税法独立交易原则范文

导语：如何才能写好一篇税法独立交易原则，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

关键词 中小企业；关联交易；独立交易原则

只要存在税率差，就会存在避税动机。美国著名的大法官汉德也说过：“人们安排自己的活动以达到降低税负的目的，是无可指责的。每个人都可以这么做，不管他是富翁，还是穷光蛋。” 我国政府在新的企业所得税法及其实施条例中，专门规定了特别纳税调整条款，其目的就是为了制约和打击各种避税行为，维护国家的税收利益，保护公平市场环境。这意味着2008年以后关联企业间的交易将面临更大的纳税风险。

在企业与国家利益博弈中，法律是准绳，违法必受罚，守法才是维权之道。大型跨国公司采取预约定价安排的方式，与税务机关签订协议，约定在未来一定期间内关联交易所适用的转让定价原则和计算方法，以协商的方式解决在未来年度关联交易中所涉及的税收问题。而对于年关联交易金额在1亿元以下的中小企业，由于难以承担“预约定价安排”所带来的高额的谈判成本，只能另辟路径来规避关联交易中的纳税风险。首先要弄清独立交易原则及相关法规的实质；其次，要谨慎地考虑今后内部定价的原则和方法；同时按照税务机关要求积极准备相关材料，来证明其关联交易符合公平合理的交易原则。

一、转让定价，需三思而后行

转让定价是指两个或两个以上有经济利益关系的企业为共同获得更多利润而在购销活动中进行的价格安排：运用诸如“高进低出”、“低进高出”、甚至“主观列支”等手段，从而达到调节利润、减轻税负、多享受税收优惠等目的。

新税法规定，税务机关在判定纳税人的关联交易不符合独立交易原则，减少了应税收入或者所得额之后，可以运用合理方法进行纳税调整；如果认定企业不提供或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关可以核定其应纳税额；追溯期为10年，对违规企业除补征税款外，还要加收利息。由此产生的罚款额将是巨大的，因此该条款也将成为督促企业遵守法规的有效手段。

1．知己知彼，充分准备

企业要有效地规避可能被税务机关进行转让定价调查的风险，必须做到“知己知彼”。所谓“知己”就是企业应该对自身交易的实质、在供应链中体现的价值、转让定价的风险等有一个全面、准确、客观的评估和认识；所谓“知彼”就是要对中国有关关联交易的法律、法规很熟悉，包括其出台背景、税务实践中的解释口径和实际处理方式等，要经常向税务人员请教、沟通。这样，即使被税务机关调查也能冷静地处理。

在进行商品交易时，要详尽而全面地搜集有关商品信息，如同行业产品的品名、品牌、规格、型号、性能、结构、外形、包装等细节性的信息，做到对同类产品的市场高、中、低价格心中有数，准备的资料应详尽具体。这样，即使被主管税务机关认定有转让定价嫌疑，企业应对起来也会“底气十足”。

2．独立交易原则的判断标准

关联企业之间的交易价格一直是避税与反避税的焦点。其关键点是确定一个公平价格，以此来衡量纳税人是否通过压低或抬高价格方式来规避税收。 税务机关将关联交易的价格或利润水平与可比情形下没有关联关系的交易价格和利润水平进行比较，如果存在差异，就说明因为关联关系的存在而导致企业没有遵循正常市场交易原则和商业常规，从而违背了独立交易原则。税务部门将可能依法进行转让定价调查。

在实际操作中，由于定价的复杂性，有时即使企业自认为按照“合理的方法”定价，但依然存在被税务机关调查的可能，根本原因就在于企业自认为“合理”的方法不一定能得到税务机关的认可。比如企业采用的是同类产品中的低价，而税务机关采信的是同类产品中的高价，自然就会有差异，从而影响是否遵守独立交易原则的认定。

所以新税法明确了纳税人有举证责任，这也是对纳税人的一种保护。只要企业能提供有效的同期资料，证明其与关联方的交易符合“独立交易原则”，价格已经达到或者接近市场公平价格，该企业被税务机关查处的风险就能大幅降低。

二、无形资产交易、劳务协议，也要遵循独立交易原则

依照新税法规定，企业与关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，应当按照独立交易原则进行分摊。也就是关联企业间要签订成本分摊协议，各方约定共摊成本，共担风险，并且合理分享其收益，这种分摊成本并分享利益的协议安排，也必须遵循独立交易原则，否则其分摊的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。这样企业就要承担多重缴税的后果，对关联各方都不利。

一般来说，独立交易原则是以能找到可比交易为前提，但在实践中可比交易往往难以找到，比如无形资产（商标权、专利权、外观设计、特殊生产工艺、专有技术等）的转让，因其独特性而很难找到与之可比的交易。如关联企业间签订权利转让协议，以使用者的产量或销售额的一定比例支付特许权使用费。那么，如何证明该比例是公平合理的，即如何证明该无形资产交易符合独立交易原则，以避免税务处罚呢？

可以采用比较利润的方法，即参照同类或者类似企业的利润率水平来证明自身的合理性。其理论基础是，尽管可比交易的价格可能存在较大差距，但其利润水平却应该是基本一致的；从一个正常的利润结果也必然能得出一个正常的交易价格，从而证明该交易符合独立交易原则。

新条例规定的方法中，交易净利润法是与非关联企业间进行同类交易相比较，净利润水平应该相当；利润分割法是对关联企业内部汇总利润或亏损进行合理分割，以确定各自的利润水平。关联企业应按照上述规定准备文档资料，以备税务机关检查。

三、结论

通过转移定价进行的税收筹划是一个复杂的过程，要对各种因素进行权衡考虑，尽可能的分析各种不利因素，来寻找既符合自身发展又不违反国家法律的方法。因为只有纳税方案与立法精神相符才能得到法律的支持，否则，筹划失败便滑向了避税、逃税之路，将不可避免受到国家法律的制裁。

参考文献

[1] 中华人民共和国企业所得税法（2007年3月16日十届人大五次会议通过）.

篇2

成本分摊协议是企业与其关联方就其共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本分摊签订的一种契约性协议。企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务时，应预先在各参与方之间达成协议安排，采用合理方法分摊上述活动发生的成本，即必须遵循独立交易原则，按照假设没有关联关系的企业之间共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务所能接受的协议分配方法分摊上述活动发生的成本。税法允许关联企业间采取签订契约性协议等方式，对上诉活动按照受益原则对发生的成本合理分摊，在有利于企业与其关联方的一些研发、劳动活动上达到效益最大化。

《企业所得税法》第四十一条第二款规定，企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。《企业所得税法实施条例》第一百一十二条规定，企业可以依照《企业所得税法》第四十一条第二款的规定，按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本，达成成本分摊协议。企业与其关联方分摊成本时，应当按照成本与预期收益相配比的原则进行分摊，并在税务机关规定的期限内，按照税务机关的要求报送有关资料。企业与其关联方分摊成本时违反本条第一款、第二款规定的，其自行分摊的成本不得在计算应纳税所得额时扣除。

在税务处理上，企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本进行的分摊，如果不符合独立交易原则，在计算应纳税所得额时应进行纳税调整，按照税法规定纳税。由此产生的会计处理与税务处理的差异，在会计处理上按照所得税会计准则要求处理。

二、预约定价安排

预约定价安排是指企业与其关联方之间在有形财产的购销和使用、无形财产的转让和使用、提供劳务、融通资金等业务往来中，申请预先约定符合独立交易原则的转让价格和计算方法，是税务机关和纳税人就其关联交易的价格和利润的确定方法、原则预先约定所达成的协议。根据《企业所得税法》第四十二条规定，企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。根据《企业所得税法实施条例》第一百一十三条规定，《企业所得税法》第四十二条所称预约定价安排，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。

传统的转让定价调查是一种事后审计制度，一般是对过去3年～5年，甚至10年以前交易的重新调查审计。从实践情况看，事后调整模式给纳税人和税务机关都带来了管理上的沉重负担和结果的不确定性。为了避免事后调整存在的问题，转让定价领域发展了一项新的程序制度，即预约定价安排，该制度把对纳税人关联交易的事后审计变成事先审计，目的是要取代传统的当事人程序法以解决潜在的转让定价争议。这一制度从诞生之日起就受到了纳税人和各国税务机关的普遍欢迎，因而很快在国际上推广开来。

预约定价协议实行的是自觉、自愿的机制。在根据纳税人的主动申请提出签订预约定价协议的过程中，税务管理部门将分析纳税人建议采用的方法，研究纳税人提出的能表明它进行的是一系列公平定价的所有资料以及所有其他相关信息，并依此对纳税人提出的定价原则和计算方法进行审计分析和评估，并向纳税人或税务提出咨询，要求补充有关资料，形成审计评估报告。一旦决定采用预约定价的形式，税企之间达成协议，纳税人将得到税务管理部门的批准，纳税人遵循事先约定的方法以及遵守预约定价协议的条款和条件，税务机关一般不会对其预约定价协议中的转让定价交易进行税收调整。但在特殊情况下也可能进行纳税调整。

三、关联方业务往来申报

在会计处理上，要求企业披露关联方交易信息。在税务处理上，根据《企业所得税法》第四十三条规定，企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。税务机关在进行关联业务调查时，企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。第四十四条则规定，企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关可以核定其应纳税所得额。

根据《企业所得税法实施条例》第一百一十四条规定，《企业所得税法》第四十三条所称相关资料，包括：（一）与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料；（二）关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售（转让）价格或者最终销售（转让）价格的相关资料；（三）与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企业可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料；（四）其他与关联业务往来有关的资料。《企业所得税法》第四十三条所称与关联业务调查有关的其他企业，是指与被调查企业在生产经营内容和方式上相类似的企业。

根据《企业所得税法实施条例》第一百一十五条规定，税务机关依照《企业所得税法》第四十四条的规定核定企业的应纳税所得额时，可以采用下列方法：（一）参照同类或者类似企业的利润率水平核定；（二）按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定；（三）按照关联企业集团整体利润的合理比例核定；（四）按照其他合理方法核定。企业对税务机关按照前款规定的方法核定的应纳税所得额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整核定的应纳税所得额。

四、受控外国企业

如果企业的关联方设立在国际避税地或低税率的国家和地区，其会计处理的利润分配并非由于合理的经营需要，而对利润不作分配或者减少分配的，将按照税法规定适用“受控外国企业规则”，在税务处理上进行特别纳税调整。企业会计处理不合理分配利润的目的，是通过在低税率国家或避税地建立受控外国企业，利用各种不合理商业安排将利润转移到受控外国企业，把利润保留在外国公司或少量分配，逃避在国内的纳税义务。构成控制关系的外国（地区）企业，一般不从事实质性经营活动，主要是以减少或规避中国税收为主要目的。

篇3

关键词:转让定价 特别纳税调整

一、我国转让定价税制的现状

中国的转让定价税制起步较晚,但经过多年的探索和实践,我国的转让定价税制己获得了很大突破。新《企业所得税法》第六章“特别纳税调整”为中国税务机关在转让定价、资本弱化、一般反避税和受控外国公司等领域进行特别纳税调整构建了法规基础。国家税务总局于2009 年1月8日正式印发了《特别纳税调整实施办法(试行)》(国税发[2009]2号),对如何进行特别纳税调整,尤其是在转让定价调查与调整方面做出了具体的规定。

二、关联企业的界定

中国对关联企业的认定标准过去在立法上一直不够明晰。特别纳税调整实施办法对关联企业的界定作出了具体的解释,明确规定关联企业的认定以控股比例为主要标准,同时兼顾企业间实际控制程度,特别注意运用“实质重于形式原则”来对关联关系进行判断。只要企业之间是为了某一共同的利益而违背了独立交易原则,不论是否构成关联关系,税务机关均有权对其收入和费用进行适当的调整。同时,对关联关系的主体范围由仅限于企业与企业之间,拓展到包括自然人或个体。

三、同期资料准备制度

转让定价的调查审计需要获得纳税人提供相当详尽的文件资料才能对转让定价作出合理而有说服力的调整。而作为纳税人能否提供完善、详尽的文件资料,对证明自身的转让定价政策是否符合正常交易原则,也是相当重要的。

特别纳税调整实施办法正式确立了我国转让定价同期资料准备制度,其第三章“同期资料管理”尽管只有8条,但这8条内容的重要性却非比寻常。同期资料准备意味着企业必须按照年度,对发生的关联交易资料进行准备,以及对关联交易是否符合独立交易原则进行说明。这一制度将税务机关的工作定位于对这些资料和表格的检查,节省了转让定价调查审计的时间和成本,另外能够保证纳税人在需要时能够向税务当局提供完整的文件资料,保证了转让定价调整有比较充足的依据。

四、转让定价调整方法

《企业所得税法》和修订后的《关联企业间业务往来税务管理规程》中对各种转让定价调整方法的规定过于简单,仅是把这些方法列举出来,并没有对各种方法的实际内容和如何运用做出详细规定,尤其是对国际上认为最重要的可比性问题很少提及。特别纳税调整实施办法第二十一条明确指出,转让定价方法包括可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法和其他符合独立交易原则的方法,并对各种方法的具体内容和适用范围作出了界定。根据特别纳税调整办法,上述几种转让定价方法在适用上并不存在先后顺序,进行转让定价分析应使用对被分析企业最合适的方法。

五、资本弱化

我国原有的内资企业所得税制度(《企业所得税税前扣除办法》)对内资企业有资本弱化的限制,当时规定的债务/股本比例为0.5∶1,超标借款的利息不能在税前扣除,但对外资企业则没有资本弱化的限制。新《企业所得税法》一视同仁,对内、外资企业都规定了资本弱化的限制。《企业所得税法实施条例》第一百一十九条规定,受限制的关联方债权性投资,不仅包括直接融资,还包括间接融资,主要是为了防止企业通过各种间接借款绕过资本弱化的限制(《企业所得税税前扣除办法》的资本弱化条款对这种间接借款并不加限制)。至于限制资本弱化的债务/股本比例,根据特别纳税调整实施办法,财税[2008]121号文的规定仍然适用,金融企业为5∶1,其他企业为2∶1。

六、我国转让定价税制存在的问题

从上述介绍中我们不难发现,我国现行转让定价税制已逐步与国际惯例接轨,但在操作层面上还存在一些问题。

1. 转让定价税务管理方面的法规仍显粗略,有些法规不好操作。例如,特别纳税调整实施办法第二十九条规定转让定价的重点调查对象包括“与避税港关联方发生业务往来的企业”,但我国税法却一直没有明确哪些国家或者地区属于避税港,这就使得这条法规在实践中很难执行。

2. 转让定价管理法规缺乏对无形资产和劳务收费调整的具体标准。因为有很多无形资产转让和劳务提供是关联企业之间的独特交易,在价格和费用方面缺乏可比参数,所以这两个领域的转让定价问题最为复杂,也是最难直接采用公平交易原则。我国目前一些地区80%的转让定价审计调查是针对劳务提供进行的,特别是针对合理收费价格很难确定的反向劳务(即国外公司向国内公司提供劳务)。在实际工作中,税务部门也多采用成本加成法审核和调整劳务的转让定价,但由于在加成比例方面没有明确的规定,所以经常与被审查的纳税人发生争议,有时调整很难进行。

3. 处罚规定过轻。我国过去一直没有规定转让定价的罚则,新企业所得税法弥补了这一制度缺陷。《企业所得税法》第四十八条规定“税务机关依照本章规定作出纳税调整,需要补征税款的,应当补征税款,并按国务院规定加收利息”。补税的利息“应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5 个百分点计算”。但是,与国外动辄 40%甚至 100%的处罚相比,我国转让定价的所有处罚规定都过于宽松,这样使纳税人进行转让定价避税没有太大的负担和压力,在一定程度上纵容了外商投资企业利用转让定价进行避税。

参考文献:

[1]德勤会计师事务所. 中国颁布特别纳税调整法规——给您带来什么影响?

[2]周金荣,新企业所得税法实施条“特别纳税调整”解析[j]. 中国税务,2008(1).

[3]朱青、汤坚、宋兴义,企业转让定价税务管理操作实务[m]. 北京:中国税务出版社,2003.

篇4

【关键词】税收筹划；反避税；关联交易；独立交易原则

白酒行业属于食品饮料行业中缴税较多的行业，除了与其他行业类似要缴纳产品销售增值税、所得税之外，还作为消费税的征税对象，需要在酿制出厂环节从价征收20％和从量征收每公斤1元的消费税。由于税负较重，所以酒类企业的税收筹划意识较强，比如在2001年外购白酒连续生产白酒不允许扣除购进环节消费税政策出台之时，一知名大酒厂购并了提供原料的多家小酒厂，不仅整合了资源，还降低了企业财务成本，税务筹划是非常成功的。2009年7月，国家税务总局下发了《国家税务总局关于加强白酒消费税征收管理的通知》(国税函[2009]380号)，根据第八款第二条，消费税最低计税价格由税务机关根据生产规模、白酒品牌、利润水平等情况在销售单位对外销售价格50％至70％范围内自行核定，从严征管白酒企业的消费税。这是针对白酒企业长期通过转移定价规避消费税出台的具体征管文件。税收筹划和避税在理论上不仅难于严格界定，在实务中更加伯仲难分，笔者期望通过对几个白酒上市公司的税收分析，阐明在实务中如何把握税收筹划的原则，提高企业税务遵从度。

一、白酒企业的常见组织架构与消费税避税

由于消费税的课征环节单一，在白酒企业的生产(出厂)环节征收，依据暂行条例规定，纳税人通过自设非独立核算的门市部对外销售的自产应税消费品，应按照门市部对外销售额或者销售数量征收消费税。由此，白酒企业往往都不会设立非独立核算的销售部门，而会选择设立自己的独立核算的销售公司，将产品价格分解为酿酒企业出厂价和销售公司出厂价两部分，先将产品低价出售给销售公司，然后销售公司以高价出售给经销商，通过内部转移价格大幅度降低消费税从价税基。对于这一规避消费税的转让定价的设计，不仅减少了消费税，对企业所得税也可能产生影响，比如有的酒类销售企业属于按照4％的应税利润率核定征收，这也相当程度地减轻了高利润酒类销售企业的企业所得税税负。

二、国家税务总局对酒类企业的税务管理

2002年以前，对于酒类关联企业之间利用关联交易规避消费税的问题(如图1所示)，主管税务机关通常根据《税收征管法》第三十六条的规定，纳税人与关联企业之间的购销业务，不按照独立企业之间的业务往来作价的。进行调整。调整方法有三。一是按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；二是按照再销售给无关联关系的第三者的价格所取得的收入和利润水平；三是按照成本加合理的利润予以调整。而这一法规的出台在当时的税收征管实践中仅具有原则指导性的意义，无论是按照以上的可比非受控价格法、再销售价格法还是成本加成法，对于税务机关来讲，不仅缺乏具体的制度指导规范，且都受制于信息库的缺失、可比资料的匮乏以及人力成本。操作难度很大。

全行业相似的规避行为使得以市场为基准的税收调整方法毫无用武之地。针对酒类企业低价销售白酒并单独向白酒销售公司收取“品牌使用费”等特许权使用费的情况，2002年。国家税务总局颁布了《国家税务总局关于酒类产品消费税政策问题的通知》(国税发[2002]109号文)，通知中明确指出，白酒酿酒企业向商业销售企业收取的“品牌使用费”是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分。因此，不论企业采取何种方式或者何种名义收取价款，均并入白酒的销售价格中，并缴纳消费税。应该说，这一通知的目的在于加强征管性，采用一刀切的政策去堵住企业通过转让定价挤压白酒出厂价格，规避消费税的行为。

近几年来，《企业所得税法》以及《特别纳税调整实施办法》(国税发[2009]2号)相继颁布实施。法规的完善使得关联企业之间不符合独立交易原则的交易被特别调整的风险增加。对于一般反避税方式，《特别纳税调整实施办法》第九十二条规定，如有滥用公司组织形式，可以启动一般反避税调查，且税务机关需要评估企业在供货、生产、运输、研发、销售各个环节的职能情况。以及在存货、信贷、外汇、市场方面所承担的风险，以评估是否按照独立交易原则，判断关联交易的各方拥有合理的利润区间。

该法条是否仅用于企业所得税。对增值税、消费税是否作同一认定和调整目前不是特别明确。此外，《特别纳税调整实施办法》规定，实际税负相同的境内关联企业之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价的调查、调整。即大多数情况下白酒生产企业与销售企业的所得税税率都是25％(有的销售企业是核定征收)，白酒生产企业在规避消费税时，将生产企业的利润转移给了销售企业，销售企业按照企业所得税法履行了纳税义务，国家整体税收没有减少。所以原则上所得税不需要作调整，且增值税为增量课征、环环课征，增值税税金总量也不变，税收负担的减少主要体现在消费税上。

三、三大酒业上市公司税务与财务状况分析

合理的税收筹划行为要求在组织架构的设计和关联交易中。各参与方所执行的功能、承担的风险以及使用的资产。与应取得的利润相对应。而白酒企业的税务安排与各个关联公司之间的事实明显不符，其一，从酿酒公司和销售公司所承担的功能来分析，酿酒公司拥有秘密的白酒酿制配方，承担原材料采购、研发、生产、装瓶和推广功能。销售公司则为分销和推广功能。就基本回报的确定来讲，酿酒企业承担的功能更多，风险更

由图2可知，泸州老窖企业的收入仅仅占到酒类对外销售收入的30％～40％之间，同理可以推算得出，茅台的企业收入仅占对外销售收入价格的29.63％，而五粮液为27.04％，酒类销售企业的利润远远高于生产企业，而生产企业却承担着生产、研发、品牌开发与建设等重要职能，并承担相应的生产风险、存货风险、研发风险。作为销售公司的市场风险却相对低得多。特别是品牌类高档白酒的销售。基本上属于卖方市场。因此，企业这种税务安排既不符合独立交易原则，又没有遵循成本与收益配比原则，属于避税行为。应该予以调整。

为保全税基。税务总局制定的《白酒消费税最低计税价格核定管理办法(试行)》(简称《办法》)于2009年8月1日开始实施。《办法》规定，对生产规模较大、利润水平较高的企业生产的需要核定消费税最低计税价格的白酒，税务机关核价幅度原则上大，应该获得更多的收益。其二，从白酒企业的剩余利润构成来看。由于酿酒企业有秘密酿制配方而且开发了大部分商标，因此应该获得绝对地位的收益，而销售公司因有推广功能，对商

标的价值也有贡献。也应获得部分收益。而2009年颁布的新企业所得税法特别纳税调整所蕴含的反避税判定法理对中国各个企业来讲还非常陌生，所以从功能与风险尺度去衡量，几家上市公司均有明显的避税痕迹。

从泸州老窖2007年、2008年两年的财务数据看(如表1所示)，以自费税总体税额推算酿酒企业出厂价格(消费税税基)，得出2007年酿酒企业主营业务收入约计76150.9万元，占到公司酒类营业收入的比例是29.33％(76150.9／25966622=29.33％)。消费税实际税负5.87％。同理，得出2008年酿酒企业主营业务收入约计为97 070.45万元。占到公司酒类主营业务收入的比例是97 070.45／259 666.22=37.38％，消费税实际税负5.26％。应选择在销售单位对外销售价格60％至70％范围内。酒类企业利润较高，特别是品牌白酒，2008年，茅台的营业利润率是8203％，泸州老窖的营业利润率是65.70％，五粮液是54.69％。从三大上市公司的财务分析数据可以看出，不管是茅台，还是五粮液和泸州老窖，距税务机关要求的原则上在销售单位对外销售价格60％～70％的范围，确实有很大的距离。也就意味着诸多酒类企业消费税税额在380号文件的规范下，2010年很可能会产生倍增的结果。从表1数据来看，消费税从价税率均为20％，三家公司2008年消费税实际税负都未达到6％。

当然，在国家调整酒类消费税情形下，酒类公司从2009年8月以来。纷纷提价，白酒企业纷纷通过选择产品提价的方式来保证高利润率。这可能和白酒企业。尤其是高档白酒企业的需求弹性相关。

篇5

2009年5月，税务部门检查，对上述股权交易提出异议，要求甲缴纳个人所得税2267.90万元((12340-1000-0.5)×20％)，扣除已缴纳企业所得税308.50万元，需要补缴个人所得税1959.40万元(2267.90-308.50)。

客户咨询问题：税务部门征收个人所得税政策依据是什么，相关决定是否有不符合法律法规之处。为答复该问题，笔者仔细梳理了相关的股权转让所得税政策规定。

一、股权转让所得税政策

1.个人所得税

《中华人民共和国个人所得税法》规定：财产转让所得应纳个人所得税，财产转让所得以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额。

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》规定：财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权，机器设备、车船以及其他财产取得的所得。财产转让所得，按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，计算纳税。纳税义务人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，由主管税务机关核定其财产原值。

可见，股权转让归类为财产转让所得，为一次转让股权的收入额减除股权原值和合理费用后的余额，按20％税率，计算缴纳个人所得税。合理费用是指印花税，《关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》(国税发[1991]155号)规定：“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。股权转让所立的书据的印花税按产权转移书据适用税率万分之五计算缴纳。

针对实际中个人股权交易的不规范、普遍避税，《关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》(国税函[2009]285号)规定：税务机关应加强对股权转让所得计税依据的评估和审核。对扣缴义务人或纳税人申报的股权转让所得相关资料应认真审核，判断股权转让行为是否符合独立交易原则，是否符合合理性经济行为及实际情况。对申报的计税依据明显偏低(如平价和低价转让等)且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。

2.企业所得税

《中华人民共和国企业所得税法》规定：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，包括转让财产收入。企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定：转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。

可见，股权转让归类为财产转让所得，为一次转让股权的收入额减除股权原值和合理费用后的余额，并人应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。合理费用是指印花税，具体计算同个人所得税，此处不再赘述。

二、对税务机关检查结论的评价

从本案操作形式而言，完全符合税法规定，因为：

2008年，国家未颁布专门针对个人转让股权所得税政策，甲100％转让持有A股权定价，甲有很大的操作空间。

同时，《企业所得税核定征收办法》(试行)规定：采用应税所得率方式核定征收企业所得税的，应纳所得税额计算公式如下：应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率，应纳税所得额=应税收入额×应税所得率，应税所得率10％，适用税率25％，实质股权转让税率2.5％。B公司转让100％股权有法可依。

从经济实质看，完全是利用税法空白、税率差异，恶性规避税款，因为：

甲将持有的A股权100％转让给关联方B，利用个人所得税股权征收税收政策空白(2008年国家未颁布针对个人股权转让的所得税政策)，按投资账面价值作为对价转让给B，达到不缴纳个人所得税的目的，很短时间内B公司又按净资产评估价值将100％股权转让给丙公司，甲利用资本利得个人所得税、核定征收企业所得税规定税率差异，达到少缴纳税款的目的，实质为不具有合理的商业目的。《中华人民共和国税收征收管理法》规定：企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。《中华人民共和国企业所得税法》规定：企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定：企业所得税法第四十一条所称关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：(一)在资金，经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系，(二)直接或者间接地同为第三者控制。(三)在利益上具有相关联的其他关系。企业所得税法第四十一条所称独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。《特别纳税调整实施办法(试行)》规定：所得税法实施条例第一百零九条及征管法实施细则第五十一条所称关联关系，包括：一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制，或者双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到本条第(一)项持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益，以及有家族、亲属关系等。所以，税务机关对甲按评估净资产价值征收个人所得税的检查结论是正确的。

本案易被定性为不具有合理的商业目的的关键点在于股权两次转让时间间隔短，但如果甲能延长两次转让时间，如控制两次股权转让时间间隔1年以上，将极大地增加税务机关的判断难度。

三、完善与股权转让所得税相关的两个税收政策的建议

1.个人所得税

很多企业都存在无形资产，并且账面上没有体现无形资产的价值，但无形资产对企业的经营非常重要。国税函[2009]285号文规定：对申报的计税依据明显偏低(如平价和低价转让等)且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。但国税函[2009]285号文并没有明确净资产的内涵，是账面净资产，还是经过评估的净资产价值。为了杜绝诸如本案例的避税情况，建议国家税务局发文明确净资产为评估净资产价值。

篇6

上述的避税行为称为广义的避税行为，可以再把它分为狭义的避税行为和节税行为。本文仅以狭义的避税行为为研究的对象。

所谓狭义的避税行为，是指相关主体为了降低或免除税负，利用税法规定的漏洞而实施的避免纳税义务成立的各种行为。狭义的避税行为与逃税行为不同，它不具有直接的违法性，并不违反税法的直接规定。应当说，狭义的避税行为在形式上确实不违反税法的直接规定，因为它只是利用了税法上的罅漏；但如果从税法上有关加强征管、堵塞漏洞等立法宗旨考虑，则该罅漏恰恰是需要补充的。因此，这种狭义的避税行为实际上是违反税法宗旨的。正是从这个意义上来说，又于节税行为相区别。

因此，一般学者均认为税收规避是“脱法行为”的下位概念，是实证主义的必然结果。在民法上，脱法行为乃指某人所为的行为虽然符合或抵触法律的目的，但在法律上（考虑法律解释以文义可能性为界限）却无法加以适用的情形。脱法行为的本质，在于当事人采取法律强制规定的文义所不能包括的行为方式，以规避该强制规定的使用。避税具有形式上合法,实质上违法的双重特性,使得避税行为不能简单地归于合法或是违法,而具有边界性或中间性。这种边界性或中间性是纳税人利用税法的漏洞,选择立法者未曾考虑而立法不曾涵涉的法律行为进行税负的规避造成的,它脱离并溢出了税法的文义规定,无法得到法律的直接适用,因而是一种脱法行为。

2有关避税涵义的学说

税收规避在税法上出现的频率不断提高，但在多数国家税法上并无明文规定，对其定义亦有诸多见解。国际财政文献局（InternationalBureauofFiscalDocumentation）的定义是：税收规避是指描述纳税人人为减轻税负而作法律上事务安排的一个用语。该用语一般在贬义上使用，如用来阐明纳税人利用税法的漏洞、含糊、不规范和其他缺陷，对个人事务或商业事务进行人为安排，从而实现税收规避目的。20世纪50年代美国Radcliff委员会主张，避税是一个人通过安排他的事务，导致其本身应负担的税收责任减轻。

日本金子宏教授认为：“税法规定的课税要素，是对各种私人经济活动或经济现象定理化的规范。这些活动或现象首先受私法规定的约束，但在由意思自治原则和契约自由原则支配的私法世界里，当事人在欲达到一定经济目的或者实现某种经济后果时，往往有余地选择何种具体的法律形式。利用这种私法上的选择可能性，在不具备私人交易固有意义上的合理理由的情况下，而选择非通常使用的法律形式。如果一方面实现了企图实现的经济目的或经济后果，另一方面却免予满足对应于通常使用的法律形式的课税要素，以减少税负或排除税负，这种行为称之为‘避税’（taxavoidance）”。台湾学者陈清秀认为：税收规避是指利用私法自治、契约自由原则对于私法上法形式的选择可能性，从私经济交易的正常观点来看，欠缺合理理由，而选择通常所不使用的法形式，于结果上实现所意图的经济目的或经济成果，但因不具备对应于通常使用之法形式的课税要件，因此减轻或排除税收负担。换言之，所谓税收规避，乃是指纳税人不选择税法上所考量认为通常的法形式（交易形式），却以选择与此不同的迂回行为或多阶段行为或其他异常的法形式，来达成与选择通常的法形式之情形基本上同一的经济上效果，而同时减轻或排除与通常的法形式相连结的税捐上负担。国内学者将避税概念阐述为：避税，是指纳税人利用各国税法的差别，或者是一国内不同地区间、不同行业间税负的差别，采取非法律所禁止或者法律禁止的方式最大限度地减轻其纳税义务的行为。

分析上述界定，可以将避税定义为：所谓“避税”，是指纳税人在充分了解现行税法的基础上，通过掌握相关会计知识，在不触犯税法的前提下，对经济活动的筹资、投资、经营等活动作出巧妙安排，这种安排手段处在合法与非法之间的灰色地带，以达到规避或减轻税负目的行为。

3转让定价的避税特征剖析

3.1客观要素——形成形式或处置的异常性

由于民法承认契约自由、意思自治，因而存在形式与形成可能性的滥用问题。换言之，为达成某一经济性效果，采用了与通常方法不同的异常性方法。若不考虑、检讨具体事件下的特殊事由，则不能据以决定。即使是异常时，也不能仅由外部观察而判断其行为异常性与否。此时，首先应调查纳税义务人选择异常的形成形式或处置的理由后，再检讨该理由对于纳税人是否正当。若事实上存在正当理由，就不能径自否定其异常性，避税也就不成立。

关联交易主体利用其对交易的特殊控制（影响），采取与市场价格相去甚远的转让价格进行交易。这一特殊价格存在于一切关联交易中，包括但不限于商品交易、劳务交易、有形资产交易、无形资产交易等。探究转让价格与独立交易价格之间差异的形成原因可知，就是因为采用了与通常的独立交易不同的关联交易方式，且事实上也不存在正当理由。由此可见，转让定价具备了避税的客观要素。

3.2主观要素——避税的意图

所谓避税的意图，指谋求税收上利益的意图。但这种意图肯定不会明白地表示出来，因而对这一主观要件的认定存在事实上的困难。

如何减轻总体税负是指定转让定价策略时所要考虑的一个重要因素。由于避税意图隐蔽性特征，对于避税人来说是不可能公之于众的。而对于税务机关来说，要认定转让定价行为又不能欠缺这一要件，但实际中往往是很难就避税目的进行举证。因此一些国家税务当局在对转让定价进行调查时，为摆脱被动局面，引入了“举证责任倒置”规则，将举证责任移交给纳税人。这一规则的引入对解决这一构成要件有着非常重要的作用。他要求关联交易人自己来证明其转让定价行为不是出于避税的目的，如果不能证明这一点，那么就可以认定转让定价这种异常行为是基于避税的目的。

3.3效果要素——节税的达成或期待

从字面上就可以得知，税收负担减轻的发生或期待便属于避税的效果要素，若欠缺这一要件，则税收规避便不能成立。

关联企业总希望通过转让定价来降低集团公司的整体税负，通常的做法就是通过调高或调低转让价格，将利润由高税率地区向低税率地区转移，或利用税收优惠的地区差别进行避税。转让定价行为的完成也使得这一减轻税收负担的目的得以实现。

4转让定价避税对我国税收的负面影响

关联企业进行关联交易的一个非常重要的目的就是为了躲避税负。不当的关联交易会造成税收永久性流失或推迟税收缴纳的时间。前者可能的情况是企业将利润转入享有减免所得税或财政返还等税收优惠的关联企业，后者可能的情况是企业将利润转入当年亏损的关联企业或让关联企业用以弥补以前年度亏损。不当的关联交易还会使地区间财政收入分配格局和财政资源受扭曲。因为税率低、税收优惠多的地区往往是经济较发达的地区，而税率高、税收优惠少的地区经济往往较落后，关联企业间通过转让定价手段，利润会流向发达地区，势必造成经济较发达的地区税收越来越多，经济较落后地区税收越来越少，从而使地区贫富差距更剧烈。

4.1转让定价对增值税的影响

在增值税方面，关联企业可以通过货物交易转让定价的方式转移收入。

在我国，外商投资的关联企业逃避增值税还有另一个途径。因为我国《出口货物退（免）税管理办法》和《出口货物退（免）税若干问题的规定》规定：对于1993年12月31日前批准设立的外商投资企业自营出口或委托外贸企业出口的自产货物，可予免税，但不予退税，并且，此类外商投资企业在生产过程中从国内购入的原材料的进项税额不得抵扣，应记入产品成本处理；对于1994年1月1日后设立的外商投资企业有上述出口情况的，予以免税并退税，出口退税原则上按“免、抵、退”办法计算。随着出口退税率的提高，出口货物实行零税率政策，对于有些外商投资企业（特别是在国内采购进项税额多、出口量大的企业），如果它是在1994年1月1日后设立的话，在实行“免、抵、退”时退税额往往会超过征税额，进货时负担的进项税额在货物出口时实现部分或全部退还。所以，与之有关联关系的、成立于1993年12月到30日前的外商投资企业就会把产品低价转卖给它出口，以求得更多的退税。

4.2转让定价对消费税的影响

在消费税方面，法律规定纳税人通过非独立核算的门市部销售的自产应税消费品，应按该门市部对外销售额征收消费税。由于消费税是价内税，一些生产从价计征的消费品（如卷烟、白酒等）的企业为了规避上述法律规定，就以成立独立核算的销售公司的方式，压低出厂价格销售给这些关联企业，以减少应税收入并让利于关联企业，然后再由这些商业企业通过支付各种高额费用等方式返利给生产企业，从而缩小了消费税的税基。当然，这种方式对于从量计征的其他消费品就不适用了。

4.3转让定价对所得税的影响

在所得税方面，由于生产性的外商投资企业可以享受“两免三减半”的优惠政策，并且由于地区的差异税率也有不同，所以外商投资企业可以通过国内关联企业之间的转让定价，把企业的利润从高税率地区向低税率地区转移，也可以在减免期将要届满时重新开办一家新的外商投资企业，并把老企业的产品低价出售给新设企业并由后者生产或销售，或人为地增加成本费用，造成老企业亏损或把它变为空壳，从而把利润转移到享受“两免三减半”待遇的新设企业中去。另一种情况是，合资企业的母公司是国内一家股份有限公司，母公司将所有盈利产品全安排在合资企业生产，利润尽量在合资企业实现，而母公司则几乎是微利甚至亏损，这样，由于合资企业处在“两免三减半”期间，则母公司年末分回的利润均为免税或减税的了，从而使母公司的股东得以多分红利。

4.4转让定价对国家税收的影响

如果利润仅仅在国内各企业间转移倒还好，若是国内企业将利润转移至国外的关联企业就会造成大量的税款外流，特别是国内进料加工复出口型企业向国外关联企业转移。国内进料加工型企业往往采取压低产品出口价格、提高进口料件和进口固定资产价格或减少折旧年限、提高支付无形资产使用权费和贷款利息、上缴管理费、制造损失赔偿等手段，把国内企业的利润直接或间接地转移到国外企业中；有的外商投资者甚至在大陆注册投资办厂的同时也在香港或其他地区设立专门的关联企业，大陆公司通过关联企业购进原材料、销售产品，没有按正常价格交易，大陆公司等同国外公司的加工场。销售价格以原材料成本加上加工费组成，加工费支付工资、水电费和其他管理费用后所剩无几，甚至收不抵支出现连年亏损，因而不缴或少缴企业所得税。此种情况就是一种国际避税，将本应在国内实现的利润转移到了国外，其结果必然造成我国税收的流失。

篇7

关键词：新企业所得税法；纳税筹划；影响

新的《企业所得税法》于2008年1月1日开始实施，这是我国税制改革中的一件大事，标志着我国统一企业所得税制度的建立，其必将对企业纳税筹划产生重大影响。此次企业所得税改革最大的特点体现为“四个统一，一个过渡”，即内资、外资企业适用统一的企业所得税法，并将企业所得税率统一降低为25％；统一税前扣除办法和标准；统一税收优惠政策，实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。因此，企业应充分了解新所得税法的主要变化，及对其纳税筹划的影响，做好筹划工作。

一、新企业所得税法对企业纳税筹划的影响

（一）对纳税人利用外商身份筹划的影响

在原内、外资企业所得税法下，外商投资企业和外国企业能享受到税收政策上的超国民待遇，内外资税收待遇的巨大差异迫使不少内资企业“变性”：内资企业在国际避税地注册一家公司（该公司实际是空壳公司，没有人员常驻），通过这个空壳公司将资金投回国内，从而享受外商待遇，因此产生很多“假外资”。这就是所谓的利用避税地、避税港避税。根据商务部的统计，2006年我国实际使用外资金额694.68亿美元，对华投资前10位国家、地区实际投入外资金额占同期非银行、保险、证券领域实际使用外资金额的83.86%.在前10位国家、地区中，香港、英属维尔京群岛排在前2位，开曼群岛排在第8位，萨摩亚排在第10位，而这些地区都是出名的避税地。

在新《企业所得税法》下，实现了并行的内、外资企业所得税法的统一,即统一了纳税人身份，两者的税收待遇也得到了统一。这一变革将使以往常见的内资企业通过资本旅游至国际避税地注册企业再返回国内投资、或者直接借用外籍或港澳台人士身份等方式成立虚假外商投资企业的纳税筹划途径失去意义。

（二）对转移定价和资本弱化方式筹划的影响

1.对转移定价方式筹划的影响

利用转让定价避税是许多企业惯用的一种避税手段。转让定价是指存在关联关系的企业之间，为了实现企业集团利益最大化，或者是为了减轻企业税负，在商品买卖、提供服务等交易时，高定或低定价格，把利润转移到某一个企业的行为。转移定价行为的表现形式主要有：融通资金、提供劳务、提供有形财产的使用权及无形资产的转让。由于我国的所有制结构复杂,企业产权关系不明晰,在引进外资过程中重引资的数量，而且未对外资进行合理的管理,导致企业与投资者,企业与企业,企业与金融机构之间股权、债权和其他权益等关联关系错综复杂,关联交易多而隐蔽。这些为跨国公司实施转移定价提供了便利。不少外国投资者往往利用国内合作企业和主管税务部门对国际市场行情不熟悉的特点，配合在英属维尔京群岛、开曼群岛等著名国际避税地设立的关联企业进行转移定价操作，而仅仅把国内企业当作廉价的加工厂。实际上，转移定价是一种税率差异技术，即让所得或财产在两个或更多个纳税人之间进行分割而直接节减税收的技术。

2.对资本弱化方式筹划的影响

资本弱化又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取，是指跨国公司为了减少税额，采用贷款方式替代股权投资方式进行的投资或者融资。即投资人与被投资企业为谋求贷款融资的税收待遇，将本应以股权方式投资的资金改以贷款方式融资，以致被投资企业形成负债远高于资本的不合理现象。资本弱化避税的特点是通过关联企业之间的资金融通转移利润。主要的形式是企业将资金无偿借给关联企业使用。在国内，许多外资企业（特别是跨国公司）普遍使用资本弱化方式减轻企业的税负。最好的案例是2003年宝洁公司发生一起很轰动的疑似“资本弱化避税”的案例。通过资本弱化，投资人通过收取贷款本息获得投资收益，从而增加利息支出减少应税所得。资本弱化避税的手法，其实质是纳税人有意识地利用借款、债券利息可以在税前扣除的税收屏蔽作用，合理利用财务杠杆作用，提高自有资金利润率。

新的《企业所得税法》完善转让定价税制：一是引入了“独立交易原则”，即关联方之间的交易，应当符合独立方在类似情况下从事类似交易时可能建立的商业和财务关系；二是引入了预约定价机制，规定企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。建立预约定价税制的目的，是为企业关联交易营造一个相对稳定、可以预见的税收环境，减轻转让定价调查的成本；三是第一次引入了“成本分摊原则”，规定企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊，从而为关联企业间发生的共同成本费用分摊提供了法律依据。

在反资本弱化方面，新的《企业所得税法》规定企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。此条规定以法律的形式将反资本弱化税制引入，使反资本弱化避税有法可依。

这些措施将有效地强化反避税措施,使得反避税规范形成体系化,有利于防范和制止避税行为,维护国家利益。

（三）对纳税人认定标准的影响

新《企业所得税法》首次引入居民企业和非居民企业概念，对纳税人加以区分。新《企业所得税法》第2条规定，居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业；非居民企业是指依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。居民企业要承担全面纳税义务，就其来源于境内外的全部所得纳税，而非居民企业承担有限纳税义务，只就其来源于境内的所得纳税。这一概念最重要的意义在于我国税务机关可以运用国际税收实践中广泛运用的“管理和控制”测试来决定公司的税收居民地。今后凡在我国境外注册成立，但其实际管理和控制在我国境内的企业，将被认定为中国税收居民，并被要求就其来源于全球范围的所得在我国交纳所得税。

新《企业所得税法》这一规定对内资企业和外商投资企业都将产生重大影响。就内资企业而言，如果中国股东想在境外注册公司进行经营，就要充分考虑中国和公司注册地两方面对税收居民判定的规定。这就意味着将通过在海外避税港设立公司运作国内业务，从而将境内所得转移到境外的税收规划行为纳入监管。这对在香港上市但主要在大陆经营的红筹股公司以及其他类似的海外上市公司将产生不小的影响。对外资企业来说，特别是已经或准备将亚太地区管理机构设在中国的跨国公司必须关注中国税法的税收居民判定规则，及时检查自身的经营情况，考虑投资决策是否在中国构成居民企业以及相应可能的纳税义务。

（四）对税收优惠政策有改变的影响

新税法统一了原内、外资企业的税收优惠政策，保留了对中西部地区的税收优惠，并将税收优惠原则由以区域优惠为主的格局，转为以产业优惠为主、区域优惠为辅、兼顾社会进步的新的税收优惠格局，同时将税收优惠政策与具体项目挂钩，将优惠政策落到实处。具体而言：第一，新税法放宽了地域限制，同时严格了高新技术企业的认定标准；还扩大了对环保的优惠政策和对创业投资企业的优惠力。第二，新税法用替代性优惠政策代替直接减免税优惠政策；第三，取消了对经济特区、上海浦东新区和经济技术开发区以及产品出口外商企业、生产性外资企业，免征、减半征收或定期减免所得税的税收优惠政策，同时清理取消了地方性的所得税税收优惠政策；第四，为了减少新税法的冲击，实现平稳过渡，对按照现行税法享受低税率和定期减免税优惠政策的老企业，给予5年的过渡期，逐步过渡到新税率。新的税收优惠政策，将引导企业增加对基础设施和高新技术产业的投入，加大技术创新和工艺改造，广泛采用先进适用技术；也将促进企业建立、形成有利于节约资源、减少污染、提高质量、增加效益的企业经营机制。二、企业纳税筹划可能的对策

（一）对企业形式的利用

新《企业所得税法》规定，在我国境内设立不具备法人资格营业机构的居民企业，可以汇总缴纳所得税。而设立独立法人的子公司，则要分别纳税。那么已经设立在经济特区、上海浦东新区、经济技术开发区并享受税收优惠政策的企业，或设立在中西部地区享受税收优惠政策的企业以及享受低税率的其他企业，可在其他地区设置分支机构（而不是设立独立核算的子公司）。因为，新企业所得税法给予这类企业5年的过渡期，企业可以充分利用这项规定，先将适用高税率的分支机构并入适用低税率的总机构纳税。再由总分支机构汇总纳税，不仅可以互相弥补亏损，而且可以减轻企业的税收负担。

对存在亏损子公司的企业集团，可考虑通过工商变更的形式，将子公司变更为分公司，汇总缴纳所得税，从而可以互相抵减，降低所得税税负。值得一提的是企业在设置非独立法人的分支机构时，应充分考虑当地政府的态度。另外，在汇总纳税时，还应予注意新所得税法的其他规定。例如：企业境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。

（二）对国际税收协定的利用

一直以来我国对外资企业的股息免征所得税，而对股息征税是很多国家的普遍做法。因此导致日益严重的“假外资”现象及税源大量流失。新《企业所得税法》对非居民企业取得的股息、红利开征所得税，税率为20%，这对部分借国外低税区来华投资的企业有较大影响。所以，纳税人可考虑采用适当的避税方法。常用的一种避税方法是：非居民纳税人可以利用我国和其他国家或地区的税收协定合理避税。如我国香港、毛里求斯、巴巴多斯等国家和地区，与我国的税收协定均约定对股息适用不超过5％的预提所得税税率，美国、加拿大等国与我国签订的税收协议对股息适用不超过10%的预提所得税税率。非居民企业可以将公司注册地迁往上述国家或地区，从而规避部分税收。

（三）对税收优惠政策的利用

虽然新《企业所得税法》的税收优惠政策将转向产业性优惠为主，但某些区域性的税收优惠政策仍将在一定时期、一定区域内对特定的企业继续存在，如对五个经济特区和上海浦东新区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业“两免三减半”优惠，以及执行西部大开发地区鼓励类企业的所得税优惠。所以，在五个经济特区和上海浦东新区内新设国家重点扶持的高新技术企业，以及在西部地区设立国家鼓励类企业仍将享受一定的税收优惠，如低税率和定期减免税。这些特定地区与全国大多数地区存在的税收差异，将为企业继续利用税收政策的差异技术进行纳税筹划留下一定的空间。

【参考文献】

[1]财政部税政司所得税处.新企业所得税法知识问答[M].中国财政经济出版社，2007.

[2]刘剑文.新企业所得税法十八讲[M].中国法制出版社，2007.

[3]张斌，杨志勇.新企业所得税法解读:新旧对比与条文解释[M].机械工业出版社，2007.

篇8

 

一、对转让定价的概述

 

在我国，税收具有强制性和无偿性，而对于跨国企业而言，为了实现利益的最大化，有时会有目的的利用国家之间对税率以及税收规定的差异，达到规避或者减轻其纳税义务的目的，而转让定价则是企业规避税务的一种重要方式。

 

所谓转让定价，也是指关联企业之间在转让货物、无形资产、提供劳务、资金信贷等活动中，为了一定目的所确定的不同于一般市场价格的内部价格。企业通过利用关联企业之间的转让定价，从高税国企业向低税国的关联企业销售货物、转让无形资产、提供劳务时制定低价，而在由低税国向高税国转移时则制定高价，把应该在高税国获得的利润以及应缴纳的税款转移到低税国家，从而达到减轻企业的纳税负担的目的。

 

对企业而言，其可以利用转让定价的方式，通过与相关联企业进行交易，有效地避开东道国对外汇的严格管制，合理的规避其应面对的外汇风险，并通过把应该在高税国获得的利润以及应缴纳的税款转移到低税国家，规避或者减轻企业的纳税义务。但是这对我国来说，企业对转移定价的滥用会造成税收的大量流失：另一方面，我国外商投资企业本身就享受到较多的税收优惠政策，如果其滥用转让定价，并通过其成本优势打压在我国的同业竞争者，则外资企业将利用其竞争优势进行不正当竞争以及市场垄断，从而达到争夺和控制市场的目的。且跨国公司的产品定价主要是根据其总公司的战略需要所制定，可能会严重影响市场机制在价格调节方面作用的发挥，扰乱我国的市场经济秩序。因此，对滥用转让定价的企业加强法律监管有其必要性。

 

二、我国对转让定价税制的适用及存在的问题

 

(一)我国对转让定价税制的适用

 

税收规避的实质，就是利用税法的漏洞规避税法，以达到与税法宗旨相违背的减少或者免除纳税人负担的行为。公司作为法人资格的主体，本身有权决定其交易价格，但是公司利用转移定价的方式进行避税，其形式虽然合法，但在本质上却违反了法律的实质上的正义，并且严重损害了国家的税收主权，应当受到法律的规制。

 

当前，随着随着经济活动的开展，一些大型的跨国公司已经开始利用避税地进行转让定价达到避税目的。比如苹果公司，除了在内华达之外，还在爱尔兰、荷兰等地税区设立了分支机构，一旦欧洲、非洲等地区的消费者下载歌曲，相关的收入就会被记载在相关公司之下，将其利润转移到避税港，降低其税率。据统计，苹果公司在2011年的报告利润为342亿美元，共缴纳了33亿美元的现金税费，税率仅为9.8%。

 

针对利用避税地进行转让定价避税的行为，在英美法系国家，法官可以根据法人人格否认的法理，认定对母公司的利润进行征税。我国陈少英教授在《论公司法人格否认制度在反避税中的适用》一文中，也论述了人格否认制度适用于反避税的情形以及适用的必要性。但是针对利用避税地进行转移定价避税的方式，我国的法人人格否认制度在适用上存在缺陷。一方面，在避税港设立的离岸公司具有较强的保密性，对其股东资料的保密制度是法定的，债权人几乎没法得知股东资料，且离岸法域并不要求离岸公司提供财务报告等信息，第三人包括监管机构很难得知离岸公司是否存在滥用股东有限责任、通过不正当的关联交易损害债权人的利益的行为。另一方面，离岸公司实行授权资本制，股东无需实缴出资，实践中股东也一般不实际发行股票，为离岸公司股东损害债权人利益创造了条件。也就是说，如果在现实交易中，离岸公司一方试图逃避责任，那么债权人的合法利益根本难以得到保障。

 

我国《企业所得税法》在第六章“特别纳税调整”主要针对转让定价以及一般反避税条款进行了规范，并在第41条中规定了独立交易原则，对于关联企业在业务往来未适用独立交易原则，减少应纳税收入额或者应纳税所得额的，税务机关有权依据其《实施条例》中规定的可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分成法进行调整和规范。之后我国又相继了《征管法实施细则》、《特别纳税调整实施办法(试行)》、《国家税务总局关于加强转让定价调查分析的通知》、《国家税务总局关关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》等文件对转让定价进行规范。

 

(二)我国转让定价税制适用中存在的问题

 

第一，法律体系不健全，法律层次相对较低。当前我国对滥用转移定价避税进行规范的法律层级普遍较低，只有《企业所得税法》为法律，其实施条例为行政法规，且没有形成系统、完整的体系，缺乏权威性以及规范性，同时现有的转让定价的规定都是分散于各个法律条文中，以原则性规定为主，可操作性较差。

 

第二，关于转让定价的具体规范在内容上存在不足。我国当前的法律对转移定价管理法规缺乏对无形资产和劳务收费调整的具体标准。无形资产转让和劳动提供在转移定价方面具有隐蔽性，且缺乏在价格以及费用方面的可对比参数，所以对其交易的公平性与否也比较难以判断，而且无形资产以及劳务的价值受到客观条件的影响会产生较大的变动，如果将其与有形资产的转移定价制度混为一谈，在实践操作中缺乏可指导性。

 

第三，纳税人举证责任的缺失。我国《企业所得税法》第43条、第44条只规定了纳税人及其关联方在税务机关进行调查时有提供相关资料的义务，但是并没有规定负有举证责任，加大了税务机关对企业避税行为的监管难度。在对交易的真实性进行的判定方面，税务机关也存在事实阐明方面的困难。此外，我国相关法律规范对税务机关进行交易调整的权限范围、证明标准等都没有详细规范。这就可能导致纳税人采取拖延、抵赖等方式同税务机关进行周旋，降低税务机关的效率以及税法的权威性。《税收征收管理办法》第60、62、70，税收征收管理法实施细则，相对于美国的跨国公司转让定价法律制度中对纳税人报告和举证义务的详细规定，我国规范明显强制性不足。

 

第四，对转移定价行为处罚过轻。根据我国《企业所得税法》第48条以及《实施条例》的第122条，税务机关补征税款并加收利息，按照央行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准率加5%计算。相对于美国对不进行纳税申报的企业的严厉处罚，我国的转移定价处罚过于宽松，对纳税人的避税成本影响相对较小，难以对其转让定价避税活动进行威慑。

 

三、加强对我国滥用转让定价避税的企业的法律监管

 

(一)健全转让定价税制的立法

 

首先，加强对转让定价税制的相关立法，建立相对完善的法律体系。同时加强对无形资产以及劳务转移定价的规制，可以单独制定无形资产以及劳务转移定价行为，明确无形资产以及劳务的内涵、外延等，制定与其相适应的转移定价判断标准。同时规定对无形资产的转移定价进行定期调整，以适应其价值变化的特点。

 

其次，加大对转让定价避税的处罚力度。处罚力度的增强增加了企业避税的机会成本，有利于提高监管效率。同时根据企业的避税额度以及比例大小划分不同的处罚阶梯度，依据避税的情况给予不同的处罚。对于累计多个纳税年度都采取转移定价等方式避税，且数额较大的情形，应加大处罚力度。

 

(二)完善举证责任，实行举证责任倒置

 

根据我国当前的谁主张谁举证的责任证明方式，如果税务机关与纳税人发生争端，税务机关如果认定纳税人有避税的行为，就要承担全部的举证责任。但是由于企业信息的相对保密性，税务机关可能难以获得足够的证据，使其明显处于不利的地位，难以真正保证纳税工作的实施。此时，如果企业可以承担起其税务状况举证责任，并对其税务的情况进行合理的的解释，就能很好的改变税务机关的被动的地位。

 

(三)提高执法水平和效率

 

由于转让定价的涉税设置专职的执法人员，提高执法人员的整体队伍素质的涉税问题比较复杂，技术性等要求很强，且涉及税务、法律、贸易、经济等方面，管理难度较大。所以需要建立一支综合素质较高的专业人才队伍，并及时加强培训和交流，更新避税理念，提高执法能力和水平，积累反避税经验。

篇9

    论文摘要:长期以来,会计与税务差异困扰着许多企业财务税务人员,特别是收入的确认问题。按照企业会计准则所反映的企业实际经营成果不一定是企业所得税所要求的计算口径,纳税调整事项增多又需要更多的税法专业知识,完全按照税法口径确认企业的经营成果,又不符合会计信息的质量要求,特别是国有大中型企业以及上市公司。因此,尽可能弱化会计与税法处理差异也就成为企业财务人员非常关注的一个梦想,本文对收入准则和企业所得税关于收入的确认差异方面进行分析。 

一、在收入确认条件方面的差异 

(1)是会计收入更注重实质重于形式和谨慎性的会计信息质量要求,以及收入的实质性的实现。 

(2)是所得税法则从国家的角度出发,更注重收入的社会价值的实现。在《企业所得税法》及其实施条例中,对所得税收入确认条件未做出明确的规定。但从应纳税所得额的基本原则、收入的形式、内容以及确认收入实现的时间标准等相关规定可以看出,所得税收入与会计收入的确认条件有差异。现以销售商品收入的确认条件作为参照来进行分析。 

二、在收入确认范围上,会计收入小于所得税法收入主要包括以下几种情形 

(1)是会计收入的范围只涉及企业日常活动中形成的经济利益的流入。《企业会计准则第14号——收入》第2条指出,收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。根据这一定义,会计收入包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。可以看出,会计收入的范围只涉及企业日常活动中形成的经济利益的流入,而将在非日常活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的流入作为利得加以确认,如企业接受的捐赠收入、无法偿付的应付款项等。因此,会计准则中“收入”是“狭义”上的收入。只是在计算会计利润时,应从广义的角度考虑收入,则要将“直接计人当期利润的利得”纳入计算的范围。在基本会计准则第37条也规定,会计利润包括收入减去费用后的净额、直接计人当期利润的利得或损失等。 

(2)是所得税收入的范围涉及所有经营活动的经济利益的流入。在《企业所得税法》及其实施条例中,虽然未对所得税收入做出明确的定义,但规定了应纳税所得额的基本原则、收入的形式、内容等。《企业所得税法》实施条例第25条中指出,所得税收入还包括视同销售货物、转让财产或者提供劳务收入。由此可见,所得税法中收入的范围大于会计收入,除包括会计收入外,还包括视同销售货物、转让财产或者提供劳务收入和利得。视同销售货物、转让财产或者提供劳务收入和其他收入中的“已作坏账损失处理后又收回的应收款项”,则形成会计收入与所得税法收入之间的永久性差异项目。 

(3)是国家出于鼓励纳税人的某种经营行为或者避免因征税影响企业的正常经营等目的,在所得税法中规定了免税的会计收入。所得税法第26条规定:免税收入包括国债利息收入;符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益;在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益;符合条件的非营利组织的收入等。上述免税收入是纳税人应税收入的重要组成部分,只是国家为了实现某些经济和社会目标,在特定时期或对特定项目取得的经济利益给予的税收优惠照顾,而在一定时期又有可能恢复征税的收入范围。上述收入属于会计收入中的“让渡资产使用权收入”,所以上述免税收入项目形成新企业所得税法与会计准则在收入确认范围上的暂时性差异项目。 

三、在收入确认时间上的差异 

会计准则以权责发生制为基础来确定收入的入账时间。而《企业所得税法实施条例》第9条规定,企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则,但本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。由此可以看出,在收入确认时间上,会计准则与所得税法所遵循的基本原则一致。所以,在多数情况下二者对收入确认时间的规定相同,但也有例外。其差异主要表现在股息、红利等权益性投资收益的确认时间上。长期股权投资准则中规定,采用成本法核算的长期股权投资在被投资单位宣告分派现金股利或利润时,确认为当期投资收益;采用权益法核算的长期股权投资,投资企业取得股权投资后,在被投资单位实现损益及宣告分派现金股利或利润时,均要按照投资单位应享受或分担的份额确认投资损益。而《企业所得税法实施条例》第17条规定,股息、红利等权益性投资收益在一般情况下按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。由此可见,所得税法上对股息、红利等权益性投资收益的确认已偏离了权责发生制原则,更接近于收付实现制,但又不是纯粹的收付实现制。即税法上不确认会计上按权益法核算的投资收益。 

四、在收入确认金额上的差异 

会计准则和企业所得税法服务于不同的目的,分别遵循不同的原则,必然导致会计收入与所得税收入之间的差异。按照会计准则计算的会计收入与按税法计算的所得税应税收入结果不一定相同。针对会计收入与所得税收入的差异,企业在会计核算时,应当按照会计准则确认收入,在计算交纳所得税时应当按照企业所得税法规定,以会计收入为基础进行纳税调整。 

五、结束语 

会计准则与企业所得税法对于收入确认金额的规定大致相同。为了防止偷税、漏税,企业所得税法针对关联方交易提出了特别纳税调整的方法。按照规定,如果关联方交易中违背了独立交易原则,使纳税人申报的计税依据明显偏低,且无正当理由的,税务机关有权采用法定的方法核定计税依据,而不以会计收入为依据,这也会产生会计收入和所得税计税收入的差异。 

参考文献: 

[1]财政部税政司.2007.新企业所得税法导读.北京.中国财政经济出版社. 

篇10

“利得”与“损失”的涵义

美国财务会计准则委员会(FASB)的财务会计概念公告，将“利得”和“损失”作为财务报表要素，分别定义为：利得是一个主体由于主要经营活动以外的或偶然发生的交易以及在某一期间除了由于收入和业主投资所引起的，影响该主体的所有其他交易和事项(事件)导致的产权(净资产)的增加。损失是一个主体由于主要经营活动以外的或偶然发生的交易以及在某一期间除了由于费用和分派业主款所引起的，影响该主体的所有其他交易和事项(事件)导致的产权(净资产)的减少。

我国基本准则也明确了“利得”与“损失”的概念，概念与美国相近，但并非会计要素。分别定义为：利得是指企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入；损失是指企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。并将利得与损失分为“直接计入所有者权益的利得和损失”和“直接计入当期利润的利得和损失”两大类。前者是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失，呈报于资产负债表中；后者是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失，呈报于利润表中。具体利得与损失存在于各具体会计准则中。

另外，“利得”和“损失”这两个概念是对应“收入”和“费用”提出的。根据基本规则对收入和费用分别定义，可以看出“利得”和“损失”反映的是非日常活动的、所有者投入、分配利润外的权益增减，“收入”和“费用”反映的是日常活动的、所有者投入、分配利润外的权益增减。这四项内容共同构成企业的全面收益(Comprehensive Income)。

直接计入所有者权益的利得和损失

(一)直接计入所有者权益的利得和损失的会计处理

受传统做法的影响，我国会计上“直接计入所有者权益的利得和损失”直接在“资本公积――其他资本公积”中列示。主要包括：(1)将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，重分类日公允价值与账面价值的差额；(2)可供出售金融资产除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外的公允价值变动；(3)采用公允价值模式计量投资性房地产时，自用房地产或作为存货的房地产转换为投资性房地产，转换日公允价值大于原账面价值的差额；(4)采用权益法核算的长期股权投资，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的份额；(5)发行可转换公司债券，权益成分的公允价值t(6)以权益结算的股份支付，同一控制下企业合并形成的长期股权投资的合并价差部分。上述(1)～(5)项资本公积属于公允价值计量下的资产利得或损失，在相关资产出售转让和债券转换为股票时转销。如在出售可供出售金融资产、长期股权投资时将原计入的资本公积转入投资收益，在出售投资性房地产时将原计入的资本公积转入其他业务收入，第(6)项资本公积是出于实质重于形式的考虑，因同一控制下的企业合并不具有交易实质，会计上不确认损益。可见，会计上直接计人资本公积的利得与损失主要是由于公允价值计量属性的运用引起的与账面价值的差异。

(二)直接计入所有者权益的利得和损失的税务处理

上述(1)～(5)项计入资本公积的利得与损失，新所得税法不予确认为收入或扣除。新所得税法规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。对第⑥项资本公积，属于企业与关联方之间的业务往来，新所得税法在“特别纳税调整”中进行规范，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。税法上不论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并，按付出资产的公允价值予以确定，付出资产账面价值与其公允价值的差异都应确认为资产转让所得。

直接计入当期利润的利得和损失

(一)直接计入当期利润的利得和损失的会计处理

会计上直接计入当期利润的利得和损失主要包括项目：

1，资产减值损失。具体包括应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、在建工程、无形资产、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生的减值损失。

2，公允价值变动损益。具体包括：(1)交易性金融资产等以公允价值计量且变动计人当期损益的金融资产或金融负债；(2)采用公允价值模式计量的投资性房地产，公允价值与原账面价值之间的差额；(3)采用公允价值模式计量投资性房地产时，自用房地产或作为存货的房地产转换为投资性房地产，转换日公允价值小于原账面价值的差额。

3，投资收益。具体包括：(1)对联营企业和合营企业以及有重大影响企业(采用权益法核算)地投资性持有期间的投资收益；(2)金融资产在宣告发放股利和利息以及出售时的投资收益，成本法下长期股权投资在宣告发放股利时的投资收益，长期股权投资转让时的投资收益。第一类投资收益会计上是在年末资产负债表日确认投资收益。

4，营业外收入与营业外支出。包括处置固定资产和无形资产等非流动资产、非货币性资产交换、债务重组、政府补助、盘盈、盘亏、接受捐赠与捐赠支出、非常损失、罚款等。

(二)直接计入当期利润的利得和损失的税务处理

针对会计上直接计入当期利润的利得和损失，下面相应分析其税务处理。

1，税法上对资产减值损失的规定：未经核定的准备金支出不得扣除。未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。

2，公允价值变动损益税法上一般也不予确认。新所得税法规定，企业的各

项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。

3，对于投资收益，税法出于可靠性的考虑，仍恪守了实现制原则，即只有在企业基本确定可以收到被投资方发放的股息、红利时，才计入当期的应税所得。金融资产在宣告发放股利和利息以及出售时的投资收益，成本法下长期股权投资在宣告发放股利时的投资收益，长期股权投资转让时的投资收益。这些都是已实现的收益，税法予以确认。而采用权益法核算时持有期间的投资收益，因为该收益实质上是未实现的所得，税法上不予确认。新所得税法规定：股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。除国务院财政、税务主管部门另有规定外。

4，会计上列入营业外收入与营业外支出中的利得与损失内容繁多，税法上有的要计入收入与扣除额，有的税法上不予确认。税法上不予扣除的有：税收滞纳金、罚金、罚款和被没收财物的损失不得扣除；税法上可以部分扣除的有：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除，其他捐赠支出不得扣除；企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。损失是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

利得和损失会计与税务处理的差异分析

税法与会计服务的目的不同。会计侧重于经济业务的实质，税法从组织财政收入的角度出发，侧重于企业经济业务社会价值的实现，这决定了两者必然存在差异。

1，会计将可靠性作为最主要的信息质量要求，而税法更加强调可靠性。税法的可靠性体现在税法对历史成本和确定性原则的运用上。确定性原则要求经济业务导致的收入和支出是已经确定发生，相关的纳税义务才会产生，如对未来可能发生的收入和费用税法往往明确不予考虑；强调历史成本原则的原因在于，历史成本具有客观性、可验证性和易于取得的特点，它充分考虑到了纳税的权威性、客观性和公正性；比如会计对采用公允价值计量模式的部分资产的持产利得要确认，如投资性房地产、交易性金融资产要计入公允价值变动损益，可供出售金融资产的持产利得计入资本公积。而税法不认可这种重估增(减)值，企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。历史成本计量模式下物价变动带来的持产利得，税法体现在最终的资产处置中。再如会计上要求对非货币性资产全面计提减值准备计人资产减值损失影响利润，从而调整相关资产原入账价值，但税法除对核定的准备金支出予以承认外，其他概不承认，因为不符合确定性原则。税法如此坚持历史成本原则的原因在于税款的征纳是法律行为，其合法性必须有可靠的证据做支持。与公允价值相比，历史成本原则确实在某些情况下不能真实地反映资产等要素的实际价值，但是它的可靠性强，在涉税诉讼中能够提供有力的证据，因此，税法一般不会接受公允价值而放弃历史成本，税法只在少数情况下运用公允价值。而新会计准则体系中较大范围地引入了公允价值，这就必然带来大量的纳税调整事项。

2，会计将相关性作为主要的质量要求之一，进而引入了公允价值计量属性，因为公允价值的运用能有效地增强会计信息的相关性，为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于其决策的信息。税法也有相关性原则，而税法中的相关性原则完全是出于政府征税的目的，强调的是税前扣除的费用应该与同期收入有因果关系，即纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与其取得的收入相关，两者不是一回事。税法也引入了公允价值计量属性，但主要是资产交易过程如转让、捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式，而不是资产持有。如新所得税法规定，企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。公允价值，是指市场价格确定的价值；采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

3，权责发生制是企业会计核算的基础，按照权责发生制，企业必须以经济业务中权利、义务的发生为前提进行会计处理，然而权责发生制带来了大量的会计估计，税法对此持保留态度。税法普遍遵循权责发生制，这在所得税上有明显表现――应纳税所得额就是在会计利润基础上调整的，但税法往往对权责发生制的运用施加了限制，必须结合收付实现制。其原因主要出于以下两方面的考虑：一是权责发生制的运用要求一定的主观判断，出于保持税法权威性的需要，对其运用施加限制，尤其是对成本、费用和计税扣除项目予以规范时。如各种资产的减值准备只有在实际发生损失时才能抵扣应纳税所得额。二是纳税人的纳税能力和支付能力，税款支付与企业的其他费用支出有所不同，税款支付必须全部是现金支出，因此，在考虑纳税能力的同时，也应考虑税款的支付能力。

4，实质重于形式是重要的会计信息质量要求，但税法却一般不认可。会计对实质重于形式的正确运用j关键在于会计人员的职业判断是否可靠，而税法中对任何涉税事项的确认、计量则必须有明确的法律依据，必须有据可依，不能估计，税法对该项原则的解释更强调的是“实质至上原则”，其目的是防止纳税人滥用税法条款。如2002年沪市一家上市公司发生巨额亏损34亿元，创该年我国上市公司亏损之最，其中计提坏账准备金占其公司亏损额的98，7％。如果税法承认会计的实质重于形式原则，即承认其计提的巨额坏账准备，则当年所得税税基将受到严重的侵蚀。会计可以根据实质重于形式原则计提坏账准备，但税法一般是不予接受的。