成本计算与管理范文

导语：如何才能写好一篇成本计算与管理，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

作业成本管理是指企业利用作业成本计算所获得的信息，进行作业管理，达到不断消除浪费、实现持续改善，提高客户价值，并最终实现企业战略目标的一系列活动。作业成本管理是由两个相互关联的过程组成，一方面是作业成本的计算(分配)过程，即所谓的成本观或成本分配观；一方面是作业的控制过程，即所谓的过程观，反映作业产生的原因、作业的确认和作业的评价。这两方面的内容及相互关系可以通过二维作业成本管理模型(图1)来描述。模型的纵轴表示成本计算过程，其反映成本计算的两个阶段，即将资源追溯到作业，再将作业成本追溯到产品的过程，该过程提供了资源、作业、产品及其他成本对象的成本信息。这里所指产品成本，可能是制造成本、或者经营成本，还可能是部分或整个价值链成本(包括研发成本、设计成本、营销和配送成本等)；也可能是耗用作业的其他成本对象。利用该过程提供的信息可用于战略成本管理及战术性的分析，可以支持定价及多种产品生产的决策等。

二、作业成本计算

作业成本管理的成本观实际就是作业成本的计算过程。对于可以直接追溯到产品的原材料等直接成本，其计人产品成本的方法与传统方法无异。完工产品与在产品之间的成本分配也与传统方法没有多大区别。作业成本计算的特点在于，首先把资源按资源动因将其分配到各项作业上，得到各项作业成本，然后运用第一阶段计算的作业成本确定作业成本和各产品所耗用的作业量指标(即耗用的作业动因数量)，将作业成本追溯到各产品。对于作业成本的分配具体可以采用两种方法，按实际作业成本分配率分配作业成本和按预算(正常)作业成本分配率分配作业成本。

(一)按实际作业成本分配率分配作业成本实际作业成本分配率计算法下的成本是实际成本，因而无须分配实际成本与预算成本的差异，其计算步骤及公式比较简单。考试中处理此类题，主要注意以下几个方面：

(1)确定实际成本分配率

实际成本分配率=当期实际发生的作业成本/当期实际作业产出

(2)按实际作业成本分配率分配作业成本

某产品耗用的作业成本=(该产品耗用的作业量×实际作业成本分配率)

(3)计算当期投入的总成本

某产品当期发生成本=当期投入该产品的直接成本+该产品当期耗用的各项作业成本

(二)按预算(正常)作业成本分配率分配作业成本

按预算(正常)作业成本分配率分配作业成本，须分配实际成本与预算成本的差异，所以在考试时应注意以下几方面内容：

第一，计算步骤及公式。

(1)确定预算(正常)作业成本分配率

预算(正常)作业成本分配率=预计作业成本/预计正常作业产出

(2)按预算(正常)作业成本分配率分配作业成本

某产品已分配作业成本=预算(正常)分配率×该产品实际耗用的作业量

(3)计算当期投入的总成本

某产品当期发生成本=该产品当期发生的实际直接成本+该产品已分配作业成本

(4)计算、结转作业成本差异

作业成本差异=当期实际作业成本一已分配的作业成本

(5)会计期末进行作业成本差异调整

第二，作业成本差异的调整方法。作业成本差异的调整方法有两种，一是直接损益法，另一种调整法。

直接损益法。即将作业成本差异直接调整当期营业成本(已销产品销售成本)，有关账务处理如下。(1)实际发生费用时，借记“作业成本――x作业”；贷记“应付工资”、“原材料”、“银行存款”等。(2)分配作业成本时，借记“生产成本――-x产品”；贷记“作业成本――x作业”。(3)结转差异时，借记“营业成本”；贷记“作业成本”(节约差异用负数)。

调整法。即计算差异调整率，分配作业成本差异(将已分配作业成本调整为实际成本)。这种方法比较复杂，具体步骤如下。

(1)计算调整率。要区别不同作业，逐一计算调整率(有一个成本库就需计算一个调整率)。

某作业成本调整率=本期实际发生成本－本期已分配成本/本期已分配成本

(2)计算调整额

(3)将已分配成本调整为实际成本

产品实际作业成本=(某项已分配作业成本+该作业成本调整额)

(4)重新计算产品实际成本

当期发生的成本费用=直接成本+调整后的实际作业成本

重新计算完工产品、在产品成本，以及完工产品单位成本。

(5)账务处理。在会计期末需要把差异分配到各产品对象上，具体作如下相关账务处理。首先，实际发生费用时，借记“作业成本――××作业”；贷记“应付工资”、“原材料”、“银行存款”等。其次，分配作业成本时，借记“生产成本”“产品”；贷记“作业成本――××作业”。最后，分配差异时，借记“生产成本――×产品”；贷记“作业成本――××作业”(节约差异用负数)。

三、作业分析

作业控制过程中的一个很重要内容就是进行作业分析。所谓作业分析是指对作业产生的原因、作业执行的情况以及作业执行的结果进行分析，从而消除非增值作业、提高增值作业的效率，降低非增值成本。作业分析的目的是判断增值作业和非增值作业，计算和报告增值与非增值成本，衡量和反映作业与价值链的改善情况，以便不断采取措施消除和降低非增值成本。

(一)增值作业和非增值作业的判断增值作业是指那些需要保留在价值链中的作业。而非增值作业是指那些不应保留在价值链中的作业，需要将其从价值链中消除或通过持续改善的过程逐步消除。一项作业是否为增值作业，必须同时符合以下三条标准：该作业能够带来加工对象状态的改变；加工对象状态的改变，只能由该作业实现，而不能由价值链中的前一项作业实现；该作业使价值链中其他作业得以执行。

(二)增值成本的确定增值成本是企业高效率执行增值作业时发生的成本，是企业唯一“应该”发生的成本。高效率执行的增值作业，是企业持续改善的目标，其不包含非增值作业，而且扣除了增值作业执行中的低效率因素，是一种理想的或最优的标准。该标准称为增值标准，代表着理想或最优执行作业时的作业产出量。在增值标准下，资源得到了充分利用，作业单位产出的成本最低。其计算公式如下：

增值作业的增值成本=当前的实际作业产出×(标准单位变动成本+标准单位固定成本)

可见增值成本是在增值标准下单位产出的成本。增值成本不是实际发生的成本，而是一种目标成本。

(三)非增值成本的确定非增值成本是由非增值作业和增值作业的低效率而发生的作业成本，是需要通过持续改善，消除或逐步降低的成本。对一项非增值作业来讲，其所发生的成本全部是非增值成本，对一项增值作业来讲，由于低效率而产生的非增值成本，则需要通过计算才能得出。其计算公式如下：

增值作业低效率导致的非增值成本=(增值作业标准数量-当前的实际作业产出)×标准单位固定成本

篇2

摘 要：社会的发展进步带动了物业管理的发展，随着市场化的加速发展，企业之间的竞争已经越来越剧烈，物业管理企业的生存环境与发展环境发生了剧烈的变化。目前我国的物业管理公司经营状况不容乐观，整个行业普遍呈现亏损现象。成本管理是物业管理公司盈利与否的关键因素，受多方影响，物业成本管理长期以来都是一个薄弱的环节，传统的成本管理方法已经不能满足当今企业发展的需求，作业成本法为物业管理企业成本的核算与控制提供了新的解决途径。

关键词 ：作业成本法 物业管理 成本核算 成本控制 企业成本

物业是指已经建成并投入使用的各类房屋及其与之相配套的设备、设施和场地。物业可大可小，一个单元住宅可以是物业，一座大厦也可以作为一项物业，同一建筑物还可按权属的不同分割为若干物业。物业管理是指业主对区分所有建筑物共有部分以及建筑区划内共有建筑物、场所、设施的共同管理或者委托物业服务企业、其他管理人对业主共有的建筑物、设施、设备、场所、场地进行管理的活动。物业成本管理是国内的一个薄弱环节，传统的成本管理法已经不能满足当今企业发展的需求，国内关于作业成本法的研究大多是借助参考国外的理论和信息，始终受到西方作业成本理论的惯性影响。目前为止，国内的作业成本法依然是以理论为住，缺乏实践，但是，其应用效果虽然比原有的成本体系好，不同的企业可以不同程度的实施作业成本法。企业中对于高科技的应用越来越深入，市场竞争越来越剧烈，顾客的需求越来越多元化，我国对于作业成本法的应用也随之趋向成熟。

一、作业成本法的概念

作业成本法是一种追踪作业活动的动态反应，计算作业与成本对象的成本，对作业业绩和组员的利用情况进行评价的成本计算和管理方法。其指导思想是“成本对象消耗作业，作业消耗资源”。作业成本法把直接成本和间接成本作为产品消耗作业的成本同等的对待，拓宽了成本的计算范围，使计算出来的产品成本更加的准确真实。作业是成本计算的核心和基本对象，产品成本或服务成本是全部作业的成本总和，是实际耗用企业资源成本的终结。作业成本法有一套必要的概念体系作为支撑，它的九个组成部分分别是：资源、作业、成本对象、成本动因、资源动因、作业动因、作业中作业成本池和成本要素。其中作业和成本动因是作业成本法的两个核心部分，他们将直接影响到应用作业成本法的适当性、准确性和有效性。

二、物业管理企业成本管理的现状分析

目前我国物业管理企业实行的一般是定额管理法控制成本费用，但物业管理企业的消耗定额是很难制定的。因此，为了控制总成本的费用，成本计划需要一个替代指标，一般使用收支差额来代替的。但是，企业的外部环境发生了变化，导致传统的成本管理方法已经无法继续使用，否则计算的成本会使信息扭曲，现实问题得不到解决。传统成本计算模式造成了物业管理大量的“隐含成本”，使得提供的物业成本产生了误差，对科学的物业控制造成了困难。传统的会计实践已经不能满足物业管理价值链的改造要求，物业度量的提供也不够。因此，目前的物业管理企业成本管理需要迫切的创新和改革。

三、物业管理企业作业成本核算与控制

（一）物业管理企业作业成本核算

物业管理企业成本管理系统是一个开放式的系统，这个系统的重心是核算和控制，即物业管理企业成本管理系统的核心是成本核算和成本控制。物业管理成本核算体系的构建有三个原则：第一，在集中核算和扁平化的条件下，建立一个二级的成本核算组织体系，即二级成本核算制，将管理处作为一个独立核算的会计主体。第二，改变原本的封闭式物业管理成本系统，使其向开放的动态物业管理成本系统发展。第三，物业管理成本核算系统应改进传统的系统模式，实现全程管理和管理效益的统一。如果不能先明确企业成本核算的成本对象，那么企业成本核算的成本计算就失去了其原本的意义。以作业作为资源与产品之间的连接点或，是作业成本法中以作业为中心的核算方法的核心思想。例如，计算物业管理中卫生保洁服务项目的总成本，首先要计量和确认其人工费、动力费、材料费、折旧费和业务费。其次，确认其成本动因即清洁面积。第三步，根据工时计算其成本动因分配率。最后计算出卫生保洁项目实际消耗的资源价值。

（二）物业管理企业作业成本控制

成本管理系统中有一个不可缺少的重要组成部分，那就是成本控制。控制成本能够使企业对于成本制定的运作目标更加准确，还可以保证法分析成本运作责任的准确性，企业的决策者可以因此得到改进企业工作流程方面的帮助。作业成本控制有别于传统的成本控制方法，它还有一个重要的“作业管理”功能。所谓作业管理，将成本动因作为作业控制的基础，可以有效的降低成本。作业成本控制的原理综合了现代管理科学的基本原理，包括目标管理原理、作业管理原理、信息反馈原理、责任追踪原理。物业管理企业实行作业成本控制的关键是对于成本控制标准的确定。全面分析整个物业管理企业生产经营过程中的作业项目是作业成本控制标准制定的基础。通过对于作业的全面分析，可以知道企业生产经营所需要的作业及作业所需要的资源。企业生产经营的总体目标和全面作业分析的结果是各项作业人员配备和物资等资源条件分配的重要依据。对于各项作业应完成的作业量和应耗用的成本数额进行明确的规定，根据作业动因分解成本，将其转化为固定部分和变动部分，可以据此编制出作业成本预算，作为作业成本控制的重要参考因素。

结束语

作业成本法在我国物业管理企业成本问题的应用中有着显著的效果，随着行业的发展，企业之间的竞争日益激烈，传统的成本管理法已经无法满足现如今国内的企业发展需求。利用作业成本法对物业管理企业成本进行核算与控制，是符合现今企业发展趋势的必要手段。

参考文献：

[1]张朝德．物业管理企业缘何出现经营性亏损：关于物业管理行业财务收支情况的调查报告．[J]中国房地产，北京人民出版社2012，（3）：63-65.

[2]李芳，王艳青．加强财务成本控制是改善物业企业经营状况的根本途径．[J]集团经济研究，南京出版社2013，（5）：119.

[3]王平心，靳新民．新制造环境下成本管理的新思维：推进企业采用作业成本法（上）．[J]机械工业发展战略与科技管理，西南大学出版社2011，（5）：17-18.

[4]管理会计应用与发展的典型案例研究课题组．作业成本法在我国铁路运输企业应用的案例研究．[J]会计研究，上海人民出版社2011，（2）：31-39.

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关键词：产品成本；成本核算；会计规范

中图分类号： F230 文献标志码：A文章编号：1673-291X（2011）04-0055-03

2010年初，财政部下发通知对现行产品成本核算方法有关问题开展调研，为制定全国统一的《产品成本核算制度》（以下简称《成本制度》）做准备，这是进一步完善中国会计规范的重要过程。成本核算是成本管理工作的重要组成部分，它将企业在生产经营过程中发生的各种耗费按照一定的对象进行分配和归集，以计算总成本和单位成本。成本核算的准确与否，将直接影响企业的成本预测、计划、分析、考核和改进等控制工作，同时也对企业的成本决策和经营决策产生重大影响，因而制定《成本制度》是经济发展的必然要求。

一、中国成本核算规范的发展

中国成本核算规范形成初步体系始于改革开放以后，1980年财政部颁布了《国营工业企业会计制度》，开始明确对企业成本核算的要求，如将“生产费用”科目分设为“基本生产”、“辅助生产”、“自制半成品”、“车间经费”等科目。1984年国务院了《国营企业成本管理条例》，规定了成本开支范围、成本核算原则和方法等内容，形成了中国第一个统一的成本管理制度。其后1985年颁布的《会计法》中也明确了对成本的要求，由此也可以看到，成本核算越来越受到社会和国家的重视。1986年为了与《国营企业成本管理条例》配合，《国营工业企业成本核算办法》出台，对企业成本核算的具体方法和程序作了明确的规定。这些法律、法规的颁布实施，使中国成本管理工作走上了规范化和制度化的道路，对开创中国成本管理的新局面产生了极大的推动作用。此后，全国各部门、各行业根据这些法规，结合本行业实际情况，制定了本行业成本核算制度，如轻工业部颁发的《全国陶瓷工业企业统一成本核算规程》、化工部颁发的《电石成本核算规程》等。1993年中国进行会计改革，成本核算也有了新要求，新会计制度规定不再采用完全成本法，而采用制造成本法。但此后中国没有再对成本核算进行明确的规范和要求。

二、建立统一《成本制度》的必要性

1．建立统一成本核算制度是完善会计规范体系的重要组成部分

在2006年财政部重新了39项会计准则后，中国已经建立了以《会计法》为核心，涵盖道德与技术规范两个重要方面，较为完整的会计规范体系，这一体系对规范会计行为、促进社会经济发展起到了极大的作用。但不可否认在现行体系中也存在一定不足，其中之一就是关于成本核算的要求较少涉及，且零散的分布于有关具体准则中，缺乏系统的框架，对企业进行成本核算指导和约束性不足。制定统一的《成本制度》则会极大改善这一现状，不仅丰富和完善了会计规范体系，更为企业成本核算行为明确了方向。下页图1体现了增加《成本制度》后会计规范体系的框架结构

2．建立统一成本核算制度是提高会计信息质量的重要手段

会计的根本目标在于为信息使用者提供与决策相关的信息，成本核算作为会计核算方法体系的重要内容也不例外。在中国现阶段企业成本核算过程中，虽然各企业根据有关法律法规要求和企业实际情况确定了成本开支范围和成本核算方法，但由于缺乏系统的成本核算规范，会计人员在核算成本过程存在较大的随意性，严重影响了成本信息的客观性，进而影响了企业的决策。通过制定统一的《成本制度》则能够在很大程度上对核算中的随意性加以限制，同时也可以增强成本信息的可比性，进而提高成本信息的质量。

3．建立统一成本核算制度是国际会计惯例协调的必要环节

随着经济全球化的进程不断深入，中国企业也面临着日益激烈的国际竞争，由此也产生一系列的贸易争端，近年来，一些国家利用反倾销对中国企业出口产品进行制裁，其中一个主要原因就是认为中国企业产品成本构成不完整，未能将全部成本如人工成本纳入成本核算系统，因而取得了成本优势，进行实现价格优势。通过制定《成本制度》可以更好地规范成本核算内容，并与国际惯例协调，减少贸易摩擦。

三、统一《成本制度》的适用范围

要建立统一的《成本制度》，应必须明确其适用范围，从而使其发挥最大效用。按照现行会计规范中对于成本的界定：“成本是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费”，由此可见成本核算既涉及传统的制造业，也广泛涉及现代服务业，任何一个行业都有成本核算的必要，只有这样才能为企业管理提供相应的成本信息。虽然由于不同行业生产特点、组织规模存在差异，进而影响各行业其成本构成及其核算，但就其成本的本质而言是一致的，因而《成本制度》可以根据成本核算方法体系成熟的制造业成本核算为依据建立，其他行业根据各自生产的特点遵照执行。

四、统一《成本制度》框架

《成本制度》要规范企业成本管理的全部内容，而成本管理又是一个复杂的系统，在建立统一制度时必须要确定其基本框架。这一框架应包含以下几方面内容：

1．成本基础管理制度

为保证成本核算质量，企业必须要重视成本核算的基础工作，没有健全的基础工作，成本核算就不能顺利进行，因而《成本制度》中将建立成本基础管理制度作为其主要内容之一。成本基础管理制度是开展成本核算，实施成本管理的基本前提。

成本基础管理制度应明确成本开支范围和标准；建立健全成本原始记录、定额等与成本相关业务管理制度。

2．成本核算方法体系

成本信息的生成最终受到成本核算方法的制约，任何一个企业都应建立一套适合本企业的成本核算方法，从而确保更加准确、及时提供成本信息，以供管理决策之需。但不同成本核算方法会产生不同的成本核算结果，由此造成企业有可能操纵成本数据，影响会计信息质量，因而为避免企业随意使用成本核算方法，影响成本信息的客观性，就是会计规范必须解决的问题。针对这一客观要求《成本制度》中必须形成完备的成本核算方法体系，为企业进行成本核算的方法选择划定范围。

成本核算方法体系是进行成本核算具体手段，体现成本成本核算的最终结果。成本核算方法体系应包括成本计算对象、成本计算期、成本项目、生产费用归集分配方式和成本计算方法等。

3．生产费用归集分配方式

企业在成本形成过程中发生的各项生产费用，必须要通过归集和分配才能计入有关成本，生产费用归集和分配方式的选择直接影响成本核算的结果。为保证企业在选择生产费用归集分配方式上的科学性，在《成本制度》中必须明确生产费用归集和分配方式的具体要求。这一内容主要包括生产费用归集分配原则、分配标准、分配方法及分配程序等。

4．成本核算业务流程

成本核算工作同其他工作一样也必须讲求工作效率，明确成本核算业务流程可以保证成本核算工作顺利，避免不必要的环节，因而《成本制度》中应明确成本核算的基本业务流程，便于企业开展成本核算工作时参照执行。成本核算业务流程主要说明成本核算期间、成本核算对象、成本核算项目、成本核算方法、成本核算账户设置、成本费用归集分配及完工产品成本结转各项内容的关系及其相互衔接等问题。

5．《成本制度》框架各要素的关系

建立完善的《成本制度》框架必须明确各内容的功能，从而才能准确把握基本要求。从外在形式上看用于形成企业成本的原始数据进入成本核算系统后，受框架内容的制约，经过系统加工后生成管理所需的成本信息，《成本制度》框架为成本信息生成提供了技术和质量保证。具体表现为：首先成本核算基础制度为成本核算提供了核算环境支持，明确了进入成本核算系统的信息的基本条件，以对原始数据进行检验，即什么样的数据可以用来计算成本，什么样的成本被排除在系统之外；其次，成本核算方法体系与生产费用归集分配方式为成本核算提供了技术支持，决定了原始数据的加工方法及最终结果，即原始数据如何转化成成本信息，转化成什么样的成本信息；最后，成本核算业务流程明确了成本核算工作基本顺序，提高成本信息的及时性，确保了成本核算工作效率。《成本制度》框架结构（如图2所示）。

《成本制度》框架各要素对于企业成本核算的影响是贯穿始终的，它们相互独立，分别从不同方面和角度对成本核算进行约束和规范；它们又相互作用，相互促进，将成本核算联结为一个整体。

五、关于建立《成本制度》几点建议

制定统一的《成本制度》已经成为会计业界规范企业成本核算的共识，但在制定制度过程中我们必须注意制度的全面性、适用性、前瞻性和系统性等问题，只有这样才能保证形成的制度真正发挥效用。

1．提高《成本制度》的全面性

成本核算不是特定行业的管理要求，任何企业都涉及成本核算，因而在制定制度时必须考虑各行业成本核算的特点和要求，尽量避免以偏概全，使《成本制度》真正在各行业起到统一的引导与规范作用。

2．增强《成本制度》的适用性

成本核算由于涉及内容广泛，造成工作环节极其复杂，但成本信息又具有明显的时效性，因而在制定制度时必须考虑成本核算工作的效率，尽量保证成本核算方法明确、简洁、易于操作，使《成本制度》在规范成本核算过程中更加高效适用。

3．注重《成本制度》的前瞻性

成本核算必须满足企业的管理要求，而随着经济的不断发展变化，新的经济事项不断出现，企业管理要求也不断发生更新，成本核算也要与此相适应，这就要求制定制度时必须考虑经济发展和管理要求提高的基本趋势，以保证《成本制度》长期有效，避免经常性修订。

4．完善《成本制度》的系统性

成本核算最终成果体现为成本信息，成本信息不仅受成本制度的约束，也要遵守相关会计规范的要求，《成本制度》作为会计规范的重要组成部分，必须要与其他会计规范相适应，这就要求制定制度时必须考虑其他规范的有关规定，避免重复或存在不一致地方，保证《成本制度》与其他法规构成完善的会计规范系统。

参考文献：

[1]财政部.企业会计制度[M].北京:经济科学出版社，2001:2.

[2]财政部.企业会计准则[M].北京:立信会计出版社，2006:11.

[3]孙光国.会计制度设计:第2版[M].大连:东北财经大学出版社，2007:6.

Some Reflections on Establishment ofUnified “Product CostingSystem”

ZHANG Xue-yi，CHANG Hong

（HeilongjiangBayiAgricultural University College ofEconimics & Management，Daqing 163319，China）

篇4

关键词：全面预算；成本预算；管理控制

全面预算管理体系是一种能对企业预算成本进行全方位管理的成本管控系统。由于其具有的独特优势，在企业中得到了广泛的应用。但在实际的运用过程中，还存在着许多问题。比如，企业预算成本的不合理管理不能全面、有效地反映出企业的经营状况，会对企业的经济效益产生不利影响。需要在全面预算管理体系下，探讨企业优化预算成本管理和控制的方法与策略，以提高企业的经济效益，促进企业的可持续发展。

一、全面预算管理体系下企业预算成本综述

（一）企业预算成本与企业经济效益的关系

企业预算成本与企业经济效益密切相关，是影响企业的市场竞争力和未来发展的关键因素。若企业的生产总值增长率小于企业的成本总量增长率，则会降低企业的经济效益。如果企业的生产总值增长率高于企业成本总量的增长率，则企业的经济效益得到了提升。企业的经济效益、市场竞争力不仅与企业的成本相关，还与企业的利润目标有关。在企业利润总量一定的情况下，企业成本是决定企业经济效益的关键因素。因此，企业要提升自身的经济效益，提高管理效率，需要在保证利润的前提下降低企业的预算成本，实现企业成本的有效管理和控制。同时，还需要减少资源消耗，实现企业资源的高效利用。

（二）企业预算成本与目标成本的关系

企业预算成本管理是通过分析、控制和管理企业的目标成本，实现企业最大化的经济效益的成本管理模式。企业预算成本管理的目标包括两个方面，一是通过对企业目标成本的管控，最大限度地降低企业的资源消耗，降低预算成本。二是通过引进先进的技术和管理经验、改善企业管理体系和制度，调整企业的生产组织，实现企业效益的提升和成本的控制。在面临激烈的市场竞争的情况下，企业预算成本管控目标是将企业自身的经营状况与所处的市场环境相结合，在收集企业市场竞争对手成本费用信息的基础上，分析企业自身的成本预算，并制定出详细的具有可行性的成本预算管控方案。

二、全面预算管理体系下企业预算成本管理与控制

全面预算管理体系是对企业内部和外部成本进行调节和管控的一种现代化管理方式，能够对企业预算成本做出合理的规划，切实提高企业的经济效益。下文将从三个方面具体阐述企业预算成本的合理管控。

（一）企业预算成本的事前预测管理

在企业预算成本的事前预测管理中，首先要明确预算编制的基础是企业的产品销售预算编制。切实了解每一种产品的具体销售情况，并将产品销售量与预算成本编制相结合，使企业的成本预算目标符合企业的未来发展战略。成本编制过程中，要注意各部门的协调和沟通，建立企业部门合作成本预算编制机制。并将成本预算与各部门的绩效考核挂钩，使预算目标能够得到切实执行，保证成本预算的真实性和可靠性。此外，还要加强企业员工的成本管控意识，通过建立合作机制，使企业员工也能参与到成本预算编制之中，有利于提高各部门的管理水平和效率。例如，在编制企业的材料采购成本时，采购部门必须参与其中，向预算部门提供主要原材料、辅助原材料、能源及备品配件等的预计采购价。在编制企业生产成本时，生产管理部门必须参与其中，根据现有工艺水平或预计达到工艺水平以及历史经验数据等，向预算部门提供主要技术经济指标的预算值。

（二）企业预算成本的事中控制

1. 预算成本的部门控制

企业预算成本管理是整个企业管理的核心工作。因此，企业应在各部门中实施成本管理责任制度，将部门权益与成本管控责任相统一，并在各部门预算成本管理控制中体现出来。企业将成本预算的责任和任务进行划分，使之落实到每一个部门。企业成本预算管控需要各部门员工的积极参与，部门负责人要明确部门的责任和任务，对部门中生产经营过程中的各项支出和费用要有全面的把控，并且部门业绩考核与成本控制相联系，这使得企业部门管理者必须充分重视部门可控成本的管理，实现企业预算成本的有效管理和控制。此外，企业部门管理者还要充分发挥其主动性和积极性，动员部门员工树立成本管控意识，参与到成本管控工作中去，提高自身的技能。同时，将企业成本预算管控目标进行分解，使其细化到每一位员工。将企业部门员工的利益与部门成本预算管控目标相结合，充分调动员工的积极性和主动性，使其能够在工作中主动参与成本管控任务，实现企业预算成本的合理有效管控。例如，在生产部门中开展一些专题性的劳动竞赛活动并建立奖惩机制，激励企业员工通过创新生产技术或生产管理方法，将这些技术和方法运用到企业实际生产过程中，使所在部门的经济效益有所提高，并对相关人员进行现金或实物奖励，对浪费企业生产资源的员工进行惩罚，以此鼓励全企业的员工能够主动参与到成本管控的过程中来。

2. 加强对预算成本执行状况的动态监测

在全面预算管理体系下，不仅需要对企业预算成本实行部门责任制，还需要加强对企业预算成本执行状况的动态调整和监测，防止企业预算编制出现混乱，导致企业资金出现周转紧张。在制定了企业的年初预算成本方案后，需要对企业各部门预算成本的支出执行情况进行实时的跟踪和监测，分析各部门预算执行状况的差异，及时找出导致差异的原因，并对其进行合理的调整。在对各部门预算进行实时跟踪分析时，还需要建立成本预算预警机制，各部门责任中心与企业财务部门要进行及时有效地沟通，对各部门执行情况出现差异的原因进行分析，并制定切实有效的解决方案。例如，企业的销售部门出现成本执行差异，销售部门的负责人应对销售产品的价格和销售量进行核查，明确造成差异的原因是来自内部还是外部，若是内部原因，则需要对销售人员组织进行重新调整，对销售任务进行重新分配，从而降低销售过程的成本，减少部门资源的消耗。一般而言，企业制定的年初预算不轻易进行调整，只有在对预算目标具有重大影响的事项上才会进行调整。

（三）企业预算成本的事后调整

在分析了企业预算成本的事前预测和事中控制执行情况之后，需要对成本预算进行事后的分析和调整，以实现企业预算成本的全过程管控和内部调节。要建立企业成本对比分析机制，设立成本对标目标，对企业历年来的成本执行情况进行纵向的对比分析，明确历年成本管控出现差异的原因，并为下一年制定成本预算目标做出有效的参考。同时，企业还应对成本预算进行同企业的横向比较，向成本预算管控效率较高的企业学习经验，改进自身的预算成本管控方法，将其运用到下一阶段的成本预算管控中去。此外，还需要将企业财务部门和审计部门相联系，对企业各部门的成本费用支出进行审查和核实，并对各部门的预算执行情况进行监督。这也有利于实现各部门的有效沟通和互动，能有效加强企业各部门成本预算的内部管理，提高成本管控效率，落实企业成本预算目标。

三、结束语

随着市场竞争越来越激烈，各企业必须重视预算成本的管理和控制，以最小的成本实现最大化的经济效益。在全面预算管理体系下，企业要充分调动各部门的积极性和主动性，使企业员工主动参与到成本预算管控中去。企业财务和审计部门要加强对成本费用支出的监督和核查，与出现成本差异的部门进行及时有效的沟通，制定详细的解决方案，提升企业的成本预算管理水平，实现企业的可持续发展。

参考文献：

[1]谭心纯.基于全面预算管理体系下企业预算成本管理及控制[J].商，2012（17）.

[2]唐娴敏，张革英.全面预算管理体系下冶金企业的预算成本管理及控制[J].湖南工业大学学报，2010（05）.

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[关键词] 作业成本法 预算管理 体系

“凡事预则立，不预则废”。越来越多的企业已经意识到预算管理在企业管理的中的重大意义，但预算管理在我国企业中发挥的作用却十分有限，究其原因主要在于预算管理体系的不完善及预算执行过程中的可操作性不强。以作业成本法为基础的预算管理将预算的编制与作业相结合，旨在增强预算执行的可操作性，同时进一步完善预算管理体系使预算管理，使预算管理真正能够实现优化资源配置，促进企业战略目标实现的功能。

一、以作业为基础的预算管理组织体系

企业预算管理成功的关键之一在于科学完善的预算管理组织体系，预算管理组织体系的建设应遵循高效、经济的原则。现阶段，我国很多公司在预算管理组织上常设的机构是预算管理委员会，但其他管理机构的建设相对不太健全。预算管理作为动态的管理系统，其有效动作有利于实现企业战略目标，控制日常经营活动以及优化资源配置。因此，预算管理需要有一个具有独立性、战略性、权威性的专门管理机构来全面负责预算的协调、控制和考评工作。由预算管理委员会全面负责预算管理的组织协调等工作，并在预算管理委员会下设置预算编制机构、预算执行监督机构、预算执行情况考核评价机构。如下图所示：

以作业成本法为基础的预算管理组织体系，在整个预算管理流程中都是以作业中心为单位进行预算的编制、监督与考核。首先，由预算管理委员会结合企业生产经营特点负责作业中心的划分和确认的协调工作，并根据企业的战略目标层层分解下达各作业中心的生产经营目标。其次，由预算编制机构负责预算的编制，可根据企业管理特点，使用上下结合的方式，使预算目标即符合企业战略目标，又能够被作业中心接受。在预算执行与考核过程中，以作业中心为单位，分析作业量与单位作业资源消耗量。

二、以作业成本法为基础的预算管理制度体系

为实现预算的全面控制功能，在预算执行阶段必须建立科学合理的预算管理制度，以实现预算管理的控制功能。

1.预算信息反馈制度

预算管理体系是一个信息沟通系统。为实现预算管理目标，必须建立科学的信息反馈制度，在日常生产经营过程中预算执行监督机构及时收集和反馈各作业中心在预算执行过程中的信息。信息反馈制度应明确规定以下内容：

(1)信息收集的渠道与方式。为加强制度的有效性，在制度中应明确各作业中心的信息反馈责任，指定专门的人员负责信息的收集与报告，建设畅通的信息流通渠道。信息反馈的方式可以采用书面报告、口头报告、例会、临时报告等方式。

(2)信息报告的时间。信息的及时性在很大程度上决定信息的有用性，因此各作业中心至少于每个会计期末向预算执行监督机构定期报告信息。另外，对于作业中心出现的作业数量异常或单位作业资源消耗量异常的情况也应及时报告。

(3)信息内容。信息反馈的内容应满足企业内部管理的需要，各作业中心须及时报告其在每一会计期间完成的作业数量与资源消耗量，及其他管理要求提供的信息。

2.预算分析制度

在预算执行过程中，有很多因素可能导致实际情况偏离预算，出现预算差异。预算执行情况的分析制度应以促进企业战略目标实现为目标，以刚性约束为原则，明确分析主体与责任主体。如企业可以采用各作业中心自我分析与预算执行监督机构的外部分析相结合的方式，通过设计符合企业生产特点的一系列指标，定期分析各作业中心完成的作业数量及单位作业的资源消耗量，对于与预算的差异应及时进行分析，找出差异产生的原因，并区分其在该作业中心的可控性采取必要的措施进行改进。

预算分析与预算信息反馈相结合，贯穿于预算执行的全过程，它通过实际结果与预算的比较和分析，获知重大差异，及时采取措施，解决存在的问题，从而实现预算控制目的。同时，预算分析以及时的信息反馈为前提，以完整准确的预算执行情况为基础，通过分析，找出差异产生的原因，确定差异产生的责任归属，以此作为预算考核的主要依据，并作为编制下期预算的参考资料。

三、以作业成本法为基础的预算管理考核体系

预算管理的考核体系是检验预算执行情况，实现预算目标的动力。预算执行过程中必须形成相应的考核机制, 以确保预算管理的真正落实。同时为调动员工的积极性，还应在考核结果的基础上给予必要的奖励或惩罚。

1.预算考核

以作业成本法为基础的预算管理资源消耗与效益产出预算深入到作业层次，有利于确认各作业中心甚至个人的责任，便于对作业中心及个人的业绩进行考核与评价。预算考核应定期进行，针对各作业中心完成的作业数量与资源的消耗量进行考核分析，与预算进行对比，确认差异，分析差异产生的原因与可控性，为下一步的奖惩决策提供依据。

预算执行情况考核评价机构就定期对保作业中心或个人的预算执行情况进行考核评价，与预算编制时的相关指标进行对比分析。对于预算指标的差异，应分析差异产生的原因，关注指标完成的经验总结与推广。对于未完成预算的作业，应分析原因，并进一步深入到各作业中心的相应责任人。对于部分预算指标已经发生重大变化的，应按一定的程序与权限调整预算，使预算符合实际情况，并按调整后的预算进行考核评价。

对于预算考核评价的结果，应直接与各作业中心和员工的绩效考核相联系，

2.激励机制

考核与奖惩是预算管理的生命线，是保证预算管理落实到位的有效措施。在公平考核的基础上，应进一步通过科学的激励制度提高员工的积极性，促进预算管理功能的实现。激励包括物质激励与精神激励。物质激励是指通过物质刺激的手段, 鼓励职工工作。它的主要表现形式有正激励, 如发放工资、奖金、津贴、福利等；负激励, 如降低工资、罚款等。要调动员工积极性, 除物质激励外还需要精神激励, 使员工有成就感和归属感。激励机制首先要体现公平原则, 要有透明度, 要在预算的基础上出台一套大多数员工认可的制度, 并在预算考核管理中严格按预算和制度执行并长期坚持。

四、构建以作业成本法为基础的预算管理体系应注意的问题

预算管理作为企业管理的一部分，其实施的效果还同时受到其他因素的制约，企业在构建实施预算管理体系的过程中就注意以下问题：

1.与企业战略目标一致的预算管理目标

企业预算管作为企业资源配置的一种手段，应反映企业的战略目标，在战略目标的指导下，发挥资源的最大效用。预算的总目标来自企业的战略目标，各作业中心的预算目标的设定，最佳实践是“上下博弈”，在多次讨论中使预算目标的分解趋于“可接受”，同时能够保证实现企业的战略目标。

2.畅通的信息反馈渠道

企业的预算是建立在若干假设的基础上的，但现实环境复杂多变，预算执行过程中出现的各种偏差，都应及时反馈到预算管理委员会。预算管理委员会可以跟踪预算管理执行情况，以便及时分析差异产生的原因，并据以制定行动改善计划，实现预算管理目标。

3.“以人为本”的企业文化

各作业中心及所有员工愿意努力完成任务比不得不完成任务相比，效率更高，效果更好，积极向上的企业文化对预算的辅助作用不可小视。因此，除了必要的奖惩制度外，企业应培育积极向上的企业文化，有利于企业管理制度的有效实施。

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关键词：会计核算；财务成本管理；工程项目；作用

中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2017）003-0-02

前言

建筑工程项目在施工过程中，优化管理会计核算以及财务成本，能够在降低生产成本的基础上，扩大经济利润空间，促进施工企业顺利进行，增强企业在市场中的竞争力。从中能够看出，二者在工程项目中发挥着重要所用，对此有效管理，能够促进建筑企业可持续发展。

一、相关概念介绍

1.会计核算

所谓会计核算，指的是施工企业针对正在进行的工程项目活动，在特定时间内进行的成本计算，以及实际花费统计，同时，根据国家的相关规定，制作财务报表，以此分析施工企业的利润情况和费用支出情况。会计核算在工程项目的成本管理中占有核心地位，同时发挥重要的监督作用。会计核算是材料管理的必要环节，是核算制度的中心[1]。

2.财务成本管理

从表面意义可知，该定义主要包括两方面，一方面是财务管理，另一方面是成本管理。其中财务管理是施工企业经营管理的重要组成部分，它主要针对资金获取以及使用进行有效管理，根据特定发展目标，合理进行资产购置、利润分配以及资金融通。

财务成本定义还有狭义和广义之分，狭义定义指：针对某一项目进行特定范围的成本限制，核算工程项目管理以及决策需要的成本，该定义又有项目成本之称。具体指工程施工中材料费、相关管理费、人工费以及机械施工费用总和。广义定义指：施工企业完成工程过程中，花费的一切资金费用，在实际的建设施工中，广义定义的应用率低于狭义定义。

二、会计核算与财务成本管理在工程项目中存在的问题

1.管理方式陈旧

由于工程项目中管理会计核算以及财务成本的过程较复杂、较系统，为了更好的实现施工目标、优化施工效果，各个施工部门应协调配合、互相帮助，彼此间加强交流和沟通，对于潜在的或者正在发生的施工问题，应协商处理，避免独立决定和处理。与此同时，应与时俱进的创新管理手段，传统的管理手段已不能满足实际施工需要。但是，现如今施工手段较落后、施工工具较陈旧，仅有的计算机设备被用在管理数据信息资料、处理文字信息以及预算，先进技术未能在施工计划以及控制中发挥作用，传统的管理方式严重制约了施工进程[2]。

2.管理控制力度弱化

首先，成本开支控制力度弱化。部分工程项目预计能够达到相应的利润指标时，对成本开支的约束力会渐渐放松，费用支出形式多样。其次，成本管理控制力度较弱。工程项目在短期内未能及时掌握施工进度和结算时，结算周期延长后会导致结算收入和成本出入较大。最后，管理期限控制力度不强。自由更改核算时间，未能按照制度规定准确核算，竣工成本和在建工程成本划分不合理，人为调控成本现象普遍存在。

3.管理程序混乱

工程项目在建设前期，未能合理规划成本开支，在建设后期，经常导致成本支出前大后小，不利于成本均衡支出，不利于成本资源的合理配置，一定程度上造成了成本浪费。工程项目领导者对风险抵押金的重视程度较低，它的约束作用较差，进而导致大部分项目承包形式大于过程，费用开支约束性较弱，严重的会导致项目失败、企业亏损[3]。

三、强化工程项目中会计核算与财务成本管理的意义

一方面，符合外部经营环境的发展要求。社会经济、科技快速发展的同时，市场体系也在逐渐完善，尤其是我国加入WTO之后，建筑施工企业的外部市场环境与以往相比也发生了较大变化。在先进技术发展、建设监理制度建立健全、招标投标制度完善的社会背景中，建筑工程的管理效率逐渐提高、施工成本得到了有效降低、竞争行为逐渐规范。目前，我国大部分施工项目的质量和价值较低，品牌企业数量较少，大部分企业的施工技术水平、施工特点以及施工手段趋近一致。从中能够看出，我国工程项目所处的政策环境、内外部市场环境以及技术环境都比较严峻。因此，工程项目应有效管理及会计核算、有效管理财务成本，以此为基础，实现低成本、高竞争力的发展目标[4]。

另一方面，迎合施工企业战略性发展的需要。施工企业在工程项目中科学管理会计核算以及财务成本，能够获取较丰富的管理信息，并对该信息有序管理。现如今，我国施工企业已经进入了新的发展阶段，实现了从计划经济到市场经济的完美过度，同时，企业的经营管理从粗放型过度到集约型，管理重点从内部过度到市场外部，以此提高施工企业的市场竞争力。从战略的角度出发，优化成本管理，能够实现预期设置的战略目标，能够实现成本的有效降低，施工企业要想实现战略发展，就要在经营管理过程中，控制好收益与核算成本之间的关系，坚持战略成本的基础上，完成会计核算工作，充分l挥信息资源的特点，能够促进战略发展顺利进行。

四、会计核算与财务成本管理在工程项目中的作用分析

在建设工程项目施工中，会计核算管理、财务成本管理在其中发挥着不可替代的重要作用。财务成本核算是工程项目发展的关键，工程项目以优化工程质量、安全施工、按期完成为基本建设目标，其中财务成本能够随上述因素真实反映，从中能够看出，会计财务成本核算是工程项目顺利进行的核心。二者在工程项目中的作用具体表现如下[5]。

1.成本预算、计算的重要来源

工程项目在正式开工之前，成本管理工作已经展开了，会计核算包括招投标成本支出以及预案算成本支出两方面，准确、合理的核算工作能够为成本管理奠定基础，提供管理保障，促进管理工作稳健运行。会计核算工作不仅能够为工程项目提供有效的信息资源，提高决策科学性，而且会计核算还能在管理财务成本方面发挥作用，为财务成本提供可靠的信息支持，从而促进工程项目有序进行。

2.成本分析、考核的重要依据

财务成本管理的职能较多，其中最基本的职能即会计核算，为了检验决策是否正确，应及时进行会计核算以及成本分析，以此确定决策的规范性和准确性。同时，会计核算和财务成本管理能够在成本管理中发挥积极的监督作用，全面、及时监督能够促进成本目的顺利完成。会计核算能够在发挥自身优势的基础上，检验成本目标的实现情况。财务成本管理能够在工程项目的施工进度以及施工效果和效率进行客观评价，从中能够看出，二者在成本分析以及目标考核等方面发挥着重要作用[6]。

3.有利于提高施工水平和效率

工程项目中的会计核算、财务成本管理，主要的工作内容是分析成本、分析经济效益，管理成本和经济效益。为了实现低成本、高经济效益这一目标，施工企业管理者要改变以往魍车某杀竟芾矸绞剑根据市场变化发展以及企业实际情况，有针对性的应用新型成本管理手段，与此同时，严格落实会计核算工作，这不仅能够实现低目标成本的发展要求，而且还能相应的提高经济效益，优化工程质量。施工企业的员工，也会在日常生活中丰富专业知识储备，提升自身专业技能、借鉴先进工作经验，在实际工作中提高建筑材料的使用价值，促进材料资源合理应用，从而降低材料成本。除此之外，施工技术水平也应不断提高，引进先进的施工技术，提升工作人员对先进施工技术的应用率，这不仅能够缩短施工时间，而且还会精确会计核算结果，优化财务成本管理流程，减少工程项目中不必要的施工环节，避免出现会计核算失误、成本管理不合理等现象，确保工程项目顺利开展[7]。

五、结语

综上所述，工程项目中优化管理会计核算以及财务成本管理，有利于为成本预算和计算提供来源、有利于为成本分析和考核提供依据、有利于提高施工水平和效率。除了上述基本作用外，还能促进工程项目事业可持续发展、优化工程项目质量，加快我国建设和谐社会的步伐。

参考文献：

[1]崔东.单位工程项目的会计核算方法探究[J].经营管理者，2016（21）：336.

[2]吕海花.浅析会计核算在建筑工程项目成本管理中的作用[J].企业改革与管理，2015（24）：124.

[3]刘兰.工程会计如何做好工程核算和成本控制[J].中国乡镇企业会计，2012（09）：93-94.

[4]庞力.财务会计从核算型向管理核算型拓展初探[J].经济研究导刊，2012（04）：83+89.

[5]李红新.试论会计核算在建筑工程项目成本管理中的作用[J].知识经济，2011（20）：96+100.

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关键词：建筑工程 预算成本 管理问题

1 建筑施工中的预算成本分析

1.1 预算成本的分析方法 项目施工工程的成本分析要遵循对比分析的原则。项目的施工预算成本分析要注重成本形成原因，同时也要对成本形成原因在工程施工时的影响进行分析，因此，进行预算成本分析时要采取合理有效的分析方法，只有采用合理的分析方法，才能及时的找出成本管理过程中存在的问题，做到及时解决对症下药。本文采用指标对比分析法进行分析，这种方法就是通过对技术经济指标进行对比分析，检查计划的具体完成情况，分析成本产生差异的主要原因，从而挖掘出可以开发的内部潜力的一种分析方法。这种方法具有简单易用、通俗易懂以及便于掌握等特点，所以在预算分析时得到了广泛的使用，但是需要注意的是，分析时要确保各个技术经济指标的准确性和可比性。在进行对比分析时，检查目标计划的具体完成情况，仔细分析影响工程计划完成的主要原因和促进工程计划顺利完成的积极因素，以便采取及时有效的措施，确保工程项目成本目标的顺利实现。在二者进行对比分析时，需要对计划本身的质量进行检测，确保质量状况的良好。如果计划出现了质量问题，要做到及时调整。

1.2 预算成本的分析内容 建筑施工的预算成本分析主要从四个方面进行分析——合同预算分析、施工预算分析、计划成本、实际成本对比。

1.2.1 合同预算。即中标预算，是工程项目的收入凭据。在合同预算时，要对合同预算的细节做好全方位的把握，防止合同预算中的漏洞，并且合同双方要进行严格的合同签订程序。

1.2.2 施工预算。施工预算是施工单位根据所制定的施工图纸、规定的施工定额、施工及验收规范、标准化图集、施工组织设计编制的单位工程。施工预算中基本上要涉及到人工设备、材料和施工机械台班数量等内容的核算。施工预算是公司根据工程施工的固定额度编制而成的，企业定额往往决定了工程项目控制的限额。工程项目在实际施工时必须确保施工中的各项费用支出在一定限额之内，要控制在预算之内。不同的施工预算会起着不同的效果，要根据实际情况进行分析，例如，在对承包计划成本进行快速估算时，要把握住施工计划的关键，做到估算的准确、快速、有效。

1.2.3 计划成本。计划成本的预算基本上是根据施工过程中的各项指导计划进行汇总之后形成的一种预算，是一种施工前和施工中对施工项目的实际成本的一种控制指标。在计划成本预算的编制过程之中要注意计划成本预算的范围，不能突破整体的施工预算，如果成本预算控制不能达标，也要将其严格规定在中标预算之内。

1.2.4 实际成本对比。实际成本就是在施工过程中的所有消耗的汇总。在实际成本的发生进行过程之中，坚持实时对比的原则，用计划成本与详细成本进行对比，要将实际成本的发生做好详细准确的记录，同时要确保记录资料的完备性和真实性。

2 建筑施工中的成本管理出现的问题

2.1 成本核算过于形式化 一般情况下，每个工程项目都会配有预算人员和结算人员，但是他们从事的工作基本上都只是按照图纸或者是按照现场指令来进行算量，同时将算量结果作为结算的重要依据之一，而在具体的施工过程中并没有将成本的核算和成本的预算相结合，在这种情况下，项目的阶段成本分析缺乏，同时也没有进行预算成本、实际成本、计划成本三者之间的比较，没有分步骤分项目的成本分析，所以，在这样的成本核算之下，成本核算结果对于工程项目的指导能力缺乏，不利于成本控制。

2.2 成本管理混乱

2.2.1 成本开支运用不合理。一般的建筑工程基本上是进行安装项目的工作，机械材料设备成本在整个项目中所占比例较大，一般情况下可以达到65%以上，是项目工程造价的最为核心的部分。很多建筑工程在机械材料设备这一环节的开支超过65%，对机械设备材料的购买时不进行详细计算，开支大手大脚，对机械材料设备的成本控制不足，经费使用前松后紧，成本的浪费损失严重。

2.2.2 工程开支中出现乱挤乱摊成本的现象严重。很多工程项目往往在预期时可以很好的达到公司的规定的利费指标，但是却在实际结算时超出很多，在这种情况下，往往存在着乱挤乱摊成本的现象，很多施工管理人员随意的扩大成本开支使用范围，而且，不真实发票的使用现象十分严重，甚至在有的工程项目之中存在以机械材料的虚假上报来填补报销各种消费支出的现象。

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一、了解企业项目特点，分析成本管理重要性

供电企业的项目工程劳动密度高、工种繁多且相互交叉重复。项目成本预算管理的重点是现场施工，而现场施工管理的好坏直接影响着企业成本的高低。工程项目的进度与成本控制也密切相连。电力工程项目是关乎民生的国家重点项目，一个项目进程的快慢能够直接影响到电网建设的规划。一个项目的进程延迟就会使企业项目实际成本超出预算范围。因此，在预算管理中企业必须注重项目工期的控制。其次，电力工程是重点工程项目，在建设过程中有严格的国家技术规范标准。从项目审批、检验、运行等都由国家有关部门负责实施。因此，电力企业在成本预算管理时应该考虑与其相关的专业特性。供电企业的项目成本预算重点应该放在施工现场与项目部。而项目作为本项目的成本责任主体，应该加强管理力度。

在一些电力工程的建设过程中，部分企业对于成本预算没有进行有效管理，办公费用和差旅、招待费用过高，材料在运输储藏过程中损耗过大，这直接影响了供电企业的经济效益和市场竞争力。另外，电力工程项目还容易受到其他社会因素的影响使项目工程不能如期完工，使企业经营业绩滞后。招投标的激烈竞争也使企业内部的成本升高，效益下滑。因此，在外部环境日益趋紧的情况下，电力企业只有加强内部管理，加强成本预算，才能增强企业的核心竞争力。

二、加强成本预算管理，实现企业效益最大化

想要做好电力企业的项目成本预算管理工作，首先电力企业需要加强工程预算的编制控制能力，保证预算编制的准确性。只有在确保工程预算编制准确有效的情况下，才能依据编制来对成本进行控制和管理。但是由于电力工程的工作内容复杂，工种繁多，因此准确无误的做好预算编制工作是有很大困难的。要做好工程预算编制首先编制人员的专业技术必须过硬。企业必须对预算编制人员的统计能力与计算能力进行严格的培训考核，避免因为编制人员的专业技术问题导致编制失准现象的出现。同时，企业还应该强化其对于各种编制目标的认知程度。如项目工程建设中所需要用到的材料种类和具体数量等必须在进行预算编制前做好统计、规划工作。企业还要对项目预算相关的规则有详细的了解。另外，电力企业的预算编制人员应该熟知项目工程建设中材料的市场价格，以确保预算编制的准确性。

企业在强化预算编制工作的同时，要节约项目建设中的各项成本。项目负责人要对项目成本进行动态的分析，仔细查找可能导致成本超支的各种因素，并针对问题制定对策。电力企业要对项目成本进行定期的考核与评估，采用适当的奖惩方式，使之变得制度化、规范化。电力企业要定期召开会议，使项目成本始终处于可控的状态。电力企业要严格控制人工费用。实行“量”、“价”分离的策略。这一策略主要用来控制员工的单价及工期进度。一些主干工程项目可以由员工单价较低的单位进行承包。但是只依靠员工单价的差距难以实现节约成本的目的，因此企业可以通过优化劳动人员组合、提升劳动人员的工作技能等途径来提高工作效率，达到缩短项目工程工期的目的。此外，企业还要对工程材料、费用等进行控制，尽量做到材料适量购买，减少运输、保管、储存等方面的损耗，减少办公费用的支出。杜绝重复搬运所导致的人力资源浪费。企业要建立材料出、入库制度，实行限额领料制度，尽力避免材料、人工的浪费。在材料购买过程中，企业要做到货比三家、择优选购。企业要随时掌握市场动向，及时调整价格，在购买时要注意就近购买，减少运输费用。

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关键词：医院 存货 成本核算 精细化 管理

中图分类号： R - 1，F221 文献标志码： C

医院存货主要由药品、卫生材料及其他物资组成，且在医院的整体流动资金中占据着主导地位。对于三级甲等综合性医院来讲，医疗活动中涉及到的药品和各类耗材品种规格繁杂、价格差距悬殊，需求量、采购量、库存量、流转量不断攀升，随着临床各项高新技术的开展应用，各种医用耗材还会层出不穷。若存货过多，则会占用医院大量资金，给医院资金的日常运行造成极大的影响；若存货不足，又无法为患者提供优质的服务，直接影响着医院今后的发展及市场竞争力提高。如何加强存货的科学管理，减少库存积压，降低管理成本，加速资金周转，保障临床供应，是医院现阶段管理的重点。

一、医院实行成本管理的背景

新医改政策要求公立医院必须加快自身内涵发展，才能达到“为群众提供安全、有效、方便、价廉的医疗卫生服务”的改革目标。一方面随着医疗卫生领域中引入市场机制，迫切要求医院尽早实现集约型的经济增长方式，即在卫生资源有限的情况下，依靠技术进步、科学管理和结构调整，降低成本，提高效率。

二、当前医院存货管理工作中存在的主要问题

（一）存货采购随意性较大

存货采购方面，由于采购前准备工作不充分，对整体采购量没有大致的把握，导致谈判时对价格的干预度不高，无法享受批量采购的好处。采购量随意性较大，增加了采购成本和仓储成本，导致出现存货积压直至报废。

（二）存货管理效率低下

由于不同部门对同一产品可能有不同的称呼，或对所领的产品、规格、价格不清楚，就会在领用存货时出现混乱、错领、错发货的现象时有发生。同一种产品的类型又包括多种规格，不同厂商提供的存货名称又各不相同，导致医院存货管理部门在采购和管理过程中容易产生混淆，使得采购数量、使用计划出现混乱，影响了管理效率的提高。

（三）不可收费耗材运行成本高

由于不可收费耗材价值低、用量大、使用期限短，医院一般采用传统的备货管理，而领用部门重视不够，导致运行成本高。耗材仓储要求条件较高，仓储成本很大，存在保管不善导致耗材质量下降的风险。一些医务人员在工作中，利用自身的职务之便及管理上存在的漏洞，挪用、侵吞医院物资，直接扰乱了医院的管理活动。

（四）可收费医用耗材管理不科学

由于可收费医用耗材管理不规范、不严密，出现重复计费或漏计收入，有时又反映出消耗的材料与所收费用不匹配，导致患者对医疗费用不满，引起医疗纠纷，甚至出现医疗保险部门审核拒付的现象。

（五）管理队伍专业性不强

存货管理队伍大部分都是非专业人员，素质不高导致管理水平、管理质量难以控制。在日常工作中，没有准确的认识到存货管理的重要性，不能熟练使用管理软件，管理效率也不高。

三、医院存货管理问题应对策略

（一）采取集中招标采购，砍掉价格水分

1.建立采购招标流程

医院须成立专门的采购小组，建立高效、规范的招标采购流程。首先是收集上年度医院各科领用存货的品种、数量，以及使用后的质量反馈意见，汇总形成年消耗统计表，其中包含存货的名称、规格、品牌、年消耗量。然后在上年消耗统计表年消耗量的基础上按90%暂估下一年度的需要量，以此数量来商讨价格，签订购买合同，力求量大价优，一般情况下，最终折扣价格会下降几个百分点。

2.科学评估供应商

对具有供货资质的供应商进行综合评估，首选生产厂商，其次是一级商，减少二、三级商，这样可以减少中间环节层层加价，最大限度地降低采购成本，获得最优惠的采购价格。通过反复论证、评估、议价、沟通，最终采购价格平均下浮 5% 。

（二）采用“零库存”模式，改革库存管理方式

“零库存”所表达的是一种特殊的库存涵义，是通过对相应的库存展开控制管理，促进库存数量的最小额度范围，并非绝对意义上的零。通过电子商务、当代物流等现代化途径，将医院存货与供应商有机整合，共同对库存进行管理、运作，实现医院物资库存科学、合理化的一种供应模式。零库存管理可有效降低医院对存货库房人力、物力资源的投入，不仅能够减轻库房工作人员的劳动量，还能够激活医院资金运转，优化医院资源，同时能够有效防止受行业变化影响所造成的物资挤压风险，更有效地确保医用物资的质量。

1.搭建并完善供应商网络系统

医院在进行存货的采购时，招标采购小组需要对供应商进行考核，重点审核供货商的经营资质、行业许可，充分体现公开、公正和公平的原则，在医院供应商网络系统不断完善的基础上，提高医院存货的质量，从而促进医院正常运行。与此同时，医院要选择稳定可靠的供应商建立长期的合作关系，构建高效配送机制，节省仓储、搬运等环节的产生费用，大大降低物流成本，确保医用材料和药品能在指定的时间内保质、保量送达到医院，满足医疗救治的需求。

2.采购计划要合理制订统筹安排

（1）批量计划

近年来本院结合自身实际，物资计划、采购有专人分工负责，相应建立了管理条例和约束机制。设定合理的储备上下限是保证存货库存满足需求与最低库存成本统一的关键。上限量是指存货在采购间隔期必须保证库存量。下限量是指缺货报警时的库存量，HIS 系统便会发出缺货信号。下限量的数值一般与存货交货期的长短有密切关系。医用存货在实际的工作过程中会受到季节、习惯或突发事件的影响，因此存货的实际消耗量也会出现变化。所以相关工作人员要根据实际情况定期修改上下限量， 保证采购计划的准确性，避免库房出现物资供不应求或积压问题。

（2）临时计划

临时采购的存货品种多数情况是临床开展的一些特殊项目所必需的，科室应完成相关采购准入程序后方可进行采购。通过临时计划采购的物资，若出现积压、过期，则由临床科主任承担经济损失责任 。

（三）控制存货成本，降低运行成本

1.对存货进行详细的分类管理，明晰管理重点

在存货的管理过程中，首先要将存货分为不可收费与可收费两种类型。其次医院应该将管理重点置于不可收费的存货方面，努力降低临床科室运行成本，同时关注不可收费存货中的医用材料和办公耗材。

2.重点加强不可收费医用材料管理

对不可收费的医用材料，需要了解其使用情况，需要在患者费用和科室成本之间建立实时的反馈和匹配。各使用科室应指定专人负责医用耗材的领用，人员一经指定后不能随意变更。这样可以有效杜绝冒领、调包、私用耗材的情况发生。各科室严格执行耗材限量领用制度，遵循“量入为出，成本控制”的原则，在不影响临床使用的情况下，尽量降低二级库房的库存量，降低库存成本。

3.加强办公耗材监管

对不可收费的低值易耗办公材料，如签字笔、打印纸等，则采用定额标准加以控制，测算消耗定额需要结合科室收治病人数、科室医护人员数来考虑，这样既能满足业务增长需要，又能精细化控制成本。

（四）控制存货成本，降低患者费用

存货中的可收费医用耗材成本与患者的医疗费用息息相关。当医用耗材的收费越高时，患者需要支出的医疗成本就越高，使得患者医疗费用不能得到控制。从这个角度来讲，做好医用耗材的管理工作对降低医疗费用具有重要作用。

1.实行数量控制

对临床科室可收费耗材，如果护理人员在每张处方上标明所需要的输液器、注射器的数量，那么输液器、注射器等日消耗量可由药房随当日的药品销售日报表一同汇总。如果护理人员在每张化验单上标明所需要的抽血试管个数，那么抽血试管日消耗量可由检验科随当日的工作量一同反映。护理人员根据医生医嘱中所需的卫生材料，参照医嘱摆药的形式，计算该条医嘱本次需发放的卫生材料数量，直接在收费的同时就从二级库房中下账。充分利用信息管理系统的资源，确保不多记费用，也不漏记收入。

2.高值耗材“一物一费”

高值耗材规格型号复杂，专业性强，其中很多耗材只能根据患者手术中的实际情况才可确定材料的规格型号，具有反向物流的特点。反向物流方式虽然增加了供货商的送货次数，但可有效发挥资金效益，减轻医院资金压力和降低库房的管理成本。为了保护患者的利益，维护医院的权益，为医患纠纷提供有效的法律依据，我们要求临床填写高值耗材的使用明细清单。清单上必须有病人签名、经手人签名、使用日期、条形码等关键要素，以明确高值耗材使用与医疗收入相匹配。

四、存货管理建议

目前，条形码技术已广泛用于物资管理工作中，由于药品和医用耗材品种繁杂，进出量较大，不便于管理。条形码的应用可以准确快速掌握医院存货的库存情况，有计划地做采购计划，减少库存积压，提高医院资金的运转。同时对于医院存货管理部门来讲，只要在存货使用时通过扫描条形码收费，就可以在物流系统监管到每个耗材和药品的终极消费者、批次、有效期、供应商、生产厂商等关键信息，实现医院存货使用安全和质量控制，真正体现全流程追溯管理，满足医院精细化管理的要求，这对管理人员来说，是非常节省时间和有效提高管理效率的手段之一。

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篇10

基于虚拟水理论，以玉米和小麦为例，运用生产函数模型分析水资源要素成本，结果显示：我国现行生产成本核算指标体系和方法低估了旱作粮食生产过程中的水资源投入，造成了水资源成本忽略，其中小麦亩均水资源忽略成本为23元，玉米为169元，；考虑虚拟水投入，小麦生产中水资源要素成本（32元/亩）远低于玉米（174元/亩），从资源利用的经济成本考虑，我国一方面可以通过贸易途径满足国内对玉米的需求缺口，另一方面可以用小麦替代饲用玉米；水资源要素成本忽略的空间差异较大，地表水资源相对丰富的长江、淮河和海河流域水资源要素成本忽略程度最高，导致这些地区农业生产用水粗放，加剧了农业面源污染态势，不利于绿色农业发展和资源节约型社会建设；新疆等地表水资源较少的区域水资源利用成本高，间接地提高了资源利用效率。因此，建议未来旱作粮食生产要素成本核算中充分考虑虚拟水含量及由此引起的水资源要素成本增加，有利于提高水资源利用效率，促进资源节约型社会建设。

关键词 虚拟水理论；生产函数；水资源要素成本核算

中图分类号 F062.1 文献标识码 A

文章编号 1002-2104（2012）12-0039-07 doi：10.3969/j.issn.1002-2104.2012.12.007

我国是粮食生产和消费的大国[1]，2011年粮食总产量57 121万t，其中玉米产量19 175万t，小麦产量11 792万t，分别占世界该类粮食作物总产出的23%和18%①，但与国内需求相比，依然有较大缺口，其中玉米的需求缺口为161万t，小麦缺口为121万t，增加旱作大宗粮食作物的产量是确保我国粮食安全的基础与前提。

然而，我国粮食作物受劳动力、物质投入、土地、水资源等生产要素的限制，其中水土资源严重不匹配严重制约了我国大宗旱作粮食作物的生产。土地资源集中的华北和东北地区广义农业水资源占有量仅为5 006 m3/hm2和4 341 m3/hm2，远低于全国平均值6 213 m3/hm2[2]，综合作物水分生产力仅为0.863 kg/m3，低于世界平均水平[3-5]，造成这一结果的根本原因之一是我国现行粮食生产成本核算体系不健全，低估、忽略了粮食生产中水资源要素投入成本的有效核算，造成农民粮食生产过程中对“蓝水”投入量的低效使用[6-9]。

基于此，本研究以小麦和玉米为例，基于虚拟水理论，采用机会成本法核算旱作农业生产过程中水资源要素价值，分析不同区域旱作粮食成本核算中对水资源价值的忽略程度。本研究一方面能完善我国旱作粮食生产成本核算体系，为正确评价我国粮食生产比较优势和国际竞争力提供依据，另一方面通过经济调控手段，能有效提高我国旱作农业区水资源利用效率，为构建资源节约型社会、实现中央提出的到2020年增加500亿kg粮食②生产目标提供保障。

1 理论基础与样本选择

1.1 虚拟水理论

虚拟水（Virtual Water）指生产商品和服务过程中消耗的所有水资源量[10]，最早由伦敦大学Allan教授于1993年提出，由于其对当今全球水资源的紧缺提出了一个全新的战略分配途径，概念提出后被广大学者广泛应用于虚拟水贸易与粮食安全、虚拟水战略、水生态足迹、

农产品虚拟水量化等方面的研究。

理论认为，水资源短缺的国家或地区可以通过全球性经济贸易形式进口虚拟水来减缓区域水危机，实现水资源的异地分配[11]。虚拟水理论将农业科学与经济学巧妙紧密联系起来[12]，既关注粮食生产对水资源的消耗，又关注粮食生产用水的机会成本，为解决粮食供需与水资

源短缺问题提供了新途径[13]。

在基于虚拟水理论的粮食安全研究中，Hoekstra等人分析了国际贸易中农作物和动物产品虚拟水流以及国家水足迹的量化问题，农产品的虚拟水含量以产品产地用水量（参考蒸发蒸腾量）计算，牲畜产品主要以产品树的方法对其分类计算[14]。Zimmer和Renault则提出以消费地的相关数据来计算动物产品的水含量[15]这些方法被不断地引用于研究各国家和地区的虚拟水战略和粮食安全问题。

国内关于虚拟水的研究始于程国栋院士《虚拟水——中国水资源安全战略的新思路》

一文[16]，此后邓铭江，王浩等对我国区域间虚拟水贸易和地区水安全进行了分析[17-18]，龙爱华等对我国部分缺水地区的虚拟水进行了实证分析，尤其是北京、三江平原、宁夏、河西

走廊等地区，根据不同的结果提出了针对性的建议[19-20]。

1.2 样本选择及数据准备

本文以我国主要旱作粮食——小麦和玉米为例，根据《农产品成本-收益资料汇编》统计资料，小麦主产省为15个，

主要分布在西部、东部和中部，玉米主产省份20个，集中分布在西部和东北三省（表1）在计算虚拟水含量时，充分考虑了春小麦、冬小麦、南玉米、北玉米的种植模式、地区差异等方面的差异，《农产品成本-收益资料汇编》中未区分统计，因此本文计算过程中将不同小麦、玉米等进行了加权平均计算。。　

文中各省主产粮食作物的亩均主产品产量、资金投入、劳动投入数据均来自历年《全国农产品成本-收益资料汇编》，由于水资源投入被独立核算，资金投入中扣除了《全国农产品成本-收益资料汇编》中在物质与服务费用的排灌费子目录下统计的水费，以避免重复计算，并根据《中国农村统计年鉴》中“各地区农业生产资料价格分类指数”对资金投入进行了调整

本文粮食价格数据来自《中国农产品价格调查年鉴》中的生产价格（农产品生产者农户和农场直接出售产品时实际获得的单位产品价格），调整指数用的分品种农产品生产价格指数（是反映一定时期内，农产品生产者出售的农产品价格水平变动趋势及幅度的相对数），非零售价格指数或物价总指数，以使数据更接近于生产成本，而非市场交易成本。

为了使模型估计结果更加理想，在计算虚拟水含量和边际产量时本文计算的是1998-2009年12年间的数据。由于我国目前的统计数据中只有《中国农产品价格调查年鉴》（2004-2010）中有2003-2009年各地区农产品集贸市场价格较接近原粮价格，受数据的局限，只计算2003-2009这7年间的各粮食主产区的水资源要素成本。。研究中取各地区农产品集贸市场价格作为粮食产品的初始价格，并用《中国农村统计年鉴》中“各地区主要农产品分品种生产价格指数”对农产品集贸市场价格进行调整，去除通胀影响。

2 研究方法与步骤

2.1 初级农产品虚拟水含量测算

关于农产品虚拟水含量测算，国际上通用的有生产树方法和产品分类法，前者[21-22]偏重于对农作物生长阶段需水量的跟踪处理，计算精确，但数据获取困难，需要田间实验的配合，一般用于某一改良品种的微观定量分析；后者首先将农产品分为初级、加工产品、副产品和非耗水产品四类，然后对四类产品分别核算。此后，联合国粮农组织（FAO）对上述两种方法进行了归纳，提出了PenmanMonteith公式，并确立了计算标准体系，成为全球农产品虚拟水相关研究的主流方法[23-25]，本研究主要应用联合国粮农组织（FAO）推广方法。

研究中，初级农作物产品虚拟水含量根据各主产省历年气候、土壤和农作物生长情况相关数据，利用FAO 推荐的 CROPWAT 软件各主产省份农业气象信息数据包括最低温、最高温、平均风速、日照时数、相对湿度和降雨量6大气象因素数据，原始数据来源于国际气象数据交换站各台站，经单位转换后取各省份所有台站的平均值为该省份的最后值；农作物主产省份土壤构成、农作物种植模式、作物生长周期等来源于省级农业部门公布数据。计算各省主要粮食作物的虚拟水含量，计算公式如下：

SWDc（n，c）=CWR（n，c）CY（n，c）（1）

式中，SWDc：国家或地区n中，作物c单位质量的虚拟水含量（单位：m3/t）

CWR：单位面积作物的需水量（单位：m3/ha）

CY：单位面积作物产量（单位：t/ha）

其中单位面积作物的需水量CWR取决于作物种类和作物生长过程中累积的蒸发蒸腾量ETc，公式为：

ETc=ET0×Kc（2）

式中， ET0是参考作物的蒸发蒸腾量，Kc是农作物c相对于参考作物的作物系数，ET0由FAO推荐的标准彭曼公式计算：

ET0=0.408Δ（Rn-G）+γ900T+273（ea-ed）Δ+γ（1+0.34U2）（3）

式中，是饱和水汽压与温度相关曲线的斜率（kPa/T（℃）），Rn是作物表面净辐射（MJ/㎡·d），G是土壤热通量（MJ/㎡·d），T是平均空气温度（T（℃）），U2是地面2 m高的风速（m/s），ea是饱和水气压（kPa），ed是实测水气压（kPa）；ea-ed是饱和水气压与实测水气压的差额（kPa）；γ为湿度计常数（kPa/T（℃））。

关于作物系数的确定，研究中根据FAO56推荐的单作物系数方法[19-20]，参照各个主产区农业气候条件，在推荐值基础上进行修订，主要步骤如下：

FAO56中推荐的冬小麦各生育阶段的单作物系数分别为：Kc，ini1=0.7（非冻土期），Kc，ini2=0.4 （冻土期），Kc，mid=1.15，Kc，end=0.25，同时提出，当地的作物系数值需要按湿润频率和气候条件对推荐值进行调整。因此，本研究分析中确定初期阶段作物系数（Kc ini）时主要考虑降雨或灌溉的影响公式为：

Kcini=TEW-（TEW-REW）exp-（tw-t1）Eso（（1+REW）/TEW-REW/TEW）tWET0

（4）

式中：TEW为总蒸发水量（mm）；REW为易蒸发水量（mm）；tw为湿润间隔时间（d）；t1为第一阶段蒸发所需时间（d）；Eso为潜在土壤蒸发速率（mm/d）；ET0为初期参考作物需水量的平均值（mm/d）。

中期和后期作物系数（Kc mid， Kc end）根据FAO56提供的Kc mid和Kc end，当旱作作物主产区中期和后期最小相对湿度平均值RHmin≠45%，2 m高处的日平均风速u2≠2.0 m/s时，按下式调整：

Kc=Kc（推荐）+[0.04（u2）-0.04（RHmim-45]

（h/3）0.3（5）

式中：RHmin为计算时段内每日最小相对湿度的平均值（%），20%≤RH≤80%；u2为计算时段内2 m高处的日平均风速（m/s），1m/s≤u2≤6 m/s；h为计算时段内的平均株高（m），0.1 m≤h

参考作物系数反映的是农作物本身的植物特性对农作物蒸发蒸腾量的影响，不同作物的农作物系数不同，同一作物不同生长阶段的系数也不一样。研究中根据联合国粮农组织出版的《作物腾发量-作物需水量计算指南》，叶片面积、产量水平、土壤条件、栽培条件等各种作物各生育阶段分别在不同湿润入渗深度、不同土壤质地、不同蒸发力及空气相对湿度下的生长初期基本作物系数Kcb，ini，并根据相关修正公式和实际予以修正；生长发育、中期Kcb，mid和后期Kcb，end作物系数根据文献（ FAO-56）选出标准条件（半湿润：20% ≤RHmin≤80%；风速适宜：1.0 m/s≤u2≤6.0 m/s；作物高度 h：0.1 m≤h≤10.0 m）下的作物系数推荐值Kc，直接查得，然后进行修正得到。

2.2 水资源要素成本测算

农业生产要素包括土地、水资源、劳动力和物质投入四部分，Aigner， Lovell & Schmidt， Battest & Corra， Meeusen & Vanden Broeck 等提出的随机前沿生产函数模型为测算生产效率的变化和引起效率变化的原因提供了途径[26]。研究中，首先将根据虚拟水理论计算的玉米和小麦各主产省每亩水资源使用量补充入《全国农产品成本收益资料汇编》，获得既定生产条件下单位土地产量、劳动力、水资源和物质投入观测值，在此基础上建立包含三个主要生产要素的前沿生产函数，推求出水资源、劳动力和物质投入的投入产出弹性，即三种要素的边际生产力；然后利用C-D生产函数关于生产函数中各要素替代弹性之和为1的假设，推算出土地的投入-产出弹性，建立完整的C-D生产函数，推求水资源的边际产量。

2.2.1 水资源要素成本测算的基本假定

（1）研究期间（12年）玉米和小麦主产区各投入要素间的替代弹性不变；

（2）农业生产要素由土地、水资源、劳动力和物质投入4部分构成；

（3）玉米、小麦生产中各投入要素替代弹性之和为1。

2.2.2 水资源要素成本测算步骤

在上述假设下，通过以下步骤计算水资源要素成本：

步骤1：

建立随机前沿生产函数，自变量包括玉米和小麦生产中的流动资金投入（成本收益资料中的物质与服务费用去除水费）、劳动投入、水资源投入，因变量为玉米和小麦的产量，则各生产要素的投入产出生产弹性即为生产要素的边际生产力。

lnYit=b0+b1lnxlit+b2

lnx2it+b3

lnx3it+（Vit-Uit）+T+Rit

（6）

式中，Y-农产品每亩玉米（小麦）产量，X1-用于购买物质投入的资金，X2-劳动投入，X3-水资源投入（玉米、小麦生产过程中的虚拟水含量），T-时间趋势变量，R-地区虚拟变量，V-随机扰动项，U-效率误差项。按照前沿生产函数假设，其误差项可以分解为随机扰动项（代表影响产出的各种不确定因素和统计观测误差）和生产的实际效率差别，即，ε=V-U，

V服从正态分布N（0，δ2V）的对称随机变量，代表与效率无关的随机扰动因素；U与V独立，具有同一分布、不对称和非正值的单边分布变

量，代表技术无效率。

步骤2：根据C-D生产函数中规模报酬不变假定，即各种生产要素的投入产出生产弹性之和为1，求出土地的投入产出生产弹性。

假设土地的生产弹性为b4，则有

b1+b2+b3+b4=1，则

b4=1-b1-b2-b3（7）

步骤3：假设我国玉米（小麦）生产C-D生产函数形式为：

Y=AFaWbKcLd（8）

其中A为常数项，F为耕地投入量，W为水资源投入量（生产过程中的虚拟水含量），K为购买物质投入使用的资金投入，L为劳动投入量，a、b、c、d为各生产要素的投入-产出弹性（本文中分别为b1，b2，b3，b4），根据确定的C-D生产函数形式求得各要素的边际产量，边际产量与相应的产品价格的乘积即为该要素成本。

为确定每一投入要素变量的加入是否符合模型要求，本文采用逐步回归法，使用FRONTIER （VERSION 4.1C ）软件[27]，首先对资金、劳动、水资源三大基本投入进行最大似然估计，再逐步加入时间趋势和地区虚拟变量，通过似然比统计量检验、系数的显著性检验确定最后的最佳模型。在此基础上计算出各粮食主产区水资源投入的要素价格，将各粮食生产中的水资源投入的单位要素价格与虚拟水总量相乘，即为各省的水资源投入要素成本。

3 结果与分析

3.1 小麦水资源要素成本核算

根据上述水资源要素成本核算方法，我国各小麦主产省区小麦水资源要素成本见表2。

从表2可以看出，研究期间小麦生产的水资源要素成本与忽略成本均呈上升趋势，亩均忽略成本为22.5元，忽略程度为71%，呈西部地区低于东部地区，山区低于各流域地区，水资源贫乏地区低于水资源量丰裕地区等特点；内蒙古、甘肃和宁夏三省①水资源忽略成本最小，忽略程度分别为21%、34%、37%；安徽、河南、山东和河北等淮河、海河流域主产区忽略成本最高，分别达34元/亩、35元/亩、37元/亩、38元/亩，忽略程度达98%、99%、95%、97%，相对于水资源相对富裕地区，缺水地区水资源管理更能反映资源稀缺程度和价值。

3.2 玉米水资源要素成本核算及忽略成本

作为世界第二大玉米生产与消费国，我国玉米的供给弹性和需求弹性都较低，具有刚性供给和需求特点[28]，2003年以来我国实施玉米优势区域规划，2011年玉米种植面积达3 400万hm2，占农作物总播种面积的19.66%，成为种植面积最大的粮食作物②，核算玉米水资源要素成本是提高我国秋粮水资源利用率的基础，各主产区省级水资源要素成本核算见表3。

从表3可以看出，2003年以来，玉米主产省区亩均水资源要素成本为174元，年均上升7元，比较《全国农产品成本-收益资料汇编》，我国玉米生产中亩均忽略成本169元，年均增长8元，忽略程度高达97%。从玉米生产的水资源要素成本空间分布看，新疆和甘肃水资源要素成本最高，其次是山东、广西，成本最低的是黑龙江和陕西（见图1），从要素成本的忽略程度看，与小麦生产一致，水

资源要素成本高的地区，水资源忽略成本较低，玉米生产中，水资源要素忽略程度由低到高甘肃、内蒙古、宁夏、新疆、

陕西、四川、山西7省在86%-96%之间，其余13省的忽略程度都在98%-100%之间。

4 结论与政策启示

本文测算了我国主要旱作粮食作物-小麦和玉米的水资源要素成本，考察当前农产品成本核算体系对水资源要素成本的忽略情况，得出以下结论：

（1）我国主要旱作粮食作物水资源要素成本存在显著差异，小麦的水资源成本为32元/亩，远低于玉米（174元/亩），从资源利用经济成本考虑，一方面可以考虑用小麦代替饲用玉米，另一方面可以通过贸易途径缓解我国玉米需求的缺口，保障国内农业水资源安全。

（2）我国现行生产成本核算体系的指标和方法不健全，忽略、低估了粮食生产中的水资源投入成本。小麦亩均水资源忽略成本为23元，玉米为169元；忽略程度分别为71%、97%。忽略成本占各粮食全国平均生产成本（2010年）的比重为小麦5%、玉米43%（表4），将水资源（尤其是生产过程中的虚拟水含量）纳入生产成本的核算体系能更实际地反映我国粮食生产成本，对指导我国未来粮食产业发展战略、提高资源利用效率具有重要意义。　

（3）从水资源要素成本忽略的空间分布看，地表水资源相对丰富的长江、淮河和海河流域高于地表水资源相对贫乏的西北、东北地区，说明贫水区节水理念先于富水区，水资源使用费、节水灌溉设施与技术、农作物种植结构的选择等水资源管理模式上体现了水资源价值与重要性，通过经济手段刺激农户提高节水意识是水资源科学管理的关键。

（4）农业生产成本核算中增加水资源要素成本比重，有利于合理定价农业用水，刺激地方政府及农户加强农业基础灌溉设施与技术投入，有利于高效利用水资源，能充分体现其价值和稀缺性。基于我国水资源现状，未来粮食成本核算中应纳入粮食生产虚拟水含量及粮食生产水资源利用率指标，提高生产成本核算体系的科学性，促进资源节约型社会建设。

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Water Management Research Based on Factor Cost Accounting

LI Xiangmei1，2 ZHOU Longchun1，2

（1.College of Economics and Management of Nanjing Agricultural University， Nanjing Jiangsu 210095，China；

2.Food Security Research Center of Nanjing Agricultural University， Nanjing Jiangsu 210095， China）

Abstract Based on virtual water theory， used production function， this paper analyzes water resources cost of wheat and corn. The result shows that today’s production cost accounting index system underestimates water resources input in crop production. The underestimated water resources cost in wheat production is RMB 23/mu， corn is RMB 169/mu. Because the water resources cost is much less than corn， we can meet the demand for corn through trade or substituting wheat for feed corn. There are large spatial differences that factor cost of water resources ignores， the Yangtze River， Huaihe and Haihe River basins， which have abundant surface water resources， got the highest ignoring degree， leading to extensive agricultural production water， aggravating the situation of agricultural nonpoint source pollution， which hinders the green agriculture development and the construction of resourcessaving society. Future drought grain production cost accounting should take consideration of virtual water content and the resulting increase of water resources cost， improve the water usage efficiency in drought crop production based on economic means， and promote the construction of resourcessaving society.

Key words virtual water theory； production function； cost accounting； factor cost of water resources

收稿日期：2012-08-16

作者简介：李祥妹，博士，副教授，主要研究方向为资源与环境经济学。

基金项目：国家社会科学基金重大项目“粮食安全框架下全球资本、自然资源和技术利用的战略选择研究”（编号：11&ZD04）。