税法的分类范文
时间：2023-09-05 17:16:14
导语：如何才能写好一篇税法的分类，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
关键词：税法；类型化；分析和研究
税法和类型化理论的整合运作具有实际应用价值。其可以把税法原则的大篇幅和众多理论依据内容，进行归纳和总结，增加了税法原则的针对性和实际应用性，协调了纳税人和税收机构的关系，保证了税收人员和纳税机构的地位公平性，保证了税收工作的高效进行，完善了传统税收的发展弊端，促进了我国纳税机构的长远发展。
一、税法的类型化在执法环节的体现
税法的类型化在执法环节的体现主要包括以下几个方面。其一，在利用类型化理论依据的基础上，增加了我国税法和不同税收有关体系和机构的责任明确性，明确了不同机构和单位的管理职责、管理范围。其二，在利用类型化理论依据的基础上，增加不了对不同执法主体的关注度，给予 不同主体不同的要求，依据不同对象和主体的实际情况，给予其不同程序要求，例如：税务机构对具有不同经营规模的企业，给予不同账户构建要求。其三，在利用类型化理论依据的基础上，对于出口退税环节来说，对于具有不同信誉度的企业，给予其不同的申请要求和优惠条件。其四，在利用类型化理论依据的基础上，对于税务缴纳错误的问题，要依据其不同主观变现和错误情况，公平对待，辩证对待，来实现税收管理的公平性。
二、主要功能阐述
站在整体角度来看，税法类型化和传统的税法构成没有过多联系性，但是这并不能忽视其自身的实际应用价值，对税法的功能进行分析和阐述，其主要包括以下几个功能。其一，增加税法原则的实际应用性。税法原则是税法的主要理论依据。是国家法制的体现，是人们群众保证自身利益的体现，在我国税法领域发挥重要作用。但是对于税法原则的内容和篇幅来说，其具有普遍性和大范围实际应用性，进而缺失相应的针对性，导致税法原则在实际应用过程中，难度较大，严重影响了税法的发展和贯彻，降低了税法的实际应用性，把类型化和税法进行整合，可以把税法原则的广泛性进行分类和归纳，增加了税法原则的针对性。税法的类型化，可以体现税法的主要理论依据和本质特征，依据本质特点，来进行针对性的管理和能运作，增加了税法的完善性，避免因为税法概念的局限榇来的法律不良影响，完善了法律漏洞，增加了整个税法法律体系的严密性，保证税法的权威性。其二，增加了税法的行政管理效率。税收的效率是其税法的主要理论依据的体现，内容主要包括经济与行政的效率。对于行政效率来说，其运作关系较为复杂，运作主体较繁琐，需要保证以最小的成本来获得最大的税收收入。由于行政作业，会受到很多因素的影响，包括案件数量的增加，税法被反复应用等等，为行政效率带来极大影响。利用类型化和行政作业整合发展，提高了税收的紧急利益收入，减少了税收机构压力，增加了纳税人和收税人对税收的理解。
三、实际应用阐述
首先，对于税法类型化来说，其主要是建立在税法的基础上，把税法较为抽象和繁琐的内容进行分析和阐述，进行补充和说明，是增加人们对税法理解度的主要理论依据，增加人们对税法的理解度，保证税法的实际应用性。进而对于税法和类型化来说，类型化仅仅是对于税法的辅助工具，不可以忽视税法原则的主要性。其次，类型化和税法的整合运作具有严格要求，其不是随意的和没有条件的，假使税法和类型化的整合应用是较为随意的，将会降低税法的法律性和规范性，带来严重后果。对于税法和类型化的应用，类型化要受到法律的约束，不是无限度的运作和延伸。与此同时，类型化在实际运用时，税法首先要为其提供必要的理论基础，增加其公正性和合理性，表面类型化缺失税法理论依据，而失去实际应用价值，降低在公众心中的实际应用性。最后，也要注意在实际应用过程中，增加对类型化形式上的关注度，降低实质性的类型化影响，保证纳税人的合理应用性，给予纳税人可行性途径，保证其具有足够理论空间来与类型化进和辩证，保证纳税主体和缴税机构否认公平性，保证各自具备平等的社会地位。
四、结论
类型化的产生和发展，是社会进步的体现，具有创新性和时代性的特点。类型化在当下税收环节应用较为广泛，完善了税收体系的发展弊端，保证了税收作业的高效运行。但是，需要明确的是，类型化仅仅是税收的辅助工具，对税法原则具有补充和阐述的作用，其是建立在税收原则基础上展开运作。因此我们可以看出，税收原则才是关注重点。反过来说，这也不可以忽略类型化的优势，进而在类型化实际应用时，首先要保证 不要喧宾夺主，但是也 不可以忽略类型化积极性作用。
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【摘要】本文以广西14 个城市为研究对象，选取适当指标，利用主成分分析和聚类分析方法分析并评价各市市域经济发展状况。结果表明，广西14 个城市之间的经济发展水平存在较大的差异，不平衡特点较为突出，有个别城市经济发展相对滞后，可为广西各地区制定城市经济发展战略提供参考。
关键词 主成分分析；聚类分析；广西；市域经济发展；分析评价
【基金项目】广西哲学社会科学规划2013 年度研究课题（批准号：13BGL013）；广西师范学院区域经济学重点学科建设项目阶段性成果。
【作者简介】付海风，广西师范学院经济管理学院硕士研究生，研究方向：区域经济与区域金融；韦海鸣，广西师范学院经济管理学院教授，硕士生导师，博士，研究方向：区域经济与区域公共管理。
一、引言
广西的区位优势明显，资源环境承载能力较强，发展前景十分广阔，但由于人口、交通、经济基础等因素的影响，各地经济发展速度和经济结构存在一定差异。本文选取南宁、柳州、桂林、梧州、北海、防城港、钦州、贵港、玉林、百色、贺州、河池、来宾和崇左14个城市，利用主成分分析和聚类分析方法探讨广西各地区的经济发展程度，这对于正确认识广西各地区市域经济所处的发展阶段，制定正确的宏观政策和经济可持续发展，都具有非常重要的理论和现实意义。
二、构建评价指标
在对广西市域经济发展水平分析评价的过程中，可以用单一指标来完成，但要想对其全面进行衡量，就必须借助于多指标进行综合评价，为此需要构建相对合理的评价指标体系。本文选取如下10个指标进行系统衡量：地区生产总值（亿元）、地区人均生产总值(元)、城镇居民人均可支配收入（元）、城镇居民生活消费性支出（元）、货物进出口总额（万美元）、实际外商直接投资（万美元）、全社会固定资产投资总额（亿元）、社会消费品零售总额（亿元）、公共财政预算收支总额（亿元）、金融机构人民币存贷总额（亿元）。为研究方便起见，令X1为地区生产总值（亿元）、X2为地区人均生产总值(元)、X3 为城镇居民人均可支配收入（元）、X4为城镇居民生活消费性支出（元）、X5为货物进出口总额（万美元）、X6为实际外商直接投资（万美元）、X7为全社会固定资产投资总额（亿元）、X8为社会消费品零售总额（亿元）、X9为公共财政预算收支总额（亿元）、X10为金融机构人民币存贷总额（亿元）。本文数据来源于《广西统计年鉴》。
三、广西各市市域经济发展水平分析
（一） 主成分分析过程及结果
利用spss17.0软件对广西市域经济进行主成分分析，通过设定目标累积贡献率选取主成分，并依据所选主成分的贡献率列出相应的回归方程，再依据各主成分线性组合中各原始指标系数所反映出的件对原始数据进行标准化处理，对表1数据进行分析后得出相关系数矩阵（表2）。
从表2中我们可看到各变量之间的相关系数很高，同时结合KMO和球形Bartlett检验，进而判断是否可以利用主成分分析法进行研究评价。
由表3检验可以看出，拒绝各变量独立的假设，即变量间具有较强的相关性。
但是KMO统计量为0.620，小于0.7，说明这个主成分分析模型虽然不是很完善，但还可以接受，由此表明能使用主成分分析法进行分析。根据相关系数矩阵计算各个主成分的特征值、贡献率及累计贡献率，如表4所示。对经济影响的程度进行比较分析，进而对市域经济发展水平进行深入分析。以下依次列出利用统计软件对市域经济指标进行主成分分析的主要步骤及分析结果，表1为广西市域经济指标的原始数据。
表1中的原始数据具有不同的量纲，为了消除不同量纲对统计分析的影响，先利用SPSS17.0软
根据累积方差贡献率在85%以上的原则，从表4中提取3个主成分代替原有的14项指标，解释了90.31%的方差变动，达到了减少变量的目的。依据我们所得出的主成分得分系数矩阵，即
F2 = -0.006X1 + 0.417X2 + 0.480X3 + 0.424X4 -0.104X5 - 0.157X6 + 0.016X7 - 0.070X8 - 0.118X9 -0.129X10
F3 = -0.043X1 + 0.238X2 - 0.086X3 - 0.251X4 +0.738X5 + 0.337X6 - 0.037X7 - 0.041X8 - 0.062X9 +0.052X10
从表5可看出，第一主成分与地区生产总值（亿元）、全社会固定资产投资总额（亿元）、社会消费品零售总额（亿元）、公共财政预算收支总额（亿元）、金融机构人民币存贷款（亿元） 有较高的载荷，可定义为经济增长的综合实力因子，用F1来表示。第二主成分地区人均生产总值(元)、城镇居民人均可支配收入（元）、城镇居民生活消费性支出（元） 载荷较高，可定义为居民收支的综合实力因子，用F2来表示。第三主成分为货物进出口总额（万美元）、实际外商直接投资（万美元） 有较高的载荷，定义为对外经济的综合实力因子，用F3来表示。提取的这3个公因子的性质及其顺序较好地体现了居民消费支出和对外经济对广西经济增长的影响及其地位。
依据各主成分的贡献率可得到衡量地区经济发展的回归方程：F=0.6438F1+0.1525F2+0.1068F3，再根据样本评价分析函数可得出广西市域经济发展的得分及排名，具体结果如表6所示。
（二） 聚类分析过程及结果
为了确保所选择的数据正确、合理、没有遗漏，对已经进行标准化的样本数据进行有效性检验。经检验，14个样本全部有效（见表7）。
对广西各市的经济发展水平用层次聚类法进行类分析，系统聚类图如图1 所示。图中纵轴数字为样本编号，横轴数字为聚类标度。基于经济意义分为以下三类：南宁、柳州和钦州为第一类；桂林、梧州、北海、贵港、玉林、百色、贺州、河池和来宾为第二类；防城港和崇左为第三类（见图1）。
四、实证结果分析评价
由于本文选用的是总体规模指标，从主成分分析结果可知，表6的排名是广西市域经济发展整体规模的比较情况。从表6可知，经济发展综合实力因子得分最高的是南宁、柳州、桂林；居民收支的综合实力因子得分最高的是防城港、北海、柳州和桂林；货物进出口贸易额的综合实力因子得分最高的是崇左、防城港和钦州。3个因子加权综合后即表示市域经济发展的整体水平。综合得分最高的是南宁、柳州、桂林，排名靠前的主要是桂中北部地区，排名靠后的则是以防城港为代表的港口城市和桂东区域的贺州，基本上代表了2013年广西各市域经济发展的现状。
由聚类分析结果得知，南宁、柳州和钦州为第一类，经济发展实力较强，而农村地区面积较小，人口密集度大，工商业发达。南宁经济基础好，第三产业较发达，人口整体素质较高，竞争力强。柳州市利用自身的地域优势发展第二产业，成为广西工业重点城市，柳州市的工业经济总量占广西的1/4，迈入了现代化工业城市行列。钦州是广西港口城市经济发展速度较迅速，对外贸易额较大的城市，代表了广西港口经济发展的特点，从经济发展程度上讲，相对其他地区有明显的优势。桂林、梧州、北海、贵港、玉林、百色、贺州、河池和来宾为第二类，由于这类地区的地理位置和自然环境相对比较特殊，地区生产总值、财政收入及消费水平普遍较低，虽然政府给予一定的扶持，但是其基础设施建设依然滞后，教育水平低，科技发展水平落后，人口素质不高，社会保障水平差。防城港和崇左为第三类。防城港是广西三大港口城市之一，也是三港口建设规模最大的港口，但2013年整体经济发展状况较差，对外贸易额不高，投资规模不大，地方政府收入较少。崇左是桂西资源富集区，经济基础较差，公共基础设施不完善，虽然资源丰富，但人力资源得不到很好的补充，是经济发展较为落后的一类。
综上所述，以广西北部湾经济区为代表的南宁市为第一类，北海为第二类，而防城港为第三类。其中，南宁综合得分是防城港的3.75倍。同时，广西西江经济带和桂西资源富集区的各个市域经济发展也不均衡，两大区域相比，广西西江经济带的区域经济排名较为靠前。由此可以看出，广西构建“两区一带”的区域经济发展战略格局出现一定程度失衡，表现为市域经济发展一定程度上的不平衡，地区经济结构也有所变化。
五、促进广西市域经济协调发展的对策与建议
（一） 适度调整广西“两区一带”区域发展战略格局，建立健全区域协调发展机制
在面临经济总量下行压力和经济结构逐步转型升级的背景下，广西“两区一带”市域经济出现不均衡、不协调发展现象，表现为北部湾经济区的南宁经济发展位居首位，防城港经济发展居末位；西江经济带市域经济发展零星散落，发展增速不均；桂西资源富集区经济发展相对滞后。为此，首先应将工业发达的柳州并入北部湾经济区来突破经济发展的瓶颈，提升经济增速，将北海和防城港两大港口城市从北部湾经济区分出，划入西江经济带，从而实现江海互动、江海联动发展的区域经济协调机制。桂西资源富集区的3个城市区位相近，条件优越，资源互补，应继续发挥河池、百色、崇左3市资源富集的优势，进而实现陆海互动、陆海联动发展的区域经济协调机制。
（二） 发挥三个核心区域的发展优势，强化经济中心的辐射效应
从广西经济发展实力来看，南宁、柳州和桂林是三大核心经济发展区，具备作为广西市域经济中心的能力。南宁市的综合经济排名居广西首位，应充分发挥服务业优势，整合海外联络的商会经济，建设为区域性国际城市。柳州应充分发挥工业优势，发展工业城市的循环经济发展体系，扩大对外投资总量，加速工业跨越式发展。桂林要以旅游业作为支柱产业，加速旅游城市的工业化、产业化进程，把桂林市发展成为外向型工业化商贸旅游城市。南宁、柳州和桂林在广西经济发展排名相对靠前，一直保持良好的发展势头，要从服务业、工业和旅游业等多方面继续增强经济中心的辐射效应，带动其他经济腹地的发展。
（三） 发展沿海地区的港口经济，增强对外经济的龙头带动作用
广西沿海环北部湾的防城港、钦州、北海三大港口是广西乃至整个大西南对外开放的大通道和门户。长期以来，三大港口基础设施不完备，重复建设，功能定位不明确，也面临着临港产业的竞争压力，造成三大港口城市的经济发展出现一定程度上的不平衡。因此，北钦防应抢抓多重战略机遇，大力争取国家支持，继续加快3市港口基础设施建设，提高港口运作效率；高起点制定专门发展规划，对各个港口进行功能定位；加快实施北钦防港区一体化进程，发展临港经济，从而建设大型现代化组合港。
（四） 完善落后地区的基础设施建设，促进地区特色经济发展
河池、百色、崇左等市地处偏远地区，交通不发达，基础设施不完善。同时，工业落后，经济发展以农业为主，各项人均产值普遍偏低，整体经济发展水平较低。尤其是桂西资源富集区表现尤为突出，缺乏对外界投资的吸引力。无论在地区工业化、产业化和城市化的进程中，还是提高居民收入和生活水平方面，这些地市都比较落后。因此，要完善基础设施建设，扩大全社会固定资产投资总量，推进产业结构调整，注意发展地区特色经济，在生产发展的基础上，加快推进城乡一体化进程，增加落后地区的城乡居民收入。
总之，针对2013年广西各地区市域经济发展状况，自治区政府要根据地区经济发展特点来规划布局，审时度势，因地制宜，利用优势条件和后发优势实现广西区域经济联动发展，形成区域协调发展的新格局。
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篇3
关键词：石油类物质 红外分光光度法 测定
中图分类号：X832 文献标识码：A 文章编号：1672-3791（2013）03（b）-0175-01
吉林省大安市是吉林省石油的主要产地。在水体受到污染时，其中的一类重要污染物可能是石油类物质；同时，石油类物质也可能污染工业生产循环用水。水中分散的或在水中悬浮微粒上吸附的或水中以乳化状态存在的石油，当其在微生物的作用下氧化分解时，水中的溶解氧可以被逐渐或大量消耗，造成水质恶化。因此，必须加强水体中石油类物质的监测工作，以逐步提高水体质量。水中石油类物质检测时，红外分光光度法是经常采用的方法，在检测仪器中，使用最为广泛的是OIL480和OIL460红外分光测油仪。
1 石油类物质的定义和测定原理[1]
1.1 石油类物质的定义
《水质石油类和动植物油的测定红外光度法》（GB/T16488-1996）中对石油类所下的定义为：在本标准规定的条件下，用四氯化碳进行萃取，不收硅酸镁吸附的影响，并在部分或全部谱带处的2930、2960、3030cm-1中具有特征性的吸收物质。当使用其它溶剂（如三氧三氟乙烷等）或吸附剂（如三氧化二铝、5A分子筛等）时，需进行测定值的校正。
1.2 红外光度法的测定原理
在GB/T16488-1996中，说明了红外光度法的测定原理：用四氯化碳萃取水中的油类物质，测定总萃取物，然后将萃取液用硅酸镁吸附，经脱除动植物油等极性物质后，测定石油类。总萃取物和石油类的含量均由波数分别为2930cm-1（CH2基团中C-H键的伸缩振动）、2960cm-1（CH3基团中C-H键的伸缩振动）和3030cm-1（芳香环中C-H键的伸缩振动）谱带处的吸光度A2930、A2960和A3030进行计算。
2 两种红外分光测油仪的优点
2.1 自动化程度高
红外分光测油仪OIL480和OIL460的自动化程度较高。能够实现自动控制和处理数据，界面友好，分析参数可以通过计算机界面直接设定，通过屏幕显示检测的整个过程。在操作中还可以自动进行修正和扫描波长。
2.2 分析效率较高
红外分光测油仪OIL480和OIL460的分析效率相对较高，一个样品的分析测定在30s内即可完成。红外分光光度法检测时，每次所需时间为30～60 s，非分散红外光度法检测时，每次所需时间仅为2 s次。
3 两种红外分光测油仪的工作原理
石油是一种组成成分相当复杂的有机物，主要包含烷烃、芳香烃和环烷烃三类物质。对于不同产地的石油类物质来说，亚甲基（CH2基团）、甲基（CH3基团）以及芳香烃之间的比值有时各不相同，必须求出各自的校正系数。假设亚甲基（CH2基团）系数用X表示，甲基（CH3基团）系数用Y表示，Ar-H芳香烃系数用Z表示，计算得出的亚甲基（CH2基团）波数2930cm-1和3030cm-1比值用F表示。在计算出X、Y和Z后，接下来测定各种石油类别，这样可以消除因产地不同对测定得到的石油类物质含量的影响。
3.1 定性测定分析
用固定的红外线频率来照射石油混合物中的各项分子时，分子结构中的一个键频率与红外线的频率相同，那么这个键就会吸收大量的红外线，致使振动、振幅以及能力增加。当固定频率的红外线照射分子与其频率不同的键时，分子中的键就不会吸收红外线的能量，只能导致振幅和振动增加，能量一般不变。根据以上分析，检测过程中通过OIL480和OIL460红外分光测油仪使红外线的频率不断连续改变并照射样品，此时可以发现，被检测的样品对红外线的吸收各不相同，通过形成的红外线吸收光谱可以确定样品中是否含有石油类物质的判断。
3.2 定量测定分析
按照比尔定律，被检测液体受到某种单色光照射时，其能量会被吸收完，被吸收完的程度与被检测样品的浓度成正比。其关系式为：
A=log（1/T）=log（IO/I）=abc
式中：T为通过率；IO为入射单色光的强度；I为透射光强度；a为常数；b表示液层厚度；c为样品浓度。
在测定石油类物质含量时，其测定值计算公式为：
C=XA2930+YA2960+Z（A3030-A2930/F）
式中：A2930、A2960、A3030分别为不同波数的吸光度；X、Y、Z、F分别为相应波数的校正系数。
4 两种红外分光测油仪的测定分析
4.1 仪器和试剂的选择
红外分光测油仪OIL480或OIL460，带盖石英比色皿；苯，十六烷，异辛烷，1+1硫酸，四氯化碳，无水硫酸钠，氯化钠。
4.2 四氯化碳的纯化
市售四氯化碳含有极少量有机性稳定剂，而测定结果上的准确将会受到影响，需要对其进行纯化处理。常用活性炭吸附法、水浴蒸馏法等方法进行处理。而水浴蒸馏法的效果最好，但温度要控制在76.8 ℃～77.5 ℃。
4.3 待测样品石油的制备
首选方法是直接使用国家标准物质中心的标准储备液配制，否则按照苯：异辛烷：十六烷体积配比为2∶5∶13，
组成待测标准石油样品。其基本步骤为：待测标准油品称量0.1000 g，纯化四氯化碳称取100 mL，在混合配置成标准油溶液1.00 mg/mL。往10 mL容量瓶中加入适量标准油品，在用四氯化碳稀释到标线，制成标准油贮备溶液1000 mg/L。
4.4 萃取
将酸化水样500 mL移至分液漏斗中，加入酸化水样总量中的氯化钠8%，再用25 mL四氯化碳来萃取，液体震荡混合约30 min，将四氯化碳移到1000 mL的锥形瓶中，再次用25 mL纯化四氯化碳来进行水样萃取，萃取液体在转移到锥形瓶，再将足量的无水硫酸钠放到锥形瓶内，利用该物质的吸水性来吸取水样的水分，经过30 min取出50 mL的萃取液，放到容量瓶用四氯化碳定容，再用纯化的四氯化碳进行调零，在放进OIL480或OIL460红外分光测油仪中测定样品中的石油类物质含量。
4.5 绘制标准工作曲线
取100 mL的容量瓶5只，将30 mL纯化四氯化碳分别加入其中，之后再分别加入1000 mg/L的标准油贮备溶液0、1、2、3、6 mL，再将纯化四氯化碳分别加入并稀释到刻度上。而容量瓶中的四氯化碳浓度从低到高排列分别为10、20、30、60 mg/L，用4 cm带盖石英比色皿，进行空白调零，测定标准样品（与石英比色皿上的一致性）中石油类的含量，最后按照测定结果绘制标准工作曲线。
应用这种红外分光测油仪，来测定水中石油物质的含量是一件技术很强的工作，本仪器适用于地面水、地下水、生活污水和工业废水中石油类物质的测定。作为合格的技术人员，就要按照操作规程进行，这样得到的测定结果才是最为准确可靠的，完成测量才能给环境监测上提供更为准确的数据，为环保工作提供依据。
篇4
伴随着我国经济的快速增长和城市化进程的不断加快,我国城市发展所面临的资源能源供给短缺和环境承载力不足等问题日益凸显。而目前我国在城市循环经济发展水平评价方面还没有形成一套公认的、较为权威的指标体系,同时对于评价方法选择也多集中于主观性较强的方法。因此,本文以系统论原理为依据,选择了17个沿海城市作为研究对象,并通过对这17个沿海城市循环经济发展水平进行主分析,得出了各城市的循环经济发展水平综合情况。
二、指标体系构建与研究方法
(一)指标体系构建
为了全面、客观地反映我国城市循环经济发展水平,本文在选取评价指标体系时,在紧密结合所研究城市实际情况和保障数据资料可获得的前提下,遵循了系统性、全面型、科学性、可比性、可操作性等原则,构建了我国城市循环经济发展水平综合评价指标体系。
(二)研究方法
1、原始数据的同趋势化和标准化处理
(1)类型一致化处理。因此指标体系中的指标既有正指标也有逆指标,为了使指标同趋势化,本文将用极小值法将逆指标转化为正指标。
(2)标准化处理。因为各组数据的量纲不同,因此需要统一对它们进行标准化处理。本文采用标准差方法对原有数据进行标准化处理。
2、主成分分析法
主成分分析法是由霍特林于1933年首先提出的,它的主要原理是利用“降维”的思想,通过研究指标体系的内在结构关系,在损失很少信息的前提下,把多个指标转化成少数几个相互独立,而且包含原有指标大部分信息(≥85%)的综合指标的多元统计方法。通常把转化生产的综合指标称为主成分,每个主成分都是原始变量的线性组合。
3、聚类分析法
聚类分析法是研究“物以类聚”的一种方法,它根据一批样本(或变量)数据本身的特性,按照一定的类定义准则,对所研究的事物进行归类。最终会绘成一幅系统聚类的谱系图,再根据一定的原则确定最终分类结果。
三、我国17个沿海城市循环经济发展水平的实证研究
本文选取天津市、秦皇岛市、大连市、上海市、连云港市、宁波市、温州市、福州市、厦门市、青岛市、烟台市、深圳市、珠海市、汕头市、湛江市、北海市和海口市17个沿海城市作为研究对象。
(一)主成分分析
首先利用统计学软件SPSS13.0对我国沿海城市循环经济发展水平综合评价指标体系的各个子系统原始数据进行标准化处理,进而对标准化后的数据进行主成分分析,得出相关系数矩阵(略)及其特征值和方差贡献率,从而得出我国部分沿海城市循环经济发展水平的各个子系统的综合得分,并对其综合得分进行排序。
在此基础上得出6个主成分的各自得分,并进行相应的排序。进而根据6个主成分的方差贡献率对各个主成分的得分进行加权平均,可得出我国17个沿海城市循环经济发展水平的综合得分,并对其得分进行排序(表1)。
(二)聚类分析
为了进一步对所研究的17个沿海城市循环经济发展水平的差异化进行研究,本文选用SPSS13.0继续对这17个沿海城市的循环经济发展水平综合评价指标体系的各个子系统的指标数据进行聚类分析。选用组间平均链锁距离法作为类与类之间距离的计算方法,选用平方欧式距离作为样本间距离的计算方法,得出这17个城市循环经济发展水平的样本归属情况。
(三)评价结果分析
从各个城市循环经济发展水平的综合情况可以看出,深圳市以3.44的得分高居榜首,深圳市和上海市则以0.99和0.48的得分位居第二位和第三位,说明了这三个城市在所研究的沿海城市中属于循环经济发展水平较高的地区;除了大连市、厦门市和青岛市的综合得分均在0分以上,其余11个城市循环经济发展水平的综合得分均在0分以下,这些城市循环经济的发展水平则相对落后。
根据循环经济发展水平的高低,所研究的17个沿海城市大概可以分为四大类:第一类是海口市;第二类是深圳市;第三类是北海市;剩余14个沿海城市是第四类。将聚类分析法的结果与通过主成分分析得到的这17个沿海城市循环经济发展水平的得分及排名情况相比较,除湛江市之外,可以看出二者基本上是一致的。由此可见,本文所建立的我国城市循环经济发展水平综合评价指标体系的评价结果具有一定的可信度。
综上所述,本文所研究的我国17个沿海城市循环经济发展水平之间存在较大的差距,而城市的经济实力、国家相关政策的扶持力度、环保投入、环保意识、城市规划、资源利用效率、资源再循环、再利用水平及社会和人文环境均是影响城市循环经济发展的重要因素。
四、结论与建议
本文的研究仅以各城市2007年的相关数据为基础,评价结果未能反映动态变化;同时因为受指标的可操作性和资料的可得性所限,仍然有一些能够较好地反映循环经济发展水平的指标。
篇5
关键词：物流发展评价；模糊数学；聚类分析
中图分类号：F259.27 文献标识码：A
Abstract： Jiangsu keeps a fast pace of logistics development in China， but development status for each cities in Jiangsu still need be evaluated. In this article， 13 types of data from statistical yearbook for each city are calculated by fuzzy cluster analysis to analyze the development status for each city. The results shows that 13 cities make up 4 groups， in which the 1st group has a good performance and good logistics basic， the 2nd group develops stable and also has good future， the 3rd and 4th group has a low pace of development. Suggestions are provided at the end of article.
Key words： logistics development evaluation； fuzzy mathematics； cluster analysis
江苏省依托长三角的区位优势，凭借外向型经济的发展策略，物流业的发展步伐位于全国前列。但各市物流发展水平如何尚需具体评价。近年来已有很多关于物流业发展的研究，贾海成[1]用向自量回归模型对天津和上海的物流业与经济发展互动关系进行考察，为区域物流发展提出建议。金芳芳[2]等人运用SPSS软件对长三角3省共16个主要城市进行聚类分析并结合各城市物流发展情况进行归类。谢林婕[3]等人以浙江省为例运用灰关联分析法寻找对物流影响较大的关联因子。对于长三角地区物流的研究较多，但是尚无对于江苏全省13市的物流发展评价，本文通过模糊聚类分析针对江苏各市物流发展进行研究，并为江苏省物流规划提供宝贵建议。
1 数据的采集
聚类分析按照隶属度的划分可以分为硬聚类算法和模糊聚类算法。传统硬聚类算法只有两个隶属度0和1，而模糊集中的隶属度可取范围在0，1之间的一个数。因为现实的分类问题常常伴随着模糊性，并无一个确切分割的界限，因此本文应用模糊聚类分析法更符合实际。
考虑到统计数据的全面性、科学性及可得性，本文所需数据从社会物流、企业物流、物流基础设施和物流人才情况角度进行采集。由此确定了X～X共13个物流评价指标。其中，X为社会物流总额（亿元）；X为物流企业从业人员数量（万人）；X为工业总产值（亿元）；X为进出口贸易总额（亿美元）；X为公路通车里程数（公里）；X为内河航道里程数（公里）；X为公路货运量（万吨）；X为水路货运量（万吨）；X为载货汽车数（万辆）；X为港口货物吞吐量（万吨）；X为邮政业务总量（亿元）；X为快递量（万件）；X为开设物流相关专业普通高等学校（所）。
本文所有数据来源于2013江苏省统计年鉴，分别取自于国民经济核算、人口就业工资、工业、城市经济与建设、运输邮电、教育科技等模块。对于不能直接获得的数据进行了人工计算。例如：社会物流总额=（全省交通运输仓储和邮政业GDP/全省GDP）×各市GDP；物流企业从业人数数量=（全省仓储物流业人数/全省就业人数）×各地区就业人数。
具体数据参见表1。
2 数据的模糊聚类分析
模糊数学是运用数学方法研究和处理模糊性现象（例如苏州的物流发展“很好”）的数学，能有效解决自然界和日常生活中普遍存在的模糊性问题。聚类分析是把按一定要求和规律对事物进行分类的方法，其基本思想是用相似性尺度来衡量事物之间的亲疏程度，并以此来实现分类。
第一步：数据标准化。即利用统计公式最大程度地把所有数据的大小缩小到0，1之间消除量纲影响。在此选择平移―标准差变换，对论域X，X，X…，X中的每个x进行如下处理：
x=i=1，2，3…，n； k=1，2，…，m
其中：=x，s=，分别代表均值和标准差。
第二步：确定关联程度。即通过数学公式对标准化数据再次进行处理从而得到模糊相似矩阵R=r，在此选择欧式距离法，其数学模型如下：
r=1-c
式中：c为可使0≤r≤1的一个常数。 i，j=1，2，…，n。
上面两步的所有计算均可以通过Excel2007中的AVERAGE、STDEV、SQRT、MAX等函数公式实现，表1中的数据计算后得到的相似矩阵如下：
得到的模糊相似矩阵为一个13×13的矩阵，通过13个样本（在此表示13个城市）之间的距离程度来反映样本之间的亲疏程度。例如r=r=0.36表示苏州和无锡之间的距离为0.36，说明两城市间关联程度比较密切。
第三步：聚类。聚类就是将对象聚集成若干个簇（类别），并且使同一个簇内的对象具有较大相似性，而不同簇间的对象具有较小相似性。聚类的方法有很多，在此选择传递闭包法求得模糊等价矩阵进行聚类。依次计算R=R？莓R， R=R？莓R…，直到满足R=R为止，R即为所要计算的模糊等价矩阵。聚类的过程同样可以通过Excel2007中的MAX，MIN函数实现，反复计算得到R=R，从而求得传递闭包为tR，得到的模糊等价矩阵如下（因为是等价矩阵故省略对角线上半部分数据予以简化）：
第四步：求λ截矩阵。即在上述矩阵中依次取不同的聚类置信水平λ=0.8，0.7，0.6，0.4，0.3，并求实际截距阵R。首先取λ
=0.8，得到的下面所示的截距阵。这里r=，从而可以得到常州、镇江、扬州、泰州、淮安、宿迁、连云港为第一类。同理根据不同的λ取值可以得到其他对应的截距阵（由于篇幅关系在此省略）。
第五步：画模糊聚类图。根据不同置信区间下的截距阵画出下列模糊聚类图如图2。λ值越小说明排名越靠前，λ值越接近说明类别之间越相似。
3 结 论
根据上述动态聚类图，江苏物流城市的发展水平呈现四个梯队。
苏州濒临上海，GDP、工业发达程度、外资引入、物流园区和港口数量均属全省最高，其物流整体水平也最高。
南京是省会城市，高校众多，物流人才储备充足，加之国家重点扶持、工业基础较好，但开放程度和外资引入不如苏州无锡，其物流业发展良好位居第二梯队。
无锡以商贸业为主体、外资引入较多，但其区域面积较小、物流基础设施和物流企业数量不如苏州南京多。南通和盐城近几年经济发展较快在苏中地区属于领先地位，同时这两城市与苏州无锡紧密合作，苏州不仅产业转移，还与之合作建苏通、苏盐工业园，同时还输出软实力，使其物流水平也得到提高。徐州位于山东、安徽、河南和江苏四省交汇地，公路铁路基础设施发达，物流需求充足，故上述四城市列数第三梯队。
常州、镇江、扬州、泰州、淮安、宿迁、连云港的工业、GDP、教育、物流基础设施等均落后于其他城市，物流发展相对落后，属于第四梯队。
4 发展建议
（1）着力引导区域物流平衡发展。建议引导第一梯队加快制造业服务化进程，适度将工业和商贸业向第三、第四梯队转移，同时配套转移物流业，实行跨区域交流与合作，利用目前成熟的信息化渠道，推动物流园区南北共建和物流企业合作，打破区域壁垒，引导物流资源跨区域流动与整合，打造全省统一开放、通畅高效的现代物流市场体系。
（2）发展各地特色物流。江苏各地，特别是第一梯队要发展与整个产业链相融合的供应链体系；第二、第三梯队要结合自己城市定位，发展冷链物流、化工、医药等专业物流；第四梯队的城市应结合实际，大力发展以农产品加工、菜篮子等民生产品的特色物流。
（3）利用市场机制和政策优势协调物流资源。充分利用市场机制和政策优势，鼓励苏南地区工商业向苏中、苏北梯级转移，可以充分调配物流资源效用最大化。
（4）促进第一至第四梯队城市的跨境电商和国内电商及进出口业务，如连云港可利用“丝绸之路”发展与“一带一路”相配套的跨欧亚大陆桥的开放型经济，带动港口和铁路经济的繁荣；泰州加大医药的投入，建设具有江苏特色的智慧医药港；常州、镇江同处苏南，与苏州、无锡和南京错位发展，主要发展与恐龙和醋为特色的旅游业及观赏农业，带动以旅游为主导的服务业经济等，从而带动全省物流的繁荣。
参考文献：
[1] 王宁. 经济数学[M]. 北京：北京邮电大学出版社，2012：197-218.
[2] 贾海成. 物流产业发展与区域经济关联分析[J]. 科技进步与对策，2012（12）：45-50.
[3] 金芳芳，黄祖庆，虎陈霞. 长三角城市群物流竞争力评价及聚类分析[J]. 科技管理研究，2013（9）：184-189.
[4] 谢林婕，彭建良. 浙江物流产业发展影响因素的灰关联分析[J]. 浙江科技学院学报，2012（10）：357-360.
篇6
关键词：红外分光光度法；石油类；S-316
中图分类号： P618 文献标识码： A 文章编号：
石油是多种烃的混合物，主要由烃类和非烃类组成，以碳氢化合物为主要成分的矿产品。石油最主要的危害是其中含有致癌烃，被鱼贝富集以后，会通过食物链危害人体健康。我国属油类污染国之一，每年有9万吨以上的油类污染物排放，所以油类物质对水体的污染为国家污染物达标排放总量控制项目之一，且它也成为全球关注的问题。
1 石油测定方法的选择
由于石油是复杂组份的混合体，所以长期以来油类物质的测定方法没有统一。主要方法有重量法、紫外分光光度法、荧光分光光度法、非分散红外法和红外分光光度法。
1.1 重量法
方法原理：以盐酸酸化水样，用石油醚萃取矿物油，蒸除石油醚后，称其重量；优点与局限性：重量法不受油品限制,但操作繁杂,检测流程长,灵敏度低, 只适于测定10mg/L以上的含油水样，方法的精密度受操作条件和熟练程度的影响很大。
1.2 紫外分光光度法
方法原理：石油及其产品在紫外光区215--230nm有特征吸收， 其吸关度与可萃取油类组分含量成正比；优点与局限性：操作简单、精密度好、灵敏度高，适用于测定0.05-50mg/L的含油水样。但标准油的取得比较困难，数据可比性较差。
1.3 荧光分光光度法
方法原理：水样中油类的芳烃组分，经环己烷萃取后，在激发波长310nm的紫外光照射下，其365nm发射波长的相对荧光强度，与萃取剂中发出荧光的油含量成正比；优点与局限性：它是最灵敏的测油方法，比吸光法灵敏度高100-1000倍，适于测定0.02-20mg/L的含油水样。但当油品中芳烃数目不同时，所产生的荧光强度差别很大，抗干扰性极差。
1.4 非分散红外法
方法原理：该法利用了矿物油中-CH3 、-CH2两个特性基团在近红外区（2930cm-1）的特征吸收进行测定；优点与局限性：该方法灵敏度较高，适用于测定0.01-200mg/L 的含油水样，各种油品的比吸光系数较为接近，但它“标准油”选择困难，只测石油中的CH3、C2H5不能测石油中的芳烃，只能测定石油中的一部分，没有考虑矿物油中不同的组成在红外光谱分析中不同C一H键伸缩振动吸收系数造成的差异，存在“以偏概全”之不足；另一个局限性是所有含-CH3 、-CH2 的有机物都将引起干扰，测定前需预处理 。
1.5 红外分光光度法
方法原理：用四氯化碳萃取水中油类物质，测定总萃取物，然后将萃取液用硅酸镁吸附，经脱除动植物油等极性物质后，测定石油类。其含量由波数分别为2930cm-1,2960 cm-1,3030 cm-1谱带处的吸收光度A2930,A2960。和A3030。进行计算；优点：①红外分光光度法测定石油组分物代表性强。红外分光光度法可测定石油中80%-90%的组成物，比紫外法分光光度法和荧光分光光度法测定15%-30%的组分物代表性强；在红外吸收光谱中，不但考虑了亚甲基团中C-H 键的伸缩振动，也考虑由芳香环中C-H键的伸缩振动。②红外分光光度法的标准油容易选择；在测油中首先涉及油标准物质的选择和确立，除重量法外，红外分光光度法、荧光分光光度法均存在标准油的问题，使用同一种方法，同一种样品，同一个操作，但由于标准油的不同，结果往往差异很大。
2 红外法中不同萃取剂的选择
四氯化碳：四氯化碳从光学角度分析，其红外透光度较好，萃取率较高，价格便宜。但四氯化碳易受热分解，产生氯化氢、氯气、光气和二氧化碳等，可经呼吸道、消化道和皮肤被人吸收。进入人体可引起急性中毒和慢性中毒。如头晕、眩晕及肝、肾功能明显损害等症状，当吸入浓度达150-200g／m3 1小时有生命危险。
S-316(六氯四氟丁烷)：s一316本底值低，碳氢基团在光谱3000cm-1 波长处没有吸收， 可直接使用，具有操作简便、毒性小、萃取率高、准确度好等特点；由于134℃的高熔点和-143℃的低凝固点，此溶剂使用于广范围温度测量；由于地蒸汽压，相对不易挥发，在酸、碱、油和水的环境中化学特性非常稳定。不可燃，使用安全。缺点是价格昂贵，不能普遍使用。
二氯甲烷：二氯甲烷是甲烷氯化物中毒性最小的，其蒸汽有麻醉作用，毒性仅为四氯化碳毒性的0.11%。脱离污染环境，呼吸新鲜空气或输氧，症状就会消失，不会引起持久性的损害。
三氟三氯乙烷：三氟三氯乙烷为微毒物质，最高容许浓度：1000 ppm，吸入后能引起眩晕、麻醉、恶新、呕吐等症状，但是脱离污染环境，呼吸新鲜空气或输氧，症状就会消失。
四氯乙烯：四氯乙烯是一种毒性很强的溶剂，有强烈刺激作用，四氯乙烯与空气的浓度比例达到100个单位时就会呼吸困难。吸入中毒者有上呼吸道刺激症状、流泪、流涎，随之出现头晕头痛、恶心、运动失调、肝损害等。皮肤反复接触，可致皮炎湿疹。优点是提取率在85%以上,提纯浓度30%以上,可节约蒸汽30%,节电20%。
3 结语
综上所述，红外分光光度法是目前测量石油类的方法中最简单方便的方法，它不受油品成分结构的限制，标准油易确定及制备，具有灵敏度高、适用范围宽、操作简便快速，和测定结果受标准油品及样品中油品组成影响较小的优点,是国际标准首选方法。使用红外分光测油仪，只要严格控制空白值，对所用玻璃器具及化学试剂进行检测控制，不发生满度漂移，就能保证所测数据准确可靠。另一方面，本实验通过在红外法中分别采用S-316、四氯乙烯、二氯甲烷、石油醚作水中石油类中的提取剂，比较了S-316和四氯化碳的本底值和萃取率,结果表明各种萃取剂都有其优点和缺点。红外分光光度法测水中石油的国标法采用的是四氯化碳萃取，但由于四氯化碳毒性很大，在使用过程中需严格操作，佩带过滤式或供氧式面罩，必须对其回收，避免对环境造成二次污染，操作麻烦且对监测人员危害较大。所以从考虑监测人员的健康角度，本人建议在红外分光光度法测定水中石油类时最好使用毒性小，萃取率高的S一316作为测定水与废水中石油类的提取剂。
参考文献
[1]国家环保总局水和废水监测分析方法编委会编《水和废水监测分析方法（第四版）》中国环境科学出版社.北京.2002-10.
篇7
关键词：个人所得税；费用扣除制度；完善路径；缺陷分析；制度原则
自1980年我国正式颁布个人所得税法后，个人所得税已经在维持社会公平、提高社会生产力等多个层面发挥了巨大价值。然而，从目前来看，即使所得税已经在近几年发生了较大的变化，但其费用扣除制度依旧存在较大的缺陷和问题。其中，伴随着居民个人收入的逐年提升，个人所得税费用扣除的公平性越来越难以保障，这使得居民难免会对个人所得税产生一定抵触。同时，再加上逃税现象的趋于严重，如何兼顾公平与高效制度原则，已经成为当前我国个人所得税费用扣除制度的主要发展问题。在此背景下，本文以个人所得税费用扣除制度为核心，对个人所得税法的完善路径进行了剖析。
一、个人所得税法费用扣除的法律原则
1.税收公平原则。对于任何税法来说，公平性都是其推广应用的最基础原则。同样，以知名经济学家威廉配第所说的“税收应做到公平、简化、节省”为依据，如何提高个人所得税法费用扣除的公平性，是当前个人所得税法费用扣除制度创新发展的关键所在。而从目前来看，所谓税收公平原则，其大致可分为三方面。首先，个人所得税法应由我国全体各阶层公民承担，不仅不允许任何群体享有税法特权，同时也严禁任何人存在逃税、漏税现象；其次，个人所得税法需满足横向公平，即任何年龄段公民都必须执行税法要求，且对于在华外国人同样适用；最后，个人所得税法具有一定的变更空间，即针对无税收能力的公民，可以存在不纳税现象。2.生存保障原则。所谓生存保障原则，其更加强调人性尊严的不可侵犯原则，即所有的税收处理不应影响公民的最低生活水平。此外，在具体个人所得税税收过程中，若纳税人存在主观纳税困难，个人所得税法费用扣除制度需充分结合纳税人的客观纳税能力，在适当情况下采取合理的降低纳税处理。换言之，只有在纳税人个人及家庭最低生活水平能够满足的前提下进行税务收取，个人所得税法费用扣除制度才能满足真正意义上的生存保障原则。
二、我国个人所得税法费用扣除制度的缺陷
1.分类所得税制不合理。自我国个人所得税诞生至今，我国个人所得税法费用扣除制度一直采用分类制作为主要方法，而这种模式虽然较为符合我国的基本国情，但伴随着市场经济的不断进步，其弊端也越发凸显。首先，针对不同收入来源，现行税收制度多依赖分类制进行个人所得税收取，但在实际操作过程中，一些高收入者的非工资收入并不能算入税收种类之中，这就使得税收过程存在很大的不公平性，并不能满足上述提到的税收公平原则；其次，基于当前个人所得税税收过程，由于存在分类制限制，不同种类税收既可能出现遗漏现象，又容易导致重复问题，进而整个税收工作效率极低，不仅严重浪费了税收部门的人力物力，同时也很容易滋生一定的社会问题；最后，从现有制度来看，依据税收种类批次对公民进行个人所得税收取往往需要由税务部门单方负责，这就意味着很多偷税、漏税问题极易发生且无法在短期内得到解决，同时，由于整体税收过程缺乏法律约束，使得公民交税意识相对淡薄，最终既影响了国内的税收环境，同时也不利于税务部门税收工作的正常开展。2.费用扣除缺乏科学性。在上述分析个人所得税法费用扣除制度原则时提到，个人所得税应遵循生存保障原则，基于不同居民给予不同的税收要求。但从实际税收过程中我们发现，目前所采用定率扣除法和定额扣除法均存在一定缺陷，尤其是不考虑家庭支出税收问题的存在，使得税收制度很容易影响公民的正常生存。一方面，现行个人所得税法费用扣除制度只考虑公民个人收入，并不注重了解纳税人的实际生活情况，这就意味着许多家庭压力较大的公民，很容易在税收制度压力下降低自身的纳税主动性，进而轻则影响税收机关工作效率，重则导致漏税问题；另一方面，伴随着我国医疗、教育等多个领域体制改革进行的逐步深入，低薪公民的税收问题越来越成为社会发展过程中面临的焦点问题，尤其是不合理税收依据的存在，使得一些高薪公民反而在税收制度下获取了较大利益，最终不仅影响了社会的公平发展，同时也使得国内贫富差距问题更加严重，很不利于市场经济的持续发展。
三、完善我国个人所得税法费用扣除制度的意义
从目前来看，个人所得税法应用最大的意义在于保障社会的和谐与公平。一方面，在完善个人所得税法费用扣除制度后，偷税漏税问题能够得到进一步的解决，这使得税收公平原则能够真正发挥其价值意义，不仅有助于践行我国宪法的平等法治精神，同时也能进一步缓解低收入人群与高收入人群所存在的社会矛盾，有助于社会的稳定发展与健康进步；另一方面，基于更加高效的个人所得税法费用扣除制度，当前我国存在的贫富差距问题将得到初步解决，同时依托于课税制度的趋于完善，使得居民的最低生活水平得到基本保障，最终不仅有助于减轻低收入人群的生存压力，同时也能实现社会资金的再利用，有助于促进社会结构的快速整合。
四、调整我国个人所得税法费用扣除制度的具体方法
1.改革税制模式。从目前来看，分类制、综合制和混合制是国外个人所得税的主要税制模式，而在实际应用实践中不难发现，三种模式虽互有优缺点，但对于我国目前基本国情来说，分类制并非最适合的税制模式。其中，基于我国实际经济情况，可采用混合制进行个人所得税征收。一方面，从理论上来讲，混合制保留了分类制中依据不同性质居民收入采用不同税率的优点，且由于重点针对高收入人群进行税务收取，因此大幅减少了税务机关于个人所得税征收层面的工作压力，能够有效提高个人所得税法费用扣除效率，并在很大程度上避免偷税、漏税问题的出现；另一方面，在混合制应用下，公民劳动所得的工资、薪金、报酬均会列入税收内容，这意味着高收入人群非工资收入所存在的漏税问题不复存在，可以极大提高个人所得税法费用扣除的公平性，并确保税收环境的公平、公正。2.调整纳税单位。在以往个人所得税法费用扣除制度中，由于缺乏对于纳税人家庭情况的考虑，使得低收入人群很容易在税收要求下雪上加霜，面临更大的生活困难。对此，需进一步调整纳税单位，充分考虑到纳税人的家庭情况，突出主观生活能力于纳税标准中的所占比重，最终确保个人所得税法费用扣除制度的人性化发展。其中，一方面，在设计税率时，应尽量考虑到纳税人的婚姻关系，适当时可以夫妇为基本纳税单位，同时，考虑到我国基本国情，在短期内不能直接将个人纳税单位完全移除，而是应阶段性就个人纳税税率进行调整，换言之，目前我国应采用家庭课税与个人课税相共存的纳税模式；另一方面，基于我国日益严重的就业问题，应充分考虑到老年人、学生、贷款人等多种社会角色的纳税压力，如针对购买保险的人群，可适当予以一定的降低税收处理。3.完善纳税内容。于纳税内容层面，应进一步完善纳税标准，尽快将纳税内容划分为必要税收和非必要税收。一方面，针对必要税收，应依托于法律权威采用定额扣取和定率扣取相结合的方式进行强制性收取，同时，在原则上必要税收应考虑到单位支付的个人收入，如单位为员工提供的午餐、工作服等等；另一方面，所谓非必要税收，一般指公民的生计费用，如赡养费用等等，其中，针对此类税收，为避免“贫者恒贫，富者恒富”问题出现，应尽可能针对不同人群构建不同税收标准，如按照公民收入水平划分收入等级，按照等级高低设置不同税率等等。
篇8
国际税法是新兴的法律部门,其基础理论需深入研究。国际税法的调整对象是国际税收协调关系。国际税法的渊源包括四个部分。国际税法的主体包括国家、地区、国际组织以及法人、自然人和非法人组织。国际税法的客体是国际税收利益和国际税收协作行为。广义国际税法论的矛盾与不协调之处主要表现在:国际税法作为一个独立的部门法的地位难以确立;传统法学分科的窠臼难以跳出;对国际税法的调整对象、基本原则、法律规范、客体等问题的论述存在不协调之处。新国际税法论则很好地克服了以上缺陷。
[关键词]新国际税法论;广义国际税法论;调整对象;渊源;主体
国际税法是一个新兴的法律部门,其中的一系列基本理论问题,如国际税法的调整对象、渊源、主体、客体、体系、国际税法学的研究对象、体系等在国际税法学界均存在很大分歧与争论,对这些问题进行深入、系统地研究对于国际税法学的发展与完善具有十分重要的意义。存在这些分歧和争论之最根本的原因在于对国际税法调整范围理解上的差异,即广义国际税法与狭义国际税法之间的差异。广义国际税法与狭义国际税法理论均有其可取之处,也均有其不足之处,综合二者的长处,并克服二者的不足之处,提出新国际税法论。
本文将首先阐明新国际税法论对国际税法的调整对象、渊源、主体、客体和体系等问题的基本观点,然后重点剖析目前在国际税法学界比较流行的广义国际税法论自身存在的矛盾、冲突与不协调之处,最后论述本文所主张的新国际税法论与传统的狭义国际税法论以及广义国际税法论之间的区别以及新国际税法论对广义国际税法论所存在的缺陷的克服。
一、新国际税法论基本观点
(一)国际税法的调整对象
国际税法的调整对象是国际税收协调关系。国际税收协调关系,是指两个或两个以上的国家或地区在协调它们之间的税收关系的过程中所产生的各种关系的总称。税收关系,是指各相关主体在围绕税收的征管和协作等活动的过程中所产生的与税收有关的各种关系的总称。国际税法不调整国家与涉外纳税人之间的涉外税收征纳关系。
税收关系根据其主体的不同,可以分为内国税收关系和国际税收关系。内国税收关系主要是税收征纳关系,即征税主体和纳税主体在税收征纳过程中所发生的各种关系的总称。国际税收关系主要是国际税收协调关系,包括国际税收分配关系和国际税收协作关系。国际税收分配关系,是指两个或两个以上的国家或地区在分配其对跨国纳税人的所得或财产进行征税的权利的过程中所产生的税收利益分配关系的总称。国际税收协作关系,是指两个或两个以上的国家或地区为了解决国际税收关系中的矛盾与冲突而互相磋商与合作所产生的各种关系的总称。
(二)国际税法的渊源
国际税法的渊源,是指国际税法的表现形式或国际税法所赖以存在的形式。国际税法的渊源主要包括四个部分。
1.国际税收协定。国际税收协定是指两个或两个以上的国家或地区在协调它们之间的税收关系的过程中所缔结的协议。国际税收协定是最主要的国际税法的渊源。其中,数量最大的是双边税收协定,也有一些多边税收协定,如1984年10月29日在马里签字的象牙海岸等六国关于所得税等的多边税收协定以及《关税及贸易总协定》等。
2.其他国际公约、条约、协定中调整国际税收协调关系的法律规范。其他国际公约、条约、协定中有关国际税收协调关系的规定,如在贸易协定、航海通商友好协定,特别是在投资保护协定中有关国家间税收分配关系的规定,和国际税收协定一样,对国家间的税收分配关系也起着重要的协调关系。
3.国际税收习惯法。国际税收习惯法是指在国际税收实践中各国普遍采用且承认的具有法律约束力的惯常行为与做法,是国际税收关系中不成文的行为规范。由于国际习惯法有一个逐渐形成的过程,而国际税法本身的历史尚短,再加上在税法领域税收法定主义的强调,因此,国际税收习惯法为数甚少。
4.国际组织制定的规范性文件。国际组织制定的规范性文件是指依法成立的国际组织依照法定程序所制定的对其成员具有法律约束力的规范性法律文件。随着国际交往与合作的发展,有些国际组织如欧盟不仅作为经济共同体、政治共同体而存在,而且还将作为法律共同体而存在。随着国际组织职能的不断完善,国际组织制定的规范性文件将会成为国际税法的重要渊源。[1]
国际法院关于税收纠纷的判例,按《国际法院规约》第38条的规定,可以作为国际税法原则的补充资料,因此,可以视为国际税法的准渊源。
各国的涉外税法属于国内法,对其他国家不具有约束力,不是国际税法的渊源。
(三)国际税法的主体
国际税法的主体,又称国际税收法律关系主体,是指在国际税收法律关系中享有权利并承担义务的当事人。国际税法的主体包括两类,一类是缔结或参加国际税收协定的国家、非国家特别行政区[2]、国际组织,一类是在国际税法中享有权利并承担义务的法人、自然人和非法人实体。
作为涉外税收法律关系主体的自然人和法人不是国际税法的主体。
(四)国际税法的客体
国际税法的客体,又称国际税收法律关系的客体,是指国际税法主体权利义务所共同指向的对象。在国际税收分配法律关系中,双方或多方主体的权利义务所指向的对象是国际税收收入或国际税收利益。在国际税收协作法律关系中,双方或多方主体的权利义务所指向的对象是国际税收协作行为。
国际税法的客体不同于国际税法所涉及的征税对象或税种,后者指的是国际税法的法律规范所协调的税收的种类。由于国际税法是调整国际税收协调关系的法律规范的总称,在现代国际交往越来越密切,国际经济朝着一体化方向发展的今天,国际税收协调的范围有可能涉及到一国所有的税种,因此,国际税法所涉及的征税对象或税种包括缔约国现行的和将来可能开征的所有征税对象和税种。但在目前的实践背景下,国际税法所涉及的征税对象主要是所得和财产,所涉及的税种主要包括所得税、财产税、遗产税、赠与税、增值税、消费税和关税。
(五)国际税法的体系
国际税法的体系,是指对一国现行生效的所有国际税法规范根据其调整对象之不同而划分为不同的法律部门从而形成的一个有机联系的统一整体。国际税法的体系是比照国内法的法律体系的划分而对国际税法规范进行相应划分后所形成的一个体系。
在谈到国际税法的体系时,总是要具体到某一个国家,比如中国的国际税法体系、美国的国际税法体系,而不能笼统地谈国际税法的体系。因为,国际税法的体系是对一国生效的国际税法规范所组成的体系,不对一国具有法律约束力的其他国家之间缔结的国际税收协定就不是本国的国际税法体系的组成部分。由于我国所缔结的国际税收协定的种类和数量都很有限,因此,本文所探讨的仍是理论上的国际税法体系,而不局限于我国实际缔结或参加的国际税收协定中的法律规范。
根据国际税法所调整的国际税收协调关系的种类,我们可以把国际税法分为国际税收分配法和国际税收协作法。在国际税收分配法中又可分为避免双重征税法和防止偷漏税法等。在国际税收协作法中又可分为国际税制协作法和国际
税务争议协作法等。
(六)国际税法的地位
所谓国际税法的地位是指国际税法是不是一个独立的法律部门,国际税法在整个税法体系中的位置。国际税法是一个独立的法律部门,因为它有自己独立的调整对象和独立的法律体系。国际税法属于税法体系中的一个独立的子部门法,关于税法的体系,学界有不同观点,本文认为税法由国
内税法和国际税法两个子部门法组成。国内税法主要由税收基本法、税收实体法和税收程序法所组成。[3]涉外税法属于国内税法,而不属于国际税法。
二、国际税法学的研究对象与体系
(一)国际税法学的研究对象
国际税法学是研究国际税法现象及其发展规律以及与国际税法现象密切联系的其他社会现象的法学分科。国际税法学的研究对象主要包括两个部分,一个是国际税法现象本身,另一个是与国际税法现象密切联系的其他社会现象。具体来说,国际税法学研究国际税法的产生和发展的历史与规律,研究国际税法的调整对象、基本原则、法律关系等基础理论,研究国际税法的具体法律制度及其在实践中的运作,研究世界各国的涉外税收法律制度等。
(二)国际税法学体系
国际税法学体系,是指根据国际税法学的研究对象所划分的国际税法学的各分支学科所组成的多层次的、门类齐全的统一整体。国际税法学的体系在根本上是由国际税法学的研究对象的结构和体系所决定的。根据国际税法学研究对象的结构和体系,可以划分出国际税法学的四个一级学科,即研究国际税法产生和发展的历史及其规律的学科为国际税法史学、研究国际税法最基本的理论问题的学科为国际税法学基础理论或国际税法总论、研究国际税法具体规范、制度及其在实践中的运作的学科为国际税法分论、研究世界各国的涉外税收法律制度的学科为涉外税法学。在这些一级学科之下,还可以进一步划分出二级或三级学科,如国际税法分论可以分为国家税收管辖权理论、国际重复征税理论、国际逃税与避税理论、国际税收协作理论等。由这些不同的层次的分支学科组成了一个统一的有机联系的整体,即国际税法学体系。
系统分析方法是一种十分重要的法学研究方法,探讨国际税法和国际税法学的体系可以为国际税法相关理论问题的研究提供分析框架和理论平台,有利于推动我国法学方法论研究的深入。[4]
三、对广义国际税法论观点的评析
(一)广义国际税法论及其论证
广义国际税法论,简单地说,就是把国家与跨国或涉外纳税人之间的税收征纳关系也纳入国际税法的调整对象,从而把涉外税法视为国际税法的有机组成部分的观点。广义国际税法论在目前的国际税法学界相当流行,可以说,几乎所有的国际税法学者都是广义国际税法论的支持者。因此,为了有力地论证本文所提出的新国际税法论的观点,有必要认真分析一下学者们对广义国际税法论的具体论述以及主张广义国际税法论的论据。
广义国际税法论实际上又可以分为两种观点,一种观点认为国际税法的调整对象是国家间的税收分配关系和一国政府与跨国纳税人之间的税收征纳关系;[5]另一种观点认为国际税法的调整对象是国家的涉外税收征纳关系和国家间的税收分配关系。[6]广义国际税法论者在提出自己的观点时一般都对狭义国际税法论进行了批驳并论证了自己观点的合理性,对此,我们举出比较有代表性的论述加以分析。
概括广义国际税法论学者的论述,主要有以下几个论据:(1)国际税收关系的复杂化需要国际法和国内法的共同调整。[7](2)涉外税收征纳关系和国际税收分配关系是相伴而生的,作为国际税法的调整对象具有不可分割的整体性。[8](3)涉外税法是国际税收协定发挥作用的基础。[9]实现国际税法对跨国征税对象公平课税的宗旨和任务,如实反映国际税收关系的全貌,需要国内法规范的配合。[10](4)在国际税收关系中,适用法律既包括国际法规范,又包括国内法规范。[11](5)传统的观点在方法论上固守传统的法学分科的界限,严格区分国际法与国内法。[12]
(二)对广义国际税法论观点的评析
以上学者对广义国际税法论的论证是不充分的,由其论据并不能必然得出国际税法必须包括涉外税法的结论。在论证这一论点时,首先必须明确的是,国际税法的调整范围与国际税法学的研究范围是不同的,国际税法学的研究范围远远大于国际税法的调整范围,只要是与国际税法相关的法律规范都可以成为国际税法学的研究对象,但不能反过来得出凡是国际税法学所研究的法律规范都属于国际税法的结论。对于这一点,已有学者明确指出:“法学研究的范围必然超过具体部门法的法律规范的内容,所以,国际税法作为一个部门法和国际税法学作为一个法学学科是不同的,后者的研究范围大大超过前者规范体系的内容。”[13]其次,必须明确的是,国际税法与国际税法学是两个不同性质的事物,前者是一类行为规范,后者是一门学科,不能将二者混为一谈。下面分别对各论据进行分析。
1.国际税收关系需要国内法和国际法共同调整并不等于就可以取消国际法和国内法的界限,更不能得出属于国内法的涉外税法必须包括在国际税法内的结论。因为几乎所有的国际性的社会关系都不可能单靠国际法来调整,都需要国内法的配合,如果这一论点成立的话,那么所有的国际法和国内法都应当统一为一个法律体系,没有必要区分国际法和国内法。但事实是,国际法与国内法在本质、效力、立法主体、实施机制、法律责任等很多方面与国内法都不同,对二者进行区分具有很重要的理论意义和实践价值。
2.涉外税收征纳关系与国际税收分配关系具有不可分割性是事实层面上的状态,而非理论层面上的状态。理论研究的价值恰恰在于把事实层面上的种种复杂现象予以分类、概括和抽象,如果以事实上某种社会关系的不可分割性来否定理论层面上的可分割性,那么,无异于否定理论研究的功能与价值。再者,各种社会关系在事实层面上都是不可分割的,如果以此为论据,那么,无异于说法律部门的划分是没有意义的,也是不可能的。无论法律部门划分的理论在实践和理论研究中受到多大的批评与质疑,作为一种影响深远的研究方法和法律分类方法却是没有学者能够否认的。
3.任何法律部门要真正发挥作用都必须有其他相关法律部门的配合,许多现代新兴的法律部门对社会关系的调整甚至是建立在传统的部门法对社会关系的调整的基础之上的,如果因为国际税收协定作用的发挥需要以涉外税法为基础就得出必须把涉外税法纳入国际税法的范围内的结论,那么,许多传统的部门法就必须纳入那些新兴的部门法之中了,而这显然会打乱学界在部门法划分问题上所达成的基本共识,这也是广义国际税法论学者所不愿意看到的。
4.法律适用与部门法的划分是两个不同的问题,不能用法律适用的统一性来论证法律部门的统一性。如果这一论据可以成立的话,那么国际法与国内法的区分也就没有必要存在了,因为许多国际关系问题的解决都既需要适用国际法又需要适用国内法。同样,实体法和程序法的区分也就没有必要了,因为法院在适用法律时既需要适用实体法又需要适用程序法。很显然,由这一论据所推论出的结论都是不能成立的。
5.传统的观点即狭义的国际税法论与法学分科没有必然的相互决定关系,法学分科解决的是法学分支学科之间的关系,而国际税法的调整范围所要解决的是法律部门之间的关系。这一论据有把国际税法与国际税法学相混同之嫌。其实,以上论据之所以不能成立,其最根本的原因就在于这些论据把国际税法与国际税法学相混同,把本来可以由拓展国际税法学研究范围来解决的问题却通过拓展国际税法的调整范围来解决。持广义国际税法论的学者大多对于国际税法和国际税法学没有进行严格区分,在使用时也比较随意,在很多情况下将二者不加区分地使用。比如有的国际税法学着作在“内容提要”中认为:“国际税法是国际经济法一个新兴的分支学科,尚处在建立和发展之中。”[14]有学者认为:“国际税法毕竟已经作为
一个新的法律部门加入了法学学科的行列。”[15]有的学者在论述国际税法的范围必须拓展时 所使用的论据是:“国际税法学是一门正在逐步形成和发展的学科,其进一步的发展,取决于实践的发展以及对发展了的实践的正确认识。”[16]其实,把上述论据用来论证国际税法学的研究范围必须拓展到涉外税法的结论是十分有力的,正是由于涉外税法与国际税法的关系如此地密切,涉外税法才成为国际税法学的一个很重要的研究对象,从而涉外税法学也成为国际税法学中一个重要的组成部分,但涉外税法成为国际税法学的研究对象这一前提并不能当然地得出国际税法包括涉外税法的结论。通过拓展国际税法学的研究范围而基本维持国际税法的调整范围,就既可以适应国际税收关系发展的需要又可以保持传统的法律部门划分理论的基本稳定,从而也可以避免在理论上所可能存在的一系列矛盾与不协调之处。
四、广义国际税法论理论体系的内在矛盾
广义国际税法论在其自身的理论体系中也存在许多矛盾与不协调之处,而这些矛盾与不协调之处也正说明了广义国际税法论自身无法自圆其说。概括广义国际税法论的矛盾与不协调之处,主要表现在以下几个方面:
(一)国际税法作为一个独立的部门法的地位难以确立
广义国际税法论在论证国际税法是一个独立的部门法时有两个难题需要解决,一是国际税法与国内税法的协调问题,二是涉外税法自身的范围问题。广义国际税法论在强调涉外税法是国际税法的组成部分时,并不否认涉外税法属于国内税法的组成部分,这样,广义国际税法论就必须回答部门法交叉划分的合理性问题。分类是科学研究的一种十分重要的研究方法,可以说,没有分类就没有近代科学的发展与繁荣,而部门法的划分就是对法律体系的一种具有重大理论价值的分类。科学的分类要求各分类结果之间不能任意交叉,而应该有比较明确和清晰的界限,当然,在各类结果之间的模糊地带总是难以避免的,但对这些模糊地带仍可以将其单独划分出来单独研究,而不是说这些模糊地带可以任意地归入相临的分类结果之中。把涉外税法视为国际税法和国内税法的共同组成部分就必须论证这种划分方法的科学性与合理性,而且必须论证国际税法与国内税法之间的关系问题。而对这些问题,广义国际税法论基本上没有给出论证,因此,广义国际税法论的科学性和合理性就大打折扣了。
另外,关于涉外税法的地位问题也是需要广义国际税法论给出论证的问题。涉外税法是否是一个相对独立的体系,其范围是否确定等问题,都是需要进一步探讨的。就我国的立法实践来看,单纯的涉外税法只有很有限的一部分,而大部分税法特别是税收征管法是内外统一适用的,对于那些没有专门涉外税法的国家,所有的税法均是内外统一适用的,这样,涉外税法与非涉外税法实际上是无法区分的,因此,涉外税法本身就是一个范围很不确定的概念,也不是一个相对独立的体系。对于这一点已有国际税法学者指出:“正如涉外税法不是一个独立的法律部门一样,它也不是一个独立的税类体系;而是出于理论研究的需要并考虑到其在实践中的重要意义,才将各个税类法中的有关税种法集合在一起,组成涉外税法体系。”[17]把这样一个范围很不确定,只是为了研究的便利才集合在一起的一个法律规范的集合体纳入国际税法的范围,国际税法的范围怎能确定?国际税法怎能成为一个独立的法律部门?
当然,如果广义国际税法论不强调国际税法是一个独立的法律部门,而只是说为了理论研究和解决实践问题的需要把涉外税法作为国际税法学的研究对象而纳入国际税法的体系之中,倒还能够自圆其说,但这一点是绝大多数广义国际税法论者所不能接受的。
(二)传统法学分科的窠臼难以跳出
虽然广义国际税法论主张突破传统法学分科和法律部门划分的窠臼,并对传统的法学分科和法律部门划分的理论提出了严厉的批评,甚至给扣上了“形而上学”的帽子[18],但广义国际税法论自身却根本没有跳出这一传统的窠臼。主要表现在以下几个方面:
1.没有提出新的法学分科与法律部门划分的标准。广义国际税法论一方面主张突破传统的法学分科和法律部门划分的窠臼,另一方面却没有给出一个新的划分标准,这就不能不令人怀疑其提出这一论点的科学性与合理性。传统的法学分科和法律部门划分是一个庞大的理论体系,而不是一个针对国际税法的具体观点,因此,如果想以国际税法的体系为突破口对这一传统的理论体系提出质疑就必须对这一整个的理论体系进行反思,提出一套新的划分标准,并对整个法学的学科划分和整个法律体系的部门法划分提出新的观点,而不能仅仅考虑国际税法一个部门的利益与需要,仅仅在国际税法这一个部门中使用新的标准而对其他的法学学科或部门法划分置之不顾。因此,广义国际税法论如果想具有真正的说服力,就必须提出自己的新的划分标准,并以此标准对法学和法律重新进行划分,而这些划分结果还必须比传统的划分结果更科学、更合理。否则,广义国际税法论在批评传统的划分标准时,其说服力就显得明显不足了。
2.对传统理论舍弃与遵循的矛盾。广义国际税法论一方面主张舍弃传统的法学分科和部门法划分的理论,另一方面却又严格遵循传统法学分科与部门法划分的标准。一方面主张突破这一理论体系,另一方面却又使用传统的理论体系的概念来表述自己的观点。关于这一点,有的学者指出:“需要说明的是,‘舍弃’只是对在国际税法的概念和性质进行界定时的方法论问题,而不是任何时候都不考虑,当我们具体分析国际税法的法律规范时,仍遵循法学分科的方法,将其分为国际法规范和国内法规范或公法规范和私法规范。”[19]综观广义国际税法论的理论体系,可以发现除了在总论中对传统的理论体系提出质疑以外,在针对具体问题时基本上是遵循传统的理论体系来进行论述的。广义国际税法论在传统的理论体系不符合其观点时就主张突破,在符合其观点时就主张遵循,这种认识方法和论证方法不能不令人对其科学性产生怀疑。
(三)对一些具体问题的论述存在不协调之处
广义国际税法论在对一些具体问题的论述上同样存在着不协调之处,这些不协调之处主要表现在以下几个方面:
1.关于国际税法的调整对象。广义国际税法论所主张的国际税法的调整对象所包括的两个部分,由于性质不同,很难把这两种调整对象统一为一种调整对象来表述。因此,虽然广义国际税法论主张二者是国际税法统一的调整对象,却很难给出国际税法的统一的调整对象。具体表现就是学者在表述国际税法的调整对象时,一般是把国际税法的调整对象表述为两个不同的对象。如有学者认为:“国际税法的调整对象是国家的涉外税收征纳关系和国家间的税收分配关系。”[20]有学者认为:“国际税法的调整对象既包括国家间的税收分配关系,又包括一国政府与跨国纳税人之间的税收征纳关系。”[21]有些学者虽然把国际税法的调整对象表述为一种,但这种表述实际上很难涵盖广义国际税法论所主张的两类调整对象。如:“国际税法是调整国与国之间因跨国纳税人的所得而产生的国际税收分配关系的法律规范的总称。”[22]这里虽然使用了“国际税收分配关系”来概括国际税法的调整对象,但实际上,把涉外税收征纳关系归入国际税收分配关系之中仍很牵强。关于广义国际税法论的两种调整对象之间的区别与差异,已有学者明确指出:“国家的涉外税收征纳关系和国家间的税收分配关系,二者虽然作为一个整体成为国际税法的调整对象,但在整体的内部,二者的地位又稍有不同。”[23]其实,二者不是稍有不同,而是有着
根本的区别,这两种社会关系在性质、主体、内容和客体方面均是不同的。广义国际税法论在论证二者是统一的国际税法的调整对象时,一个不容回避的问题就是如何解释二者在性质、主体、内容和客体等方面所存在的质的不同。
2.关于国际税法的基本原则。国家税收管辖权独立原则是国际税法学界公认的国际税法的基本原则之一,但仔细分析我们就会发现,这一原则实际上是适用于调整国家间税收分配关系的那部分国际税法的原则,在涉外税收征纳关系中,由于只涉及到一个国家,因此,很难说国家税收管辖权独立原则也是涉外税法的基本原则。由于涉外税法与国际税法是两种不同性质的法律规范,因此,二者的基本原则也应该有所不同,把国际税法的基本原则作为涉外税法的基本原则或把涉外税法的基本原则作为国际税法的基本原则都是不适当的。
3.关于国际税法的主体。针对这两种不同的法律规范,有学者分别概括出了其中不同的主体,在国际税收分配法律关系中的主体为“国际税收分配主体”,在涉外税收征纳法律关系中的主体为“国际征税主体”和“国际纳税主体”。[24]在这两种不同的法律关系中,其主体的种类以及主体之间的相互关系都具有质的不同,如何把这些不同的主体都统一为国际税法的主体,也是广义国际税法论所要解决的一个棘手的问题。
4.关于国际税法的规范。广义国际税法论一般都承认国际税法中既包括国际法规范,又包括国内法规范,既包括实体法规范,又包括程序法规范,但对于如何统一这些不同类型的规范,学者一般都没有进行论述。实体法规范与程序法规范的统一在一些新兴的部门法如经济法中已有所体现,二者并没有本质的区别。但国际法规范和国内法规范却在本质上存在着区别,这两种规范在立法主体、立法程序、法律的效力、法律的实施机制、法律的责任形式等方面均有质的区别,把它们视为同一类型的法律规范在理论和实践上都具有不可克服的矛盾。
5.关于国际税法的客体。广义国际税法论实际上仍可以分为两种观点,第一种认为国际税法的客体是跨国纳税人的跨国所得,其所涉及的税种主要是所得税,另外还包括部分财产税和遗产税。[25]第二种把国际税法的客体分为两个层次,第一个层面的客体是国际税法的征税对象,不仅包括跨国所得,还包括财产税、遗产税以及关税等流转税种的征税客体,即涉外性质的特定财产、遗产以及进出口商品流转额等。第二个层面的客体是在国家间进行分配的国际税收收入或国际税收利益。[26]相比之下,第二种广义国际税法论关于国际税法客体的表述是可取的。但这里仍有一个问题需要解决,那就是国际税法的统一客体是什么。之所以要把国际税法的客体分为两个层面来探讨,就是因为国际税收分配法律关系与涉外税收征纳法律关系是两种不同性质的法律关系,其客体不同是理所当然的。但如果坚持广义国际税法论,就必须论证二者具有统一的客体,否则,如果国际税法没有一个统一的客体,也就很难论证国际税法的调整对象中的各个组成部分是一个性质一致的统一整体。
五、新国际税法论的特点及对以上矛盾的克服
(一)新国际税法论的特点
这里把本文所主张的国际税法的观点称为新国际税法论,这里所谓的“新”,一是指与广义国际税法论不同,二是指与狭义国际税法论也不同。下面简单地论述一下这些不同之处。
1.关于国际税法的调整对象。广义国际税法论的调整对象包括国家间的税收分配关系和涉外税收征纳关系;狭义国际税法论的调整对象只包括国家间的税收分配关系;新国际税法论的调整对象包括国家间的税收分配关系和国家间的税收协作关系,但不包括涉外税收征纳关系。
2.关于国际税法的渊源。广义国际税法论认为国际税法的渊源包括国际税收条约协定、国际税收惯例和各国的涉外税法;狭义国际税法论认为国际税法的渊源只包括具有国际法意义的国际税收条约、协定中的冲突规范;新国际税法论认为国际税法的渊源包括国家间或国家与地区间所签定的与税收有关的一切公约、条约、协定、国际税收习惯法以及国际组织制定的规范性法律文件,其中既有实体规范也有程序规范,但不包括各国的涉外税法。
3.关于国际税法的主体。广义国际税法论认为国际税法的主体包括国家、国际组织和涉外纳税人;狭义国际税法论认为国际税法的主体只包括国家、国际组织等国际法主体;新国际税法论认为国际税法的主体包括国家、国际组织、非国家特别行政区、法人、自然人和非法人组织,并不限于国际公法主体,但不包括涉外纳税主体。
4.关于国际税法所涉及的税种。广义国际税法论认为国际税法所涉及的税种包括所得税、财产税和遗产税,或者包括所得税、财产税、遗产税和关税等涉外税种;狭义国际税法论认为国际税法所涉及的税种包括所得税、财产税和遗产税;新国际税法论认为国际税法可以涉及所有税种,目前主要包括所得税、财产税、遗产税、增值税、消费税、营业税和关税等。
(二)新国际税法论对以上矛盾与不协调之处的克服
新国际税法论的特点在于在基本保持国际税法性质不变的前提下,通过适当拓展国际税法的调整范围和国际税法学的研究范围来满足实践发展的需要。由此,既保持了与传统的法学分科和法律部门划分理论的和谐,同时又适应实践发展的需要,对传统的国际税法论进行了发展与完善。
1.基本保持国际税法性质的稳定。新国际税法论基本上保持了国际税法的国际法的性质,即国际税法是由两个或两个以上的国家或地区制定的,国际税法的渊源主要是以上主体之间签定的与税收有关的国际公约、条约和协定,不包括各国的涉外税法。广义国际税法论所研究的国际税法实际上已经不再具有或不完全具有国际法的性质,而变成了一种“混合法”,由于国际法规范与国内法规范毕竟是两种性质不同的规范,因此,在对国际税法的一些基本理论问题的解释上就发生了许多困难,不得不运用二元论的方法,分别探讨这两种不同法律规范的一些基本理论问题,这样也就造成了上文所指出的一些矛盾与不协调之处。
2.拓展国际税法的调整范围和国际税法学的研究范围以适应实践发展的需要。广义国际税法论所提出的实践发展的需要以及实践中所出现的新问题,的确是需要立法实践和法学研究予以面对和解决的问题,新国际税法论也是适应这些需求和问题而提出的,但问题的关键在于如何面对这些需求和问题,是打乱传统的法学分科和法律部门划分的理论体系,还是在保持其理论体系基本不变的前提下对相应的理论进行发展与完善。本文主张后一种方法,前一种方法的主要缺陷在于学界目前尚无能力完全打破传统的法学分科和法律部门划分的理论体系,而建立一种新的理论体系,这样,就只能在某些方面打破传统的理论体系,而在其他方面仍遵循传统的理论体系,这样所产生的结果就是很难形成一个具有自洽性的理论体系,理论体系中总是存在着各种无法调和的矛盾与不协调之处。后一种方法的优点在于一方面遵循传统理论体系的基本原则和一些基本的标准,另一方面对传统理论体系某些具体结论和具体论点进行发展与完善,这样,既能保持国际税法理论与其他部门法理论的和谐统一,又能适应实践发展的需要,解决实践中出现的新问题。
3.新国际税法论对对传统观点的发展与完善。正如广义国际税法论学者所指出的,当前国际经济关系的发展的确需要国家在许多领域和许多方面进行协调,国家之间签定的各种税收条约和协定也越来越多,传统的国际税法学观点已无法适应实践发展的需要,也无法解决实践中出现的新问题。因此,新国际税法论在两个方面
对传统的国际税法论进行了拓展。一是在国际税法的调整对象方面进行了拓展,把国际税收协作关系也纳入国际税法的调整对象,这样,所有的与税收有关的国际公约、条约、协定都成为了国际税法的渊源,相应的,国际税法的主体、客体和所涉及的税种都大大拓展了。另一方面是在国际税法学的研究对象方面进行了拓展,把与国际税法有密切联系的其他法律规范特别是各国的涉外税法也纳入了国际税法学的研究范围,这样就可以解决实践中所出现的新问题,把国际法规范和国内法规范紧密结合起来,使国际税法能真正发挥作用,使得人们对于国际税收领域中的现实问题的解决有一个整体的认识。
[注释]
翟继光,北京大学法学院博士研究生,北京大学研究生税法研究会会长,全国财税法学研究生联谊会主席。
1、参见杨紫烜主编:《国际经济法新论》,北京大学出版社2000年10月第1版,第176—177页。
2、非国家特别行政区是指在一国范围内,依法享有高度自治权并有权缔结有关国际协议的地方行政区域,例如我国的香港和澳门。关于特别行政区是国际税法的主体的具体论述可参见杨紫烜主编:《国际经济法新论》,北京大学出版社2000年10月第1版,第240—241页。
3、参见翟继光:《试论税收法律关系主体的法律地位》,载《河北法学》2001年增刊;翟继光:《税收法律关系研究》,载《安徽大学法律评论》(2002年)第2卷第2期。
4、关于法学方法论和经济法学方法论,可参见翟继光:《经济法学方法论论纲》,载《黑龙江省政法管理干部学院学报》2002年第3期。
5、代表性的着作有高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第2页;廖益新主编:《国际税法学》,北京大学出版社2001年6月第1版,第17页;陈大纲:《国际税法原理》,上海财经大学1997年11月第1版,第1页;那力:《国际税法学》,吉林 大学出版社1999年9月第1版,第2页。
6、代表性的着作为刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第5页。
7、参见高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第3页。
8、参见刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第3—4页。
9、参见陈大纲:《国际税法原理》,上海财经大学1997年11月第1版,第17页。
10、参见廖益新主编:《国际税法学》,北京大学出版社2001年6月第1版,第17—19页。
11、参见姚梅镇主编:《国际经济法概论》,武汉大学出版社1999年11月第1版,第567页。
12、参见刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第2—3页;高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第1页。
13、刘剑文、熊伟:《二十年来中国税法学研究的回顾与前瞻》,载刘剑文主编《财税法论丛》第1卷,法律出版社2002年4月版,第39页。
14、刘隆亨编着:《国际税法》,时事出版社1985年4月第1版。
15、高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第1页。
16、陈大纲:《国际税法原理》,上海财经大学1997年11月第1版,第16页。
17、刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第253页。
18、参见廖益新主编:《国际税法学》,北京大学出版社2001年6月第1版,第17页。
19、刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第4页。
20、刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第5页。
21、高尔森主编:《国际税法》,法律出版社1993年6月第2版,第2页。
22、陈大纲:《国际税法原理》,上海财经大学1997年11月第1版,第1页。
23、刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第6页。
24、参见刘剑文主编:《国际税法》,北京大学出版社1999年3月第1版,第10页。
篇9
【关键词】 非货币； 对外捐赠； 税务处理
我国《税法》规定，企业将自产、委托加工的产品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于对外捐赠时，应当折分成按公允价值计量的视同对外销售和对外捐赠两个业务去作所得税处理，也就是税法要求，企业在对外捐赠各项资产时应当按视同销售处理，同时还要计算缴纳流转税和企业所得税。对外捐赠业务所发生的各种支出，除了符合税法规定的公益救济性捐赠或按企业的应纳税所得额的一定比例范围在税前可以扣除，其他的各种捐赠均不得在企业所得税前进行扣除。企业捐赠的种类有很多，根据其不同的分类，相应的税务处理也有所不同，由于篇幅所限，本文仅对其中的非货币性捐赠进行纳税探讨。
一、捐赠的含义及分类
（一）捐赠
简单讲，捐赠就是指没有索求地把有价值的东西给予别人。是指捐赠人无偿地自愿地把其自己有处分权的合法的财产捐赠给享有合法地位的受赠人，并把这些财产用于与捐赠人的生产经营活动没有直接关系的社会公益性事业的一种行为。
特点：自愿性、无偿性、偶然性、救急性。
（二）捐赠的种类
按照不同的标准，可以把捐赠分为不同的种类，一般的分类为：（1）按捐赠的性质不同，可以把捐赠划分为公益性捐赠与非公益性捐赠。公益性捐赠，是指捐赠人通过县以上政府机关及其部门或社会的公益性团体，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》所规定的范围内的公益捐赠。非公益性捐赠，是指捐赠人从人道主义的角度或以加快社会发展和进步方面所进行的社会责任的实际，向除了上述之外的所实施的社会的捐赠。（2）按捐赠者所提供的捐赠资产不同，把捐赠分为货币性捐赠和非货币性捐赠。非货币就是通常所说的产成品、原材料、固定资产、无形资产等，其未来价值不能肯定或无法确定，不能产生现金流入条件，在确认上不符合《企业会计准则第14号——收入》所规定的收入认定标准，在会计上也不能确认为收入，可是在税法上却要必须当作收入，且要进行流转税及所得税确认；在税法上，必须当作视同销售，因此必须在年末对应纳税进行调整。货币性捐赠，就是捐赠人用现金、银行存款等所进行的捐赠，在会计上，直接把支出数额列作营业外支出就可以了，而在税法上，却不会涉及流转税问题，可是在所得税上，却要视情况来进行相应的账务处理。
二、非货币性捐赠的涉税处理
（一）流转税
当企业拿非货币性资产进行捐赠时，对流转税方面，可以依据其捐赠的非货币性资产种类而异，同时作相应的税务调整，这些税归纳起来主要涉及两种税，即增值税和营业税。
1.增值税
当企业将其货物、材料、商品等流动资产或固定资产的动产类对外捐赠时，按税法规定，要视同销售，适用增值税。主要有以下几种情况：
（1）将自己外购的材料对外进行捐赠时的税务处理
企业把外购的材料对外捐赠时，属于改变了货物的用途，其在外购时所发生的增值税不可以在税前抵扣，因此，必须把原来在购进时已计入进项税额的增值税进行转出，记入“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”账户和材料成本一并转入“营业外支出”账户。
企业外购商品用于对外捐赠，企业应按市价通过“应交税费——应交增值税（销项税额）”，账户和商品成本合计记入“营业外支出”账户。
（2）将委托加工收回或自产的货物用作对外捐赠的税务处理
将企业自产或委托加工收回的货物对外捐赠时，由于自产或委托加工收回的货物经过了加工过程，从一个环节（生产）转移到了另一个环节（消费），其价值发生了增值，按税法规定，应当视同销售，要计算缴纳增值税。原因是确保增值税税源的目的，企业把货物用作对外捐赠，货物却最终脱离了企业的控制范围，货物到了企业的外部，根据税收监管的需要，难以监管，所以规定，不论货物是否增值，均要当作销售来计算并缴纳相应的增值税税额。
（3）固定资产等动产类的捐赠税务处理
企业2009年1月1日以后购进的动产类固定资产，将其对外捐赠时，根据新税法规定，企业应当按市场价值（公允价值）计算增值税，税率为17%或13%。在2008年12月31日以前购进动产类固定资产，必须按公允价值且不含税价的4%减半计算缴纳增值税，同时，把固定资产账面价值加上计算的销项税额合计记入“营业外支出”账户。
例4：2010年度，南宁运地公司通过市慈善总会向北海的一个灾区捐赠一设备（2009年5月购进），原值40万元，累计折旧15万元，公允价值30万元（不含税），适用增值税税率为17%。有关分录如下：
2.营业税
当企业将不动产和无形资产用于对外捐赠时，按税法规定，应当作为视同销售不动产，征收营业税。
我国税法规定，捐赠者（单位或者个人）拿自己的不动产或土地使用权无偿赠送他人时，要征收营业税；营业税法中规定的视同销售业务，仅限于销售不动产、转让无形资产、建筑业三个税目，却没有把劳务的无偿赠送行为指明为视同销售行为；营业税法中所规定的视同销售行为主要强调的是财产的所有权或使用权的转移。
例5：2011年度，南宁泊海公司通过市慈善总会向安永福利院捐赠楼房一栋，原值400万元，累计折旧100万元，公允价值330万元（不含税），营业税率为5%。
（二）所得税
我国的企业所得税法规定，在同一法人实体内部，只将货物由一个部门转移到另一部门，不作为视同销售行为征收相关税费（如将货物用于在建工程、管理部门、分公司）等，不需要计算缴纳企业所得税。关键原因主要是看企业所得税视同销售行为的资产的权属是否发生了转移，如果资产的权属没有发生转移，相当于从一个地方移到另一个地方，不产生应税行为，如果资产的权属发生了改变，就应当缴纳企业所得税。企业发生了非货币性对外捐赠业务，就相当于资产的所有权发生了转移行为，根据税法规定，应当计算并缴纳企业所得税。
当企业对捐赠业务计算当期应纳税所得额时，按照企业会计制度及企业会计准则规定，在利润总额计算的基础上，再加上如下公式的调整项目，来计算因企业的对外捐赠事项所产生的纳税调整金额：
企业的对外捐赠所产生的纳税调整数额={按税法所认定的捐赠资产的公允价值-[按税法所认定的捐赠资产的初始成本（原价）-按税法对固定资产原价所计提的累计折旧（或累计摊销额）]-因为捐赠而发生的清理费用及缴纳的可从应纳税所得额中减掉的相关税费（所得税除外）}+对外捐赠时按会计准则规定要计入当期营业外支出的金额-按税法规定的可以税前扣除的公益救济性捐赠金额
通过以上的计算而得到的纳税调整金额，就是当期应纳税所得额。
对外捐赠的外购材料，按会计准则规定，会计上必须按成本结转，在增值税上，根据所购进货物的进项税作转出。年末对企业所得税进行汇算清缴时，按照企业外购商品进行无偿捐赠所购入货物的价格来认定收入，进行纳税调整，并作为视同销售，按购进价格确认为收入，外购价确认成本，如果收入与成本相等，那么也会影响到三项经费计提的基数。
当企业将自产的货物用于对外捐赠时，按会计制度规定，必须按实际成本进行转账，而在税法上，企业必须按视同销售货物处理，同时计算增值税的销项税额。在企业所得税方面，也应当按视同销售处理。根据规定，必须按该货物的市场价格确认视同销售收入，并同时按该自产货物的实际成本进行结转，此时会形成收入与成本数额的不一致，按税法规定这个差额必须加到应纳税所得额计算缴纳所得税。
综上所述，当企业将属于自己的货物对外捐赠时，根据我国企业会计准则规定，在会计上不会形成实际收入，但却要按视同销售进行相应的会计处理，所以就直接按货物的成本进行结转了，在会计上也就不能走收入类科目了。但根据我国的税法规定，企业应将捐赠货物按市场价格计算流转税和损益类科目计算企业所得税的应纳税所得额。具体做法：按增值税法的规定，企业将自己货物或动产类的固定资产向外捐赠时，应当按视同销售货物计算并缴纳增值税。按营业税法规定，企业将自己的不动产和无形资产（含土地）向外进行捐赠时，必须按销售不动产进行视同销售并计算缴纳营业税。根据我国最新的所得税法，企业在向外进行捐赠时，不管会计上如何进行账务处理，在税务上必须确认收入。2008年国家税务总局《关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函［2008］875号）》在确认货物的销售收入标准时作了原则性的规范。除非《企业所得税法》及实施条例附有其他规定，否则在企业确认货物的销售收入时，必须严格按照会计的权责发生制计量基础和实质重于形式的会计确认原则。企业销售商品时，是否要确认为收入，其条件为：一是企业的销售商品合同已经与对方签订了，该企业的商品所有权上的主要风险和相关报酬已经转移给了购货对方；二是售出企业对该批商品既不能保留通常跟其所有权有联系的商品继续管理权限，也无法实施有效的监督控制；三是已售出的商品相应的收入金额能够可靠地进行确认和计量；四是该销售商品已发生或将发生的成本能够可靠地确认。在会计准则中，将经济利益是否很可能流进该企业作为商品销售收入确认的必要条件，按照规定，我们就得把企业对外的无偿捐赠货物剔除在上面的收入之外，在所得税法中，也没有将其作为收入的必要条件，正因为这样，在会计上，就不能把企业的对外无偿捐赠确认为收入。但在企业所得税法中，必须把企业的对外无偿捐赠确认收入，计算缴纳所得税。国家税务总局《关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函[2008]828号）》中对企业资产的视同销售行为作了具体的说明。企业在将资产移送他人使用时，由于该项资产上的所有权已完全被改变，所以该项资产已不再属于内部处置资产，企业必须按税法规定确认为企业的视同销售收入。
【参考文献】
［1］ 财政部.中华人民共和国企业所得税法［EB/OL］.，2007-05-20.
篇10
一、关于个人所得税法的功能
个人所得税是以自然人在一定期间的纯所得（净收入）为征税对象的一个税种。所谓纯所得是指自然人在一定期间的收入总额扣除为取得收入所需费用后的余额。理论上，个人所得税的功能主要有两个方面：一是财政功能，通过征收个人所得税为国家提供可靠的财政收入；二是调控功能，通过征收个人所得税调节收入差距，实现社会公平。实践中，不同国家出于不同需要，对个人所得税进行不同结构设计和安排，或偏重强调它的财政功能，或偏重强调它的调控功能。 [①]
个人所得税法是有关个人所得税结构内容的法律规定。作为法律，它的功能主要是借助国家的强制力量对个税的功能进行侧重选择并使其有效、迅速和充分实现。在一定程度上，对个税的结构内容改革，实际上就是修正个税法的功能。只是，我们希望《个人所得税法》发挥什么样的功能呢？是侧重增加财政收入，还是侧重调节收入、维护社会公平？抑或二者兼而有之？
目前，在个税改革纷纷扬扬的大讨论中，似乎没有人主张通过修改个税法增加财政收入。事实上，在过去一段时期，我国个税收入一直呈现高速增长态势：2001年收入995.99亿元，2002年至2004年收入分别为1211亿元、1417亿元和1737亿元，年均增长幅度为19.8％；2004年个人所得税收入比1994年增长23倍，占税收总收入的比重从1.4％增长到6.8％，是同一时期收入增长较快的税种之一，已成为国家财政收入的一项重要来源。结合我国的经济发展状况，特别是政府的社会服务意识、服务水平有待提高的情形，似乎不宜再提高个税收入，而应当提倡藏富于民，让民众真正享受到经济发展带来的实惠。这也许正是几乎没有人主张通过修改个税法增加财政收入的一个重要原因吧！
另一方面，大多数人认为个税法应该发挥调控功能，而现行个税法在这方面却是缺失的，或者发挥得不够，笔者深有同感。在西方国家，个人所得税被称为“良税”，个人所得税法担负着调节社会财富分配、防止贫富差距过大的重要任务。在美国，高收入者是个人所得税纳税的主体，年收入在10万美元以上的群体所缴纳的税款每年占美国全部个人税收总额的60%以上。而我国的形势截然相反，2004年中国个人所得税收入1737亿元，其中65%来自工薪阶层；而占总收入一半以上的高收入者，缴纳的个人所得税仅占20%。尽管这次提高了起征点，工薪阶层的税负会降低，但高收入者的税负并没有太大变化。个人所得税法的调控功能实在是有点尴尬了。
二、关于个人所得税的税制
目前，国际上个人所得税税制的基本模式是分类所得税制和综合所得税制。其中，分类所得税制是将纳税人各种所得区分不同来源、性质，并根据不同税率和费用扣除标准进行课税。该模式具有方便源泉扣缴、计征简便、征管成本低等优点，但同时也存在不容忽视的弊端：一是不利于实行累进税率，不能按纳税人的能力课税，从而不能较好的体现税收公平；二是容易造成合理避税。纳税人利用分散收入、多次扣除费用的办法就可以达到避税目的，导致税源严重流失。综合所得税制是将纳税人各种不同来源的所得综合起来，减去法定减免额或扣除额后，余额按统一的累进税率计算征税。该模式税基宽，能够反映纳税人的综合负税能力，减少避税行为，并考虑到个人经济状况和家庭负担等给与减免照顾，可以较好的达到调节税负的目的，并实现一定程度上的纵向再分配。但该模式课税手续较繁琐，征收费用较多，不仅要求纳税人具有较高的纳税意识、较健全的财务会计信息，而且要求有较先进的税收征管制度。 [②]
我国现行个税法实行的是典型的分类所得税制，即将个人取得的各项应税所得划分为11类，并对不同的应税项目实行不同的税率和不同的费用扣除标准，实行按年、按月或按次计征。由于它的明显弊端，特别是现实中反映出来的不公平现象已远远背离它的调控功能，在这次个税改革讨论时，有人主张摒弃分类所得税制，实行综合所得税制。但笔者认为，对那些收入总额较高且来源分散的人来说，实行综合所得税制固然可以实现量能纳税，达到调节社会收入、公平税负的目的，但对那些大多数收入比较均衡且来源比较单一的人来说，实行综合所得税制并不见得有多大优势，相反实行分类所得税制却简单明确，征收简便，税源易控，不仅可有效防止逃避税行为，也更有利于实现税收公平。因此，明智的做法是实行综合与分类相结合的个人所得税制，即对工资薪金所得、生产经营所得、财产租赁所得等具有较强连续性或经常性的收入，列入综合所得的征收项目，制定统一适用的累进税率；对财产转让、特许权使用费等其它所得，仍按比例税率实行分项征收。如此，既可以发挥综合所得税制的优势，又可以避免分类所得税制可能产生的不公平。
不过，实施综合与分类相结合的个人所得税制只是现阶段的选择。从公平税负、更好地调节收入分配的需要出发，完全的综合个人所得税制应该是我国个税改革的方向。只有逐步向综合税制迈进，才能从根本上解决税收公平的问题，加大对高收入的调节力度。 [③]
三、关于个人所得税的起征点
起征点是“人民基本生活费用不得征税”原则在实践中的具体体现，其实质是税收国家在就纳税人的所得征税时，以纳税人的生活费用为标准所确定的免税额度。不同国家在不同时期，根据各自不同的经济发展和人们的消费情况会确定不同的起征点标准。
在我国，现行起征点标准的确定方法是采用一个明确的具体的数额。不管是800元，还是新修订的1600元，其方法都是一样的。姑不论其数额本身是否适当，单是其采用的方法就是值得商榷的。一方面，经济是一个渐进性的动态发展过程，人们的基本生活费用也会呈现出渐进性的动态特征，有时还会受通货膨胀的影响，采用一个明确的具体的数额作为起征点，即使在现阶段是适当的，在未来阶段也可能背离现实，从而也就失去了它的公正性和公平性。如我国25年前确定的800元扣除标准在今天已使大部分税赋落到收入较低的工薪阶层身上，形成了“劫贫济富”的后果，与法律出台时的目的明显相悖，就是一个很好的明证。另一方面，我国经济发展存在巨大的地区差异，人们的收入和消费支出在地区间差异巨大，采用一个明确的具体的数额作为起征点，过高可能导致国家税收收入显著减少，过低则会造成对较发达地区纳税人生活费用征税的后果，前者有违个税法的财政功能，后者有违法律的本意。如果赋予地方自主调整权，不仅损害法律的统一性，还会造成东部发达地区与中西部地区的税负不公，进而可能影响发达地区的投资者到中西部地区投资，削弱中西部地区的竞争力。这次税改时，人们基于不同利益考虑，在起征点的具体数额上争论不休，难以达成一致意见，即使现在已经决定的1600元标准，也仍然存在颇多异议。推根究底，盖因起征点确定方法本身缺陷所致。
那么，起征点究竟应该采用何种方法确定？笔者认为，起征点不应该是一个统一的数值，而应该是一套能够全面反映经济发展的动态指标体系。在该指标体系内，各指标分别对应某一领域，以该领域某一阶段的相应情况为基准，随该情况的变化而变化；起征点与指标挂钩，根据指标确定具体数额。为避免指标大起大落可能造成起征点过高或过低，可以设定一个弹性幅度，如果指标在该幅度内，则予以适用；如果超出该幅度，则作为特殊情况。至于地区差异，可以考虑通过中央财政转移支付的方法解决。如此，不仅可以弥补现行起征点方法在贯彻税收公平公正方面的不足，最主要的是可以维护法律的统一性和稳定性，避免法律频繁调整、加大立法成本。
四、关于个人所得税的税率
目前，世界比较通行的个人所得税的税率形式主要是累进税率或累进税率和比例税率相结合，也有少数国家采取单一的比例税率。撇开个税的财政功能不谈，不论是累进税率还是比例税率，都涉及税收的公平问题，只是累进税率更多的体现税收的纵向公平，而比例税率更多的体现税收的横向公平。
