一般纳税的账务处理范文
时间：2023-09-08 17:29:17
导语：如何才能写好一篇一般纳税的账务处理，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
（一）营改增试点前后销项税额的确定及账务处理 当期销售额包括增值税纳税人当期销售货物、应税劳务从购买方取得的全部价款和价外费用。由于增值税是价外税，这里的销售额指的是不含税销售额，可以通过含税销售额除以1加上相关税率获得，销项税额就等于不含税销售额乘以税率。
[例1]甲公司为增值税一般纳税人， 2012年11月10日对外提供设计服务，取得含增值税收入212万元，开具增值税专用发票注明价款200万元，增值税额12万元。
营改增之前账务处理：
借：银行存款（或应收账款） 2120000
贷：主营业务收入 2120000
借：营业税金及附加 106000
贷：应交税费――应交营业税（2120000×5%） 106000
营改增之后账务处理：
借：银行存款（或应收账款） 2120000
贷：主营业务收入 2000000
应交税费――应交增值税（销项税额） 120000
营改增前后账务处理发生了改变： （1）营改增之前主营业务收入是含税的，营改增之后是不含税的，从账面上看收入是下降的；（2）营改增之前，106000元的营业税金及附加应从利润中扣除，对利润表的编制有影响；营改增之后2000000元的主营业务收入中不含税，因此不能再扣除120000元的销项税，对利润表的编制没有影响。
（二）营改增试点前后进项税额的确定及账务处理 进项税额的确定分为准予抵扣的进项税额、不得抵扣的进项税额和进项税额转出三种情况，税法中都有具体规定，本文不再赘述，重点分析营改增前后进项税额的不同处理，举例分析如下：
[例2]天津市某公司为增值税一般纳税人， 2012年12月20日接受A公司提供的技术咨询服务，取得增值税专用发票，价款55万元，增值税额3.3万元。
营改增之前账务处理：
借：主营业务成本 583000
贷：应付账款 583000
营改增之后账务处理：
借：主营业务成本 550000
应交税费――应交增值税（进项税额） 33000
贷：应付账款 583000
（三）一般纳税人营改增差额征税的会计处理 营改增试点对于差额征税应按照过渡政策进行处理，首先要区分是支付给试点纳税人的还是支付给非试点纳税人的，这是营改增差额征税最关键的一步。具体处理方法如表1：
要注意区分试点纳税人和非试点纳税人。非试点纳税人的范围包括铁路运输部门、非试点地区的运输公司和国际运费（国际运费作为一种特殊情况暂时先不考虑）。从理论上来讲，前两个属于非试点纳税人，但是不同地区的执行标准有差异，在国家没有进一步明确政策之前，企业在进行账务处理时要与当地主管税务机关做充分的沟通，如果当地税务机关要求按7%抵扣进项税额的就抵进项税，如果当地税务机关要求差额纳税的就按差额纳税。
下面以交通运输业为例来分析营改增试点差额纳税的账务处理：交通运输业营改增的账务处理分为支付给试点纳税人和非试点纳税人两种情况，分别进行论述。
（1）支付给试点纳税人。一般情况下分两种情况处理：如果取得增值税专用发票，可以抵扣进项税额；如果没有取得增值税专用发票，不得抵扣进项税额，也不得差额计税。
[例3]天津市A运输公司是增值税一般纳税人，收取联运运费100万元，将其中的77.7万元（含增值税）支付给天津市B运输公司，取得增值税专用发票。
如果B运输公司属于增值税一般纳税人，按11%抵扣进项税。
借：主营业务成本 700000
应交税费――应交增值税（进项税额）（■×11%）
77000
贷：银行存款/应付账款 777000
如果B运输公司属于增值税小规模纳税人，小规模纳税人的征税率是3%，但是本题进项税应按7%抵扣，不能按专业发票中的3%抵扣。
借：主营业务成本 722610
应交税费――应交增值税（进项税额）（777000×7%）
54390
贷：银行存款（或应付账款） 777000
（2）支付给非试点纳税人。试点纳税人（一般纳税人）支付给非试点纳税人时，根据财会[2012]13号文件的规定应按差额征税，这就需要在“应交税费――应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，由此“应交增值税”由原来的九大专栏变成了现在的十大专栏。
具体账务处理如下：支付给非试点纳税人款项时，应借记“应交税费――应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目；按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”或“应付账款”等科目；按借贷双方的差额，借记“主营业务成本”科目。在这里要注意，计算销项税额首先要确定其销售额，按照有关政策规定差额征税营业税时，以取得的全部价款和价外费用扣除支付给非试点纳税人价款后的余额作为销售额。
[例4]某运输公司收取联运运费222万，将其中的111万支付给河南地区的某运输公司，取得运费结算单据。河南地区的运输公司属于非试点纳税人，但因各地规定不同，假设本题按差额征税。
运输公司收取联运运费时账务处理如下：
借：银行存款（或应收账款） 2220000
贷：主营业务收入 2000000
应交税费――应交增值税（销项税额）（■×11%） 220000
河南运输公司属于非试点纳税人，支付给河南运输公司款项时账务处理如下：
借：主营业务成本 1000000
应交税费――应交增值税（营改增抵减的销项税额）（■×11%） 110000
贷：银行存款（或应付账款） 1110000
实际支付的销项税：220000-110000=110000（元）
[例5]A运输公司收取联运运费222万，将其中的111万支付给天津市B运输公司，取得运费结算单据。
天津市B运输公司是试点纳税人，应该给A运输公司开具增值税专用发票，而本题中开具的是运费结算单据，开具的发票不符合规定，因此本题既不能抵进项税额，也不能差额纳税。
借：主营业务成本 1110000
贷：银行存款（或应付账款） 1110000
（四）营改增试点中销售使用过固定资产的处理 营改增试点中对于销售使用过的固定资产可以分两种情况进行处理：（1）销售自己使用过的已抵扣进项税额的固定资产，可以开具增值税专用发票，按适用税率征收增值税，通过“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目核算；（2）销售自己使用过的不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，应开具普通发票，按4%征收率减半征收增值税，即按简易办法征税，通过“应交税费――未交增值税”核算。
实务处理中究竟是按适用税率征税还是按简易办法征税，应考虑各地营改增试点实施的时间。例如，北京市是2012年9月1日开始营改增的，对于北京来讲，征税办法的选择取决于2012年9月1日这个时间点，如果固定资产是在2012年9月1日之前购入的，销售时按按照4%征收率减半征收增值税，如果固定资产是在2012年9月1日（含）之后购入的，销售时按适用税率征收增值税。其他试点地区也应按照上述原则进行处理。
[例6]北京市某运输公司是增值税一般纳税人，2014年2月5日销售使用过的办公桌椅取得8000元收入，该桌椅是2012年12月10日购入的，购入该设备时企业为一般纳税人。
分析：购入该设备时企业为一般纳税人，购入时间是2012年12月10日，北京市作为营改增试点是在2012年9月1日开始的，也就是说购入桌椅时已经实行了营改增，说明本例属于销售使用过的已抵扣进项税的固定资产，应按适用税率征税增值税。账务处理如下：
借：银行存款（或应收账款） 8000
贷：固定资产清理 6837.61
应交税费――应交增值税（销项税额）（■×17%）
1162.39
[例7]安微省某运输公司是增值税一般纳税人，2014年1月10日销售使用过的车辆取得收入80000元，该车辆是2009年1月30日购入的。
分析：安微省是从2012年10月1日开始施行营改增的，2009年1月30日购入车辆时交的是营业税，也就是说购入时是不得抵扣也未抵扣进行税额的，应按简易办法征税。账务处理如下：
借：银行存款 80000
贷：固定资产清理 78461.54
应交税费――未交增值税（■×4%×■%）
1538.46
二、营改增试点中小规模纳税人差额征税的处理
根据财会[2012]13号文件规定，小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定，允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税，应直接冲减“应交税费――应交增值税”科目 。具体账务处理与一般纳税人基本相同，但需要注意以下两点：（1）按小规模纳税人核算时，“应交增值税”下不设专栏，差额征税时直接冲减“应交税费―应交增值税”科目；按一般纳税人核算时，“应交增值税”下设十个专栏，差额征税时记入“应交税费―应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目。（2）小规模纳税人按3%的税率抵减，而一般纳税人根据不同行业可分别按照17%、11%和6%的税率抵减，二者抵减的税额不同。
[例8]天津市某货运公司应税服务年销售额为200万元。2014年1月承接了一项国际货运业务并于当月完成了该项业务，收到20.6万元的款项（含税），同时支付给境外机构14.42万元，收到境外机构签收的单据。该货运公司应税服务年销售额200万元，低于500万元，属于小规模纳税人，应按照小规模纳税人的规定进行账务处理。
确认收入时：
借：银行存款 206000
贷：主营业务收入 200000
应收税费――应交增值税（■×3%） 6000
对外支付款项时：
借：应交税费――应交增值税（■×3%） 4200
主营业务成本 140000
贷：银行存款 144200
实际应缴纳的增值税额=6000-4200=1800（元）
篇2
根据《事业单位会计制度》的规定，事业单位向其他单位投出材料，分以下两种情况进行账务处理：
1.属于增值税一般纳税人的事业单位向其他单位投出材料，按合同协议确定的价值，借记“对外投资”科目，按材料账面价值（不含增值税），贷记“材料”科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目，按合同协议确定的价值扣除材料账面价值与应交增值税（销项税额）的差额，借记或贷记“事业基金——投资基金”科目。同时，按材料账面价值，借记“事业基金——一般基金”科目，贷记“事业基金——投资基金”科目。
2.属于增值税小规模纳税人的事业单位对外投出材料，按合同协议确定的价值，借记“对外投资”科目，按材料账面价值（含税），贷记“材料”科目，按合同协议确定的价值与材料账面价值的差额，借记或贷记“事业基金——投资基金”科目。同时，按材料账面价值，借记“事业基金——一般基金”科目，贷记“事业基金——投资基金”科目。
现举例如下：
某事业单位为增值税一般纳税人，将一批甲材料向A公司投资。甲材料的账面价值为20万元，增值税税率为17％，双方协议确定的价值为25万元。
按《中级会计实务（一）》所讲的，其账务处理为：借：对外投资28.4万元（25＋20×17％）；贷：材料20万元，应交税金——应交增值税（销项税额）3.4万元，事业基金——投资基金5万元。同时，借：事业基金——一般基金23.4万元（20＋20×17％）；贷：事业基金——投资基金23.4万元。这样处理是错误的，不符合《事业单位会计制度》的规定。
按《事业单位会计制度》的规定，其账务处理为：借：对外投资25万元；贷：材料20万元，应交税金——应交增值税（销项税额）3.4万元，事业基金——投资基金1.6万元。同时，借：事业基金——一般基金20万元；贷：事业基金——投资基金20万元。
篇3
一、关联企业之间借款的内部控制
集团公司的筹资管理一般是集中管理，统一调度，即由母公司统一向金融机构进行贷款，然后根据各分、子公司的需求进行拨付并收取利息。具体程序是由借款企业向集团公司提出申请，经集团公司审批后（形成股东会决议或会议纪要），对外借款单位根据资金情况上报本企业股东会及董事会，经批准后进行签订内部借款合同，各种手续办理完毕后再进行资金划拨。
二、关联企业之间借款涉及相关税费
（一）企业所得税相关规定
关联企业之间进行拆借，其资金来源渠道，借款利率及借款用途不同，税法要求也不一样。
（1）如果资金来源是自有资金，拆借给关联企业的，企业所得税的相关规定对此做一些防止资本弱化的规定，分为一般情况和特殊情况：第一，一般情况：资本弱化调整。按照《企业所得税法》第四十六条的规定，“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除”。根据《财政部国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）的规定，非金融机构接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为2∶1，金融企业为5∶1。债权性投资与其权益性投资比例按各月月末账面金额加权平均确定。第二，特殊情况：资本弱化调整的例外。税务机关在进行境内关联交易调整时，并不是一律按照合理方法调整。由于一方调整收入的同时，允许另一方调整支出进行税前扣除，势必对双方的税收产生影响，当关联交易双方的调整不增加应纳税所得额和应纳税额时，一般不进行纳税调整。
（2）借款利率的规定。税法规定“非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过金融企业同期同类贷款利率计算的部分，准予扣除”。笔者认为税法应明确规定借款利率，因为随着国家金融体系改革，银行利率逐步走向市场化，贷款银行不同利率也不相同，特别是一些小贷公司介入，利率更加灵活，有的将近30%，如果税法不允许全额抵扣，将来可能会存在很大的纳税风险。根据《最高人民法院关于人民法院审理借款案件的若干意见》规定：民间借贷的利率可以适当高于银行的利率，但最高不得超过银行同类贷款利率的4倍，4倍以内的利息依法受法律保护，超过部分不受法律保护，笔者认为借款利率在同类贷款的4倍以内可以抵扣，否则应该做纳税调整。
（二）营业税的相关规定
（1）如果资金来源是自有资金，拆借给关联企业的，区分无偿占用和有偿占用两种情况来征税：第一，在有偿占用资金（收取利息或资金占用费）的情况下，根据《国家税务总局关于印发营业税问题解答（之一）的通知》（国税函发〔1995〕156号）规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征收营业税。第二，在无偿占用资金的情况下，根据《营业税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。《营业税暂行条例实施细则》第三条规定，暂行条例第一条所称提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指有偿提供条例规定的劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为（以下称应税行为）。按照上述税法规定分析，非有偿行为不属于应税行为，除税法特别规定无偿行为视为应税行为外，不征收营业税。
（2）如果资金来源是从银行等金融机构借入后分借给关联企业的，则满足一定条件的时候，可以免交营业税。具体包括以下两种情况：第一，根据财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知（财税〔2000〕7号）中规定，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。第二，根据国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知（国税发〔2002〕13号）中又规定，企业集团或集团内的核心企业（以下简称企业集团）委托企业集团所属财务公司统借统还贷款业务，从财务公司取得的用于归还金融机构的利息不征收营业税。参照以上文件，如果集团公司自金融机构借款再转贷给企业下属企业或成员企业使用的，集团公司向成员企业收取利息，营业税也是免税的。
（三）利息收入的确定
根据《企业所得税法》及其实施条例的规定：
（1）金融企业按规定发放的贷款，属于未逾期贷款，应根据先收利息后收本金的原则，按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息，并与债务人应付利息的日期确认收入的实现。属于逾期贷款，其逾期后发生的利息，应于实际收到的日期，或虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现。
（2）金融企业已确认为利息收入的应收未收利息。逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额，以后收回的调整当期应纳税所得额。
三、关联企业之间借款利息的账务处理
关联企业间借款利息账务处理根据关联企业性质不同其处理方法也不相同，现在结合企业自身情况探讨关联企业间借款利息账务处理。
（一）支付利息时账务处理
企业用自有资金对外提供借款时不付利息，故不进行账务处理。如果企业从银行等金融机构贷款后进行对外借款，支付利息时账务处理：
借：财务费用
贷：银行存款
（二）收取利息时账务处理
关联企业间借款收取利息根据关联企业性质不同，其处理方法也不同，现分几种情况进行探讨：
首先，符合统借统贷性质的公司（包括分公司对母公司的借款）收取利息时账务处理：
借：银行存款（其他应收款）
贷：财务费用（收取资金占用费）
其次，不符合统借统贷的关联企业借款（包括同一控制下的子公司之间的借款）收取利息的账务处理：
借：银行存款（其他应收款）、其他业务成本（税务局代开发票时缴纳的营业税及其他税款）
贷：其他业务收入（根据税务局代开的发票）
篇4
关键词：合同；勘察设计企业；财务管理
中图分类号：F275 文献标识码：A
文章编号：1005-913X（2015）05-0194-01
一、前言
很多勘察设计企业领导者都是勘察设计技术领域的专业人才，在企业管理过程中一般都注重专业技术管理，而忽视财务管理，更意识不到合同对财务管理的重要性。很多企业财务人员不参与合同审批会签，财务难以融入项目管理，导致后期款项结算中陷入被动，很多款项无法及时回收；财务账务处理、税务处理与合同约定不一致，出现错帐假账现象，企业面临被税务稽查的风险。
二、合同对勘察设计企业财务管理的重要性
（一）合同对财务结算、资金的影响
合同结算方式、履约担保、违约赔偿等条款直接影响着应收账款的结算期限，制约着企业资金周转。
（二）合同对账务处理的影响
合同条款决定了企业的发货、收款等业务流程，而发货、收款的业务流程又决定了企业账务处理，如果企业账务处理与合同约定不一致，就会导致财务出现错帐、假账现象。
（三）合同对企业纳税的影响
合同决定业务流程，业务流程决定税收，企业交多少税、何时交税不是由财务人员账务处理决定的，而是由合同决定。企业账务处理和发票开具与合同不一致是导致企业税收风险的重要原因，财务部门一定要根据合同约定开具发票，进行税务处理。
三、如何在财务管理中加强合同管理
（一）保证财务参与合同审批会签
为了避免合同签订不慎造成项目结算的被动及税务风险，勘察设计企业应保证财务人员参与合同审批会签。财务人员审批合同时应重点关注结算时间、结算金额及结算方式，对违约赔偿、履约保证等条款应慎重接受。
（二）重点关注影响纳税时间的合同条款
1.合同约定按收款时间开具发票确认收入
增值税条例第十九条增值税纳税义务发生时间：销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。增值税细则第三十八条规定：采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。而勘察设计行业的特点决定其应收账款结算跟项目建设周期相关联，很多项目都是分期结算，结算周期较长。因此，勘察设计行业签订合同时应明确依据建设周期确定款项结算时间，按实际收款时间作为自己确认收入的时间，合同应约定未收到货款不开具发票的结算方式，防止因合同跟税法的分歧导致企业提早缴纳税款。
2.分包合同优选一般纳税人企业，约定按付款时间开具发票
勘察设计行业已于2013年8月1日完成“营业税改征增值税”。这就要求勘察设计企业外包劳务时优先选择一般纳税人，取得增值税进项发票，从而降低自身增值税税负。合同应约定根据实际付款时间，由对方开具发票，保证及时取得进项发票抵扣，降低自身税负。签订外包合同时应避免出现如下条款：劳务提供方在全部款项付完后开具发票。这样会有一定的税收陷阱，导致企业不能及时取得进项发票扣税。
（三）避免不同业务混合签订合同
“营改增”政策是按行业性质分阶段进行的，虽然按照国家规划，“营改增”最快有望在2015年在全国范围内完成。但2015年建筑业、房地产业“营改增”并没有如期而至。即使建筑业完成“营改增”，勘察设计行业和建筑业也是执行不同的增值税税率。
（四）改劳动合同为劳务派遣合同，降低个人所得税
勘察设计企业是知识密集型产业，人工支出是最主要的成本内容。很多企业为了给职工规避个人所得税，本来应该计入工资的成本让职工按费用报销的方式。
（五）建立合同台账
勘察设计企业在合同签署后就应及时建立合同台账，将合同纳入财务管控范围。合同台账应包括合同编号、签订日期、项目名称、业主名称、合同金额、收款日期、收款金额、负责部门、项目负责人、项目工作量等相关内容。
（六）加强合同信息化管理
勘察设计企业应结合自身业务特点和管理特色，开发以项目管理为结点的信息管理系统，将合同相关内容及时纳入信息管理系统，做到资源共享，降低管理费用，保证财务及时掌握各个项目结算金额、结算时间、完工程度、项目各项成本、项目回款情况。实现财务管理从事后分析到事前、事中、事后业务及财务数据的挖掘与分析，从而建立及时准确的动态分析体系。
四、结语
勘察设计行业项目的单独无重复性决定企业财务管理中应重视合同管理，要保证财务参与合同审批，及时建立合同台账。结算期限跟建设周期相关联性决定应依据建设周期确定款项结算时间，按实际收款时间作为自己确认收入的时间；分包合同要优选一般纳税人，约定按付款时间开具发票，从而延迟自己的纳税时间。要避免不同业务混合签订合同导致企业重复征税。勘察设计企业作为知识密集型产业，应改劳动合同为劳务派遣合同，降低员工个人所得税税负。在合同管理中应加强信息化管理，做到资源共享，降低管理费用。
篇5
一、增值税转型后税法内容的变化
（一）界定了增值税转型的区域和固定资产的范围自2009年1月1日起，在维持现行增值税税率不变的前提下，允许全国范围内（不分地区和行业）的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额，未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。增值税征税范围中的固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具。房屋、建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围。为预防出现税收漏洞，与企业技术更新无关，且容易混为个人消费的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇也不能纳入增值税的抵扣范围。
（二）调整增值税税率和征收率 （1）调整小规模纳税人征收率。为了促进中小企业摆脱经济困境，同时便于税务机关操作，新的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档税率征收，将征收率统一降到3%，同时对增值税小规模纳税人标准和相关规定进行了调整，一是将过去的小规模纳税人的销售额标准分别从100万元和180万元降为50万元和80万元，二是将过去年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业统一按小规模纳税人的纳税的规定，调整为年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人继续小规模纳税人纳税，而非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。（2）恢复矿产品的增值税税率。增值税转型改革后，矿山企业外购设备将纳入进项税额的抵扣范围，整体税负将有所下降，为公平税负，规范税制，促进资源节约和综合利用，需要将金属矿、非金属矿采选产品的增值税税率由13%恢复到17％。这里所称金属矿采选产品包括黑色和有色金属矿采选产品，非金属矿采选产品包括除金属矿采选产品以外的非金属矿采选产品、煤炭和盐。食用盐和居民用煤炭制品仍适用13%的增值税税率。提高矿产品增值税税率以后，因下个环节可抵扣的进项税额相应增加，最终产品所含的增值税在总量上并不会增加或减少，只是税负在上下环节之间会发生一定转移，在总量上财政并不因此增加或减少收入。
（三）调整税务处理办法（1）调整了兼营行为的税务处理办法。原有政策规定，纳税人兼营销售货物、增值税应税劳务和营业税应税劳务应分别核算销售额和营业额，不分别核算或不能准确核算的，应一并征收增值税。但在执行中，对于此种情形，容易出现增值税和营业税重复征收的问题，给纳税人产生额外负担。此次修订，将这一规定改为，未分别核算的，由主管国家税务局、地方税务局分别核定货物、增值税应税劳务的销售额和营业税应税劳务的营业额。（2）调整销售自己使用过的固定资产的税务处理办法。自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：一是销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。二是2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。三是2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。
（四）调整税收优惠政策作为增值税转型改革的配套措施，相应取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。转型改革后，企业购买设备，不论是否进口，其进项税额均可以抵扣，外商投资企业采购国产设备一样能得到抵扣。
（五）其他变化一是非正常损失的范围缩小。非正常损失的购进货物及相关的应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。这里所称的非正常损失，只限于因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。而属于非正常损失中的自然灾害损失则允许作为进项税额抵扣。二是延长纳税期限。增值税转型后，将增值税纳税期限由10天延长到15天，减少了纳税人等候的时间，提高了纳税服务水平。由于增值税转型后，购置固定资产的进项税允许全额抵扣，避免了以前将可抵扣购进货物和劳务与不可抵扣购进货物和劳务分开的复杂审查，降低征收和纳税成本，提高了征管的效率。
二、增值税转型后的会计处理
（一）购进生产设备企业购进的生产设备主要分为需要安装和不需要安装两种情况。
（1）购进不需要安装的生产设备。
［例1］2010年1月18日，A公司购入一台不需要安装的生产设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为100万元，增值税税额为17万元，发生运输费6000元，款项全部付清。假定不考虑其他相关税费。A公司的账务处理如下：
借：固定资产 1005580
应交税费――应交增值税（进项税额） 170420
贷：银行存款 1176000
本例中可以抵扣的进项税额为170000+6000×7%=170420（元）
（2）购进需要安装的生产设备。
［例2］2010年2月5日，B公司购入一台需要安装的生产用机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为120万元，增值税税额为20.4万元，支付的运输费为4000元，款项已通过银行支付；安装设备时，领用本公司原材料一批，价值3万元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5100元，支付安装工人的工资为5200元。假定不考虑其他相关税费。B公司的账务处理如下：
支付设备价款、增值税、运输费
借：在建工程 1203720
应交税费――应交增值税（进项税额） 204280
贷：银行存款 1408000
领用本公司原材料、支付安装工人工资
借：在建工程 35200
贷：原材料 30000
应付职工薪酬5200
设备安装完毕达到预定可使用状态
借：固定资产 1238920
贷：在建工程 1238920
本例中可以抵扣的进项税额为204000+4000×7%=204280（元），在消费型增值税征税模式下，领用原材料安装设备所涉及的增值税进项税额可以抵扣，不用转出。
（二）以其他方式取得生产设备 购进此外其他方式取得的生产设备主要接受捐赠，按照投资，非货币性资产交换的重现等。
（1）接受捐赠的生产设备。
［例3］2010年3月10日，C公司接受M公司捐赠的一台生产设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为150万元，增值税税额为25.5万元。C公司的账务处理如下：
借：固定资产1500000
应交税费――应交增值税（进项税额）255000
贷：营业外收入1755000
（2）接受投资者投入的生产设备。
［例4］2010年5月20日，D公司接受投资者投入的一台生产设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为80万元，增值税税额为13.6万元。D公司的账务处理如下：
借：固定资产800000
应交税费――应交增值税（进项税额）136000
贷：实收资本936000
（3）非货币性资产交换取得生产设备。
［例5］M公司以生产的钢材换入N公司的一台设备，钢材的账面价值为80万元，设备原值为100万元，累计折旧为15万元。钢材的公允价值为100万元，设备的公允价值为100万元。M公司和N公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%，计税价格等于公允价值。M公司的账务处理如下：
借：固定资产1000000
应交税费――应交增值税（进项税额）170000
贷：主营业务收入1000000
应交税费――应交增值税（销项税额）170000
借：主营业务成本800000
贷：库存商品800000
（4）债务重组取得生产设备。
［例6］P公司于2009年1月1日销售给W公司一批材料，价值40万元，增值税额6.8万元。按购销合同约定，W公司应于2009年10月31日前支付款项，但至2010年3月31日W公司尚未支付款项。由于W公司发生财务困难，短期内不能支付款项。2010年4月3日，经过协商，P公司同意W公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为35万元，已提折旧5万元，设备的公允价值为36万元。P公司对该项应收账款提取坏账准备2万元。设备已于2010年5月9日运抵P公司。P公司和W公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%，计税价格等于公允价值。P公司的账务处理如下：
借：固定资产360000
应交税费――应交增值税（进项税额）61200
坏账准备20000
营业外支出26800
贷：应收账款468000
（三）生产设备改变用途如企业将原用于生产的设备改用于工程建设项目。
［例7］2010年7月1日，甲公司将2009年6月16日购入的一台生产设备，用于本企业的厂房改扩建工程，取得的增值税专用发票注明的增值税额为1.7万元，该生产设备原值10万元，已计提折旧2万元。甲公司的账务处理如下：
借：固定资产――在建工程使用97000
累计折旧20000
贷：固定资产――生产用100000
应交税费――应交增值税（进项税额转出）17000
（四）生产设备发生非正常损失 企业生产设备因自然成被盗等原因损失。
［例8］2010年6月9日，乙公司的一台生产设备因为管理不善被盗。该设备系乙公司在2009年12月7日购入，已取得增值税专用发票，发票上注明的增值税税额为1.7万元，账面原值10万元，已提折旧1万元。乙公司的账务处理如下：
借：固定资产清理 105300
累计折旧 10000
贷：固定资产 100000
应交税费――应交增值税（进项税额转出） 15300
不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率 = （100000-
10000）×17%=15300（元）
（五）工程物资用于更新改造生产线 企业购进专用材料用于更新改造生产线设备等。
［例9］2010年4月8日，丙公司购入一批工程物资用于更新改造线。取得的增值税专用发票上注明的价款为10万元，增值税税额为1.7万元。款项已全部支付。丙公司的账务处理如下：
借：工程物资100000
应交税费――应交增值税（进项税额）17000
贷：银行存款117000
如果工程物资用于建造厂房，则进项税额不可以抵扣。
［本文系李朝红主持的云南省教育厅2009年度科学研究基金一般项目“增值税转型的影响分析”（项目编号09Y0298）阶段性研究成果］
参考文献：
篇6
为更好地揭示某时点的暂时性差异本质，以某项固定资产为例，则其暂性差异与时间性差异如表1和表2所示：
由于时间性差异表现为收入和费用的差异，而收入表现为资产增加或负债减少，费用表现为资产减少或负债增加，则：
某年某交易或事项产生的资产或负债时间性差异＝年末暂时性差异－年初暂时性差异
(式1)
由此可推出下列计算式来计算暂时性差异：“某交易或事项产生的资产暂时性差异=该资产的计税基础一该资产的账面价值”；“某交易或事项产生的负债暂时性差异=该负债的账面价值一该负债的计税基础”。同时规定，未作为资产和负债确认的项目，按税法规定可以确定其计税基础的所有者权益项目，若报表中账面取值为负值，则视同资产项目(如按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减)；若报表中账面取值为正值，则视同负债项目。一般地，S0=C0。由于对同一交易或事项产生的各期时间性差异之和等于零，则有：Sn-Cn=0。即第1期初、第n期末的暂时性差异一定等于零，这正是暂时性差异的本质特征。
二、税率不变条件下暂时性差异的账务处理
由式(1)可知，暂时性差异确定的是递延所得税负债或递延所得税资产的期末值而非期间值，类似于应收账款余额百分比法的计提坏账准备的账务处理。对于同一交易或事项产生的暂时性差异(一般地，S0=C0)，其账务处理的本质在于第n期末同时满足以下两个条件：暂时性差异等于零；此项交易或事项确定的递延所得税负债(递延所得税资产)的余额为零。在税率保持不变的条件下，对于同一交易或事项产生的暂时性差异，每年增加或减少的暂时性差异，引起递延所得税负债(递延所得税资产)的变化都用相同的税率折算，因而满足上述两个条件。由此得出税率不变条件下，按税法计算本年应缴纳的企业所得税金额借记“所得税费用”，贷记“应交税费――应交所得税”，并按以下步骤对暂时性差异进行账务处理：
一是对当期交易或事项取得的资产或负债项目期末确定的暂时性差异，若其大于0，则为可抵扣暂时性差异，产生递延所得税资产；若其小于0，则为应纳税暂时性差异，产生递延所得税负债。金额均为其暂时性差异与税率之积。
二是对以前各期交易或事项取得资产或负债项目确定的暂时性差异，若取得时确认为递延所得税资产，则在当期增加的暂时性差异大于零时，增加递延所得税资产；在当期增加的暂时性差异小于零时，冲销递延所得税资产。若取得时确认为递延所得税负债，则在当期增加的暂时性差异小于零时，增加递延所得税负债；在当期增加的暂时性差异大于零时，冲销递延所得税负债。金额均为其当期增加的暂时性差异与税率之积。在确认递延所得税资产或递延所得税负债时，其对应科目除企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响外，均记入“所得税费用”。当期增加的暂时性差异符号发生改变的期间称为暂时性差异转回的开始期间。
账务处理时还应注意：(1)直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响金额列入“资本公积”而非“所得税费用”，即对此项交易或事项产生的暂时性差异必须单独进行账务处理。(2)企业合并中，按会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认商誉等。(3)对于企业合并中产生的商誉，其账面价值与计税基础不同形成的应纳税暂时性差异，企业会计准则规定不确认相关的递延所得税负债。(4)与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相关递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间，二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。(5)除企业合并以外的其他交易或事项中，若该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债。
三、税率变动条件下暂时性差异的账务处理
(一)税率变动，但事先不可预计又包括以下几种方法：
一是先进先出法(递延法)。其基本思路是在发生转回之前增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异均用当期所得税率来调整，待应纳税(可抵扣)暂时性差异转回时，采用先进先出法的思路逐次将原来的调整数额冲销，这就恰好能保证此项交易或事项确定的递延所得税负债(递延所得税资产)于第n期末的余额为零。
[例1]B公司于某年初购入一台机器设备，成本为210000元，预计使用年限为6年，预计净残值为0。会计上按直线法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备。设6年对应的所得税税率分别为33％，30％，27％，27％，30％，30％。
则该公司每年因固定资产计税基础与账面价值不同应予确定的暂时性差异如表3所示，用先进先出法可计算如表4。
由例1可知，从暂时性差异的转回年度开始，递延所得税负债的计算金额仅与以前年度税率有关，与当期税率无关。
二是后进先出法。后进先出法的基本思路是在发生转回之前增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异均用当期所得税率来调整，待应纳税(可抵扣)暂时性差异转回时，采用后进先出法的思路逐次将原来的调整数额冲销，这就恰好能保证此项交易或事项确定的递延所得税负债(递延所得税资产)于第n期末的余额为零。
承例1，用后进先出法可计算如表5。在后进先出法下，类似先进先出法的有：从暂时性差异的转回年度开始，递延所得税负债的计算金额仅与以前年度税率有关，与当期税率无关。
三是加权平均法。加权平均法的基本思路是在发生转回之前增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异均用当期所得税率来调整，待应纳税(可抵扣)暂时性差异转回时，采用转回之前的加权平均所得税率将原来的调整数额冲销，从而保证此项交易或事项确定的递延所得税负债(递延所得税资产)于第n期末的余额为零。
仍承例1，用加权平均法可计算如表6
在加权平均法下，同样从暂时性差异的转回年度开始，递延所得税负债的计算金额仅与以前年度税率有关，与当期税率无关。
四是现行税率法(债务法)。其基本思想是在税率变动年度，必须将以前各期未转回增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异调整成现行税率，即税率变动年度的递延税款额由两部分组成。一部分为当期增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异按当期税率计算的对所得税影响数；另一部分为以前各期未转回增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异调整成现行税率对所得税的影响数，税率不变年度的递延税款额仅为当期增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异按当期税率计算的对所得税的影响数。账务处理的结果也能保证此项交易或事项确定的递延所得税负债(递延所得税资产)于第n期末的余额为零。仍承例1，用现行税率法计算如表7：
注：税率变动年度第2、3、5年的递延税款额计算如下：
①3750=-15000×30％+(-25000)×(30％-33％)；
②-150=-5000×27％+(-25000-15000)×(27％-30％)；
③3300=15000×30％+(-25000-15000-5000+5000)×(30％-27％)。
现行税率法由于税率每变动一次，需对未转回的时间性差异调整一次，工作量较大。从递延所得税负债(递延所得税资产)的计算看，每年的递延所得税负债(递延所得税资产)计算额中，都与当期的增加或转回的应纳税(可抵扣)暂时性差异和当期的税率有直接的关系。事实上，在账务处理时，可先对每年末暂时性差异确定的递延所得税负债(递延所得税资产)余额都用当期的税率折算，再反推其对所得税的影响数。
(二)税率变动，但事先可以预计其基本思路是，对于税率变动前的各期递延所得税负债(递延所得税资产)计量金额，按当期增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异和未来预计的税率来确定暂时性差异对所得税的影响数；税率变动期开始年度的递延税款计量金额按当期增加的应纳税(可抵扣)暂时性差异和可确定出的原预计税率来确定时间性差异对所得税的影响数，只要能保证此项交易或事项确定的递延所得税负债(递延所得税资产)于第n期末的余额为零即可。
篇7
(一)试点纳税人差额征税的账务处理
1、一般纳税人差额征税的会计处理
根据财会[2012]13号文件的规定,一般纳税人提供应税服务,试点期间按照营业税改征增值税有关规定,允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的,应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏,用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额;企业接受应税服务时,按规定允许扣减销售额而减少的销项税额,借记“应交税费——应交增值税(营改增抵减的销项税额)”科目,按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额,借记“主营业务成本”等科目,按实际支付或应付的金额,贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业,期末,按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额,借记“应交税费——应交增值税(营改增抵减的销项税额)”科目,贷记“主营业务成本”等科目
案例1:
北京市甲运输公司是增值税一般纳税人,2012年9月取得全部收入200万元,其中,国内客运收入185万元,支付非试点联运企业运费50万元并取得交通运输业专用发票,销售货物取得支票12万元,运送该批货物取得运输收入3万元。假设该企业本月无进项税额,期初无留抵税额(单位:万元)。请分析甲运输公司应如何账务处理?
分析:
由于客运收入属于交通运输业,属于营业税改征增值税的应税服务,适用的增值税率为11%,销售货物属于增值税应税货物,税率为17%.因此,甲运输公司销售额为(185+3-50)÷(1+11%)+12÷(1+17%)=104.85(万元)。
甲运输公司应交增值税额为(185+3-50)÷(1+11%)×11%+12÷(1+17%)×17%=15.42(万元)。
试点纳税人接受非试点营业税纳税人联运业务,销售额要按差额计算。根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定,试点纳税人提供应税服务的销售额,按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的,允许其以取得的全部价款和价外费用,扣除支付给非试点纳税人(指试点地区不按照试点实施办法缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人)价款后的余额为销售额。
甲运输公司取得收入的会计处理:
借:银行存款 200
贷:主营业务收入 179.63
应交税费——应交增值税(销项税额) 20.37[(185+3)÷(1+11%)×11%+12÷(1+17%)×17%]
支付联运企业运费:
借:主营业务成本 45.05
应交税费——应交增值税(营改增抵减的销项税额) 4.95[50÷(1+11%)×11%]
贷:银行存款 50
假设本案例中的增值税一般纳税人甲运输公司支付试点联运企业(小规模纳税人)运费50万元并取得交通运输业专用发票,其他条件不变。则根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》的规定,试点纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业服务,按照取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和7%的扣除率计算进项税额。
甲运输公司销项税额为(185+3)÷(1+11%)×11%+12÷(1+17%)×17%=20.37(万元)。
甲运输公司可抵扣进项税额为50×7%=3.5(万元)。
借:银行存款 200
贷:主营业务收入 179.63
应交税费——应交增值税(销项税额) 20.37
支付联运小规模纳税人企业运费:
借:主营业务成本 46.5
应交税费——应交增值税(进项税额) 3.5
贷:银行存款 50
假设支付试点联运企业(一般纳税人)运费价税合计50万元并取得增值税专用发票,其他条件不变。则甲运输公司可抵扣进项税额:50÷(1+11%)×11%=4.95(万元)。
甲运输公司提供服务取得收入的会计处理:
借:银行存款 200
贷:主营业务收入 179.63
应交税费——应交增值税(销项税额) 20.37
支付联运一般纳税人企业运费:
借:主营业务成本 45.05
应交税费——应交增值税(进项税额) 4.95
贷:银行存款 50
2、小规模纳税人差额征税的会计处理
根据财会[2012]13号文件规定,小规模纳税人提供应税服务,试点期间按照营业税改征增值税有关规定,允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的,按规定扣减销售额而减少的应交增值税,应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。企业接受应税服务时,按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税,借记“应交税费——应交增值税”科目,按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额,借记“主营业务成本”等科目,按实际支付或应付的金额,贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。对于期末一次性进行账务处理的企业,期末,按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税,借记“应交税费——应交增值税”科目,贷记“主营业务成本”等科目。
案例2:
北京市甲运输公司是小规模纳税人,2012年9月取得全部收入200万元,其中,国内客运收入185万元,支付非试点联运企业运费50万元并取得交通运输业专用发票,销售货物取得支票12万元,运送该批货物取得运输收入3万元。假设该企业本月无进项税额,期初无留抵税额(单位:万元)。请分析甲运输公司应如何账务处理?
分析:
因为增值税应税货物和应税劳务小规模纳税人征收率均为3%,所以甲运输公司应交增值税额为(185+3-50)÷(1+3%)×3%+12÷(1+3%)×3%=4.37(万元)。
对于小规模增值税纳税人增值税的核算,一般只设“应交税费——应交增值税”科目,对于按规定扣减销售额而减少的销项税额,不再单独设立科目。
甲运输公司提供服务取得收入会计处理为:
借:银行存款 200
贷:主营业务收入 194.17
应交税费——应交增值税 5.83[(185+3)÷(1+3%)×3%+12÷(1+3%)×3%]
支付联运企业运费:
借:主营业务成本 48.54
应交税费——应交增值税 1.46[50÷(1+3%)×3%]
贷:银行存款 50
假设本案例中的小规模纳税人北京市甲运输公司支付试点联运企业运费50万元并取得交通运输业专用发票,其他条件不变。则甲运输公司应账务处理分析如下:
分析:
根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定,试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输服务,按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的,其支付给试点纳税人的价款,也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。因为增值税应税货物和应税劳务小规模纳税人征收率均为3%,所以甲运输公司应交增值税额为(185+3-50)÷(1+3%)×3%+12÷(1+3%)×3%=4.37(万元)。
对于小规模增值税纳税人增值税的核算,一般只设“应交税费——应交增值税”科目,对于按规定扣减销售额而减少的销项税额,不再单独设立科目。
甲运输公司提供服务取得收入会计处理为:
借:银行存款 200
贷:主营业务收入 194.17
应交税费——应交增值税 5.83[(185+3)÷(1+3%)×3%+12÷(1+3%)×3%]
支付联运企业运费:
借:主营业务成本 48.54
应交税费——应交增值税 1.46[50÷(1+3%)×3%]
贷:银行存款 50
篇8
关键词：税务工作；涉税风险；优化建议
一、企业税务风险来源
由于税法和会计政策存在一定的差异性，公司的税务活动不规范，或者未根据最新变动的税收政策进行缴税，从而导致公司存在一定的风险。税务工作的风险不良走向会影响公司的纳税人信用等级评定、资金受损甚至会受到法律处罚。企业的税务风险主要受两方面的影响，一方面，在“营改增”和“互联网+”的大h境下，税收政策日新月异；另一方面，公司业务活动不确定性给税务风险的控制带来很大的不确定性。
二、企业税务风险形成原因分析
（一）缺乏专职的税务机构和税务人员
大部分公司的税务工作是由会计人员负责，没有专门的税务机构，税法和会计政策在一定程度上存在差异性，会计人员的主要精力是企业的账务处理和许多繁杂事项，对于税法政策的变更的跟进不及时。除此之外，会计人员习惯性从账务处理角度看问题，缺乏税务观念，无法对企业的税务管理工作提供前瞻性的指导意见。由于办税人员的不稳定，企业的税收资料无法得到有效地保存，比如国税申报表资料、地税申报表资料，这些文件虽然不是要求企业必须纸质存档，但是对企业非常重要，但无专人管理非常容易丢失。
（二）没有有效的内部审计制度，内部控制制度不健全
部分企业无内部审计部门，日常审计工作基本上是公司聘用外部审计部门配合。外部审计部门入驻企业时间不长，无法全面、准确地了解企业的业务状况，难以让企业建立一个有效税务风险应对机制。采购部门开展业务对涉及的发票、请款单以及销售清单未经过财务人员的签字确认，不利于规避虚假发票。金税三期上线以来，不少一般纳税人企业被税务局预警后评估后稽查。国家税务局和地方税务局对企业的监控将日趋严格。企业作为采购方或者劳务接收方将一些依照税法规定不能抵扣的增值税专用票进行抵扣。比如：供应商将押金开成了增值税专用票，在企业发票的勾选平台上可以进行进项税额的勾选，容易导致不能抵扣的进行税额参与抵扣。
（三）企业账务工作有缺陷，存在漏洞
会计人员认为只要保证发票真实，记账工作无误，就能保证企业避免重大的财务风险和税务风险。“金税三期”系统具有强大的预警功能，税务局的审点从核实虚假发票转向以“真实发票、虚假业务”作为突破口。会计人员为了达到减少纳税的目的在账务处理上进行技巧性的操作，比如进行固定资产清理、将五年以上未收回的应收账款直接作为坏账损失，这些账务处理未得到税务局的认可，将面对很大的税务风险。研发费的核算是企业会计核算的重要内容，在企业所得税汇算清缴中，对研发费加计扣除政策的不同理解和应用，也会产生一定的税务风险。
三、税务风险优化对策
（一）配备专职的税务机构和税务人员
企业不仅需要在组织结构上设置税务机构并配备专职的税务人员，更应该在日常工作中培养涉税人员的税务风险意识。税务人员应加强学习，及时更新自身的知识储备，通过会议、宣传栏等途径增强企业员工的税务风险意识。税务人员还有义务让企业人员明白税收产生的过程，并针对企业不同的涉税人员提供相应的培训，帮助员工建立一定的税务常识。企业的税务资料应得到完整有效的保存，每个月的国税地税纳税资料，比如增值税纳税申报表、企业所得税纳税申报表等税务资料，每月应做好整理和存档工作。
（二）加强内部审计工作，建立完善的内部控制制度
定期开展财务内部审计工作，建立企业内部有效的监督，如有必要及时引进外审部门查漏补缺。同时，完善的内部控制制度是防范风险的基础，比如授权审批的业务中约定谈业务和签订合同需要财务人员的审核与签字，能够有效防范税务风险的弊端。完整的企业内部控制管理制度包括内部监督、组织结构、会计记录、授权审批等制度。采购部门开展业务对涉及的发票、请款单以及销售清单经过财务人员的签字确认，有利于规避虚假发票和合理的税收管理。
（三）减少企业账务处理缺陷降低税务风险
首先，从降低税务风险的的高度，经常性检查日常的账务处理工作，及时发现账务处理的漏洞，并及时更正和补充相应资料。比如以加计扣除优惠政策为例，财务人员应当对财税政策了然于胸，在此基础上准备齐全的资料，同时资料须有严密的逻辑性。其次，在年度结账前自查公司的账务，还应自查税前扣除的票据是否合规、是否真实，检查收入是否全部入账，从而降低企业汇算清缴的风险。最后，对于企业经营过程中账务处理中涉税事项和碰到的问题，记录下来并及时存档，有利于今后工作的及时改进。
四、结语
税务风险是企业必须正面面对的一个话题，本文从涉税人员、内部控制、企业账务处理这三个方面分析形成税务风险的原因，并提出相应的优化建议。会计人员和税务人员需主动更新知识储备，熟悉企业业务，从而降低企业税务风险。
参考文献：
[1]徐敏.浅论上市公司税务风险防范[J].现代经济信息，2016（10）：246-247.
[2]国家税务总局税收科学研究所课题组，朱广俊，张林海.大企业税务风险内控机制研究[J].税收经济研究，2014（5）：20-27.
篇9
某税务师事务所在为甲公司作2010年度企业所得税汇算清缴时，审计后发现：甲公司于2010年1月向乙企业购入A商品含税价为1404万元。合同规定，甲公司须于2010年4月1日向乙企业支付货款。同月，甲公司又向丙企业购入商品B商品，含税价为2925万元。合同约定，甲公司须于2010年5月1日向丙支付货款。
但是，甲公司发生了财务困难，不能如期履约。甲公司先与乙企业约定进行债务重组，债务重组协议约定：甲公司以现金400万元，同时以持有的公允价为850万元的股权合计1250万元清偿债务。后又与丙公司签订债务重组协议，约定：甲公司以现金500万元，同时以持有的公允价为2180万元的股权合计2680万元清偿债务。假如甲公司所进行的两次债务重组均具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，甲公司2010年调整后的包括债务重组所得在内的全部应纳税所得额为500万元。
在计算确定甲公司2010年应当申报的应纳税所得额时，注册税务师内部发生争议：
第一种观点认为：甲公司拖欠乙企业的债务总额为1404万元，获得支付1250万元，债务重组所得为154万元(1404－1250)。甲公司拖欠丙企业的债务总额为2925万元，获得支付2680万元，债务重组所得为245万元(2925－2680)。因而，甲公司因债务重组获得的所得额合计为399万元，占2009年甲公司全部应纳税所得额500万元的79.8％。按照《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)第六条第一项规定，企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50％以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计人各年度的应纳税所得额。甲公司2009年应当申报缴纳企业所得税的应纳税所得额为180．8万元(500－399+399÷5)，应当缴纳企业所得税45.2万元(180.8×25％)。
第二种观点则认为，本例中，甲公司通过与乙企业进行债务重组获得所得为154万元，但与股权支付相对应的所得为104.72万元(154×850／1250)，占年应纳税所得额的比重为20.94％(104.72÷500×100％)，低于税法所要求50％的比例。因而，甲公司因与乙企业实行债务重组而取得的所得不能适用特殊税务处理。与此相似。甲公司与丙企业进行的债务重组所得为245万元，但是与股权支付相对应的所得为199.29万元(245×2180／2680)，在全年应纳税所得额中的比重为39.86％(199.29÷500×100％)，低于50％。同样，甲公司因与丙企业实行债务重组而取得的所得也不能适用特殊税务处理规定。因为财税[2009~59号文件第六条第一项中规定的，即将债务重组所得平均分摊到5个纳税年度内的重要前提是仅对债务重组中股权支付部分适用。所以，甲公司应当就全部应纳税所得额500万元缴纳企业所得税，应缴纳企业所得税为75万元(500×25％)。
第三种观点则认为，财税[2009159号文件并未强调“企业债务重组确认的应纳税所得额”是每次债务重组所确认的应纳税所得额，所以应当是指企业当年发生的全部债务重组所确认的应纳税所得额。但是应是与以支付股权清偿债务方式相对应的债务重组所得，而不包括股权以外的其他资产进行债务重组所应确认的所得。本例中，甲公司2009年因支付股权而获得的债务重组所得为304.01万元(104.72+199.29)，在当年应纳税所得额中的比重为60.8％(304.01÷500×100％)，大于50％。甲公司可以将其债务重组中因支付股权而获得的应纳税所得额分解到5年内计算缴纳所得税。2009年应当分摊的因支付股权而获得的应纳税所得额为60.80万元(304.01÷5)，企业应当申报缴纳应纳税所得额为256.79万元(500－304.01+60.8)，应缴纳企业所得税64.198万元。
笔者认为，第一种观点计算企业全年债务重组50％比例的方法是正确的，但不应是全部所得分摊，而应该是分摊股权支付这部分。第二种观点按单项重组中的股权支付比例计算，而不是按全部单项重组所得计算比例，也不准确。第三种观点计算时，只考虑与股权支付相对应的应纳税所得，与第二种一样，没有考虑企业全部重组所得比例。
综合上述观点，笔者提出第四种观点，即先计算全部重组所得的比例是否超过50％，然后再计算股权支付部分所得，将这部分所得进行特殊性税务处理。财税[2009]59号文件第六条规定，企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50％以上．可以在5个纳税年度的期间内，均匀计人各年度的应纳税所得额。笔者以为，文件是指企业当年全部债务重组所得占企业当年应纳税所得额50％以上的，股权支付部分相对应的所得，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。本例中，先按第一种观点，甲公司因债务重组获得的所得额399万元，占2009年甲公司全部应纳税所得额500万元的79.8％，超过50％。但399万元重组所得中，按第二种观点计算股权支付部分的所得为304．01万元(104.72+199.29)。最后，再按第三种观点，将304．0l万元按5年平均分摊到各年度。如果在两次债务重组中，甲公司不能与其中一方取得一致性税务处理意见，则这一单项重组不能进行特殊性税务处理。
(文／阳华陈萍生)
企业改制重组契税减免有条件
某包装材料厂成立于1988年，半数以上人员为残疾人。当时为了享受福利企业税收优惠政策，企业办理工商登记时，出资栏标注村出资3万元，镇经委出资18万元，性质为集体企业，实际均为吴某个人出资。随着企业的发展壮大，2003年，企业购置了厂区附近的部分土地，土地使用证上是企业的名称。2007年，企业将部分厂房进行改扩建，因没有开工手续，未能办理房产证。2010年5月。因城市规划，该企业土地被占用。为避免纠纷，吴某将企业进行改制，变更为有限责任公司。10月，吴某听说企业改制重组免征契税，便将有关资料报送税务机关契税征收大厅，申请免征改制过程中土地、房产相关契税。不久，吴某接到税务机关的通知，称该企业的改制行为不符合免税条件，应依法缴纳房产、土地权属变更相关契税。吴某对此感到疑惑，两年前，他的朋友同样是将集体企业改制为有限责任公司，顺利地办理了减免契税的手续，而自己为什么要缴纳契税呢?
带着这一疑问，吴某来到契税征收大厅询问缘由，税务人员向吴某出示了4份文件并作出解释。
第一份文件是财政部、国家税务总局《关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税[2003]184号)。该文件规定，非公司制企
业，按照《中华人民共和国公司法》的规定，整体改建为有限责任公司(含国有独资公司)或股份有限公司，或者有限责任公司整体改建为股份有限公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。同时规定，本通知自2003年10月1日起至2005年12月31日止执行。
第二份文件是财政部、国家税务总局《关于延长企业改制重组若干契税政策执行期限的通知》(财税[2006]41号)。由于财税[2003]184号文件到2005年底到期，为了继续支持企业改革，加快建立现代企业制度，国家出台了财税[2006]41号文件，规定企业改制重组涉及的契税政策，继续按照财税[2003]184号文件的有关规定执行，执行期限为2006年1月1日至2008年12月31日。
第三份文件是国家税务总局《关于企业改制重组契税政策有关问题解释的通知》(国税函[2006]844号)。2006年以来，各地反映企业改制重组中有关契税的问题较多，根据各地执行中反映的情况，国家对财税[2003]184号文件有关条款进行了明确，规定财税[2003]184号文件第一条第一款中规定的“整体改建”，是指改建后的企业承继原企业全部权利和义务的改制行为。由此对享受优惠政策的企业限制更加严格了。
第四份文件是财政部、国家税务总局《关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税[2008]175号)。该文件第一条第一款规定，非公司制企业，按照《中华人民共和国公司法》的规定，整体改建为有限责任公司(含国有独资公司)或股份有限公司，或者有限责任公司整体改建为股份有限公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。上述所称整体改建是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。与财税[2003]184号文件及国税函[20061844号文件相比，财税[2008]175号文件对整体改建的解释增加了“不改变原企业的投资主体”这一前提，通过强调“原企业的投资主体”，限制了改变投资主体也能享受契税优惠的做法，严格控制了免征契税的范围。
根据上述规定，吴某的朋友2008年提交了免税申请，当时执行的是前3份文件，可享受免税优惠。这3份文件到2008年12月31日作废，执行财税[2008]175号文件。吴某于2010年提交免税申请，按照财税[2008]175号文件的规定，改变投资主体不能享受免征契税的优惠政策。最终，吴某按规定缴纳了契税。
(文／姜涛)
资产收购：特殊性税务处理会否导致重复纳税
财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)和《企业重组业务企业所得税管理办法》(国家税务总局2010年第4号公告)规定，企业重组的税务处理区分不同条件，分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。采用特殊性税务处理方式，企业重组当事各方可通过递延纳税来减轻重组时的税收负担。但是，一些专家、学者和实务工作者提出，特殊性税务处理虽能递延缴税，却可能造成重复征税。特殊性税务处理究竟会不会产生重复征税?本文通过案例探讨资产收购特殊性税务处理的相关问题。
对于资产收购特殊性税务处理重复征税的问题，首先应当根据财税(2009]59号文件和国家税务总局2010年第4号公告的规定，分一般性税务处理和特殊性税务处理进行分析。
一般性税务处理规定如下：(1)被收购方应确认资产转让所得或损失；(2)收购方取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定；(3)被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
特殊性税务处理规定如下：(1)转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定；(2)受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。
其次，应当考虑《企业会计准则第2号――长期股权投资》(以下简称“长期股权投资准则”)和《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》(以下简称“非货币性资产交换准则”)的相关规定。
长期股权投资准则第四条规定，通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照非货币性资产交换确定。
非货币性资产交换准则第三条规定，非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：(1)该项交换具有商业实质；(2)换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。第六条规定，未同时满足本准则第三条规定条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换人资产的成本，不确认损益。
案例
A公司以对c公司的长期股权投资收购B公司的一条生产线。A公司对C公司长期股权投资的账面价值、公允价值分别为12亿元、20亿元，B公司该条生产线的账面价值、公允价值分别为16亿元(其中原价22亿元，累计折旧6亿元)、20亿元。为简化核算，假定该项交易具有商业实质，也符合使用特殊性税务处理规定的条件；B公司除该条生产线外无其他资产，也无负债；A公司和B公司适用的所得税税率均为25％，不考虑企业所得税以外的其他相关税费，无其他纳税调整事项；该条生产线的会计政策与税收政策一致；为分析方便，假定A公司在换取该条生产线、B公司在换取该项投资后随即处置，取得的处置收入均为20亿元。
解析
(一)一般性税务处理(下列会计分录中的金额单位均为亿元)
1.A公司的会计与税务处理
(1)A公司换取B公司生产线时
A公司在以对c公司的长期股权投资换取B公司生产线时的账务处理如下：
借：固定资产 20
贷：长期股权投资――C公司 12
投资收益 8
在A公司和B公司均采取一般性税务处理的情况下，A公司换取B公司生产线的账面价值和计税基础均为20亿元，不产生暂时性差异。因此，A公司在计算应纳税所得额时，无需进行纳税调整，会计上确认的投资收益8亿元应当计入应纳税所得额，缴纳所得税2亿元(8×25％)。其账务处理如下：
借：所得税费用 2
贷：应交税费――应交所得税 2
(2)A公司处置生产线时
A公司在处置该条生产线时的账务处理如下(假定不通过“固定资产清理”科目核算，下同)：
借：银行存款 20
贷：固定资产 20
A公司在处置该条生产线时，会计处理上不产生利润，税务处理上也不产生应纳税所得额，无需缴纳所得税。
2.B公司的会计与税务处理
(1)B公司换取长期股权投资时
B公司在以生产线换取长期股权投资时的账务处理如下：
借：长期股权投资――C公司 20
累计折旧 6
贷：固定资产 22
营业外收入 4
在A公司和B公司均采取一般性税务处理的情况下，B公司换取对c公司长期股权投资的账面价值和计税基础均为20亿元，不产生暂时性差异。因此，B公司在计算应纳税所得额时。无需进行纳税调整。会计上确认的转让固定资产利得4亿元应当计入应纳税所得额，缴纳所得税1亿元(4×25％)。其账务处理如下：
借：所得税费用 1
贷：应交税费――应交所得税 1
(2)B公司处置长期股权投资时
B公司在处置该项长期股权投资时的账务处理如下：
借：银行存款 20
贷：长期股权投资――C公司 20
B公司在处置该项长期股权投资时，会计处理上不产生利润，税务处理上也不产生应纳税所得额，无需缴纳所得税。
由上例可知，在A公司和B公司均采取一般性税务处理的情况下，在该项资产收购交易中，A公司需要缴纳所得税2亿元。B公司需要缴纳所得税1亿元，合计缴纳所得税3亿元。
(二)特殊性税务处理
1.A公司的会计与税务处理
在A公司和B公司均采取特殊性税务处理的情况下，A公司换取对B公司生产线的账面价值(即入账价值)、计税基础分别为20亿元、16亿元．产生应纳税暂时性差异4亿元。因此，A公司在计算应纳税所得额时，应当在会计上确认投资收益8亿元的基础上调减产生的应纳税暂时性差异4亿元，确认递延所得税负债 1亿元(4×25％)，同时需要缴纳所得税1亿元[(8―4)×25％]。其账务处理如下：
借：所得税费用 1
贷：递延所得税负债 1
借：所得税费用 1
贷：应交税费――应交所得税 1
A公司在处置该条生产线时，会计处理上不产生利润，但在税务处理上应当转回应纳税暂时性差异4亿元和相应的递延所得税负债l亿元，调增应纳税所得额4亿元，需要缴纳所得税1亿元(4×25％)。其账务处理如下：
借：递延所得税负债 1
贷：所得税费用 1
借：所得税费用 1
贷：应交税费――应交所得税 1
2.B公司的会计与税务处理
在A公司和B公司均采取特殊性税务处理的情况下，B公司取得对C公司长期股权投资的账面价值(即入账价值)、计税基础分别为20亿元、16亿元，产生应纳税暂时性差异4亿元。因此，B公司在计算应纳税所得额时，应当在会计上确认转让固定资产利得4亿元的基础上调减该项应纳税暂时性差异4亿元，确认递延所得税负债l亿元(4×25％)，应纳税所得额为O．无需缴纳所得税。其账务处理如下：
借：所得税费用 1
贷：递延所得税负债 1
B公司在处置该项长期股权投资时。会计处理上不产生利润，但在税务处理上应当转回应纳税暂时性差异4亿元和相应的递延所得税负债1亿元，调增应纳税所得额4亿元，需要缴纳所得税l亿元(4×25％)。其账务处理如下：
借：递延所得税负债 1
贷：所得税费用 1
借：所得税费用 1
贷：应交税费――应交所得税 1
由上例可知，在A公司和B公司均采取特殊性税务处理的情况下，在该项资产收购交易中A公司需要缴纳所得税2亿元，B公司需要缴纳所得税1亿元，合计缴纳所得税3亿元。
篇10
一、引言
以前一位同事曾说过：“纳税多的会计不是好会计”，我认为该观点有些偏见。难道中国纳税百强企业的会计都不是好会计，肯定不是。在我国经济市场化程度日益提高，倡导诚信纳税的今天，纳税数据已成为了衡量企业经济实力、取信于客户和社会公众、展示良好形象和品牌的重要指标之一。但细细想来，又不无道理，同一笔业务，在遵守《税法》、《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定下，少纳税的会计肯定更优秀，该纳的税一分不少，不该纳的税一分不缴。
在会计实务、纳税申报中，增值税是一个较难的税种，加上增值税的相关法律、法规、规章较多，所以很容易出现错缴的现象。本文在学习相关法律、法规、规章的基础上，对极易出错的业务及会计实务进行分析。
二、法律、法规、规章引述与实务处理
（一）联营兼营要分账，优惠政策能享到
国务院令第134号《中华人民共和增值税暂行条例》明确指出，“纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率的货物或应税劳务的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率。纳税人兼营免税、减税项目，应当单独核算免税、减税项目的销售额，未单独核算销售额的，不得免税、减税。”
（93）财法字第038号《中华人民共和增值税暂行条例实施细则》第六条明确指出，“纳税人兼营非应税劳务的，应当分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。”
现代企业大都从事跨行业经营，不仅涉及增值税，还涉及营业税。即便从事单一行业经营，也可能涉及多种不同税率的产品。这给纳税及会计处理带来了一定困难。为了降低税负，企业必须按照增值税暂行条例及实施细则的要求，进行分开核算，将销售收入分别按照应税、免税、减税等进行明细核算，还应将不同税率的货物或应税劳务分开核算。只有这样，国家的免税、减税政策企业才能享受。为了更好地比较，现举例说明：
[例1]A军工企业（一般纳税人，无特别说明，以下企业都是一般纳税人），生产军工产品也生产民用产品，2006年10月份销售收入为600万元，购入原材料300万元，进项税额为51万元，无上期留抵税额。
方法1：销售额分别核算，军工产品占60%、民用产品占40%，无法准确划分不得抵扣的进项税额。
本期应纳增值税额=600×40%×17%-（51-51×60%）=20.4万元
方法2：销售额未分别核算。
本期应纳增值税额=600×17%-51=51万元
通过比较可以很清楚地知道，分别核算比未分别核算少缴29.6万元（51-20.4）增值税。
（二）易货贸易开发票，视同销售照开票
国税发[1993]150号《国家税务总局关于印发〈增值税专用发票使用规定〉的通知》第三条明确指出，“除本规定第四条所列情形外，一般纳税人销售货物（包括视同销售货物在内）、应税劳务，根据增值税细则规定的应当征收增值税的非应税劳务（以下简称销售应税项目），必须向购买方开具专用发票。”
按照税法的规定，企业的易货贸易、视同销售行为都必须开具专用发票，但有些企业却反其道而行之，殊不知，这样不仅没有少缴税，还要多缴税。现举例说明：
[例2]甲企业与乙企业进行非货币易，甲企业将50万元的原材料换取乙企业50万元的库存商品。（假设原材料和库存商品的市场价均为50万元）
方法1：甲企业与乙企业采用协议的方式进行交易，不开具专用发票。
甲企业账务处理：借：库存商品58.5万元，贷：原材料50万元、应交税金-应交增值税（销项税额）8.5万元
甲企业该交易应纳增值税额=8.5万元。
乙企业账务处理：借：原材料58.5万元，贷：库存商品50万元、应交税金-应交增值税（销项税额）8.5万元
乙企业该交易应纳增值税额=8.5万元。
方法2：甲企业与乙企业按正常的销售、购货进行处理，开具专用发票。
甲企业账务处理：借：库存商品50万元、应交税金-应交增值税（进项税额）8.5万元，贷：原材料50万元、应交税金-应交增值税（销项税额）8.5万元
甲企业该交易应纳增值税额=8.5-8.5=0万元。
乙企业账务处理：借：原材料50万元、应交税金-应交增值税（进项税额）8.5万元，贷：库存商品50万元、应交税金-应交增值税（销项税额）8.5万元
乙企业该交易应纳增值税额=8.5-8.5=0万元。
通过分析可以看出，不开具专用发票比开具专用发票要多缴8.5万元增值税。由于增值税实行凭国家印发的增值税专用发票注明的税款进行抵扣的制度。没有取得增值税专用发票抵扣联，其进项税额不能抵扣。而销售货物或应税劳务，不管开不开专用发票，都要计提销项税额。如果企业不计提销项税额，那就是偷税。
视同销售，不管是投资还是捐赠，只要对方是增值税一般纳税人，就应该向其开具增值税专用发票，虽然我们没有少纳税，但对方可以抵扣进项税额。
（三）分期收款多张票，折扣销售一张票
税法规定，采用分期收款方式销售货物，纳税义务发生时间为按合同约定的收款日期的当天。而在实际操作中，合同收款日期一般以专用发票开具日为起算日，如开票后90天付款。所以绝大多数企业都在销售时就开具专用发票，将专用发票送交购买方，从而开始计算到期日。出现这种现象，有税收法规脱离实际的原因，也有业务人员对分期收款方式理解不深的原因。分期收款方式有二层含义：1、分期确认收入，2、分期收回货款。大家对第二层含义都知道，但对第一层含义不是很清楚。所以会出现在销售时就开具专用发票的现象。这样直接造成纳税期提前。因为税法规定，对已开具专用发票的销售货物，要及时足额计入当期销售额计税，凡开具了专用发票，其销售额未按规定计入销售账户核算的，一律按偷税论处。为进行比较，现举例说明：
[例3]A公司为了扩大市场份额，采用分期收款的方式销售，2006年3月发出商品250万元（市场价：300万元）。（不考虑进项税额）
方法1：发出商品时即开具全额专用发票。
2006年3月份账务处理：借：应收账款351万元，贷：主营业务收入300万元，应交税金-应交增值税（销项税额）51万元
该交易2006年3月份应纳增值税额=300×17%=51万元
方法2：分三期（三个月）等额开具专用发票。
2006年3月份账务处理：借：分期收款发出商品250万元，贷：库存商品250万元；借：应收账款117万元，贷：主营业务收入100万元，应交税金-应交增值税（销项税额）17万元
该交易2006年3月份应纳增值税额=100×17%=17万元
通过比较可以看出，虽然税收总体上是一样的，但采用分期开具专用发票可以起到递延纳税的好处，这对于一个资金周转困难的企业来说是不幸中的万幸。
国税发[1993]154号《国家税务总局关于印发〈增值税若干问题的规定〉的通知》明确指出，“纳税人采取折扣销售方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税，如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。”
大多数企业折扣销售都是按折扣以后的价格开票，一般很少在发票上注明折扣额，将折扣额另开发票的情况就更少。所以一般不会提高税负。
（四）代垫运费只挂账，包装押金另挂账
（93）财法字第038号《中华人民共和增值税暂行条例实施细则》明确指出，“同时符合以下条件的代垫运费不包括在价外费用中，（1）承运者的运费发票开具给购货方的；（2）纳税人将该项发票转交给购货方的。”
税法明确规定，代垫运费不包括在价外费用中，而有的企业却偏偏要将其纳入销售额，作为货款的一部分。这主要由于业务人员的不规范操作，将代垫的运费作为自家的运费进行报销，然后在销售额中加入报销的运费。这样操作虽然简便，但是却增加了税负。现举例说明：
[例4]A企业销售甲产品给B企业，销售额（含税）为1170万元，并代B企业支付承运人C的运费30万元。
方法1：由承运人C向A企业开具运输发票，A企业将运费并入销售额中。
A企业账务处理：借：营业费用21.9万元，应交税金-应交增值税（进项税额）2.1万元，贷：银行存款30万元；借：应收账款1200万元，贷：主营业务收入1025.641万元，应交税金-应交增值税（销项税额）174.359万元
A企业该交易应纳增值税额=（1170+30）÷1.17×17%-30×7%=172.259万元
方法2：由承运人C向B企业直接开具运输发票，A企业代垫。
A企业账务处理：借：应收账款1200万元，贷：主营业务收入1000万元，应交税金-应交增值税（销项税额）170万元，银行存款30万元
A企业该交易应纳增值税额=1000×17%=170万元
通过比较会发现，将运费并入销售额比代垫运费要多缴2.259万元（172.259-170）增值税。
国税发[1993]154号《国家税务总局关于印发〈增值税若干问题的规定〉的通知》明确指出，“纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税；但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。”
在现实操作中，有很多企业将销售货物而出租出借包装物收取的押金作为销售额，当然，这样操作比较简单，但是却享受不到税收的优惠。要降低税负，必须将出租出借包装物收取的押金进行单独记账。现举例说明：
[例5]甲公司为加强包装物管理，对出租出借包装物收取部分押金，本月销售产品600万元，收取包装物押金10万元。
方法1：甲公司对包装物押金未进行单独记账核算，而是并入销售额。
账务处理：借：银行存款712万元，贷：主营业务收入608.547万元，应交税金-应交增值税（销项税额）103.453万元
该交易应纳增值税额=600×17%+10÷1.17×17%=103.453万元
方法2：甲公司对包装物押金进行单独记账核算。
账务处理：借：银行存款712万元，贷：主营业务收入600万元，应交税金-应交增值税（销项税额）102万元，其他应付款10万元
该交易应纳增值税额=600×17%=102万元
通过比较可以看出，单独记账核算要比不单独记账核算少缴1.453万元（103.453-102）。但对逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额，否则就算偷税。税法还规定，从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其它酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。所以进行会计处理时一定要注意。
（五）小小规模开税票，进项转出见税票
税法规定，增值税小规模纳税人不得领用专用发票。从而造成从小规模纳税人购买货物不能计算进项税额，这在一定程度上增加了一般纳税人的税负。但税法同时规定，小规模纳税人可以向主管国税局申请代开增值税专用发票。为了降低增值税税负，一般纳税人向小规模纳税人购买货物，一定要小规模纳税人提供代开的专用发票。
（93）财法字第038号《中华人民共和增值税暂行条例实施细则》第二十二条明确指出，“已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务发生条例第十条第（二）至（六）项所列情况的，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。无法准确确定该项进项税额，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。”
通过对税法的理解可以知道，进项税额转出是有条件的：1、该项购进货物或应税劳务的进项税额已经抵扣了，如果没有抵扣，也就不存在进项税额转出。如：从小规模纳税人购进的货物被盗。2、已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务事后改变用途，即用于非应税项目、用于免税项目、用于福利或个人消费、购进货物发生非正常损失、在产品或产成品发生非正常损失等。所以在确定进项税额转出时，一定要查看以前购入的货物是否有专用发票或其他可以抵扣的发票、单据，是否抵扣了进项税额。如果没有抵扣，就不用进项转出。
（六）普通税票不漏掉，小小诀窍真见效
准予从销项税额中抵扣的进项税额，除了从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额及从海关取得的完税凭证上注明的增值税额外，还包括许多普通发票，如：收购农产品发票、货物运输发票、铁路运输发票、废旧物资收购发票等。
财税[2002]105号《财政部、国家税务总局关于增值税一般纳税人向小规模纳税人购进农产品进项税抵扣率问题的通知》明确指出，“增值税一般纳税人向小规模纳税人购买农产品，可按照《财政部国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知》（财税[2002]12号）的规定依13%的抵扣率抵扣进项税额。”
国税发[2003]121号〈国家税务总局关于加强货物运输业税收征收管理的通知〉中〈运输发票增值税抵扣管理试行办法〉第三条明确指出，“运输单位提供运输劳务自行开具的运输发票，运输单位主管地方税务局及省级地方税务局委托的代开发票中介机构为运输单位和个人代开的运输发票准予抵扣。其他单位代运输单位和个人开具的运输发票一律不得抵扣。”
国税函[2005]332号《国家税务总局关于铁路运费进项税额抵扣问题的补充通知》明确指出，“增值税一般纳税人购进或销售货物（固定资产除外）所支付的运输费用（包括未列明的新增的铁路临管线及铁路专线运输费用）准予抵扣。准予抵扣的范围仅限于铁路运输企业开具各种运营费用和铁路建设基金，随同运费支付的装卸费、保险费等其它杂费不得抵扣。”
财税[2001]78号《财政部、国家税务总局关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知》生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项税额。
在实际操作中，经常会将这些可以抵扣的普通发票给漏掉，尤其是没有抵扣联的普通发票。所以一定要注意。
通过上述分析可以知道，降低增值税税负，除了从战略上进行筹划外，在日常操作中，只要认真按照增值税减税法则去做，也可以在一定程度上降低增值税税负。
主要参考文献
