税法的意义与作用范文

导语：如何才能写好一篇税法的意义与作用，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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水利是农业的命脉。为了实现区域经济社会的持续发展，必须实现水资源的持续发展和永续利用。灌区作为以服务农业的特殊管理体系，为一方农业发展起着一定不可替代的作用。可以说为一方经济起着一定的支撑作用。吉林省四平市南崴子灌区负责四平公主岭市水稻种植区的水利供给，依托二龙湖水系自上世纪50年代初开始至今，形成了一定的区位定势和优势。

经查阅有关资料，灌区在现代农业生产、农村经济发展和社会发展中占有重要的战略地位。据调查了解，目前吉林省的永舒榆、白沙滩、饮马河等8个大型灌区的农业生产总值、粮食总产量分别占全省农业生产总值、粮食总产量的13%、12%，水稻单产是全省粮食平均单产的1.65倍，农民人均纯收入是全省农民人均纯收入的1.6倍，继续加快大型灌区的建设和改造，提高水资源的利用效率，对于解决三农问题和推进生态建设都具有突出的意义。

二龙湖，位于四平市东部，地处东辽河流域，总库容17.62亿立方米，属吉林省省管第一大水库。然而，在上个世纪80年代后期，由于受干旱影响，水库蓄水困难，造成了灌区断流，农业经济发展受到了严重的制约和影响。由此，不少地方的农工和农民不得不由当初的大面积水稻种植，改为种玉米等大田作物。

由此可见，水资源是重要的自然资源和经济资源，因此，在灌区供水紧缺的情况下，可参考对地表水的科学有效利用。在利用时不仅要评价地表水资源的数量，还要搞清地表水资源的可利用量，要有一个详实准确的数据参考。

南崴子灌区属于亚热带半干旱气候区，属大陆性季风气候，热量充足，雨量偏少，适合发展农业生产；年平均气温为5.6℃，作物生育期有效积温（正常年年均）为：

月 份 4月 5月 6月 7月 8月 9月 10月

℃ 367.1 531.2 635.1 1627.2 660.3 518.5 224.5

积 温 657.7 898.9 1534.0 2262.3 2930.6 3449.1 3674.0

吉林省作为水资源短缺的省份之一，水资源总量为404.25亿立方米，人均水资源占有量1550立方米，为全国人均占有量的57%，亩均水量为全国亩均水量的1/3，是水资源相对缺乏的地区之一，且水资源时空分布不均，给水资源的开发利用带来一定的难度。

在灌区实行农业服务的特殊体系，要实现灌溉农业用水的节约和集约，既要考虑到服务体系（引排水沟渠），还要考虑到影响农业生产的客观因素，如气温和自然灾害的影响。

四平公地区主岭市正常年景，末霜期在4月10日，4月15日稳定通过10℃；初霜期为9月25日，有效积温在3200℃以上，无霜期在135—145天之间，年度降水500—600毫升，80%降水集中在7、8两月，以2000年正常年景项目平均降水为例（毫米）：

1月-3月 4月 5月 6月 7月 8月 9月 10月 11月 12月

16.3 8.8 71.2 64.7 137.1 171.6 75.7 29.9 0.6 4.1

全年降水平均为579.22毫米，其中4—6月仅有143.92毫米，占总降水的24.8%。

笔者以为，在正常年份，灌区除去正常的为农业生产服务提供一定的水资源保证，另外，还必须形成一套科学的蓄水保水措施，主要是加固对水利的设施的维修以维护，增强防渗漏能力，更主要的要加强对水库的维修与保养，增强蓄水和防洪能力，就本文的观点，笔者认为前者是主要的。

如何提高保水能力，就南崴子灌区的实际，笔者认为，应充分有效利用地表水。在正常年份自产水量（指当地降水产生的径流量）、适时地在6、7月农业用水量相对减少，雨水丰沛的有利时机，引入灌溉渠系的地表水储存。结合地表水资源开发利用现状，找出适合灌地区情况，并较为简便的地表水资源可利用方式。

吉林省的前郭灌区、梨树灌区和辽宁的盘锦，黑龙江的查哈阳，号称东北四大灌区。作为较上述灌区规模相对较小的南崴子灌区设计灌溉面积5.25万亩，为中（二）型区，采用主要建筑物按四级标准设计，其余建筑物按五级标准设计，灌溉设计保证率P=80%；灌区内河道建筑物按十年一遇设计、二十年一遇洪水校核；灌区总体布置，设引干4条，总长度49.97公里，支渠40条，总长度139.55公里；设排水渠干沟141.30公里，排水支渠224.30公里，各类水工建筑物155座。除此之外，南崴子灌区还负责公主岭市的城市供水。由此可见作为服务一方农业经济和社会的灌区，在充分利用有力的自身优势保证一方发展提供必要的保证同时，还要科学的调剂水源，集约节约用水。笔者认为，应从以下几个方面入手：

一是调整充实机构。明确职责。灌区应与所辖的公主岭市的南崴子、二十家子、环岭乡等三个乡镇以及以及吉林省水稻研究所通力协作，搞好衔接，特别是与大面积水稻种植的南崴子镇的十个行政村、二十家子镇的两个行政村、环岭乡的两个行政村搞好协调配合，制定一套长久措施。编制完善性质有效的保水蓄水计划。

二是根据实际，要对灌区内的六O河、哈蚂河、纸房河、公主岭河、毕家沟等排洪疏浚在建工程进行现场跟踪检查，按设计规划要求确保工程达到节水保水和防洪疏浚功能。要在工作中严格各项规章操作制度，通过开展岗位练兵，加强培训等措施，努力提高水库管理人员素质，提高水库管理水平。

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关键词：交易定性；税法；分析

税法的特质主要体现在构成要件理论中，其独特的构成要件是税法的基本概念，但是税法学之中，仅仅只有税收的构成要件理论是不够的，还要借鉴民法和刑法的理论构造，并且在实质的内容上，我们不难发现税收学之中的税收要素理论并没有太大的区别，总而言之税法学还没有形成一套系统的分析理论或是工具，并没有进入深层的研究之中。

1 交易定性的理论前景

在税收实务之中，要想合理合法的解决纳税主体的认定或是税收客体的有无、定性及量化，都离不开法律分析的技术，还要将综合法学考虑到税收实务当中，与其他的法学门类相比，我们不难发现税法的综合性和复杂性，所以税法具有挑战性和独特性，在商事之中发挥着它的作用。在实质课税主义之中，我们可以在简单的合约交易场所进行实质课税主义的贯彻，也可以在复合交易、交易定性和法律关系相违背的时候呈现出来，这样就能够体现出税法的公平和正义，将税法的精神彰显出来。现如今的中国税法学，需要面对的是进行学术破局，这是一项重大的任务，我们不能将中国税法学停留在介绍域外税法学术观点之中，我们还需要在中国进行本土的实践，只有通过实践才能够检验知识的累积是否存在误差，税法存在多学科和跨部门的特性，因此税法一定是在民商法和行政法及刑法之后形成的，但是随着税务问题的不断出现，其法律属性的不完整也就导致了税法学在掌握交易定性理论之后，必然会成为一项强实践性的活动，在逻辑方面能够自给自足，不断的完善自身。

2 交易定性对税法分析的意义

在交易定性的理论之中，若是一旦发生了民商事交易，那么就一定存在客观的交易性质。交易定性主要就是对税法的原理和原则进行借助，认定的交易性质是客观存在的，这是一个动态的过程，可以说是主观见之于客观的认识过程。在交易定性理论之中，我们主要是讲税收构成要件作为一切的出发点，所以税收构成要件的每一个环节都有贯穿交易定性理论，我们通过立法来确定税收的构成要件，因此我们要清楚的认识到，交易定性与税收法的定义是紧密相连的，不可进行分割。然而在税收中的各个构成要件之中，不可能自动的对税收实务进行呈现，所以当我们在面对不同的交易类型的时候，税法和企业双方都要对经济交易的具体形态来进行磨合，有利于在税法之中达到共识，寻求和解。当我们在面对税法实务的核心环节、疑难环节之中，税法中的交易定性理论从静态演变成动态，具有实践的形态，蕴含着鲜活的生命力。交易的形式和实质在整体上并非一直处于一致状态，在产生冲突的时候，我们也要遵守税法的实质正义，主要就是指税法实质课税原则，从该原则出发把握交易定性，因此需要在税法分析之中渗入交易定性理论，与税法的实质相连，并且为研究实质课税原则提供分析的范畴，为税法理论奠定基础。

在税法的评价和处理之中，我们将纳税主体和客体、客体的量化和税收管辖权等等认定为税收的构成要件，这是一种动态的过程，因此在面对不同的交易类型的时候，税企双方都要对具体形态的经济交易进行工具的分析，利用交易定性来对具体税案进行分析，以此来达到共识。所以我们在进行税法事实认定和税法解释的时候，利用税法评价。在整个过程当中，我们都是通过规范性的文件呈现的，而在某些时刻是通过税企争议双方的论争呈现的。不伴税法规则是针对竞技活动之中比较复杂且比较具体的交易类型进行税法的评价和处理的，而不是对法定构成要件进行突破。所以我们要将具体的交易类型进行交易定性和处理的具体规则称为部颁税法。在交易定性的理论意义上，将创制税法规则的作用发挥出来。而绝大多数未进行改变的税收构成要件的法定属性都称之为未突破税收法定注意。部颁税法的规则是一件事一种争议，所以在部颁税法之中，具有判例法的形式和功能，在交易定性之中提供具体的交易类型判定规则，将中国税法的内在结构和判例属性以及未来的格局揭示出来。

从中国税法的经验中我们发现，商事的交易在逐渐的复杂化和深刻化，税收在法律层级之中，是无法对商业交易的类型和环节进行预知和前瞻的，所以商事交易的税法规制只可能存在挂一漏万的情况，所以若是税法出现不严密或者出现漏洞的情况，随着时间的增加将会凸显出来，所以将长期的存在税法缺欠。部颁税法的规则之所以存在，其合理性就在于制定法的有限性，所以无法对复杂的交易类型进行有效应对，面对多种多样的交易类型，难免出现整齐划一的法规制的制定落空。商人之所以成为商人，就是因为他们走在法律的前面，所以税法规制也一直的处于商务交易类型的后面，尤其是在反避税领域之中，这种现象尤其严重。因此我们应该将税法研究的重点放在复杂的交易类型之中，面对比较复杂的交易类型，我们需要深入的阐释交易定性和税法处理，以此来积累税法法理。由于现如今的税法学理还未达到一定的高度，所以我们不应该将重点放在提升税收的立法层级上，也不要在一般学理或是原理之中对税收法定主义进行强调。根据税法实务经验中我们发现，大量的税企争议的展开，都是围绕着纳税主体和税收客体的，而在某些时候也围绕着税收管辖权的争议展开的。所以在实务之中，我们不应将税企争议局限在程序法的层面之中，而更多的是要围绕税收实体法的适用和解释来展开争议。

3 结束语

本文主要分析了交易定性在税法分析中的地位，探讨了交易定性的理论前景极其意义，以此来奠定交易定性的地位，不仅凸显了税收活动之中的法律属性、交易定性和法律关系之间的辩证关系，还体现出了税法追求实质正义的精神气质。

参考文献：

[1]张守文.税法原理[M].北京大学出版社，2004年版.

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关键词:降低;税务成本;方式

企业从事生产经营的目的就是获取利润的最大值。利润的高低是受收入与成本决定的制约，而成本主要是由生产成本与税务成本构成。生产成本降低的对面就可能是管理成本与技术成本的提高，且在一定时期达到一定程度后较难找到降低空间，继而投资者与经营者就把主要的目光转向降低税务成本，将其作为重要的渠道来开辟。

一、降低税务成本的中性形式

降低税务成本的中性形式是指纳税义务人通过精心安排，利用税法的漏洞或缺陷，规避或减轻其税收负担的非违法、不能受法律制裁的行为。从本质上看，它既不合法，亦不违法，而是处于合法与违法之间的状态，即“非违法”，通常称其为“避税”。

避税行为产生的直接后果是减轻了纳税义务人的税收负担，使其获得了更多的可支配收入；国家税收收入减少，将导致国民收入的再分配。纳税人有权依据法律“非不允许”进行选择和决策。国家针对避税活些动暴露出的税法的不完备、不合理，采取修正、调整举措，也是国家拥有的基本权力，这正是国家对付避税的惟一正确的办法。如果用非法律的形式去矫正法律上的缺陷，只会带来不良的后果。因此，国家不能借助行政命令、政策、纪律、道德、舆论来反对、削弱、责怪避税。

（一）避税产生的客观原因

避税产生的主观原因是利益的驱动，避税形成的客观原因主要有以下几个方面:

1.税收法律、法规和规章本身的漏洞。如纳税义务人定义上的可变通性、课税对象金额上的可调整性、税率上的差别性、起征点与各种减免税的存在诱发避税。

2.法律观念的加强，促使人们寻求合法途径实现减轻税收负担的目的。在“人治”大于“法治”的税收环境中，纳税人会倾向于用金钱贿赂政府官员、用美色引诱政府官员、用人情软化税务官员、靠背景和托关系向税务人员施压等不正当途径来达到减轻税负的目的。

3.纳税义务人避税行为的国际化，促使国际避税越来越普遍。产生国际避税的原因是沉重税收负担、激烈的市场竞争、各国税收管辖权的选择和运用不同、各国间课税的程度和方式不同、各国税制要素的规定不同、各国避免国际重复征税方法不同、各国税法实施有效的程度不同、其他非税收方面法律上的不同。

（二）避税的特征

避税与偷税相比具有以下几大特征:

1.非违法性。避税是以“非违法”手段来规避或减轻税收负担的，它没有违法，从而不能采用像对待逃税行为那样的法律制裁。对避税，只能采取堵塞税法漏洞，加强税收征管等反避税措施。事实上，究竟何为“非法”，何为“非违法”，何为“合法”，完全取决于一国的国内法律，没有超越国界的法律的统一标准。在一国为非法的事，也许到另一国却成了合法的事。因此，离开了各国的具体法律，很难从一个超脱的国际观点来判断哪一项交易、哪一项业务、哪一种情况是非法的。

2.高收益性。避税是一种非违法行为，它一定能给纳税人带来极大的经济效益，并且与违法行为的偷税的风险性极不相同，避税基本上可以说极低风险或无风险。

3.策划性。由于避税涉及企业生产经营的各个方面，况且现行的税法制度和征管水平也在不断提高，因此要做好非违法的避税，一定要有策划意识。首先，要了解税法，尊重税法;其次，要了解税法的漏洞或缺陷及征管中的漏洞；再次，要对自己的企业经营进行妥善安排，使之符合避税的要求;最后，要精通财务会计知识和其他法律知识，才不致于将避税变成了逃税。

受经济利益的驱动，一些经营者铤而走险采取了降低税务成本的偷税等非法形式。偷税，即逃税或称税收欺诈，国际财政文献局《国际税收辞汇》上的解释为“偷税一词指的是以非法手段逃避税收负担，即纳税人缴纳的税少于他按规定应纳的税收。偷税可能采取匿报应税所得或应税交易项目，不提供纳税申报，伪造交易事项，或者采取欺诈手段假报正确的数额”。《征管法》第六十三条规定：纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。从上述定义可以看出，“偷税”的基本特征有两个；一是非法性，即偷税是一种违法行为；二是欺诈性，也就是说，偷税的手段往往是不正当的。这与避税完全不同。

二、降低税务成本的积极形式

降低税务成本的积极形式是指纳税义务人依据税法规定的优惠政策，采取合法的手段，最大限度地享用优惠条款，以达到减轻税收负担的合法行为，通常分为“节税”与“转税”两种形式。

（一）节税

节税与避税的区别在于节税符合政府的法律意图和政策导向，是应当鼓励的一种税收行为，而避税相反。节税的目的是为了减轻纳税人的税收负担，其实现途径是利用税法中的优惠政策和减免税政策。节税与“非违法”的避税相比具有以下特征:

1.合法性。从法律角度看，避税是采用“非违法”的手段来达到少缴税或不缴税，而节税则采用的是“合法”的手段来达到上述目的，其合法的最主要标志就是节税是利用税法中的优惠政策，而优惠政策本身并不是税法中的漏洞，它是立法者的一种政策行为，节税者的节税行为符合立法者当初的立法意图。

2.道义性。避税则是利用税收立法上存在的漏洞或不完善之处，以达到少缴税的目的，在道义上通常有不正当之嫌。节税是充分利用国家规定的优惠政策符合国家调整产业导向的行为，是正当的行为。

3.趋同性。避税较多地受制于税法和征管漏洞或缺陷，而这些漏洞则是税务当局当初始料不及的，也是在未来的立法和征管中要加以克服的；相反，节税则是立法者和税收征管者希望纳税义务人去做的，纳税义务人的节税行为几乎完全在税务当局的预料之中和期望之中。

4.调整性。节税的关键是享受税收优惠政策，为此，纳税义务人要能灵活应变，有敏锐的洞察力，想方设法通过经营决策的调整达到享受税收优惠的条件。

避税和节税其实是一个问题的两个方面，节税是从纳税人角度进行的界定，侧重点在于减轻税收负担；而避税则是从政府角度定义，侧重点在于回避纳税义务。由于征纳双方立场不同，纳税人从个体利益最大化出发，在降低税收成本（包括税收负担和违法造成的税收处罚）而进行筹划的过程中会尽量利用现行税法，当然不排斥钻法律漏洞；而税务当局为保证国家财政收入，贯彻立法精神，必然反对纳税人避税的行为。但这种反对仅限于道义上的谴责。只要没有通过法定程序完善税法，就不能禁止纳税人在利益驱动下开展此类活动。因此可以说，对节税和避税的严格区分，仅仅是体现了一方当事人即政府的意志。如果考虑另一方当事人，则这种区分不仅变得毫无意义。而且，在实际中也难以操作。由于避税和纳税筹划之间界限相当模糊，对于一项节税计划中是否有避税因素，常常是众说纷纭、莫衷一是。

（二）转税

转税是税负转嫁筹划的简称，它是指纳税人在不愿或不堪忍受税负的情况下，通过提高价格或降低价格等方法将税收负担转移给消费者或供应商的行为。

转税一般具有以下几个特征：

1.转税从本质上来说是纯经济行为。偷税、避税以及节税在性质上属于一定程度上的法律行为，只是有“违法”、“非违法”以及“合法”程度上的不同，而转税则是纳税义务人通过价格自由变动的一种纯经济行为。转2.转税能否成功取决于价格。没有价格的自由浮动，转税也就不存在。由此可见，价格自由变动是转税赖以实现的前提条件。商品供求弹性的不同所导致的价格对厂商供应量的影响以及对消费者消费量的影响，在很大程度上决定了转嫁税款归宿的方向和程度。

3.转税不影响国家税收收入。逃税、避税和节税的结果都会在不同程度上导致国家税收收入的减少，只是避税是被迫减少，节税是主动减少，而转税的结果是导致税款的归宿不同，不一定减少税收收入。

三、降低税务成本的筹划意义

降低税务成本的筹划即纳税筹划，主要是站在纳税人角度而言，进行纳税筹划的主要目的是通过不违法的、合理的方式以规避或减轻自身税负、防范和化解纳税风险，以及使自身的合法权益得到充分保障。纳税筹划主要包括避税、节税与转税三种筹划形式。纳税筹划不仅能减轻企业的税负，还有其他积极的意义。

（一）有利于提高纳税人纳税意识

纳税人进行纳税筹划与纳税意识的增强一般具有客观一致性和同步性的关系。因企业进行纳税筹划的初衷的确是为了少缴税和缓缴税，但这一目的达到是通过采取合法或不违法的形式实现的，而要使这一形式的有效实现，纳税人就必须熟知税法，搞清楚什么该为什么不该为，在此过程中不由自主的就提高了其纳税意识。

（二）有利于实现纳税人经济利益的最大化

纳税筹划不但可以减少纳税人税收成本、实现节税功能，还可以防止纳税人陷入税法陷阱（显性背后的隐性陷阱）。税法陷阱是税法漏洞的对称。税法漏洞的存在，给纳税人提供了避税的机会；而税法陷阱的存在，又让纳税人不得不小心，否则会落入税务当局设置的看似漏洞，实为陷阱的圈套（这也是政府反避税的措施之一）。纳税人一旦落入税法陷阱，就要缴纳更多的税款，影响纳税人正常的收益。纳税筹划可防止纳税人陷入税法陷阱，不缴不该缴付的税款，有利于纳税人财务利益最大化。

（三）有利于税收经济杠杆作用的发挥

纳税人根据税法中的税基与税率的差别，根据税收的各项优惠、鼓励政策，进行投资、筹资、企业改造、产品结构调整等决策，尽管在主观上是为了减轻自己的税收负担，但在客观上却是在国家税收经济杠杆的作用下，逐步走向了优化产业结构和生产力合理布局的道路，有利于促进资本的合理流动和资源的合理配置。

（四）有利于国家税制的日趋完善

纳税筹划是针对税法中的优惠政策及税法中没有规定的行为而进行的，因此在税务人员进行税收征管过程中会针对企业进行的纳税筹划工作而发现税法中存在的不完善的地方，这些问题通过正常的渠道进行反馈可作为完善税法的依据，有利于税法的逐步完善。

参考资料：

[1]董树奎.税收制度与企业会计制度差异分析与协调[M].北京：中国财政经济出版社.2003

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德国房地产立法严格而又完善，德国应对住房短缺的有效税法措施、极为严格的应对住房高额利润与暴利的法律措施，使德国在确保住房供应充足、维护住房供求平衡、平抑房价、限制和处罚住房暴利等方面独具特色，给中国房地产立法提供了有力的借鉴意义。

关键词：

住房；税法；高额利润；暴利

中图分类号：D9

文献标识码：A

文章编号：16723198（2012）24019801

1德国、中国应对住房短缺的税法措施及其借鉴意义

1.1德国应对住房短缺的有效税法措施

德国在1989年柏林墙倒塌后，面对突如其来的严重住房压力、住房短缺，德国推行了“建房资金免交企业、个人所得税”的政策，使得住房供需失衡问题得以逐步解决，德国政府还动员所有公司修建居民住宅，房屋建设投资全额免交所得税，甚至还提供部分建房补贴。德国联邦统计局的数字显示，2007年以来，每年新竣工的公寓数量仍保持在20万套左右，充足的供应有效地稳定了房价。德国应对住房短缺的这些税法措施在很大程度上抑制了房价的上涨，确保了住房供应充足，以达到住房的供求平衡；德国房地产在价格上的相对稳定，已经成为世界公认的事实。

1.2中国应对住房短缺的税法措施及德国的借鉴意义

中国经济的高速发展和城镇化进程的快速推进，也导致了中国出现城市住房较为短缺的现象。而中国应对住房短缺的税法措施与德国相比，则大相径庭。我国现行的房产税税收法律制度，一是以行政法规、规章条例等较低层次的法律形式予以规定的，缺乏一定的权威性和约束力；二是我国房产税法律规范均是由国务院以条例的形式，在执行时由国务院联合相关部门以补充规定、临时政策的形式对相关问题加以弥补，房地产税法存在缺乏连贯性的弱点；三是中国房地产法律法规及其相关规定，中国与房地产相关的税收种类繁多，主要包括：房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、销售不动产营业税、土地增值税等税收项目，此外还存在名目繁多的与房地产相关的费用，例如：房地产交易费、市政公用建设费、用来新建水和供气等服务设施费等，与德国的做法相比，中国应对住房短缺的税法措施除了权威性和约束力不足、缺乏连贯性等弱点外，现行税法措施实质上给住房建设投资设立了各种税费，增加了房屋建设投资的难度，抑制了建房投资，从而使得住房供给不足，供求失衡，从而导致中国的房地产市场因需求过旺出现快速上涨。鉴于中国的这些问题和德国实施的平抑房价、确保住房供应充足、维护住房供求平衡等税法措施，笔者认为，在中国，须大幅降低房屋建设投资的税费负担，快速增加住房供应量，尽快使中国的房地产市场符合最简单的经济发展规律的要求。

2德国应对住房高额利润和暴利的法律措施及其对中国的借鉴意义

2.1德国应对住房高额利润和暴利的法律措施

德国制定了极为严格的法律应对住房高额利润和暴利，德国法律对房产商卖房、炒房、房租中可能出现的种种高额利润或者暴利等行为予以法律严惩，对高额利润、暴利等行为的利润空间予以限制和处罚。德国政府为不同地段、不同类型的住房，确定了具有法律效力的政府指导价。德国《经济犯罪法》明确规定，如果地产商制订的房价超过政府指导价的20%为“超高房价”，地产商就构成了违法行为，购房者可以，如果房价不立即降到政府指导价的范围内，出售者将面临最高5万欧元的罚款。如果地产商制订的房价超过50%则为“房价暴利”，便触犯了《刑法》，构成犯罪，出售者将遭受更高额的罚款，以及最高被判处三年徒刑的刑罚。为了遏制炒房者通过炒房获取高额利润，德国法律规定买卖房屋获得盈利，要交纳15%的差价盈利税。为了遏制房屋出租者通过出租获取高额利润，德国制定了严格的租房法，租房法着重保护房客的利益，明确规定三年内房租的涨幅不可超出20%，否则构成违法；并且规定超过5万人口的城市要确定　“租房价格表”，每两年更新一次，如果房东所定的房租超出“合理房租”的20%，则作为“房租超高”论处，会遭到巨额罚款，超出50%者则构成“房租暴利”，与“房价暴利”一样，也构成犯罪。租房法还规定自有自用房屋的出租，除缴纳不动产税外，出租获取的租金收入还应该交25%的资本利得税。

2.2中国应对住房高额利润和暴利的法律措施及德国的借鉴意义

在应对住房高额利润和暴利的立法方面，中国也有一些地方性立法尝试，但是局限于两个一线城市的立法试点和个别省份的地方性法规，全国实行的统一性立法措施还是一片空白。中国的地方性立法尝试如下：

第一，为了应对住房高额利润和暴利、合理调节居民收入分配、正确引导住房消费、有效配置房地产资源，中国对个人住房征收房产税进行了立法实践，2011　年　1　月，上海、重庆相继实施《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》、《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》和《重庆市个人住房房产税征征收管理实施细则》，揭开了中国个人住房房产税立法的序幕，但是在两地开展立法试点后，迄今还没有其他城市予以立法。

第二，个别地方性法规首次对地产商的利润进行了明确和限制。中国陕西省住建厅和省物价局在2012年10月作出了：要求各地分区域测算住房项目成本、公布区域住房销售价格区间、控制房地产利润在10%左右的规定，中国除了陕西省的规定外，在应对住房高额利润和暴利的立法方面还没有全国实行的统一性立法。

由于上述地方性立法的效力范围只局限于两个试点城市或者个别省份，因此，对中国住房高额利润和暴利的遏制作用十分有限。而德国通过法律对房产商卖房、炒房、房租中可能出现的种种高额利润或者暴利等行为予以严惩的做法，不仅极为有效地打击了国内房地产领域的投机行为，而且还有效抵制了国外炒房团干扰国内房价市场稳定的投机行为，有效地遏制了房产商卖房、炒房、房租中出现的违法行为，德国的这些做法，对中国国内日益盛行的房地产暴利、炒房等投机行为的立法具有极为重要的参考价值和借鉴意义。

参考文献

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【关键词】财税法权利义务实证分析

【正文】

一、财税法学课程开设的必要性

伴随着我国市场经济的迅猛发展,财政税收在经济中的作用日益为人们所关注,计划经济体制下诸如行政命令等等直接干预经济的行政性手段逐渐为政府所摒弃,取而代之的是运用财税、金融等间接性手段对国家宏观经济加以调控。因此,不仅仅得到政府官方的重视,我国的国民也对其倾注了前所未有的热情,而这一热情一方面是来源于财税在国民经济中的作用,另一方面是源于财税与国民生活紧密程度的增强,加之人们逐渐对于税收本质认识的加深,更是给了财税法的发展以强大的动力。

在国外,税法对于国民的影响是我们所不可想象的,正如西方的那句谚语所讲:人的一生有两件事是不可避免的,死亡和税收。因此,各个国家对于税法的教学和研究也是颇为重视,不论从开设该课程的学校数量还是开设的学时,以及所讲的内容方面等等,都是我们所不及的。诸如美国的德克萨斯州大学法学院的税法的设置位居国家众多项目之首;俄亥俄州大学要求申请法律硕士课程(MasterofLawsPrograms)的申请者,必须是已经修读了联邦个人所得税等课程。欧洲的很多国家都将税法作为一门强制性的课程来设置,只是在本科生阶段和研究生阶段的侧重会有所不同。与之相比,我们财税法课程的开设在全国高等院校中(包括综合性大学和财经类、税务类院校)都是极为有限的,税法课的学时绝大多数是36学时,个别的是54学时,且讲授的内容很多的涉及到财经类等经济方面的内容,对于财税法学的研究和法学所特有的权利义务并为被其所重视。

自由、民主和法治已经理直气壮地成为当今政治生活的主题和时代的主旋律。它不仅成为社会民众的最强音,而且也成为当权者致力实现的根本愿望;它不仅以显赫的文字载入国家的根本大法,而且以崇高的精神追求占据着人们的心灵。它将不再是中国人的梦,也不再是西方人的专利品和中国人的奢侈品,而是中国政府和民众的共同理想,以及正将这一理想付诸实施的行动。[1]随着“依法治国”思想的树立以及该思想在我国经济发展中逐渐在各个领域中不同程度的贯彻,相应的财税法治也被提上日程。因此,财税法治建设成为我国财税法发展的必然趋势,上层建筑决定于经济基础,但是并不是一一对应的关系。法律法规是法治建设的最基本要件,是硬性的指标,无法可依只会导致法治建设成为空中楼阁,无法从何而谈法治!我们不得不承认,法律法规的制定是人们尊中规律的基础之上,发挥主观能动性的结果,因此,立法者的素质势必影响到整个法治的进程。这种影响是最基础的,没有权威的、有预见性、前瞻性的法律文本,法治对于经济的促进作用是不现实的。

伴随着经济法作为一门独立的法学部门为越来越多的人所接受,财税法在整个经济法中的地位逐渐凸现,并成为一门显学为法学家和法学研究所关注。财税法人才的培养是财税法治进程中的必备环节。而作为我们这些法学的学生而言,在本科阶段仅仅对财税法有一个比较粗浅的、单一的学习,对于今后的研究仅仅是一个薄弱的基础,因此,在研究生阶段极有必要在深度和广度方面加以拓展,才能保证今后在该领域的研究,并可能有所建树,否则都是纸上谈兵。

二、财税法学教学应以法学特有的“权利义务”角度为根本研究路径

现今全国开设税法或者财税法的课程的高等院校虽然在数量上有一比较大的提高,但是设置的课时却是极为有限的,绝大多数是36学时,个别的学校是54学时,如北京大学、中国政法大学、长春税务学院等等。但是,我们还应该注意到,现今对于财税法或者是税法的讲授很多的时候是以财政、税务、税收以及会计知识为主的,对于法学知识的讲授却是非常有限,从财税法或者税法基础理论的探讨更是如数家珍,对于权利义务线索的把握和灌输确实不足的。财税法和财政税收等经济学等之后虽然会有交叉,但是我们不能否认这两门学科还是有本质的不同,这正是法学学生和财政、税收学学生所存在的差异,权利义务是我们学习应该遵循的最基本路径。而从笔者自身学习的过程来看,我们在本科阶段对于财税法知识的了解和接受不仅有限,而且偏离了法学特有的研究路径的把握,所以在理论根基上并不是扎实的;同时,对于一些财政、税收、会计方面知识的缺乏又使得我们在实务中不能运用自如,出现了一种极为尴尬的局面。因此,笔者以为,我们财税法课程应该遵循“权利义务”基本路径进行研究,运用法学的理论和方法对其深入探究;其次,财税法学相对于法学的其他部门法应用方面更为频繁、综合性更强,因此,研究财税法的学生势必要辅之以一定的财务会计和税收学知识,这也是专业型人才培养。

“依法治国”首先要“依宪治国”,宪法是我国的根本大法,具有最高的权威性,其他任何法律法规都不得同它相抵触,财税法治也必须遵循这一原则。公共财政、税收法定主义是我们所极力倡导的,随着对财政和税收研究的深入,不少学者对于财政、税收有一个全新的认识:公共财政这一服务于市场的财政,是将财政活动限定于服务市场的范围内,避免财政供给的不足或是过量,防止财政资金的浪费,财政活动的适度适时是我们财政活动的目标的;而税收作为一种侵犯国民财产的手段,更是将其定位于“债”的属性,是国民为享有国家提供的公共物品而支付的对价。纳税不是义务性的进贡,而是获得相应服务的方式,纳税人权利的意识不断浮出水面。一方面是人权在各个领域中的落实和实现,另一方面也是保护财产权的理论支持。2004年宪法修正案中明确提出:第十三条规定,公民的合法的私有财产不受侵犯。国家依照法律规定保护公民的私有财产权和继承权。这种种情况无不表明,对于财税的研究从法学角度进行探究,对于权力的监督,权利意识的树立意义颇为重大。因此,作为一名法学学生,在研究生阶段更是要把握这一根本的线索,这也是区别于其他税收学等方面研究的显着方面。因此,从法理学和宪法学、行政法学的角度切入,从更为广泛的背景下研究财税内容,势必会有一种全新的认识,这也是研究范式的一种转化。正如,日本学者北野弘久教授所阐述的税法并非是“征税之法”,更是纳税人据以对抗、制衡国家课税权的“权利之法”,这对于学生的学习则是另一全新的视角,权力和权利的研究也是我们在以后学习中所应重点关注的线索。

此外,要密切加强对法律关系、法律行为以及基本价值和基本原则等基础性知识在财税法中的具体的研究,尤其是该学科所特有的内容的研究。

同时,在自己的一些实习或者是实务操作中,笔者发现,我们现有的法学知识对于研究财税法是远远不够的,财税法学这一学科本身的特点表明:必要的经济学、税收学以及会计学知识的积累,是深入研究财税法的理论问题以及实务操作中所不可或缺的。没有调查就没有发言权,理论认识的研究最终势必要运用于实践中,这是一个不争的事实。正确的理论对于实践的指导作用是积极促进的,而没有任何指导意义的认识从成本收益角度看是无效的,结论正确与否要得到检验唯一的途径就是回到实践中去,特别是像财税法这样一门应用性较强的学科,更是如此。

我们不少研究财税法理论的学者或者以税收学位基础简单的附加法学方法对此进行研究,或者是从法学理论对此进行探究却忽视了财税法本身固有的财税经济方面的知识,总是给人以各行的感觉,因此,作为法学专业的学生,要想从专业的角度对此深入研究,势必要辅之财政、税收以及会计方面的知识,真正挖掘学科自身的特点,从一个独特的角度诠释该学科。

财税法学专业人才的培养是一个综合素质的积累过程,是多领域知识兼备的人才。当然,财税法的讲授必须坚持“权利义务”、“权力权利”等法学特有的研究路径这一根本要求,相关知识的具备是该学科发展的要求,也是该专业人才培养所必备的素质,两者兼而有之,但是应该有所侧重。

三、财税法将案例教学与实务实践操作相结合

传统的教育模式,财税法课堂的教学重视基本知识的讲授,更多的是知识的介绍,尤其是在总论部分许多理论的介绍这是必要的,然而,在具体到之后许多具体内容的讲授,仍然不能脱离这样的模式,使得学生只有一种抽象、宏观的概念,对于数字、公式的机械的接受,对于以后的实践并无多大的意义,许多学生在学习过财税法课程之后,仍然对一些基本税种的征收是不知所云的,从教学方面是失误的,而就学生个人而言也是没有丝毫获益的,只是机械的或者迫于考试等压力记忆,过后就没有丝毫的印象,这是许多学生学习过后的真实体会。因此,有不少教师讲案例教学的方法引入,通过一个个切实具体的案例对具体税种进行讲授,不仅形象具体,同时真正使学生有一种学有所用的感觉,促使学生萌发了学习的兴趣,主动接受且保持持久的记忆效果。

财税法案例教学法最早起源于美国,以案例作为教材,在教师的引导下,学生通过运用掌握的理论知识,分析、讨论案例的疑难细节,从中形成各自的解决方案,培养了学生的思考问题、分析问题的能力,真正将法学这一应用性学科体现的真真切切。财税法学当然具备这一特点,并且具有更为频繁的实践性。但是,在我们现在财税法学教学中还没有充足的案例,虽然不少的学者为搜集财税法的案例作了很大的努力,并且也是卓有成效的,使得我们案例教学成为可能。然而,笔者以为社会生活是纷繁复杂的,丰富各异的,我们面对的现实并不是完全符合法律规定的情况,更多的时候是出现多种冲突,和法律规定情形相差很大,教师教学过程中更多的时候是先讲述一个结论,再为此寻求一个典型的案例,当然这一案例可以很好的印证该结论,但是这并不利于法学的研究,也不利于学生提出问题、思考问题和解决问题能力的培养,所以,教师在教学过程中更应该注意现实中非典型案例的讨论,以激发学生的思考。

笔者以为,通过引入案例教学的方法使学生对理论知识点的认识具体化,对实务性的操作能有一个渐进的过程,同时运用实证分析的方法对于案例所要证明的理论加以检验,这也是对知识再认识的过程,一方面加深对知识的全面深入地掌握,另一方面也是丰富案例、拓展视眼的过程,对于教师和学生都是极为有意义的。

鉴于法学是一门实践性较强的学科,许多学校都栽在法学专业的课程中开设律师实务、毕业实习等,很多学校的法学院系还聘请资深法官、检察官、律师等实务部门的人作为兼职教授,讲授他们在司法实践中的经验,这无疑是一种值得采纳的教学方式。财税法教学也同样,可以聘请会计师事务所、税务师事务所等实践部门人员。笔者以为,我们更重要的是给学生提供现实的实践机会,真正给学生以接触社会的机会,以保证在毕业之时能更快的融入社会当中。

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关键词：日本 税务会计能力检定考试 制度 启示

始于1968年的日本“税务会计能力检定考试”（简称“税务检定”或“税检”），至今已有近五十年的历史，考试合格者中人才辈出，其权威性获得了业界的普遍认可。

参加税检考试的有高中生、职业学校学生、短大和大学的学生。对学生来说，这是衡量学习成果和知识积累程度的难得的机会，一旦通过会获得很强的成就感，自信心也因此得以提升。

如今，从找工作到希望通过扩展知识面提高自身技能，尤其是打算入职到大企业的人员，都选择参加税检考试作为自身能力的证明。对社会人士来说，通过税检考试不仅能提升工作能力，也能为跳槽、独立经营增加机会和信心。

另外，对于有意参加税理士（相当于我国原来的“注册税务师”，是一种Y格考试）考试的人来说，也是一次绝佳的对基础学力的测试。

最后，税检考试对企业的管理者也很有用，相关的税务知识能够引导他们遵纪守法、科学决策，在经营管理中发挥着重要作用。

一、关于日本税务会计能力检定考试

日本税务会计能力检定考试，在日本文部科学省的支持下施行的关于税法的检测考试，是对税的构成和会计处理、申报方式等企业税务会计中必要的能力进行认定的考试制度，其实施主体为日本的社团法人全国会计教育协会（简称“全经”）。

全经由文部科学省批准，以“簿记”、“会计”、“税务”的普及与振兴为宗旨。全经的前身是1956年3月经日本文部省批准成立的全国商经学校长协会，后更名为全国经理学校长协会，2005年4月更名为全国经理教育协会。2011年4月伴随着公益法人制度的改革，由一般社团法人转变为公益社团法人，并已通过内阁府（日本中央政府）的批准。

全经协会最初以“簿记能力检定考试”、“电子计算器计算能力检定考试”为开端，后来为了顺应时代的需要推行了各种各样的能力测试，参加考试人数至今已超过1200万人，合格者遍布于日本国内外的企业和社会中。现在，全国约有260个学校加盟。

从1968年开始实施第一次税务会计能力检定考试以来，1999年将考试细分为“所得税法”、“法人税法”、“消费税法”三个科目。2012年开始，又将税务会计能力检定考试分为“所得税法能力检定考试”、“法人税法能力检定考试”和“消费税法能力检定考试”而分别实施。难度从3级到1级共三个等级。每年举办2次，分别在2月上旬和10月下旬，考试举办地点为协会指定的全国各地专科学校，合格后颁发由文部省认可的“税务会计能力检定考试XX级合格”的合格证书。

“税检”考试结果是由全国会计教育协会认定的能力证明，所以不能凭借这个证明独立开办税务事务所。但对于企业会计的相关职位的就职则非常有用（最好能通过二级以上水平的考试）。

“税检”报考资格不限，没有学历、资历、工作经验、国籍、年龄、性别的限制，各类人士均可报名。

“税检”的考试形式为笔试，由简答题、分录题、计算题三种题型构成，各级别满分均为100分，70分以上为合格。

二、日本税务会计能力检定考试内容

（一）消费税法能力检定

消费税法能力检定，是对消费税业务基本能力的测试。考试内容包括会计上对消费税的处理、作为企业会计骨干填写给税务署的文书等税务处理方面的知识，以及实务中消费税的相关计算问题等。

考试要点包括以下方面。

（1）基本原理，具体有：①税金的意义、依据和目的；②纳税的义务；③税金的体系和分类；④征收方式；⑤基本用语。

（2）消费税法及实施细则。

（3）总则，具体有：①用语的定义；②课税对象；③非课税；④出口业务；⑤纳税义务人及纳税义务的免除；⑥实质性原则；⑦信托业务；⑧资产转让；⑨纳税期间；⑩纳税地点。

（4）纳税标准及税率。

（5）税额扣除，包括：①采购业务；②非课税资产出口业务；③采购业务中的资产置换业务；④税额调整；⑤税额扣除；⑥课税标准的调整。

（6）申诉、缴付、返还。

（7）其他及罚则。

（8）地方消费税。

（9）会计处理。

消费税法能力检定分为三个等级，3级是考察对消费税的基本理解，主要包括基本准则、各种税法、税法施行令、租税特别措置法中的一般内容以及基本通知公文中的基础内容。2级考察关于消费税的会计处理，和作为企业会计骨干制作提交给税务署的文书的相关知识。考试内容不仅包括3级测试的内容，还包括其他准则、各种税法实行规则以及基本通知公文的一般内容。1级难度进一步提高，考察作为消费税法专职人员的知识和能力，考试内容包括相关税法、相关税法施行法令、相关税法施行细则、租税特别措施法、同施行令、相关的指示通知以及国税通则法。

（二）所得税法能力检定

所得税法能力检定，是对所得税业务的基础知识进行的检定测试。考试内容包括，个体经营者或新职员等想要掌握的源泉征收和税务申报的基本思路、个体经营者自行申报纳税及向税务署提交的文书的填写等税务处理的知识，以及实务中关于所得税计算的问题等。

考试要点包括以下方面。

（1）基本原理，具体有：①税金的意义、依据和目的；②纳税的义务；③税金的体系和分类；④征收方式；⑤基本用语。

（2）所得税法及实施细则。

（3）总则，具体有：①用语定义；②纳税义务；③非纳税所得和免税所得；④关于所得归属的判断通则；⑤纳税地点。

（4）纳税人的纳税义务，具体有：①各种所得的计算；②课税标准；③税前扣除；④税额的计算；⑤变动所得以及临时所得的平均课税；⑥税额抵扣；⑦申诉、缴付、返还；⑧恢复重建特别所得税；⑨蓝色申告；⑩其他特例。

（5）应纳税所得。

所得税法能力检定的分级标准与消费税大致相同。

（三）法人税法能力检定

法人税法能力检定，是对法人税基本理解水平的检定测试。考试内容包括企业法人税的税务处理和作为法人企业会计骨干填写递交给税务署的文等税务处理方面的知识，以及实务中关于法人税法的计算问题等。

考试要点包括以下方面。

（1）基本原理，具体有：①税金的意义、依据和目的；②纳税的义务；③税金的体系和分类；④征收方式；⑤基本用语。

（2）法人税法及实施细则。

（3）基本原则，具体有：①应税所得和计算原理；②企业利润和应税所得。

（4）总则，具体有：①用语的定义；②纳税义务人和应税所得的范围；③所得归属；④营业年度；⑤纳税地点。

（5）家族企业。

（6）收入及费用的确认标准。

（7）收入金额的计算。

（8）支出金额的计算。

（9）应交税金的计算。

（10）业务办理，包括：①申诉、缴付、返还；②更正及裁决；③蓝色申告。

（11）特别规定，包括：①企业重组；②企业合并。

法人税法能力检定的分级标准与消费税大致相同。

三、对我国的启示

（1）我国也应积极改进和完善税务会计能力的水平考试制度，以提高大家的税法学习热情，推动税务会计教育发展，促进全民知法守法。

（2）由全国财经院校、税务事务所、企事业单位的专家学者组成全国税务教育协会，负责我国税务会计能力测试的总体计划和安排，保证税务会计能力测试的专业性、实用性、公益性。

（3）将税务会计能力的水平考试分为“流转税税务能力考试”、“所得税税务能力考试”、“财产税税务能力检定考试”和“行为税税务能力考试”分开实施，以与我国对税的大类分类相契合。

（4）对于较低级别的考试，可以采取减免甚至零收费的方式，以鼓励社会大众积极学习税法，普及税法基础知识，使纳税观念纳税义务深入人心。

（5）企业、行政事业单位将税务会计能力的考试结果，作为职员录用、提升的重要参考。

（6）关于考试频率，低级别考试可以一年多次，以适应初级税务会计知识的大众性普及性特点，高级别的考试则可以一年一次甚至两次。

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自改革开放以来，我国市场经济飞速发展，因此税法不断完善以跟上发展的步伐。随着税法的日趋完善，我国纳税人的纳税意识也不断增强，纳税筹划已经被大众熟知并运用，成为纳税理财人士不可或缺的一部分。为了实现企业利润最大化，降低企业纳税负担，所得税筹划成为企业研究的重点之一。

一、新税法下企业所得税筹划的重要性

纳税筹划是企业采取恰当的纳税筹划方法，把纳税人的税收负担调整控制在最佳界限内，以达到减少纳税人的税收成本、减少经济损失、实现利润最大化的目的。企业在经营过程中，无不受到税收法规的制约与影响，在纳税观念日益增强的今天，企业通过开展税务筹划，可以熟悉和掌握经营相关的税收法规，通过企业经营管理各环节的共同努力，从投资活动、筹资活动的预测与决策，到企业生产经营各环节的相互配合，从而最大可能地减少税收风险，获取最大的税后利益。它是一种合理的避税行为，与偷税漏税不同，不需要承担法律风险。

企业所得税是企业利润形成前的扣除项目，是一个与会计核算和财务管理联系最紧密的直接税种，与其他税种相比，由于难以转嫁，相对而言税负较重，而且由于税负弹性大，可筹划空间大，故成为企业进行纳税筹划时考虑的重要税种。 所得税筹划是否得当，对企业的经营利润有着举足轻重的影响。

二、新税法下的企业所得税筹划需注意的问题

1.明确新税法相对于旧税法的不同之处

首先，新企业所得税法科学地划定了纳税人，其中包括企业和获取收入的经济组织。新税法的最大特点体现为“四个统一，一个过渡”，即内资、外资企业适用统一的企业所得税法；统一并将企业所得税税率适当降低为 25%；统一税前扣除办法和标准；统一税收优惠政策，实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。同时，对老企业规定一个五年的过渡期。

税率的降低主要考虑到我国企业、经济组织的竞争力以及周边国家税率水平等综合因素；在税前扣除办法和标准方面，新税法对企业实际发生各项支出的扣除政策实施了规范统一，对企业实际工资支出实行据实扣除；鉴于以往的优惠政策并不能激励企业的发展反而抑制了企业的进步这一点，新税法采取了“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系，这样就能够执行国家宏观经济调控，扶持一些相关产业的发展，对公益事业的发展也起到促进作用。因为原所得税法规定内资企业用于公益性、救济性捐赠，在年度应纳税所得额 3%以内的部分，准予扣除；外资企业用于中国境内公益、救济性质的捐赠，可以扣除，新税法除了扣除比例发生变化外，税基也发生了变化。同时，新税法降低了企业不合理逃税的几率，起到了反避税条款的作用。

2.了解进行新税法下的企业所得税筹划的具体流程

第一要整理企业税收资料，以备参考。包括整理最新颁布的税收法规资料、会计准则和法规资料、以及政府经济政策等；第二要制定企业税收筹划方案，包括向纳税人提供的税收内容和企业参考的内容，如企业税收筹划的案例分析，可行性分析，税收的计算，企业税收筹划的因素变动分析以及敏感性分析；第三要确定和落实税收筹划方案，保证该方案能给企业带来最大利益。

3.注意新税法下企业所得税筹划的预先性和合法性

所得税筹划的显著特点是事先谋划、设计、安排。企业应在会计事项或交易出现之前， 遵守有关法律法规（尤其是所得税法）和会计相关规定的前提下进行税务筹划，以谋求税后利益最大化。而不是在应纳税事实发生后利用会计手 段“逃税”。

4.重视过渡期的税收筹划

按新税法规定，一些老企业享有过渡期待遇， 老企业可以按原所得税法规定的优惠办法继续享受尚未用完的优惠，即受减免税收优惠的企业，2008年1月1日后继续享受剩余的优惠期。但是免税期均在2008年开始计算，税收优惠不得超过2012年。在利用过渡期筹划时应注意， 新税法规定过渡期优惠仅适用于那些在新税法颁布前（2007年3月16日前）批准成立的外商投资企业，这里需要注意的是把握好批准设立的时间点。

5.正确认识所得税会计处理方法的改变

新所得税会计准则废除了原来的应付税款法、递延法和损益表债务法，全面采用当前国际通行的资产负债表债务法，这种所得税处理方法与原方法相比引入了暂时性差异的概念，而且要求在每一会计期末核定各资产、负债项目的暂时性差异并以适应税率计量确认一项递延所得税费用，再加上当期应纳税所得额便构成当期的所得税费用。可见，由此确认的所得税费用，包括当期所得税费用和递延所得税费用，这种方法所贯彻的是通过计算暂时性差异来全面确认递延所得税资产或负债，将每一会计期间递延所得税资产或负债余额变化确认为收益，无疑会对税收意义上的所得产生影响，而且随着新会计准则体系的实施，因企业合并、债务重组等业务增加的暂时性差异会越来越多，对税收的影响也会越来越大。

三、结束语

纳税作为公民的基本义务之一，在我们的日常生活中扮演着十分重要的角色。纳税筹划作为一种财务管理活动，对企业和经济组织来说具有很重要的意义。 但同时由于经济活动的多样性和复杂性以及税收政策的不断完善，纳税筹划也是一项非常艰巨的工作。因此，企业当前的主要任务就是把握好新税法的优惠政策，制定好正确的税收筹划方案，争取把税务负担降到最低，实现企业利润的最大化。

参考文献：

[1]余秀云：对新企业所得税法下税收筹划的思考[J].商业会计，2008（15）.

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(一)适用范围的变化

旧税法将纳税人分为内资企业和外资企业，实行分别对待，由《企业所得税暂行条例》规范内资企业的纳税行为，外资企业则适用《外商投资企业和外国企业所得税法》，使外企能够享受“超国民待遇”。新税法实现了内、外资所得税法的合并。统一规定：企事业单位、社会团体及其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，并按国际通行做法将纳税人划分为“居民企业”和“非居民企业”，分别规定其纳税义务。

(二)税率的变化

税率是应纳税额与征税对象之间的比例，是纳税人最关心的问题。旧税法对内外资企业分别规定了不同的税率，根据企业利润水平对内资企业分别规定了33％、27％、18％三档税率，外资企业税率为30％，并有3％的地方所得税率，同时对一些特殊区域实行24％、15％的优惠税率。新税法统一规定内外资企业所得税税率为25％，同时对国家重点扶持的高新技术企业确定适用15％的优惠税率，对符合国家规定条件的小型微利企业确定适用20％的优惠税率。

(三)收入确认方面的变化

旧税法规定将生产经营收入、财产转让收入、租赁收入、特许权使用费收入、股息收人等全部纳入到征税收入的范围。新税法明确了企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入作为收入总额，对不征税收入及免税收入不再加入应纳税所得额的计算。

(四)税前扣除项目的变化

新税法统一了内、外资企业税前扣除政策，统一规范了对工资薪金、三项职工经费、业务招待费、广告费、业务宣传费、捐赠支出等税前扣除项目的扣除办法和标准，简化nr所得税核算方法。如：

1、工资薪金和三项职工经费

旧税法规定对内资企业实行计税工资扣除制度，而对外资企业采取据实扣除制度，规定纳税人的职工福利费、工会经费、职工教育经费，分别按计税工资总额的14％、2％、1.5％计算扣除。新税法放宽了对工资薪金支出税前扣除的限制，实行据实扣除制度，取消了计税工资的概念；将三项经费的计税依据由“计税工资总额”调整为“工资薪金总额”，将职工教育经费的计提比例提高为2.5％，允许在以后纳税年度结转扣除超过的部分。

2、业务招待费、广告费及业务宣传费

旧税法对内、外资企业业务招待费支出实行按销售收入的一定比例(5％、3％)限额扣除，同时规定根据不同行业对内资企业的广告费、业务宣传费采用不同的比例进行扣除，并可无限期向以后纳税年度结转。新税法采取了与国际做法更接近的处理方法，规定业务招待费按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰；将广告费和业务宣传费合并在一起进行计算，准予扣除不超过当年销售(营业)收入15％的部分，对超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

3、公益性捐赠

旧税法按具体受益对象规定了不同的扣除比例，新税法对此做出了重大调整，规定对企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠，统一按利润总额的12％扣除，与旧税法中按应纳税所得额3％的比例进行扣除相比，实质上扩大了捐赠税前扣除的基数和比例。

(五)税收优惠政策方面的变化

新税法对现行税收优惠政策进行适当调整，以产业优惠为主、区域优惠为辅，加大了产业优惠力度，使内资企业能更多地享受税收优惠政策。具体体现在：保留了对基础设施投资、农林牧渔业的税收优惠政策；对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15％的优惠税率；对符合条件的小型微利企业实行20％的优惠税率；对基础设施投资的优惠不再局限于外资企业；企业只要发生研发费用，不论其增长幅度如何，均可按实际发生额的150％抵扣；将投资抵免企业所得税的设备范围规范为环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，且不再限于国产设备；规定所有企业只要安置残疾人就可按支付给残疾职21152资据实扣除，同时按支付给残疾职211211资的100％加计扣除。

(六)新增反避税条款

新税法增加了“特别纳税调整”的规定，如增加了对关联交易及转让定价避税的调整，规定企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者关联方应纳税收入或者所得的，税务机关有权按合理方法调整。企业可向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。同时税务机关有权按合理方法对企业实施的其他不具有合理商业目的而减少其应纳税收入或者所得的安排进行调整。

二、实施新所得税法及其实施条例的现实意义

新税法进一步规范了我国的经济环境，其多项变化对内、外资企业的发展都产生了深远的影响，有助于改善外资引入质量、促进内资企业发展、改善社会经济结构，为所有市场参与者提供一个更透明、更稳定及更具预见度的税制。

(一)有利于为企业创造公平竞争的税收环境

新税法通过实现内、外资企业所得税的统一，统一和规范税前扣除办法和标准、统一税收优惠政策，消除了差别待遇，使各类企业处在相同的税收环境中，有利于减轻内资企业的税务负担，极大地促进了企业间的公平竞争，有助于建立统一、规范、公平竞争的市场经济环境；通过将税率由原来的33％下调为25％，降低了企业所得税税负，为提升企业的发展能力和国际竞争力提供了更有利的条件。

(二)有利于规范市场经济秩序、减少“假外资”的政策性套利行为

由于旧税法对内、外资企业所得税的规定有很大差别，对外资企业在税收方面实行额外照顾，内资企业所得税税负相对较高，因此引起许多内资企业为了享受到各种外资优惠政策，千方百计利用税制和政策的差别实施所谓的“合理避税”，如携资本到国外注册一家公司，再通过这家公司返回国内投资，带来许多“假投资”现象，造成国家税收的巨额流失，两税合并将有利于规范市场经济秩序，大大减轻该现象。

(三)有利于提高利用外资的质量和水平

新税法虽然可能在短期内提高外企的税收负担，影响到外资投入的积极性，但是从长远看，不仅不会影Ⅱ向中国吸引外资的规模，相反可以通过促使其调整业务模式、投资机构和投资地点等，积极引导外资投向高科技产业和服务业，提高其环保和社会责任意识，这将有助于引进外资质量的提高，改善社会经济结构。

(四)有利于促进经济增长方式转变和产业结构升级

新税法制定的优惠政策更倾向产业目标，新增了一些对环境保护、资源综合利用和高科技等方面的优惠政策，将优惠原则从过去以区域优惠为主转变为以“产业优惠为主、区域优惠为辅”，将有效促进企业的技术创新和科技进步，更好地促进产业升级和区域经济协调发展，有利于引导我国经济增长方式由粗放型向集约型转变，推动我国产业结构的优化升级，促进我国国民经济全面、协调、可持续发展。

(五)有利于鼓励内资企业加大公益性投入

新税法提高了公益性捐赠的计税基础和扣除比例，有助于促进慈善事业的发展，增强企业的社会责任感，促使其积极回报社会。新税法从综合角度出发，使企业在创造利润的同时进行公益性捐赠，保证纳税人可以从公益捐赠中得到一定的社会利益，有助于引导企业积极参与社会公益事业，大大减轻国家的财政和经济压力。

(六)将反避税制度化有助于加强税收征管工作

新税法进一步完善了转让定价和预约定价立法的内容，建立了涵盖范围较广的全面反避税制度。通过将反避税制度制度化、规范化，赋予企业提供合法交易证明材料的义务，明显加大了企业通过关联交易逃税的风险和成本，使得反避税制度得以体系化，增强了反避税制度的权威性。

新税法在诸多方面发生了显著变化，各部门必须准确把握这些变化，才能充分发挥其积极的现实意义，加快我国技术进步的脚步，促使国民经济结构调整和经济增长方式的转变，有利于我国经济持续稳定增长。

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关键词：税收筹划 企业所得税 财务管理 节税

一、所得税筹划的意义

税收筹划是一门综合性的学科，是指纳税人在税法规定的范围内，通过对企业的财务活动和经营活动作出事先筹划和安排，合法地减轻甚至免除自身承担的或额外的税收负担，从而实现税后利益的最大化。

企业税收筹划的前提条件是依法纳税、依法尽其义务，按照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则和具体税种的法规条例，应按时足额交纳税款。只有在此基础上，才能进行合理避税，才能视合理避税为企业的权利，才能受到法律的认可和保护。

在符合国家税收政策导向的前提下进行税收筹划对企业，国家和社会都具有十分重要的意义：

（一）有利于企业经济行为又效率的选择，增强企业竞争能力

1.税收筹划有利于增加企业可支配收入，企业进行税收筹划降低了纳税成本，节省了费用开支，同时也提高了企业的资本回收率，从而使企业获得的利润直接增加。

2.税收筹划有利于企业获得延期纳税的好处。企业实行税收筹划，通过一些可选择条款的合理充分运用，可以将即期应纳税款延期缴纳，相当于企业从国家获得一笔无息贷款，无形中增加了企业资金来源，使企业资金调度更灵活。

3.税收筹划有利于企业正确进行投资、生产经营决策，获得最大化的税收利益。税收对企业的生产经营有着重大影响。

4.税收筹划有利于企业减少或避免税务处罚，减少额外的税务支出。

（二）有利于实现国家税法的立法意图，充分发挥税收杠杆作用，增加国家收入。

1.有利于国家税收政策法规的落实。

2.有利于增加财政收入。

3.有利于增加国家外汇收入。

4.有利于税务业的发展。

我们所说的成功的税收筹划，往往既能使经营者承担的税收负担最轻，又使政府赋予税收法规中的政策意图得以实现，对政府、对企业都有利。

二、所得税税收筹划的特点

1.税收筹划具有长期性的特点.

2.税收筹划的最终目标是实现纳税人整体效益的最大化.

三、所得税税收筹划应考虑的问题

近年来，《企业所得税》和《外商投资企业和外国企业所得税》两税合并的问题正成为当前经济界讨论的重点，并被社会各界所关注。两税合并意义重大，事关国内企业和外资企业能否在公平的政策环境中开展竞争。

税收的基本职能主要是组织财政收入和进行宏观调控。政府通过开征各种税收来组织收入，并通过设置不同的税种有效的、灵活的调控宏观经济。

（1）降低内资企业所得税税率，提升外资企业所得税税率。

目前，我们都有目共睹的是，要使我国的财政收入增长，就须尽快建立健全社会保障机制，只有如此才能启动健康消费、拉动国民经济。

（2）使用累进制税率，实现广泛意义上的公平。

（3）随着国际经济的发展，以所得税为主的税制结构更加重要。

四、所得税税收筹划在财务管理中的应用

1.企业投资决策过程中的税收筹划策略

（1）投资地点的选择

企业进行投资决策时，应充分利用不同地区间的税制差别或区域性税收倾斜政策，选择整体税负相对较低地区进行投资，以获取最大的税收利益。

（2）投资行业的选择

企业进行投资决策时，对相关行业税收优惠及不同行业的税制差别也不容忽视。例如，为鼓励发展教育科学事业，对直接用于科研和教学的进口仪器设备免征增值税；为鼓励吸引外资，引进技术，对从事生产性的外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，享受“二免三减”的税收优惠；

（3）投资方式的选择

一般情况下，进行直接投资应考虑的税制因素比间接投资更多。由于直接投资要对企业生产经营活动进行直接的管理和控制，这就需要企业面临各种流转税、所得税、财产税和行为税结合自身情况进行综合经营决策；而间接投资一般仅涉及到取得的股息或利息的所得税及股票、债券资本增值而产生的资本利得税等。如我国税法规定，股票投资分取的股息收入须按规定进行计税，而国库券利息收入在计算应税所得时可以扣除。

2.企业筹资过程中税收筹划策略

筹资筹划是指利用一定的筹资技巧使企业达到获利水平最大和税负最小的方法。筹资筹划主要包括筹资渠道筹划和还本付息筹划。

（1）筹资渠道筹划

一般来说，企业筹资渠道主要有财政资金、金融机构信贷资金、企业自我积累、企业间自我拆借、企业内部集资、发行债券或股票筹资、商业信用筹资和租赁筹资等。从纳税角度看，这些筹资渠道产生的纳税效果有很大的差异，对某些筹资渠道的利用可有效地帮助企业减轻税负，获得税收上的好处。总体上看，企业内部集资与企业之间拆借方式效果最好（尤其企业间税率有差别），金融机构贷款次之，自我积累效果最差。

（2）还本付息筹划

利用利息摊入成本的不同方法和资金往来双方的关系及所处经济活动地位的不同，往往是实现节税的关键所在。金融机构贷款，其核算利息的方法和利率比较稳定、幅度变化比较小，企业灵活处理的选择余地不大。而企业与经济组织的资金拆借在利息计算和资金回收期限方面均有较大弹性和回旋余地。其主要方法是提高利息支付（不高于金融机构同类、同期贷款利率），减少企业利润，抵消所得税额，同时，再用某种形式将获得的高额利息返还给企业或以更方便的形式为企业提供担保、服务等，从而达到降低税负的目的。

五、所得税税收筹划的几点建议

1.正确理解税收筹划的涵义，使税收筹划与税收政策导向相一致。

2.充分领会立法精神，灵敏感知税法内涵，合理规避税收筹划风险。

3.加快税收筹划专业人才队伍的培养。

4.注重税收筹划方案的综合性，使之符合财务管理目标。

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    【摘要】税收遵从成本对经济有较大的扭曲作用。我国现阶段也存在着税收流失的困扰。我们要借鉴国外纳税遵从成本研究的经验,重视降低纳税遵从成本,不断完善税制建设,加强税收征管。

    纳税遵从成本是纳税人在遵从税法的活动中不得不承担的费用。20世纪80年代,以英美为首的许多国家政府才真正开始这一领域的研究,并将其纳入税收改革的考虑范围。从各国对纳税遵从成本的调查研究来看,税收遵从成本巨大而且具有累退性,会增加纳税人的不遵从行为,对经济有较大的扭曲作用。我国目前同样也面临税收流失问题的困扰,如何借鉴国外政府对该领域的探索和实践经验,立足我国现状,为税收决策提供一个有迹可循的依据是本文所要研究的主要问题。

    一、相关概念

    1.纳税遵从

    纳税遵从是指纳税人按照税法要求履行其纳税义务的行为,表现为及时填写所有要求填写的申报表,申报表上的应纳税额应按税法规定和法院裁决要求正确计算。

    西方纳税遵从理论认为,纳税人会对遵从成本(包括填申报单的花费、向税务人咨询的花费等)和不遵从成本(罚款)进行比较,从而做出决定。这种观点对于解决纳税人不遵从问题是具有建设意义的。沃尔舒茨斯基教授就认为“从长期来看,税务当局树立为纳税人服务的意识比纠正纳税人的不纳税行为更为重要”。

    2.纳税遵从成本

    我国税收界很多对税收成本和税收征管方面的研究文章都提及纳税遵从成本,目前学界对“遵从成本”或“奉行成本”的概念采用的是英国巴斯大学的锡德里克?桑福德(Cedri Sandford)教授在其《税收遵从成本?押测量与政策》中对“遵从成本”下的定义,即?押纳税人(第三人,尤其是企业)为遵从税法或税务机关要求而发生的费用支出。这种费用支出是指税法及税收所固有的扭曲成本(如工作与闲暇的扭曲,商品消费或生产选择的扭曲)以外的费用支出。它不包括纳税人履行纳税义务时所支付的税款。

    3.纳税不遵从

    纳税不遵从是指一切不符合税收法规意图和精神的纳税人行为,包括纳税人故意不申报、少申报和因为信息错误、误解、疏忽或其他原因引起的不申报、少申报。

    二、国外纳税遵从成本研究情况

    (一)对遵从成本的调查结果

    1.遵从成本数额巨大。桑福德(Sandford)曾对1986-1987年大不列颠及爱尔兰联合王国税收体系的遵从成本进行了估算,结果是遵从成本占总税收的3.91%。1995年度美国联邦和州所得税遵从成本约为676亿美元,约占联邦和州税收收入的9%,占GDP的0.93%。2002年,印度国家财政部有关研究表明,2000-2001年度,印度个人所得税的遵从成本(还只是纳税人所承受的“合法”成本)占到该项税收的45%。富兰塞斯?威廉歌德(Francois Vaillancourt)研究了1989年加拿大个人所得税发现,其遵从成本占该项税收的6.9%。

    2.遵从成本具有累退性。遵从成本的累退性表现在随着纳税人(包括企业和个人)收入越高,遵从成本反而相对越小。低收入者与高收入者相比,前者承担的遵从成本明显高于后者;小型企业的遵从成本负担重于大型企业。

    3.遵从成本对经济有负影响。遵从成本会给社会增加资源成本,对于遵从成本的怨恨可能导致不遵从行为;遵从成本通过提高边际税率,可能扭曲或者阻碍国内和国外的投资决策。印度财政部最近的研究发现,高额的遵从成本带来的经济影响还包括:扭曲生产决策、减少投资,带来更高的赤字,减少税收的公正性,减缓经济的增长,影响价格运动规律,降低国际竞争力等等。

    4.高遵从成本引发不满情绪。由此导致严重的偷税问题。特别是小型企业和个体户,他们感到在税收方面受到了不公正待遇,因此,他们规避高遵从成本,甚至偷税逃税的动机也就相对比较强烈。

    (二)关于税制简化的问题

    税收体系的繁琐复杂是许多国家不堪其扰的问题。例如1986年,美国个人所得税申报单说明书就长达48页,有28个可能的表格需要填写,给纳税人带来了极大的不方便。正如幽默大师拉赛尔?贝克(Russell Baker,1995)所言,“税法的最可怕之处在于它无人能懂。它以深不可测闻名于世。”20世纪80年代以来,由美国率先开展的税制改革在全球范围得到了回应,税制简化则是其中重要的改革动力之一。税制简化是一项系统化的工程,涉及到简化税法、降低税率、减少税收档次以及扩展税基等许多改革层面。根据鲍普(Pupe,1994)对遵从成本的研究结果表明,税制简化应更加关注在税收最大化、公平与效率的传统目标之间做比较。

    (三)一些国家的实践

    英国于1986年实行《纳税人》,明确了税务机关的职责:“国内收入局及关税和消费税局应关注不同的纳税人(包括较小企业的特殊情况)的遵从成本。在税收管理过程中,他们应该认识到使你的遵从成本最小化的必要性,应根据职责要求经济、有效地征税。”

    美国国税局提出改善纳税人遵从的措施。这些措施包括:(1)增加税法的威慑力,通过立法、设计付税程序等措施,使所得更加透明,使不遵从更容易被查出;(2)降低遵从成本,通过简化申报表、提供各种咨询,解决纳税人的问题;(3)提高遵从税法的纳税人的社会地位,使不遵从税法的人臭名远扬;(4)加强对税务人的管理等等。

    这些国家对遵从成本的研究结果的确向我们呈现了一些触目惊心的事实,有理由相信遵从成本确实很大程度上扭曲了政府和学者们设计税收体系的初衷。

    三、国外纳税遵从成本研究经验对我国的启示

    1.为纳税人遵从提供良好的经济环境

    建立这样一种制度——能充分保证“经济人”正当权利的制度,这同时也保证着纳税人的正当权利。在这样的制度下,一切与交换相关的行为都将在“看不见的手”的指引下达到效用的最优。

    2.完善税收征管制度

    要改变机构行政人员对整个税制的看法与态度,加强对内部人员的人事培训,这一培训工作一部分可以由系统内人员负责,而另一部分则交机构以外的专家学者完成;加强改善纳税表格格式的工作,使纳税人填写的表格更加简单明了;加强咨询服务,以帮助税务机构与纳税群体之间的沟通等等。

    3.保持税法稳定,减少税种的遵从成本

    税法稳定有利于降低税收遵从的临时成本。构造宽税基、少税种、低税率、少减免的税制结构,是我国税制建设的发展方向。宽税基可以保证税收收入,并且促进各种相互联系的税种采用共同税基。少税种可以防止纳税人在税种之间的转移,减少相应的遵从成本,矫正经济扭曲。减少税率档次,降低临界点税率,可以最大限度地降低临界点税率附近生产者之间的不公平竞争程度。少减免可以减少纳税人的税收选择活动,从而降低其遵从成本。

    4.增强公众纳税意识

    对我国而言,尤其在税收征管中的纳税咨询服务等方面需要体现出来。如果税务机关能够提供充分便捷的纳税咨询服务,如免费提供通俗易懂的税收手册、配备足额称职的税务咨询人员,那么纳税人的遵从成本就可相应降低。完善纳税咨询服务将是我国税收征管改革的重要任务之一。

    【参考文献】

    [1]范恩洁.国外税收遵从成本研究:经验与借鉴[D].四川大学硕士论文,2003.

    [2]李亚平.美国规范纳税人行为的若干经验及其启示[J].理论研究,2006?熏(2).