税收政策与税收筹划范文

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（一）税收筹划的定义

税收筹划起源于西方国家，于上个世纪九十年代中期引入我国。税收筹划，又被称为：合理避税、税务筹划、纳税筹划。指在符合国家法律和税收法规的前提下，通过生产经营、投资活动、筹资活动、资产管理等事项进行筹划和安排，充分利用税法提供的各种优惠，事先进行减轻企业税收负担的谋划和对策，以达到纳税人减轻税收负担、企业价值最大化的目的。

（二）税收筹划的内容

税收筹划作为企业重要的税负调节手段，主要包括以下四方面内容，以下将对税收筹划的内容进行简要介绍。

1、避税筹划。避税筹划是指在符合国家法律及税法立法初衷的前提下，纳税人利用税法中存在的空白之处和漏洞，以达到减轻税负的一种即不违法也不合法的行为。避税筹划作为企业减轻税负的一种手段，与偷税漏税等有着实质性的区别。偷税漏税是严重违反税法的违法行为，但避税是企业对税法存在的空白、漏洞等进行了利用，不属于违法行为，因此，国家没有权利对企业避税行为进行法律制裁，而应加强对税收法规的完善和规范，以弥补税法存在的不足。

2、节税筹划。节税筹划是指企业以国家法律为前提，以税收政策为依据，充分利用税法中减免税、即征即退、先征后退、先征后返、起征点等一系列优惠政策，通常采取分立或分散经营的方式，对企业的财务管理活动进行事先的安排和筹划，由于企业是对国家税收优惠政策进行的合理利用，得到国家法律和法规的认可，是一种合法的行为。对企业来说可以减少自身税负，增强自身的法律意识，有利于企业作出投融资项目决策，优化产业结构。对于国家来说，可以防止企业偷税逃税的行为，增加税收。

3、转嫁筹划。转嫁筹划，指纳税人在商品的流通环节，通过对商品交易价格进行控制和调节，提高销售价格或降低购买价格，将税负转嫁给顾客或供应商的税收调节过程。虽然，企业能通过税收转移的方式减轻企业的税收负担，但企业在进行税收转嫁时，应充分考虑企业的经营特点、市场状况，制定符合企业自身情况的税收转嫁方案。

二、增值税税收筹划方法

（一）农产品税收优惠政策及税收筹划

1、农产品增值税优惠政策。我国税法规定，从事种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的单位和个人生产并自行销售初级农产品免征增值税，同时，增值税一般纳税人向农业生产者购买免税农产品时，按农产品收购发票或买价13%的扣除率计算进项税额，准予从当期的销项税额中扣除；但是使用自己生产的农产品的进项税额不准予扣除。

2、具体税收筹划方法。如果企业用自己生产的农产品进一步生产工业品，则增值税不得减免，因此，为了达到抵税的目的，生产企业可以采取分立或分散经营的方式进行增值税税收筹划。即通过分设独立的法人企业，将生产农产品和农产品的进一步加工进行分立，这样，就变成了两个独立的法人机构之间进行产品的交易，以达到抵税的目的。

（二）废旧物资收购政策及税收筹划

1、废旧物资收购政策。财政部规定经营废旧物资回收的单位，销售其收购的废旧物资时享受免征增值税的优惠，增值税一般纳税人购入废旧物资回收单位销售的废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%扣除率抵扣进项税额，但是这项规定只适用于专门从事废旧物资经营的一般纳税人，其他纳税人不能按此规定执行。因此，增值税一般纳税人自行收购废旧物资和从经营废旧物资回收的单位购买废旧物资之间存在税负的差异，因此可以进行增值税税收筹划。

2、具体税收筹划方法。与农产品税收筹划方法类似，生产企业可通过分设独立的法人企业，进行增值税的纳税筹划。如果生产企业自行收购废旧物资，由于只能取得增值税普通发票，按规定企业的进项税额不可以抵扣；如果生产企业直接从经营废旧物资回收的单位购买废旧物资，虽然可以享受进项税额的抵扣，但是这必然带来废旧物资收购成本的大幅增加；所以，在对各种方式下企业可能的税负情况进行分析后，企业合理避税最佳的方式就是，自己成立独立的法人公司，专门收购废旧物资，这样一来，生产企业可以通过分立机构开具增值税专用发票，进行进项税额抵扣。同样，新成立的废旧物资收购公司也可以根据国家废旧物资收购政策，享受国家免税政策。

例如，乙企业时一家从事生产塑料瓶的企业，其生产塑料瓶所需的原材料主要是废弃的塑料容器，如果乙企业直接收购废塑料容器共计500万元，由于乙企业只能取得增值税普通发票，因此按规定不得抵扣进项税额；如果乙企业设立独立的法人公司，专门从事生产塑料瓶所需的废旧塑料容器的收购业务，这样一来，乙企业成立的独立的法人机构，其收购的500万元废旧塑料容器可以按照10%抵扣率扣减进项税额，而对新成立的收购废旧塑料容器的公司，在该收购环节可以享受免税优惠。

（三）小微企业税收优惠政策及税收筹划

1、小微企业增值税优惠政策。我国绝大多数企业为民营企业，最近几年，小微企业数量增多，发展迅速，推动了我国经济的持续发展。为了进一步促进小微企业的向前发展，保障增值税税收征收工作的顺利实施。2016年4月19日，国家税务总局了公告，明确了2016年至2017年小微企业增值税优惠政策事项。公告指出，自2016年5月1日起到2017年12月31日止，负有纳税义务的增值税小规模纳税人，在月销售额不超过3万元时，可享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。

2、具体税收筹划方法。由于小微企业享受增值税优惠政策是存在一定条件的，即月销售额不超过3万元，只有在这个标准内，小微企业才能享受国家的免税政策。由于，随着小微企业的发展壮大，不可能长时间的享受此优惠政策，为了能长久的享受小微企业增值税优惠政策，小微企业有必要进行合理的税收筹划。与上述方法类似，小微企业可采取分立或分散经营的方式，将不符合享受小微企业税收优惠政策条件的公司进行分立，即将该企业按经营方式、业务特征分设为两个或两个以上的小微型企业，使得分立后的公司能继续享受小微企业暂免征收增值税优惠政策，从而降低整个企业的税收负担。

例如，丙是一家从事销售电脑及零配件的小微企业，2016年9月份实现销售收入4万元，其中销售电脑的销售收入为2.5万元，销售电脑零配件的销售收入为1.5万元，如果，丙企业不进行分立，就不能享受小微企业暂免征收增值税优惠政策；如果丙企业经过合法的审批程序，分别设立两个小微型企业，一家专卖电脑，另一家专卖电脑零配件，则2016年9月份两公司取得的月销售收入都未超过3万元，因此都可以享受暂免征收增值税优惠政策。

三、结语

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一、税收筹划的含义和特点

1.税收筹划的含义。税收筹划就是企业纳税人在法律法规规定许可的范围内，通过对经营活动事项的事先筹划，如筹资、经营、投资、理财等活动，主要目的是为了尽可能使不必要的纳税支出减小到最低，从而获得最大限度的纳税利益，实现企业税后利润及现金流量的最大化。从定义中我们很容易发现税收筹划的本质是节税。使纳税人少缴纳税款的手段和方式很多，但是不能把他们都称为税收筹划。因此，在税收筹划中，区别各种少缴税款的手段和方式很重要。要使企业能够更合法的进行筹划就应该把税收筹划同违法的避税、偷税等活动区别开来。

2.税收筹划的特点:税收筹划主要有四大特征，即合法性、事前计划性、目的性和综合性。

二、会计政策以及会计政策选择

1.会计政策的含义。按照国际会计准则委员会的定义，会计政策是指“企业进行会计核算和编制财务会计报表时所采用的具体原则、基础、惯例、规则和实务”。企业应当在国家法规的指导下，根据自己的具体情况，选择最能恰当的反映本企业财务状况和经营的某种会计原则、方法和程序，就是会计政策的选择。

2.会计政策的特征。

(1)为了保证企业会计政策间的可比性，会计政策的选择必须符合会计基本准则和具体准则的规范要求。

(2)会计政策必须符合企业实际情况。会计政策的选择必须站在企业的角度，从本企业实际情况出发，选择适应本企业的会计核算和编制报表以及会计管理需要的会计政策。

(3)会计政策是面向现在和未来。企业每个时期的经营目标不同，相应的在不同的会计期间同一种经营活动所选择的会计政策相应的也会有所差别。

(4)会计政策主要是解决大大小小的全局问题，而不是仅解决局部问题。

(5)会计政策的内容广泛，主要包括具体会计原则和会计处理方法。例如，对资产是以市价计价还是以历史成本计价就属于计价的具体原则，而在以市价计价的情况下，重置成本、可变现净值等就属于具体会计处理方法。再如，以发出商品、开出发票账单作为收入确认的标准，还是以商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方等条件作为收入确认的标准，就属于收入确认的具体准则，而完工百分比法、完成合同法等则属于具体会计处理方法。

3.会计政策的选择。我们所指的会计政策的选择，不单是指某一项经济业务事项第一次发生时的初始选择，而且还包括客观环境的变化引起的会计政策的变更。就一般情况而言，一个国家或者一个企业会计政策的选择空间受多方面的影响，比如：国家的经济发达程度、法律环境、审计要求、企业的资本来源等等。通常情况下，当企业的经济越发达、法律环境越健全、资本来源越分散、审计要求越高，会计政策选择的空间越大。

我国新《会计法》和新会计准则的出台和实施，不仅提高了会计信息的可比性，而且促进了企业的公平竞争，使企业会计核算方法进一步向国际惯例靠拢，同时也扩展了会计政策的选择空间。作为纳税人，有必要认真分析并充分利用会计政策的可选择空间，在政策允许的范围内灵活地选择会计政策。

三、税收筹划的现实意义

税收筹划能够增强企业的竞争能力。税收筹划能够影响企业的投资决策，从国家的角度来说，由于产业结构的优化，更有利于国家扩大税源。税收筹划可以使资金的运用具有灵活性。正确的税收筹划可以规范企业的经济行为。正确的税收筹划可以规避企业的风险。

四、税收筹划中会计政策选择的运用

1.折旧方法的税收筹划。折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。固定资产在生产过程中不断发挥作用而逐渐损耗，这部分因损耗而转移到产品成本中去的价值，就是资产折旧。折旧作为成本的重要组成部分，是计算应税所得的一项重要的允许扣除费用，对纳税人的应纳税额影响很大。通常情况下，在其他因素相同的情况下，折旧越多，节约的税额就越多；在允许扣除的折旧额相同的情况下，折旧的期限越短，初期折旧越多，相对节减的税额就越多。

按照我国现行会计制度的规定，企业常用的折旧方法有平均年限法、工作量法和双倍余额递减法和年数总和法。不同的方法计算出的折旧额是不相等的，所以分摊到各期生产成本中的值也不相同。因此，折旧的计提和提取必将影响到成本的大小，从而影响到企业的利润水平，最终影响到企业的税负。由于折旧方法上存有差异，就使纳税筹划成为可能。

2.利润分配的筹划。我国现行企业所得税中规定：联营企业投资方从联营企业分回的税后利润，如果投资方企业所得税税率比联营企业低，不退还给投资方所得税；如果投资方所得税税率高于联营企业的，投资方分回的税后利润应按规定补缴所得税。从上面的规定可以看出，如果投资企业的利润不向投资者分配并转为投资成本，可以减轻投资者的税收负担,联营企业生产规模得到了扩大，对两个公司的发展都是有利的。

五、利用会计政策进行税收筹划时的注意事项

会计制度中有许多可供选择的会计方法，以上只是列举了两个税收筹划的实例进行分析。企业需要结合自己的实际情况，利用会计政策的可选择性进行筹划。但是，需要特别注意：选择会计政策要结合企业整体的目标，不能仅局限在某一方面，不同的会计政策的着重点、侧重方向和作用程度不一样。这就要求在税收筹划时进行合理的组合，使最后的效果既能最恰当的表达企业的财务状况及经营成果，又能符合企业的整体目标的实现，最终节省所纳税额。另外纳税人要考虑税收筹划的风险问题。会计政策选择应与本企业的生产经营特点和理财环境相结合。

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从我国税收筹划情况看，在企业税收筹划中，要想实现税收减负，又不违背国家的政策，符合国家税收导向，就必须遵循以下原则。

1．遵循法律原则。企业在进行税收筹划时，一定要吃透精神，把握政策，自觉遵循国家税收法律法规，一切税收筹划必需在国家税收法律的允许范围内进行。企业的税收筹划如果与国家税收法律法规不相符，那就是偷漏税。税收筹划的着眼点是在税制结构、税率，税收优惠、地区、行业等方面的税负差异，这些差异在任何时期，都是客观存在的。因此税收筹划在存在多种纳税方案时，纳税人选择低税负的决策是无可非议的，但是任何一种方案都要完整地履行纳税义务。

2．遵循价值最大化原则。企业税收筹划的目的是降低税负，减少企业的生产经营成本，税收筹划的根本目标是企业价值最大化，是从企业的整体投资和经营战略着想的。所以企业在进行税收筹划时，不能局限于个别税种的筹划，要依据企业实际，从多种税收筹划方案中选择最优的方案，也就是值最大化的方案。

3．遵循及时性原则。国家的宏观经济政策是不断变化的，税收政策也是依据实际在不断地变化。企业在进行税收策划时，一定在研究国家税收政策，并根据税收政策的变化及时调整税收筹划方案。即针对涉税事件变化的事实和问题，制定出若干可供选择的对策与计划，随着时间的变化进行相应的调整。否则，税收筹划就会由不违法变为违法。

做好企业税收筹划工作应正确把握好几种关系

税收筹划工作是企业经营的一项复杂的系统的工作，企业且在进行税收筹划时要注意处理好几个关系。

1．政确把握税收政策和税收筹划之间的关系。事实上，企业的税收筹划过程就是对税收政策的学习、理解和选择的过程。企业税收筹划人员要明确搞好税收筹划的前提是遵照执行国家税收政策，依法纳税。所以必须不断研究税收政策，了解税收政策，发现税收政策对企业的优惠之处，在政策允话的范围内进行税收筹划，从而减轻税负。

2．正确把握涉税收益与非税收益之间的关系。在一般情况下，企业税收筹划所考虑的主要内容是涉税利益，对于非税利益则大多忽视掉了。事实上，企业在内部理财活动中，非税利益也具有不可小视的作用，对于降低税负，提高经营效益也有着重要的作用。

3．企业发展战略与税收筹划的关系。企业经营发展战略是企业发展的首要策略，而税收筹划是为企业发展服务的。一家企业是否向某个领域进军，关键要考虑该领域的发展潜力、发展前景，而不是税收筹划。虽然税收优惠政策能够给企业带来一定的收益，但企业在对某个领域进军时，基本不考虑税收成本问题。

4．正确处理整体利益和局部利益之间的关系。企业税收筹划中既要考虑局部利益，又要考虑整体利益。企业的税收筹划如果对局部有利但对整体不利则不要使用；只有对局部和整体都有利益的税收筹划才能多使用。同时，企业税收筹划还要兼顾国家利益和企业自身的利益。只有对国家和企业自身都有利益的税收筹划方案才是最科学的筹划方案，才能被接受和使用。

对做好税收筹划的几点建议

税收筹划工作是一项十分专业的工作，做好税收筹划工作需要方方面面的共同努力。通过对税收筹划的研究，笔者认为，搞好税收筹划、实现减轻税负目的，应该做好以下工作。

1．加强税收筹划工作的组织领导。税收筹划是一项系统性工作，在税收筹划过程中，需要方方面面的协调配合。特别需要企业领导高度重视，亲自参与，做好安排。只有领导重视，做出的筹划才能是科学的合理的；只有领导重视，税收筹划方案才能运用到实际工作之中。税务筹划涉及企业管理、生产经营的全过程，不仅仅是税收筹划人员、财务部门的事，也应是企业其他业务部门、工作人员的事，需要企业所有部门、所有人员步调一致，共同行动，才能完成。

2．加大税收筹划人才的培养。一个成功的税收筹划，离不开税收筹划人员的丰富知识、信息的敏感触觉。丰富的税收、会计和管理知识，以及准确及时的内外部各类信息是税收筹划的基础。为此，财务人员要不断丰富并强化自身财会、税务、企管等知识；要主动了解宏观形势、外部市场、法律环境和自身经营状况，增强形势和信息的敏感性。所以，企业必须培养出高素质的财会人员，这样的人才队伍，才能做出科学的税收筹划。

3．企业应设立专门的税收筹划机构。一个企业一定要设立专门的筹划机构，对于较小的企业也可常年聘请税收法律顾问，帮助其搞好税收筹划工作。企业可以充分借助会计师税务师事务所等外部力量，以税法条款为依据，通过深入研究各项税收政策，制订出合法合规的税收筹划方案，为企业的税收筹划营造一个安全的环境。

4．税收筹划要对企业经营活动进行经常性的诊断把脉。从事税收筹划人员在高度关注企业的所有经营活动，积极在所有经营活动中挖掘出税收筹划的良机。企业可以建立税负比对报表，从业务源头中实时每季或每年取数，得到增值税进项税额取得率、所得税负、流转税负比对情况等，实行在线穿透、辅助分析、以数据中心为依托，与营销工程物资等主要业务部门系统紧密联系，自动生成税收报表降低成本，全面促进提升税收管理。

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关键词：中小企业；税收筹划；税收政策

一、中小企业实施税收筹划的作用

1、税收筹划有助于实现中小企业的利益最大化

税收可视作经营费用，能够抵减企业的纯利润，对政府调节经济起着非常重要的作用，政府根据市场规律制定的一系列政策都能体现在税收法律法规上。企业按照国家税收政策的规定，以税收政策为导向，制定自己的经营计划，充分研读税收政策，寻找对自己有利的方面，最大限度的减少成本费用，实现了利益最大化。

2、税收筹划有利于提高中小企业经营管理水平

企业经营管理中最重要的是“人力”和“财力”。而“财力”指的是企业的资金，税收筹划主要是谋划资金流程，规范财务管理，提高企业经营管理水平。企业制定规范的财务制度，培训高素质的财会人员，对外提供真实可靠的财务信息资料，为税收筹划的成功进行提供了必要条件，同时也体现出企业经营管理水平不断提高。

3、税收筹划有助于增强中小企业的纳税意识

税收筹划是在国家法律允许的条件下，运用专业知识，达到合理避税的目的，可以从理性的角度，使纳税人提高依法纳税的自觉性，意识到偷税漏税逃税都是违法行为。中小企业开始正确认识到应该进行税收筹划，而不是利用偷税漏税逃税的方法来减少税收，这说明企业纳税意识不断增强，它标志着中小企业不断走向成熟和理性。

4、税收筹划有助于提升中小企业的竞争力

企业运用税收筹划可以在税法规定的范围内降低成本，实现利润最大化，从而提高企业的经济效益。中小企业本身的特点就是规模小，利润低，成本高。中小企业利用税收筹划，可以达到自身成本利润的最优化，增强市场竞争力。

二、宜昌华通鑫泰工贸有限责任公司税收筹划存在的问题

（一）宜昌华通鑫泰工贸有限责任公司简介

宜昌华通鑫泰工贸有限责任公司（以下简称华通鑫泰）主要从事房地产开发，高低压电器设备生产销售等业务，现有工作人员60余人，分别设有总经办、财务科、生产科、销售科、采购科、技术科、人事科等职能部门。

（二）华通鑫泰税收筹划存在的问题

1、对税收筹划的认识不够，

目前，很多人都还不了解税收筹划是什么？有什么作用？对于大多数人而言，税收筹划是一个新名词，由于税收筹划真正引入我国的时间非常短，很多企业为追求利润，认为偷税漏税少缴税就是税收筹划，而科学的税收筹划应该是在减轻企业税负负担的同时，达到企业价值最大化。但是，公司经理往往只注重眼前利益，只考虑了企业月末或年终缴税多少，没有考虑企业的长远发展。而且，对于中小企业而言，税收筹划还是一个新事物，公司主要负责人根本不知道税收筹划到底为何物。

2、缺乏专业的税收筹划人员

华通鑫泰在建立之初，没有专门的会计人员，更不用说税收筹划的专业人员了，它的会计人员是由总经理助理兼任的，聘请税务局的一位工作人员代为报税。随着业务的不断发展，公司拥有一名专职会计，一名兼职会计。由于工作时间不能得到充分的保证，再加上知识水平有限，了解税收政策的途径少，整体综合素质较低，不能满足税收筹划工作所需要的财务、税法、管理等方面的知识能力要求。由于缺乏能够胜任的税收筹划的专业人员，企业即使很想进行税收筹划，也很难实施，难以达到预期的目标。

3、税收筹划水平不高

企业税收筹划水平体现在以下三个方面：高级筹划通过各种途径，积极争取对自身有利的税收政策；中级筹划通过综合比较各种不同方案的税负差别，选择最优经营决策；低级筹划以少缴税为目的。华通鑫泰在整个纳税过程中，公司经理的目标是怎么样做到少缴税，少缴税才是最好的。不难看出，公司的税收筹划水平还处于低水平。

4、忽视税收筹划的风险管理

税收筹划的目的是合理避税，市场经济瞬息万变，税收筹划过程中存在很多的不确定因素，利用好这些因素能给企业带来收益，利用不好就会给企业带来巨大的损失。特别是税收政策的变动，给税收筹划带来了挑战与风险。公司没有树立风险意识，也就不会充分认识到税收筹划中的风险；没有采取有效的规避税收筹划风险措施，最终会影响到纳税筹划的整体效果。

三、改进中小企业税收筹划问题的建议

宜昌华通鑫泰工贸有限责任公司是中小企业的一个代表，华通鑫泰存在的税收筹划问题在我国其他中小企业中也普遍存在，笔者试图从以下几个方面给出改进中小企业税收筹划问题的建议。

1、树立正确的税收筹划意识

税收筹划能够保护中小企业的合法权益，能够维护中小企业的资产和收益，政府机关、税务机关应该借助媒体、专家讲座、税务知识培训等方式宣传税收筹划，使纳税人明白，税收筹划能够合理避税，实现企业价值最大化，表扬积极合法的筹划行为，奖励积极主动纳税的企业，谴责消极违法偷税逃税行为，引导和规范中小企业的税收筹划工作。中小企业的经营管理人员也应该树立依法纳税、合理避税的意识。税收征管人员也应该熟知税法，了解税收筹划是纳税人的合法权利。税务机构在接受过程中，应多为中小企业介绍一些成功的税收筹划案例，使中小企业意识到进行税收筹划与不进行税收筹划是有区别的，通过这种方式增强企业管理人员进行税收筹划的意识，提高中小企业财会人员的税收筹划水平。

2、提高税收筹划人员素质

一方面，提高中小企业管理人员的专业水平。对于中小企业而言，企业管理人员的素质至关重要，应该通过培训等途径让企业的管理人员，特别是财务人员熟知财经法规以及税法等相关知识，建立健全的企业财务制度。另一方面，培养大批合格的税收筹划后备人才。目前，很多高校都开设有经济类专业，尤其是会计专业，很多高校都有这个专业，而税收，税法在会计专业开设的课程不多，经济类高校是培养税收筹划人才的重要基地。应该在大学经济类专业开设税收筹划课程，提高我国税收筹划工作的整体水平。更希望能在经济类高校开设税务专业，为企业税收筹划工作储备人才。

3、重视税收筹划工作

中小企业税收筹划的层次水平低下，主要是因为目前中小企业的经营管理人员漠视税收筹划，没有意识到通过合法的筹划保护自己的正当权益。企业的经营管理者总是过于重视成本控制，创造了许多成本控制的精明之道，却忽视了对企业税收支出的筹划。因此企业经营管理者应重视税收筹划工作，协调各部门及分支机构相互配合、积极研究适合自身情况的税收筹划或聘请专家、税务中介机构帮助做税收筹划。

4、加强税收筹划的风险防范意识

法律都会根据当时当地的实际情况的变化而不断的修改和完善，税法也一样，经济情况瞬息万变，税法以及税收政策比其他法律修改的次数更多。目前，我国税收政策变化较快，许多税收优惠政策都是针对特定的区域和时间段，这对纳税人提出了更高的要求，要求他们随时关注税收政策的变化，准确理解税收政策，针对税收政策的变化，制定出不同的风险预测方案，然后针对风险选择最优者，并对可能存在的风险进行防范。关注税收政策的变化和调整，提高税务筹划风险意识。

5、完善税收法律体系

税收筹划得以发展的法律背景，就是要有一套完善的税收法律法规制度。对于我们国家而言，应该根据实际情况，进一步修订税法语言含糊不清，表达不明之处，制定出一些与税收筹划相关的法律条款，进一步完善税法，提高立法级次，从而做到有法可依，有法必依，执法必严，违法必究。税务执法人员也应该通过不断的学习，吃透税收税务政策，提高自己的业务能力，更好的为纳税人服务。同时，会同律师事务所，培养一批精通税务相关知识的律师，完善税收筹划争议解决途径，更好地保障广大中小企业税收方面的权益。（作者单位：三峡旅游职业技术学院）

参考文献：

[1]盖地税务会计与纳税筹划东北财经大学出版社 2006

[2]李林浅议中小企业税收筹划的问题和对策企业导报 2013.03

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从目前我国税收筹划的实践看，纳税人及税务机构普遍认为只要进行税收筹划就可以减轻税收负担，增加税收收益，很少考虑税收筹划的风险问题。也就是说，税收筹划风险并未引起税务机构的足够重视。为此，本文试就如何采取有效措施规避税收筹划风险，谈几点看法。

一、健全税收筹划风险防范体系

（一）提高税收筹划的风险意识。税务机构要树立税收筹划的风险意识，立足于事先防范。在接受委托时，要告知委托人（纳税人）税收筹划必须合法，只能在一定的政策条件下、一定的范围内起作用，不能对其期望过高；要向委托人说明税收筹划的潜在风险，并在委托合同中就有关风险问题签署具体条款，对风险有一个事先约定，减少可能发生的经济纠纷；在具体筹划过程中，要注意相关政策的综合运用，从多方位、多视角对所筹划项目的合法性、合理性和企业的综合效益进行充分论证。

（二）建立税收筹划风险评估机制。要事先对税收筹划项目进行风险评估，综合考虑的因素有：客户要求是否合理、合法；客户对筹划的期望值是否过高；企业对筹划的依赖程度有多大；过去及当前企业经营状况如何，所处行业的景气度如何，行业的总趋势是否发生不良变化；以往企业纳税情况如何，是否对税务事项过分敏感，以前年度是否存在重大税务、审计问题；税务管理当局对该企业依法纳税诚信度的评价如何；事务所及注册税务师对筹划事项的熟练程度如何；等等。最后评估出一个较为客观的风险值，然后再决定是否接受委托，或决定如何进行筹划。

（三）建立完善的税收筹划质量控制体系。执业质量对中介机构的生存和发展生死攸关，尤其是在中国加入wto后更是如此。税务机构要建立健全质量控制体系，强化对业务质量的三级复核制；设置专门的质量控制部门（如技术标准部），依据统一标准，对所内各业务部门及下属分所、成员所进行定期质量检查，做到防检结合，以防为主。要制定税收筹划工作规程，对于具体的筹划项目要确立项目负责制，规定注册税务师与助理人员的工作分工、重要税收筹划文书的复核制、工作底稿的编制与审核等。要将检查中发现的问题划分事故等级，通过教育、解聘甚至机构调整等办法予以纠正。

（四）购买注册税务师职业保险。我国目前未规定实行经济鉴证类社会中介机构职业保险制度，仅在会计制度中规定按收入的10％提取职业风险准备金，这很难抵御日益增加的执业风险。鉴于税收筹划等事项的高风险性，税务机构可以购买职业保险，将部分风险转嫁给保险公司，这既是加强自身风险防范能力的一种表现，也是对社会公众负责，可以提高社会信任度。

二、提高税收筹划执业水平

（一）加强人员培训，提高税收筹划人员业务素质。税收筹划人员的专业素质和实际操作能力是评价税收筹划执业风险的重要因素。注册税务师资格是税收筹划人员必须具备的执业资格。在此基础上，税收筹划人员还必须具备较高的税收政策水平和对税收政策深层加工能力，有扎实的理论知识和丰富的实践经验。税务机构当务之急是加强人员培训，吸收和培养注册税务师，建立合理有效的用人制度和培训制度，充分挖掘人的潜力。要使执业人员除了精通法律、税收政策和会计外，还要通晓工商、金融、保险、贸易等方面的知识，能在短时间内掌握客户的基本情况、涉税事项，筹划意图等，在获取真实、可靠、完整的筹划资料的基础上，选准策划切入点，制定正确的筹划方案。

（二）建立完善的税收筹划系统。提高税收筹划水平，除了有优秀的人才外，还应有完善的税收筹划数据库和信息收集传递系统，使之能及时收集到准确的筹划信息，建立一套包括资料库、人才库、方案库、客户档案等在内的完善的筹划系统。

（三）及时、全面地掌握税收政策及其变动。税收政策在不同经济发展时期总是处于调整变化之中，这不仅增加了企业进行税收筹划的难度，甚至可以使企业税收筹划的节税目标招致失败。税收筹划从某个角度讲，就是利用税收政策与经济实际适应程度的不断变化，寻找纳税人在税收上的利益增长点，从而达到利益最大化。因此，税务机构进行税收筹划就要不断研究经济发展的特点，时刻关注税收政策的受化趋势，及时系统地学习税收政策，全面准确把握税收政策及其变动，从而避免和减少因税收政策把握不准而造成的筹划风险。

三、加强税务业的管理和自律

（一）制定注册税务师执业准则。到目前为止，我国税收行业尚未制定具体的注册税务师执业准则，面对日益加强的税收征管和稽查，一旦筹划被查出问题，注册税务师就必须承担因筹划失败而被追究的责任。税务业可以参照注册会计师执业准则，尽快制定与国际惯例接轨的注册税务师执业准则。

（二）规范税务机构内部运行机制。税务机构要健全内部治理结构，提高管理的科学化利**化程度，强化内部管理。脱钩改制的税务中介要独立面向市场，参与公平竞争，提高水平。要完善劳动人事、分配制度，形成有效的激励和约束机制，对不符合要求的从业人员要及时调整或清理，调动员工的积极性。要树立质量意识，坚持独立、客观、公正的原则，抵制各种违规违纪的行为，树立良好的职业形象，提高业信誉。

（三）加大对注册税务师行业自律。可以借鉴国外的经验，实施同业复核制度，充分发挥行业自律的力量。行业协会除履行服务、协调等职能外，重点是充实管理职能，制定行规行约，加强自律管理。对进入本行业的机构和人员进行资格预审，防止非执业人员从事执业活动，对执业质量进行检查督促，并对存在问题实行行业惩戒或提请政府部门进行行政处罚等。

篇6

关键词：中小企业；税收筹划；双核

Abstract:Theenterprisetaxrevenuepreparationisnotnewlyemergingthings,hastheverylonghistoryinWesterncountryoneself,“thebarbarismrefusespaymentoftaxes,theignorancetosmuggle,themuddledtaxevasion,aknowingcardcarryonthetaxrevenuepreparation”theview,makesthepeopletohavemanydaydreamstothetaxrevenuepreparation.AlongwiththetaxrevenuepreparationintheMultinationalcorporationandthedomesticMajorindustry''''suniversalapplication,taxrevenuepreparationthishad“thegoldcontent”theconcepthasbroughttomoreandmoreChineseSmallandmedium-sizedenterpriseattention.Somesmallandmedium-sizedenterprisesusedownfinancialtalentedpersonortherequesttaxaffairsagentorganizationstartedthetaxrevenuepreparationaspectattempt.However,becausethesmallandmedium-sizedenterpriseinaspectsandtheMultinationalcorporationandtheMajorindustryandsoonscale,fund,personnelquality,financingchannelhastheverybigdifference,howaimedatownsituationtocarryonthereasonabletaxrevenuepreparationwasstilladifficultproblem.

keyword:Smallandmedium-sizedenterprise;Taxrevenuepreparation;Binuclear

引言

税收筹划是一门与管理科学密切管连得交叉性前沿学科，是一种高智商的文明游戏。它的主要特点是一种事前行为，具有合法性、超前性、长期性、预见性等特点，而国家税收政策、税收法规都在不断变化，所以，税收筹划与其他财务管理决策一样，风险与收益并存。对于风险承受能力相对较弱的中小企业来说“税收筹划风险的防范”和“税收筹划方案的确立”是建立最优税收筹划的两个最重要的核心。

合理避税“双刃剑”

由于税收筹划经常是在税法规定性的边缘操作，其风险无时不在。所谓税收筹划的风险是指税收筹划活动因各种原因失败而付出的代价。由于税收筹划经常在税法规定性的边缘操作，而税收筹划的根本目的在于使纳税人实现税后利益最大化，这必然蕴涵着较大的风险。因此中小企业在进行税收筹划时一定要树立风险意识，认真分析各种可能导致风险的因素，积极采取有效措施，预防和减少风险，避免落入偷税漏税的陷阱，从而实现税收筹划的目的。

风险其一，税收筹划基础不稳。税收筹划基础是指企业的管理决策层和相关人员对税收筹划的认识程度，企业的会计核算和财务管理水平，企业涉税诚信等方面的基础条件。如果中小企业管理决策层对税收筹划不了解、不重视，甚至认为税收筹划就是搞关系、找路子、钻空子少纳税或是企业会计核算不健全，账证不完整，会计信息严重失真，造成税收筹划基础极不稳固，在这样的基础上进行税收筹划，其风险性极强。这是中小企业进行税收筹划最主要的风险。

其二，税收政策变化导致的风险。随着市场经济的发展变化，国家产业政策和经济结构的调整，税收政策总是要作出相应的变更，以适应国民经济的发展。因此，国家税收政策具有不定期或相对较短的时效性。税收筹划是事前筹划，每一项税收筹划从最初的项目选择到最终获得成功都需要一个过程，而在此期间，如果税收政策发生变化，就有可能使得依据原税收政策设计的税收筹划方案，由合法方案变成不合法方案，或由合理方案变成不合理方案，从而导致税收筹划的风险。

其三，税务行政执法不规范导致的风险。税收筹划与避税本质上的区别在于它是合法的，是符合立法者意图的，但现实中这种合法性还需要税务行政执法部门的确认。在确认过程中，客观上存在由于税务行政执法不规范从而导致税收筹划失败的风险。因为无论哪一种税，税法都在纳税范围上，都留有一定的弹性空间，只要税法未明确的行为，税务机关就有权根据自身判断认定是否为应纳税行为，加上税务行政执法人员的素质参差不齐和其他因素影响，税收政策执行偏差的可能性是客观存在的，其结果是：企业合法的税收筹划行为，可能由于税务行政执法偏差导致税收筹划方案成为一纸空文，或被认为是恶意避税或偷税行为而加以处罚；或将企业本属于明显违反税法的税收筹划行为暂且放任不管，使企业对税收筹划产生错觉，为以后产生更大的税收筹划风险埋下隐患。

其

四、税收筹划目的不明确导致的风险。税收筹划活动是企业财务管理活动的一个组成部分，税后利润最大化也只是税收筹划的阶段性目标，而实现纳税人的企业价值最大化才是它的最终目标。因此税收筹划要服务于企业财务管理的目标，为实现企业战略管理目标服务。如果企业税收筹划方法不符合生产经营的客观要求，税负抑减效应行之过度而扰乱了企业正常的经营理财秩序，那么将导致企业内在经营机制的紊乱，最终将招致企业更大的潜在损失风险的发生。

防范

税收筹划的风险是客观存在的，但也是可以防范和控制的。就中小企业税收筹划而言，防范风险主要应从以下几个方面着手：

第

一、正确认识税收筹划，规范会计核算基础工作。中小企业经营决策层必须树立依法纳税的理念，这是成功开展税收筹划的前提：依法设立完整规范的财务会计账册、凭证、报表和正确进行会计处理是企业进行税收筹划的基本前提。税收筹划是否合法。首先必须通过纳税检查，而检查的依据就是企业的会计凭证和记录。因此，中小企业应依法取得和保全企业的会计凭证和记录、规范会计基础工作，为提高税收筹划的效果，提供可靠的依据。

第

二、树立敏感的风险意识，紧密关注税收政策的变化和调整。由于企业经营环境的多变型、复杂性，且常常有不确定事件发生，税收筹划的风险无时不在，因此，中小企业在实施税收筹划时，应充分考虑筹划方案的风险，然后再作出决策。税法常常随经济情况变化或为配合政策的需要，而不断修正和完善，其修正次数较其他法律规范更频繁。中小企业在进行税收筹划时，应充分利用现代先进的计算机网络和报刊等多种媒体，建立一套适合自身特点的税收筹划信息系统，收集和整理与企业经营相关的税收政策及其变动情况，及时掌握税收政策变化对企业涉税事件的影响，准确把握立法宗旨，适时调整税收筹划方案，确保企业的税收筹划行为在税收法律的范围内实施。

第

三、营造良好的税企关系。在现代市场经济条件下，税收具有财政收入职能和经济调控职能。政府为了鼓励纳税人按自己的意图行事，已经把实施税收差别政策作为调整产业结构，扩大就业机会，刺激国民经济增长的重要手段。制定不同类型的且具有相当大弹性空间的税收政策、而且由于各地具体的税收征管方式不同，税务执法机关拥有较大的自由裁量权。因此，中小企业要加强对税务机关工作程序的了解，加强联系和沟通，争取在税法的理解上与税务机关取得一致，特别在某些模糊和新生事物上的处理得到税务机关和征税人的认可。

第

四、贯彻成本效益原则，实现企业整体效益最大化。中小企业在选择税收筹划方案时。必须遵循成本效益原则，才能保证税收筹划目标的实现，任何一项筹划方案的实施，纳税人在获取部分税收利益的同时，必然会为实施该方案付出税收筹划成本，只有在充分考虑筹划方案中的隐含成本的条件下，且当税收筹划成本，小于所得的收益时，该项税收筹划方案才是合理的和可以接受的。企业进行税收筹划，不能仅盯住个别税种的税负高低，要着眼于整体税负的轻重。一项成功的税收筹划方案必然是多种税收方案的优化选择的结果，优化选择的标准不是税收负担最小而是在税收负担相对较小的情况下，企业整体利益最大。另外，在选择税收筹划方案时，不能把眼光仅盯在某一时期纳税最少的方案上，而应考虑服从企业的长期发展战略，选择能实现企业整体效益最大化的税收筹划方案。

第

五、借助“外脑”，提高税收筹划的成功率。税收筹划是一项高层次的理财活动和系统工程，要求筹划人员不仅要精通税法和会计，而且还要通晓投资、金融、贸易、物流等专业知识，专业性较强，需要专门的筹划人员来操作。中小企业由于专业和经验的限制，不一定能独立完成。因此，对于那些自身不能胜任的项目，应该聘请税收筹划专家（如注册税务师）来进行，以提高税收筹划的规范性和合理性，完成税收筹划方案的制定和实施，从而进一步减少税收筹划的风险。

税收筹划“量体裁衣”

税收筹划要达到的最终目标，就是要在一定的税负条件下，追求税后利润最大化，实现既定的财务目标和最大的经济利益。中小企业是以赢利为目的的组织，其出发点和归宿就是赢利。

目标的确立

既然在法律许可范围内实现税后利润最大化是税收筹划的最终目标，那么如何实现这一目标呢？中小企业要做好税收筹划，在税后利益最大化前提下的具体目标多种多样，概括起来有以下方面：

1、选择低税负方案。一般来说，税基越宽，税率越高，税负就越重。低税负方案的选择又可分为税基最小化、适用税率最小化、减税最大化等具体内容。在既定纳税义务的前提下，除非有零税负点可供选择外，选择低税负点可以减少税款支付，直接增加税后利润，实现利润最大化的目标。

2、选择投资地区。国家税收法规在不同区域内的优惠政策是不同的，因此，企业对外投资时，要考虑适用于投资区域的税收政策是否有地区性的税收优惠，从而相应选择税负低的地区进行投资。

3、选择递延纳税。税款的滞延相当于提供给企业一笔同税款数额相等的无息贷款，从而改善企业的资金周转，而且在通货膨胀的环境中，延期缴纳的税款币值下降，相应减少了实际的纳税支出。递延纳税包括递延税基和申请延缓纳税两个方面。在法律许可的范围内递延纳税取得了资金的时间价值，增加税后利益，对企业财务管理分析来说，可以获得机会成本的选择收益。

4、在会计准则许可的范围内，选择实现“低税负最优方案”的具体会计处理方法。会计准则允许对不同的会计处理方法进行选择，比如企业可以选择材料的计价方法，选择固定资产的折旧计提方法，选择费用的分摊方法等。拿材料的计价来说，有先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法、后进先出法，企业选择不同的材料计价方法，对企业的成本、利润及纳税影响很大。

5、避免因税收违法而受到损失。根据税收筹划最终目标的要求，在税收筹划时不仅不能选择偷税，而且要随时注意避免税收违法行为的发生，从而减少不必要的“税收风险”损失，只有这样才能实现税后利润最大化的最终目标。

筹划方案需量身打造

企业在税收筹划活动中企业应根据自身行业特点，因地制宜。并且结合实际测算不能把其他行业的做法照搬到本行业，导致比番筹划最终以失败告终。

企业在进行税收筹划时，一定要根据企业实际情况，不能一概照搬照套。否则，只照葫芦画瓢，由于筹划方案与企业实际情况不相符，与现行税收政策不兼容、不匹配，仅凭单纯的学习和模仿，或简单地复制其他现成的操作方案，结果画虎不成反成犬，注定其结果是失败的。

在企业税收筹划实践中，因简单复制一度成功的筹划案例，而惨遭失败既赔夫人又折兵的现象屡见不鲜。事实上，税收筹划并不排斥模仿复制，但要求企业在模仿复制的过程中，一定要注意结合自身实际，充分考虑以下几个方面的差异。

一是考虑地区差异。经济特区、开发区和保税区，不同区域税收政策不同。二是考虑行业差异。不同行业间企业税负不同。如商业与工业企业缴纳增值税，非工业性劳务企业缴纳营业税，税负悬殊，缴纳营业税的不同行业税率不同，不同行业企业所得税税负不同，行业性税收优惠政策存在差异等等。三是考虑企业规模差异。即便是同行业、同类产品，企业生产规模不同，税负也有差异，这在增值税和所得税中表现尤为突出。四是考虑企业性质差异。在生产产品、企业规模相同的情况下，企业的性质不同，税负也有差异，如我们内外资企业所得税税负差异。五是考虑企业经营环节差异。企业经营环节有生产、批发、零售诸环节，由于消费税仅在生产环节征收，而对之后的再批发和零售则不再征收，不同经营环节税负有差异。六是考虑收入项目差异。即使同一经营环节，收入项目不同，税负轻重也会不同。对于一个企业来说，收入来源有：产品销售收入、服务收入、房屋出租收入、特许权转让费等。不同项目税种和税负都不同。七是考虑征收方式差异。同一收入来源，税务机关会根据各税种的不同特点和征纳双方的具体条件而采取不同的税款征收方式。如查账征收、查定征收、查验征收、定期定额征收等等。

由于上述差异的存在，因此，确定税收筹划方案时，企业一定要考虑自身个性因素，因地、因事、因时慎重选择筹划方案，不宜简单模仿复制，在税收筹划热潮中，始终保持清醒的头脑，以避免不必要的损失。

篇7

关键词：税收筹划；风险；收益

一、税收筹划的风险及影响风险的因素

(一)税收筹划风险的概念

税收筹划的风险是指企业在开展税收筹划活动时，由于会受到各种不确定性因素或突发事件的影响，使得企业通过税收筹划得到的实际收益无法达到预期的期望值。这种风险具体可分为经营风险和税收政策运用的风险。

(二)影响税收筹划风险的因素

1.经营风险的影响因素(1)企业自身经营活动的多变性会导致风险的产生。任何企业的生产经营活动会随着大环境的变化和企业战略目标的调整进行相应的改变，税收筹划方案从确定到实施需要一定的时间，如果这一期间正好发生一系列因素的变动，势必会影响着税收筹划方案的实施，因此企业必须时刻提高警惕应对由此可能产生的风险。(2)企业经营环境的变化会导致风险的产生。这里所说的经营环境变化包括来自企业外部和内部的经营环境发生变化。其中，外部环境的变化包括战争、自然灾害、国民经济衰退等，这些变化都是企业无法预见或难以预料的。内部环境的变化有企业因经营不善，资金链断裂等导致面临破产清算、失去销售市场等。这些变化可能使企业的持续经营受到影响，最终导致筹划成本得不偿失，整个筹划方案的失败。2.税收政策运用风险的影响因素(1)税收政策的变化产生的风险。国家的税收政策具有不定期或相对较短的时效性，它要跟随一定时期国家的政治经济形势进行适时调整。因税收筹划是事前筹划，每一项筹划项目从期初的选择到最终达到目的都需要一段时间，这期间，如果恰逢税收政策发生变化，就有可能使最初设定的税收筹划方案由合法变成不合法，或由合理变成不合理，从而导致税收筹划无法达到预期收益。(2)利用税收政策操作不当产生的风险。我国的税收法律法规在内容上存在一些模棱两可之处，使得纳税人在利用税收政策开展筹划活动时带来了一定的操作风险，如果稍有理解偏差或对法规理解不透彻便会引发操作失误，有时候往往筹划人自认为采取的行为符合国家的政策精神，但实际则不然，这便可能导致税收筹划的失败。

二、税收筹划的收益及内容

(一)税收筹划收益的概念

税收筹划的收益是指税收筹划人凭借自身的专业知识、综合运用国家的税收政策开展税收筹划，给企业带来的未来预期经济利益的总流入。

(二)税收筹划收益的内容

税收筹划的收益主要包括节税金额、避免行政处罚、建立企业的良好信誉、现金流入收益、企业整体管理水平和核算水平的提高而使企业增加的收益等几方面的内容。

三、税收筹划风险与收益的关系

(一)计算风险与收益的公式

根据诺贝尔经济学奖获得者威廉.夏普教授的资本资产定价模型，经济行为的风险与收益往往成正比。因此，在不考虑通货膨胀的情况下，税收筹划的收益率为：R=RF+RR=RF+bV(式中：R为税收筹划的总收益率；RF为无风险筹划收益率；RR为风险筹划收益率；b为风险筹划收益系数；V为筹划标准离差率。)

(二)确定公式中收益率的方法

1.无风险筹划收益率的确定方法在税收筹划过程中，无风险收益几乎不可能存在，因此确定这种收益率存在一定的难度。在此笔者提出以下几种方法：(1)根据国债利率或同期银行存款利率确定。企业开展税收筹划需要一定的的成本费用支出，我们可以把这笔支出看成一项投资。针对这些支出，企业还可以作出其它选择：首先，把这笔支出存入银行或买理财产品，获取利息收益；其次，用这笔支出购买国债，获取投资收益。选择这两种方案带来的收益可以认定为无风险收益。当企业开展税收筹划时，如果所带来的收益大于或等于选择这两种方案带来的收益，则由此推定企业进行税收筹划是不存在风险的，即可以把国债的利率或同期银行存款利率定为无风险筹划收益率。(2)比较把筹划方案的预期收益与实际收益，当两者相等时的收益率可确定为无风险收益率。(3)借助无风险收益率的行业平均值来确定。同行业的企业在开展税收筹划时可能会计算出本企业的无风险收益值，将这些数值加权求平均值，便可得出税收筹划无风险收益率的行业平均值。2.风险筹划收益率的确定方法在实际税收筹划工作中，大多情况下都存在筹划风险，因此，如何确定风险收益率显得尤为重要。要想使计算的风险收益率尽量准确，关键是怎样确定风险筹划收益系数。笔者认为可采取以下几种方法：(1)专家职业判断或经验值法。企业税收筹划人员(或税收筹划人员)会同有关资深税务专家经过多次研讨与协商，凭借他们多年积累的工作经验，加上职业判断，进行定性评议，定量分析，最终获得收益系数。(2)可以通过bi=(St-Sf)/Vi其中：St为目标筹划收益率；Sf为无风险筹划收益率；V为筹划标准离差率。(3)用高低点法、散布图法、回归直线法，计算风险筹划收益系数b。

四、税收筹划风险的规避

税收筹划的风险是客观存在的，但要从根本上消除这种风险及其影响是不现实的，我们只能树立风险意识，正确的评估、防范及控制风险，进一步规避各种风险的产生。

(一)经营过程中的风险规避

1.树立风险意识，建立有效的风险预警机制，力求使整体效益最大。可以通过设立风险预警值，提高风险意识的警惕性，防范风险的发生。

2.综合考虑各种筹划方案的有效性，防止某一税收筹划环节的失败而造成企业整体利益的减少，从而导致整个税收筹划活动的失败。首先要确定开展税收筹划的总体目标，在开展任何筹划活动时必须紧紧围绕这一总目标进行综合分析，还要融合企业的战略总方针，不能仅局限于个别税种的某一环节，忽视全局，也不能仅着眼于开源节流。

3.贯彻成本效益原则，确保开展税收筹划产生的成本与获得的收益之间保持一定的比例关系，保证所花费的代价不能由此而产生的收益，力求实现收益最大化和成本最小化。任何企业开展税收筹划期望获得税收收益时，必然要事先为该筹划方案的实施付出一定的成本费用，也会存在因为选择某一种筹划方案而放弃其他方案产生一定的机会成本。因此，税收筹划活动既要考虑其产生的成本支出，还要比较选择某种税收筹划方案所放弃其它方案而产生的机会成本。

(二)税收政策运用过程中的风险规避

1.明确划清违法与合法的界限，确保开展的各种筹划活动必须依法进行，使企业的税收筹划方案不能偏离国家的税收政策导向，不能因为盲目追求收益最大化而随意触犯税法的底线。

2.密切关注税收政策的调整及经营环境的变化，及时、系统地学习新的、变动的税收政策，深刻领悟其内涵，把握瞬息万变的经济形势，具体问题具体分析，在开展税收筹划时可以做到灵活选择实施方案。

3.力求搞好与税务机关的关系。税收征管方式因地域不同而存在一定的差异，这就需要各企业与当地税务机关及时沟通，随时了解当地的税收政策及实施细则，及时获取有用的信息，避免风险的产生。

4.聘请资深的税收筹划专家开展筹划活动，提高税收筹划的权威性、可靠性，规避人为操作不当造成的风险。对于那些复杂的、综合性与专业性比较强的、与企业生死存亡关系较大的税收筹划项目，最好还是聘请有一定资质的税收筹划专家，制定详细、周密的税收筹划方案，将税收筹划的风险降到最低。

五、结论

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合理避税“双刃剑”

由于税收筹划经常是在税法规定性的边缘操作，其风险无时不在。所谓税收筹划的风险是指税收筹划活动因各种原因失败而付出的代价。由于税收筹划经常在税法规定性的边缘操作，而税收筹划的根本目的在于使纳税人实现税后利益最大化，这必然蕴涵着较大的风险。因此中小企业在进行税收筹划时一定要树立风险意识，认真分析各种可能导致风险的因素，积极采取有效措施，预防和减少风险，避免落入偷税漏税的陷阱，从而实现税收筹划的目的。

风险其一，税收筹划基础不稳。税收筹划基础是指企业的管理决策层和相关人员对税收筹划的认识程度，企业的会计核算和财务管理水平，企业涉税诚信等方面的基础条件。如果中小企业管理决策层对税收筹划不了解、不重视，甚至认为税收筹划就是搞关系、找路子、钻空子少纳税或是企业会计核算不健全，账证不完整，会计信息严重失真，造成税收筹划基础极不稳固，在这样的基础上进行税收筹划，其风险性极强。这是中小企业进行税收筹划最主要的风险。

其二，税收政策变化导致的风险。随着市场经济的发展变化，国家产业政策和经济结构的调整，税收政策总是要作出相应的变更，以适应国民经济的发展。因此，国家税收政策具有不定期或相对较短的时效性。税收筹划是事前筹划，每一项税收筹划从最初的项目选择到最终获得成功都需要一个过程，而在此期间，如果税收政策发生变化，就有可能使得依据原税收政策设计的税收筹划方案，由合法方案变成不合法方案，或由合理方案变成不合理方案，从而导致税收筹划的风险。

其三，税务行政执法不规范导致的风险。税收筹划与避税本质上的区别在于它是合法的，是符合立法者意图的，但现实中这种合法性还需要税务行政执法部门的确认。在确认过程中，客观上存在由于税务行政执法不规范从而导致税收筹划失败的风险。因为无论哪一种税，税法都在纳税范围上，都留有一定的弹性空间，只要税法未明确的行为，税务机关就有权根据自身判断认定是否为应纳税行为，加上税务行政执法人员的素质参差不齐和其他因素影响，税收政策执行偏差的可能性是客观存在的，其结果是：企业合法的税收筹划行为，可能由于税务行政执法偏差导致税收筹划方案成为一纸空文，或被认为是恶意避税或偷税行为而加以处罚；或将企业本属于明显违反税法的税收筹划行为暂且放任不管，使企业对税收筹划产生错觉，为以后产生更大的税收筹划风险埋下隐患。

其四、税收筹划目的不明确导致的风险。税收筹划活动是企业财务管理活动的一个组成部分，税后利润最大化也只是税收筹划的阶段性目标，而实现纳税人的企业价值最大化才是它的最终目标。因此税收筹划要服务于企业财务管理的目标，为实现企业战略管理目标服务。如果企业税收筹划方法不符合生产经营的客观要求，税负抑减效应行之过度而扰乱了企业正常的经营理财秩序，那么将导致企业内在经营机制的紊乱，最终将招致企业更大的潜在损失风险的发生。

防范

税收筹划的风险是客观存在的，但也是可以防范和控制的。就中小企业税收筹划而言，防范风险主要应从以下几个方面着手：

第一、正确认识税收筹划，规范会计核算基础工作。中小企业经营决策层必须树立依法纳税的理念，这是成功开展税收筹划的前提：依法设立完整规范的财务会计账册、凭证、报表和正确进行会计处理是企业进行税收筹划的基本前提。税收筹划是否合法。首先必须通过纳税检查，而检查的依据就是企业的会计凭证和记录。因此，中小企业应依法取得和保全企业的会计凭证和记录、规范会计基础工作，为提高税收筹划的效果，提供可靠的依据。

第二、树立敏感的风险意识，紧密关注税收政策的变化和调整。由于企业经营环境的多变型、复杂性，且常常有不确定事件发生，税收筹划的风险无时不在，因此，中小企业在实施税收筹划时，应充分考虑筹划方案的风险，然后再作出决策。税法常常随经济情况变化或为配合政策的需要，而不断修正和完善，其修正次数较其他法律规范更频繁。中小企业在进行税收筹划时，应充分利用现代先进的计算机网络和报刊等多种媒体，建立一套适合自身特点的税收筹划信息系统，收集和整理与企业经营相关的税收政策及其变动情况，及时掌握税收政策变化对企业涉税事件的影响，准确把握立法宗旨，适时调整税收筹划方案，确保企业的税收筹划行为在税收法律的范围内实施。

第三、营造良好的税企关系。在现代市场经济条件下，税收具有财政收入职能和经济调控职能。政府为了鼓励纳税人按自己的意图行事，已经把实施税收差别政策作为调整产业结构，扩大就业机会，刺激国民经济增长的重要手段。制定不同类型的且具有相当大弹性空间的税收政策、而且由于各地具体的税收征管方式不同，税务执法机关拥有较大的自由裁量权。因此，中小企业要加强对税务机关工作程序的了解，加强联系和沟通，争取在税法的理解上与税务机关取得一致，特别在某些模糊和新生事物上的处理得到税务机关和征税人的认可。第四、贯彻成本效益原则，实现企业整体效益最大化。中小企业在选择税收筹划方案时。必须遵循成本效益原则，才能保证税收筹划目标的实现，任何一项筹划方案的实施，纳税人在获取部分税收利益的同时，必然会为实施该方案付出税收筹划成本，只有在充分考虑筹划方案中的隐含成本的条件下，且当税收筹划成本，小于所得的收益时，该项税收筹划方案才是合理的和可以接受的。企业进行税收筹划，不能仅盯住个别税种的税负高低，要着眼于整体税负的轻重。一项成功的税收筹划方案必然是多种税收方案的优化选择的结果，优化选择的标准不是税收负担最小而是在税收负担相对较小的情况下，企业整体利益最大。另外，在选择税收筹划方案时，不能把眼光仅盯在某一时期纳税最少的方案上，而应考虑服从企业的长期发展战略，选择能实现企业整体效益最大化的税收筹划方案。第五、借助“外脑”，提高税收筹划的成功率。税收筹划是一项高层次的理财活动和系统工程，要求筹划人员不仅要精通税法和会计，而且还要通晓投资、金融、贸易、物流等专业知识，专业性较强，需要专门的筹划人员来操作。中小企业由于专业和经验的限制，不一定能独立完成。因此，对于那些自身不能胜任的项目，应该聘请税收筹划专家（如注册税务师）来进行，以提高税收筹划的规范性和合理性，完成税收筹划方案的制定和实施，从而进一步减少税收筹划的风险。

税收筹划“量体裁衣”

税收筹划要达到的最终目标，就是要在一定的税负条件下，追求税后利润最大化，实现既定的财务目标和最大的经济利益。中小企业是以赢利为目的的组织，其出发点和归宿就是赢利。

目标的确立

既然在法律许可范围内实现税后利润最大化是税收筹划的最终目标，那么如何实现这一目标呢？中小企业要做好税收筹划，在税后利益最大化前提下的具体目标多种多样，概括起来有以下方面：

1、选择低税负方案。一般来说，税基越宽，税率越高，税负就越重。低税负方案的选择又可分为税基最小化、适用税率最小化、减税最大化等具体内容。在既定纳税义务的前提下，除非有零税负点可供选择外，选择低税负点可以减少税款支付，直接增加税后利润，实现利润最大化的目标。

2、选择投资地区。国家税收法规在不同区域内的优惠政策是不同的，因此，企业对外投资时，要考虑适用于投资区域的税收政策是否有地区性的税收优惠，从而相应选择税负低的地区进行投资。

3、选择递延纳税。税款的滞延相当于提供给企业一笔同税款数额相等的无息贷款，从而改善企业的资金周转，而且在通货膨胀的环境中，延期缴纳的税款币值下降，相应减少了实际的纳税支出。递延纳税包括递延税基和申请延缓纳税两个方面。在法律许可的范围内递延纳税取得了资金的时间价值，增加税后利益，对企业财务管理分析来说，可以获得机会成本的选择收益。

4、在会计准则许可的范围内，选择实现“低税负最优方案”的具体会计处理方法。会计准则允许对不同的会计处理方法进行选择，比如企业可以选择材料的计价方法，选择固定资产的折旧计提方法，选择费用的分摊方法等。拿材料的计价来说，有先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法、后进先出法，企业选择不同的材料计价方法，对企业的成本、利润及纳税影响很大。

5、避免因税收违法而受到损失。根据税收筹划最终目标的要求，在税收筹划时不仅不能选择偷税，而且要随时注意避免税收违法行为的发生，从而减少不必要的“税收风险”损失，只有这样才能实现税后利润最大化的最终目标。

筹划方案需量身打造

企业在税收筹划活动中企业应根据自身行业特点，因地制宜。并且结合实际测算不能把其他行业的做法照搬到本行业，导致比番筹划最终以失败告终。

企业在进行税收筹划时，一定要根据企业实际情况，不能一概照搬照套。否则，只照葫芦画瓢，由于筹划方案与企业实际情况不相符，与现行税收政策不兼容、不匹配，仅凭单纯的学习和模仿，或简单地复制其他现成的操作方案，结果画虎不成反成犬，注定其结果是失败的。

在企业税收筹划实践中，因简单复制一度成功的筹划案例，而惨遭失败既赔夫人又折兵的现象屡见不鲜。事实上，税收筹划并不排斥模仿复制，但要求企业在模仿复制的过程中，一定要注意结合自身实际，充分考虑以下几个方面的差异。

一是考虑地区差异。经济特区、开发区和保税区，不同区域税收政策不同。二是考虑行业差异。不同行业间企业税负不同。如商业与工业企业缴纳增值税，非工业性劳务企业缴纳营业税，税负悬殊，缴纳营业税的不同行业税率不同，不同行业企业所得税税负不同，行业性税收优惠政策存在差异等等。三是考虑企业规模差异。即便是同行业、同类产品，企业生产规模不同，税负也有差异，这在增值税和所得税中表现尤为突出。四是考虑企业性质差异。在生产产品、企业规模相同的情况下，企业的性质不同，税负也有差异，如我们内外资企业所得税税负差异。五是考虑企业经营环节差异。企业经营环节有生产、批发、零售诸环节，由于消费税仅在生产环节征收，而对之后的再批发和零售则不再征收，不同经营环节税负有差异。六是考虑收入项目差异。即使同一经营环节，收入项目不同，税负轻重也会不同。对于一个企业来说，收入来源有：产品销售收入、服务收入、房屋出租收入、特许权转让费等。不同项目税种和税负都不同。七是考虑征收方式差异。同一收入来源，税务机关会根据各税种的不同特点和征纳双方的具体条件而采取不同的税款征收方式。如查账征收、查定征收、查验征收、定期定额征收等等。

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摘要：在通货膨胀的压力下，企业控制经营成本的难度越来越大，而做好税收筹划则是企业降低经营成本的一个有效措施。本文对纳税筹划过程中企业必须注意防范涉税风险及规避方式作出探究。

关键词 ：税收筹划；涉税风险；规避

一、企业税收筹划过程中可能产生的涉税风险

1.法律风险

企业本身进行税收筹划的初衷是为了减轻企业的税收负担，而一旦这个目标出现偏离，企业很可能为达到少缴税的目的而采取另外一种极端的方式，那就是逃税、偷税。尽管这种方式下企业可能会短期内减少一定的税负，但这种方式可能需要承担法律风险，包括故意偷税风险、纳税筹划风险等。

2.经济风险

企业税收筹划过程中产生的涉税经济风险，主要是指纳税人因不当筹划而多交税。这种风险状态下，企业尽管可以免除法律责任，但由于多缴税与其进行税收筹划的初衷相违背，而使自身经济利益受到损害。比如，很多企业不了解最新的税收条例，而造成多缴税的风险。

3.心理风险

不少纳税人在面临税务机关稽查时，往往提心吊胆、担惊受怕，生怕因自己在税收筹划过程中有意无意的行为而被戴上偷漏税的帽子，这种心理上的负担，笔者称之为企业税收筹划过程中的心理风险。如果企业能够正确做好税收筹划工作，资料留存齐全，账目清晰，即使税务机关稽查，企业也不用担心涉税风险。

二、企业税收筹划中涉税风险产生的原因分析

1.税收筹划方案实施条件的变化

企业在税收筹划过程中经常会面临环境的变化，包括企业内部环境与外部环境。就企业自身而言，一旦企业税收筹划的预期经营活动发生改变，企业的税收筹划方案将失去最基础的依据，一些税收优惠政策将可能无法继续享受，从而导致税收筹划的最终结果与企业预期存在较大的差异。而从企业外部环境来说，首先税收政策的变化，出于发展战略的要求，一些税收政策将不断调整变化，这进一步增加了企业税收筹划的风险；其次，宏观经济的波动，也会对税收筹划带来一定的影响。这种因素对企业税收筹划的制约性较大，也最为直接，无疑将增加企业税收筹划的风险。

2.征纳双方的权利义务不对等

企业在税收征纳管理上，往往处于被动的一方，相关权利义务并不对等，对某一涉税事项，很大程度上取决于税务机关的主观认定。若企业一项正确的税收筹划被税务机关认定为偷漏税，则企业将承受一定的法律责任。

3.税收筹划人员技能差距导致税收筹划方案本身有漏洞

税收筹划是一门高技术要求的工作，需要高素质、综合性的税收筹划人员。一些企业在税收筹划过程中，往往是由财务人员全程主导的。在这种情况下，财务人员因没有参与实际经营活动，而对整个税收筹划的工作缺乏一个整体的认识，也往往出现只注重某个税种的规避，而忽略了企业整体税种的要求，而给企业整体利益带来损害。

4.税收筹划的全部成本较难估计

由于税收筹划存在的不确定性较多，再加上税收筹划所要考虑的成本内容较为广泛，而且也存在着诸多不确定性。因此，对企业税收筹划而言，其税收筹划所涉及的全部成本实难为企业所估计到。笔者碰到过一些案例，企业在进行税收筹划过程中，往往较为片面地追求税收节约了多少，而很少将关注重点放在税收的全部成本估计。

5.税收筹划过程中企业部门之间沟通不畅

企业各职能部门因岗位分工、工作职责不同，各部门之间存在局部利益的考虑。一些企业在进行税收筹划时，各职能部门均推脱工作任务，不愿接受或承担税收筹划工作的风险，这就导致了部门之间沟通不畅，使得企业税收筹划在整体衔接上出现缺位或缺失的情况，从而造成税收筹划的涉税风险。

三、企业税收筹划过程中规避涉税风险的措施

1.认真学习税收政策并且准确把握税收政策

笔者认为，企业进行税收筹划的出发点就是需要根据经济发展的趋势和特点，及时把握各项税收政策的变动，全面把握税收政策的原则性和规则性。从某个角度来讲，税收筹划就是利用税收政策与经济发展状况的不断变化，以寻求企业在税收缴纳上的平衡点，从而实现价值最大化的目的。

2.加强与税务机关的沟通，协调好与税务机关的征纳关系

企业应加强与税务部门的联系与沟通，平衡好与税务机关之间的关系，努力适应税务机关的管理，及时寻求税务机关的指导和帮助。同时，企业在与税务机关打交道时，需要树立企业的良好形象，甚至在每一个新规划方案实施前，抱着真诚的态度咨询税务机关以获得其认可和批准，最终实现企业和税务机关的“共同双赢”。

3.大力提高纳税筹划人员及纳税筹划风险管理人员的素质

一方面，企业应做好高素质的税务规划与风险管理人才的引进工作，一位优秀的税收筹划人才可以结合企业的现实需要，设计出最合理的税收筹划方案，帮助企业最大程度地获得利益。另一方面，企业也要做好自己内部税收筹划人员的培训和教育工作，包括税收、会计、金融、商业管理与风险管理等方面的知识，甚至还要培训税收筹划人员的流程管理知识，同时加强税收筹划人员的职业道德教育，从而使企业能够做好科学合理的税收筹划，有效应对税收筹划涉税风险。

4.注意纳税筹划的成本与效益的分析

在设计和制定税收筹划方案时，企业不应只考虑降低税收成本，而忽略其他费用的增加或收入的减少，还应综合考虑税收筹划可以为企业带来的效益。因此，作为税收筹划方案选择的决策者，企业必须遵循成本效益原则，以确保税收筹划目标的实现。

5.加强企业各部门之间的沟通、协作与配合

一方面，纳税筹划风险管理小组应当在企业管理层的组织下，定期与各业务部门进行交流，共享各自掌握的信息并进行讨论，并一协调纳税筹划风险管理与其他领域的管理活动，分享各自的对纳税筹划风险管理以及其他方面风险管理的建议；另一方面，企业应当建立纳税筹划风险管理的责任制，明确各部门和人员的职责，将其风险管理业绩与工资挂钩，以保证纳税筹划风险管理的顺利实施。

参考文献：

[1]李翠杰.企业纳税筹划中的风险问题及应对措施.金融经济，2014.02.

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关键词： 企业税收筹划 正当性 税法学分析

税收筹划（Tax Planning）一般被认为是与节税（Tax Saving）具有相同的本质属性，并作为一种合法的节税行为而被各国政府所认同，进而为各国税收政策、法律所允许或鼓励。随着中国市场经济的不断完善，税收筹划逐渐被国内接纳，并广为企业等纳税主体所采行。时至今日，国内税收筹划的经济、社会、制度及其规制环境已发生了重大变化，国家税法规范的日益多元化、弹性化和复杂化，纳税主体权益保护理念的进一步强化，为企业税收筹划提供了更大的空间；加之专业机构的介入，企业税收筹划进一步走向隐蔽性、专业化和复杂化，对其合法性的判别愈加不易，以至以之为基础的法律规制出现失度；特别是企业竞争的加剧，致使税收筹划成为企业不可或缺又经常异化的行为。然而，税收筹划的专项立法、规制实践和学理研究又不能及时策应这些变化，故在利益最大化追求的驱动下，不少企业的税收筹划越发失去其正当性基础，进而异化为逃税、偷税、漏税等税收违法行为和事实，使得税收筹划背离了税法规定和税法精神，已危及税法制度追求的公平、效率和秩序。

企业税收筹划及其环境因素的新变化，需要学界重新审视其合法性，以便更好地区分企业税收筹划行为和不正当税收违法行为，保护正当的税收筹划行为，防范和规制税收违法行为。以往关于税收筹划正当性与合法性的研究方法和结论，已经不足以指导目前变化着的税收筹划实践。笔者认为，尽管现今各国都试图在立法或司法上严格区分节税与避税，但是由于节税与避税各自内含的技术性、隐蔽性和复杂性，两者的边界十分模糊。因此，判断不同类型税收行为要基于但不限于税法的具体规定，税收筹划的合法性不仅直接源于税法规范的明文规定，而且根植于法律特别是税法理念、原则、精神等更广泛意义上的正当性。因而，需要冲破先前基于具体技术和特定规范的研究模式，脱出经验主义的窠臼，代之以新的税法学视角，对特定形态的税收筹划行为进行考察，才能对其合法性与正当性进行多维度识别，以做出恰当的分析和结论，进而为规制不当的税收筹划行为做出理性思考提供基础。

一、税收筹划应遵循税法规制的一般价值标准

效率、公平和秩序是诸多法律调整所共同追求的价值，[1]也是税法规范、制度和体系得以创制的基础，更是税法规制的价值导向。在实践中，一个主体的特定税收行为是否合法正当，除具体税法规范之外，可依法的一般价值标准加以评判。税收筹划的运行能够遵循法律追求的一般价值，这是税收筹划得以存在并得到法律、政府和社会认可的一般法理基础。

首先，企业通过依法实施税收筹划以降低税负，节约经营成本，提高自身经济效益，增加企业的可税性收益，为国家税收的实现提供经济基础，从企业和国家两个角度考虑，都有利于实现税法追求的效率价值，这是显而易见的。其次，税收筹划不属于税法禁止的范围，企业在依照公法性质的税法进行税收筹划的同时，也受到私法的保护，[2]企业可按意识自治的精神自由选择，任何企业都有选择和不选择税收筹划以及选择什么样的筹划技术作为提高自身经济效益的权利和自由。尽管税收筹划具有一定的难度，但是从事税收筹划的专业人员和机构的服务，也为企业的这种选择提供了现实基础。企业可通过税收筹划提高竞争能力，实现公平竞争。最后，也正是主要基于上述两点，企业的税收筹划得到税收征管部门的许可和鼓励，企业通过合法手段减少税收负担，增加企业的可税性收益，有利于实现纳税主体利益和国家公共利益在长远意义上的动态平衡，同时也不伤及企业之间竞争的公平性，由此可见，税收筹划符合公法和私法所共同追求的秩序原则。正是因为税收筹划的运行遵循着上述三方面的价值标准，使得它在税收行为范畴中与税收违法、税收非法以及其他非正当税收行为区别开来，这是识别和研究税收筹划正当性的税法理论基础。

二、税收筹划以税法学上的“两权分离”为理念基础

从一般意义上说，国家的税收涉及政府收入和国民负担，作为政府收入的税收收入，从另一个侧面看，实际上是国民的一项负担。税收问题实质上是特定的财产权在政府和国民之间的转移和分配。因此，税收立法的过程也是对国家和国民税收权利进行配置的过程。国家财政权与国民财产权的“两权分离”是历史上税收法律制度产生、发展的基础，也是现实中税收法律制度运行的前提。这一基于国家财政权与国民财产权“二元结构”假设的理论，要求无论是国家财政权，还是国民财产权，都应当是“法定”的，都应当依法加以保护，不能片面地强调某一个方面。[3]税法制度对“两权分离”主义的追求，体现了征税主体和纳税主体的不同权利主张和利益需求，有利于平抑不同权利主体的利益冲突，引导多主体有效博弈，实现税法制度对不同主体利益的平衡保护。“两权分离”作为基本理论假设，正在成为税法研究的重要前提，并为越来越多的学者所接受。此外，在“两权分离”的前提下，税法的基本属性可以定位为：税收是企业及其他纳税主体向国家履行的公法之债，企业在承担纳税义务的同时，也具有一定的税收权利，其中企业出于利益最大化的考虑，尽量少纳税是符合企业的经济属性和趋利需求的，符合各国税法关于公权利和私权利平衡保护的基本精神，这已为众多法学研究者认同和许多国家的司法实务界所认可。[4]

在“两权分离”主义视野中，企业的税收权益被纳入二元结构中“国民财产权”的范畴，企业通过税收筹划正当地保护自身的合法利益，符合税法精神。成功的税收筹划能够帮助企业自身减轻对国家的税收负担，实现经济利益，其实质是通过抑制国家公权力来扩张企业私权利，体现了纳税主体财产权利和征税主体税收利益的冲突。企业在依照税法精神和税法规定减少税负以增加效益的同时，也增加了可税性收入，在理论和形式上成为国家税收权力实现的物质基础，正是企业税收筹划以其手段的合法性和效果的增值性为基点，使得企业和国家在税收活动的动态博弈过程中促成了国家财政权与国民财产权的平衡与协调。

三、税收筹划符合税法学上的税收法定原则

法定原则是公法领域的通用原则，其源于宪法保护国民权益的精神追求，主要着眼点是限制政府权力的不当行使。税收法定原则是公法上通用的法定原则在税收规制问题上的具体体现，是一项历史悠久的法律原则，其含义是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素都必须且只能由法律予以明确规定；征纳主体的权利义务只以法律规定为依据，否则任何主体不得征税或减免税。有的专家将税收法定原则分解为：课税要素法定、课税要素明确、依法稽征等三个子原则，[5]并将其概括为税收征管主体必须按照法律的实体和程序规定，来确定课税的税法主体、课税客体、计税依据、税率以及税收优惠等来课税。从税收筹划的操作层面看，其技术技巧的着力点就在于通过有计划的筹划和安排，以合法的方式改变课税的税法主体、课税客体、计税依据、税率以及税收优惠等课税要素，从而合法地少缴或不缴税款。其实质是利用国家税收法律制度的规定，来保护自己的税收权益，合法是税收筹划的根本前提。税收筹划的基础是基于多种原因而制订两种或多种合法的税收方案，这些方案可以是税法所明示的或为其所默示。税收筹划的合法性来源于被选择的方案所涉及行为的合法性。在税收征管实践中，企业及其税收筹划人在分析税收政策、法律规定和基本制度的基础上，提出税收筹划方案，征求税收征管机关的意见，征管机关必须依据法定原则和内容，判定该方案和行为的合法性和正当性，不得在法律没有规定的情况下任意否认其筹划方案。

判定企业税收筹划合法性与正当性的标准就是法律的规定。然而，在中国，目前税收法制不健全，一定程度上导致企业税收筹划的法律规制水平不高。考察中国关于税收筹划的立法资源，不难看出，现行宪法及其同类型文件至今尚没有明确规定税收法定原则，[6]税收法定原则在宪法中没有明确的地位。在《税收征收管理法》中规定，税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行，任何机关、单位和个人不得违反。这一规定应该被视为中国的税收法定主义的规范体现。但是，由于现阶段税收立法的数量不够、质量不高，按照税收法定主义，许多应该由法律规定的税收问题，仅是由中央政府的条例、相关部委的规章、通知、办法等行政规范性文件加以规定，违背了税收法定主义关于税收问题的法律保留的基本原则，无疑为税收筹划的合法性和正当性认定增添了复杂性，模糊了合法性税收筹划和不正当税收行为的边界，为税收筹划的法律规制带来不小的难度。但这并不影响人们按照税收法定的原则来指导对税收筹划正当性的分析和判断。随着我国税收法律制度的逐步完善，税收法定主义在指导税收筹划的法律规制方面会发挥更大的作用，越来越彰显其应有的价值。

四、税收法律关系决定了税收筹划存在的正当性

税法学研究认为，征税主体和纳税主体构成税收法律关系中的税收主体。在这一关系中，尽管税收主体双方的地位和权利不完全对等，但是征税主体和纳税主体都是权利主体。国家通过制定税收法律制度和有关政策，税收征管机关代表国家依法行使税收征管权，以国家强制力依法取得税收收入，维护国家的税收权利，增加财政收入；同时，通过不同行业、不同产品的税种、税率、税收优惠政策等办法达到对经济进行宏观调控的目的。企业作为税收法律关系中的另一方，在税收筹划过程中，通过税收筹划方案的准备、制订和实施，可以促使国家各项税收法律、法规、政策的运用及操作的及时、准确和完整，同时，促进各项税收优惠政策的落实，以及时有效地发挥其作用。企业依法实施税收筹划，一方面有利于促进国家税收立法目的的实现，发挥税收对经济的宏观调控作用，有利于国家对企业行为实施税法规制；同时，企业通过税收筹划，更好地了解国家税收法律制度，及时掌握税法和税收政策的调整，也使本企业的纳税更加具有计划性、经常性和自觉性。因此，税收筹划能够为纳税人及时、足额、自觉地向国家上缴税款打下良好基础，在客观上对税收征管机关的组织政府收入工作起到积极的协助作用。对纳税企业来说，在税款缴纳过程中，其权利和义务则一般是对等的，依法纳税是其应尽的义务，而采取合法的途径进行税收筹划，以达到减轻税负的目的，维护自身经济权益，也是其在履行纳税义务的同时应当享有的一项权利。因此，通过税收筹划可以使企业在行使纳税义务的同时，利用合法手段保护自己应该享有的合法权益。

正是基于上述原因，企业的税收筹划才在合法性的前提下具有广泛的正当性，从而在经济生活中有其存在的可能以及发展的空间。因此，在税收法律关系中，无论是从征税主体和纳税主体任何一方面来看，税收筹划的存在都是必然的，也是合理的，这是征纳双方权利得以实现的有效途径。

五、税收筹划在动态博弈中可推进税收法制建设

税收“两权分离”的思想，为税收筹划作为企业的一项独立合法权利奠定了理论基调，企业能够以具有自己独特利益主体的身份和行为，为追求自己利益的实现而与征管主体及其规制进行博弈。再从税收的基本内涵看，它是加诸纳税主体的一种强制性负担，基于理性经济人之假设和追求利益最大化的组织属性，企业等纳税主体总是千方百计采取策应国家税收政策的对策行为，以避免或减轻自己的税负。企业税收筹划的运行过程体现了税收法律关系中征管主体和纳税主体在博弈中协调利益冲突，在经济上体现为“国家税收的减少”与“企业实际税后利益的增加”的矛盾。两者按照税法规则进行博弈，追求均衡状态和各自利益的实现，以至“共赢”。同时，博弈规则在主体博弈实践中得以产生、修改和完善。合法的税收筹划不仅能促进税法精神的实现，而且能促进不同税收主体的利益平衡，同时，对于国家这一税收主体和博弈主体而言，这种动态博弈能够在反复的“税收政策—对策—修改政策”的循环周期中促进博弈规则的演变，推动着税收法制建设，提高税收征管主体的税收征管和国家的税法规制水平。

在税收立法方面，税收筹划有利于完善税制，促进税法质量的提高。企业税收筹划既是纳税人对国家税法及国家税收政策的对策行为，同时也是对国家税收政策导向的正确性、有效性和国家现行税法完善性的检验。国家可以利用税务筹划行为所反馈的信息，特别是通过税收筹划的方案发现并改良已有税法的不完备之处，对现行税法和税收政策进行修订和完善。立法机关加强税收筹划的实践研究，有利于立法机关顺应不同时期国家经济发展对税收和宏观财政政策的调整，及时检查税法对税收筹划规制的适度性，不断完善税收法律制度，准确划定税收筹划的法律边界。因此，税收筹划的过程实质上是辅助国家税法完善的过程，做到对税收筹划规制的适时、适度，从而使我国税收法律制度建设的质量和水平在实践中螺旋上升。

在税法执行方面，鉴于税收筹划体现了不同税收主体之间动态博弈的复杂运动，税收筹划行为的多样性以及税收筹划方案的复杂性，对征管机关的执法能力形成挑战。特别是大量的以合法税收筹划的名义逃税、偷税、漏税等税收违法行为和事实，为税收征管机关及其工作人员提供了鲜活的研究材料。对税收筹划的有效监管，有利于税收征管执法机关及其工作人员，在识别具体的税收筹划行为的合法性和正当性的过程中，提高税务执法的职业水准，提升税收征管的实际能力，确保税收行政机关及其工作人员正确代表国家征税，行使税收权力，维护国家税收权利，同时实现国家对纳税人权利的保护。在税法遵守方面，企业进行税收筹划的初衷是为了少缴、缓缴税，通过税收筹划实现其税收利益，但这一目标的实现必须通过符合税法的形式来完成。这就要求企业必须在其经济业务发生前，要深入研究税法精神，熟悉税收法律制度和具体的规范，准确把握从事的业务有哪些环节，它们将涉及我国现行的哪些税种，这些税种有哪些优惠和鼓励政策，掌握以上情况后，纳税人才能充分运用税法，合理安排企业的经济活动，达到节税目的。因此，税收筹划在一定期程度上可以加快普及税法，强化纳税意识，提高企业的税法意识和遵从税法的自觉性，这在税收法治发展的初级阶段尤为重要。

六、税收政策之变易与税收筹划正当性之承认

政策是法律制度赖以生成和施行的重要基础，税法学的研究十分关注税收政策的变易及其对税收法律和税收征管实践的影响。就税收筹划而言，它的正当性是一个相对的、具体的概念，在不同的国家和地区，或者在特定国家的不同经济社会发展阶段，税收筹划的正当性会得到不同程度的认可，并在法律制度中得以体现，从而影响企业税收筹划的发展水准。税收政策的变化、选择和实施主要受制于政府和税收行政机关的态度，而政府和税收行政机关对税收筹划正当性的认可程度，则源于对其经济性和合法性的肯定或否认。在中国，政府对企业税收筹划的态度经历了一个曲折的进程。早些时候，尽管学界已经开始研究和著述税收筹划问题，但是政府和企业都尽量回避税收筹划这一话题，其原因是税收筹划的直接结果对政府聚集财政收入不利，而且由于税收筹划正当性问题的规定缺失，所谓合法与非合法难以界定，很容易形成避税，甚至偷税漏税等不法行为，因而长期以来政府对待税收筹划既不支持也不反对，低调处理。2000年初，国家税务总局用以宣传税收政策，指导各地税收征管实务的机关报———《中国税务报》创办了《税收筹划》专刊，并配发了题为《为税收筹划堂而皇之叫好》的短评。几年来，该专刊发表大量文章，介绍税收筹划的基本理论和实践做法，分析税收政策，引导企业合法正当地利用税收优惠政策。这是政府对企业开展税收筹划的政策导向，体现了政府对税收筹划的概括性肯定、许可和鼓励，也标志着企业税收筹划在税法法理、税法制度和经济上的正当性得到了公开承认。还要看到，在税收筹划发展的整个进程中，随着税收政策的阶段性和区域性调整，政府对于税收筹划的认可态度、规制程度将会随之发生变化，并适时在税法制度中得以体现。

注释：

本文原标题为《企业税收筹划正当性的税法学简析》

[1]参见张守文：《经济法理论的重构》，北京大学出版社2004年版，第298页。

[2]税收筹划不同于税收逃避，后者往往利用私法和税法的冲突，或者利用税法的漏洞，滥用私法自治权利，规避国家税收。有的学者认为，节税是合理利用私法交易形式，符合税法立法的意图，属于法律所鼓励或许可的行为。参见刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第154页。

[3]参见张守文：《财税法疏议》，北京大学出版社2005年版，第46页。

[4]美国的汉德法官曾指出：人们通过安排自己的活动来达到降低税负的目的，是无可厚非的。英国议员汤姆林认为，任何人都有权安排自己的事业，以依法获得少缴税款的待遇，不能强迫他多缴税。参见张守文：《财税法疏议》，北京大学出版社2005年版，第233页；唐腾翔、唐向：《税收筹划》，中国财政经济出版社1994年版，第13—14页。