体系进行调整，以便很好地应对这种变化。

2.选择好纳税人的身份

上文中也提到了增值税纳税人分为一般纳税人和小型规模纳税人，不同的纳税人身份其在缴纳税款时拥有着不同的权利和义务。营改增之后规定应税服务年销售额在500万以下的营业额的企业可以申请小型规模纳税人，应税服务销售额在500万元以上的企业可以申请为一般纳税人。营改增之后，小型规模的纳税人的身份能够明显降低税负，所以企业在营改增之后尽量要申请小型规模纳税人的身份。对于那些应税金额超过500万元以上的企业应该将一些应税服务分离到子公司，保证企业符合相应的申请要求，从而实现税务筹划的目的。同时，企业还可以通过合理的安排销售额的方法，把销售额推迟使企业的应税额度低于相关的要求。在以往，纳税人的财务制度、财务披露制度都有着严格的要求，在一定程度会增加企业的纳税成本，而营改增之后，制度的灵活性给企业税务筹划带来了较大的空间。

3.充分利用税收的优惠政策

国家在制度试行过程中，为了照顾企业的经营，出台了不少的过渡时期的优惠政策，比如，国家出台的政策中明确规定了营改增企业可以继续享受原来的营业税的相关优惠政策，对于原来实行免税的企业，营改增之后可以享受即征即退的优惠。同时，国家对于不同行业之间也制定了相应的优惠政策，针对不同的企业根据企业所在行业的实际特点可以选择不同的优惠政策。目前，我国的营改增制度改革正在分步骤有序地进行，很多制度在执行过程中还存在很多不完善的地方，对于企业来说，在机遇面前也面临着极大的挑战。企业在实行营改增政策过程中应该充分的利用好优惠政策，在符合法律的基础上减少企业的纳税额，从而促进企业经营的效益最大化。

4.尽量多的抵扣进项税额

首先，最为重要的一点就是合理地选择供应商。企业在购买商品过程中已经对增值税提前进行了支付。企业在选择相同供应商时，应该考虑可以单独开具增值税发票的企业。在取得了增值税专用发票的同时还需要考虑抵扣率问题。其次，区分好可以抵扣和不可以抵扣的进项税项目。企业的财务人员要不断加强营改增政策的学习，及时识别可抵扣和不可抵扣的项目，然后分开核算。

结语

总之，企业在进行营改增税务筹划过程中，应该认真学习相关政策和法规。税务筹划人员应该清楚本企业业务性质和纳税流程，在对筹划空间进行仔细研究分析的基础上，制定出合理的税务筹划对策，切实提高企业的经济效益。

参考文献：

[1] 王静，蒙正魁.企业流转税筹划空间的国际比较[J].财会月刊，2010，（8）.

[2] 王静，王玉亭.企业税收筹划空间――约束与博弈[J].涉外税务，2010，（3）.

[3] 万航，吴婷太.企业税收筹划相关问题研究[J].现代商业，2010，（12）.

[4] 吕景刚.运用临界点进行税收筹划的方法与筹划空间分析[J].经济论坛，2010，（23）.

[5] 苏春林.论纳税筹划的意义及可能途径[J].北京市经济管理干部学院学报，2010，（3）.

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关键词：高等学校；所得税；纳税筹划

一、高等学校纳税筹划的意义

高等学校是给社会培养大量专业人才的重要场所，属于非营利性部门，纳税工作长期没有得到税务部门及学校领导的高度关注，具体展现在学校领导受到税收不进校等思想影响，对纳税筹划的关注力度不高；学校财人员对税务了解不全面，学校缺少专业人才支持，纳税筹划水平相对偏低；学校属于事业单位对在校职工奖罚不明确，无法调动学校职工工作积极性，制约学校更好发展。只有通过合理编制纳税筹划方案，做好纳税筹划管理工作，才能够有效缓解学校税务压力，提高学校资金应用率，对学校未来发展十分有利。

二、高等学校涉及的主要税务

(一)增值税在高等学校中，增值税包含以下几方面：首先，在开展科研活动中，其中涉及的部分横向课题收入，也就是学校科研工作人员在给企业或者事业单位提供有偿技术服务过程中，收入相关费用，这些费用应要缴纳增值税。其次，租金收入。针对学校中的公寓，可以向社会群众租赁，在租赁过程中可以收取一定收入，按照国家税法要求进行增值税缴纳。一般情况下，学校以盈利为目标进行房屋出租等收益，都要缴纳增值税。再次，培训费用。高等学校开展各种进修班、培训班而获取的收入，这些收入一般会纳入到学校统一账户中，所有费用都要接受财政部门专户管理，由学校开出具相应发票的进修或者培训费用，无需缴纳增值税。但是学校下属部门自行开户的进修或者培训收入，应该按照收入比例，做好纳税工作。最后，其他收入。对于学校内部实施的社会化管理服务，或者创建的独立核算食堂，向教师及学校提供就餐服务时收取的相关费用，无需缴纳增值税，但是在向社会群众提供就餐服务收入的费用，需要征收增值税。

(二)企业所得税在高等学校中，部分科研费用、以入学为由获取的资助费用，或者将社会群众租赁学校公寓时收取的相关费用，都要按照国家税法要求进行企业所得税缴纳。

(三)个人所得税当前，我国实施的个人所得税主要以分类所得税制为主，下属设置多个税务项目，在高等学校中，包含的税目重要有工资薪金所得税、劳务所得税等。其中，工资薪金一般采取七级超额累计税率，如学校定期给在校职工方法的基本工资、绩效等，也包含每学期收取的课时费、科研奖励等，这些费用都要按时发放，也可以年终一次性发放。学校在工资薪金方法形式上有所不同，在校职工个人所得税缴纳税额也会存在差异；劳务报酬所得也就是指，个人独立从事一些非雇佣劳务活动而获得的费用，如学校邀请专家讲座、评审等，劳务薪酬所得需要根据劳务数量进行纳税。

三、高等学校纳税筹划的相关对策

(一)缩小税基减小税基作为纳税筹划的主要方式，如在个税在收入固定的情况下增加扣除项目或者费用；或者对在校职工收入进行科学调控，并且为在校职工分担一些费用，这样可以为在校职工降低纳税税额。例如，为职工免除一些教育资料费用，或者在教师采购教育书目，在阅读后，可以将这些书目放在学校图书馆，供他人查阅，并且这些书目学校应给报销。在国家税法政策允许额情况下，可以适当调整住房公积金、医疗保险等费用比例。高等学校也可以对不包含在房产范畴内的出租屋独立签署租赁合同，这样可以降低税务的缴纳。如果学校在租赁房产过程中，同时向群众提供一些物业管理服务，则学校应该同时签署租赁合同及劳务合同，在某种程度上能够减少纳税额。

(二)降低税率将高税率改成低税率是纳税筹划重点思考的内容。例如在增值税相关条例中，年应税服务报销数额低于500万元的纳税人，属于小规模纳税人，根据不含销售额的3%进行税务缴纳；对于年应税服务报销数额大于500万元的纳税人，属于一般纳税人，应该按照税率6%进行增值税缴纳。在税务核算中，由于根据不同科研项目来核算增值税，使得核算难度比较大，并在工作量多，税负比较重，经过和税务部门的交流，根据国家相关部门的增值税政策要求，也就是从2016年5月开始，非企业性机构中一般纳税人在提供科研、技术等等资产时，可以按照简易计税方法，也就是按照税率3%进行增值税缴纳，由于该学校属于一般纳税人资格，可以按照简易方法进行纳税，计算过程便利，学校税负也随之减少。

(三)灵活使用各种优惠政策优惠政策作为我国税制中重要内容之一，其中包含的功能在于免税、减税、税收扣除等。学校作为非营利性部门，税法给学校提供了诸多优惠政策，大部分收入类都可以根据税收优惠政策要求进行减免，例如学校内部创建进修班或者培训班获取的收入，全部归于学校，并且由学校提供的相关发票，他能够给统一管理和出具，能够实现税务免收，在此过程中，要求学校将办培训班权限上缴，各院系制定计划，由学校统一管理和收费。

(四)及时提交减免税证据材料学校应该纠正一个错误理念，也就是把减免税当做税收法律中直接要求的，满足该要求的机构都可以享受改政策，无需经过税务部门的审核。但是在实际中，除了部分法定减免税之外，不管是临时性减免，还是特案性减免，都要提前得到税务部门的审批，学校需要向税务部门提交相应的减免税材料，经过税务部门审核通过后，才能办理相应减免税手续。例如，被列入减免税范畴内的横向科研收入，学校应该向税务部门提供科研合作或者技术转让协议，在得到相关部门提供的技术合同认定报告后，才能实现税务减免。

(五)加强与税务机关的沟通税务部门和学校通常会在是否纳入纳税范畴内、适用税率等方面存在分歧，学校中将会出现的补税、滞纳金等税收负担。为了减少学校税负压力，应及时和税务部门交流，尽可能得到税务部门的指导，保证学校纳税筹划的合理性和合法性。

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关键词：高速公路；PPP项目；营改增；建筑业；纳税筹划

中图分类号：F540.58 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2017）012-0-02

高速公路PPP项目涉及道路的整体规划设计、投资决策、融资决策、建设施工管理、资产移交或出售、后期运营养护等各个环节，与之相关的税收问题极为复杂，目前我国PPP项目专门立法为空白，涉及的税种主要包括增值税、耕地占用税、企业所得税、契税、城镇土地使用税、等有关税收，主要适用的税收优惠政策集中在公共项目的所得税优惠及耕地占用税的优惠上。本文拟从PPP项目成立、融资阶段、建设阶段、项目经营期与移交期等来探讨相应的税务风险及防范。

一、成立阶段税务筹划

一般来说，项目公司可以采用新设成立或收购成立两种方式，需要考虑不同出资方式下的税收成本，主要税种表现为印花税、增值税和企业所得税。

若采用新设成立：

1.出资方式为货币资金的话，受资方的项目公司按照0.05%对实收资本、资本公积缴纳印花税。

2.出资如果采用非货币资产投资，出资方需按照参照《非货币性资产交Q》的约定视同销售，按照出资资产的公允价格的17%缴纳增值税，超过成本的部分计征企业所得税，双方同时缴纳印花税。

3.若非货币资产投资是以房屋、土地出资，如不符合国家规定的土地税收优惠政策项目，则出资方还需依法缴纳土地增值税。

若采用收购成立的话，则注意：

1.如出资方直接收购拥有存量资产的公司，则税务处理原则思路上同前面所述的第2条、第3条。

2.如出资方直接收购拥有存量资产的公司股权，则需要对资产增值的部分缴纳企业所得税。

因此，在项目拟开展建设之初，高速集团就要对以上各种方式下的税负进行测算，合理选择项目公司的成立方式，同时通过合理的项目安排享受区域性政策优惠。

二、融资阶段税务筹划

根据国发2015年51号①文要求公路项目最低资本金比例为20%，为保证PPP项目的正常运作，一般来说以权益资金投入的部分，很难满足全部资金需求，需要进行大规模的项目融资。目前较为常见的融资方式靠银行贷款解决，根据财政部2016第36号文②第27条第（6）款规定，营改增后纳税人购进的贷款服务及直接相关费用，适用6%税率且不得抵扣销项税额。企业会计处理上，贷款利息费用等可根据是否资本化在计入“在建工程”或“财务费用”科目，体现在利润表上可以在企业所得税税前扣除。

营改增后，高速PPP项目必须综合增值税和企业所得税二者的税收成本考虑，建议如下融资策略：

1.在集团下设立财务共享中心或融资服务中心，向下属企业提供利率水平低于同期金融机构市场利率的贷款，则集团公司向项目公司收取的利息，可免征增值税。

2.如需银行贷款，则尽量引入低息贷款，争取国开行政策性贷款或海外直贷资金，大幅降低资金成本和增值税税负。

3.引入产业基金。与保险公司等非金融机构签署合作协议，共同为建设项目提供资金保障，充分发挥产业基金的成本低、期限长、机制灵活的优势，降低增值税成本。

4.将建设项目不同内容标的组合打包成各类资产包，通过对特定投资者发行或发售，减轻资金压力，加速资金回笼。

三、建设阶段税务筹划

目前PPP模式下建设阶段由于任务的复杂性，一般采用出包模式，税务问题反映为项目方和承建方的税务问题。

1.项目公司税务风险防范

由于项目公司前期投入巨大，前期进项多，销项少，抵扣周期较长，会占用项目公司较多资金，在增值税完全抵扣链条的要求下，第一，要求严格对现有合作企业进行筛选，区分营改增后合作企业类型是一般纳税人或小规模纳税人，是否可以开具增值税专用发票，并根据项目业务的不同类型来筛选合作方资质。

第二，营改增后在合同签订环节，必须明确具体的合同当事人名称，尤其注意以往以集团公司名义中标PPP项目后将工程交给子公司来运营，按照税务局“三流”不一致的稽核风险，后续可能会导致重大税务风险，需要谨慎。

第三，项目公司在签订工程承包合同时，务必要分开列示合同内容及具体金额，具体合同内容涉及勘察设计、咨询服务（税率6%）、设备采购（税率17%）、建筑安装（税率11%）、简易计税（3%）等不同税目，一般来说，出于增值税抵扣完整的考虑，项目公司作为增值税一般纳税人，争取获得材料、设备的17%进项抵扣，对该部分需要单独签订单项或专项合同。项目公司须要求建筑企业先行测算材料采购占工程造价的比例，假设合同金额含税，税负临界点计算如下：

临界点是当材料、设备采购金额比重为68.20%时，一般计税方式下项目公司实际增值税税负为0，合同需采取价税分离方式签订，最好签订包工包料合同；若材料、设备不足该比重，则考虑其他方式。

第四，严格规范合同中涉及到增值税发票开票环节、开票时间的详细信息，包括单位信息、税号、开票时间的规定必须慎重，避免由于双方约定不足，违约事项出现导致的税务处罚或集中交税现象。

2.建设单位税务筹划

第一，工程报价的确定，营改增后建筑企业与项目公司必须签订包含增值税的投标报价。

第二，营改增后，建筑企业与业主或发包方签订“甲供材”合同时，签订技巧是如果建设单位选择11%税率，需保证甲供材合同中企业自行采购的材料、设备价税合计大于 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计。 如果建筑企业采用简易计税适用3%税率，则需保证甲供材合同中企业自行采购的材料、设备价税合计小于48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计。

第三，按照劳动合同法的相关规定，被派遣劳动者数量不得超过用工总量的10%，且只能在 “辅、临时性、替代性”岗位任职。营改增以后，建筑施工企业应当限制或终止使用劳务派遣，按照税法规定，清包工合同可以选择简易计税，营改增后建议总包公司与建筑劳务公司签定清包工合同，适用3%税率档位且可抵扣增值税进项，同时还无需承担相应的人工社保费用，能够大量节约企业成本。

第四，工程进度结算税务筹划：增值税纳税义务时间为工程结算书签订之日，为了实现延期申报缴纳增值税的目的，与业主的合同中须明确未来收取工程结算款的时间。

四、运营阶段税务筹划

高速公路项目建成投入运营后，存在服务区运营、道路广告、车辆通行等业务，则包括将建筑物、构筑物等不动产的广告位出租或用于广告，按照经营租赁服务（税率17%），车辆停放、道路通行服务按照不动产经营租赁服务缴纳增值税（税率11%）、高速建筑物维修按照建筑业（税率11%）等多种税率，税务筹划重点也是混合销售的明细核算，项目方应对不同类型收入金额进行合理划分，并相应确定其适当的增值税处理。

运营期收到的政府补助，需要严格区分项目产品是“纯公共产品”还是“准公共产品”，如果是纯公共产品，则政府付费一般是鼓励企业提供公共产品服务，不征收增值税；否则，收到的补贴是可行性缺口补助，根据财会2008年第11号文③规定，适用金融资产工具的规定，征收增值税。

运营期间，项目公司可根据公司章程对利润进行合法分配，若约定政府资本或社会资本承担项目风险，则收到的项目公司税后利润向其派发的股息，属于增值税免税收入。

五、移交阶段税务筹划

根据营改增后有关规定，销售其他权益性无形资产包括：基础设施资产经营权、公共事业特许权等，但是在实务操作中PPP项目实施年限较短，实务中显少见到相关税务规定，由于资产经营权作为无形资产核算并在项目运营阶段已全部摊销完毕，已无相应税收考虑。

高速PPP项目应注意防范税收政策风险，建议成立专门的税务小组，对项目各阶段税务筹划进行分管理，通过专业的税务筹划实现降低风险的目标，注意在项目各阶段，应就不明事项与主管税务机关提前就税务问题进行沟通和协调，避免错误估计税务成本做出错误的投资决策。

注释：

①《国务院关于调整和完善固定资产投资项目资本金制度的通知》（国发[2015]51号）.

②《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）.

③《企业会计准则解释第2号》 （ 财会2008（11）号）.

参考文献：

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[2]张洪文.营改增后PPP项目的会计及税务处理[J].税务与会计，2016（12）：46-50.

[3]周薇.PPP模式下全生命周期[J].财税分析，2016（12）：31-34.

[4]吴方红.PPP模式下城市综合开发企业的财务风险及防控[J].建筑经济，2016（11）：83-85.

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【关键词】 增值税扩围； 特定企业； 纳税筹划

一、筹划背景：相关政策与筹划思想

财政部、国家税务总局于2011年11月16日颁布的财税[2011]111号文件指出：“经国务院批准，在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点。”同时，财政部、国家税务总局制定了《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称《实施办法》），并从2012年1月1日起施行。《实施办法》第三条规定：“非企业性单位、不经常提供应税服务的企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。”也就是说，当上述单位、企业和个体工商户的应税服务年销售额超过500万元时，既可选择成为一般纳税人，也可选择成为小规模纳税人。即他们可以选择税负最轻的纳税人类型，从而实现纳税筹划。为便于表述，本文将增值税扩围试点地区试点行业中，应税服务年销售额超过500万元的非企业性单位、不经常提供应税服务的企业和个体工商户简称为“特定企业”。

结合《实施办法》的相关规定可知：一般纳税人的应纳税额=当期销项税额-当期进项税额；小规模纳税人的应纳税额=销售额×征收率。对于一般纳税人，《实施办法》第十九条指出，销项税额=销售额×税率。《实施办法》第十二条对税率作出具体规定：“提供有形动产租赁服务，税率为17%；提供交通运输业服务，税率为11%；提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%；财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。”《实施办法》第二十二条对准予从销项税额中抵扣的进项税额进行了规定：“（一）从销售方或者提供方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额……（四）接受交通运输业服务，除取得增值税专用发票外，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额……（五）接受境外单位或者个人提供的应税服务，从税务机关或者境内人取得的解缴税款的中华人民共和国税收通用缴款书上注明的增值税额。”增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和税收通用缴款书上注明的增值税额由不含税价乘以相应税率得到。对于小规模纳税人，《实施办法》第十三条规定，增值税征收率为3%。

一般纳税人的税率高，但进项税额可以扣除；小规模纳税人的征收率低，但不存在进项税额扣除。表1列示了一般纳税人适用的税率、扣除率以及小规模纳税人适用的征收率。需要说明的是：1.根据财税[2011]131号文件规定，试点地区的单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务适用增值税零税率。2.《增值税暂行条例》第二条第二款规定，纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%……也就是说，增值税专用发票和海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额可能存在适用税率13%的情况。因此，表1中一般纳税人进项税额对应的税率有13%。3.进项税额对应的税率3%是指一般纳税人从小规模纳税人购进货物或服务，由税务机关代开增值税专用发票。

本文以“特定企业”为研究对象，结合表1中整理的适用税率、扣除率及征收率，通过案例剖析三种情况下“特定企业”的纳税人类型筹划，并在此基础上总结出具有一般意义的筹划方法与操作流程。

二、案例剖析：以三种情况为例

（一）常规情况下的纳税人类型筹划

此处所说的常规情况是指增值税一般纳税人进项税额不含扣除率的情况。

1.案例内容。甲企业位于增值税扩围试点地区，且从事试点行业的应税服务，但不经常提供应税服务。预计：（1）提供有形动产租赁服务含税金额351万元，提供交通运输业服务含税金额222万元，提供非有形动产租赁的现代服务业服务含税金额106万元。（2）购进用于有形动产租赁的设备和交通运输车辆，含税价234万元，税率17%；购买车用压缩天然气含税价56.5万元，税率13%；对应税率为11%和6%的含税购买支出分别为55.5万元、53万元。上述支出均取得相应增值税专用发票。

2.分析过程。若甲企业为增值税一般纳税人：

销项税额=[351/（1+17%）]×17%+[222/（1+11%）] ×11%+[106/（1+6%）]×6%=79（万元）

进项税额=[234/（1+17%）]×17%+[56.5/（1+13%）] ×13%+[55.5/（1+11%）]×11%+[53/（1+6%）]×6% =49（万元）

应纳税额=79-49=30（万元）

若甲企业为增值税小规模纳税人：应纳税额 =[（351+222+106）/（1+3%）]×3%≈19.78（万元）

3.筹划选择。由于甲企业作为小规模纳税人的应纳税额19.78万元远低于作为一般纳税人的应纳税额30万元，故甲企业应选择成为小规模纳税人。

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[关键词]营改增；中小企业；税务处理

[DOI]10.13939/ki.zgsc.2017.10.283

自2016年5月1日起，我国全面推开营改增试点工作，试点范围扩大到建筑业、金融业、房地产业、生活服务业，这标志着我国增值税制度的规范化发展，同时营业税退出现行税制。营改增是我国税收制度改革的重要举措，不仅有利于消除重复征税现象，减轻企业税收负担，而且还能够推进我国经济结构调整，促进重要产业健康发展。对于现代中小企业而言，营改增方案的实施对其税务处理带来了重大影响，为此企业必须重视税收筹划工作，探寻降低税负的有效途径。

1 营改增对现代中小企业税务处理的影响

营改增对企业税务处理的影响主要体现在两个层面，分别为直接影响和深层次影响，具体如下。

1.1 直接影响

营改增对企业税务处理产生的直接影响体现在以下四个层面。其一，计税依据改变。在营改增之前，营业税的征税范围是对应税收入的全额进行征税，而营改增之后，增值税只对增值部分进行征税，消除了重复征税现象。其二，征管主体改变。营业税的征管主体为地方税务系统，增值税的征管主体为国家税务系统，营改增之后部分企业由原本的缴纳地税，转变为缴纳国税。其三，征收税率改变。营业税的适用税率为5%，营改增之后，增值税的一般纳税人适用税率分别为6%、11%、13%、17%四档，小规模纳税人适用税率为3%。其四，计税方法改变。营业税应纳税额为当期营业额乘以5%。而一般纳税人的增值税应纳税额为销项税额减去进项税额，小规模纳税人的增值税应纳税额榈逼谟业收入乘以3%。

1.2 深层次影响

（1）对税务会计的影响。主要体现在以下三个方面：一是对固定资产核算的影响。营改增之前，固定资产的增值税进项税额不可抵扣，需计入固定资产原值。在营改增之后，对企业新购入的固定资产需单独计量可抵扣的增值税进项税，同时对处置生产型固定资产时取得的收入，要按照适用税率缴纳增值税；二是对营业收入核算的影响。营改增之前，企业通过销售货物或提供劳务取得的价款中包含营业税，可根据实际价款入账。营改增之后，若企业为一般纳税人，则要在取得的价款中扣除可抵扣的进项税额，而后将剩余部分入账；三是对成本核算的影响。营改增之前，成本核算需要进行价税分离，确认真正的成本支出。营改增之后，企业需要按照增值税专用发票上的进项税进行抵扣，以不含税价款的方式计算成本。

（2）对税务管理的影响。营改增方案的实施对纳税义务发生时间产生了重大影响，进而关系到企业税务管理工作的开展。营改增之前，企业在会计处理时需遵循权责发生制原则确认营业收入，明确纳税义务发生时间。营改增之后，纳税义务发生时间存在以下几种情况：开具增值税专用发票的，其纳税义务发生时间为开具发票当天；纳税人提供应税服务并收讫销售款项取得相关凭证的当天；纳税人提供有形动产租赁服务取得预收款的当天。为此，企业税务管理要认清纳税义务发生时间的界定，做好纳税申报和税收筹划工作，规避逃、漏税风险。

（3）对财务报表的影响。在资产负债表方面，营改增之后的固定资产和无形资产将不含增值税的买价作为入账价值，会导致资产账面价值减少。资产负债表中的应交税费项目剔除应交营业税，使得该项目金额会随之减少。在利润表方面，营改增之后的营业收入金额为不含增值税的税后收入，与营改增之前的含税收入确认方式相比，会导致营业收入减少。与此同时，营业税金及附加项目的金额也会随之发生变化。此外，受固定资产入账价值减少的影响，折旧额也会相应减少，这就导致利润表中的管理费用减少。在现金流量表方面，营改增之前企业购置资产产生的所有支出，均计入到投资活动下的“构建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中。营改增之后需要将支出分别列示，即不含增值税的固定成本计入上述项目中，而进项税额计入经营活动下的现金流出项目。

2 营改增背景下现代中小企业加强税务处理的必要性

2.1 规避涉税风险的必然选择

营改增的实施给企业税务管理增加了难度，若企业没有及时了解相关政策，未能做到合理安排纳税行为，就会使企业面临涉税风险。所以，在营改增的背景下企业必须加强税务处理工作，在全面了解国家有关政策的基础上，分析营改增对企业发展可能带来的影响，严格按照增值税的申报流程进行纳税，从而避免逃税、漏税、多缴税等情况发生，减少企业不必要的损失。

2.2 合法降低税负的内在需要

在营改增实施的背景下，企业经营管理最为关注的重点就是如何通过合法合理的途径降低企业税负。如，交通运输业一般纳税人在营改增前后由3%的营业税税率提升到11%的增值税税率；资产投资租赁行业在营改增前后由5%的营业税税率提升到17%的增值税税率。若企业不进行有效的税务处理，势必会带来企业税负增加，影响企业经济效益目标的实现。为此，企业必须通过税收筹划手段，在合法的范围内探寻降低税负的空间，提高企业资金利用效率。

2.3 延迟缴税的有效手段

营改增之后，企业可通过税务处理手段延迟税款缴纳时间，为企业间接获取额外经济效益提供有利条件。如，企业通过精确控制合同、交易流程，进而掌控收入、费用的确认时间，避免因早缴纳税款给企业带来资金周转困难。又如，企业可在营改增实施后更新固定资产，取得可抵扣的进项税额，降低企业税负，为企业带来更多的节税收益。

3 营改增背景下现代中小企业税务处理的实施策略

3.1 合理选择纳税人身份

根据相关规定，应税服务取得的年应税销售额在500万元以上的企业可申请一般纳税人，500万元以下的可申请小规模纳税人。一般纳税人根据行业和业务的不同，适用于6%、11%、13%、17%四档不同税率，小规模纳税人适用于3%的税率。基于此点，企业应当充分考虑自身经营情况和财务状况，合理选择纳税人身份以达到降低税负的目的。在选择纳税人身份时还要注意以下几点：一是对于应税销售额在500万元以上的企业，可通过建立新公司的方式将应税服务分离出去，使企业符合小规模纳税人的认定标准，从而降低企业税负；二是对小规模纳税人需转变一般纳税人的企业，要充分考虑到增值税计税方法变化对企业税负的影响，以及适应这一变化所需投入的成本，进而做出正确的决策。

3.2 分开核算混合经营业务

在营改增实施后，对于存在混合经营业务的企业，其适用的增值税税率也有所不同。根据相关政策规定，纳税人提供不同税率的应税服务时，应对不同税率的销售额进行分开核算，未分开核算的，一律按照从高原则确定应税服务的适用税率。这就意味着，企业如果在混合经营业务中未能做到分开核算，就必须按照高税率进行全部业务的税务处理，导致企业税负增加。以物流企业为例，交通运输与物流辅助业务适用的增值税税率分别为11%和6%，为此物流企业应当加强税务处理工作，在税法允许的范围内，尽可能地将税率高的运输业务收入转化为税率低的物流辅助业务收入，达到降低税负的目的。同时，对于有联运业务的货运企业而言，应当在现有经营范内剔除联运业务，只从事单纯的货运业务，从而避免对整体业务进行从高计税。

3.3 加强增值税专用发票管理

在营改增实施后，企业要加强增值税专用发票管理，以便取得足额的可抵扣进项税额，降低企业税负。首先，企业要建立增值税专用发票管理制度，对发票获取、审核、传递等流程进行规范。尤其对于工程项目施工地点分散的建筑企业而言，要明确要求各项目部及时向企业财会部门上交增值税专用发票，确保财会人员在抵扣期限内完成增值税专用发票认证工作。其次，严格审核增值税专用发票的取得过程，根据合同条款检查发票的开具资金、开出日期、印章等是否无误，确保发票的有效性，避免因发票开具不合规而导致无法抵扣。

3.4 建立税务风险预警机制

营改增实施后，企业的税务风险也随之加大，受企业财会人员税务处理能力薄弱的影响，一方面使得企业在经营中面临着逃税、漏税的涉税风险；另一方面使企业面临着因多缴税造成的税负增加风险。为此，企业应该建立起税务风险预警机制，强化对税务处理工作的有效控制。企业应当对每月申报的纳税金额变化进行监控，结合企业各业务类型的具体情况，计算出税负率预警指标，将其作为税务风险控制的执行依据。当企业实际税负率接近于税负率预警指标时，企业要查明原因，及早采取措施控制事态发展，避免税负增加；当企业实际税负率远远低于预警指标时，则表明企业营业收入实际负担的增值税额相对减少，这时企业要审查是否存在多抵扣进项税额的情况，避免企业出现逃、漏税风险。

4 结 论

总而言之，营改增政策在全国范围内推行的背景下，现代中小企业必须加强对营改增政策的学习，认清营改增之后对企业经营发展带来的影响，并积极采取应对措施。税务处理作为企业有效应对营改增政策的一项重要工作，必须从企业实际经营情况出发，通过合理选择纳税人身份、分开核算混合经营业务、加强发票管理、建立税务风险预警机制等途径强化企业税收管理，在合法的范围内处理涉税事项，从而降低企业税负，促进企业健康发展。

参考文献：

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[3]汪治国.营改增对建筑施工企业税务筹划的影响[J].财会学习，2015（12）：92-94.

[4]张迎吉.“营改增”背景下交通运输企业税收筹划――以F交运集团为例[D].青岛：青岛理工大学，2015.

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一、税收筹划的原则

税收筹划有利于实现企业价值或股东权益最大化，所以许多纳税人都乐于进行筹划。但是，如果纳税人无原则地进行税收筹划，就可能达不到预期的目的。根据税收筹划的性质和特点，企业进行税收筹划应当遵循如下原则。

1、合法性原则

企业纳税筹划是在不违犯国家税收法律的前提下，纳税人通过对企业经营、投资和理财活动进行调整，以达到减轻企业税负，获取最大经济利益的一种企业管理行为。纳税筹划之所以有别于偷税漏税行为，就在于其是遵守了以国家相关税收法规为前提的合法行为。《税收征管法》规定：“对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”

2、事前筹划原则

由于国家税法制定在先，而纳税行为在后，在经济活动中，企业的经济行为在先，向国家交纳税收在后，这就为税收筹划创造了有利条件。企业经营活动一经发生，企业的各项纳税义务也就随之产生，纳税人此时觉得税负重，要作任何筹划都是徒劳，经不起税务部门的检查，就是一种违法行为，纳税筹划应在事前进行，这与企业会计的事后核算正好相反。

3、全局化原则

企业税收是一项全局性工作，企业不仅要交增值税，还要交城市维护建设税、教育附加税、资源税、所得税、印花税等其他税种，某项税额的降低可能影响到其他税额的升高，在纳税筹划时，应全面地考虑企业总体税负（或现金流出），特别是相关联的企业间更应注意此项工作。

4、经济性原则

在税收筹划时，要综合考虑采取该税收筹划方案的显性收入和成本，以及其带来的隐性成本。显性成本即是在降低纳税人税收负担、取得部分税收利益时付出的额外费用；隐性成本则是因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会成本。所以，税收筹划与其他管理决策一样，必须遵循经济性的原则，只有当筹划方案的所得大于支出时，该项税收筹划才是科学合理的筹划。

5、适时调整原则

从长期来看，企业经营一直处在不断变化的环境之中。一方面，企业所处的外部环境在不断地发生变化；另一方面，企业的内部经营也不可避免地在发生各种变化。这两个方面都要求企业必须不断地根据自身经营以及外部环境的变化，适时调整税收筹划的方案。

二、增值税纳税人身份的筹划

1、增值税纳税人身份筹划的法律依据

增值税纳税人依法划分为一般纳税人和小规模纳税人，不同身份的纳税人适用的税率不同，税收优惠政策也不同，而且差异较大。

（1）小规模纳税人认定标准。一是从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含）的，为小规模纳税人。二是对上述规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的，为小规模纳税人。

（2）一般纳税人认定标准。一般纳税人是指年应税销售额超过小规模纳税人标准的，除另有规定外，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，符合一般纳税人标准而不申请认定的纳税人以17%税率计算销项税额，并直接以销项税额作为应纳税额，进项税额不得抵扣，也不得使用增值税专用发票。

2、选择不同纳税人身份应考虑的事项

一般纳税人要减轻税收负担，关键是进销项税策划。对煤炭企业而言，隐瞒销售收入属于违法行为，销项税较难筹划；进项税所占比重本来就小，筹划余地也不大。有些煤炭企业认为如果能够按照小规模纳税人申报纳税，虽然不能抵扣进项税额，但是直接按照3%的征收率征收，实际税负即为3%，不仅税收负担轻了，且财务核算也可节省不少费用。因此有些企业本来已经超过小规模纳税人标准，却不主动申请一般纳税人资格认定，而是按照小规模纳税人标准进行账务处理。

然而，根据《国家税务总局关于加强煤炭行业税收管理的通知》，凡达到增值税一般纳税人标准的煤炭企业，都应申请认定增值税一般纳税人，并建立健全账簿。对达到一般纳税人标准而不申请办理认定手续的，根据《增值税暂行条例实施细则》第三十条规定：“按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得开具专用发票。”

当税务机关进行纳税检查时，对发现企业存在这种小聪明的做法时，要求企业按17%的税率缴税，不得抵扣进项税，也不得开具增值税专用发票，并责令企业限期申请认定一般纳税人。企业最终不得不按14%（17%-3%）的差额补缴税款。本想通过筹划降低税收成本，想不到“伪筹划”不但没有少缴税，还增加了负担。以此说明，开展税收筹划，减轻税收负担，是纳税人拥有的合法权益，但要在合法的前提下进行，并在实施前征得税务部门同意。否则，想当然或踩政策边线，往往会得不偿失。

三、扩大增值税可以抵扣的范围

与一般的商业或者制造企业不同，这类企业一般购进原材料或者商品后进行加工再销售，由于购进原材料这个环节一般都能够取得足额的增值税进项税额可以抵扣。但是煤炭企业可以抵扣的进项税额却不容易获得，煤炭企业大都采掘原煤直接进行销售，一般都不需要购进大量原材料从而获得足额的增值税进项税额抵扣，只有当煤炭企业购进固定资产，如机器设备类才可以获得进项税额抵扣。而大规模的固定资产投资并不是经常性发生的，所以煤炭生产企业能够获得的进项税额抵扣的范围极其有限，并与井巷相关设备及耗用材料等的进项税抵扣范围有着直接关联。但由于政策没有具体明确，在实际征管中，税企双方一直存在争议。企业认为除开拓巷道外，准备和回采巷道，并不实际构成会计和税法上的固定资产，这些支出都应该按照生产成本项目进行归集。税务机关则根据《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》规定：“《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》中代码前两位为‘02’的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》中代码前两位为‘03’的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。”因此，煤炭生产企业巷道符合《固定资产分类与代码》中的构筑物，即不动产（属于营业税征税范围），所以准备和回采巷道所耗用的设备、物资等对应的进项税不能抵扣。

因此进项税额不足抵扣是煤炭企业税负增加的主因，大部分税负上升的煤炭企业都存在进项抵扣不足的问题。有些企业受生产经营的周期影响，进项税额与销项税额在时段上不匹配。部分试点企业暂时或较长时间没有大额资产购置，实际可抵扣的进项税额很少，煤炭企业可抵扣项目的范围偏窄。

根据中国煤炭工业协会对统计直报的全国大型煤炭企业分析测算，增值税转型后，煤炭实际增值税负提高1.4―3.0个百分点；煤炭企业中煤炭产业增值税实际税负高达11.82%，是全国平均水平的3―4倍。

而由财务部、国家税务总局在2015年的通知，对煤炭生产企业无疑是拨云见日，一直困扰税企的煤炭采掘企业增值税进项税额抵扣争议问题，得到了彻底解决。文件不仅明确了抵扣范围，也对巷道、开拓巷道、巷道附属设备进行了定义，其内容为：“一是煤炭采掘企业购进的下列项目，其进项税额允许从销项税额中抵扣；二是巷道附属设备及其相关的应税货物、劳务和服务；三是用于除开拓巷道以外的其他巷道建设和掘进，或者用于巷道回填、露天煤矿生态恢复的应税货物、劳务和服务。”此文件所称的巷道，是指为采矿提升、运输、通风、排水、动力供应、瓦斯治理等而掘进的通道，包括开拓巷道和其他巷道。其中，开拓巷道，是指为整个矿井或一个开采水平（阶段）服务的巷道。所称的巷道附属设备，是指以巷道为载体的给排水、采暖、降温、卫生、通风、照明、通讯、消防、电梯、电气、瓦斯抽排等设备。

从上述规定可以看出，该文件的更大亮点是所有巷道的附属设备，包括开拓巷道的进项税额也能抵扣。自文件下发后，目前，煤炭生产企业仅在开拓巷道建设和掘进过程中发生的进项税不能抵扣，因这个过程后会形成固定资产即构筑物。除此之外，巷道耗用的物资、应税劳务和服务都可按该规定进行抵扣。最后还要说的是，该文件自2015年11月1日实施，煤炭采掘企业将因为该政策的出台，增值税税负明显下降或减轻，这对于目前正处于低迷时期的煤炭企业而言，无疑是个好消息。

四、设立独立运输公司增值税税率问题

“营改增”以来，在增值税原有的17%、13%税率及3%、4%、6%的征收率的基础之上又增加了6%、11%两个低税率，同时将纳入增值税试点的小规模企业统一征收率为3%。这样一来，我国目前增值税税率体系包括17%、13%、11%、6%以及3%、4%、6%的征收率。根据相关税法政策，混业经营中，不同税率项目需要分开核算，否则会统一适用高税率，因此，企业在“营改增”后，应对涉及的混业经营项目分开核算，以适用较低税率，降低税负成本。

于2014年1月1日的《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（以下简称106号文件）指出：“一般纳税人企业同时经营适用不同增值税税率的业务，即为混业经营。”在实践当中，很多煤炭企业在混业经营的税务处理上经常出现问题，其风险需要高度警惕。

煤炭企业销售产品，主要有两种运输方式：一是买方承担，运输公司直接开具发票给买方；二是卖方承担，运输公司直接开具发票给卖方，第一种税负情况明显优于第二种。如果企业自己运输，就存在混合销售行为。在实际经营活动中，煤炭企业主业是缴纳增值税，由于“营改增”，运输收入需要缴纳11%的增值税，如果不分开核算，则按照煤炭销售收入和运费收入合计的17%增值税税率征收，如果分开核算，则按照混业经营核算，运费收入按照11%核算。

曲靖煤炭企业的主营业务是煤炭的采掘，客户遍布云南省各地，运输成本是非常高的，完全依靠集团以外的运输公司，不能有效降低成本且无法取得定价的主动权。综合考虑各种因素，企业可以采取设立独立的物流公司模式。这样有利于集团公司的长远发展和利益最大化，有利于合理利用物流资源和有效降低物流成本，提高产品竞争能力和企业核心竞争力。如单设物流公司就会按照11%的税率缴纳增值税，也会有效降低整个集团的增值税税负。实践当中，有混业经营业务的企业，光分开核算还不行，还应到当地主管国税机关备案，把涉及的混业经营项目表述清楚。在这个基础上，再分开核算，才能适用不同的税率，避免“从高适用税率”的风险。若混业经营的业务规模较小，例如销售产品同时提供运输服务，其运输服务收入没有达到500万元，可以考虑把运输部门分拆出去，成立一个小规模纳税人的运输公司，就可适用3%的增值税征收率。对于混业经营的各项业务，在实务上如果不易划分，或划分不清楚，建议对这些业务进行分拆，成立不同的公司，包括小规模纳税人企业，以便享受低税率的优惠政策，同时防范涉税风险。

五、其他需要考虑的增值税税收策划事项

1、混业经营或者混合销售的合理避税

税法规定，纳税人兼营不一样税率项目，应该分开核算，而且要按各自的税率核算增值税。否则按较高税率核算增值税。因而当纳税人兼营不一样税率项目的时候，在获得收入之后，应该分开照实记帐，核算出各自的销售额，这样可以防止多交税款。而税法对混合销售行为，是按“经营主业”来确定征税的，只选择一个税种，增值税或营业税。在实际经营活动中，企业的兼营和混合销售往往同时进行，在税收筹划时，如果煤炭企业选择缴纳增值税，只要使应税货物的销售额占到总销售额的50%以上；如果企业选择缴纳营业税，只要使应税劳务占到总销售额的50%以上。也就是企业完全可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例，来达到选择作为低税负税种的纳税人的目的。

2、挑选合理出售方法避税

税法规定，采用现金折扣方式出售货品，其折扣额发生时应计入财务费用，不得从销售额中扣除；选用商业折扣办法出售，若是折扣额和销售额在同一张发票列示，可按折扣后的余额作为销售额核算交纳增值税。因而若单纯为了避税，选用商业折扣出售办法比选用现金折扣办法更合算。

3、在交税责任发生时间上合理避税

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关键词：科研单位 营改增 纳税筹划

一、全面“营改增”对科研单位的影响

科研单位是专门从事知识的研究和开发的组织，承担着国家科技创新的重要任务，是现代高技术服务业的重要组成部分，具有技术含量高、附加值高的特点，课题制是在对我国传统科研活动组织管理模式进行一系列改革中探索出的科研单位项目的经费管理模式。一般来说，科研单位按其经费来源可以分为纵向科研课题和横向科研课题。纵向课题经费来源于国家科技部、国土资源部、财政部等资助；横向课题经费来源于为企事业单位提供的有偿技术服务。同时，从事科研生产工作必然要发生一些费用，例如野外地质考察、提升专业能力等发生差旅费、培训费、会议费，从事科研生产必要的办公用品、试剂、设备、软件、员工薪酬等。科研单位作为一个会计主体，围绕着科研项目预算、执行中成本费用列支到科研n题结题验收开展着财务管理。在我国增值税改革的历史进程中，对科研单位而言，自2002年起部分现代技术服务业开始试点“营改增”到全面“营改增”工作的每一个推进环节，均不同程度地影响着科研课题会计核算、发票管理等诸多环节。归纳起来，与2002年营改增试点前相比，2016年全面“营改增”后对科研单位主要有以下几点影响。

（一）对科研单位税负水平的影响。由于科研单位基本不涉及货物的生产、批发、零售，因而“营改增”之前，除了购进设备、材料、软件、试剂、加工测试、维护修理等外，其他科研生产活动项目均属于营业税的征收范围；同时，获得科研经费资助时，一般开具营业税发票或收据。因而“营改增”之前，科研单位需要根据营业额的5%缴纳营业税，且营业税金在课题经费里列支。而全面“营改增”之后，所有的科研生产经营活动都属于增值税的征收范围，一般纳税人当期缴纳的增值税额为当期销项税额减去进项税额的差值。在销项税额方面，科研单位的销售额一般由提供有形动产租赁（税率为17%）、提供分析测试等技术服务（税率为6%）等构成；而进项方面一般由因运输样品等产生的运输费（税率为11%）、因野外地质考察、培训、参加会议而产生的住宿费（税率为6%）、合作方提供的技术服务外协费（税率为6%）、维修科研生产所需的仪器设备而产生的维护修理费（税率为17%）等构成。那么营业税改征收增值税后，科研单位各项收入占的比重、能够抵扣多少进项税额，这与科研单位从事的具体科研生产活动内容以及各项收入来源有关，需综合判断才能分析具体每个科研单位的税负是增加还是减少。不过从长远来看，科研单位的整体税负应呈减轻趋势。

（二）对科研单位会计核算的影响。营业税和增值税虽同属于流转税，但两者差异较大。营业税是价内税，使用地方税务局监制的发票范围；而增值税是价外税，使用国家税务局监制的发票范围。“营改增”不仅仅是变更两个税种，更改变了科研单位会计核算的计税依据。在核算税金时，营业税是按照营业额全额乘以相应税率计算的，其税金计入营业税金及附加，会在利润表中体现出来，影响科研单位当期利润；而增值税是当期销项税额减去进项税额得出的，其税金计入“应交税费――应交增值税”，在确定营业收入时需按规定换算为不含税销售额，增值税额具有代收代付的性质。在会计核算方面，计税基础发生变化，成本费用和营业收入减少，影响着财务报表的数据结构和信息，并且会引起资产负债表内固定资产原值、累计折旧、在建工程、应交税费、营业税金及附加等科目产生影响，从而影响科研单位的财务分析数据。

（三）对科研单位发票使用和管理的影响。“营改增”后，科研业务改为开具国家税务局监制的增值税专用发票或增值税普通发票。与营业税发票管理不同，增值税是按照“票控税”管理，税控系统更为完善和严格。在增值税发票的获得、开具、保管、传递和作废等方面的手续都有别于普通发票；从发票种类来看，增值税专用发票和普通发票的印刷要求、使用主体、票面项目、票面金额、发票联次、遗失管理等都不同；在增值税专用发票管理、纳税申报等方面的工作量会增加。由于专用发票直接影响科研单位日常采购设备等商品、接受服务环节的进项税额，进而直接影响企业增值税的缴纳金额，因而税务部门稽查和管理更加严格，由于增值税专用发票带来的行政及刑事风险和税务风险需高度重视。

（四）对科研单位财务人员队伍的业务素质要求提高。“营改增”之后，在影响科研单位税负和发票使用管理时，对科研单位规范财务制度和财务人员的业务素质也提出了更高的要求。2016年5月，“营改增”实施后全国大部分地区和行业已经开具国税监制的相关发票，但仍有少量部分省市和单位由于过渡期开票机器未安装到位等原因，仍在使用营业税发票；此外，财政部等部门陆续出台一系列有关增值税的法规和条文，我国注册税务师、注册会计师等典型权威教材暂未按照全面“营改增”内容编写教材内容，这使得我国全面“营改增”之后，缺乏对新增值税知识内容深层次系统详细解释，需要对碎片化知识进行自我加工消化。另外，由于增值税专用发票可以抵扣进项税额，使其往往成为纳税经济犯罪的高发领域，因而科研单位必须高度重视增值税发票管理，实行专人负责制。这对科研单位的税务专员和会计核算人员要求越来越高。科研单位的财务人员需及时更新补充改革后的新税制下的会计理论知识和会计业务知识。

二、全面“营改增”实施后科研单位纳税筹划应对策略

科研单位实行课题制，在进行纳税筹划时，需要考虑科研课题性质。针对“营改增”后科研单位的税负负担，科研单位在对科研课题进行纳税筹划的核心是制定合理可行的纳税筹划方案，增强进项税额抵扣效应。在评价和选择纳税筹划方案时，还应兼顾眼前利益和长远利益，税收收益与风险的关系，不能一味地追求税收收益。在税收筹划时，财务人员的业务素质和处理紧急事务应变能力，直接影响筹划着筹划空间和手段。

（一）合理选择纳税人身份，权衡外包范围。根据全面“营改增”后的税收政策，应税服务年销售额超过500万元的纳税人为一般纳税人，未超过500万元的纳税人为小规模纳税人，500万元的计算标准为纳税人在连续不超过12个月的经营期限内提供服务累计取得的销售额，包括减、免税销售额和提供境外服务的销售额。增值税一般纳税人，实行进项税额抵扣政策，小规模纳税人适用3%的简易征收办法。在现行税制体系中，随着增值税发票的普及，各企业无疑尽量寻找规范的供货商获得更多的增值税发票进而抵扣更多的金额，虽然小规模纳税人可通过税务机构代开增值税专用发票，但仅能开具3%税率的专用发票，相比之下一般纳税人资质的供货商更具有市场竞争力。因而选择何种纳税人身份更有利，不能一概而论，充分结合企业的资产、收入等财务状况具体判定，不能为了实现某种筹划目的，使企业偏离正常发展轨迹。

此外，增值税较营业税的一大优势就是可以避免重复征税，有利于行业的细分化和专业化发展，提高生产效率。在一些需要分析测试化验加工和技术服务上，科研单位可以选择内部的其他院所做试剂的化验、磨具的加工，也可以外包给其他单位，但两者的区别在于：同一家科研单位下属的非独立核算的科研院所没有开具发票的权利，而外包业务不论合作方是一般纳税人还是小规模纳税人均可以获取增值税专票。因而科研单位可以测算两者税负差异，细化分工，保留核心和有竞争力的科研服眨在遵循科研课题经费管理办法的基础上，合理配置科技资源，将部分分析测试化验加工、技术服务等部分业务外包给其他单位，这样不仅能保证科研人员将精力放到核心技术上提高核心竞争力，还可以获取增值税专票从而抵扣税金。

（二）优选上下游合作企业，完善合同条款。对于科研单位来讲，由于科研单位科研项目的专业性和高科技性，常常需要选择诸如大学、专业公司、其他科研院所等合作单位就该科研项目的某个部分签订外协计划合同、分析测试加工合同；同时，为维持科研生产的正常运转，需要采购试剂等材料；科研单位的创新性特点，对办公设备等专业化的要求极高，经常从国内外采购大型设备、软件，通常金额巨大。因而，科研单位应甄别采购方，提高合作门槛，优先选择能够开具增值税发票的企业或个人进行合作，避免因采购环节无法取得增值税专用发票而导致税收成本过高，这样不仅可以促进行业规范和自律，有利于行业上下游链条的完整性，实现深度的产业结合。在签订合同时，明确约定含税和不含税金额，以及所开具发票的类型，合理安排对外支付现金流进度并约定付款进度，在180日内的认证期内选择恰当的认证时点，完善增值税的销项税额和进项税额的配比，从而避免因预缴纳增值税带来的损失。

（三）更新知识结构体系，提升财务人员专业技能。首先，科研单位应鼓励财务人员学习新增值税有关条例，学习增值税纳税申报实务及税收优惠政策，大力宣传了解和掌握新知识对财务人员工作的重要性，在科研单位内部营造一种积极学习新知识的氛围。其次，有条件的科研单位可邀请专家开办讲座或者培训课程，结合本单位科研生产内容因地制宜，对财务人员加强培训和指导，使财务人员严格遵守增值税征收相关规定，做好发票的领取、开具、获取和抵扣等工作，从而能够更好地服务科研生产。同时，科研单位应主动加强同税务机关的联系，及时获取有关财政和业务新动向，向科研技术人员普及财务基础知识以及专用增值税发票常识，以便更好地配合财务人员完成有关税金的抵扣工作。Z

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关键词：税务筹划企业供电

一、引言

税务筹划又称为合理避税。它来源于1935年英国的"税务局长诉温斯特大公案"。当时参与此案的英国上议院议员汤姆林爵士对税收筹划作了这样的表述:"任何一个人都有权安排自己的事业，如果依据法律所做的某些安排可以少缴税，那就不能强迫他多缴税收"。这一观点得到了法律界的认同。经过半个多世纪的发展，税收筹划的规范化定义得以逐步形成，即:在法律规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财等活动的事先筹划与安排，尽可能取得节税的经济利益。“凡事预则立，不预则废”。在纳税管理的各个环节尤为重要。税收筹划的安排应当在生产经营和投资理财活动之前并且符合税收政策法规的，进而达到规范企业纳税行为、合理降低税收支出及有效防范纳税风险的目标。由于县级供电公司的会计核算、管理制度是由国家电网统一设置规定的。因此，对于县级供电公司来说，进行税务筹划的空间并不是很大。但是，在现有政策下仍然可以对县级供电企业的经营活动、投资活动以及筹资活动进行税务筹划，进而达到降低税负，提高利润的目标。

二、经营过程中的税收筹划

1.利用税收优惠政策。

（1）利用免税筹划是在合法、合理的情况下，利用免税政策使纳税人成为免税人。根据现行政策，自2016年1月1日起，我省农维费是按照省内居民生活用电计提，改变以前按照地域计提的管理模式，计提标准为每千瓦时0.183元，所计提的资金主要用于农村电网的运行维护、相关人员工资和管理费用的支出。而现有的免税政策规定该部分的电力销售额不得计提销项税，所以相关企业及时向当地税务管理部门申请备案，

（2）充分利用电网企业新建项目税收优惠政策，每年及时向税务机关备案，在工程施工没有影响的前提下，优先施工、结算新建项目，达到提前税务筹划的目的。

（3）根据税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益，在规定据实扣除的基础上，在按照费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。根据财税〔2015〕119号的通知，企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。企业符合通知规定的研发费用加计扣除条件而在2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受并履行备案手续，追溯期限最长为3年。

2.费用列支的选择与税收筹划。对费用列支，税收筹划的指导思想是在税法允许的范围内，尽可能地列支当期费用，预计可能发生的损失，减少应交所得税和合法递延纳税时间来获得税收利益。

（1）尽可能的取得增值税专用发票。营改增全面实施之后，抵扣范围覆盖到服务行业，在原有政策的基础上，县级电力公司财务人员应充分学习理解营改增文件，要求单位工作人员在会议费、住宿费、物业管理费、租赁费、安装费、劳务派遣费、小工费等有关费用时取得增值税专用发票。对于高速公路通行费、一级二级公路及桥闸通行费等应按规定取得的通行费发票（不含财政票据）金额计算抵扣进项税，并按期填报增值税纳税申报表申报抵税。相关票据应当妥善保管，存档备查。

（2）增值税税控系统专用设备及技术维护费应及时申报抵减增值税应纳税额。依据《财政部国家税务总局关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税税额有关政策的通知》（财税【2012】15号）的规定，购买增值税税控系统专用设备（包括分开票机）支付的费用和每年缴纳的技术维护费可在增值税应纳税额中全额抵减，抵减税额不受增值税抵扣时间的限制。应及时取得相关发票资料并前往税务大厅备案，按期申报抵减。

（3）电力公司对于已发生费用应该及时核销入账。如已发生的坏账、存货盘亏及毁损的合理部分都应及早列作费用。2015年部分企业破产，电费无法收回。公司营销部、财务部及时对破产企业电费坏账进行清理，梳理出符合坏账的电费，出具财产损失所得税税前扣除鉴证报告，减少当期应纳所得税。业务招待费、广告宣传费等费用只有部分能够计入所得税扣除项目，且还有限额规定，如业务招待费用按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售收入的千分之五。在发生公益救济性捐赠时，应准确掌握允许列支的限额，将限额以内的部分充分列支，并通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门的公益救济性捐赠。

（4）严格控制不得税前抵扣的费用发生，如税收滞纳金、罚没支出、商业保险支出、离退休支出等费用。

3.个人所得税纳税筹划。由于个人所得税采用七级超额累进税率计算，个人所得税的纳税筹划是如何降低税负入手。从目前执行的政策看，主要包括两个方面：尽量奖金平均到各月发放，减少季度奖，节假日，加班奖励等不固定的奖金，造成个别月份税率偏高。合理利用全面年终奖税务优惠政策进行节税。社会保险、职工福利费用等在符合国网公司管理要求下，充分使用达到节税、抵税的目的。此外，利用就业安置政策也能够进行税务筹划，

三、投资过程中的税收筹划

1.运用营改增政策，增加进项税抵扣。2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。企业在取得不动产时，在施工、设备购置等方面取得增值税专用发票，按照规定抵扣。

2.规范零购固定资产核算。根据财税[2014]75号文件规定，对企业持有的单位价值不超过5000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。要求企业在零星购置固定资产时，提前计算不含税购置单价，如果不含税购置单价在5000元左右的，可以利用该政策让供应商减少不含税购置单价在5000元以下，达到提前节税的目的。业务部门在购置相同型号的零购固定资产时，不能打包建立一个卡片号，把价值署于到一个卡片号，严格按照一卡一物管理，财务部门加强审核。

3.及时预转资，尽早提取折旧。为提高电网供电可靠性，服务质量优良，加大电网工程投资，通过不断加强施工技术、力量的提升，工程财务管理水平的提高，在工程达到预计可使用状态时，及时进行工程预转资，尽早提取折旧，也是降低企业所得税的有效途径。

四、筹资活动的纳税筹划

筹资活动的税务筹划主要集中在股权融资、债务融资及融资租赁等方面。而对于县级供电公司来说，进行股权融资及债务融资的可能性微乎其微。但是，在经营租赁筹资方面却有着一定的税收筹划空间。经营租赁是指承租人在一定的时间内获得某一项物品的使用权，到期之后租赁物件仍要退回出租人。对承租人来说，经营租赁可以带来两个方面的好处：避免设备的使用所带来的风险；可以在在经营活动中以租金的方式冲减企业的利润，降低税基，进而达到降低税负的目的。

五、其他方式的税务筹划

1.完善供应商信息。加强增值税一般纳税人资质审核。同一价格下，应优先选择财务核算健全、具备一般纳税人资质的供应商。对确实无法替代的小规模纳税人供应商，应要求其向税务机关申请代开增值税专用发票，提高进项税抵扣比例，降低公司税负。招标价格审核时，综合考虑基建、技改、大修、研发等增值税抵扣因素对采购成本的影响。

2.加强发票风险管理意识。加强对发票的审核，对不规范的发票要求重新开具。对取得的增值税专用发票及时进行发票认证，避免超过认证期限。增值税专用发票抵扣联视同现金保管，是增值税唯一的扣税凭证，在日常工作流程中应加强对业务部门的沟通与监督，确保专用发票妥善保管、顺利抵税。对不符合开具增值税专用发票规定的用电客户，不得开具增值税专用发票，规避发票管理风险。

3.加强费用进度的预算管控。根据企业的收入情况，合理安排支出，避免预交所得说。供电企业供电市场，在大多数情况下，收入是按月度均匀发生的。同时要求公司在费用的发生上，按照月份均匀发生，少交或不预交所得税。此外，县级电力公司可以通过聘请税务顾问，按季度对公司账务进行梳理，及时发现存在的税务风险，合理筹划。还可以邀请税务局专家及大学教授进行营改增税务知识培训，提高一线财务人员的专业知识水平。

参考文献：

[1]刘玉玮.县级供电公司税务筹划管理及技巧探析[J].企业改革与管理,2015(9):146-147.

[2]王翠霞.浅谈供电企业税务筹划的管理与技巧[J].财经界,2016(10):248-250.

[3]沈剑飞,郭红珍.企业纳税筹划理论与实务[M].经济El报出版社,2005.

篇10

【关键词】新增值税条例 混合销售行为 纳税筹划

一、混合销售行为的相关规定

新《增值税暂行条例实施细则》第五条规定:一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务,为混合销售行为。除本细则第六条的规定外,从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为,视为销售货物,应当缴纳增值税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非增值税应税劳务,不缴纳增值税。本条第一款所称非增值税应税劳务,是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。本条第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户,包括以从事货物的生产、批发或者零售为主,并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。(这里所指的“以从事货物生产、批发或零售为主,并兼营非增值税应税劳务”,是指纳税人年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中,年货物销售额超过50%,非增值税应税劳务营业额不到50%),为研究需要我们把上述混合销售行为称之为一般混合销售行为。

新《增值税暂行条例实施细则》第六条规定:纳税人的下列混合销售行为,应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额,并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税,非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的,由主管税务机关核定其货物的销售额:销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为;财政部、国家税务总局规定的其他情形。为研究需要我们把上述混合销售行为称之为特殊混合销售行为。

二、一般混合销售行为纳税筹划的筹划思路

企业可以通过控制应税货物或劳务和非增值税应税劳务的所占比例,来选择是缴纳增值税还是缴纳营业税。也就是说,在混合销售行为中,纳税人年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中,若使年货物销售额超过50%,则缴纳增值税;若使年非增值税应税劳务营业额(即应征营业税的劳务)超过50%,则缴纳营业税。那么,到底选择缴纳增值税,还是营业税,就要看两种税的税负大小。

(一)一般纳税人的纳税筹划

若企业最终可认定为一般纳税人,这需要通过计算出税负平衡点来作为衡量标准。

假定纳税人含税销售额为S,适用的销售货物增值税税率为T1,含税购进金额为P,适用的购买货物增值税税率为T2,营业税税率为T3。

应纳增值税税额=S÷(1+T1)×T1-P÷(1+T2)×T2

应纳营业税税额=S×T3

若使两税相等,则S÷(1+T1)×T1-P÷(1+T2)×T2=S×T3

解得P/S=(1+T2)(T1-T3-T1T3)/(1+T1)T2

当T1=17%,T2=17%,T3=5%时,代入上式,算出税负平衡点的含税购销金额比P/S=65.59%

由此可以得出结论:当T1=17%,T2=17%,T3=5%时,含税购销金额比=65.59%时,纳税人缴纳增值税和营业税的税负是完全一样的;当含税购销金额比>65.59%时,纳税人缴纳增值税可以降低税负,在这种情况下,企业应尽量使年货物销售额超过50%;当含税购销金额比

由于增值税税率有13%和17%两种,营业税税率也有3%,5%,20%三种,依据上述公式,增值税与营业税税负平衡点的含税购销金额比便有如下几种情况(见表1):

(二)小规模纳税人的纳税筹划

若企业被认定为小规模纳税人,只要考虑企业适用的增值税含税征收率与营业税税率的高低。增值税含税征收率是3%(从2009年1月1日起小规模纳税人的征收率统一调整为3%),营业税税率主要有两种,分别是3%、5%,其中,交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业适用营业税税率为3%;金融保险业、服务业、转让无形资产、销售不动产适用营业税税率为5%;此外,娱乐业营业税税率为5%～20%。

如果增值税含税征收率低于营业税税率,纳税人缴纳增值税可以降低税负,在这种情况下,企业应尽量使年货物销售额超过50%。而增值税含税征收率=3%÷(1+3%)=2.91%,小于营业税税率3%、5%和20%,所以,纳税人缴纳增值税可以降低税负,也就是说,企业应尽量使年货物销售额超过50%。

三、一般混合销售行为纳税筹划案例

例1:甲公司为增值税一般纳税人。2009年10月销售设备(适用增值税税率17%)并同时提供技术咨询服务(由于设备属于高尖端产品,因此技术咨询服务费用较高,与设备价款相当),共取得销售额100万元,该公司为生产设备而购进材料支付款项50万元(含增值税),适用增值税税率17%。请进行纳税筹划。

含税购销金额比P/S=50÷100=50%

具体验证如下:

方案1:缴纳增值税。

应纳增值税=100÷(1+17%)×l7%-50÷(1+17%)×l7%=7.26(万元)

方案2:缴纳营业税。

应纳营业税=100×5%=5(万元)

由此可见,方案2比方案1少缴纳税2.26万元 (7.26-5),所以应当选择方案2。

例2:某公司为增值税小规模纳税人。2009年10月销售设备5台,取得销售额6万元,由于设备的特殊性,同时需由其下设的技术咨询服务部门为客户提供专门的技术咨询服务,取得服务费5万元。请进行纳税筹划。

增值税含税征收率=3%÷(1+3%)=2.91%,

营业税税率=5%

根据前面结论,由于5%>2.91%,因此,纳税人缴纳增值税可以降低税负,在这种情况下,企业应尽量使年货物销售额超过50%。具体验证如下:

方案1:缴纳营业税。

应纳营业税=(6+5)×5%=0.55(万元)

方案2:缴纳增值税。

应纳增值税=(6+5)÷(1+3%)×3%=0.32(万元)。

由此可见,方案2比方案1少纳税0.23万元 (0.55-0.32),所以应当选择方案2。

四、特殊混合销售行为的纳税筹划

(一)纳税筹划思路

由于销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为,应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额,并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税,非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的,由主管税务机关核定其货物的销售额。于是,我们从两个方面进行考虑:一方面,主管税务机关的核定额有可能与实际发生额有所偏差,有可能对企业不利;另一方面,企业分别核算需要耗费一定的支出。因此,企业可以针对自己的具体情况,权衡得失,来决定是否分开核算。

(二)纳税筹划案例

例3:某公司为增值税一般纳税人,销售设备,并负责安装。2008年取得总收入为180万元,若分别核算,则销售设备含税收入为100万元,安装工程收入为80万元,但企业需多支出核算费用0.5万元。若未分开核算,则税务机关核定销售设备含税收入为110万元,安装工程收入为70万元。该公司为生产设备而购进材料支付款项50万元(含增值税)。该公司销售建筑材料的增值税适用税率为17%,装修的营业税适用税率为3%。请对其进行纳税筹划。

方案1:分别核算。

应纳税额=100÷(1+17%)×l7%-50÷(1+17%)×l7%+80×3%=9.665(万元)

多支出额=0.5 (万元)

合计支出额=9.665+0.5=10.165(万元)

方案2:未分别核算。

应纳税额=110÷(1+17%)×l7%-50÷(1+17%)×l7%+70×3%=10.818(万元)

由此可见,方案1比方案2少支出0.653万元,所以当选择方案1。

总之,纳税人在对混合销售行为进行筹划时,主要是对比两种税种下的总支出大小,最终选择总支出最小的方案。最后,需注意的是,纳税人对混合销售行为进行纳税筹划,需在遵守税法的前提下,事先得到税务机关的批准与认可,以防范纳税筹划风险,获取最大的节税效益。

主要参考文献: