税收筹划的纳税范文

导语：如何才能写好一篇税收筹划的纳税，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词:增值税;税务筹划;税负平衡点

中图分类号:F810.42文献标志码:A 文章编号:1673-291X(2010)10-0016-02

收稿日期:2010-02-04

基金项目:河南工业大学校科研基金资助

作者简介:黄芳(1975-),女,湖北武汉人,会计师,硕士研究生,从事技术经济及管理研究。

增值税暂行条例及实施细则对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇,为增值税纳税人的税收筹划提供了可能。增值税转型后,纳税人可根据自己的具体情况,在设立、 变更时,正确选择增值税纳税人身份。企业选择哪种类别的纳税人有利呢?主要判别方法有以下几种:

一、不含税销售额的无差别平衡点分析

当增值税纳税人为一般纳税人的情况下:应纳税额=销项税额-可抵扣进项税额=不含税销售额×增值税税率-可抵扣项目额×增值税税率=(不含税销售额-可抵扣项目额)×增值税税率=增值额×增值税税率=(不含税销售额×增值率)×增值税税率当增值税纳税人为小规模纳税人的情况下:应纳税额=不含税销售额×增值税征收率。因此,不含税销售额情况下增值税纳税人身份选择的税负平衡公式就可以界定为:

不含税销售额×增值率×增值税税率=不含税销售额×增值税征收率

即:不含税销售额平衡点增值率(a0)=增值税征收率/增值税税率×100%

当实际增值率a=a0时,平衡式的两边金额相等,说明此时一般纳税人税收负担与小规模纳税人一样;当实际增值率a>a0时,平衡式的左边金额大于右边金额,说明一般纳税人税收负担重于小规模纳税人,从节税角度讲选择小规模纳税人身份对企业有利;当实际增值率a

也就是说,对于适用17%税率和6%征收率的增值税纳税人来说,当不含税销售额增值率>平衡点增值率35.29%(6%/17%×100%=35.29%)时,应该选择小规模纳税人身份,以减轻增值税负担;当不含税销售额增值率

案例:方远公司是一个年应税销售额在100万元左右的生产企业,公司每年购进材料60 万元左右。如果属于一般纳税人,该公司产品的增值税适用税率为17%,如果是小规模纳税人则增值税征收率为6%。该公司会计核算健全,有条件被认定为一般纳税人(假定企业购进材料适用17%增值税税率并取得增值税专用发票)。 现应用税负平衡点分析法为企业进行纳税人身份的税务筹划并进行验证。按照上述税负平衡点分析原理,我们需要计算企业实际增值率。企业预计的实际增值率=(不含税销售额-不含税购进额)÷不含税销售额×100%=(100-60)÷100×100%=40%因为实际增值率40% >35.29%(平衡点增值率), 所以该公司维持小规模纳税人身份更为有利于税收负担的降低。结果验证:公司属于一般纳税人应纳税额=100×17%-60×17%=6.8万元公司属于小规模纳税人应纳税额=100×6%=6万元,结果表明,在这种情况下小规模纳税人缴纳的增值税比一般纳税人缴纳的少0.8万元,进一步验证了税负平衡点分析结果的正确性。

二、含税销售额的无差别平衡点分析

增值税纳税人为一般纳税人的情况下:应纳税额=销项税额-可抵扣进项税额=含税销售额÷(1+增值税税率) ×增值税税率-可抵扣项目额÷(1+增值税税率)×增值税税率=(含税销售额-可抵扣项目额) ÷ (1+增值税税率) ×增值税税率=含税增值额÷(1+增值税税率) ×增值税税率=含税销售额×增值率÷(1+增值税税率)×增值税税率,当增值税纳税人为小规模纳税人的情况下:应纳税额=含税销售额÷(1+增值税征收率)×增值税征收率,因此,含税销售额情况下增值税纳税人身份选择的税负平衡公式就可以界定为:含税销售额÷(1+增值税税率)×增值率×增值税税率=含税销售额÷(1+增值税征收率)× 增值税征收率

即:含税销售额平衡点增值率(b0)=增值税征收率÷增值税税率×(1+增值税税率)÷(1+增值税征收率)×100%,当含税销售额实际增值率b=b0时,平衡式的两边金额相等,说明此时一般纳税人税收负担与小规模纳税人一样;当实际增值率b>b0时,平衡式的左边金额大于右边金额,说明一般纳税人税收负担重于小规模纳税人,从节税角度讲选择小规模纳税人身份对企业有利;当实际增值率b

对于适用17%税率和4%征收率的增值税纳税人来说,当含税销售额增值率>平衡点增值率26.47%[4%/17%×(1+17%)/(1 +4%)×100%=26.47%]时,应该选择小规模纳税人身份,以减轻增值税负担;当含税销售额增值率

案例:新达公司是一个年含税销售额在200万元左右的商业企业,公司每年购进含税商品160万元左右。如果属于一般纳税人,该公司产品的增值税适用税率为17%,如果是小规模纳税人则增值税征收率为4%。该公司会计核算健全,有条件被认定为一般纳税人(假定企业购进商品适用17%增值税公司属于一般纳税人应纳税额=200 ÷(1 +17%)×17%-160÷(1+17%)×17%=5.81万元公司属于小规模纳税人应纳税额=200÷(1+4%)×4%=7.69 万元结果表明,在这种情况下一般纳税人缴纳的增值税比小规模纳税人少1.88万元, 进一步验证了税负平衡点分析结果的正确性。因此,企业应健全会计核算制度并向税务机关提请一般纳税人身份认定。

三、结语

综上所述,增值税转型后,增值税纳税人应该选择税负最轻,对自己最为有利的增值税纳税人身份。当然,这种选择是有条件限制的:一是企业产品的性质及客户的要求决定着企业进行纳税人筹划空间的大小。假如企业产品多是销售给一般纳税人,客户因收到的增值税专用发票可以抵扣进项税,一般会要求企业开具增值税专用发票,在此情况下,企业必须选择作一般纳税人,才有利于产品的销售。二是根据新修订的《增值税暂行条例实施细则》 第34条之规定,销售额超过规模纳税人标准,未办理一般纳税人认定手续的纳税人,应按销售额依照增值税税率计算应纳税额,不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票,所以,纳税人只要具备了一般纳税人条件就必须办理一般纳税人资格,否则就不能按小规模纳税征收率计算税款,而必须按 17%或 13%的税率直接计算应纳税额。另外,企业的经营目标是价值最大化,这就决定企业必须扩大销售收入来实现经营目标,在此情况下,即使采用小规模纳税人合算,也必须办理一般纳税人资格。当然,尽管纳税人在选择纳税人身份认定或纳税方式时会受到上述诸因素的制约,但基于税收筹划的角度,企业在合并、 分立、 新建时,纳税人可通过对税负平衡点的测算巧妙筹划,根据所经营货物的总体增值率水平,选择不同的纳税人身份,获取最大的节税收益。

参考文献:

[1]毛夏鸾.企业纳税筹划操作实务[M].北京:首都经济贸易大学出版社,2005.

[2]盖地,付建设,苏春兰.税务筹划[M].北京:高等教育出版社,2003.

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关键词：一般纳税人；小规模纳税人；身份；税收筹划

中图分类号：F810.42文献标志码：A文章编号：1673-291X（2008）19-0022-02

由于不同类别纳税人的增值税税率和征收方法不同，税收优惠政策也不同，而且差异较大。增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，以及增值税纳税人身份的可转换性规定，为纳税人通过其身份的选择进行事前筹划提供了可能性。

一、一般纳税人和小规模纳税人的认定

《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》将纳税人按其经营规模大小及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。

（一）小规模纳税人的认定标准

小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。所称会计核算不健全是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。

根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，小规模纳税人的认定标准是：（1）从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；（2）从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的；（3）年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人纳税。

对小规模纳税人的确认，由主管税务机关依税法规定的标准认定。另外，财政部和国家税务总局规定：从1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业、企业性单位，以及以从事货物批发或零售为主，并兼营货物生产或提供应税劳务的企业、企业性单位，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人。

（二）一般纳税人的认定标准

一般纳税人是指年应征增值税销售额（以下简称年应税销售额，包括一个公历年度内的全部应税销售额），超过增值税暂行条例实施细则规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位（以下简称企业）。

下列纳税人不属于一般纳税人：

（1）年应税销售额未超过小规模纳税人标准的企业（以下简称小规模企业）。（2）个人（除个体经营者以外的其他个人）。（3）非企业性单位。（4）不经常发生增值税应税行为的企业。

（三）一般纳税人认定的其他相关规定

1.1994年国家税务总局专门制定实施了《增值税一般纳税人申请认定办法》，其中规定，年应税销售额未超过标准的商业企业以外的其他小规模企业，会计核算健全，能准确核算并提供销项税额、进项税额的，可申请办理一般纳税人认定手续。纳税人总分支机构实行统一核算，起总机构年应税销售额超过小规模企业标准。但分支机构是商业企业以外的其他企业，年应税销售额未超过小规模企业标准的。起分支机构可申请办理一般纳税人认定手续。由于销售免税货物不得开具增值税专用发票，因此全部销售免税货物的企业不办理一般纳税人认定手续。

2.根据1995年1月国家税务总局《关于加强增值税征收管理工作的通知》规定，一般纳税人如果违反专用发票使用规定的，税务机关应按税收征管法和发票管理办法的有关规定处罚；对会计核算不健全，不能向税务机关提供准确税务资料的，停止起抵扣进项税额，取消其专用发票使用权；对某些年销售额在一般纳税人规定标准以下的，如限期还不纠正，则取消其一般纳税人资格，按小规模纳税人的征税规定征税；纳税人在停止抵扣进项税额期间所购进国务或应税劳务的进项税额，不得结转到经批准准许抵扣进项税额时抵扣。

3.从2002年1月1日起，对从事成品油的加油站，无论其年应税销售额是否超过180万元，一律按增值税一般纳税人征税。

4.新办商贸企业增值税一般纳税人的认定。根据国税发明电[2004]37号的规定：（1）新办小型商贸企业必须自税务登记之日起，一年内实际销售额达到180万元，方可申请一般纳税人资格认定。（2）对设有固定经营场所和拥有货物实物的新办商贸零售企业以及注册资金在500万元以上、人员在50人以上的新办大中型商贸企业在进行税务登记时，即提出一般纳税人认定申请的，可认定为一般纳税人，直接进入辅导期，实行辅导期一般纳税人管理。对经营规模较大、拥有固定的经营场所、固定的货物购销渠道、完善的管理和核算体系的大中型商贸企业，可不实行辅导期一般纳税人管理，而直接按照正常的一般纳税人管理。

二、进行增值税纳税人身份的选择时需考虑的事项

（一）纳税人身份选择时的定量分析方法

增值税纳税人身份的选择可以通过税负平衡点方法进行分析，即税负平衡点增值率判定法。此方法通过比较纳税人销售额增值率与税负平衡点增值率的高低，就可以合理选择税负较轻的纳税人身份。

1.一般纳税人不含税销售额的税负平衡点

以一般纳税人增值税税率为17%，小规模纳税人征收率为6%为例：设不含税销售额为X，不含税购进额为Y，增值率为V：

V=（X-Y） / X?鄢100%

两边同时乘以X，再乘以17%，得

V×X×17%=X×17%-Y×17%

所以，一般纳税人应纳税额=V×X×17%。

小规模纳税人应纳税额=X×6%。

当两者应纳税额相等时，V×X×17%=X×6%

V=6%/17%×100%=35.29%

经过上述计算得出，一般纳税人增值税税率17%，小规模纳税人征收率6%的税负平衡点增值率为35.29%。即当企业增值率为35.29%时，一般纳税人和小规模纳税人税负相同。当增值率大于35.29%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人，这时企业应选择为小规模纳税人；当增值率小于35.29%时，一般纳税人的税负轻于小规模纳税人，企业应创造条件，申请认定成为一般纳税人。

例1.某生产企业年不含税销售额90万元，每年购进的不含税原材料价格大致50万元，如果是一般纳税人，企业产品适用17%的增值税税率，如果是小规模纳税人则为6%。该企业会计核算制度健全，有条件被认定为一般纳税人。该企业是否申请认定为一般纳税人呢？

纳税筹划：

该企业的不含税销售额增值率=（90-50）/90×100%=44.44%。

一般纳税人应纳增值税税额=90?鄢17%-50?鄢17%=6.8（万元）。

小规模纳税人应纳增值税税额=90?鄢6%=5.4（万元）。

通过计算结果可以看出，申请认定成为一般纳税人每年要多缴增值税1.4万元。

该企业继续维持小规模纳税人身份更为有利，因为其不含税销售额增值率44.44%＞35.92%的税负平衡点，因此成为一般纳税人后的增值税税负会重于小规模纳税人，如果没有其他原因（如主要购买方均需要增值税专用发票抵扣进项税，企业不需要申请认定为一般纳税人。

例2.某生产企业年不含税销售额60万元，每年购进的不含税原材料价格大致45万元，如果是一般纳税人，企业产品适用17%的增值税税率，如果是小规模纳税人则为6%。该企业会计核算制度健全，有条件被认定为一般纳税人。该企业是否申请认定为一般纳税人呢？

纳税筹划：

该企业的不含税销售额增值率=（60-45）/60×100%=25%。

一般纳税人应纳增值税税额=60?鄢17%-45?鄢17%=2.55（万元）。

小规模纳税人应纳增值税税额=60?鄢6%=3.6（万元）。

通过计算结果可以看出，申请认定成为一般纳税人每年要少缴增值税1.05万元。

该企业申请一般纳税人更为有利，因为其不含税销售额增值率25%＜35.92%的税负平衡点，因此成为一般纳税人后的增值税税负会轻于小规模纳税人，企业需要申请认定为一般纳税人。

同理，可以计算出一般纳税人增值税税率为17%和小规模纳税人征收率为4%；一般纳税人增值税税率为13%和小规模纳税人征收率为4%的税负平衡点增值率。

2.一般纳税人含税销售额的税负平衡点

以一般纳税人增值税税率17%，小规模纳税人征收率6%为例：设含税销售额为X1，含税购进额为Y1，增值率为V1：

V1=（X1-Y1） / X1×100%

两边同时乘以X1和17%，再除以117%，再乘以17%，得X1/117%×V1×17%=X1/117%×17%-Y1/117%×17%。所以，一般纳税人应纳税额=X1/117%×V1×17%。

小规模纳税人应纳税额=X1/106%×6%。

当两者应纳税额相等时：X1/117%×V1×17%=X1/106%×6%

V1=38.96%

即对适用一般纳税人增值税税率17%，小规模纳税人征收率6%的企业，含税销售额税负平衡点增值率为38.96%。即当企业增值率为38.96%时，一般纳税人和小规模纳税人税负相同。当增值率大于38.96%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人，这时企业应选择为小规模纳税人；当增值率小于38.96%时，一般纳税人的税负轻于小规模纳税人，企业应创造条件，申请认定成为一般纳税人。

同理，可以计算出一般纳税人含税销售额增值税税率为13%和小规模纳税人征收率为4%的税负平衡点的增值率。

一旦纳税人的身份确定之后，如果被主管税务机关认定为一般纳税人，仅从税务成本考虑，纳税人应尽量使销售额增值率低于税负平衡点增值率，此时一般纳税人的税负轻于小规模纳税人。

（二）成本因素

在暂时无法扩大经营规模的前提下实现由小规模纳税人向一般纳税人的转换必然要增加成本费用的支出，例如，国税发[2006]156号，关于增值税专用发票使用规定中，要求一般纳税人应通过增值税防伪税控系统使用专用发票。需要购置专用设备和通用设备。专用设备，包括金税卡、IC卡、读卡器和其他设备。通用设备，包括计算机、打印机、扫描器具和其他设备。还有网上认证费用等。另外，培养和聘用有能力的财务人员也需要很大的人力资源成本。如果小规模纳税人转为一般纳税人而减少的税负尚不足以抵扣这些成本的支出，对企业来说是不利的，此时企业只好保持小规模纳税人的身份。

（三）限制因素

中国增值税暂行条例及其实施细则中关于纳税人身份的选择有一定的限制，比如，个人、非企业性单位、不经常发生增值税应税行为的企业，不能办理一般纳税人认定手续，只能是小规模纳税人；再比如，全部销售免税货物的企业不能开具增值税专用发票，不能办理一般纳税人认定手续，只能是小规模纳税人等。作者认为最主要的限制来自于购买方，如果产品主要销售给一般纳税人，且购买方需要增值税专用发票抵扣进项税，则应创造条件，申请认定为一般纳税人。

总之，为了使企业的税务成本降低，对纳税人来说，进行纳税人身份选择的纳税筹划有其必要性。

参考文献：

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笔者认为,针对计税收入进行企业所得税纳税筹划,除了通常的推迟确认收入、减少收入等方法外,主要应把握以下几方面:

一、关注所得税法与流转税法之间的差异

现行企业所得税法采用法人标准来确定纳税人,有一些规定也与流转税的规定脱离,如在流转税法和企业所得税法中都有计税收入,名称相同,但实际内容却有较大的差异,因此在税收筹划中不能一概而论,一定要区分其中的差异。

(一)一般收入的差异

在流转税中,计税收入是价款和价外费用,所谓价外费用包括价外向买方收取的手续费、运费、装卸费、代收、代垫款等。而在企业所得税中,计税收入是指企业在正常生产经营活动中,由于销售商品、提供劳务,以及由于他人使用本企业能产生利息、使用费和股息的资金财产所形成的资金、应收款项或其他形式的收益。显然所得税法中的计税收入不包括代收款、代垫款等非收益项目。

(二)特殊收入的差异

关于视同销售,企业所得税法实施条例第25条规定:“企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”而《增值税暂行条例实施细则》第4条则明确列举了8种视同销售货物行为。两者的差异具体表现为:

1.企业所得税法视同销售的范围,与增值税存在明显的差异。这是由于所得税法建立了法人所得税制,对于货物在同一法人实体内部的转移,如用于在建工程、管理部门、分公司等不再作为视同销售行为,不需要计算缴纳企业所得税。再者就是按企业所得税法,企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项商品的销售收入,而在增值税中,赠送的应按视同销售,在售价之外再按确定的计税价格计征增值税。因此相对缩小了所得税中视同销售的范围。增值税的视同销售,以列举形式出现,要求视同销售只能是与货物有关,对于没有货物实体流转的劳务,不能作为视同销售处理。而在企业所得税中,既有有形的货物、财产,又有无形的劳务,相对又扩大了视同销售的范围。

2.与增值税暂行条例相比,所得税法中规定的视同销售行为,只强调货物的用途,与货物的来源无关。例如“将货物用于职工福利”交易,根据企业所得税法,无论货物来源如何,只要将货物用于职工福利,均要视同销售计算缴纳企业所得税;但根据《增值税暂行条例》,只有将自产或委托加工收回的货物用于职工福利,才视同销售,计算缴纳增值税;如果将外购的货物用于职工福利,只是进项税额不得抵扣的行为。

3.视同销售的计税收入不同。所得税法规定,企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。公允价值,是指按照市场价格确定的价值。由于视同销售货物、转让财产或者提供劳务行为中对货物、财产和劳务没有以货币进行计价,按企业所得税法的规定,应当按照公允价值确认其收入,计算应纳税额。而增值税暂行条例规定,视同销售货物行为而无销售额者,按下列顺序确定销售额:“按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为:组成计税价格=成本×(1+成本利润率)。”

公允价值应是交易时双方都能接受的价格,一般参考交易时同类产品的市价,应该是一个时点值。而在增值税中的计税价是一个最近时期的平均销售价格,应该是一个时段值,市场价格瞬息万变,时段值当然不等同于时点值,特别在物价波动剧烈时期,差距会尤为明显。同时公允价值是一个会计概念,确定不像增值税中的计税价那样有严格的限定,特别是异质性强的产品,在公允价值的确定过程中,纳税企业应起到决定性的作用,此项变化使得计税价在企业所得税的筹划中具有了更大的空间。

根据以上差异,把握好视同销售业务的会计处理,才更有利于企业所得税的计税及税收筹划。由于目前的会计制度是以投资人为导向的会计制度,主张会计制度与税收制度相互分离,所以对视同销售这类涉税事项,会计制度没有明确的规定。在此类业务的会计处理中,是否确认收入,除了需要考虑符合会计制度中收入的确认条件外,还要兼顾是否满足所得税的规定,以便减少不必要的财税差异,更加真实的反映企业的经营成果,降低不必要的纳税调整,降低少纳或多纳税的风险,高质量的会计信息,也会为企业的所得税筹划奠定基础。

针对以上差异,具体的会计处理举例如下:

例1:A企业以维修服务换取B企业等值的原料。收到对方开具的增值税专用发票。

A企业在进行会计处理时,按企业所得税的规定,此业务为视同销售,按增值税法的规定,该业务不在视同销售列举的范围内。所以按企业所得税是视同销售,也符合会计中收入确认的条件,应该确认收入。

借:原材料

应交税费――应交增值税(进项税额)

贷:主营业务收入

例2:合并纳税的分支机构之间货物的移送,按增值税规定为视同销售业务,按企业所得税规定不是。因此会计处理不应确认收入。

借:应收账款

贷:库存商品

应交税费――应交增值税(销项税额)

例3:企业用外购的货物发放职工福利,按增值税的规定不是视同销售业务,而企业所得税规定应视同销售,并且也符合会计准则中收入的确认条件。因此会计处理如下:

借:应付职工薪酬

贷:主营业务收入

应交税费――应交增值税(进项税额转出)

二、利用所得税法未作明确规定之处进行筹划

不管是《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》,还是在后续出台的《确认企业所得税收入的若干问题通知》中,有关计税收入的金额确定都不是非常的明确。通过上述分析可知,所得税的计税收入和增值税是有差异的,不能从增值税中挪借,但是可能又明显存在财税差异,不能采用会计处理中的收入,因此这些空白可在税收筹划中充分利用。例如,分期收款销售商品,在所得税实施条例中,只是规定其纳税义务的发生时间为“以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现”,对其计税数额没有规定。尽管在我国,政府为节省企业的纳税申报成本,在税法中对财务会计规则采取容纳态度(即税法有规定的,按税法规定处理,税法没有规定的,按会计的有关规定处理),但在财务会计中,分期收款应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额而非分期确认。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额,应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销,冲减财务费用。像这种税法中没有明确规定,但显然又存在财税差异的,就为税收筹划提供了空间,纳税人可以根据自己的情况来确定。

例4:甲公司2008年1月1日售出大型设备一套,协议约定采用分期收款方式,从销售当年末分5年分期收款,每年1 000万元,合计5 000万元,成本为3 000万元。不考虑增值税。假定购货方在销售成立日应收金额的公允价值为4 000万元,实际利率为7.93%。甲公司适用的企业所得税率为25%。

收入与成本会计确认情况见表1:

篇4

关键词：企业 吸收合并 所得税 会计处理

前言

市场经济背景下，企业之间的竞争日渐激烈，为了在竞争中获碍一席之地，企业采取吸收合并形式，实现资源优化整合，提高整体实力，在企业实现可持续发展方面发挥着重要作用，但是，涉税会计处理作为企业财务会计工作基础及吸收合并的主要依据，受到应税改组合并等因素的影响，使得合并过程中涉及到的资产、负债等方面产生矛盾，因此，加强对企业吸收合并中所得税会计处理问题的研究具有现实意义。

一、企业吸收合并概述

企业吸收合并主要是指企业合并形式，一个企业主体接受一个或者多个企业加入本企业，并取消加入方法人资格，接受方存续。

企业吸收合并能够建立新的资本运作平台，为企业扩大规模、再发展获取争取更多资金支持，拓展融资渠道，且吸收合并，能够实现企业资源优势互补，优化和调整资源配置，提高资源利用率，有效企业产业链，为实现可持续发展奠定了坚实的基础，由此可见，企业吸收合并是未来企业发展的重要趋势之一。但是，吸收合并过程中，会涉及到税收及会计处理问题，会无形中增加企业财务风险，为此，加强对税收筹划及会计处理问题的分析十分必要。

二、企业吸收合并中的所得税会计处理分析

（一）同一控制方面

同一控制是指参与企业合并前后仍然接受同一个或者多个主体控制，且该控制属于长期合并，受到同一控制自身特殊性影响，该类企业合并主要集中在企业集团内部，并在母公司控制下将资源进行优化重组，就会计准则来看，同一控制情况下，接受方需要将原账面价值进行确认，并获取加入方的各项资产及负债，而就税法而言，则需要进行应税及免税合并处理。

一方面，在应税改组合并当中，一般情况下，合并企业将资产及负债的公允价值作为计税主要依据，与税法上规定的计税基础存在差别，但是，该差异是暂时的，将其确认为递延所得税资产或老负债即可。另一方面，针对免税改组合并来看，根据规定，加入方资产转让产生的增值收益可以不纳入到所得税中，接受方接受加入方所有资产，且在计税过程中，要将原有账面净值作为基础，不同于应税改组合并，此时接收方资产及负债入账价值与税法规定相一致，最终不会影响所得税会计处理工作。

例如：如果A企业对B企业进行吸收合并的形式为增发定向股票，其本质来说，是免税合并，A企业需要按照B企业的资产及负债账面价值作为计税基础，保证二者一致性，便不会出现暂时性差别，确保企业财务会计信息准确性。

（二）不同控制方面

与同一控制恰恰相反，非控制下合并是一种合并前后，受到不同主体控制的形式，通常情况下，该类合并发生在两个及以上独立的企业集团之间，结合合并准则来看，接受方需要将资产、负债公允价值作为入账价值，而就税法角度来看，在应税改组合并过程中，合并接受方要将各上述项目作为主要计税依据，此时，会计入账价值与税法计税基础一致，不会影响所得税。另外，在具体会计处理过程中，企业合并商誉自身作为剩余价值，将其确认至递延所得税当中，能够更为直观的反映企业各方面情况，提高会计信息准确性，而由此产生的差异仍然按照相关规定进行处理，并不会对所得税会计处理产生不良影响。

就免税改组合并角度来看，在接受所用资产时，需要将加入方原账面净值作为计税基础，并将二者之间的差异确认为递延所得税资产或者负债当中，与此同时，针对初始确认商誉，其账面价值与计税依据差异，不确认相关所得税影响。

例如：如果A、B公司之间独立，并属于非同一控制下的吸收合并，结合相关规定，在此情况下，A公司购入的B公司成本高于B公司净资产公允价值差额，需要将其反映到商誉当中，其中A公司购入公司成本为6000万元，而资产公允价值则为5000万元，二者之间的差额为1000万元，合并后会计处理具体如下：

借：库存商品

14000000

固定资产

40000000

商誉

10000000

贷：短期借款

4000000

股本

7000000

通过对该案例进行分析和研究发现，在该控制情况下进行吸收合并，本质上是与税法应税合并，A公司入账价值与B公司计税基础一致，不存在暂时性差异。总而言之，受到合并类型的影响，针对企业资产、负债等资产的会计处理需要结合实际情况，严格按照相关规定及制度，针对同一控制下的应税合并，需要将合并取得的资产、负债确认为资本公积或者留存收益当中，而免税则不会产生任何影响。相反，针对不同控制下的应税合并，应税合并不会产生影响，免税合并则需要将入账价值与计税基础之间的差异确认为商誉或者当期损益当中，以此来保证会计信息准确性，为企业管理者科学决策提供支持和帮劲。

三、企业吸收合并中其他税收的筹划处理分析

（一）增值税

企业吸收合并后，企业经营模式也有所改变，继而影响到企业增值税，且在吸收合并过程中，会发生货物交易，导致企业需要承担缴纳增值税义务。增值税主要是指针对单位和个人生产经营产生增值额征收的一种税，一般包括销售及进口货物、提供加工劳务等内容。企业要想减少税负，在吸收合并过程中，可以充分利用我国相关税收政策，实现税收筹划处理，如劳动力价值不属于增值税范围之内，可以通过实现人、财及物的转让，减少企业赋税。另外，企业还可以结合自身经营业务及销售利润等实际情况，选择一般纳税节税点确定纳税人身份，实现节税目标，但是，一定要关注税务机关对纳税人界定条件，避免判断失误，例如：企业如果希望确定自身为小规模纳税人身份，却被税务机关确定为一般纳税人，那么不仅会增加企业纳税金额，而且无法开具增值税发票，对企业吸收合并产生不利影响。

（二）营业税

就我国现阶段营业税政策法规来看，企业要想降低吸收合并后产生的营业税，需要从以下几个方面入手：首先，选择股权形式，充分利用股权交易不属于营业税范围这一政策优势，合并双方仅需要对股权进行交易即可，避免产生营业税；其次，如果在合并过程中，难以利用股权形式，可以通过产权交易形式实现合并目标，与股权一样，产权也不在企业营业税缴纳范围之内，促使被加入方企业资产、负债及劳动力等顺利转变为接受方企业；最后，根据我国现行营业税相关规定来看，合并企业针对重大资产重组过程中，可以选择投资方式，最大限度上节约税款，企业还可以通过减少缴纳营业税相关产业链环节，一般可以通过非独立核算部门提供劳务，并将应税转向非应税业务中。

（三）土地增值税

土地增值税作为政府宏观调控重要手段之一，在房地产市场调控等方面发挥着积极作用，合并企业针对土地增值税纳税筹划过程中，可以从两个方面入手：一方面，企业要利用现有免税政策，通过投资入股、合作建房等形式，将买卖土地交易转变为免税政策允许形式，值得注意的是，合并企业需要密切关注税务部门对股权名义转让土地的界定；另一方面，调整增值率，通过减少交易金额等途径降低增值额，与此同时，增加交易金额，实现企业纳税筹划目标。企业吸收合并作为企业可持续发展的重要途径，受到企业自身特殊性的影响，纳税项目也会有所不同，在纳税筹划过程中，要结合实际情况及税收政策，最大限度减少赋税的同时，实现企业吸收合并目标。

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[关键词] 纳税筹划税收成本非税成本

纳税筹划是指一切采用合法和非违法的手段，充分利用税法的各项规定，进行有利于纳税人的纳税策划，使企业本身税负得以减轻或延缓的一种活动。纳税筹划作为企业理财学的一个组成部分，已被越来越多的企业管理者和财会人员接受和运用。随着企业对纳税筹划的认识和各种筹划方式的涌现，纳税筹划已成为许多企业的必然选择。但是，在实际操作中，很多纳税筹划方案理论上虽然可以少缴纳一些税金或降低部分税负，但在实际运作中却往往不能达到预期效果，其中很多筹划方案不符合成本效益原则是造成纳税筹划失败的重要原因。

有效纳税筹划是一种科学全面的筹划方法，必须兼顾因纳税筹划而引起的所有成本，既包括纳税筹划税收成本，也包括纳税筹划的非税成本。纳税筹划的税收成本是指由于采用筹划方案而增加的成本，按其表现形式可以分为显性成本和隐性成本。显性成本是指纳税人产生、选择、实施筹划方案所发生的直接或间接费用，包括时间成本、货币成本、心理成本和风险成本。一般情况下，因显性成本较为直观，筹划者在纳税筹划的成本效益分析中都会给予充分考虑。而隐性成本，尤其是非税成本在纳税筹划过程中相对而言则比较易被忽略。

一、纳税筹划的成本分析

1.纳税筹划的税收成本。(1)时间成本。时间成本是指纳税筹划人搜集、保存必要的资料和数据等所花费的时间。纳税筹划活动是一项系统的工程，企业为进行纳税筹划活动必须预先做好资料和数据的搜集和整理工作。这些资料包括：国家有关的税收政策和法规、会计制度的相关规定、企业一段时期的经营资料以及相关企业的经营资料等。其中，对于税收法规和政策要连续收集，这样才有利于把握国家的政策意图和政策变化方向，使筹划方案经得起时间的考验。因此，时间成本的大小与筹划项目的复杂程度、筹划税种的多少以及筹划期的长短有密切的关系。

(2)货币成本。货币成本指纳税人为进行纳税筹划而发生的货币支出。货币成本在纳税筹划中是必不可少的，它包括对税务顾问的报酬支付或约见、拜访税务顾问所发生的交通费等。由于受我国企业财务会计人员的水平所限，自己有能力进行纳税筹划的企业并不多，大多数企业要想进行纳税筹划，只能求助于如注册税务师和注册会计师等专业机构的专门人员。因此，货币成本的大小与纳税筹划的复杂程度一般成正比，越是复杂的、大的纳税筹划项目，越需要聘请知名税务顾问，货币成本也随之增大。

(3)心理成本。心理成本指纳税人因担心筹划不成功而产生的焦虑。心理成本很难测量，也很少有人对此进行深入尝试，但这并不意味着心理成本不重要。许多人在处理纳税筹划事项时都因担心筹划不当而产生焦虑或挫折等心理，这种状况将会影响他们的工作效率，对于心理承受能力弱的纳税人而言，严重时甚至会影响他们的身体健康，这将使他们付出更大的心理成本作为筹划的代价。如果他们雇佣人，于是心理成本就转变为货币成本。一般而言，心理成本的高低取决于纳税筹划的复杂程度、纳税人的心理承受力、政府对纳税违法行为处罚的严厉程度等。

(4)风险成本。税纳筹划风险指纳税人在进行纳税筹划过程中，由于利率、汇率等原因而预期的筹划目标不能实现的可能性。主要包括政策风险、利率风险、汇率风险、市场风险、债务风险、通货膨胀风险。风险成本指由于存在筹划风险而发生的成本。一个合法有效的纳税筹划得以进行的前提，一是税收政策对经济的导向性，二是各类税收政策设计本身导致的负担率的不同，三是一些政策的不严谨性。每个筹划方案所依据的前提不同，其承担的筹划风险也不同，虽然都没有违反税法，但也存在风险，而且依次递升。一个方案的实施，特别是在企业决策时，一种方案选定后企业整个经营模式就会确定下来，再进行改变不但成本高，有时会伤及企业的筋骨。相对来说，纳税政策的不严谨性国家会及时出台相应的文件加以修补，筹划方案所依存的前提最容易消失；各类政策设计本身导致的负担率不同国家会在政策环境成熟时进行税制改革来减少这类差异，所以第二个前提存在的时间相对较长；纳税政策对经济的导向是国家实行宏观经济调控的一部分，政策往往有延续性，而且一部分政策在出台时就明确其实施期限，便于在方案设计时进行衡量。利用纳税政策对经济的导向进行筹划是纳税筹划的最优考虑，风险也相对最小。

(5)隐性成本。隐性成本有如下几种情况。一是指纳税人由于采用拟订的纳税筹划方案而放弃的潜在利益。即机会成本。二是筹划方案使一种纳税的税负减少而使其他税种的税负增加而增加的税负大于减少的税负，使企业整体税负成本加大。三是实施筹划方案失败给企业造成的损失。

2.纳税筹划的非税成本。纳税筹划的非税成本是指企业因实施纳税筹划所产生的连带经济行为的经济后果。非税成本是一个内涵丰富的概念,有可以量化的部分也有不能够量化的内容,具有相当的复杂性和多样性。在不同的纳税环境下,不同筹划方案引发的非税成本的内容也有所不同。在一般情况下,纳税筹划的非税成本有成本、交易成本、机会成本、组织协调成本、隐性税收、财务报告成本、沉没成本和违规成本等。纳税筹划的非税成本主要是由于对称不确定性、隐藏行为和隐藏信息这三种形式的不确定性对纳税筹划的影响。非税成本是进行纳税筹划所必须要考虑的重要因素。非税成本一般难以量化, 但如果纳税筹划者未充分认识到非税成本的存在, 则纳税筹划策略的有效性将大大降低。

二、纳税筹划的收益分析

1.节税金额。企业进行纳税筹划的目的是增加整体税后利润最大化，而纳税是企业成本的重要组成部分。而通过纳税筹划产生的节税金额实质上就是增加了企业收益。

2.避免行政处罚。纳税筹划行为不仅要合法，而且要合理。合法合理的纳税筹划不仅有助于企业在市场经济中的发展，也可以避免企业采用偷税、避税等手段而遭受税务机关的行政处罚，或构成犯罪而受到刑事处罚，从而为企业减少这方面的支出，相应的增加企业的收益总额。

3.建立企业的良好信誉。企业依法纳税不仅可以减少各种罚没支出。而且可以树立良好的企业形象，给企业带来其他收益。在市场经济高度发达的今天，人们的品牌意识越来越强，好的品牌便意味着好的经济效益和社会地位。因此，每个企业都不放过任何一个树立企业形象的机会。如，我国每年4月份的纳税宣传月，税务机关都选择部分模范纳税户进行宣传，如果企业能够依法纳税。就会在纳税宣传月被税务机关当作先进典型予以宣传，既节省了企业的广告支出，又为企业创立了品牌，形成了无形资产，使企业长期受益。

4.现金流量收益。企业在税法允许的情况下，通过对会计核算方法做适当的选择，可以把本期应纳税款递延到以后缴纳。这种收益可使企业减少借款或者将企业剩余资金用于短期放货，实质上是企业取得的一种无息贷款。

5.企业整体管理水平和核算水平的提高而使企业增加的收益。纳税筹划是一种高水平的策划活动企业为进行纳税筹划必须聘用高素质的人才，规范自己的财务会计处理，这在客观上提高了自己的管理水平和核算水平．为企业带来收益。

三、纳税筹划的成本效益分析

企业进行纳税筹划会使股东财富实现最大化。但实际操作中，纳税筹划方案理论上虽然可以降低部分税负，但实际运作中却往往不能达到预期效果，其中很多筹划方案不符合成本效益原则是造成纳税筹划失败的重要原因。所以，在筹划纳税方案时不能一味考虑纳税成本的降低，而忽略因该筹划方案的实施引发的其他费用的增加和收入的减少，必须综合考虑该筹划方案是否能给企业带来绝对的收益。纳税筹划方案的选择实际上是一种财务决策，该财务决策的核心是比较收益、成本和风险，风险实际上也是一种成本。因此，决策者在选择筹划方案时，必须遵循成本效益原则，才能保证纳税筹划目标的实现。

可以说，任何一项筹划方案都有两面性。随着某一筹划方案的实施，纳税人在取得部分纳税利益的同时，必然会为该筹划方案付出额外费用，以及因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应的机会收益。当新发生的费用或损失小于取得的利益时，该方案就合理；反之，该方案就是失败的。一项成功的纳税筹划必然是多种纳税方案的优化选择，我们不能认为税负最轻的方案就是最优的，一味追求税负降低往往会导致企业总体利益下降。尽管企业后期的外购货物会减少，进项税额下降，从而企业要多纳一些税，但企业仍可以从上述推迟纳税中得到益处。无可置疑，这种筹划办法确实可以给企业带来税收上的好处，但是税法规定：工业企业未入库、商业企业未付款，购进货物进项税额不得抵扣。如此一来，企业如果想用尽早购货的办法推迟增值税纳税义务，就可能面临库房紧缺、存货占压大量资金、管理费增加等一系列问题，从而使这种税务筹划办法的可操作性大打折扣。

可见，税纳筹划和其他财务管理决策一样，必须遵循成本效益原则，只有当筹划方案的所得大于支出时，该项纳税筹划才是成功的筹划。

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Dong Lin

（Shaanxi Vocational & Technical College，Xi'an 710100，China）

摘要：企业销售过程中，往往会为了促销而选择不同形式的促销方式，不同的促销方式在税法的定义中有所不同，势必对企业的税收负担影响也不同。本文旨在对不同形式的促销方式进行分析，提出每种促销方式所可以采纳的纳税筹划方式，从而降低企业税负，达到企业价值最大化。

Abstract： In the process of business sales, they often choose different forms for promotion. Different promotion ways have different definition in the tax law, and will bring different effects on tax burden of corporate. This article aims to analyze the promotion ways with different forms, points out the tax planning for each promotional method, to reduce the tax burden of corporate and maximize enterprise value.

关键词：特殊销售方式 纳税筹划

Key words： special sales methods；tax planning

中图分类号：F812.42文献标识码：A文章编号：1006-4311（2011）19-0128-02

0引言

企业的销售活动在企业创造利润中是一个重要的环节，因此在销售活动中，为了达到促销的目的，各个企业往往会根据自己的情况选择不同的销售方式。然而在不同销售方式下，企业所获得的销售额会有差异，因此与之相关的税负也会有所不同，这就使得企业在进行纳税筹划时有了实际基础；另外，我国税法中对于不同的销售方式下如何计税也有不同的界定，这就使得企业在进行纳税筹划时有了理论基础。因此，企业可以根据自身的经营情况，选择适当的折扣方式进行促销，利用税法范围可采取的筹划方式进行纳税筹划。

1特殊销售方式在税法中的界定

1.1 采取折扣方式销售

1.1.1 折扣销售方式折扣销售是指销货方在销售货物或提供增值税应税劳务时给予购货方的价格上的优惠，一般发生折扣销售的原因是购货方购货数量较大等，故销货方会给予购货方价格优惠，也称为商业折扣。如销货方的某件商品原价1000元，因购货方一次性购货1000件，因此给予购货方5%的价格优惠，在这种情况下，折扣是与购销行为同时发生的，这是折扣销售的一个重要特点。

根据税法规定，销货方销售货物并向购货方开具增值税专用发票，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，那么按照折扣之后的销售额计征增值税；如果未在同一张发票上注明，而是将折扣额另开发票（税法规定，折扣额可以开具红字专用发票），那么折扣额均不得从销售额中减除，需按照全额计征增值税。

1.1.2 销售折扣方式销售折扣是指销货方在销售货物或提供应税劳务之后与购货方协议许诺给予的折扣优待，发生销售折扣的原因通常是销货方在赊销行为之后为鼓励购货方尽早偿还货款或者劳务款而发生的融资行为，也称为现金折扣，例如购货方10天内付款，则货款折扣5%，购货方20天内付款，则折扣3%；30天内付款则没有折扣，主要表现形式为5/10，3/20，N/30。根据税法规定，销售折扣的折扣额不得从销售额中减除，因为它与销售行为不是同时发生，带有融资性质，因此需全额计征增值税。

1.1.3 销售折让方式销售折让是指销货方和购货方在购销达成之后，由于销货方的货物质量问题等原因，购货方又不能给予退货，因此销货方给予购货方的价格折让。根据税法规定，销售折让可以按照折让之后的销售额进行计征增值税。

1.2 采取以旧换新方式销售以旧换新是指纳税人销售自己的新货物同时，有偿收回旧货物，并且收取新旧货物差额作为销售行为过程中收到的款项。税法规定，采取以旧换新方式销售货物，应该按照新货物的同期销售价格确定销售额，旧货物的收购价格不得从销售额中抵减。采取以旧换新方式进行销售对于一般的企业来说，税负会在无形中增加，原因在于根据税法的规定，企业的销售活动和收购活动是两个独立的活动，一方面企业实际的销售款只有同期价款的一部分，却必须按照新货物的同期销售价格计税，也就是说要按照新货物本身的全额计税，另一方面，企业收购回的旧货物如果不能取得废旧物资开具的收购凭据，那么旧货物就不能抵扣企业的增值税进项税额，从而使企业增值税税负增加。

1.3 采取以物易物方式销售以物易物就是指纳税人在销售货物之后，购销双方不以货币作为结算方式，而是以同等价款的货物相互进行结算，这是一种特殊的实现货物购销的方式。需要注意的是，在以物易物销售过程中，购销双方都必须作购销处理，以各自发出的货物来核算销售额计算销项税额，以各自收到的货物来核算进项税额。

1.4 采取还本销售方式销售还本销售是指纳税人在销售货物之后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或者部分价款的销售方式。与其说还本销售是一种销售方式，不如说它是一种筹资方式，是用货物换取了资金的使用价值，这种方法能够避免到期还本的同时还要付出大笔的利息，因此还本销售方式实际上是一种筹资在先，还本在后，并且不付息的方法。税法规定，还本销售的销售额就是货物的销售价格，其还本支出不能从销售额中减除。

1.5 采取返还现金方式销售返还现金是指企业在销售货物的同时，采取某些方式返还部分现金给购货方，常见表现形式为“购物满1000元返还现金100元”等。对于同等价值1000元的商品来说，若采取购物满1000元返还现金100元的方式或直接给予价格折扣10%，消费者更加倾向于选择后者，因为对于只携带900元的消费者来说，尽管两种方式最后需要实际承担的销售价款基本相同，但是前提是前者必须用1000元先行购买才会返还，而后者只需要900元就可以将这件商品购回。

2各种特殊销售方式的纳税筹划方式

2.1 采取折扣方式销售

2.1.1 折扣销售方式对于折扣销售方式，我们建议企业尽量将折扣额和销售额在同一张发票上分别注明，这样可以按照折扣之后的销售额来计征当期增值税，避免企业当期多交增值税。

2.1.2 销售折扣方式销售折扣与折扣销售，都是促销的方式，但是销售折扣的税负明显高于折扣销售的方式，因为销售折扣方式中，企业很有可能只收到实际货款的一部分，但是却必须按照实际货款的全额计税。因此我们建议企业可以尝试与购货方商议，将销售折扣的方式转变为折扣销售方式，从而减轻这一部分的增值税税收负担。

2.1.3 销售折让方式销售折让一旦发生，企业均可以按照折让之后的销售计征增值税，因此企业税收负担不会增加。但是销售折让的发生一般由于销货方的货物质量等原因造成，故企业需要考虑发生销售折让的前提是否会对企业的信誉造成影响，从而无形中对企业造成更大的损失。

2.2 采取以物易物方式销售在以物易物销售方式中，进行纳税筹划的第一个重点是，购销双方以物易物进行交换，那么双方交换的货物究竟是什么？如果双方以物易物交换的都是存货，那么双方的税负都没有增加；但是如果双方以物易物进行交换，一方交换的是固定资产的话，情况就不同了。换入固定资产的一方需要考虑所购进的固定资产是否可以进行进项税抵扣，如果可以，那么税负不增加；如果不行，那么就意味着这一方需多交增值税。第二个重点是，如果一方或双方交换的是固定资产的话，那么对一方或双方的企业所得税也会产生影响，因为固定资产的折旧计提会影响企业所得税的大小。因此，在针对以物易物销售方式的纳税筹划中，企业必须进行多角度分析。

2.3 采取还本销售方式销售采取还本销售的方式销售货物的时候，税负是相对比较高的，因为销售额就是货物的销售价格，还本支出又不能从中减除，一般来说，采取还本销售的货物的销售额是相对要高于市场正常价格的。那么在这种情况下，企业可以考虑变还本销售为正常借款的方式来减少税负，变为先销后借的两个环节，即先由销货方以正常的货物价格将货物销售给购货方，之后再与购货方协商向购货方借款，这样的方式可以使得销货方减少销售环节的销售额，从而减少增值税税负。

2.4 采取返还现金方式销售返还现金给购货方实际上相当于赠送这部分现金给购货方，对于企业的税负影响有以下几方面：首先是增值税，由于在该商品的购销环节销售价格确实是原价，因此企业需按照原价格计税，即全额计税；其次是企业所得税，销货方的这部分支出属于税法当中规定的“非公益性、救济性捐赠”，因此这部分支出在计征企业所得税时是不可在税前扣除的；最后是个人所得税，对于购货方来说，收到销货方赠送的现金，相当于是个税中规定的“偶然所得”，因此销货方还需要为购货方代扣代缴个人所得税。而其中，销货方赠送的现金与代扣代缴的个人所得税都会从销货方的利润中扣除，从而使企业的税后利润在无形中变少。

3实例分析

假定某企业为增值税一般纳税人，现有一批电视机待售，电视机不含税价为3000元/台，共2000台。企业现在想要在不同的销售方式中进行选择，那么就需要了解不同销售方式下企业的税收负担及其他相关因素的影响。

3.1 折扣销售方案：若购货方购货量大，则给予购货方10%的价格优惠。若销售额与折扣额在同一张发票上注明，则增值税计税依据为2700元；若销售额与折扣额未在同一张发票中注明，则增值税计税依据为3000元。另外，计征企业所得税时按照实际主营业务收入计算应纳税所得额，即2700元/台。

3.2 销售折扣方案：若采取赊销方式，与购货方协定10/10，5/20，N/30（均为不含税价的折扣）。不管购货方何时付款，均按照全额计税，则增值税计税依据为3000元。若购货方10日内付款，则给予10%的价格优惠，计征企业所得税时收入按照2700元/台计算。

3.3 销售折让方式：若出现质量问题，则给予价格上10%的价格折让。按照折让后的价格计税，则计税依据变为2700元/台。若是因为质量问题而发生销售折让，企业需要考虑是否会影响企业今后的信誉度，是否会造成无形损失。

3.4 以旧换新方式：购货方可用价值300元的电视机换取价值3000元的电视机，但必须弥补其中的差额2700元/台。需按照新电视机的同期销售价格计税，则增值税计税依据为3000元/台。

3.5 以物易物方式：与购货方协定，彼此采取实物结算方式，本企业用2000台该电视机换取购货方2500台空调。若销货方收到了购货方开具的增值税专用发票，则销货方一方面按照电视机的价格计征销项税，另一方面按照空调的价格计征进项税；若销货方未收到购货方开具的增值税专用发票，则只能按照电视机的价格计征销项税额。因此在进行结算之前，需要与购货方商议，对方是否能够开具增值税专用发票，如果不能开具，考虑向可以提供增值税专用发票的购货方采购空调。

3.6 还本销售方式。按照销售时商定的销售价格计税。

3.7 返还现金方式：与购货方协定，满1000元返还现金100元。

按照电视机的原价进行计征增值税，则计税依据为3000元/台。另外，企业所得税应税所得额中不得扣除返还的300元/台的现金；另外还需要将300元视为含个税的所得，为消费者代扣代缴个人所得税。且这两部分支出都在企业的利润中直接扣除。

综上所述，每一种纳税筹划方案都会对企业产生税负及其他相关影响，企业应根据自身的条件和经营方针选择适合自身的特殊销售方式及相对应的纳税筹划方案，切不可生搬硬套，以免给企业产生了更多的额外支出，使企业负担增加。

参考文献：

[1]徐孟洲.税法[M].中国人民大学出版社，2009.

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关键词:税收筹划;偷税、漏税

中图分类号:DF432文献标志码:A文章编号:1673-291X(2009)32-0174-02

进入21世纪以来,中国市场化进程不断加快,催生中国的企业快速、过于快速、甚至畸形的发展。企业原始积累在一片谩骂讨伐声中不断进行、成长,逐渐成为一股不容忽视的经济社会力量。2008年由美国房地产泡沫戳破引发的次贷危机迅速席卷全球,许多民众眼中“万恶”的房地产企业和房地产商人破产了,但民众并未从中得到些许好处,甚至连心理上的安慰也没有得到。因为,伴随房地产萧条而来的是整个建筑业的萧条,失业从华尔街蔓延到工厂、农场,激起人们对消费的恐慌,最终重创各国国民经济。而各种企业和股市的再度活跃成为大家翘首以盼的经济复苏信号、股市的强心针。

于是,引导企业进行税收筹划,再也不是目光短浅者眼中的一项“杀贫济富”的活动。笔者认为研究和处理好企业税收筹划中的法律问题有助于推动税收筹划的普及,提高企业管理水平和质量,最终有助于推动经济社会有序发展。

一、税收筹划的发展历史

“税收筹划是纳税人在法律许可的范围内,根据政府的税收政策导向,通过经营活动的事先筹划或安排进行纳税方案的优化选择,以尽可能地减轻税收负担,获得“节税”的税收利益的合法行为。由于税收筹划在客观上可以降低税收负担,因此,税收筹划又称为“节税”。[1]法律上第一次认可税收筹划是英国上议院议员汤姆林爵士在20世纪30年代“税务局长诉温斯大公”一案中作出的判例。由于纳税人有少缴税款内在需求,各种税收优惠的存在为税收筹划提供了,而每个人对税收筹划空间的认识和对筹划技术的掌握是有差异的,因此,人们对专业的税收筹划人才有需求,加上法律对税收筹划的认可,税收筹划在国内外都得到迅速发展。

二、税收筹划的内容与偷税、避税、节税的区别

税收筹划的主要内容包括税收筹划的对象、税收筹划的方式方法。

税收筹划的对象主要是:纳税主体(法人或自然人)的战略模式、经营活动、投资行为等理财涉税事项,具体到各个行业、企业、个人会有具体对象,不尽相同。

税收筹划的方式方法主要有:1.利用税收优惠节税;2.递延纳税期获得资金的时间价值;3.转嫁税负。

税收筹划最基本的特征是合法性,这也是它区别于其他几个相关概念的特点。

偷税是指纳税义务人违反税法相关规定,不履行或不完全履行自己的纳税义务,不缴纳税款或少缴纳税款的行为。我国这样界定偷税:“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。”①偷税具有欺诈性和违法性。

避税则是指“纳税人利用税法上的漏洞或规定不明确之处,或税法上没有禁止的办法,作出适当的税务安排和税务策划,减少或者不承担其应承担的纳税义务、规避税收的行为”[2]。

节税在我国概念等同于税收筹划,在许多场合混用。

三、税收筹划的意义

税收筹划的意义可以理解为税收筹划的积极作用,主要从其对纳税义务人、征税机关、社会的意义三个方面来说。

对纳税义务人而言,首先,税收筹划提高了纳税人的纳税意识,提高了纳税人的税收遵从意识,使得纳税人主动了解税法规定,提高了纳税人依法纳税的水平。其次,对企业纳税义务人而言,税收筹划是寓于企业管理各个环节之中的,不仅涉及法律部门、还涉及财务部门、管理部门、甚至生产部门,需要统筹协调;从而提高了企业管理水平,直接节约企业生产管理成本,间接为企业做大做强奠定基础,满足企业追逐利润最大化的冲动又将其限制在合法范围之内。

对征税机关而言,减少税务机关与纳税义务人博弈成本,节约了征税机关的人力、物力资源,减少了稽核成本。但同时也加大税务机关研究法律漏洞,反避税的难度。

对整个社会而言,虽然税收筹划的直接目的是少缴税,但在客观上提高了纳税义务人管理水平,提高了征税机关的效率。

四、我国税收筹划中存在的法律问题及其性质

1.税收筹划行为引起税法风险或者其他风险。税收筹划在现实中面临很多风险,主要是对违反税法强制规定可能引来税法上的惩罚,同时由于税收筹划也是一项管理活动,涉及企业决策,可能引起企业经营上的风险。

2.税收筹划在我国缺乏法律上的认可。税收筹划在国外发展迅速,但在我国法律上并没有认可税收筹划的合法性,国内外学界也对其充满争议。

3.我国税收筹划多停留在钻法律、法规空子的不正当避税阶段。我国税收筹划起步较慢,从业人员多是懂税不懂法的会计人员或懂法不懂税的律师,缺少专业从业人员。税收筹划的技术手段也有限。

4.税收筹划、税务中介机构在我国发展比较缓慢。在我国从事税收筹划的机构比较少,而且其形式也大多是召开企业税收筹划培训班,几天的时间对企业财务人员进行培训,根本达不到税收筹划需要的要求。

5.企业税收筹划与承担社会责任之间的矛盾。在我国缺乏广泛、专业的慈善事业,传统认为企业承担社会责任的直接表现形式就是交了多少税,现在企业搞节税,大家的主观评价就是这个企业没有社会责任心。

五、我国税收筹划存在问题的原因分析

1.税收征管执法不严、税务稽核水平低造成违法成本低。税务部门以补带罚、以罚带刑非常普遍,很多时候只求完成任务,加上资源、人力物力有限,稽核常常不到位,导致税收筹划违法成本很低,助长纳税义务人在税收筹划时的违法冲动。而事后惩罚力度不大且不到位也是重要原因之一。

2.我国法律更迭频繁,也是税收筹划风险重要来源。我国的几部基本税法,都处于几年一小修,十年一大修的状态。税收筹划是一项系统且长期的工程,法律的频繁更迭不但影响筹划的实际效果,而且为纳税义务人带来违法风险,阻碍税收筹划在我国的发展。

3.我国税收筹划多停留在钻法律、法规空子的不正当避税阶段。我国现在的税收筹划从业人员多是会计人员、法律人员和从税务机关出来的工作人员,它们的筹划技术或者手段还大多停留在钻法律、法规空子的不正当避税阶段。而税务机关和立法人员不断对我国不成熟的法律法规进行防漏独缺(反避税――这也是我国税法频繁修订的原因),双方的博弈导致税收筹划不具有持久性和连续性,达不到纳税义务人进行税收筹划的效果,甚至带来负面效应。

4.税收筹划的法律社会环境不好。很多人认为企业节税是在“挖社会主义墙角”,一些觉得自己有“觉悟”、纳税光荣的纳税义务人不屑于税收筹划,一些想偷税的人觉得税收筹划达不到它们想要的效果。归根结底还是我国税法缺乏良好的社会环境,大家对税收缺乏正确的认识。

5.纳税义务人权利意识淡薄。税收筹划从一定意义上来说是一项纳税义务人的权利,如同它诞生时,法律对没有人可以逼迫纳税人多缴税的认可。但很多纳税义务人并没有意识到自己有这个权利,也没有行使权利。

六、建议与对策

1.制定税收基本法,完善税法体系,界定税收筹划概念。我国的税法体系相当不完善,既缺乏重要税种的单项立法,如增值税法,也缺乏一部税收基本法。建议制定一部《税收基本法》,对税法体系进行完善,同时在《税收基本法》中界定税收筹划的概念,以推进税收筹划在我国的普及发展。笔者认为新的《税收基本法》要跳脱现行《税收征管法》的既定框架,规范许多税法实务、前沿、理论问题,税收筹划是其不能回避的。同时,税收法律还应在税种、计税依据、税率等方面的法律规范中为纳税人提供税收筹划的空间。

2.税务机关严格执法、税务稽查,依法行政。税务机关的执法、稽查力度直接决定纳税义务人在税收筹划中的违法成本。只有税务机关做到违法必究、执法必严才能加大税收筹划活动中相关各方的税法遵从意识,税收筹划才能在中国健康发展并得到认同。同时,进一步完善对税收执法的监督,完善对税务机关及其工作人员违法行为的惩罚制度。

3.加大税收筹划知识普及,提高纳税人权利意识。税收筹划是纳税人权利应有内容,税务机关、高校、科研机构都应加大其宣传力度,支持相关研究和相关出版物出版,普及税收筹划知识,让大家知道如何合法筹划缴纳税款。同时,应当在我国税收法律中明确赋予纳税人进行税收筹划的权利。

4.制定税务中介机构的业务规范和相关责任认定。税务中介机构在税收筹划中发生违法行为,其不利结果如何在税务中介机构和纳税义务人之间分配问题应当既定清楚;相对于税法知识丰富的从业人员,委托人(纳税人)处于信息不对称的弱势,所以还应当规定税务中介机构造成纳税人损失的赔偿责任,以进一步规范税务中介机构及其从业人员的从业行为。

国家应当加快建立规范的税收中介机构职业标准和监督机制,加快培养高素质的税收筹划人才,如近年来北大等高校税法教授就提出了培养税法硕士等高等专业人才的想法,但其实施还有待成熟。

参考文献:

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    在税收筹划工作启动时就必须做好对风险的预防工作,那就是根据企业的实际情况明确税收筹划的具体目标,并尽可能收集掌握与此次筹划方案相关的各种信息加以分析和管理,与此同时做好筹划方案实施人员的管理,使企业在最基础的层面预防税收筹划存在的风险,以保证涉税事项可以达到涉税零风险。

    2.税收筹划风险防控———筹划中防控

    企业税收筹划风险的筹划中控制是指税收筹划在设计选择和执行阶段而进行的风险控制。它需要税收筹划人员在筹划过程中以风险量化思想为指导核心,对风险进行预测和控制。这个阶段总体体现在监管和控制。企业的税收筹划风险管理应处于监控之下,必要时还可对筹划方案进行修正。这种方式可以动态地反映风险管理状况,并使之根据条件的要求而变化。监控是通过持续的管理活动来监督的,而税收筹划是财务管理的一个方面,因此从总体战略中对其进行监控。其监控主要包括纳税内部监控和纳税外部监控两方面。内部纳税监控是指纳税人从企业内部对筹划风险进行监控,内部纳税监控的合理与否直接关系到税收筹划方案的风险大小。外部纳税监控主要是利用国家相关机构例如审计机构、税务部门等对税收筹划风险进行监督。

    3.税收筹划风险防控———筹划后评价与处理

    税收筹划风险防控的最后一个阶段,也就是在筹划方案执行完成后,对筹划方案的进行绩效评估并对产生的筹划最终结果的处理。通过这个阶段,有利于企业总结经验教训,对下一次的税收筹划决策进行预测作用,使企业税收筹划的水平不断提高。主要有以下三种方法:第一,成本效益分析。进行税收筹划的风险控制要遵循成本效益原则,只有在保证税收筹划收益大于成本的情况下,才能体现经济有效性。第二,依法纳税程度评估。依法纳税程度是用一个指标来衡量纳税人遵照税收政策正确缴纳的税款额与违法违规所受到的罚款额之比,此比例越小,纳税合法程度越小,反之,纳税合法程度越高。第三,税收负担的衡量。税收负担对企业的税收筹划而言是一个很重要的指标,它显示企业税收筹划方案的最终实施结果会改变企业的税收负担率,成功的税收筹划方案会降低企业的税收负担率。

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近年来，税收筹划逐渐受到社会广泛的关注。因为市场竞争越来越激烈，在激烈的市场竞争中，企业的发展面临着巨大的压力，使得各个企业都在追寻降低成本的最佳方法。而对于企业来讲，纳税支出属于成本当中的一部分，在纳税之前，通过采取合法的税收筹划方法，为企业减轻税收当面的负担，从而提高企业的经济效益，这样也可以被视为提高企业竞争力的一种有效手段。但是在实践税收筹划的过程中，已然存在诸多问题，从而导致企业的工作税收筹划无法有效实施。在此过程中，我国税收筹划工作只有获取更好的发展与完善，才能真正确保企业通过税收筹划的方法来获取经济效益。

一、我国税收筹划发展中存在的问题

（一）税收筹划意识淡薄，观念陈旧

在我国很多人都把税收筹划等同于偷税、漏税、避税等问题，但是实际上税收筹划与偷税、漏税在本质上存在一定差异。偷税、漏税都是属于违反税收法律规定的行为，避税是指纳税人钻税法缺陷来躲避国家的税收，属于钻税法漏洞的行为，避税正好与税收立法适得其反。而税收筹划是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）经营活动或投资行为等涉税事项做出的事先安排，以实现优化纳税、减轻税负或延期纳税为目标的一系列筹划活动。税收筹划即与企业偷税、漏税的行为不同，又因为其在国家中具备一定的合理性，还与人们日常见到的企业避税不同。但是税收筹划的基本理论与所探讨牵涉企业谁收的实践当中，税收筹划与避税时而难以区别，在此基础中，一旦出现税收导向不明确，也不具备完善的制度，税收筹划极易转化成避税性质。

（二）税务等税务服务水平还有待提高

税收筹划属于一种层次比较高的理财型活动，如果税收筹划的方法使用不当，就会引发避税甚至是逃税的行为，这样既会受到相关税务机关的处罚，严重的还会影响企业的声誉，对企业正常的经营非常不利。也就是说企业需要专业的税收筹划人员进行税收筹划工作，其不仅要精通会计法与会计准则、制度等，还要全面的了解现代税务法与税务政策，更要熟悉企业的实际经营流程与业务情况。但是我国当前根本就不具备专业的税收筹划人员，关于企业税收筹划工作大多都是由会计兼任，对于此种理财活动也仅仅是一知半解，甚至还有工作人员将税收筹划当作是税法当中的漏洞等，根本无法从全局对整个企业的税收筹划工作进行统筹，最终使得税收筹划方法不能合理有效使用。

（三）缺乏认识税收筹划的风险

基于我国企业目前税收筹划的实践情况而言，纳税人在实行税收筹划的同时，通常都认为，只要进行了税收筹划就能够减少纳税的负担，极少甚至没人考虑税收筹划中存在的风险。其实，税收筹划相当与一种理财活动，自身也具有一定的风险。例如，任意一种税收筹划方案的提出及顺利实施，都是建立在税务机关认同的基础之上的。因此就算企业税收筹划是合法的行为，有时也会因为税务执法人员想法存在的偏差使得税收筹划的有关方案在??务中无法真正的落实，从而导致税收筹划方案失败。

（四）缺乏健全的税收法律以及征管水平还有待提高

一些税收筹划开展比较成熟的国家，通常所采取的征管方法都较为科学合理、手段先进、处罚力度较大。但是我国当前的税收法律还不够健全，征管水平也比较低，对于处罚违法的力度也不足，而且部分税务执法人员的税务知识浅薄，查账的能力较低，根本无法辨别合法的税收筹划行为与非法的偷税、漏税等行为。外加执法也不够严格，政策缺失刚性，人员存在较强的随意性，这些都严重的限制了我国税收筹划的发展。

二、我国税收筹划的发展对策

（一）完善税收筹划的立法工作

完善税收筹划的立法工作，是保证税收筹划发展的重要举措。首先，税收筹划立法必须简洁、实用、明确和规范。因为完善、规范的税收法律是企业实现税收筹划活动的前提条件，企业只有在正确的税法指引下才能更好的实施税收筹划活动。其次，加强建立与完善保护纳税人权利的法律法规，通过法律的形式维护纳税人的权利。在进行有关税收筹划立法的同时，将保障纳税人的权利放在第一位，这也是作为企业认可税收筹划实施的前提。

（二）正确掌握税收筹划的涵义

税收筹划是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）经营活动或投资行为等涉税事项做出的事先安排，以实现优化纳税、减轻税负或延期纳税为目标的一系列筹划活动。企业相关人员必须学法、懂法、守法，明确的了解税收筹划的涵义，并且能正确辨别税收筹划与偷税、漏税、避税等违法行为的不同。其次，及时关注我国税收政策及税收筹划导向的变化。

（三）提高税收筹划服务人员的服务水平

税收筹划属于一项具有较强专业性与政策性的工作，从事此项工作的相关人员必须具备专业素质与业务知识。目前，我国企业基本不具备专业的税收筹划队伍，企业的税收筹划工作主要是由单位的财会、委托税务师、会计师等中介进行。而企业的税收筹划属于一种职业，必须由专业的人员与机构进行研究，才能实现其获得良好的发展。与企业一般的活动相比较，参与税收筹划的相关人员除了具备法律、会计、管理、金融等专业知识外，还需要具备严密的思维逻辑、统筹谋划的能力。因此，从事税务服务的中介机构必须加大力度培养税收筹划的专业人员。

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关键词：税收筹划；节税

依法纳税是每个企业应尽的义务，而企业经营的目标是追求效益的最大化。企业在完整、准确地理解和执行税法的同时，在政策允许的情况下，争取获得纳税方面的优惠待遇，既是企业纳税意识不断增强的表现，也是社会进步的体现。

一、税收筹划的意义

1　有利于增强纳税人纳税意识。充分、正确地运用税收筹划依法纳税，是纳税人纳税意识增强、纳税观念提高、纳税方法成熟、纳税效益明显的一个标志，不仅有利于纳税人降低风险提高收益水平，而且有利于税务机关和税务人员提高税收征管水平，加强税收工作的有效监督和制约，同时对税收征管制度的完善也会起到积极的促进作用。

2　有利于实现经济效益最大化。纳税人通过对筹资、投资和经营管理等活动进行税收筹划，充分运用优惠政策，调整企业的生产经营方式，取消没有经济效益的生产经营行为和环节，可避免和减少企业现金的流出量，从而达到在现金流入量不变的前提下增加净流量的目的。同时，还可以延迟现金流出时间，利用货币的时间价值获得一笔没有成本的资金，提高资金的使用效益，帮助纳税人实现最大的经济效益。

3　有利于提高财务管理水平。税收筹划的过程也是纳税人通过对投资与经营税收政策研究的过程，通过对不同税法条款运用的分析比较，使企业最大限度地利用好国家的各项税收优惠政策，达到节税的目的。筹划得当，可以达到资金、成本和利润的最优效果，减轻税负，减少资金流出，增强竞争力，实现利润最大化的财务目标。

二、税收筹划的原则

1　合法性原则。税收筹划必须严格遵守国家的税收法律法规以及财务会计制度，偷逃税收也可减轻纳税人负担，但显然是不合法的。

2　稳健性原则。一般而言，节税的收益越大，风险也越大。节税收益与税制变化风险、市场风险、利率风险、债务风险、汇率风险、通货膨胀风险紧密相连。税收筹划要在节税收益和节税风险之间进行权衡，以保证能够真正取得财务利益。

3　便利性原则。当纳税人可选择的税收筹划方案有多个时，应选择简单、容易操作的方案。能够就近解决的，不舍近求远。

4　节约性原则。税收筹划会耗费一定的人力、物力和财力，应尽量使筹划成本费用降低到最小程度，筹划效益达到最大程度。

三、如何做好税收筹划

1　牢固树立诚信纳税意识。税务筹划是企业的一项基本权利，税收筹划的权利与企业的其他权利一样，都有特定界限，超越这个界限就不再是企业的权利，而是违背企业的纳税义务，就不再合法，而是违法。而企业的权利和义务可以相互转换：当税法中存在的缺陷被纠正或税法中不明确的地方被明确后，企业相应的筹划权利就会转换成纳税义务。如超额累进税率改为固定比例税率后，纳税人利用累进级距的不同税率而进行的筹划就不存在了；当税法或条例的某些条款或内容被重新解释并明确其适用范围后，纳税人就可能不再有享筹划的权利；当税法或条例中的某些特定内容被取消后，税收筹划的条件随之消失，企业的筹划权利就转换为纳税义务。因而，要避免涉税法律风险，切实有效的进行税收筹划，应以税法为依据，深刻理解税法所体现的立法精神及国家政策。

2　做好税收筹划基础工作。首先，要规范企业的会计行为。设置真实完整的会计账簿，编制真实客观的财务会计报告，不仅是依法纳税、满足税务管理的基本需要，又是企业进行税收筹划的基础。其次，由于企业的税收筹划是一项复杂的前期策划和财务测算活动。要求企业根据自身的实际情况，对经营、投资、理财活动进行事先安排和策划，进而对一些经济活动进行合理的控制，因此必须建立科学严密的审批机制，实行科学化决策，才能使企业税收筹划走入正轨。另外，要加强税务筹划风险的防范与控制。企业要正视风险的客观存在，树立税务筹划的风险意识，并在生产经营过程和涉税事务中始终保持对筹划风险的警惕性。通过有效的风险预警机制，对筹划过程中存在的潜在风险进行实时监控，及时寻找导致风险产生的根源，制定有效措施遏制税务筹划风险。

3　建立税收筹划信息系统。任何税收筹划方案都是在一定的时间、一定的税收法律环境下，以企业收集到的信息为基础制定的，具有很强的针对性和时效性，因此税收筹划是一种创造性的思维活动。它需要输入信息的刺激，在占有大量客观材料的基础上才能形成。这就意味着要搞好企业税收筹划，必须有一套完善的信息收集传递系统和税收筹划数据库，以实现税收筹划对信息的准确性、完整性、及时性、相关适度性要求。

4　掌握税收筹划基本方法。税收筹划的方法有很多，可以分为优惠型税收筹划方法、节约型税收筹划方法、避免税收违法行为的筹划方法等等。优惠型税收筹划包括三个方面的内容：充分了解税收优惠政策的基本内容；掌握取得税收优惠政策所必须的条件；争取税务部门的认可。节约型税收筹划着眼于减少和避免税金的重复支出，调整和取消税金重复支出的生产经营行为和环节，避免税收违法行为的筹划。主要是掌握和理解税制要素规定、解释，避免因认识的错误而受到处罚造成损失。另外，由于各税种的应纳税额都是通过会计核算的结果加以纳税调整来确定，凡是税法没有明确规定会计处理方法或有多种会计处理方法的，会计核算的结果就是应纳税额，因此通过会计政策选择，也可以实现税收筹划的目的。企业在进行具体筹划时应结合自身的实际状况，综合权衡，可将以上方法结合起来，将会取得更理想的效果。

5　综合考虑税收筹划方案。从根本上讲，税收筹划属于企业财务管理的范畴。它的目标由企业财务管理的目标――企业价值最大化所决定。税收筹划必须围绕这一总体目标进行综合策划，将其纳入企业的整体投资和经营战略，不能局限于个别税种，也不能仅仅着眼于节税。也就是说。税收筹划首先应着眼于整体税负的降低，而不仅仅是个别税种税负的减少。这是由于各税种的税基相互关联，具有此消彼长的关系，某种个税税基的缩减可能会致使其他税种税基扩张。因而税收筹划既要考虑某一税种的节税利益，也要考虑多税种之间的利益抵消因素。其次，税收利益虽然是企业的一项重要的经济利益，但不是企业的全部经济利益，项目投资税收的减少并不等于纳税人整体利益的增加。如果有多种方案可供选择，最优的方案应是整体利益最大的方案，而非税负最轻的方案。即便是某种税收筹划方案能使纳税人的整体税负最轻，但并非纳税人的整体利益最大，该方案也应弃之不用。例如，如果向纳税人提供一份税收筹划方案，可以使他免缴全部税款，前提是要其把经营业绩控制在起征点以下。这项税收筹划方案一定会遭到拒绝。因为该方案的实施，虽然能使纳税人的税收负担降为零，但其经营规模和收益也受到了最大的限制，显然是不可取的。因此，纳税人或中介机构开展税收筹划应综合考虑，全面权衡，不能为筹划而筹划。由于税收政策和税收筹划的主客观条件时刻处于动态变化之中，因此，每个企业都必须从实际出发，通过对经营、投资、理财、活动的筹划和安排，利用税收优惠及弹性，因时、因地制宜地制定具体方案，力求在法律上站得住，操作上行得通，用发展的眼光权衡得失，进行纳税方案的优化选择，实现直接减轻税负，尽可能地使企业利润最大化。