税率筹划方法范文

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关键词：税收筹划 方法 纳税人

一、利用纳税人进行筹划的方法

纳税人是税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人纳税人可以是法人，也可以是自然人。纳税人若不履行纳税义务，需承担法律责任。纳税义务人相关的概念还有负税人。负税人是税负的实际承担者。每一种税都有规定纳税义务人，但不规定负税人。一般来说，当一个税种为直接税时，该税种的纳税人与负税人一致；当一个税种为间接税时，该税种的纳税人与负税人不一致。负税人通过纳税人实 现向国家缴纳税款的义务。纳税人的筹划与税收制度有着紧密联系，不同的税种有着不同的筹划方法。概括起来，纳税人的筹划一般包括：纳税人不同类型的选择、不同纳税人之间的转化、避免成为纳税人。

1、纳税人不同类型的选择

我国现阶段有着不同性质的纳税人：个体工商户、独资企业、合伙企业、公司等。不同纳税人所适用的税收政策不同，这给税收筹划提供了广阔空间。

2、不同纳税人之间的转化

利用不同纳税人之间的税收政策差异，可以将纳税人的身份进行转化，从而达到节税的目的。如利用增值税一般纳税人和小规模纳税人的身份进行筹划，利用营业税纳税人与增值税纳税人的身份进行筹划等。

3、避免成为纳税人

纳税人可以通过筹划，使自己不符合成为某税种的纳税人的条件，从而彻底规避该税收。如：不具有独立法人资格的分公司或分支机构不是企业所得税的纳税人，而具有独立法人资格的分公司则属于企业所得税的纳税人。要想避免企业所得税，就应将企业设成分公司的形式。

纳税人还可以通过筹划，安排发生的经济业务不属于某些税的纳税范围，以避免成为该税种的纳税人。如：我国消费税的征收范围比较窄，仅对十四类消费品征税。因此，企业在做出投资决策时，可避开上述消费品，而选择其他符合国家产业政策且在消费税及所得税方面有优惠政策的产品进行投资。实际上，有很多高档消费品并没有纳入消费税的征收范围，如高档手机、高档茶叶、高档海鲜、高档山珍等。在市场前景看好的情况下，企业可以优先选择这类项目投资，以规避消费税。

二、利用计税依据筹划方法

计税依据又叫“征税基础”，是指征税对象在量上的具体化，是计算每种税应纳税额的依 据。计税依据分从价与从量两种，前者是按征税对象的价格或价值计算，后者是按征税对象 的重量、面积、体积等自然计量单位计算。计税依据筹划是指纳税人通过控制计税依据的方式来减轻税收负担的筹划方法。在税 率一定的情况下，应纳税额的大小与计税依据的大小成正比。由于大部分税种都采用计税 依据与适用税率的乘积来计算应纳税额，因而可以说，应纳税额的控制是通过计税依据的控制来实现的。

三、利用税率筹划的方法

1、税率

税率是指应纳税额占征税对象数量的份额，是征税对象的征收比例或征收额度。它体现征税的深度，也是衡量税负轻重的主要标志。税率包括比例税率、累进税率、定额税率和特殊税率。

比例税率，是指对同一征税对象，不论数额的大小，均按相同比例征税的税率。采用这种税率，税额随征税对象的量等比增加,但征税比例始终不变。我国的增值税、营业税、企业所得税等采用的是比例税率。在具体运用中，其派生税率有：单一比例税率、差别比例税率、幅度比例税率。

累进税率是指随着课税对象或税目数额的增大而逐级递增的税率，即把征税对象按一定 标准划分为若干个等级，规定从低到高逐级递增税率。按累进税率结构的不同，又可以分为全额累进税率、超额累进税率、超率累进税率。我国现行的累进税率有超额累进税率和超率累进税率。

定额税率是指征税对象确定的计税单位直接规定一个固定征税数额的税率。一般适用于从量定额征收。我国采用定额税率的有资源税、土地使用税等。实际运用中，定额税率又 可分为三种：地区差别税额、幅度税额、分类分级税额。

特殊税率实际上是比例税率的延伸，如零税率(我国增值税对出口货物规定零税率）、加成征收(我国个人所得税中规定对劳务报酬所得实行加成征收)和加倍征收。

2、利用税率筹划的原理

税率筹划是指纳税人通过降低适用税率的方式来减轻税收负担的筹划方法。在计税依据一定的情况下，应纳税额与税率呈正向变化关系。即降低税率就等于降低了税收负担。税率筹划方法：由于不同税种适用不同的税率，纳税人可以利用课税对象的含糊性，尽量使用较低的税率来进行筹划；同一税种会因税基或其他假设条件不同而发生税率的变化，纳税人可以通过改变税基分布调整适用的税率，从而达到降低税收负担的目的。

四、利用优惠政策筹划方法

税收优惠政策是指国家为鼓励某些产业、地区、产品的发展，特别制订一些优惠条款以 达到从税收方面对资源配置进行调控的目的。企业进行纳税筹划必须以遵守国家税法为前提，如果企业运用优惠政策得当，就会为企业带来可观的税收利益。由于我国的税收优惠政策比较多，企业要利用税收优惠政策，就需要对其进行充分了解、掌握。

1、税收优惠政策的形式

税收优惠主要有减免税、起征点、免征额等形式。减免税主要是对某些纳税人和征税对象采取减少征税或免予征税额的优惠规定。按其性质划分，可分为法定减免、特定减免、临时减免；按其方式划分，可分为征税对象减免、税率减免(如符合条件的小型微利企业减按20%的税率征收企业所得税)、税额减免(如对稿酬所得征收个人所得税时，可对税额减征30%)。

在征税对象减免中，又有起征点和免征额的规定。起征点是征税对象达到征税数额开 始计税的界限。如营业税按期纳税的起征点为月营业额1 000～5 000元。免征额是征税对象全部数额中免予计税的数额。如我国个人所得税规定工资薪金的每月扣除额为3500元，即为免征额。两者的区别在于，前者是达到或超过全部数额的就征税，未达到不征税；而后者是达不到的不征税，达到或超过的均按差额征税。

2、优惠政策筹划的原理

优惠政策的筹划可以使纳税人轻松地享受低税负待遇。优惠政策的筹划关键是寻找合 适的优惠政策并把它运用于实践，有时纳税人不够条件享受优惠政策的，还需纳税人自己去创造条件。

例如：某煤矿老板从2000年开始承包某煤矿的开采。一直采用原始采掘，没有什么安全生产设备，常有事故发生，赔偿也就成了家常便饭，老板对此十分头疼，有心想降低事 故发生率，但所需投入的成本也是不小的数字。2008年新企业所得税中规定了企业购买安全生产设备的10%可抵企业所得税。老板想到，购买安全生产设备既能降低事故发生率、减少赔偿的风险，又能节税，于是立刻进行了购买。

五、其他筹划方法

1、利用会计政策的筹划

税收筹划与企业的会计政策有着十分密切的关系，尤其是企业的所得税筹划，受会计政策选择的影响特别明显。我国最新颁发的企业会计制度规定：企业可以在会计核算中，对于诸多可选择的会计处理方法，选择适用于本企业的会计处理方法；同时还规定：对其结果的交易或事项，以最近可利用的信息为基础做出估计。这些规定，无疑为企业进行税收筹划提供了可能和实施的空间。当企业存在多种可供选择的会计政策时，选择有利于税 后收益最大化的会计政策是税收筹划的基本思路。

2、递延纳税的筹划方法

递延纳税的筹划方法是一种以获取货币的时间价值为目的、尽量推迟纳税义务发生时 间或纳税申报时间的方法。从缴纳税款的绝对数额上看，企业没有减少税款。但由于推迟 了缴纳税款的时间，相当于纳税人从国家那里获得了一笔无息贷款。与可以直接减少应纳 税额的方法相比，它属于相对节税办法。这种办法的运用对于企业的现金流量和财务状况， 都有着十分重要的意义。递延纳税的本质是推迟收入或应税所得额的确认时间，所采用的筹划方法主要有两个: 一是推迟收入的确认；二是尽早确认费用。具体来说，纳税人可以通过交易控制，合同控制， 合理安排进项税额抵扣时间，企业所得税预缴、汇算清缴的时间及额度，利用不同的销售结算方式纳税义务发生时间不同的规定，合理推迟纳税。

参考文献：

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【关键词】工资薪金 个人所得税

一、个人所得税纳税筹划出现的原因和意义

随着市场经济的不断发展，我国居民收入不断增加，需要缴纳个人所得税的人数越来越多，纳税筹划也在逐渐被人们所重视。

（一）个人所得税纳税筹划出现的原因

主观原因。在市场经济条件下，纳税筹划产生的根本原因是经济利益最大化的驱动。个人所得税的纳税人取得个人收入之后，税收支出会减少个人辛苦赚来的收入。在这种情况下，纳税人都希望减少纳税支出，以达到增加个人生活储蓄和提高生活质量的目的。于是，纳税筹划便成为实现利益最大化的最佳选择。

客观原因。要使纳税筹划成为现实，还必须具备某些客观条件，包括税法、税制的完善程度以及合理、有效的税收政策导向。只有当税法规定不够严密或者存在“缺陷”时，纳税人才有可能利用这些“缺陷”进行旨在减轻税负的纳税筹划。这些客观条件包括：税收国际化和税收政策导向性带来的税收差别待遇。起征点的诱惑力。各种减免税和税法规定的差异性成为纳税筹划的温床。

（二）个人所得税纳税筹划的意义

个人所得税与老百姓关系最为密切，通过纳税筹划，纳税人可以在不违反税法及其他法规的前提下，达到少缴或不缴税的目的，维护自身利益。

有助于纳税人维护自身利益，实现经济利益最大化。个人所得税纳税筹划通过税收方案的比较，选择纳税较轻者，减少纳税人的现金流出，增加可支配资金，有利于纳税人的经济利益最大化。

纳税筹划有利于企业的长远发展。对于工资、薪金来说，职工并不关心自己税前工资的多少，而是关心自己每月能得到的实际可支配收入。如果通过纳税筹划增加职工可支配收入，必将大大提高职工的工作积极性，对企业长远发展产生有利的促进作用。

有利于更好地掌握和实施税收法规。纳税筹划人为了帮助纳税人节减更多税收，总会随时随地关注国家税制法规和最新税收政策。一旦税法有所变化，纳税筹划人就会从追求纳税人的最大财务利益出发，马上采取相应行动，趋利避害。因此，纳税筹划还起着更快、更好地贯彻税收法律法规的作用。

二、个人工资薪金所得计税方法中存在的缺陷

（一）年终奖计税存在无效区间

纳税人取得的年终奖数额超过某个临界点时，对应的税率就会提高，纳税数额也相应增加。受税收级距的影响会产生一种不合理的现象，即奖金收入增加，税率上升，税后所得反而减少，这便是年终奖计税的无效区间。

（二）每月工资薪金发放不均衡

个人所得税采用超额累进税率，如果纳税人在一个纳税年度内的工资薪金发放不均衡，有些月份工资高于3500元，有的月份低于3500元，这就导致纳税人在有些月份需要缴纳个人所得税，而有些月份无需缴纳，从而使全年的所得多缴纳一部分个人所得税。

（三）计税方法不灵活

目前，我国工资薪金所得个人所得税占全部个人所得税收入比重偏高。除制度以外，也跟有的企业工资、奖金发放不均衡，福利待遇货币化等有关。因此，如何通过个人所得税的纳税筹划增加员工可支配收入，对每个纳税人来说都很有必要。

三、完善个人工资薪金纳税筹划的相关对策

（一）避开年终奖金的无效区间，合理利用税收临界点

纳税筹划时巧妙运用年终一次性奖金的筹划临界点，以达到节税的目的。

当某些月份工资薪金所得适用的税率较低时，可将部分年终奖分摊为月度奖金，每月用足低税率的应纳税所得额，来降低整体税率。

在某些月份工资薪金（包括奖金）所得适用的税率较高时（大于或等于年终奖适用税率），只要不使年终奖的适用税率提升一级，就尽可将部分工资薪金所得分摊计入年终奖，降低工资薪金所得适用的税率，或使分摊出去的工资薪金所得适用较低的税率，从而降低整体税率。

（二）均衡月薪，与年终奖金合理搭配

均衡各月工资收入水平。领绩效工资的员工每月收入会有较大变动。在纳税人收入总额既定的情况下，与单位达成协议，确定每月支付标准，将收入平均分摊到各个月内，以便用足每月低税率的应纳税所得额，达到节税目的。

合理安排奖金的发放。紧扣临界点，设定最优年终奖的发放数额。大额奖金和补助按全年预计薪金收入，分摊发放或者是将按年考核改为按季度考核甚至按月考核，那么每部分奖金都要扣除速算扣除数，职工缴的税变少，收入就会增多。尽量避免发放季度奖和半年度奖，将该部分奖金分散到各月工资中或是合并到年终奖中发放，以达到节税目的。

（三）工资薪金与劳务报酬相转换，提高职工福利水平

工资薪金与劳务报酬相互转换。我国工资薪金所得适用的是3%～45%的七级超额累进税率;劳务报酬适用的是20%的比例税率，对于一次收入较高的，实行加成征收。实际上两者实行的都是超额累进税率，但在两者数额相等时，所适用的税率各不相同。因此，根据不同情况，将工资薪金所得与劳务报酬所得分开、合并或相互转化，可以达到节税的目的。

四、总结

纳税是每个公民应尽的义务，而纳税筹划又是纳税人的一项基本权利。工资薪金所得个人所得税纳税筹划是根据税收法规，选择恰当的计算方法，使用较低的税率，充分利用有关税收优惠政策，达到使纳税人税负最轻的目的。在税法允许的合理范围内，既遵守国家税收法规依法纳税，又能实现合理避税，充分实现纳税人的权力和义务的统一，促进社会和谐发展。

参考文献：

[1]覃春平.浅谈个人所得税的税收筹划[J].中国高新技术企业，2009，（23）.

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西方发达国家的纳税人对于税务筹划非常的熟悉，而在我国，税务筹划尚处在初始阶段，目前中国对于税务筹划还没有统一的定义。笔者认为，税务筹划是纳税人在国家税收政策、法规规定范围内，以适应国家税收法律为前提，存在多种纳税方案可供选择时，通过筹资、投资、经营等环节事先安排和策划，以达到减轻税负，税后利润最大化的一种经营管理活动。本文侧重对中小企业税务筹划作一些粗浅的分析。

1中小企业税务筹划的原因和现状

1.1中小企业税务筹划的原因

随着全球经济的不断发展，世界经济逐渐一体化，大量的外国企业纷纷入驻，这对我国的中小企业造成了不小的冲击。面对如此激烈的竞争环境，中小企业要想在同外资企业的竞争中脱颖而出，除了要提高技术、扩大规模、加强管理外，取胜的关键在于能否降低企业成本和支出，尽可能地增加盈利，这就要求企业要进行有效的税务筹划，另外，中小企业要想做大做强，走出国门进行投资、经营、参与世界市场的竞争，更要进行税务筹划，以便有效地利用各国的优惠政策，降低税负。同时，随着税收征管水平的提高和税法建设步伐的不断加快，偷税、漏税的机会将日益减少，为此违法行为而付出的代价也会越来越大，中小企业以往利用的种种违法手段来减少税赋的方法也逐渐行不通了，只有利用有效的税务筹划方略来降低税务成本，实现经济利益最大化。

因此，中小企业为在今后的竞争中胜出，就要充分利用税务筹划，而外部条件的变化将为中小企业进行税务筹划提供更大的空间和可能，中小企业为实现税后利益最大化而进行税务筹划将成为一种普遍现象。

1.2中小企业税务筹划的现状

1.2.1税务筹划外部环境不佳

（1）税务业发展不快。目前，我国税务业仍处于初级阶段，发展相对滞后，税务人员结构不合理。主要是因为人员素质不高、专业水平较低，使得税务业缺乏应有的吸引力，不能满足广大纳税人的需求。

（2）税收征管水平不高。由于征管意识、技术、人员素质等多方面的原因，我国税收征管与发达国家有一定的差距。同时，由于我国存在少数税务机关以组织收入为中心，税务人员拥有过大的税收执法裁量权，使得征纳关系异化，导致部分税务执法人员与纳税人之间协调空间很大。一方只求完成任务而不依法办税，一方通过违法行为，以较低的成本实现了税负的减轻，这在客观上阻碍了税务筹划在实际中的普遍运用。

（3）税法建设和宣传相对滞后。我国目前税法建设还不够完善，还有很多地方都有待修改和调整，而对于税法的宣传，除了部分专业的税务杂志会定期刊登外，纳税人难以从大众传媒中获知税法的全貌和其调整情况，不利于企业进行税务筹划。而且社会各界对税务筹划理解不一，且宣传税务活动的机构的权威性和影响力不足，人们对税务筹划的误解也就在所难免。

1.2.2税务筹划基础工作（内部环境）不牢

（1）各项管理活动不规范。企业中各项管理活动并非严格按照财务工作规程来做，不经过任何可行性论证和财务上必要的预算，就有企业领导擅自决定的事例比比皆是。

（2）权责不清。企业中往往存在着税务筹划主体不明的现象。一般会计人员认为自己的职责是做好会计核算，提供会计报表，至于立项前的税务成本比较及相关决策是领导的事。而在上级眼中，税务筹划应该是财务部门份内的事情。从而导致税务筹划无人负责管理。

（3）会计政策执行不严。由于管理不严、体制不完善、会计人员素质低下，地位差，导致会计政策执行不严，企业的会计账目时有差错，账实不符、小金库、无原始凭证、不按会计程序做账、随意更改核算方法等现象严重，以至于税务筹划无从下手。

2中小企业税务筹划的策略

2.1缩小课税基础

应缴纳的税额=课税基础×税率，因此，可以通过该方法减轻企业税务负担。通常情况下是在税法允许的范围内，尽量使各项成本最大化，各收入最小化，从而达到减轻税负的目的，这样不但可以直接减少应纳税额也可以使用较低税率，以达到双重减税效果。

2.2使用较低税率

各种税法一般都采用10多种税率，只有极少数采用单一税率，其中采用累进税率又是节税效果最好的方法。我国现行税制为纳税人实施税务筹划提供了选择较低税率的可能性。如在企业所得税中就将其分为33%的基本税率和27%（年应纳税所得额在3万以上10万以下的企业）、18%（年应纳税所得额在3万以下的企业）的两档优惠税率；消费税有产品差别比例税率，营业税中有行业差别比例税率等等。

2.3延缓纳税期限

企业在进行税务筹划应该充分考虑货币的时间价值因素的影响，延缓纳税期限，可享受相当于无息贷款的利益，应纳税款期限越长所获得的利益越大，例如，在计提折旧时，将平均年限法改为双倍余额递减法即可获得延缓税款的利益。

2.4合理归属所得年度

所得年度可以收入、成本、费用等的增减或分摊来达成（需要正确预测销售形势）。各项费用的支付，配合企业灵活的优势，做出合理的安排，以享受最大利益。如在销售时间上的确认、存货计价、折旧计提方法的选择等，都可以使企业获得更多的利益。

2.5利用国家税收优惠政策

国家为了达到一定的社会、政治、经济目的对纳税人实行税收优惠政策。它利用税收利益引导人们的活动，只有合理的运用才能得到确实的利益，这就要求纳税人要时刻关注税法的改变和国家政策的变化，抓住机遇，在激烈的市场竞争中争取更多的利益。

3税务筹划的具体方法

3.1纳税人类别选择的税务筹划

税法规定年应税销售额未超过标准的商业企业以外的其他小规模企业，即除了商业企业、企业性单位、从事货物批发或零售为主、并兼营货物生产或提供应税的企业、企业性单位外的小规模企业，如果企业规模没有达到一般纳税人的标准，但会计核算健全，能准确核算并提供销项税额、进项税额和准确的税务资料的可以申请办理一般纳税人认定手续。根据这种规定，那么将会有部分企业既可以成为一般纳税人又可以成为小规模纳税人，这部分企业可以通过分析税负无差别点来决定是否成为一般纳税人企业。

假设，一般纳税人所适用的税率为17%，小规模纳税人的征收率为4%。不含税销售额为S，不含税购进额为B，不含税销售毛利率为V。

（1）对于一般纳税人。企业应纳增值税额=（不含税销售额-不含税购进额）×税率=销售毛利率×税率

所以：（S-B）×17%=S×V×17%（1）

（2）对于小规模纳税人。税负企业应纳增值税额=不含税销售额×征收率一般纳税人，所以：企业应纳增值税额=S×4%（2）

（3）税负差别点。

（1）=（2）（S-B）×17%=S×V×17%=S×4%小规模纳税人

得到：S4%=SV17%（3）

所以，V=23.53%

在上述假设条件下，通过对企业不含税销售毛利率的计算分析（见图1）就可以清楚地比较不同类别纳税人的不同税负。当毛利率大于一般纳税人不含税销售毛利率的税负无差别点23.53%时，公式（3）左边的小规模纳税人应纳增值税额小于一般纳税人应纳增值税额。此时，小规模所负担税负较小，选择小规模纳税人模式可以节税。当毛利率等于23.53%时，公式（3）左边等于右边，两种模式纳税人所承担税负相同。当毛利率小于23.53%时，公式（3）左边的小规模纳税人应纳增值税额大于一般纳税人应纳增值税额。此时，一般纳税人所负担税负较小，选择一般纳税人模式可以节税。由于税法中规定，现行增值税只设13%和17%两档税率，对小规模纳税人设有4%和6%。同理，可以分别计算出其他税率下税负无差别点。

3.2成本费用的税务筹划

（1）对成本费用的列支必须在合乎法律法规的要求下进行。对于税法有列支限额的费用应尽量不要超过限额，税法规定对超过的部分不允许在税前扣除要并入利润纳税，因此，对如业务招待费等限额列支的费用应争取在限额内充分列支。

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（2）要充分预计可能发生的损失和费用，同时要充分利用国家优惠政策。对于能够合理预计发生额的费用损失应采用预提方法计入费用，适当缩短以后年度需摊列的费用，达到递延纳税时间的目的，如低值易耗品则应选择增大前几年的费用。

（3）要使企业所发生的费用全部得到补偿，国家允许企业列支的费用，可使企业合理减少利润，企业应将这些费用列足。同时，已发生的费用应及时核销入账。因为中小企业中有很多都是用自有住宅和拥有产权的场所办公司、建工厂，还有很多家属参与到企业的生产经营过程中去，根据中小企业的这些特点，要注意考虑收取租金和在企业工作的家属发放的工资，因为这些都可以充分列支到成本中去，减少企业税负。

3.3利润分配与税务筹划

（1）利用税前利润弥补亏损。中小企业在重组时，不妨考虑兼并账面上有亏损的企业，将盈补亏，冲减利润，达到减少所得税甚至免缴企业所得税的目的。税法允许的资产计价和摊销方法的选择权，以及费用列支范围和标准的选择权，尽量多列税前扣除项目和扣除金额，用税前利润弥补亏损的5年期限到期前，继续造成企业亏损，从而延长税前利润补亏这一优惠政策的期限。

（2）利用“两免三减半”的政策优惠。“两免三减半”是指对生产性外商投资企业经营期在10年以上的，从开始获利年度起，第1～2年免征企业所得税，第3～5年减半征收企业所得税。这样就给企业在利润分配过程中形成了较大的税务筹划空间。用税法允许的资产计价和摊销方法的选择权在企业经营初期形成亏损，推迟获利年度，使“两免三减半”开始计时的时间尽可能滞后，达到减轻税负的目的。如果在经营初期，企业在连续亏损的情况下出现了小额的盈利，为了推迟获利年度，可以安排一定量的公益救济性捐赠来抵消利润。但在做此决定时，一定要综合衡量不捐赠时的税收负担和捐赠时的支出损失，要注意遵循成本-效益原则，不然可能会得不偿失。

（3）低税地区投资的利润分配筹划。我国现行企业所得税法中规定，纳税人从其他企业分回的已缴纳所得税的利润，其已缴纳的税额可以在计算本企业所得税时予以调整。即联营企业投资方从联营企业分回的税后利润，如投资方所得税率低于联营企业，不退还所得税；如投资方企业所得税税率高于联营企业的，投资方分回的税后利润应按规定补缴所得税。

从上述规定可以看出，凡被投资企业利润不向投资者分配的，则不必补缴所得税。这样，保留低税率地区被投资企业的税后利润不进行分配并转为投资资本，可以减轻投资者的税收负担。

参考文献

1张艳纯.企业纳税筹划[M].长沙：湖南大学出版社，2004

2毛夏鸾.企业纳税筹划操作实务[M].北京：首都经贸大学出版社，2004

3舟.现代税务会计原理与实务[M].广州：暨南大学出版社，2004

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【关键词】个人所得税 合理筹划 合法筹划 节税

一、税务筹划的背景和概念

从世界范围来看，税务筹划和对税务筹划的研究是从20世纪50年代末才真正开始的，而我国税务筹划起步更晚，起源于20世纪90年代市场经济体制改革和税制改革，并逐步成为企业财务管理的一个重要组成部分。税务筹划是纳税人合理而又合法地安排自己的经营活动，使企业承担尽可能低的税收负担而使用的方法。税务筹划的主要方法有：不予扣税方法、减免税方法、税率差异方法、分割方法、扣除方法、抵免方法、延期纳税方法和退税方法。在对具体税务情况进行分析时，常常是一种或几种方法结合使用。税务筹划是对税收政策的积极利用，符合税法的立法精神，其行为不仅在形式上合法，在实质上也顺应了政府的立法意图，具有一定的经济综合性和法律时效性；同时，税务筹划是在企业的纳税义务尚未发生之前，对将可能面临的税收待遇所做的一种策划与安排，也具有一定的事前筹划性。

二、税务筹划的意义

（一）税务筹划有助于纳税人实现经济利益最大化

纳税人通过税务筹划一方面可以减少现金流出，从而达到在现金流入不变的前提下增加净流量；另一方面，可以延迟现金流出时间，利用货币的时间价值获得一笔没有成本的资金，提高资金的使用效益，帮助纳税人实现最大的经济效益。

（二）有利于减少企业自身的税务风险，强化纳税意识，实现诚信纳税

税务筹划的存在和发展为纳税人节约税收开支提供了合法的渠道，这在客观上减少了企业税收违法的可能性，使其远离税收违法行为。

（三）有助于提高企业自身的经营管理水平，尤其是财务会计的管理水平

税务筹划需要较强的财务会计水平和精通现行的税收法规，这就促进企业重视这方面的培养，达到财务合规、税务合法，依法纳税、诚信纳税。

（四）有利于完善税制，增加国家税收

税务筹划有利于企业降低税务成本，也有利于贯彻国家的宏观经济政策，使经济效益和社会效益达到有机结合，从而增加国家税收。

三、税务筹划的分析

现阶段物探院涉及的税种主要有个人所得税和增值税，将来可能还会有企业所得税、营业税、城市维护建设税、教育税附加等。本文就目前我院涉及的主要税种个人所得税进行分析：

（一）个人所得税筹划的理论分析

1.用足用好税收优惠政策

（1）免税政策的应用

例如：若职工年收入扣除保险和公积金(下面职工年收不做说明均为扣除保险和公积金)在42000元以下(含42000元)，那么月收入就不超过3500元，根据2011年9月新税法规定：职工月收入没有超过3500元，则可享受免税的优惠政策。因此无论是在发月工资还是年终奖金，一定要考虑免税政策的应用达到零税负。

（2）尽量采用低税率，并用足低税率

例如：职工年收入在42000-78000元之间(含78000元)，该区间的上限78000元分配可为：年终奖金18000元和月收入5000元，年终奖金和月收入个税税率都为3%，速算扣除数为零。因此收入在该区间只要税率控制在3%，税负为最轻。

通过上面几个例子可以看出，在职工收入不变的情况下，工资奖金分配的不同对税负比例有很大的影响，第一种情况税负最轻，因为此种情况尽量采用低税率，并用足低税率。

因此，对工资薪金的税务筹划是很有必要的。同时通过用(78000-114000）区间的上述四种情况的分析，还可以推广到本区间的任意数及以下区间：（150000-204000)、（258000-570000）、（882000-1122000）、（1362000-1662000）、1962000元以上，都可以用第一种情况的原理：保证年终奖金18000元（年终奖金用足低月收入一档税率），倒挤出月平均收入。得出一个结论：无论月收入适用税率低于全年一次性奖金适用的税率，还是月收入适用的税率高于全年一次性奖金的税率，都可以考虑调整月奖金使得调整后的全年一次奖金适用的税率比月收入适用的税率低一档, 并且全年一次性奖金应尽量用足低一档税率适用的金额。

剩下的其他区间（114000-150000）、（204000-258000）、（570000-882000）、（1122000-1362000）、（1662000-1962000），是年终奖金和月收入可适用同一档税率，应尽量保证用满同档月收入极限，倒算出年终奖金数额，此时税负最轻。以上分析可归纳为表2：(以下区间含上限不含下限)

2.对全年一次性奖金应避开税收无效纳税区间

什么是税收无效纳税区间？所谓税收无效纳税区间是指在对全年一次性奖金计算征收个人所得税时，有一个临界点，年终奖金的发放数超过这个临界点则年终奖金和税后收入则成反向变化，即存在年终奖金的增加和个人税后收入反而降低的现象。直到增加到某一点时，税后收入才能增加，这个只增加奖金而不增加收入的区间就是税收无效纳税区间。

例如：职工全年一次奖金18000元，（若该职工月收入超3500元，）那么他应交的个税为18000*3%=540元，职工实际收入为18000-540=17460元。若此时只要职工全年奖金增加1元钱，那么他应交的个税为18001*10%-105=1695.1元，职工实际收入为18000-1695.10=16305.90元，比发18000元的税后收入还少了17460-16305.9=1154.10元。那么这个税收无效纳税区间多少呢？x-(x*10%-105)=17460解得：x=19283.33也就是职工全年一次奖金一直增加到19283.33元，职工的实际收入才与全年一次奖金18000元相等，年终奖金增加的1283.33元都交了税了，职工收入1分钱没增加。那么年终奖（18000-19283.33）这个区间就为无效纳税区，以此类推，象这样的无效纳税区还有（54000-60187.50）、（108000-114600），（420000-447500）三个区间，所以在筹划下年的工资分配时，应避开无效纳税区。

（二）个人所得税筹划在本企业的分析

物探研究院2011年职工构成情况是，副处级2人，科级17人，高级职称9人，中级职称16人，初级职称39人。现每个档次选一人进行分析,他们2011年收入情况如表3：(由于2011年9月1日之前的税率与2011年9月1日之后的税率不同，为了具有可比性，故把2011年9月份之前的个税换算成按2011年9月份之后的税率计算。)

通过对以上数据的分析，年终奖金的发放虽然避开了无效纳税，但全年总收入在月收入和年终奖金之间的分配还是没有合理的筹划，根据各区间月收入和年终奖金分配表将各级别职工的收入筹划为表4：

2011年物探院职工83人，个人所得税通过税务筹划可节税182327.35元，节税率有的最高达到72.78%，这是个很可观的数字。

四、结束语

税务筹划已成为企业的一项重要战略组成部分，已被越来越多的企业和财务人员所认可并应用。在实际操作中要考虑的因素还很多，远远不止本文上面所提到的内容，因此，在具体的实务操作中我们一定要培养正确的纳税意识，树立合法税务筹划观念，深入研究税法规定，充分领会税法精神，做到合理筹划并纳税，降低企业的税务风险，增加企业效益，促进企业稳定长远的发展。

参考文献

[1]全国注册税务师执业资格考试教材编写组编的《2010年税务实务》

[2]全国注册税务师执业资格考试教材编写组编的《2010年税法Ⅱ》

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关键词：个人所得税；纳税筹划

党的十确定的城乡居民收入倍增的目标，将会使越来越多的老百姓的收入达到并超过缴纳个人所得税的标准。如何使自己既履行公民义务，合法纳税，又能合理节税避税，是摆在大家面前共同的问题。本文结合一些案例，从充分利用税收优惠政策、个人工资与薪金及一次性奖金筹划、劳务报酬所得税务筹划和将一部分收入转化成福利等方面入手，提出个人所得税税务筹划方法。

一、个人所得税纳税筹划的必要性

1.个税筹划有利于让利于民，拉动内需。在财政收入大幅度增长的今天，大部分老百姓收入增长速度远低于财政收入增长速度。因此，通过合理进行个人所得税（以下简称个税）纳税筹划，达到节税避税目的，从而让利于民。同时，也增加了纳税人的可支配收入，提高了纳税人的消费水平，有利于拉动内需。

2.个税筹划有利于增加员工可支配收入。单位通过个税纳税有效筹划，在不增加单位人力资源成本的同时，增加了员工的可支配收入，这将有利于员工提高工作积极性，对员工产生有效的激励作用，增加单位的稳定性，有利于促进单位的可持续发展。

3.个税筹划有利于建立税负公平的经济环境，维护员工的合法权益。如果不进行个税纳税筹划，可能会出现税负不公平的现象。比如，在一些学校中，部分老师暑假课时费收入均在9月记入工资收入，导致当月部分工资薪金变成税款，从而出现工资薪金增加但实际收入并未同步增加的情况。因此，合理进行个税筹划，有利于维护员工的合法权益，实现税负公平。

二、个人所得税纳税筹划的主要思路和方法

1.充分利用税收优惠政策

国家为了协调各方面利益，有针对性地推出了各种优惠政策和减免规定，单位和个人应在充分理解税收政策的前提下，利用税收优惠政策，从而降低税收成本。例如，税法规定，单位为员工交纳的五险一金，准予在应纳税所得额中扣除。单位可充分利用上述政策，降低员工当前薪金收入，达到节税目的。

2.个人工资与薪金及一次性奖金筹划

我国目前针对个人工资、薪金所得相关法律规定采取七级超额累进的税率，具体标准见右表：

表1 工资、薪金七级累进税率 单位：元

根据《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9 号），个人取得全年一次性奖金（包括年终加薪）的，与取得一次性奖金当月的工资、薪金所得分别计算缴纳个人所得税，由于该种计税方法为一种优惠办法，因此，在一个纳税年度内，对每一个人，该办法只允许使用一次。具体应分两种情况计算缴纳个人所得税。

第一，如果雇员当月工资、薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的：

应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数

第二，如果雇员当月工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额的：

应纳税额=（雇员当月取得全年一次性奖金-雇员当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额）×适用税率-速算扣除数

（1）规避一次性奖金发放的无效区间

案例一：小王和小李均为某单位员工，每月工资发放额相同，均为3500元，小王取得全年一次性奖金18000元，小李取得全年一次性奖金19000元。根据税法规定，小王一次性奖金适用税率为3%，应缴纳个人所得税为=18000×3%=540，实际奖金收入=18000-540=17460元；小李一次性奖金适用税率为3%，应缴纳个人所得税为=19000×10%-105=1795，实际奖金收入=19000-1795=17205元，小李实际收入反而比小王少，造成这种反常现象是由于全额累进税率引起的。我国现行个人所得税是适用超额累进税率，不应出现全额累进税率的现象。导致这种矛盾状态出现的根本原因在于，虽然税法规定把员工一次性奖金除以12个月，按其商数确定适用税率，但是只允许扣除一个月的速算扣除数，割断了适用税率、速算扣除数之间的内在匹配关系。这种不匹配导致的后果就是，随临界值变化，会出现适用税率超额累进、全额累进并存，产生了一次性资金的“无效区间”。

规避一次性奖金无效区间的税务筹划方法可以采取以下两种方式。

第一，避开一次性奖金无效区间，尽量选择临界点值作为奖金的最佳金额。单位可以将超过临界点的金额分散至各月，以月工资形式或月奖金形式发放，从而达到节税目的。

第二，利用捐赠手段降低税率。税法规定：个人的全年一次性资金是在捐赠当月发放的，捐赠支出准予在应纳税所得额进行抵扣。因此，可以通过捐赠方式，降低应纳税所得额，规避一次性资金的无效区间。比如，年末12月取得一次性奖金56000元，应纳税额10645元，税后所得45355元；12月向红十字会捐赠2000元，应纳税额5295元，捐赠税后所得为48705元，增收3350元。

（2）合理规划月工资与一次性奖金发放比例

案例二：某单位实行年薪制，小王年收入为81000元。有以下两种发放方式：

方式一：每月工资3500元，一次性奖金为39000元。则小王全年应纳税额=39000×10%-105=3795元。

方式二：每月工资5250元，一次性资金为18000元，则小王应纳税额为=[（5250-3500）×10%-105]×12+18000×3%=1380元。

方式二比方式一节税2415元。

由此可见，在总收入一定的情况下，合理安排月工资和一次性奖金比例，能达到节税目的。因此，税务筹划就是找到月工资和一次性资金最佳比例，从而有效降低税率和个人所得税负担。因为一次性奖金只允许扣除一个月的速算扣除数，原则上先将月工资增加到临界点，再增加一次奖金数额，就可能使全年纳税额最低。由于一次性奖金无效区间的存在，在这个区间内，新增收入计入月工资数额。根据以上思路，设计出常用的收入区间节税表，用以安排月工资与一次性奖金的适用比例。

表2 常用收入区间节税表 单位：元

3.劳务报酬所得税务筹划

工资、薪金与劳务报酬同属纳税人的收入，两者的差别主要在于是否与用人单位签订劳动合同，双方是否存在雇佣关系。在税务上，两者差异主要在于税率形式不同。劳务报酬相关税务规定如下：第一，劳务报酬所得应纳税所得额规定。每次收入不超过四千元的，减除费用八百元；四千元以上的，减除百分之二十的费用，其余额为应纳税所得额。第二，劳务报酬所得适用税率。适用比例税率，税率为百分之二十。个人一次取得劳务报酬，其应纳税所得额超过20000元至50000元的部分，依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成；超过50000元的部分，加征十成。即劳务报酬20000元至50000元，适用税率30%，速算扣除数为2000元，劳务报酬50000元以上，适用税率40%，速算扣除数为7000元。

劳务报酬的税务筹划方法如下：

（1）工资、薪金与劳务报酬的转换。仔细研究工资、薪金与劳务报酬纳税规定可以发现，当应纳税所得额小于20888元时，工薪所得适用税率低；当应纳税所得额大于20888元时，劳务报酬所得适用税率低。这是因为工资、薪金减除费用固定为3500元，如应纳税所得额为20000元，减除费用占17.5%，而劳务报酬减除费用不固定，比例为20%，减除费用随着应纳税所得额增加不断增加。因此，纳税人可能据此合理安排。但要注意，只有劳动关系介于两者之间，且双方都同意的情况下，才能采用。

（2）拆分劳务报酬。因为劳务报酬是按次征收，因此，拆分计税依据对劳务报酬税务筹划作用十分明显。第一，如能将每次收入减至4000元以下，将减少应纳税所得额。第二，可以有效防止一次收入过高，避免加成征收。

4.将一部分收入转化成福利

在知识经济的今天，单位可以向员工提供一定培训机会，通过报销进修费用方式，既不增加单位开支，也可降低名义工资，达到节税效果。同样，单位如能提供上下班班车、免费午餐卡、办公用设备等方式，将一部分收入转化成福利，从而降低应纳税所得额及适用的税率。

三、总结

总的说来，个人所得税的税务筹划是一项复杂的技术性工作。一个有效的税务筹划，所遵循的前提是合法，必须结合当时当地的税收法律规定，在法律规范所允许的范畴中进行。其次，要做到事前有效地规划和必要地报告，并加强与员工沟通。最后，税务筹划对于单位而言是一项综合性的工作，涉及财务、决策、薪酬等各个部门，需要部门间协调进行整体筹划。通过对个人所得税务有效筹划，用合法的手段达到节税的目的，将越来越引起单位决策层和员工的重视。

参考文献：

[1]赵晓蓉：关于工资薪金个人所得税税务筹划方法[J].新会计，2009⑼.

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一、新企业所得税法缩小了利用税收优惠政策进行筹划的空间

在传统的企业所得税筹划中,企业利用税收优惠政策筹划的空间有三个

1、企业身份优惠的筹划空间.由于过去生产性外资企业、福利企业等具有特殊身份的企业可以享受减免税以及低税率的优惠,因此企业想方设法创造条件,通过嫁接或改变身份来谋取税收优惠.新企业所得税法取消了上述优惠政策,由通过改变企业身份就能享受税收优惠的筹划空间已经不复存在

2、新办企业优惠的筹划空间.旧企业所得税法规定新办的从事交通运输、邮电通信业的企业可以享受企业所得税"一免一减半",以及新办的从事咨询业、信息业、技术服务业的企业享受企业所得税"两免"等优惠政策,因此企业可以通过利用不停地新办、关停、再新办企业的方法规避企业所得税.新企业所得税法取消了上述优惠政策,因而这一筹划途径已经封堵

3、地域性优惠政策的筹划空间.如"设在经济特区的外商投资企业、在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业,减按15%的税率征收企业所得税;设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业,减按24%的税率征收企业所得税;设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区或者设在国务院规定的其他地区的外商投资企业,属于能源、交通、港口、码头或者国家鼓励的其他项目的,可以减按15%的税率征收企业所得税"等一系列规定,且生产经营企业经营期在十年以上的,还可以享受两免三减半的税收优惠政策.而新企业所得税法已经取消上述优惠.由于这些地域性优惠政策的取消,原来仅靠在特定区域成立符合一定条件的企业,包括通过打球、贴上高新技术企业标签就能获取税收优惠的筹划空间已经压缩

虽然上述三个筹划空间已经关闭或压缩,但并不意味着利用税收优惠进行筹划就没有了空间.总体来看,新企业所得税法构筑的税收优惠体系以"产业优惠为主、区域优惠为辅",因此企业在进行税收优惠政策的筹划时,必须将视角从投资地点的税收筹划向投资方向的税收筹划转变.如:农、林、牧、渔业项目,国家重点扶持的公共基础设施项目,符合条件的环境保护、节能节水项目,符合条件的技术转让项目,符合条件的微利企业,以及符合条件的国家需要重点扶持的高新技术企业等等.如果企业有条件及时转变筹划方向,一个新的筹划空间必将被打开

另外,《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》规定,自2008年1月1日起,原享受低税率优惠政策的企业,在新税法施行后5年内逐步过渡到法定税率;原享受企业所得税"两免三减半"、"五免五减半"等定期减免税优惠的企业,新税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止,但因未获利而尚未享受税收优惠的,其优惠期限从2008年度起计算;西部大开发企业所得税优惠政策将继续执行.与此同时公布的《实施企业所得税过渡优惠政策表》还显示,涉及原税收法律、行政法规和具有行政法规效力的文件有30项,这些优惠主要是此前的一些区域优惠和对外资企业的税收优惠等.通知还规定,自2008年1月1日起,原享受低税率优惠政策的企业,在新税法施行后5年内逐步过渡到法定税率.其中,享受企业所得税15%税率的企业,2008年按18%税率执行,2009年按20%税率执行,2010年按22%税率执行,2011年按24%税率执行,2012年按25%税率执行;原执行24%税率的企业,2008年起按25%税率执行.需要强调的是,企业所得税过渡优惠政策与新企业所得税法及实施条例规定的优惠政策是存在交叉的,由企业选择最优惠的政策执行,不得叠加享受,且一经选择不得改变.上述规定事实上还是给了这类企业一定的筹划空间

二、新企业所得税法扩大了成本费用的筹划空间

应纳税所得额和税率是决定企业税负的两个要素,在收入确定的前提下,税前可扣除成本费用的增加,必然会减少应纳税所得额.如新企业所得税法取消了计税工资的扣除标准,规定"企业实际发生的合理的职工工资薪金,准予在税前扣除".又如统一和部分提高了广告费扣除标准,"企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除."这些规定对不同类型的企业将产生不同的影响,税收筹划的效果是不同的

新企业所得税法以公司法人为基本纳税单位,不具备法人资格的机构不是独立纳税人.如果企业把设立在各地的子公司改变成分公司,使其失去独立纳税人资格,就可以由总公司汇总缴纳企业所得税.由于各分公司间的收入、成本、费用可以相互弥补,实现均摊,就可以避免出现各分公司税负严重不均的现象,尤其是当集团公司中各子公司有亏有盈时,这种方法更为有效.新企业所得税法还统一了加速折旧的规定,为设备更新频率较快的企业提供了筹划空间.但是新企业所得税法中关于业务招待费、大修理支出费等的规定使原来的筹划思路受到了限制,纳税人必须对原有思路进行调整

总之,成本费用的税收筹划涉及面广,筹划技术要求高,企业需要准确把握税法的规定,建立完善的财务管理制度,才能顺利实现成本费用的最大化扣除

三、国际税收筹划将成为焦点

首先,外国投资者到我国投资已经有近20年了,形成了比较成熟的投资模式和税收筹划安排,但新企业所得税法的实施迫使这些企业必须重新考虑投资方式和税收安排;其次,随着越来越多的中国企业走出国门,国际税务筹划也在情理之中.新企业所得税法实施后,外资企业的税负会有所增加,而税负增加是投资者进行税收筹划的重要动因.尤其是新企业所得税法关于纳税人和预提所得税的规定,会直接推动企业进行新的税收安排和筹划

新企业所得税法引入了居民企业的概念,规定中国的居民企业需要就其全球所得在中国缴纳企业所得税.而对于居民企业的判断标准,由过去单一的"登记注册地标准"改为"登记注册地标准"和"实际管理控制地标准"相结合,即:依法在中国境内成立,或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业,都将构成中国的居民企业.如果企业不想成为中国的居民企业,就不能像过去那样仅在境外注册即可,还必须确保不符合"实际管理控制地标准".这一变化对于在外国注册、但实际按税法规定属中国资本控制的企业,特别是"返程投资"的企业至关重要,必须重新审视

另外,按照新企业所得税法的规定,预提所得税由10%税率提高到20%税率,同时,取消了外国投资者从投资企业取得的股息、红利免征预提所得税的政策,直接影响到外国投资者的投资利润和将来投资退出的税负.预提所得税的增加,迫使投资者进行国际税收筹划,其中一个可行的办法就是利用国际税收协定进行筹划.目前,我国已与80多个国家签订了税收协定,投资者应该关注这些协定并进行恰当的投资安排,因为新企业所得税法的规定:中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的,依照协定的规定办理.而在一般的税收协定中,预提所得税的税率不超过10%.也就是说,投资者选择在与中国签订有税收协定并且预提所得税的税率较低的国家登记注册企业,再由该企业对中国进行投资,就可以有效规避较高的预提所得税税负

四、转让定价的税收筹划要三思而后行

转让定价是跨国公司普遍采取的策略,虽然其目的主要是实现其全球的经营战略和逃避有关国家的外汇管制,但实际上转让定价已成为跨国企业进行税收筹划的重要手段.大量税收优惠政策的取消以及外资企业税负的增加,将进一步刺激企业通过转让定价规避税负.新企业所得税法实施之前,进行转让定价安排的主要是外资企业,可以预见,内资企业特别是大型内资企业集团,开展转让定价筹划的会越来越多.新企业所得税法规定,符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入.而按以前规定,如果被投资方适用的税率低于投资方,则投资方分回的股息、红利需要补税.此条规定为居民企业通过转让定价安排将利润转移到适用低税率的关联企业,从而有效地减轻企业集团的总体税负提供了筹划通道

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个人所得税的纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人，居民纳税人负有无限纳税义务，而非居民纳税人承担有限纳税义务。对个人所得税纳税人身份的筹划，主要是熟悉税法对居民和非居民纳税人身份的认定及相关规定，利用两者的身份进行筹划，达到节税的目的。如根据临时离境的规定，合理的安排离境时间，对于跨国纳税人，还应注意在中国境内居住的时间，避免自己成为中国居民纳税人，以达到节税的目的。当然，纳税人在进行纳税申报时，应提供有效的证明文件。

根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》规定，对在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，应分别计算应纳税额。但纳税义务人必须提供在境内、境外同时任职或受雇及工资、薪金标准的有效证明文件，从而判定收入的来源，分别减除费用并计算应纳税额。除此之外，税法中有许多需要提供有效凭证及证明文件的地方，如果没有，便不可享受税收优惠政策。

二、对工资、薪金的筹划

工资、薪金所得是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、津贴、补贴、劳动分红以及与任职或者受雇有关的其他所得。对于工资、薪金所得的税务筹划主要有以下几个方面：

1.工资、薪金福利化，降低职工名义收入。工资、薪金所得适用九级超额累进税率，其税率为3%～45%，相当于收入越高，税率便越高。企业可以适当减少职工的工资、薪金，而以提供消费服务的形式转换为职工福利，便可有效的规避个人所得税。如：企业向个人提供低租住房或免租宿舍、免费工作餐、交通工具或交通费用的报销等一系列福利措施，都可在不影响个人的收入总额及消费水平的前提下，全理的减少个人税负，实现个人工资、薪金收入最大化。

2.合理安排奖金的支付方式与金额。从2005年1月1日起，纳税人取得全年一次性奖金，可单独作为一个月工资、薪金所得计税。在计征时，将该奖金除以12，按其商数确定税率及速算扣除数。如果纳税人当月工资所得低于税法规定的费用扣除数，还可将奖金减去工资与税法规定的费用扣除数的差额后的余额再按上述方法计征个人所得税。但在一个纳税年度里，此种计算方法对同一个纳税人只能使用一次，所以，公司应尽量少发或者不发季度奖和半年奖。同时，还应注意年终奖金额的确认，以免造成“年终奖多发一元，税负增加千元”的倒流现象。

3.均衡收入时间。税法规定，除全年一次性奖金以外，其他各种名目的奖金，如半年奖，季度奖，全勤奖等，一律计入当月工资、薪金收入，合并确定税率和速算扣除数，为避免发放奖金当月收入过高，引起税率高、税负重，企业可将奖金在平时分散的发给职工，均衡各月份收入，便可减轻税负。另外，绩效工资占工资总额较大比重的企业，也可采用此种方法，均衡各月收入，达到节税的目的。

4.销售激励的税务筹划。为鼓励销售人员节约成本支出，多数企业采用“包干制”，即发放的工资及奖金中包含了为销售活动所必需的通讯费、差旅费、交通费等，使得销售人员实际得到的收入不多，却又得缴纳高额的税款。这种情况下，企业可改变核算办法，将能提供发票的销售费用进行实报实销，再用工资、资金与费用的差额计算应纳所得税额，使得税负大大减轻。

5.对年薪制下，适当划分管理层的基本薪酬与效益薪酬。目前，许多企业对管理层实行年薪制，工资、薪金收入主要分为基本薪酬和效益薪酬两个部分，每月发放基本薪酬，年终根据考评结果发放效益薪酬。然而，这样会因为两者比例的差异而导致税负的差异。因此，企业可以事先分析这种比例关系，从中找到节税的最优方案。

6.巧妙地安排民营老板的工资。工资、薪金所得适用3%～45%的超额累进税率；企业所得适用25%的税率，如果取得企业所得税优惠，税率可以为0或15%。如果老板自己不拿工资，那么这笔费用将作为企业利润缴纳企业所得税；如果老板工资收入超过38500元，则按30%的税率缴纳个人所得税。当企业所得税与所对应的个人所得税税率相当时，选择让企业纳税税负较低；当企业适用25%的税率时，老板工资在8000～12500元比较合理。

三、劳务报酬的节税策略

劳务报酬所得按次征税，适用20%的税率，但对于一次性收入过高的情况，会实行加成征收，相当于三级超额累进税率。对劳务报酬所得的税务筹划，主要有以下几种方法：

1.费用抵减法。这种方法主要是通过减少名义劳务报酬所得来筹划的，纳税人可和业主约定，劳务费用尽量由企业承担，这样既可以减少个人劳务报酬的税负，又不会增加企业的额外负担。

2.收入人员均衡法。对于多人合作承担同一劳务而言，雇主往往会根据该项劳务支付报酬。此时，纳税人如果将该笔收入直接计征个人所得税，税负会比较高；如果先将这笔收入分到每个人手中，再分别纳税，税负会大大降低。

3.收入次数均衡法。劳务报酬所得是按次纳税的，并且每次都要根据应纳税所得额扣除800元或20%的费用。所以，劳务报酬支付的次数越多，扣除的费用便会更多，其应缴纳的税款也会相应的减少。所以纳税人在提供劳务时，应在合理的前提下尽可能多的安排取得劳务报酬的次数，这样便可多次扣除法定费用，从而减轻税负。若一项劳务需要长时间才能完成，相应的劳务报酬收入较高，如果作为一次性收入，则会实行加成征收。在这种情况下，采用此种方法进行税务筹划，尽量多次取得收入，节税效果更为明显。

4.合理选择劳务报酬与工资薪金。劳务报酬所得适用20%～40%的税率，每次所得可扣除800元或20%的法定费用；工资薪金所得适用3%～45%的税率，每月扣除3500元或4800元的法定费用。所以，在一般情况下，当应纳税所得额较小的时，采用雇佣形式比劳务形式更节税；当应纳税所得额较大时，采用劳务形式比雇佣形式更节税。另外，个人所取得的董事费收入属于劳务报酬所得，但此收入为一次性收入，且数额较大，个人所得税的负担很重。在这种情况下，可通过两种方法节税，一种是将董事费收入分摊到每月的工资收入中，这样，工资薪金所得适用的税率不会发生太大的变化，而劳务报酬所得的税率却大大降低。另一种是将董事费收入分次发放，这样便可多次扣除费用，并降低税率，减轻税负。

四、对个人其他所得的筹划

1.稿酬所得的税务筹划。稿酬所得适用20%的税率，税前可扣除800或20%的法定费用，并按应纳所得税额的30%减征。对于稿酬所得的筹划，主要有以下几种方法：一是集体创作法，即本来可由一人完成的作品改由多人合作，这样既可以增快进度，还能在每人分别纳税时增加费用的扣除次数，从而减轻税负；二是费用转移法，即把创作所需的费用改由出版社承担，并因此抵减部分稿酬，这样可在纳税人实际收入不变的情况下减少了应纳税所得额，达到节税的目的；三是当作品字数超过一定的标准，可选择分册或分部发行，利用多扣费用的方法减少税款。

2.财产租赁所得的税务筹划。财产租赁所得以一个月内取得的收入为一次，适用20%的税率。它涉及税费较多，如营业税、房产税、教育费附加等，筹划较为复杂。最常用的是对维修费用的筹划，如果纳税人要对所要租赁的房产进行维修，最好选择在租赁期间维修，这样才能将维修费用在税前扣除，达到节税的目的。

3.个人转让专利的税务筹划。对转让专利的筹划主要思路是考虑将专利单纯地转让还是折合成股份，拥有股权。一般情况下，如果将专利折合成股权，税负较轻，而且还有升值的可能，但是它的风险较大；如果将专利直接转让，虽然税负很重，但是没什么风险。纳税人在作选择时应根据自己的实际情况选择最优方案。

五、利用税收优惠政策的税务筹划

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【关键词】 纳税筹划；　月薪；　年终奖；　发放误区

纳税筹划，是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对经营、投资、理财等活动的事先筹划和安排，尽可能地获得“节税”的税收利益。税务筹划是纳税人的一项基本权利，纳税人在法律允许或不违反税法的前提下，所取得的收益应属合法收益。

2011年9月1日起，我国开始执行修订后的《中华人民共和国个人所得税法》，新个税中工资、薪金所得税率结构由九级调整为七级，免征额提高到3 500元。从整体上来看新个税法扩大了个税每档的级距，减轻了税收负担，但由于个人所得税的超额累进计算及年终奖计算方法，使得个人所得税的筹划空间仍然存在。高校的工资、薪金所得一般包括：基本工资、各种津贴、福利和补助等项目；课时津贴；指导论文津贴；科研奖励等。各高校一般平时每月只发放基本工资、各种津贴、福利和补助等项目，其他的一律在年底发放。这样导致大部分老师每月工资低于个人所得税的费用扣除标准3 500元，造成每月可扣除费用的浪费。而年终奖金又要缴纳不少个人所得税。所以新的个人所得税法实施后，扩大了个人所得税的筹划空间。

一、工资、薪金的个人所得税相关规定

《中华人民共和国个人所得税法》及《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》中对工资、薪金所得及取得的全年一次性奖金征收个人所得税的有关规定如下：

工资、薪金所得，适用超额累进税率，税率为3%至45%。工资、薪金所得，以每月收入额减除费用 3 500 元后的余额，为应纳税所得额。

纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，应先将员工当月内取得的全年一次性奖金除以 12 个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月，员工当月工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。此办法对每一个纳税人一年只能使用一次。

纳税人取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。

二、纳税筹划

根据现行税法规定，工资、薪金所得月薪实行7级超额累进，年终奖的计算方法不是真正分摊到12个月来计征，实际是将年终奖单独作为一个月来计征税收，只是选择适用的税率时进行12个月分摊，会导致年终奖在选择适用的税率时在税率临界点增加一元钱，累进税率上一个层级，年终奖适用的税率就提高一个档次的现象，这样就大大增加了年终奖应缴纳的个人所得税。在全年收入一定的情况下，不同的月薪和年终奖分配方案，可能会导致个人的实际收入相差很大，所以在全年收入一定的情况下，单位应该有合理的税收筹划，通过纳税筹划合理分配月工资及年终奖金，年终根据实际收入与预算收入的差距调整时避开年终奖的“发放误区”，以减轻个人税收负担，增加实际收入。

根据工资、薪金的个人所得税的相关规定，在全年工资、薪金收入一定的情况下，筹划时作如下假定：1.年初可以预算出本年度的工资、薪金总收入；2.每月发放相同的月薪；3.年度中间不发放其他各种名目的奖金；4.首先考虑少缴纳税款，其次考虑资金的时间价值，在税负一定的情况下，每个人都希望尽早拿到工资，月薪尽可能的多发。可以从以下几个方面进行纳税筹划：

（一）合理分配月工资及年终奖金

1.年收入在 0—60 000（60 000=3 500×12＋1 500×12） 元间，此时把收入在每月平均，不需要使用年终奖金计税，如果需要缴税适用3%的低税率。

2.年收入在60 000—78 000（780 000=60 000＋1 500×12）元间，此时月收入固定为5 000元，余下的收入作为年终奖，这样月薪和年终奖都适用3%的低税率。

3.年收入在78 000—125 550（125 550=114 000＋11 550）元间，年收入超过 78 000 元后，3 500元的费用区间和月薪及年终奖的3%的低税率区间已经消耗完，超出部分进入 10%税率区间，但由于年终奖的计算实际相当于单独作为一个月来计征税收，如果将超出收入作为年终奖，此时超出部分加上以前享受3%的低税率的1 500×12的年终奖都按10%税率计税，税金将大幅增加，所以应当先放到月薪金中。当收入达到 114 000［114 000=78 000＋（45 000－1 500）×12］元时，月薪的 10%区域已经消耗完，此时若将再增加收入放入年终奖，就会造成税金大幅增加；若仍放入月薪，在一定范围之内，虽然进入了 15%的高税率区，但增加的幅度不大，所以仍应当从月薪中增加收入。

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关键词：营业税；税收筹划；物流业

1 税收筹划概述

税收筹划亦称纳税筹划或税务筹划。印度税务专家N.J.雅萨斯威在《个人投资和税收筹划》一书中说，纳税筹划是纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税务法规提供的包括减免在内的一切优惠，从而享得最大的税收利益。荷兰国际财政文献编写的《国际税收词汇》，是这样对税收筹划下定义的：税收筹划是指通过纳税人经营活动或个人事务活动安排，实现缴纳最低的税收。

税收筹划主要是从四个方面进行筹划：一是利用合法的方法进行有效的节税筹划；二是利用“非违法”的方法进行避税筹划；三是利用经济的，尤其是利用价格手段进行税负转嫁筹划；四是规划和整理纳税人的账目，实现涉税零风险。

实施税收筹划具有重要的现实意义，具体指：税收筹划有利于提高纳税人的纳税意识，抑制偷税、逃税等违法行为；同时也有助于实现纳税人财务利益的最大化，提高纳税人参与经营活动或投资活动的热情；有助于提高企业的财务与会计管理水平；有助于优化产业结构和资源的合理配置；有利于不断健全和完善税制。

2 营业税筹划的基本方法

2.1 对劳务发生地点筹划

根据国家税务总局第52号令营业税暂行条例实施细则规定，营业税的征税范围是：在中华人民共和国境内提供应税劳务，转让无形资产销售不动产。因此只有发生在中华人民共和国境内的应税行为，才属于营业税的征税范围。所谓“应税行为”这里指应税劳务的“使用环节”和“使用地”在境内，而不论该应税劳务的提供环节发生地是否在境内。即如果境内纳税人提供劳务在境外使用的，不属于营业税征税范围。如果纳税人通过各种灵活变通的方法，避免成为营业税纳税人，可以从源头上减轻企业的税收负担。例如：我国国内的一个施工单位到澳大利亚进行一公司大楼的建设工程所取得的工程收入，按税法规定在我国境内就不需要缴纳营业税。

2.2 对计税依据进行税收筹划

营业税的计税依据是指纳税人在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产相对方收取的全部价款和价外费用。而我国营业税涉及范围非常广阔，无法按照单一的行业或税率进行税率的征收。因此我国税法按照其征收范围内各项目的特点及共性把营业税的征税税目按行业共分为九类，税率主要分为3%、5%、20%三类。

根据不同营业税的税目，纳税义务人计算应纳税额的税率具有较大的变化，然而在企业实际日常经营活动当中，是营业税规定的应税项目的一方会根据客户实际需要提供相应的应税劳务，而劳务价格则由经营双方根据客户的实际需求特点相互协商确定，许多服务的区分并没有非常明确的界限。因此，可以利用营业税各税目的关联有针对性地进行营业税税目的转移，以达到减轻税收负担的目的。

在我国《营业税暂行条例》及实施细则中，对营业额的确定有一些特殊的规定，纳税人可以根据这些特殊规定，善加利用，以其来减少确定的营业额。应纳税额与营业额成正比例关系，在税率一定的条件下，营业额越低，应纳税额越低，而营业税税率一般比较固定，营业额相对较灵活，从税收筹划角度而言，分解计税依据，使其营业额最小就可以达到较好的节税目的，使应纳营业税额最小，增加企业收益。

2.3 对营业税与增值税征税范围的筹划

2.3.1 混合销售行为及划分

现行税法对混合销售行为的划分确定了如下原则：从事货物生产、批发或零售的企业，企业性单位及个体经营者的混合销售行为，一律视为销售货物，只缴纳增值税，不征营业税；其他单位和个人的混合销售行为，则视为提供应税劳务，应当征收营业税。如何进行缴纳税的选择，选择缴纳增值税还是营业税呢？纳税人可以按照企业的实际情况，以企业利益最大化为目的，根据税负平衡公式进行筹划，具体地选择划分标准见表1。

增值税与营业税的税负的平衡公式为：可计征营业税的含税销售额÷（1+增值税税率）×增值税税率-可抵扣的进项税额=可计征营业税的含税销售额×营业税率

2.3.2 兼营行为的划分

税法规定，纳税人兼营不同税目的，应当分别核算不同税目的营业额，未分别核算营业额的，从高适用税率计算应纳税额。

具体的营业税的兼营业务是指以下三种情况：同时经营应纳增值税和应纳营业税的应税劳务项目；同时经营适用低税率和高税率应税劳务项目；同时经营应全额缴纳营业税和适用减免营业税的应税劳务项目。

兼营业务的税务处理要求兼营的不同项目分别核算。纳税人兼营免税、减税项目的，应当单独核算免税、减税项目的营业额；未单独核算营业额的，不得免税、减税。所以当纳税人有多种应税行为时，一定要分别设立明细账，分别核算营业额，分别计算税额，以期达到减轻税负负担，尽量少缴税的目的。

2.4 对免税项目进行筹划

自2009年1月1日起，我国开始适用修改后的《中华人民共和国营业税暂行条例》和《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》，与原条例和细则比，新的条例和细则的免税范围在某些方面有所收紧。根据免税规定，企业可以采取相应的措施来进行纳税筹划。如规模较小的企业可以尽量购买国家的政府性基金或国库券。

3 我国目前物流企业征收营业税的政策

3.1 物流业涉及的营业税税目及其税率

我国物流是一个新兴的、跨行业的综合性产业，主要包括交通运输业，其税率3%，包括陆路运输、水路运输、航空输、管道运输、装卸搬运等一切凡与运营有关的各项劳务活动；邮电通信业，税率3%；服务业，税率5%。包括：业、旅店业、饮食旅游业、仓储业、租赁业、广告业、服务业；转让无形资产，税率5%；销售不动产，税率5%。

3.2 列举部分物流业涉及的营业税的具体相关政策

政策一：从事联运业务、业务和仓储业务按差额纳税。

物流行业的业，主要有航空包机业务、无船承运业务和报关以及其他。《国家税务总局关于航空运输企业包机业务征收营业税问题的通知》（国税发〔2000〕139号）规定，对航空运输企业从事包机业务向包机公司收取的包机费，按“交通运输业”税目征收营业税；对包机公司向旅客或货主收取的运营收入，应按“服务业——业”项目征收营业税，其营业额为向旅客或货主收取的全部价款和价外费用减除支付给航空运输企业的包机费后的余额。

政策二：远洋运输企业业务不同适用不同税率。

针对远洋运输企业不同的业务，营业税政策规定了不同的适用税率。《国家税务总局关于交通运输企业征收营业税问题的通知》（国税发〔2002〕25号）规定，对远洋运输企业从事程租、期租业务和航空运输企业从事湿租业务取得的收入，按“交通运输业”税目征收营业税。文件规定，对远洋运输企业从事光租业务和航空运输企业从事干租业务取得的收入，按“服务业——租赁业”项目征收相应的营业税。

政策三：物流单位收取的承包费需要纳税。

目前，不少小单位和个人挂靠在一些规模较大的物流单位从事经营活动，或者承租承包物流单位的运输工具或其他资产从事物流业务活动，物流单位在加强管理的同时需要收取部分管理费用。对管理费用征收营业税问题，《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）作了明确规定：双方签订承包、租赁合同（协议，下同），将企业或企业部分资产出包、租赁，出包、出租者向承包、承租方收取的承包费、租赁费（承租费，下同）按“服务业”税目征收营业税。出包方收取的承包费凡同时符合以下三个条件的，属于企业内部分配行为不征收营业税：（1）承包方以出包方名义对外经营，由出包方承担相关的法律责任；（2）承包方的经营收支全部纳入出包方的财务会计核算；（3）以出包方的利润为基础。

4 对物流业的营业税进行纳税筹划

4.1 把机器租赁转变为异地作业

物流企业一般投入了大量的基础设施如机器设备等，这些设施一般资金投入大，在企业的业务淡季时，这些花大量资金投资的设施就处于闲置状态，为了减少资源浪费和增加收入，一般会把这些设备进行出租，按照税法的规定，租赁业务应该按照“服务业——租赁”税目5%的税率缴纳营业税。如果企业通过修改租赁合同，在租赁机器设备的同时配备相关的操作人员，将机器租赁业务变为物流公司在异地进行装卸搬运作业，而装卸搬运业务属于交通运输业范围，则该项业务可以按照“交通运输业”税目3%的税率缴纳营业税，从而减轻税收负担。

4.2 分别对从事的不同业务进行核算

物流企业经营的范围往往是多样性的，不同的经营方式所适用的营业税税率不同，如在从事运输、仓储业务时，涉及到交通运输业、服务业两个税目，两个税目的适用税率分别为3%、5%，如果纳税人未分别核算，则一律按从高计算即按服务业5%征收营业税，而如果公司将收入分别按交通运输业务和仓储业务核算，然后分别按差额进行缴税处理，则可以节约很大一笔税款。

4.3 对不同的税目进行差异化收费

该技术是指利用不同的物流服务项目适用不同税率来节减税款进行筹划。物流企业在提供的诸如仓储和运输等一系列的服务中，一项物流运作中都含有多个项目，但一般采用的是根据双方的协议收取一次性费用的方式。不同的服务项目界限不明，存在你中有我、我中有你的情况，难以明确划分不同的税目和税率。但是根据现行的营业税的有关暂行规定，物流企业在提供运输、配送劳务业务时是按照“交通运输业”的税目和3%的税率来计算营业税的；物流企业在提供仓储、物流加工等其他劳务是采用“服务业”的税目和5%的税率。表面上看两者只有2%的差异，但这对利润率低的物流企业来说是很可观的。

4.4 与境外企业合作

《营业税暂行条例》规定：纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得全部价款和价外费用扣除支付给其他单位和个人的运输费用后的余额为营业额。这样，物流企业在从事把货物运输至境外地区时，如果直接运送至目的地，其营业额为收入全额，但如果物流公司先将货物运到境外，然后委托境外企业将货物从该地运至目的地，在这种情况，以全部运费减去付给境外承运企业运费的余额为计税依据。因此这让企业有税收筹划的机会，首先和外国的合伙人进行协商，来扩大国外承运部分的费用，然后再通过其他的一些形式回报高额费用带来的损失，以此来达到减少应纳营业税额的目的。

参考文献：

[1] 宋靖，陈庆红，徐元玲.税收筹划.西南财经大学出版社，2009.

[2] 何珩.巧用营业税政策合理避税.税收征纳，2008，6.

[3] 吕芙蓉.营业税几种典型的税收筹划.税收征纳，2008，11.

[4] 陈飞鸿.物流业营业税政策的解读.税收征纳，2008，12.

[5] 熊静.物流企业营业税的筹划.税收征纳，2009，3.

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关键词：营改增 税务筹划 一般纳税人 小规模纳税人

一、高校增值税的税务筹划目标

2012年“营改增”政策所涉及的高校现代服务业项目，使得高校也急需进行增值税的税务筹划。

（一）税负最小化目标

税负最小化是税务筹划的最初始动因，高校“营改增”后相关项目税率由原先的营业税率5%改为增值税一般纳税人税率6%、小规模纳税人税率3% 。根据《增值税一般纳税人的认定管理办法》规定，高校可以选择成为增值税小规模纳税人或一般纳税人，高校可以通过比较分析后选择最小税负纳税人类型。

（二）纳税风险最小化目标

高校增值税税务筹划另一目标是准确估算纳税风险并使之最小化。高校增值税税务筹划受税收政策阶段性调整与变动、高校内外部环境等因素影响，为避免税务筹划失败给高校带来的经济与声誉损失，税务筹划时需认真实施纳税风险最小化目标。

（三）资金使用效益的最大化目标

在当前高校扩张与内涵建设双重需求下，如何提高资金的使用效益，是高校值得探讨的一个重要课题。通过合理合法的税务筹划，运用延迟纳税或提早抵扣进项税额等方法，充分挖掘资金的时间价值使高校资金效益最大化，也是高校增值税税务筹划的重要目标之一。

二、拟定并分析税务筹划的方法

（一）拟定方法

税务筹划的方法中最直接也是最容易被接受的是降低使用税率，“营改增”后，其中小规模纳税人税率由原来营业税税率5%下调至增值税小规模纳税人征收率3%，为绝大多数高校所采纳。增加可抵扣进项税额是另一种税务筹划方法，少数选择了或被认定为增值税一般纳税人的高校，应充分运用这一方法，为自身创造更多的进项税额抵扣机会。

（二）可行性分析

要使税负最小化，就应当选择与之相匹配的纳税人类型。而如何恰当选择纳税人类型，关键是要做好两种“类型”在实际操作中的比较分析。

假定某高校含税服务收入为R，选择为小规模纳税人高校，“营改增”后纳税下降分析：

“营改增”前应缴营业税（税率5%）、城市建设维护费（营业税的7%）、教育费附加（营业税的3%），合计税费5.5%R。“营改增”后应缴增值税（征收率3%）、城市建设维护费（增值税的7%）、教育费附加（增值税的3%），合计税费3.2%R 。小规模纳税人高校“营改增”后税负下降率为42%。

而一般纳税人高校从营业税率5%提高为增值税率6%，税率的提高可能带来高校经济利益的流出，因此高校应立足以往财务信息基础，合理评价成本中能获取增值税专用发票抵扣的比例，通过一般纳税人与小规模纳税人均衡点测算，慎重选择是否成为增值税一般纳税人。

假设某高校含税服务收入为R，可抵扣不含税购进金额为G，购进增值税率为T。

一般纳税人税负：R/（1+6%）×6%-G×T+[R/（1+6%）×6%-G×T]×（7%+3%）

小规模纳税人税负：R/（1+3%）×3%+ R/（1+3%）×3%×（7%+3%）

令两种纳税人税负相等，则由R/（1+6%）×6%-G×T+[ R/（1+6%）×6%-G×T]×（7%+3%）= R/（1+3%）×3%+ R/（1+3%）×3%×（7%+3%），得：G×T×（1+10%）=3%R

令T=17%，得G=16.04%R

即当可抵扣税率为17%时，高校“营改增”项目成本中可取得增值税专用发票的税前金额达到并超过含税服务收入的16.04%时，选择成为一般纳税人税负更低，否则应选择小规模纳税人更有利。

三、税务筹划方案的实施

（一）会计处理的调整

“营改增”后一般纳税人高校，因增值税进项税额可以抵减销项税规定，操作起来相对复杂。高校资金来源多元化，核算项目繁多，“拼盘”项目使得“营改增”对高校会计核算与财务管理的影响较企业更深远。因此，一般纳税人高校增值税的筹划，首先要准确设置项目，其次要相应的改变核算流程，从而理清纳税与非纳税项目，防止纳税项目与非纳税项目收支，尤其是支出混同导致的进项税抵扣混淆，做到项目纳税与抵扣相匹配。

以苏州大学会计核算为例，增值税应税项目可分为两类，一类属于科研性专项资金，另一类属于社会服务收入性质资金。首先为避免收入与税款同项目核算导致项目不能真实反映剩余经费情况的发生，增开了增值税项目大类核算税款，每个税款子项目对应一个相应的纳税项目，这样科研性质的纳税专项经费与其他非纳税项目经费就泾渭分明，项目成本支出的进项税抵扣也清晰可辨。

对社会服务收入作了相应的核算与管理的调整，建立了仓库管理制度，一方面规范各类材料物资的采购与管理行为，另一方面也有利于增值税核算。核算时运用增值税先抵扣后转出的方法，即对用途不明的购进材料先抵扣进项税额，在材料领用明确支出用途时再将用于不属于纳税项目的进项税额转出，既有效规避超过180天认证期不能抵扣的风险，又有效理顺了学校大盘经费中真正属于纳税项目的成本性支出。

（二）对交易方的选择

如果高校是一般纳税人，那么从其他增值税一般纳税人单位购进货物或服务与从小规模纳税人单位购进，其效益是不同的，由表1可知，购进增值税进项税率越高，意味着可抵扣税额越多。但是除了考虑抵扣因素外，还应考虑价格情况，通常一般纳税人含税销售价格高于小规模纳税人，因此一般纳税人高校购进货物或服务时，应综合考虑进项税率与含税销售价格两种因素。

假定某高校的交易方可以是一般纳税人或者是小规模纳税人，作出选择前可先比较从这两者购入后自身剩余收入的大小，从而选择能使自己资金效益最大的交易方。

设某一般纳税人高校不含税收入为S，销项税率为T′，需要购进一批试剂材料，其中一般纳税人供货含税价格为P1，购进材料增值税税率为T1=17%；小规模纳税人供货含税价格为P2，购进材料增值税税率为T2=3%（可以取得增值税专用发票）；小规模纳税人供货含税价为P3，购进材料增值税税率为T3=3%（提供增值税普通发票）。分别测算以上含税购进价格的均衡点。

设剩余收入Y=不含税收入-不含税购进价格-其他费用（Q）-城建税和教育费附加（F）

从一般纳税人购进：Y1=S-P1/（1+T1）-Q-[S×T′-P1/（1+T1）×T1]×F

从提供增值税专用发票的小规模纳税人购进：Y2=S-P2/（1+T2）-Q-[S×T-P2/（1+T2）×T2]×F

从开具增值税普通发票的小规模纳税人购进：Y3=S-P3-Q-S×T′×F

1.令Y1=Y2，可得出剩余收入均衡点的含税价格比：P1/P2=[（1+T1）×（1-10%T2）]/[（1+T2）×（1-10%T1）]

则P1/P2=[（1+17%）×（1-10%×3%）]/[（1+3%）×（1-10%×17%）]=1.1521

即当两者含税价格比P1/P2=1.1521时，可以任意从一般纳税人或从提供增值税专用发票的小规模纳税人方购进材料；当P1/P2>1.1521时，选择从能开具增值税专用发票的小规模纳税人方购进材料，剩余收入会更多；当P1/P2

2.令Y1=Y3，可得出剩余收入均衡点的含税价格比：P1/P3=（1+T1）/（1-10%T1）=1.1902。

也就是说，当一般纳税人与开具增值税普通发票的小规模纳税人含税供货价格比P1/P3=1.1902时，一般纳税人高校可以任意选择供货方，当P1/P3>1.1902时，应选择开具普通发票的小规模纳税人所得到的收益更大，当P1/P3

3.令Y2=Y3，可得出剩余收入均衡点的含税价格比：P2/P3=（1+T2）/（1-10%T2）=1.0331。

说明同样是从小规模纳税人供货方购进材料，当价格比P2/P3=1.0331时，是否能取得增值税专用发票都没关系，而当P2/P3>1.0331时，选择开具增值税普通发票的供货方能让自己剩余收入更多，当P2/P3

如果高校是增值税小规模纳税人，因不涉及可抵扣问题，所以只需要选择交易方含税总价最低的，即能使高校自身现金流出量为最小的为最佳。

（三）发票使用与管理

我国对增值税发票，尤其是增值税专用发票的使用与管理从领购到报税、从开具到认证、从作废到红冲等程序与要求都非常严格，如使用与管理不当，轻则罚款，重则可以刑法处置。为此，高校财会人员应通过培训与宣传优化高校内部纳税环境，最大限度降低增值税发票使用与管理可能导致的潜在风险。

四、结论

依法纳税是税务筹划的前提，“营改增”后高校通过税务筹划来减轻税负，既是一种正当维护自身合法利益行为，也是法律意识提高的表现。由于国家税收法律法规总是在不断的调整变化之中，因此，高校在税务筹划实施过程中需时时监控出现的各种问题，既关注税务筹划的收益，也充分估计税务筹划的成本，包括税务筹划的机会成本，通过信息反馈实现对筹划方案的再评价，以谋求高校长远健康的发展之道。

参考文献：

1.盖地.税务筹划[M].北京：首都经济贸易大学出版社，2008.

2.梁文涛.税务筹划[M].北京：清华大学出版社，2012.

3.全国注册税务师执业资格考试教材编写组.税法（I）[M].北京：中国税务出版社，2013.