税法相关法律法规范文

导语：如何才能写好一篇税法相关法律法规，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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During construction management units to strengthen water conservancy construction funds for construction management to ensure that funds earmarked funds legal basis and the impact of regulatory measures implemented.

【关键词】水利工程资金监管法规

中图分类号：TV 文献标识码：A

当前水利工程建设期中建设管理单位积极推行资金监管措施，保障资金专款专用。因为措施实施涉及对承包商工程账户的监督，必须账户所在银行的服务配合，故实施该措施的必要性和法律依据值得探讨。同时，资金监管措施的推行，对施工承包商的资金使用都会产生哪些不利的影响，笔者认为也有必要站在承包商的角度认为分析。

一、水利工程建设单位对施工承包商实行资金监管的必要性

1.水利工程投资规模大、建设周期长，社会效益波及范围广。例如，笔者参与建设的南水北调中线一期工程于2003年底开工至今，根据可研报告批复，主体工程静态投资为1435亿元。

从以上数据看出，正在修建的南水北调中线工程耗资巨大，设计规划耗时长久。所以在建设期内，做好资金管理工作是确保质量、进度、安全等工程建设管理要素的关键之一。资金的及时支付和准确使用是资金管理的重点。

2.当前工程承包商的资金调配灵活，资金滥用现象频现。随着国内各施工企业大多完成从计划经济体系转向企业化进程，资金和人员调配灵活度高，较容易出现款项挪用、外借、转移等问题，造成资金浪费甚至出现缺口，进而影响工程建设。

例如笔者亲身参与了南水北调中线工程的京石段应急供水工程的施工。该段工程为2003年开工，没有资金监管措施。因承包商资金转移挪用、经营不善、原材料涨价等原因，建设后期部分承包商陷入资金困难，建设单位的月进度款拨付刚到就被支取一空，没有剩余资金用于现场工程建设。部分材料厂商因欠款屡拖不结，频频到建设单位告状。这些经验教训是迫使南水北调中线工程建设单位选择在漳古段工程施工中引入资金监管措施的重要原因。

为了保证工程建设的顺利开展，保证专款专用。工程建设单位在做好自身资金管理的同时加强对支付给施工承包商的各项资金执行监管措施就是迫切需要。

二、实施工程建设资金监管的政策要求

根据财政部和水利部共同下发的《财政部、水利部关于切实加强水利资金使用监督管理的意见》（财农【2012】22号）文件精神，提出要求确保水利资金安全有效使用，推进水利资金的科学化精细化管理，切实加强水利资金使用（的）监督管理等方面。强调从制度建设、预算管理、监督检查、廉政风险防控等各个方面，加强水利资金使用监督管理。逐步形成完备的水利资金管理制度体系，建立多元化监督体系，减少数据不实、虚假立项、挤占挪用资金等违规违纪行为。

建立健全水利工程资金分配、拨付、使用和项目管理等环节在内的整个资金运行全过程的管理体系，是中央对今后水利工程管理的重点要求方面。水利工程的建设单位必须在提高水利工程建设管理水平，加强资金监管方面采取多种措施。保证资金按国家有关规定和合同条款及时、准确的支付和专款专用。

三、实行建设资金监管的合理合法途径

对承包商实行资金监管在水利项目管理中并不多见，存在诸多不同部委行业政策法规的矛盾。实行资金监管涉及施工承包商经营自和现场项目部与总局的资金调度和管理权限等问题。因此顺利实行资金监管的前提是解决其合法合规的问题。

1．建设单位支付给施工承包商的资金，因为在所有权上已经发生转移，建设单位无权干预审查资金的使用，建设单位就需要得到授权具备监督权。在南水北调中线漳古段工程的招标阶段，建设单位就将实行资金监管的条款纳入招标文件内以取得监督权。因工程施工承包合同是通过“要约”与“承诺”的过程签订的，施工承包商对项目投标，就视同对招标文件所列条件的相应，其投标价格应考虑实行资金监管对施工成本产生的影响。所以，通过招标文件和监管协议等合同有效组成部分可以明确资金监管的范围、方式、权责等，顺利解决了工程资金监管的合法合规问题。同时拟定的资金监管协议，将承包商在当地开设的账户银行纳入第三方，从而使资金监管协议具备落实的基础条件。

2.银行在协助资金管理方面有天然的优势，在银行内对资金流动行使监督具有可行性。从而通过银行的信息平台建立对资金流动信息的收集整理和反馈，实现对资金监管理论的落实。

3．资金监管协议的条款必须详尽、完整、具有可操作性。在实施过程中，对施工承包商的资金使用进行约定权利范围内的监管，只有出现施工承包商转移、挪用资金等违约情况时，才能采取协议措施。就如同建设单位要求施工承包商按照投标承诺投入人员、设备等管理措施一样，资金监管不能给予建设单位干预施工承包商正常生产的权利。

通过以上详尽的考虑和措施，解决了资金监管在日常工程管理实施中的合理合法性问题。

四、资金监管对各方的影响分析

1．首先水利工程项目是一种特殊的商品，除了技术含量较高外，建造过程持续时间相当长，就是商品交易过程复杂，期间因为政策、市场和环境等因素可能发生变化，对于合同双方而言，都存在一定的风险。作为施工承包商的角度看，在施工过程中引入监管体制无疑增加成本支出和不确定因素，这是施工承包商所不情愿的。

2．在项目建设期间，施工承包商的项目部主要有以下几项资金来源：自备的资金；建设单位支付的预付款和进度款；质保金；其他收入。同时，项目部的主要开支有几大类：人员工资和日常办公开销；设备、材料采购租赁费；支付给分包单位的工程款；总局收取的管理费、利润和代缴的各类费用等。在资金监管过程中，为了起到有效监管的作用，承包商的人员费用、日常办公开销和各项税费等都不可避免的被纳入监管范围以内，这样无形中增加了施工承包商调拨资金的时间成本和管理成本。

3．中标的施工承包商总局对建设资金监管制度多持反对意见。因为当前工程建设市场，各承包人需要不断参与各类工程项目的投标和建设，需要人员、设备、材料的不断投入和更新，对于资金的使用有着自己的制度和办法。目前，市场上可供使用的融资平台或者成本高昂或者程序复杂，所以在各工程项目资金较充裕时互相调拨对施工承包商来说是常见的操作方式。建设单位的资金监管措施客观上增加了施工承包商的融资难度和成本，也使得他们对待资金监管措施缺乏积极性。

4.漳古段工程实施银行监管措施时，从银行方面得到的帮助有限。依然面临着资金拨付后对法人账户监控并不被银行系统全面接受的尴尬。银行在参与监管协议后获得了稳定的资金注入保证，同时赚取相应的服务费用和资金占用权利。对于协议的落实，并没有过多的积极性。协议相关条款的实施完全依赖于负责监管账户的银行的负责态度、柜台员工责任心等不确定因素，造成了不同的银行出现工程监管力度迥异的现象，出现了监管期间，仍有个别违反监管协议的资金调拨情况的发生。

5.资金监管的推动主体只有建设单位，施工承包商和银行只是被动接受，客观上限制了监管措施更好的发挥它的效力。建设单位在资金监管协议中没有处罚手段和措施，协议其余两方违约成本实质为零。银行在监管协议中，没有义务缺失下的成本付出。在整个三方中处于最主动的地位，建设单位有求于银行落实监管协议，施工承包商有求于银行顺利提取或划拨资金，造成了事实上银行可以毫无顾忌的随意处置资金监管协议的实施。

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关键词： 高校；税收；对策研究

中图分类号：G647 文献标识码：A 文章编号：1006-4311（2012）06-0160-01

0 引言

高校作为纳税义务主体在法律上得以明确，但实际操作当中，高校税收管理却存在着诸多问题。一直以来，高校管理者或财务人员对依法纳税的意识不强，对税收的相关法律法规也缺乏必要的学习和了解，涉及纳税事项末能及时进行纳税处理。近年来，税务部门逐步意识到这些问题，加大了对高校的税收征管和检查力度，将高校作为税收检点，高校税务风险正在逐步加大。

1 高校税收管理存在的问题

1.1 纳税意识亟待加强 在计划经济体制下，高校绝大部分资金来源于财政拔款，高校不需要自筹资金也就不存在相应的纳税义务，对于高校相关的税收管理制度也基本处于空白状态。在国家税收体制改革以后，高校税收管理制度才逐步建立起来，明确了高校作为纳税义务主体的法律地位，把高校作为一种特殊的纳税主体，高校大部分收入属于免征或暂免征收的范畴。

因此，长期以来，高校不用纳税的观念根深蒂固，自觉纳税的意识没有树立起来。除了个人所得税以外，基本认为高校的其他收入不属于纳税义务，不要缴纳税收。在承接相关的培训、课题时没有考虑相关的税收成本，导致不必要的损失。

1.2 会计核算不准确 目前高校实行的是1999年颁布的高校会计制度，在会计核算上以收付实现制为核算基础，没有采用权责发生制作为核算基础，随着高校资金来源的多样化，收付实现制核算基础已经无法适应核算的需要，对收入和成本不能配比，无法准确取得相关的成本。

同时，由于财务人员缺乏相关的税收知识，对经营收入的性质无法准确判断，对免税收入与应纳税收入不能准确区分，在会计核算上不能做到明确划分，往往将应税收入作为免税收入处理。目前高校所需交纳的各项的税种中以流转税（营业税）、所得税（个人所得税）对学校的影响较大，而这些也是目前问题比较集中的一些税种。

在营业税上存在两种现象：第一，对各类免税的收入不作申报缴纳也不办理免减免手续。按照税法相关法律规定，对属于减免的收入，如各类技术转让收入虽然属于减免税范畴，但必须及时进行申报缴纳相关税收，再办理减免手续。第二，混淆应税收入与非应税收入，不开具税务票据。按照税法规定，学校的教育劳务可免征营业税，但必须符合相关条件，办法相关手续，如学历教育与非历教育的各类培训，前者属于免税范畴，后者就必须申报缴纳营业税。事实上，高校在开办非学历培训时，往往将两者混淆，不能准确核算应纳税额。

在个人所得税上主要表现为教职员工的纳税意识淡薄，存在隐性收入税收流失现象。课时费、超课时津贴、班主任津贴、目标奖、课题费、科研费等名目繁多的收入造成税款代缴的困难，另外部分教师存在兼职讲课的收入，这些收入没有按照规定合并缴纳个人所得税。

1.3 缺少系统的高校税收法规 税收征管部门虽然加大了征管和检查力度，但在制度方面却没有及时跟上。到目前为止，没有针对高校的系统性的税收法规，税收征管部门对高校的税收管理也存在着一些问题，主要体现在两个方面。

首先对高校的税收优惠政策缺乏系统性和规范性。高校经营来源呈现多样化，在税法规定上缺乏针对性的解释或操作细则，对高校经营取得的收入中，税务管理部门缺乏实际的操作细则。

其次高校财务人员与税务部门的联系较少，税收征管部门缺乏对高校的深入了解，在征收和检查的实际工作当中，检查者与被检查者存在对法律法规理解上的偏差。

另外，随着高校收入多样化、复杂化，应税项目不断增多，税务机关在征收和检查上不断加大力度，导致高校的税务风险明显加大。

2 加强高校税收管理的几点建议

2.1 加强人员培训 随着高校教育体制改革不断深入，高校纳税主体地位将更加明显，提高依法纳税意识迫在眉睫，特别是在税法、财务制度、审批流程等方面必须加强培训。①强化依法纳税意识。对高校相关领导和财务人员开展培训，要求税务部门组织开设高校税收法规培训班，分批分次对下属高校相关人员进行培训，逐步树立高校也是纳税主体，依法纳税是每个纳税人的义务等观念。②提高税务管理水平。高校的收入渠道在不断变化，税收法规也在不断变化，要提高高校财务人员的税务管理水平，必须建立起财务人员后续教育机制。③引进税务管理人才。随着高校管理的复杂性和多样性，针对具体情况可适当引进具有丰富税务管理经验的人才，在税务管理的具体岗位上加强高校税务管理水平。

2.2 加强会计核算 ①明确收入性质。财务部门需要加强与二级学院和继续教育部门的沟通、协调。由财务部门会同各级机构将各类经营收入进行全面梳理，明确应税收入和非税收入的界限。②完善会计核算体系。税法规定，纳税人必须明确区分应税所得和非应税的所得，两者需要分别进行核算，如果不能单独核算一律按照应税收入依法纳税。在目前的高校会计核算体制下，单纯以收付实现制为基础的会计核算，已无法准确提供纳税信息，各高校需要根据各自的办学特点，建立起相关的补充会计核算细则。③统一票据管理。针对非学历培训等各项收入，作为高校财务部门必须统一进行管理，对各级学院开办的培训班等，在内部核算上属于各级学院的经费，在核算上统一纳入学校，由校财务部门开具发票，避免多头管理的局面。

2.3 加强校税联系 高校逐步成为税收监管的重点，作为高校需要主动加强与税务部门的沟通联系，对出现的问题及时进行探讨，取得税务部门的支持，从而最大限度减少税务风险。

参考文献：

[1]陶其高.公立高校涉税事务及管理.教育财会研究.2009.08：41-48.

[2]刘敏.高校教育劳务涉税问题刍议.中国商界.2010.10：25-26.

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【关键词】五粮液 关联交易 消费税 规避

一、五粮液与集团之间利益输送的关联交易

上世纪90年代，五粮液股份有限公司从五粮液集团剥离，并在1998年成功上市，之后四川省宜宾市国有资产经营有限公司成为其最大股东。但国资公司并未实际操控五粮液，而是授权并不持有上市公司股份的五粮液集团对其进行管理。此后，五粮液上市公司便通过与集团的巨大关联交易来向其转移巨额利润。

二、关联交易的具体表现：

（1）关联采购。五粮液集团有5家下属子集团公司，分别为普什集团、环球集团、丽彩集团、安吉物流、四川川橡集团。它们主要为五粮液提供瓶盖、酒瓶、原材料、纸箱等酒类相关产品以及产品运输，其中与上市公司交易金额最大的是普什集团，双方的交易按《塑料瓶盖、酒瓶、商标供应协议》定价。在06至08年期间普什集团的净资产收益率一直保持在50%以上。（2）关联销售。上市公司将销售业务主要委托给五粮液集团进出口公司，只把少部分业务委托给上市公司的子公司四川宜宾五粮液供销有限公司，从而不可避免地将部分利润输送进五粮液集团进出口公司。

三、关联销售的消费税归避探析

(1)白酒销售的转让定价。酒类生产企业为归避消费税，通常采用设立关联销售公司的方法。五粮液集团设立下属进出口公司，主要负责高档白酒的对内对外销售，而对于交易价格双方采取了协议定价的方式，以低价出售给进出口公司，再以高价出售，实现白酒销售的转让定价。2008年8月的公开数据表明，当时52度五粮液500ml的批发价为438元，五粮液给进出口公司的供货价是328元，差价空间高达110元(以上均为含税价)。在2009年7月8日，五粮液与五粮液集团协商决定，共同出资设立“宜宾五粮液酒类销售有限责任公司”，其中，五粮液股份持有销售公司80%股份，集团公司持有20%。此后，五粮液便借助销售有限公司以及供销有限公司继续以转让定价的方式进行消费税的归避。

（2）包装物单独销售。国家税务总局国税发〔1995〕192号文件规定，从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。因此，白酒的包装物要并入销售额缴纳消费税，从而扩大了消费税的税基。五粮液股份有限公司对此采取的举措是，在五粮液集团设立下属子集团公司，为其提供包装物的销售，将酒类产品与可分离包装物分开销售，形成两笔独立的销售业务，避免将包装物并入销售额，从而达到规避消费税的目的。

（3）设立外贸企业关联方。税法规定：有出口经营权的外贸企业购进应税消费品直接出口，以及外贸企业受其他外贸企业委托出口应税消费品，适用出口免税并退税；有出口经营权的生产性企业自营出口或委托外贸企业出口自产的应税消费品，依据其实际出口数量适用出口免税但不退税；一般商贸企业即除生产企业、外贸企业。

（4）外的其他企业，适用出口不免税也不退税。五粮液通过关联交易，借助集团下属进出口公司出口五粮液系列白酒、青梅果酒等酒类产品，因进出口公司专业从事经营和各类商品及技术的进出口业务，是取得出口经营权的外贸企业，从而，由其购进应税白酒等酒类产品直接出口，可以享受出口退（免）税政策。最终，其关联方五粮液有限公司在享受转让定价带来的消费税减少的同时，在出口环节也进行了消费税的规避。

四、对反避税的几项建议

以上三种消费税规避方式中，针对白酒通过关联交易转让定价的现象，国家税务总局在09年7月份出台了《白酒消费税最低计税价格核定管理办法》。办法规定，酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格70%以下的，消费税最低计税价格由税务机关自行核定。

这项政策的出台对酒类生产企业的消费税归避行为起到了一定的限制作用，但并没有完全解决这个问题。目前税务机关对关联企业的管理仍然处于一种比较无力的状态。对此，笔者提出以下几点建议：

完善反避税法律法规。《企业所得税法实施条例》以及《税收征管法实施细则》，对关联行为的定义尚不准确完善。同时，中国税收相关法律法规缺少对避税行为的定义以及规制，以至于税务机关在执行税收任务的时候没有健全的法律依据。而在立法方面的完善将有助于对避税行为的认定与监管，减少避税的机会和可能性。建立关联各方交易关系及财务状况及时准确地向税务机关报送制度。在建立及时报送制度后，税务机关能及时准确地了解关联各方的交易情况，将有助于对非法避税行为的及时监督并采取相应措施。加强纳税人权利义务意识，使纳税人充分行使税收监督权，对关联交易的非法避税行为有权向税务机关进行举证。税务机关应对有避税嫌疑的关联企业进行重点审计。各极税务机关应保持高度的警惕性，及时发现并治理有避税嫌疑的关联企业。完善对关联交易价格“合理调整”的定义。税法相关法律规定税务机关有权对关联交易价格进行“合理调整”，但其合理的程度并未作出明文规定，这将增加税务机关执行难度，因此需要对其进行作出进一步的完善。

参考文献

[1]葛克昌.税法基本问题――财政宪法篇.台湾出版社股份有限公司,1997.

[2]魏炼红.企业集团关联交易行为分析.时代经贸,2008.5.

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一、会计法与相关法律制度之间的不协调

（一）《宪法》与《会计法》之间的不协调 《宪法》是我国的根本大法，也是我国第一层次法，它已经逐步明确了其“社会主义权利法案”的属性，其根本精神就是对财产所有者的合法经济权益进行保障和维护。会计法律制度体系正是以《宪法》“权利法案”精神为主轴或者根本支柱来进行建立，若没有此根本支柱，那么就谈不上构建会计法律制度体系，但从目前具体情况来看，“权利法案”精神还没有彻底明确。

（二）有关会计法规与《会计法》的不协调 《会计基础工作规范》、《总会计师条例》、《会计人员继续教育暂行规定》、《会计从业资格管理办法》等有关会计法规与《会计法》之间都存在着许多不协调之处。以《会计基础工作规范》为例，主要与《会计法》之间存在着以下两点不协调。（1）某些条款的内容不一致。《会计法》第38条规定，会计主管人员、会计机构负责人应具备从事会计工作三年以上经历或者具备专业技术职务资格（会计师以上）；而《会计基础工作规范》则不然，它没有对会计主管人员、会计机构负责人是否应该具备会计师资格做出明确的规定，但却要求会计主管人员、会计机构负责人具有主管单位某一重要方面或者整个单位的财务会计工作不少于2年的经历。《会计基础工作规范》第49条规定，如果一旦发现原始凭证存在着错误，那么就应该由开出单位进行更正或重开，但却没有明确规定金额错误的处理方式，而《会计法》则规定不能对原始凭证进行更正，只能由出具单位重开。《会计法》第27条规定，单位应该大力健全本单位的内部会计监督制度；而《会计基础工作规范》第48条则规定，单位应该依据单位内部管理的需要和单位类型，结合国家统一会计制度和《会计法》的相关规定建立健全内部会计管理制度。由此可见，《会计法》侧重于会计监督，而《会计基础工作规范》侧重于会计管理，二者存在着较大的差异，应该尽快协调一致。（2）用词上不完全一致。《会计基础工作规范》第15条规定，单位“应当给予”那些在会计工作中表现出了显著成绩的会计人员适当的物质奖励和精神奖励；而《会计法》第6条规定则有所不同，规定单位“给予”那些在会计工作中表现出了显著成绩的会计人员适当的物质奖励和精神奖励，二者的区别就在于一个是“应当给予”，一个是“给予”，《会计法》表现了法律的强制性。《会计基础工作规范》中所采用的“财务报告”与《会计法》中所采用的“财务会计报告”表述不一样，“财务会计报告”比“财务报告”更加突显出会计工作的重要性，能够较好地对过去那种“会计由财务决定”的局面进行改变。《会计法》规定，“对于那些以人民币以外的货币为主要业务收支货币的单位，记账本位币可任意从中选取一种”；而《会计基础工作规范》第40条规定，“对于那些以人民币以外的货币为主要业务收支货币的单位，记账本位币可任意从中选取一种外国货币”；这是存在着差异的，虽然“港币”、“澳币”、“台币”都属于人民币以外的货币，但却不是外国货币。

（三）经济法与《会计法》之间的不协调 我国民法的基础是《民法通则》（于1987年1月施行），《民法通则》成为审计立法和产权会计的重要依据。我国的商事立法在这个阶段与民事立法并立，以《证券法》、《破产法（试行）》、《公司法》以及相关企业立法为主，与税法等经济立法相关联，在规制公司会计行为、市场经济行为中发挥着主导性的作用。经济法主要包括了证券法、公司法、合同法、工业企业法、审计法、会计法、统计法、保险法、金融法、税收法等单行法规。《会计法》与这些单行法都属于一个层次，成为了经济法规体系中的主要组成部分之一，通过对社会各经济主体的利益和会计关系进行协调、调整，促进我国经济社会的快速发展。《会计法》的有些方面可以由经济法来进行补充，而经济法的有些方面也可以由《会计法》的有关规定来进行补充。但值得注意的是，经济法与《会计法》之间也存在着一定的不协调，此处仅仅只以《公司法》与《会计法》之间的不协调之处为例，如表1所示。

由表1可以看出，《会计法》和《公司法》对于同一违法行为会有不同的法律规定，这势必会造成在具体执法过程中出现“有法难依”的情况， 违法单位甚至可以利用经济法与《会计法》之间的不协调来躲避法律的惩罚， 由此可见， 需要进一步协调经济法与《会计法》。

（四）《刑法》与《会计法》之间的不协调 为了适应现行《会计法》的实施，《刑法》也进行了一系列相应的修订，但《刑法》与《会计法》之间仍然存在着较大的不协调，如表2所示的罚款数额不一致，表3所示的单位负责人含义不同等。

二、会计法与相关法律法规不协调导致的问题及对策

（一）《会计法》过多体现行政责任，无民事责任，少刑事责任 《会计法》中规定的法律责任主要有刑事责任和行政责任，但刑事责任远远小于行政责任。目前，我国已进入到了市场经济时代，多种经济形式并存，行政处分仅适用于国有企业、行政事业单位，但对于个体工商户、私营企业毫无意义，在还不具备依法追究其相应的刑事责任条件时，行政责任就显得无足轻重，行政处分的严肃性和权威性就会受到严重的挑战。同时，《会计法》中无民事责任，在《民事诉讼法》和《民法通则》中也没有对会计侵权方面的相应解释，很容易存在理论上的争议（如损失范围、赔偿标准、诉讼时效、举证责任等），难以实际操作。特别是证券市场上的上市公司会计造假会严重损害到投资者的利益，但由于我国目前还没有出台此类相应的法律法规，使得相关会计信息虚假导致投资者损失的案例很难进入到法律程序。对此，可从以下几个方面入手来进行解决：第一，对会计侵权民事赔偿的法律规定进行完善，可以考虑建立上市公司高管人员责任风险金制度和上市公司高管人员财产申报、个人收入申报制度；第二，应该对违反会计法规的刑事责任进行完善。

（二）《会计法》过于具体，导致独立性、权威性不强 会计法律规范主要包括三个层次，分别是会计规章、会计行政法规、会计法律，其中会计规章层次最低，会计法层次最高。原则性是《会计法》基本特征，但从目前来看，《会计法》在法律责任、会计监督、会计核算等方面的规定过于具体、琐碎，这不符合高级法的特点，应该由层次较低的会计行政规章和会计行政法规来规定具体内容。《会计法》应尽量用原则性的语言来明确解释违法行为的处理意见，突出会计法的权威性，这样也可以保持《会计法》的权威性和严肃性，避免其修订过于频繁。

（三）《会计法》法律责任衔接不畅 尽管《会计法》对需要承担行政责任的具体违法行为进行了列举，但在《刑法》中却仅仅只对打击报复会计人员、提供虚假财务报告的行为追究刑事责任，并不完全包涵《会计法》上所规定的会计犯罪行为。因此，执法人员在具体执法过程中，虽然发现一些单位虚亏实盈、虚盈实亏、会计数据失真、真账假算、假账真算等突出问题，但也很难对这些单位的直接责任人和主要负责人处以刑事处罚，最后往往只能轻微罚款、以罚代刑了事，甚至不了了之，这对于《会计法》的权威性和严肃性都会造成较为严重的影响。对此，可从两方面入手：为了保证能够在执法过程中有法可依，立法机关应该尽量出台一系列与《会计法》相互配套、相互衔接的法律条文；另一方面，应该综合利用法律、行政、经济等多种手段来加大处罚力度，追究责任人的责任，彻底改变过去那种只处罚单位、不处罚直接责任人和主要负责人的行为。

（四）行为主体不对应，难以落实单位负责人的会计责任 从《会计法》来看，有关行政部门、直接责任人、主管人员、单位负责人、单位都是责任主体，《会计法》总则认为单位负责人作为会计法的责任主体，应担当最大的责任，应对本单位的会计资料、会计工作的完整性、真实性负责。但从《刑法》来看，若单位负责人为国家工作人员，由于或者而致使人民利益、国家利益、公共财产遭受重大损失的，应实施拘役或有期徒刑（三年以下）；如果情节特别严重，应实施有期徒刑（七年以下，三年以上）。而如果单位负责人不是国家工作人员，那么不管他犯罪情节有多么的严重，他都不用承担任何责任，这显然违背了“法律面前人人平等原则”，其惩治力度明显不够。

参考文献：

[1]谭小平：《论会计信息失真的法律责任――以为分析视角》，《山西财经大学学报》2013年第4期。

[2]陈韶君、郑敏：《论会计法与相关法律制度的协调与对策》，《财会通讯》（综合・下）2013年第9期。

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税收遵从度的内涵以及影响因素

税收遵从度是指纳税人遵守和服从税法的程度，它是纳税人在自身权益和和国家税法价值之间的平衡后表现出的对税法的服从的意愿。纳税人税法遵从度较高时，就能够及时准确的缴纳税款，纳税人的税收违法和违规行为也会降到最低可能。总的来说，纳税人依照税法的规定及时、正确地进行纳税申报并按时缴纳税款，纳税人就基本上做到了税法遵从。

影响税收遵从度的的因素有很多，包括企业自身纳税意识不强、国家法律法规的不健全等多种因素。以下介绍影响税收遵从度的主要因素：

税务机关在执行税务政策时采取不同的执行标准，纳税人选择不遵从策略。如果税务机关在落实征管制度时，没有统一的标准，执行的弹性过大，那么纳税人出于自利原则就会选择纳税不遵从。因为纳税人诚心实意缴税，最后却换来不公平的税负分配，那么主动纳税的纳税人会觉得自己在吃亏，长此以往，其纳税积极性大减，最终会选择纳税不遵从政策。

当前的税收制度繁杂，纳税人在纳税遵从上出现懈怠情绪。税法条文繁杂，纳税公式计算繁复，这在很大程度上影响着纳税遵从的程度。当纳税人的专业知识和技能不能适应繁杂的法律条文和计算公式时，纳税人就会选择税法不遵从。在实际工作的情况是，即使是专业的财务人员和税务人员也不可能有足够的精力和知识去应对繁杂的税法知识。，他们也不可能100%做到客观公正的判断和裁决。于是，在税法实际工作中存在这样一种现象：很多税法不遵从行为发现不了，而一些税法遵从的人却被否决。

我国纳税人税法意识薄弱，税务机关税法宣传力度不强。纳税人税法遵从的一个重要基础就是纳税人要懂得税法，要了解自己生产经营的主业应该缴纳哪种税款，例如，建筑行业和文化体育业进行增值税的缴纳那是绝对不可以的。从我国的实际情况来看，纳税人的税法知识大多来源于税法宣传，但是目前税务机关人员不足、时间不够分配、精力上也难以负荷，所以税法宣传工作停留在表面工作之上。宣传力度根本就不够。税务机关宣传工作有时候还会起到反效果，让纳税人觉得征纳之间权利不对等，二者之间信息不对称，导致纳税人接受税法宣传的意愿和主动性大大降低，纳税人甚至在纳税工作中选择不遵从。

利用税收政策提高纳税遵从度

首先，税务机关要加大宣传，税务机关要根据纳税人的主营业务和和行业规模以及行业的属性进行针对性的纳税宣传，在纳税宣传之中要结合当前的宏观经济形势和和税收法律法规，进行有特色、有针对性的税法宣传。例如，地县级税务局可以根据当地农业的发展情况进行农业税收政策的宣传和教育，组织农业专业合作社的会谈。在国际金融危机严重，国内经济受到严重波及的时候，要向纳税人进行税企一心、共渡难关的思想教育，税务机关要做到上门服务，充分了解企业的实际情况和在纳税中遇到的困难。税务宣传的媒介有很多种，税务机关可以通过电视、网络、报纸、杂志甚至是路牌广告的形式进行税务宣传，使纳税人能够多个渠道、多个角度的了解到税务咨询并自觉遵守税法的规定。

其次，税务机关要优化自身的服务。征纳双方的距离感通常来源于税务机关服务质量较差、太多比较恶劣。所以，为了拉近征纳双方之间的距离，税务机关要提高自身的服务水平。税务干部要充分考虑到纳税人的所急所想，并化作实际行动帮助纳税人完成纳税工作，那么纳税人纳税积极性就会提高，对税务机关和税务干部的亲切感会提高，双方之间的距离感就减少很多。例如，在企业纳税中遇到不了解的问题时，税务人员要认真讲解，不要厌烦，让纳税人知道自己的经营行业应该缴什么税，自己的生产经营规模适用什么样的税率或者是否有税收优惠。长此以往，纳税人对税法的遵从度自然就提高了。

与此同时，税务机关要提升执法力度，税务机关和税务干部要提高自己的执法能力和水平，减少工作中出现的差错，提升自己的服务水平。让纳税人相信税务机关执法是公正的、严肃的。税务机关在工作时要表现出自己的专业性，只有做到专业，才能在人民中获得信任和支持，得到人民的支撑。

纳税人在履行纳税义务时要学会纳税筹划，充分利用税收优惠政策，减免税政策以及税务机关关于增值税一般纳税人和小规模纳税人的划定界限，以及企业所得税中关于小型微利企业以及高新技术企业等的相关规定，在不违反税法规定的基础上，做出最有利于自身利益的税款缴纳政策。税收筹划一定要注重合法性的问题，简单的来说，税收筹划就是纳税人在法律允许的范围内，通过经营活动和事务安排，最终实现减轻税负的目的的活动。纳税人要做到对经营活动和个人事物的安排具有合法性，就需要对税法相关法律法规有足够的认识和了解，这样才能保证自己在税收筹划活动中知道哪些是合法的、哪些是违法的。在不违反法律的明文规定并且符合税收法定的原则下所进行的纳税筹划活动都是合法的。

税法只规定了税收的要素，即纳税主体、征税的对象、税率、税基和税收优惠政策。但是税法难以管辖到税基的具体数额上来。这样，纳税人就可以合理的安排自己的经营活动事项来减少税基数额，从而进行纳税筹划。纳税人具体的筹划方式有税负转嫁、缩小税基和延迟纳税等。税收的筹划是为了达到减少纳税的目的，在纳税义务发生之前对经济活动进行的安排，这是税收筹划和逃避税收征管之间的本质区别。逃避税收征管一般发生在纳税人发生应税行为之后，在其应纳税款已经完全明确的情况下，进行有意识的逃避税款缴纳的行为。

税收的筹划的目的是减少税负、降低纳税风险、实现利润最大化，为了实现这个目标，纳税人会综合采用多种方式进行统筹安排，在多个纳税方案中选择税额最低的方案。如前文所述，纳税人会采取税负转嫁、延迟纳税、减少税基的方式来减少自己的纳税额，同时纳税人也要时刻关注税收的减免规定和税收优惠政策的规定。税负转嫁是将税收负担转移出去的方案，由于企业不是税负的最终承担者，所以可以通过抵扣的方式将资金回流回来。纳税延迟是在纳税总额基本相同的情况下，选择纳税时间在后的纳税方案，用以提高企业的资金周转率，减少企业的资金利息支出，为企业节约支出金额。但是，纳税人在纳税筹划的过程中要时刻注意纳税筹划和逃税避税的区别和分界线，保证纳税筹划在合法的范围内进行。

纳税人在进行纳税筹划时还要注意到一点，那就是不能只关注一种或者几种税赋税款额度的高低，而是要将所负担的税款作为一个整体进行规划。纳税人在税收筹划的过程中可能会碰到这种情况：一种税赋税款额度的减少引起其他税赋税款额度的增加，一个时期内税款额度的减少引起其他时期税款额度的增加。所以，纳税人在税收筹划中要把眼光放远放长，要以纳税人长期整体税收的减少作为纳税筹划的根本目标。此外，纳税人纳税筹划还要掌握这样的原则：税收筹划使纳税人税收负担减少不能以企业长期生产经营活动的开展为代价。如果企业应纳税款减少了，但是企业的资本回报率降低了，那么从本质上来说，纳税人的纳税筹划失败了。

[1]阮 静.从税收文化看税收遵从度的提升[J].金卡工程：经济与法，2010.07

[2]蒋国荣.以税法认知度促进税法遵从度[J].局长论坛，2011

[3]李 飞.税收成本及其控制问题研究.华中科技大学博士学位论文，2010

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[关键词]中小商贸企业；税收筹划；问题建议

[中图分类号]F230 [文献标识码]B

税收筹划是指纳税人在不违背法律规定的前提下，企业通过对资金募集、经营和投资等活动，在一定合理条件下安排、统筹，并在税法许可的范围内，使用税法中独有的起征点、减免税、加计扣除等一系列的优惠政策，实现企业税收成本降低，经济效益最大化。近年来，我国为营造良好的中小企业的税收筹划环境，相继实施了一些宏观经济政策和税收制度。同时，中小商贸企业减轻赋税、增加收益、促进企业可持续发展发展的内在动力，为中小企业积极开展税收筹划工作提供了可靠的现实基础。我国中小商贸企业因为受先天规模小、起步晚、融资难、经营条件较差等因素影响，在我国整个市场竞争中处于劣势地位。因此，中小企业为提升自身核心竞争力，开展科学高效税收筹划工作刻不容缓。

一、我国中小商贸企业税收筹划存在的问题

目前，虽然我国很多中小商贸企业制定了税收筹划的计划，但总体而言，仍旧存在诸多问题，具体表现如下：

1.税收筹划的意识不强和认识不深

受传统观念的影响，我国的中小商贸企业管理者对税收筹划的认识浅薄，并没深刻全面的了解其真正的内涵。其认为企业的税收成本是由税务机关决定的，只需根据税务机关的要求申报纳税。一方面有些管理者只将提高商品销售额作为企业的唯一目标，其他的经营目标并不重视。认为税收筹划就是偷税漏税，钻法律的空子，或是认为税收筹划就是在企业成立时一次性的行为，无需浪费资源过多关注；另一方面有些企业管理者意识到了税收筹划对企业长久发展的重要意义，但由于对税收筹划概念缺乏全面深刻的认识，只将企业的税收筹划局限于“减轻税收”，只将眼光瞄准一种税种，并没有从全局出发、整体考虑企业，将税收筹划与企业经营管理相结合，从而不利于企业实现价值最大化。

2.不熟悉税收法规

中小商贸企业由于缺乏税收筹划方面的专业人才，对国家税收法律法规不熟悉，在进行税收筹划时，不能充分的利用良好的外部条件为企业发展做贡献。如国家出台的促进残疾人就业的优惠政策：当商贸企业吸纳残疾人就业时，可以在税收上享受一定的优惠，安置残疾人员的工资除了可以据时扣除之外，还可以在计算应纳税所得额时根据实际支付给残疾人员的工资按100%加计扣除。还有些地方规定中小商贸企业吸纳失业人员达到一定比例时，可以享受少交企业所得税甚至是免税的优惠。但很多企业不熟悉这些税收优惠政策，在进行税收筹划时，忽略了税收优惠政策所带来的利益，无法降低企业税收成本。

3.税收筹划的基础较差

税收筹划的重要基础就是确保企业存在一套规范的管理制度，以及完善的财务工作机制。目前中小商贸企业财务工作机制不健全，仍存在很多问题。第一企业内部财务制度不完善，也并为严格地执行会计政策，出现错误的账目、原始凭证缺失、企业小金库等现象，造成企业账实不统一。如果企业不能有效的启动会计核算方法，相应的税收筹划制度也不能正常的实施；第二财务人员的职责意识较弱，没有尽到工作的责任，有时账务处理存在疏漏，不能为财务分析提供准确数据，不利于税收筹划的工作的实际展开。

4.税收筹划脱离企业经营状况

不同的企业在规模、经营方式、产品特点以及企业发展阶段等方面都存在差异，很多中小商贸企业在进行税收筹划时容易盲目的模仿大企业成功案例，直接的照搬来进行企业自身的筹划工作，忽视了将税收筹划与企业自身的实际经营状况相结合，导致税收筹划失败，扩大企业风险的同时也不利于对企业对税收筹划产生正确的认识。

5.税收筹划整体统筹能力不足

中小商贸企业在企业发展过程中，没有关注税收因素，企业缺乏整体统筹安排。如在公司开设分支机构时，企业在选择分设分公司还是子公司上没有一个周详严密的方案，对这两种选择哪一种更节税也不是很清楚。选择开设分支机构，也没有根据开设地的实际经营状况和市场占有率来考虑，有时做出的决策只是依据公司领导的个人喜好。又如市场部门在进行商品促销时，选择促销方案也没有考虑节税的问题，哪一种促销方案最节税，企业的税后净利润最大。再如大部分采购部门忽视了最终的价格优惠，仅仅依靠供应商提供的价格来选择供应商。如果本企业是一般纳税人，选择的供应商最好也是一般纳税人，因为一般纳税人方便提供可以抵扣进项税额的增值税专用发票，这可能会使企业得到更多的价格优惠。而企业的采购一般会选择表面价格更低的小规模纳税人作为供应商，这对企业自身的整体发展不利。

二、我国中小商贸企业税收筹划问题的成因分析

从企业内部来看，现阶段我国中小商贸企业税收筹划存在上述问题主要与企业不注重税收筹划、管理制度不规范和筹划人员综合素质不高、能力不足等相关。

1.企业领导不重视税收筹划工作

我国的中小商贸企业领导税收筹划意识普遍薄弱。部分领导并未认识到税收筹划是企业具有的一项基本权利，并不认为税收筹划会对企业产生有利的影响。因此，企业管理者就不会主动的从企业战略上布局，战术上要求，甚至认为税收筹划工作会耗费大量的资金和人力，中小商贸企业本身的资金就很有限，这笔开销公司投入来进行税收筹划只会增加企业的经营风险。小企业无条件也无需完成，这是大企业才会计划实施的工作。

2.企业管理制度不规范

税收筹划工作的顺利的实施需要良好的企业管理制度作为支撑，中小商贸企业管理制度的不规范，导致财务工作不能为税收筹划的有序进行奠定良好的基础。第一责任主体不明确，如企业购进商品时，需经部门领导的同意且签字，但往往有时企业的采购单上只有采购人员的签名，没有部门领导的签名，这样就很难确认责任主体；第二工作内容不明确，如企业财务人员认为其职责就是会计核算并向相关利益主体提供财务报告，对之前的比较税收成本的预测、分析、控制以及相关决策的项目与自己无关是上层领导自己的事情，税收筹划的工作不在其职责范围；然而管理者认为所有的涉税事务都应该由财务部门所负责。

3.税收筹划人员专业知识薄弱、综合素质低

一方面由于国家高等院校课程体系不完善，对税收筹划专业重视程度低，导致税收筹划方面的专业人才缺失；另一方面，从业人员在择业时，在观念上普遍存在对中小商贸企业“歧视”心理，而高端专业人才更是选择大企业就业，所以，在专业人才拥有上，中小商贸企业明显不占优势，这一定程度上导致中贸企业在管理能力资源上弱于大企业，现实中，也存在因为成本控制原因，中小商贸企业通常采用会计人员、甚至行政人员兼职税收筹划岗位，兼职人员专业知识的薄弱对企业税收筹划工作的影响是显而易见的。

4.企业部门间沟通协调能力较弱

税收筹划工作需要企业各部门相互沟通、协调，才能整体统筹安排。中小商贸企业的各部门在采用相应方案时，只考虑本部门的可操作性和便利性，没有与税收筹划相关人员协调统一，而税收筹划人员在设计筹划方案时，没有做到及时有效的与其他部门人员的进行沟通，只是从自身角度出发，没有考虑到所选的方案对其他部门来说是否可行。所以，企业很难整体统筹安排工作。

三、完善我国中小商贸企业税收筹划的对策

1.加深对税收筹划的认知

首先，税收筹划是一项比较复杂的统筹工作，不可能在短时间内完成并取得效果，需要企业领导足够的重视，在企业管理系统顶层设计中应适当增加税收筹划工作的重要性，同时，应该投入专门的资金、专业的人才已保障税收筹划工作的高效开展。

其次，在思想意识上，企业领导和相应职能人员要加强对税收筹划的深入理解。在宏观上，不仅要掌握国际经济及政策形势，更应对加强对与税收筹划相关法律法规的学习和理解，跟踪最新税收筹划政策形势和行业动态。在微观上，要将国家政策及相应要求同自身管理结合起来，在合规运行的基础上，探索一套适合自身经营特点的税收筹划工作方案。第二是要综合考虑外部环境和企业内部经营状况，将制约税收的政策、条件及因素进行详细地分析，做出更科学合理的税收规划。

2.完善企业财务管理制度

完善的规章制度尤其是财务管理制度能够为中小商贸企业合理有效的开展税收筹划工作提供便利。第一中小商贸企业应建立完整的财务管理体系，适当时可通过专业咨询公司辅助建立完整、科学的财务管理体系，保证企业在制度建设上就规避合规风险。同时，中小商贸企业应建立和健全商品购销存环节管理办法，及时有效地掌握商品流动的情况；第二建立和健全企业财务管理考核机制，加强对财务管理人员的激励和约束，同时，应严格执行内部财务控制和会计监督，落实企业内部责任问题，强化会计监督职能，保证会计制度的落实和有效执行。

3.促进内部整体统筹工作

中小商贸企业各部门间要重视沟通、加强合作，以主人翁的姿态共同为税收筹划工作的开展提供支持。首先企业在确定一个具体的税收筹划方案之前，相关部门先进行分析，确定方案的可行性，选择出最佳的方案，实现节税最大化和企业价值最大化；其次在执行纳税筹划方案时，各部门应互相配合并能时刻关注内外部环境的变化，及时做出调整。

4.加快税收筹划人才培养

第一，中小商贸企业要不断地提升企业税务人员的专业素质，制定科学的培训计划，并积极参与税务部门组织的年度税收政策培训班，使纳税筹划当事人接受专门的、有针对性的培训后，能够深刻了解国家税法及通晓与税法相关的经济法规、熟悉国家会计法律法规，同时应具备必要的财务管理知识，将税收筹划与财务管理中资金、价值、时间等理论和技术方法相结合，把纳税筹划工作做好；第二、中小商贸企业应将“走出去”与“引进来”相结合，给企业的税收筹划人才提供学习交流的机会，在与国内优秀企业以及国外企业交流的过程中增加认识、提升能力；同时，重视吸引专业的税收人才，满足企业人才的需求。

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关键词：新经济形势；税务会计；企业；财务管理

在我国供给侧改革理念和措施全面普及的带动下，使我国的社会经济动态发生了翻天覆地的变化，促使我国政府相关部门制定了种类多元和内容丰富的税务政策。在此过程中，企业为了提高自身竞争能力，具备充分顺应时展的能力，不仅要加强对各项税务政策的积极贯彻与落实，而且还要在开展财务管理相关工作的过程中，加强对税务会计的灵活应用，确保企业成本管控目标得到有效实现，提高企业各项管理决策的科学性和可行性。然而根据实际调查研究能够知道，企业在开展财务管理工作的过程中，会受到各种因素影响，导致税务会计具有的各项措施无法有效落实到相关工作中，对企业财务管理工作质量的进一步提高造成了严重阻碍。因此，企业管理者不仅要对税务会计在提高财务管理质量方面具有的重要性给予正确认知和高度重视，而且还要将现代化管理理念和多元化管理措施不断结合到税务会计相关工作中，使税务计具有的作用和价值得到充分发挥。与此同时，对税务会计具有的紧迫性和必要性给予重点关注，加强对会计理论的不断优化与完善，确保税务会计机制整体水平得到进一步提升，使企业运营始终处于稳步提升的状态，为我国市场经济全面发展提供源源不断的动力。

一、税务会计的内涵以及价值体现

（一）税务会计的内涵

对于税务会计而言，通常被划分到会计科学范畴，是帮助企业财务人员对税务工作中会计问题进行有效处理的专项措施，通过对企业实际发展需求以及财务运营现状的充分了解，帮助企业对运营成本进行有效控制。不仅是对企业财务管理工作的有效延伸，而且也是提高企业内部控制水平的具体措施。在我国税务相关法律法规内容不断完善以及体系不断健全的背景下，企业税务会计工作人员能够对税务会计问题从不同角度入手进行审视，针对财务风险建立全过程管控思想。在此基础上，通过对专业理论知识以及实践技能经验的充分应用，帮助企业开展规范、有效的税务筹划，使企业具有的竞争能力得到大幅度提高，有效实现可持续发展目标。

（二）税务会计的价值体现

第一，企业应该加强对税务筹划水平的不断提升，能够使企业对各个环节的财务成本进行有效控制，确保税务管理和经营管理相关措施和目标高度统一，在企业稳定发展过程中，将税务筹划具有的作用充分呈现出来。第二，企业要加强对综合管理效率的不断提升，通过会计和管理，能够将税务会计的作用充分呈现出来。因此，以财务管理为基础制定企业发展目标，确保各项管理活动和生产活动的开展方向清晰、明确，有效开展税费缴纳工作。第三，企业要提高各项管理措施的合规性与合法性，严格按照税法相关规定要求履行纳税义务和责任，对政府部门的征税工作给予积极配合，确保企业实现稳定经营目标的同时，从根源杜绝偷税漏税行为的发生，帮助企业树立良好社会形象。

二、企业财务管理中税务会计与财务会计的关系

（一）财务会计是企业财务管理的基础

对于企业财务会计而言，相关工作的主要内容就是对具体信息进行收集和整理，为后续财务管理和税务筹划工作提供依据。在此过程中，通过对大数据技术和互联网技术的有效应用，构建具有较高全面性的财务会计系统，实现大范围获取信息和深度挖掘信息的目标。不仅能够使企业财务会计对信息数据的利用效率大幅度提升，而且还能使会计核算工作的质量得到进一步优化。与此同时，通过对核算结果准确性和可靠性的不断提升，能够为企业管理者制定财务管理决策提供有效的数据支持，确保制定的决策内容不仅能够帮助企业规避经营风险，而且还能促进企业获得更多经济效益和社会效益，使企业在激烈的市场环境中站稳脚跟，实现健康发展目标[1]。

（二）税务会计是企业财务管理的保障

在供给侧改革背景下，通过不断的实践摸索与经验总结，使我国税务法规的内容得到了不断优化与完善，对企业税务会计提出了更高、更严格的要求，要求企业会计要对税务工作进行全过程监督与管理，从而确保税务活动在严格的监督与管理中，有序、规范开展。同时，对全过程监督与管理过程中存在的问题和弊端进行及时弥补，使企业财务管理水平得到稳步提升，促进企业财务管理工作逐渐朝着专业化和规范化的方向发展。采取多元化有效措施将税务会计具有的保障作用充分发挥到财务管理相关工作中，不仅能够使企业现有资源得到优化配置，最大程度降低企业的成本投入，而且还能促进企业的竞争能力得到全面提高，实现企业经济效益最大化[2]。

（三）企业财务会计与税务会计的区别

在管理目标层面，财务会计以会计准则相关内容为标准开展财务核算工作，为保障员工和企业利益提供帮助；税务会计则根据税收法律相关内容核算税率，为国家税收管理提供有价值的信息。在核算要求层面，财务会计以权责分配原则为主，最终结果能够为衡量企业阶段性经营现状提供依据；税务会计以税收保障为原则，促进税收工作合法、合规开展。在目标表达层面，财务会计和税务会计通过制定税收申报表和会计报表反映具体目标，并结合具体反映目标对各类报表的类型和内容进行详细划分。在数据处理层面，财务会计通常对预计损失以及费用支出进行确定，税务会计则对已有开支进行确定，保证财务报表具有较高完整性和真实性的同时，将企业阶段性的财务状况真实呈现出来[3]。

三、在新经济形势背景下企业财务管理中税务会计的有效应用途径

（一）提高对税务会计功能作用的正确认知

在新经济形势背景下，企业必须对财务会计进行客观审视，创造良好环境确保税务会计具有的作用能够在财务管理工作中得到全面呈现，积极配合国家税收工作的有效开展。依法纳税是每一个企业和个人应尽的基本义务，当企业或个人存在逃税想法并付诸实践时，必然无法逃脱法律的制裁，亲手葬送自身的发展路径、缩小自身的发展空间。在对税务会计各项措施进行落实的过程中，应该将相关措施与企业制定的战略发展目标相结合，提高管理质量的同时，优化管理效率。企业可以成立专门的税务会计部门，对岗位人才聘用渠道进行不断拓宽，为企业税务会计团队提供源源不断的新鲜血液，从而有效实现财务管理目标[4]。

（二）加强对税务会计专业人才的积极培养

第一，企业要加强对税务会计专业人才的积极引进，提高对内部专业人才的培养力度，加强对税务会计人才队伍的全面建设，为各项财务管理决策的制定提出建设性意见。第二，加强对税务会计工作人员思想积极性和工作热情的不断提升，始终遵循以人为本的管理原则，以员工的合法权益为先，高度重视员工的利益诉求，通过对薪酬待遇的不断优化调整以及对激励措施的有效落实，充分发挥人才的作用。第三，企业要定期组织税务会计工作人员学习专业技能和接受理论培训，使工作人员的税务会计专业知识储备量更加丰富。在此基础上，合理提高行业准入门槛，设置合理的税务会计岗位，提高企业税务会计人员的专业能力和职业素养[5]。

（三）加强对税务会计系统的建立健全

在新经济形势背景下，大数据技术和网络技术的广泛普及，使企业税务会计的应用方式发生了巨大变化，企业必须对传统税务会计思想进行全面改革，对税务会计的应用措施进行不断优化。通过不断提高企业税务会计信息化建设水平，将税务会计与信息系统进行有效整合，不仅能够确各项保财务信息处理措施得到真正落实，而且还能使企业的经济效益得到大幅度提升。当税务会计系统建立健全之后，企业还要加强对税务风险因素有效管控，通过有效布设相关检查点以及采取信息化检查措施，使企业的税收风险得到有效控制。在此基础上，通过对风险预警机制的有效应用，将风险预警信息及时传递给税务会计工作人员，确保各项风险管理策略及时启动[6]。

（四）加强对财务会计和税务会计的有效分离

第一，加强对会计核算目标的有效分离。在企业财务管理工作中，税务会计充分发挥自身作用的基础条件，是将会计核算目标进行有效分离，这样才能对企业的实际运营情况进行全面、真实的掌控。会计人员要对企业财务报表相关信息和数据的变化情况进行实时观察，做好相关记录，将变化内容及时向上级部门或领导汇报，为企业管理者制定投资方案以及发展决策提供依据；税务会计人员则要加强对企业已有财务信息的有效应用，通过对纳税金额的全面统计，向纳税主体直观展现纳税信息，并对相关内容进行详细的说明和解释。税务会计人员不仅要对工作目标明确了解，而且还要对会计核算内容充分掌握，确保市场经济稳定发展[7]。第二，加强对会计核算对象的有效分离。财务会计的核算对象主要以企业开展的各项经济活动为主，而税收会计的核算对象主要以税收活动为主，因此，财务会计的核算范围比税收会计更大，财务会计核算的内容之一包括税收。企业财务会计工作人员要加强对责任意识的不断强化，在开展会计核算工作中始终遵循严谨性原则，确保最终得到的核算结果具有较高可靠性和精准性。由于二者在核算对象层面存在一定差异，具有的核算依据各不相同，在开展会计核算工作的过程中，工作人员要根据各自依据有效落实各项措施。另外，在企业财务管理工作规范化水平日渐提高的带动下，企业财务管理要求能够与国际会计准则高度契合，为国家税收工作的有效开展创造了良好环境[8]。

（五）加强对税收会计和财务会计的合理协调

第一，加强对财务报告质量的不断提升。企业想要确保税务会计具有的作用能够真正作用到财务管理工作中，不仅要确保财务报告的质量具有较高精准性和可靠性，而且还要结合相关数据信息，制定切实可行的税务会计工作决策，使税务会计工作的有效性得到保障。通常情况下，企业财务报告信息内容主要涉及财务流水、资金动向、负债数额等，工作人员应该结合相关法律法规以及管理规定，开展有效的沟通，将企业税务会计和财务会计之间存在的信息不等问题有效解决，尽可能降低会计核算存在的误差。这样，不仅能够提高税务会计的工作质量，而且还能使企业的经营环境具有较高稳定性[9]。第二，加强对协调机制的积极完善。企业执行的会计政策是由政府财政部门制定，而税收法规是由政府税务总局制定，不同部门之间相关工作和职能存在一定差异。企业在开展财务管理工作的过程中，不可避免会在运用税收会计各项措施时存在一定矛盾。财务会计和税务会计的主要目标都是为了提高企业经济效益、促进国家经济发展，因此，政府财务部门和税务总局之间应该建立积极的沟通和联系，结合实际情况，针对会计准则和税务法规相关内容制定具有较高建设性的意见、措施，尽可能减少彼此之间的差异，使企业财务管理工作的质量得到进一步提高[10]。

四、结束语

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[关键词]印花税；纳税筹划；流动资金周转；融资租赁；电子商务

[DOI]10-13939/j-cnki-zgsc-2015-27-215

印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受具有法律效力的凭证的行为所征收的一种税。因采用在应税凭证上粘贴印花税票作为完税的标志而得名。在企业所需要缴纳的各种名目繁多的税种里，相对于企业所得税、营业税等税种而言，印花税只是一个财产性质的小税种，这也造成了财务人员对该税种的纳税筹划不重视甚至是忽视了这项内容，其实，虽然是小税种，做好纳税筹划也是必要的。下面我们就印花税纳税筹划应注意的问题和纳税筹划技巧等进行简单的分析。

1 进行印花税纳税筹划应把握的几个方面

①认真学习印花税政策，通过学习相关法律法规和税务局的相关规定，及时了解最新的税务政策，做到有备无患。②结合企业实际情况，认真梳理本单位印花税涉税事项，做到应该交的不少交，能不交的就不交。③认真学习纳税筹划技巧。印花税和其他税种不一样，因为印花税一般就算多贴也不允许退税，因此，相应的印花税纳税筹划需要事前进行，事后进行纳税筹划没有任何意义。

2 具体的纳税筹划技巧

（1）既要及时了解税务机关颁布的新规定，以免根据新规定需要计提印花税而没有计提导致税务罚款，也要及时了解原有规定是否已经被废止，以避免据以计提印花税的规定已经废止而继续计提上缴印花税，给单位造成不必要的损失。例如，金融企业的票据贴现业务，原来根据《山东省地方税务局关于票据贴现业务征收印花税问题的批复》（鲁地税函〔2005〕30号）中规定：“企业与银行间的票据贴现业务是持票人为获得资金，将未到期的商业汇票转让给银行，由银行扣除一定利息后收取剩余票款的业务活动，其实质是一种短期借款，应按借款合同征收印花税，其计税依据为票据到期值（不带息票据为票据面值）。”山东省境内的金融企业需要对票据贴现业务进行计提印花税，而后来，依据山东省地方税务局公告2013年第5号《山东省地方税务局关于财产行为税相关政策规定的公告》，该法规自2013年10月31日起废止，山东省内金融企业据此可以自2013年11月1日起对票据贴现业务不再计提印花税。另外，财政部、国家税务总局《关于金融机构与小型、微型企业签订借款合同免征印花税的通知》（财税〔2014〕78号）中规定：“自2014年11月1日至2017年12月31日，对金融机构与小型、微型企业签订的借款合同免征印花税。”金融企业根据最新规定，对自2014年11月1日至2017年12月31日签订和借款合同，一定要按照《工业和信息化部国家统计局国家发展和改革委员会财政部关于印发中小企业划型标准规定的通知》（工信部联企业〔2011〕300号）中对小型、微型企业的认定标准，区分对方是否属于上述规定中的小型、微型企业，如果符合相关规定，就可以对相关借款合同不再计提印花税。

（2）合理区分记载合同中的不同经济事项，对于在同一份凭证中记载不同经济事项的，要根据不同情况具体对待：

第一，同一凭证中，因载有两个或者两个以上适用不同税目税率的经济事项的，一定要准确区分各个经济事项的记载金额。根据税法规定：“同一凭证，因载有两个或者两个以上经济事项而使用不同税目税率，如分别记载金额的，应分别计算应纳税额，相加后按照合计税额贴花；如未分别金额的，按税率高的进行贴花。”例如，某公司签订了一份房屋出租合同，同时又提供房屋维修，如果分开记载，出租按照千分之一贴花，房屋维修按万分之三贴花，如果不分开，房屋维修的金额就要和出租金额一起按照千分之一进行贴花，导致企业多缴纳印花税。

第二，同一合同中，既有应税金额又有免税金额的时候，在分别记载应税金额和免税金额的基础上，适当增加免税金额，减少应税金额，达到节约税款的目的。例如，某物业公司签订一份房屋出租合同，同时提供物业服务，如果不能区分相应金额的话，则需按照合同总金额及租金的税率千分之一进行贴花；而在分别记载租金和物业服务费的基础上，适当增加物业服务费的金额，减少租金金额，保持总金额不变，这样由于物业服务费不属于印花税征收项目，既达到了节税的目的，又不会引起承租方的反对，达到双赢的局面。

（3）流动资金周转性借款合同的利用。对于金融企业而言，对于信誉较好，但流动性资金借款不大并且比较频繁的优质客户，可以考虑与其签订流动资金周转借款合同以达到节税的目的。因为根据税法规定，对借贷双方签订的流动资金周转性借款合同只以其规定的最高额为计税依据，在合同签订时进行贴花，在限额内随借随还不签订新合同的，不需要另行贴花。根据这项规定，金融企业在对优质客户进行放贷尤其是进行短期流动资金贷款发放的时候，应根据公司的经营规模和财务状况，与公司共同确定最优的流动资金贷款额度，达到税收筹划的最大效益。

（4）融资租赁的应用。对于一些经营状况稍差的企业，金融机构为避免风险，往往会采用抵押贷款的方式进行放贷，如果企业到期不能归还贷款本息时，抵押物就会被转移给金融机构来偿还贷款本息及相关费用。而税法规定：对借款方以财产作抵押，从贷款方取得一定数量抵押贷款的合同，应按借款合同贴花；在借款方因无力偿还借款而将抵押财产转移给贷款方时，应再就双方书立的产权数据，按照产权转移的有关规定进行贴花。但同时税法也规定，对银行及其他金融组织的融资租赁业务签订的融资租赁合同，应按合同所载租金总额，暂按借款合同计税。据此规定，当银行等金融机构与经营状况较差的企业，不妨考虑采用融资租赁的方式，在降低本单位风险的同时，也获得了印花税的纳税筹划效益。

（5）利用电子商务进行印花税纳税筹划。按《印花税暂行条例》的规定，在我国境内书立、领受该条例所列举凭证的单位和个人，是印花税的纳税人，应当按规定缴纳印花税。其中，销售合同就属于所列举的应缴纳印花税的凭证之一。而根据合同法相关规定，企业间通过电子邮件方式洽谈业务，进行商品销售，其有关商品销售的电子邮件也属于具有合同性质的凭证，所以按照规定企业间有关商品销售的电子邮件也应按照销售合同计提、缴纳印花税。但企业间有关商品销售的电子邮件虽然也属于销售合同，却具有非常特殊的特点，即这种合同不是纸质的，而是电子数字的。在目前国际上多数国家对电子商务免税的情况下，进行电子商务往往可以获得税收优惠，我国也不例外。《国家税务总局关于外商投资企业的订单要货单据征收印花税问题的批复》（国税函〔1997〕505号）明确规定：对在供需经济活动中使用电话、计算机联网订货，没有开具书面凭证的，暂不贴花。因此，企业通过电子商务进行商品销售目前不用缴印花税。在这种情况下，企业应在保证资金安全的情况下尽量通过电子商务进行商品销售，以达到节税的目的。

（6）签订时不能确定金额的合同的纳税筹划。比如有些技术合同，是约定提供技术后按照企业销售收入提成或按照实现利润进行分成。财产租赁合同，只是规定了月（天）租金标准却无租赁期限，对于这类合同，可以在签订时先按定额5元进行贴花，以后结算时再按实际金额补提印花税。值得注意的是，补提印花税要抵减先前计提的5元，虽然金额较小，但“不积跬步，无以至千里；不积小流，无以成江海”，细微之处也不应放过，这才是进行纳税筹划的核心所在。

总之，印花税虽然是个小税种，但特殊规定比较多，税目税率也较复杂，不重视也会造成不小的损失，企业财务人员应该防微杜渐，从小处着手，积少成多，为企业减少支出，才能为企业创造更大的效益！

参考文献：

篇9

关键词：社会责任成本；核算；现状；途径

伴随着我国经济和科技快速发展，社会责任成本核算在企业集团财务中运用越来越广泛。社会责任成本核算体系作为企业在财务管理中新的管理模式，不仅是现代成本管理研究的新课题，也是对我国上市公司标志财务报表、进行会计账务处理等信息的完整性负责。目前，我国很多企业为了追求利益最大化而忽略社会责任，将社会责任当做是慈善事业追求的目标，与企业的经济目标毫无关系。因此，企业盲目追求经济效益导致员工权益得不到保障、消费者权益受到侵害等一系列后果。国家针对这一情况，陆续出台了一系列关于企业社会责任的法律法规，为企业构建一个公平性、完整性、合法性的责任成本核算体系提供法律保障。

一、企业社会责任成本的定义及核算现状

(一)企业社会责任成本的定义

社会责任成本是企业在经济活动过程中产生的费用支出，企业的社会责任与企业的社会成本是息息相关的。一方面，社会责任可以对企业在账务处理过程中出现的错误进行及时反馈和掌控。另一方面，社会成本需要基于社会责任进行会计信息计算。总之，一个完整的责任成本核算体系需要企业履行会计职责，承担相应的成本费用，协调好企业责任与经济效益之间的关系。目前，我国学者对企业社会责任成本的界定没有唯一的标准。按照企业社会责任发生范畴来看，社会责任成本主要分为环境污染成本、社会管理费用等；按照成本类型来看，社会责任成本分为税务成本、职工责任成本等。

(二)企业社会责任成本核算现状

近几年，我国企业一直实行“加权平均法”、“先进先出法”等成本核算方法，对企业责任成本核算运用还不够到位。虽然有些大型企业在合同中明确规定了企业应承担的社会责任，但是对会计处理过程中的相关准则、制度还没有明确规定。另外，企业在对会计处理中遇到的责任成本费用问题当做常规费用支出，直接将生产成本纳入制造费用中去，将其他费用纳入管理费用中去，企业发生的公益性捐赠费用纳入营业外支出，没有独立的核算账户，也没有设立明细科目。这些现象导致企业的成本在实际的账面上不能明细反映，会计信息的真实性也不能在实际账面上得到披露。总而言之，我国企业对会计责任核算体系认识还不够到位，政府还没有出台相关的社会责任法规，企业对成本、费用的支出还不能准确计量。

二、构建社会责任成本核算体系

(一)计量要素

对会计要素内容加以延伸是社会责任成本信息的条件之一。从社会责任核算占整个成本核算体系中的比例看，社会责任能够有效反映企业经济目标、企业经济活动执行力情况。与传统的企业会计核算内容相比，企业社会责任成本核算在形式上、结构上、内容上并没有做多大改变。但是在核算要素上增加了从宏观角度看待成本处理事项的内容，比如社会责任收益、社会责任成本、社会责任资产等等。社会责任收益是指企业在生产、经营、销售过程中给企业创造的纯收益，具体反映在会计账面上就是扣除社会成本之后的净收入；社会责任成本是指企业在生产、经营、销售等阶段发生的费用支出，或者是企业在履行社会义务(如向国家上缴的企业所得税、增值税、营业税等各种税款)时导致资金减少的行为；社会责任资产是指企业在生产经营过程中为了实现经济效益而投入的资金，或者其他股东的股票、基金投入。

(二)计量假设

传统的会计计量假设包括会计主体、会计分期、持续经营，但是随着社会经济体制的不断改革，传统的会计计量假设以不能满足企业社会责任核算体系对会计信息处理的综合要求。企业成本核算不能单纯从企业与企业之间、企业与个人之间的价格机制标准来核算，也不能将货币作为唯一计量单位。因此，很多专家、学者希望可以在实际会计核算中用实物量或者时间单位作为假设计量单位。相比而言，用实物量或者时间单位作为假设计量单位，不仅可以为企业创造更多的机会成本和时间成本，还可以为企业提供更真实、更可靠、更及时的财务信息。

(三)计量方法

现行成本和未来现金流量净现值是构成传统会计计量属性的内容，货币是会计计量的单位。随着我国企业逐步走向多元化发展，传统的成本信息输入不能真实反映企业的资产负债表、利润表及现金流量表，也不能全面评价企业费用支出和收益之间的比例是否恰当。因此，针对传统企业计量方法的不全面性、不专业性和运用过程中出现的漏洞问题，我国学者诸如周游对计量方法做出了一些调整和创新。综合归纳学者周游的计量方法主要有：替代评价法、调查分析法、生态社会责任法、其他核算方法。其中，周游对调差分析方法相当推崇，认为调查分析方法可以让企业了解博弈知识(调差分析法包括博弈法)，对企业生产经营起到一个指导性作用。目前，这些方法在上市公司还没有形成一套完整的计量体系，国外和国内的许多学者虽然都对社会责任核算计量方法和核算单位上有过深入研究，但是要在企业中普遍实施还需要一定的时间。

(四)计量主体

经济组织是区分社会责任会计计量主体和传统会计计量的临界点，经济组织可以是独资企业、合伙企业、公司企业，也可以是社会团体。计量主体可以是政府，也可以是一个地区。所谓会计核算计量就是对主体企业产生的社会成本进行核算，对企业产生的社会责任收益进行计量。传统的会计计量只是对独资企业、合伙企业、公司企业进行资产核算，忽略了政府、地区的社会成本，从而导致国家账面总成本支出与实际支出不一致现象。

三、企业实施社会责任核算体系的途径

(一)国家设立统一的社会责任成本核算部门

我国政府对经济的调控主要是以宏观调控为主，微观调控为辅。因此，站在整个社会经济发展角度来看，政府需要设立统一的社会责任核算部门，配备专门的成本核算设施，实行双重成本核算模式。所谓双重核算模式是政府设置专门核算机构对企业社会责任成本核算形成一个统一的核算规则制度，方便政府向企业下达指标，也让企业在实际操作过程中有参考依据。而企业在接到政府指标分配后，根据政府制定的相关规定计算核算成本。首先，国家管理中心要事先计量好企业的社会成本率，针对特殊企业的强制性社会责任成本根据特殊企业的财务情况进行综合计量。其次，对于有些企业采取自愿性社会责任成本计量时，国家要设立风险防控管理部门，根据企业风险防控能力来归属各生产部门对自身企业成本负责。最后，对有明确归属的社会责任成本的企业，国家根据配比原则将社会责任成本分摊到产品成本中去。例如，国家对股票、基金、证劵等金融行业成立一个市场风险成本控制核算部门，不定期抽查企业社会成本，对企业成本核算后将社会责任依次分配到股票、基金、证劵行业，市场风险成本控制核算部门计算出各行业的社会责任成本率。国家设立统一的社会责任核算部门不仅可以有效调控各行业的成本率，还可以减低社会环境对企业的危害。

(二)企业要明确核算方法

国家对企业的社会责任成本率做出了明确指标，并在总体上对社会责任成本进行了计量，企业就可以将社会责任成本作为费用或者成本对成本进行计提、分配。企业对成本计提、分配主要有以下两种方法。第一，将社会责任成本看做是净利润的减项。这种方法的目的是为了企业在进行账务处理时可以避免出现费用在税后扣除现象，将社会责任成本当做是企业的费用，根据税法的相关规定，费用可以在税前计提。对企业账户设置时专门设置一个“社会责任成本”科目和“应付社会责任成本费”科目。社会责任成本率和当期税前利润的乘积就是社会责任成本，即当期税前利润×社会责任成本率=社会责任成本。对应付社会责任成本费进行账务处理时的借贷方分别为当计提应付成本时，借方为“社会责任成本”，贷方为“应付社会责任成本费”；当对企业期末结转时，借方为“本年利润”，贷方为“社会责任成本”；当企业向国家缴费时，借方为“应付社会责任成本费”，贷方为“银行存款”。企业的资产负债表上对应付社会责任成本费纳入其他流动负债项目中，从消费者的角度使社会责任成本得到广大社会的关注。第二，将社会责任成本直接看做是一般企业成本。这种方法的目的是为了将企业“本期发生的社会责任成本”当做“制造费用”处理，与将社会责任成本看做是净利润的减项处理方法是相同的。社会责任成本率和上期主营业务收入的乘积就是应付社会责任成本费，即期主营业务收入×社会责任成本率=应付社会责任成本费。将社会责任成本直接看做是一般企业成本的账务处理的借贷方分别为：借方为“制造费用”，贷方为“应付社会责任成本”。对比分析方法一与方法二，可以明确，将社会责任成本看做是净利润的减项这种核算方法是国家提倡的，原因是应付社会责任成本费最后是要上缴国家的，可以增加国家财政收入。将社会责任成本直接看做是一般企业成本这种核算方法是企业提倡的，原因是社会责任成本纳入了产品成本，将社会责任成本基金留给了企业，并将社会责任成本转移到消费者身上。但是这种核算方法就不需要交纳企业所得税，国家的支出就不能从企业中得到补偿。针对这种情况，企业就要将一部分社会责任成本基金按照一定的比例上缴至国家。企业在向国家缴纳社会责任成本基金时，需要在对应的科目下设置明细科目。因此，对应付社会责任成本费进行账务处理时的借贷方分别为：当提取应付社会责任成本费用时，借方为“制造费用”，贷方为“应付社会责任成本费”。当企业向国家缴纳费用时，借方为“应付社会责任成本费-上缴国家”，贷方为“银行存款”。当企业留用一部分社会责任成本基金时，借方为“应付社会责任成本费-企业留用”，贷方为“银行存款”。企业将社会责任成本看作是费用或者成本进行不同核算方法时，需要依据国家对会计成本核算率的标准进行会计责任成本的计量。传统的成本核算是将成本信息通过账簿的形式记录，但是企业当期发生的成本在上月或者上个季度没有计提、分配，使企业整体账目不明确，不便于企业对本期成本统一规划。企业将社会责任成本作为费用或者成本对成本进行计提、分配这种核算模式不仅方便企业将本期成本发生额与各期成本发生额进行对比、计量，使财务信息更加完整性；还可以加强国家对企业责任管理的宏观调控，明确各行业的会计责任，让企业更加关注社会责任这一问题，将社会责任问题当做是企业财务管理中的重要探讨话题，承担企业应尽的义务。

(三)完善社会监督体系

加强政府相关部门对社会责任成本核算的监督是保障社会责任核算体系的有效途径之一。会计责任成本不是以一个单一的个体或者形式存在在核算体系中，在社会监督体系中还扮演着社会核算职能的角色。因此，政府相关部门要加强对社会成本核算的引导、监督力度。首先，国家要出台相关法律法规来规范企业在进行会计核算过程中的会计行为，将社会责任制度以法律的形式得到落实。其次，立法机关要加强立法工作，监督机关要加强对社会责任核算体系的监督力度，让立法机关和行政机关的各个部门都成立社会责任管理组织，对企业财务核算过程中存在的人为操控、虚假漏报等现象进行调查，将调查结果做成调查报告书，最有上报给监督机关、立法机关，立法机关和监督机关通过法律手段来加强企业社会责任，处理好企业短期与长期、局部与整体利益之间的关系，承担企业在社会环境中应尽的社会责任。最后，政府要改变单一的监督方式，采用多元化形式展开对企业社会责任的监管。根据不同企业机构设置的不同，实施与企业核算体系的运营、监管机制，采取灵活有效的方式将企业的社会责任资产和社会责任成本相匹配，实现社会责任与经济效益的有效融合，从根源上调动企业承担社会责任的积极性。

四、结束语

成本的有效控制一直是企业财务管理的重中之中，成本的合理支出也是与一个企业的现金流量表、利润表息息相关。构建一个完整社会责任成本核算体系不仅需要国家政府的监督，还需要企业自身树立社会责任意识，将社会责任与社会利益放在同等位置，自觉履行与社会责任相关的义务。

作者:李艳伟 单位:渤海大学管理学院

参考文献：

[1]付建龙.论我国企业社会责任法律体系的构建——从毒胶囊事件谈起[J].特区经济,2012,10.

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    为了应对上述状况,欧盟很早就开始对成员国的利息税进行必要的协调,但是在协调过程中又遇到了一个很大阻力,这就是银行保密制度。一直以来,除了低税率之外,实行严格的银行保密制度成为一些国家(包括欧盟成员国比利时、奥地利、卢森堡以及瑞士等非欧盟成员国和地区)吸引储户的又一法宝,这些国家不允许向外界透露任何储户信息。然而,如果存款人母国政府不了解本国居民在海外的利息收入,则根本无从对其征税。这样一来,银行间信息交换就成为利息税协调的关键。尽管一波三折,欧盟理事会还是在2003年6月3日颁布了期待已久的《对存款所得采用支付利息形式的税收指令》(Council Directive 2003/48/EC of 3 June 2003 on taxation of savings income in the form of interest payments)[1] (以下简称《利息税指令》或《指令》)。

    一、利息税指令出台的过程

    (一)一度搁浅的《利息税指令》

    早在1998年欧盟委员会就提出了协调利息税的“共存模式”(co-existence model)议案[2]。在这个模式下,成员国可以在从源征收预提税和向存款者所在居民国提供存款所得信息中,选择其一履行义务[3]。最后这个议案未获通过,这主要是因为不断加深的政治壁垒,使非欧盟国家不愿采取同等的或相似的措施来配合欧盟境内利息税的协调。尤其是一直将银行保密制度视为其金融体系基石的瑞士。作为瑞士竞争对手的卢森堡和奥地利宣称只有《行动指南》中规定的有害税收措施被制止时,他们才会同意通过利息税指令[4]。欧盟如果让各成员国协调利息税制并建立信息交换制度,无疑会损害一些以金融业为支柱行业的成员国的利益,而最后的结果可能会使欧盟境外的第三国竞争者受益,并会对资本流动造成扭曲性影响,从而影响内部大市场的有效运作。在这种情况下,这个行将达成一致的指令在一片争论声中偃旗息鼓,一度搁浅。

    (二)欧盟与瑞士达成妥协

    瑞士掌握着全球1/3的私人储蓄,主要是瑞士的中立国地位与存款保密制度影响着这些存款。银行保密法虽然为正当的客户保守了秘密,但瑞士也因此成为洗钱和逃税者的天堂[5]。为了有效打击洗钱和偷漏税行为,欧盟要求瑞士公布欧盟成员国公民在瑞士银行的存款帐户情况。2001年欧盟各国财长达成一致意见,准备在欧盟成员国内部实行税务信息共享,有效地避免税收外流。欧盟希望瑞士能够助其一臂之力,自动地提供储户信息。布鲁塞尔方面为了防止欧盟的税收计划失败,表示在过渡期结束以后,每个成员国都应该引进一种系统,使储户所在国能够跟踪该储户在另一个欧盟国家所获得的利润,这样不管储户是否公布其财产状况,政府都能够照税。尽管瑞士并不是欧盟成员国,但奥地利和比利时都坚持,如果要他们参与银行信息交换,那么必须使同样实行银行保密制度的瑞士等国也参与欧盟的银行信息交换。

    欧盟与美国的协商进行得很顺利,而与列支敦士登、摩纳哥、安道尔共和国、圣马力诺以及泽西岛等国的谈判则取决于与瑞士的谈判成功与否。瑞士同意向在其银行存款的欧盟成员居民征收35%的利息税,并在不透露存款人帐户信息的情况下把税金直接交给欧盟各国,但这一措施未能获得欧盟的满意。欧盟讨论是否要采取制裁措施,迫使瑞士放弃银行保密制度。英国表示了最为强硬的立场,威胁要对瑞士进行制裁,采取有关措施,限制资本从欧盟流入瑞士。欧盟负责内部市场事务的委员弗里茨·博尔克斯泰因警告说,如果瑞士与欧盟不能达成一致,那么欧盟税收一揽子计划可能泡汤。他还敦促德国和其他成员国政府从瑞士抽资。2002年2月19日,德国部长会议通过了一项新的《税收赦免法案》,规定从当年7月1日起,将资金转移到国外的德国逃税者只要补缴25%的利息税,就可以在一定期限内将“黑钱”转回德国境内而不受任何惩罚。同时,意大利为拥有瑞士帐户的本国公民提供税费赦免的政策,已经使800亿欧元的资金重新回到意大利,这其中有60%来自瑞士。瑞士南部泰辛州因此遭受了严重的打击[6]。2003年6月在欧盟强大的经济压力下,瑞士与欧盟终于达成有关利息税的协议,同意从2005年1月起对欧盟成员国居民在瑞士的存款征收15%的利息预提税,这一税率到2007年提高至35%,瑞士将把税款的75%交还给储户原籍国[7]。

    然而,瑞士一直要求将执行双边利息税协议与签署《申根协定》挂钩,以免瑞士的银行保密制度受到威胁。《申根协定》第51条规定,如果涉及偷漏税犯罪,有关国家有义务提供个人银行存款信息。这一规定与瑞士银行保密法的相关内容存在抵触。只有保证瑞士银行保密法将来不受《申根协定》约束,瑞士才能如期执行《利息税协定》。2004年5月14日,欧盟与瑞士代表在布鲁塞尔就双边关系中的遗留问题达成妥协,瑞士将在签署《申根协定》的同时获准保留其银行保密法。

    (三)《利息税指令》的出台

    2003年6月3日欧盟正式公布了欧盟理事会通过的2003/48/WC《利息税指令》。该《指令》要求成员国在2004年1月1日前出台和公布与指令相一致的法律、法规和行政规章,并在2005年1月1日起实施。紧接着,在2004年底,欧盟又同摩洛哥、圣马利诺、列支敦士登、安道尔达成了协议,为《指令》在2005年1月1日的正式实施提供了良好的基础。这些国家将采取与瑞士相类似的方式,执行利息税指令。欧盟出台这部指令的最终目的是保证各成员国对其税收居民在其他成员国及相关非欧盟成员国所取得的利息收入,可以按照该国的法律进行有效征税的权利。这不仅打击了偷漏税的行为,同时也保证了各成员国税收主权的完整性。

    二、《利息税指令》的主要内容

    (一)指令中的几个关键术语

    支付利息是指:1.支付或在银行帐户中存入与各种债务转移有关的利息,无论是否有担保保证或是否参与了债务人利益分配的权利,但来自公债和企业债券的政府所得和公司所得,包括附着在这样的公债、证券或债券的溢价和红利以及迟延付款的罚金等都不是利息支付;2.在上述有关的债务转移中因买卖、偿付或赎回关系产生的增值利息或资本利息;3.通过特定的某些机构直接或间接地投资,由与理事会85/611/EEC指令中规定相一致的集体投资证券交易机构[8]① 分配的利息衍生的利息;4.如果投资者通过共同投资机构或特定的部门直接或间接地投资,其中投资资产占债务转移的40%以上,通过股票或基金单位的购买、偿付或赎回获得的所得。

    受益人是指收到利息或其利息已被保证支付的个人,除非他能证明他没有收到他的利息或者他的利息没有被保证支付。

    支付机构是指对受益人的既得利益进行支付或保证支付的任何经济机构,可能这个机构是在债务支付中应支付利息的债务人,或是由债务人管理的机构,或是应向受益人支付利息或保证支付利息的债务人。在《指令》第4条中列举了一些特殊情况,比如向设立在成员国内的任何机构支付利息或保证向受益人支付利息,这样的支付或保证支付行为也可认定其为支付机构。

    (二)适用范围

    《指令》只适用于对以利息形式支付的收入所得征税,排除了相关的对养老金和保险利息的征税,在地域范围上,《指令》的适用超出了欧盟条约覆盖的领土范围内的支付机构支付的利息,具有一定的特殊性。

    1.属地效力 事实上,《指令》适用的范围已经远远超出了欧盟地域的屏障,辐射到许多非欧盟国家和地区。为了保证《指令》在欧盟的有效实施,防止非欧盟国家和地区从中渔利,阻碍甚至破坏《指令》的实施,欧盟通过与有关国家进行谈判,使该指令扩大适用到非欧盟成员国和欧盟成员国的海外属地。

    (1)对非欧盟成员国的适用 非欧盟成员国的支付机构在向欧盟成员国居民支付收入所得利息时,也必须采取相同的措施,有条件地实施《指令》。如果不采取这些相同的措施,《指令》关于减少逃税的目的就会大打折扣。其中与瑞士达成的有关协议的基本内容,构成了欧盟与安道尔、列支敦士登、摩洛哥、圣马利诺之间协议内容的基础。该协议的基本内容包括:一是在《指令》的过渡期内,可以保留银行保密制度,但须征收预提税,所征预提税获得的财政收入应以与比利时、卢森堡、奥地利相同的财政收入分配比例,在欧盟税收居民国和支付地国之间进行分配;二是在受益人同意向其税收居民国公开其利息所得时,支付地国也可以自愿向欧盟成员国披露有关利息支付的信息;三是当偷税或类似违法行为发生时,可以要求支付地国进行信息公开;四是缔约方应依照国际形势发展,适时检查《指令》的执行情况。

    (2)对欧盟成员国海外属地的适用 所有欧盟成员国的海外属地,例如泽西岛、根西岛、曼岛、开曼岛、维尔京群岛以及加勒比海附属地,这些往日的避税天堂,都将采取指令规定的相似措施。例如,他们要实施信息汇报制度或者在过渡期内依照与比利时、卢森堡、奥地利相同的规定,征收预提税。在理事会高层会议达成的意见中,这些海外属地必须建立一个范本条约,构成他们与每一个欧盟成员国达成双边协议的基础。

    2.属人效力 《指令》仅适用于向欧盟成员国的自然人的利息支付,而不适用于向公司等法人的利息支付,也不适用于向非欧盟成员国自然人的利息支付。

    (三)核心制度——信息交换制度

    1.由支付机构汇报 当受益人(beneficial owner)是一成员国税收居民,而支付机构(Paying agent)位于另一成员国境内时,《指令》规定支付机构应该向其所在国主管当局报告最低限度的信息。这些信息包括:受益人的身份和居住国;支付机构的地址和名称(姓名);受益人的存款帐户或者当没有这项信息时,产生利息的债务的帐户号;《指令》中规定的有关利息支付的其他相关信息。然而,根据最低限度信息公开原则,成员国可将支付机构汇报的有关利息支付的信息,仅限制为《指令》中规定的利息或所得的总数额以及买卖、偿付或赎回交易过程的总次数。此外,由支付机构所汇报的最低限度的有关利息支付的信息,应该按照《指令》所列举的特定类型的利息进行区别汇报。《指令》规定的利息所得包括四类,即:一般利息;现金债务转移中对本金支付的利息;集体投资基金应分配利息衍生的利息;集体投资基金中40%以上投资现金债券,其债务转移中对本金支付的利息。②

    2.自动信息交换 根据《指令》,支付机构的成员国主管当局必须于每一财政申报年度终了后6个月内向税收居民国税务当局提供有关利息税的信息。由于有三个欧盟成员国暂不参加信息交换,而采取代扣预提税作为同等措施,其他成员国居民可以要求这三国支付机构申报有关信息而免于代扣预提税。

    (四)过渡期条款——预提税

    在过渡期内,如果比利时、卢森堡和奥地利对利息收入征收了预提税,那么他们就无需按照《指令》的要求交换有关这笔利息的信息。在欧盟成员国中,只有上述三国有权适用过渡期条款。过渡期截止时,必须满足以下两个条件:一是直到瑞士、安道尔、列支敦士登、摩纳哥、圣马力诺以及泽西岛保证采取相同的措施并完全依照《指令》交换信息;二是直到理事会全体一致同意美国必须依照OECD范本的要求交换信息时。

    《指令》规定当支付机构位于比利时、卢森堡和奥地利这三国,而受益人是其他成员国居民时,三国须对这些受益人的利息收入征收预提税,其中前3年税率为受益人利息收入的15%,2008年该税率将调整为20%,2011年更将高达35%。关于所征预提税财政收入的分配问题,指令规定三国可以保留所征预提税的25%,另外75%的税收收入转交给受益人所在的居民成员国。针对可能产生的双重征税,《指令》规定税收居民成员国要保证避免因支付机构所在国征收预提税而引起的双重征税。对于已征收的预提税,受益人的税收居民国应根据本国税法的规定予以抵免;如果所征预提税数额超过了根据本国税法计算出的数额,那么税收居民国应向受益人退还超出数额。最后,《指令》没有排除成员国依国内法和双边税收协定征收的除预提税以外的其它税收。

    三、对欧盟《利息税指令》的评价

    (一)《指令》的特点

    1.周密性 《指令》的适用范围超出了传统意义上的欧盟条约所覆盖的领域,积极向非欧盟国家及成员国的海外属地扩张,这样保证了指令在欧盟境内能够得到全面的贯彻和落实,而且最大限度地避免了适用真空。尽管也存在大量国际资本流向欧盟以外的国家和地区,比如中国香港、巴哈马、百慕大等地方,但跨国投资者在这些避税地区不得不更多地考虑避税成本的问题。

    2.灵活性 欧盟成员国所承担的义务,是可选择性的义务,即或者进行信息交换,或者征收预提税。这样的弹性机制让金融业占国民经济比重较大的比利时、卢森堡、奥地利三国得以暂时保留银行保密制度,以便和瑞士等国进行竞争。

    3.一致性 《指令》并没有脱离欧盟法这个大框架,它在指导原则上和欧盟法保证了高度的统一。欧洲法院认为:“为了明确一个欧洲共同体法律的条款是否符合相适应原则,首先必须明确(该条款)采用的为了实现该种目的的手段是否与目的的重要性相一致。其次,这种手段是否为实现这种目的所必须的。”对支付机构施加有限公开的义务,正是为了保证税收居民国、支付机构所在地国以及支付机构之间的利益平衡,因而这种义务必须适当。

    4.创新性 为了使《指令》能够在实践中更为确切地得到实施,欧盟立法者赋予了受益人、支付机构和支付利息等术语以新的内涵和外延,超出了现存国际税收条约和OECD范本中的定义。这种制度创新丰富了传统国际税法的内容,推动了国际税法的发展。

    (二)《指令》在实施过程中遇到的问题

    由于各国银行法和税法规定的内容迥异,《指令》在转换为国内法实施的过程中,遇到了许多问题,从而削弱了它在实践中的效力。

    其一,《指令》将“利息支付”定义为受益人的可征税利息,但成员国对何为可征税利息的界定并不一致,这就可能导致同一笔利息所得在某个成员国被认为是可征税利息,而在另一个成员国则不认为是可征税利息。比如,一位比利时居民用100美元认购了面值为200美元的货币市场基金,根据比利时税法的规定这笔资本利息不应视作应税所得。然而,若他在一个英国机构申购了同样的基金单位,这笔资本利息则被视作应税所得,英国当局将根据《指令》的规定通知比利时当局,这位比利时居民已获得支付利息100美元[9]。在这种情况下,支付机构可以毫无顾忌地向其主管机关汇报,而经过该国主管机关传递给受益人所在国主管机关的利息支付情况,却在受益人所在国的税法中无法找到对应的应税税种,即不被视为可征税利息。

    其二,如何征收预提税也是摆在金融机构面前的一个难题。比如,一位在比利时某银行开设帐户的英国居民,于2005年7月1日在二级市场上购买了一份法国财政部发行的长期指数债券。这份债券的年利息为365欧元,基准指数为欧元区的生活水平和债券的资本数额。12月1日,英国居民指示他的比利时银行出售他的债券。但这时发生了通货膨胀,物价急剧上涨,而且支付债券的利息和债券的资本数额都已成为4个连续基准指数评价的对象。这种情况下,比利时支付机构应如何确定应征预提税的基础呢?根据比利时有关法律,比利时税务当局会要求比利时银行最大限度地严格遵守指令的规定,对所出售的债券征收预提税,无论是否有通货膨胀之类的重大情势变更。由于很多债券的利息所得实际上都处于一种动态变化中,税务主管机关如何通过精确的计算,确定实际应征收的预提税,的确是一个棘手的难题,同时也影响到指令的实施。

    事实上,《指令》也规定那些选择征收预提税的国家,其境内的支付机构在下列情况下,可以不征收预提税:一是受益人授权支付机构向支付机构所在国的税收主管当局,传递所有相关信息,相应地,这些信息由支付机构所在国传递给受益人所在的税收主管当局;二是受益人向支付机构出示了由受益人所在国主管当局签发的已纳税证书,支付机构将对这笔利息所征的预提税进行抵免。但即使是选择了实施信息交换制度,也同样会遇到由于利息不确定所带来的一些问题,比如信息交换内容的不确定。

    其三,根据“祖父条款”的规定,《指令》在溯及力问题上也存在着不明确的地方。一般情况下,对于在国际市场上发行的债券和包含有税收总额上升及提前赎回条款说明书的债券,免缴预提税;如果对这些债券征收预提税,将导致发行人要对债券增加可支付利息,以保证利息税指令实施前后,债券持有人收到的净利息的一致性,发行人也可选择提前赎回债券。为了避免欧盟范围内国际债券市场的动荡(特别是在伦敦),并防止资本外流到欧盟境外,《指令》第15条规定了所谓的“祖父条款”。这一条款是长期政治妥协的结果,它很复杂并且存在许多不一致的地方。

    “祖父条款”的内容主要如下:在过渡期中并截至2010年12月31日为止,国内和国际债券以及其它的流动债券在2002年3月1日前首次发行,或者对于在这个日期前主管机关(证券发行地国或第三国的主管机关)已经批准的债券募集说明书,不应被视为债务(《指令》第6条第1款a项规定的利息的定义),并且在2002年3月1日或之后没有增发这些可转让债券。但是,如果在2002年3月1日或之后由政府或相关机构发行了上述可转让债券,那么所有的债券,包括首次发行和增发的债券,都将被认为是债务。这一条款的适用截止日至少应是2010年12月31日,2002年3月1日前发行的国内和国际债券的利息支付以及其它可转让债券仍然不在《指令》适用范围内,这一规定不仅适用于选择征收预提税的成员国,同样也适用于选择自动交换信息的成员国。比如选择自动信息交换的英国,当其境内的一个非公共发行人向另一个成员国的受益人支付在2002年3月1日前发行的债券的利息时,不需要按照《指令》的规定,要求支付机构公开信息。《指令》还规定,在2010年12月31日截止的过渡期之后,“祖父条款”将继续适用于以下可转让债券:一是这些债券包含了税收总额和提前赎回条款;二是当支付机构设立在适用预提税的成员国,并且该支付机构向另一成员国的受益人支付利息或保证对受益人的既得利益支付利息。

    然而在实践中,债券所有者(或支付机构)难以确定由政府或相关机构发行的债券,是否会在2010年12月3日之前将继续被排除在指令适用范围之外。由于附着在这些债券上的祖父条款权利很不稳定,如果同样的政府发行人或相关公共机构在2002年3月1日后增发了相同的债券(比如为了加强该债券的市场流通性),祖父条款权利将不复存在。目前,已有一些成员国使用了这种方法以取消附属在这些国家公债上的祖父条款权利。可见,“祖父条款”的特别规定并不能阻止成员国根据它们的国内法对可转让债券的所得征税[9]48。

    (三)结论

    尽管欧盟《利息税指令》在实际适用中可能会遇到种种困难,然而瑕不掩瑜,该指令所确定的原则和制度从宏观上讲,在一定程度上促进了金融服务贸易的自由化,消除了资本自由流动的障碍,巩固了统一市场的有效运作;从微观上看,它打击了海外避税,增加了欧盟成员国的财政收入,并防止了资金外流。

    《指令》的出台,充分体现了欧盟领导者坚强的决策意志和灵活务实的工作方法,比如通过无数次的谈判,终于与固守70多年银行保密法的瑞士达成妥协。《指令》灵活的制度设计,还使三个欧盟成员国可以选择性地履行义务,一定条件下保留了银行保密制度,并坚持了欧盟法律中的“相适应原则”,有效地协调了支付地国、税收居民国和受益人之间的利益,这不仅在欧盟立法史上,写下了重要的一笔,而且为国际税法的发展做出了突出贡献。

    五、欧盟《利息税指令》对我国的借鉴

    利息税在我国的全称是“储蓄利息所得个人所得税”,主要指对个人在中国境内存储人民币、外币的利息所得征收的个人所得税。我国自1999年11月恢复征收利息税以来,利息税对刺激消费、促进投资、减缓分配不公、增加财政收入等发挥了一定的作用。但现行利息税是在我国宏观经济持续走低的情况下,为刺激消费,启动需求,推动投资而开征的,带有经济转轨时期的典型特征,即政策救市的因素过多,而体现经济规律的因素考虑过少。从目前的实践效果来看,当年赋予利息税的使命完成得并不理想,我国居民储蓄存款余额仍逐年上涨,居高不下,而作为重要投资渠道的股市却长期低迷不振。有鉴于此,很多人都提出要取消利息税[10]。根据税法原理,对于一切具有可税性的所得都可以依法征税,因此开征利息税本身应该说是合理的,关键是我们对利息税期望过多,利息税承载不了加在它身上的这么多要求和目标。所以,笔者并不主张取消利息税,而是主张进一步健全完善我国的利息税制度。在这个方面,欧盟《利息税指令》能够给我们以下借鉴:

    一是合理定义可征税利息。欧盟《利息税指令》确定的应税项目不仅包括银行存款利息,还包括企业债券利息、资本投资收益等。但在我国,个人所得税法相关条款中与储蓄利息并列的其它资本利得项目仍旧免税。随着我国金融业的不断发展以及投资渠道的多元化,个人金融资产也日益呈现出多样化的趋势。为适应个人金融资产多元化的需要,建议将利息税的范围进一步扩大到企业债券利息、资本投资收益等方面。

    二是适当扩大征收范围。欧盟国家的利息税征收范围不仅包括本国公民在境内的利息所得,还包括本国公民在境外的利息所得。但我国却对本国公民在境外的储蓄利息所得不征税,这无形中在刺激了资本外流乃至外逃。世界银行近期的报告指出,2005年中国收到的有记录的向外汇款数额为213亿美元,但其中可能有超过50%是通过非正式渠道汇出[11]。这不仅造成我国大量税源的流失,更扰乱了金融秩序。因此,笔者建议对中国公民在境外的储蓄利息收入纳入利息税征缴范围,防止税源流失,遏制资金外逃趋势漫延。

    三是建立健全适合我国国情需要的利息税协调制度。随着金融服务贸易的日益发展,加之利息税征收范围有可能扩及我国公民在境外的利息所得,我国也正面临着与其他国家之间如何协调利息税的征收问题。欧盟《利息税指令》确立了信息交换以及征收预提税的协调模式,这对我国与其他国家进行利息税协调时提供了可资借鉴的范本。同时,在另外一个层面,即对于我国之间的利息税协调也有很强的借鉴意义。目前,祖国大陆和台湾、澳门都开征了利息税,而我国香港地区则没有开征利息税[12],一些企业家利用地下钱庄秘密地将资金汇入香港地区的银行,以规避祖国大陆税收主管机关的征管;在大陆的一些台商、港商也存在着某些规避利息税征管的行为。在这种情况下,我们可以借鉴欧盟《利息税指令》的做法,在我国“”之间建立一种信息交换制度,合理协调解决利息税征收问题,让资本依法流动。目前,内地和香港、澳门之间已签订并正在实施《CEPA协定》,“”之间的经济交流和资本联系进一步加深,区域间自由贸易区已初见雏形,因而在“”建立一种利息税协调制度,无论在理论上还是在实践上都具有可行性。

    收稿日期:2006—11—27

    注释:

    ① 欧盟理事会于1985年12月通过了《可转让证券集合投资企业(UCITS)相关法律法规与行政规章协调指令》,该指令通过后,所有成员国均设立了可转让证券集合投资企业,此类金融企业由此获前所未有之发展。

    ② 参见《欧盟利息税指令》第6条第1款。

    【参考文献】

    [1] OJ,L 157/38.

    [2] Council Directive of 24 June 1998,for the implementation of Art 67 of the Treaty,88/361/EEC.OJ,L178/5,24 June 1998.

    [3] Conclusions of the ECOFIN Council meeting on 1 December 1997 concerning taxation policy,OJ.C2,6 January 1998.

    [4] Report from the Code of Conduct Group(Business Taxation)to the ECOFIN Council on 29 November 1999(4901/99).

    [5] 黄良德.欧盟财政部长不满瑞士银行保密法面临挑战[EB/OL].(2002—10—10)[2006—01—20].business.sohu.com/29/04/article203600429.shtml.

    [6] 新华社.欧盟向瑞士银行施压要求放弃为欧盟储户保密制度[EB/OL].(2002—12—02)[2006—01—25].news.fjii.com/2002/12/02/85643.htm.

    [7] 新华网.欧盟与瑞士达成妥协瑞士银行保密法将得以保留[EB/OL].(2004—05—14)[2006—01—25].news.xinhuanet.com/world/2004—05/14/content_1470722.htm.

    [8] Council Directive 85/611/EEC of 20 December 1985 on the coordination of laws,regulations and administrative provisions relating to undertaking for collective investment in transferable securities(UCITS),OJ L375,31 December 1985,3—18.

    [9] Marc Dassesse.the EU Directive‘on taxation of savings’:the provisional end of a long journey?[J].EC Tax Review,2004(2):45.

    [10] 余丰慧.到了取消储蓄利息税的时候了[EB/OL].(2005—03—09)[2006—02—10].opinion.people.com.cn/GB/1036/3231441.html;新华网.“取消利息税”建议成代表委员的焦点话题[EB/OL].(2005—03—07)[2006—02—10].news.xinhuanet.com/newscenter/2005—03/07/content_2663647.htm;中国网.积极作用已出现退化政协委员呼吁利息税下课[EB/OL].(2005—03—08)[2006—02—10].china.org.cn/chinese/2005/Mar/805424.htm.