国内审计和国外审计范文

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关键词：现状；问题；合作协调

一、我国内部审计与外部审计的现状

1.内部审计、外部审计的基本内涵

内部审计是指由部门、单位内部审计机构或专职审计人员对本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性和效益性的独立监督和评价行为，目的是促进加强经济管理和经济目标的实现。

外部审计由国家审计和民间审计两种审计机构组成。国家审计是指由国家审计机关所实施的审计。社会审计是指由经政府有关部门审核批准的社会中介机构进行的审计。

2.内部审计与外部审计的主要特点

内部审计相对于外部审计具有如下特点：在审计性质上，内部审计属于内部审计机构或专职审计人员履行的内部审计监督，只对本单位负责；外部审计则是由独立的外部机构以第三者身份提供的签证活动，对国家权力部门或社会公众负责。在审计方式上，内部审计是根据本单位的安排进行审计工作的，具有一定的任意性；外部审计大多则是受委托施行的。在工作范围上，内部审计的工作范围涵盖单位管理流程的所有方面；外部审计则集中在企业的财务流程及与财务信息有关的内部控制方面。在审计方法上，内部审计的方法是多样的，应结合组织的具体情况，采取各种不同的方法；外部审计的方法侧重报表审计程序。在服务对象上，内部审计的服务对象是单位负责人；外部审计的服务对象是国家权力机关或各相关利益方。在审计报告的作用上，内部审计报告只能作为本单位进行经营管理的参考；国家审计除涉及商业秘密或其他不宜公开的内容外，审计结果要对外公示；社会审计报告则要向外界公开，对投资者、债权人及社会公众负责，具有社会鉴证的作用。在审计对象上，国家审计以各级政府、事业单位及大型骨干企业的财政财务收支及资金运作情况为主；在审计权限上，国家审计代表国家利益，对被审计单位的违法违纪问题既有审查权，也有处理权；社会审计只能对委托人指定的被审单位的有关经济活动进行审查、鉴证；内部审计有审查处理权，但其内向服务性决定了其强制性和独立性较国家审计弱，其审查结论也没有社会审计的社会权威性高。在审计监督的性质上，国家审计属于行政监督，具有强制性；社会审计属于社会监督；内部审计是单位自我监督。

内部审计与外部审计各具特色，既有区别又有联系，因此应该可以相互协调、相互补充。内部审计与外部审计协调的基础在于：内部审计与外部审计的内容、范围、标准、依据、程序、方法等有很多相通相近之处。

二、目前内部审计与外部审计合作协调方面存在的主要问题

1.外部审计、内部审计资源有限，降低了审计效率

社会审计根据业务的开展，在社会招聘有各行业的专家，如工程师、计算机、税务规划等方面专家，而从投入审计资源方面看，会计师事务所从降低审计成本的角度考虑，投入的审计资源比较有限；内部审计由于企业自主决定内部审计机构的设立、人员配置，企业难于配齐配全各行业的审计人员，但内部审计大多在内部控制上，压缩企业成本上配有较强的审计人员，因此审计资源配备上外部审计、内部审计各有不足，在审计工作中内外审的不协调性降低了审计效率。

2.内部审计在独立性方面还存在着客观的不足，影响了内部审计在组织内的效率。

内部审计是一种内向型服务，企业可自主决定内部审计机构的设立、人员配置、工作的中心和范围等重要内容，在审计独立性上，集中表现在内部审计机构设置由企业决定、隶属于本企业，在组织工作、经济方面、审计业务开展范围等方面都受本单位的制约，审计独立性上受到局限，从而影响了内部审计在组织内的效率。

三、内部审计和外部审计合作协调的对策措施

1.内部审计和外部审计资源互补，有效提高审计效率，提高审计质量

通过内部审计和外部审计有效合作，提高审计资源利用效率，做到资源互补，内部审计可以利用服务或咨询公司的专业外部审计人员的技能和资源来补充内部审计人员业务处理能力等方面的不足，进而提高内部审计在组织内的效率。外部审计在咨询服务时以借助内部审计力量来弥补外部审计人员对服务企业的业务不熟悉等，可以有效解决审计人员业务缺乏等问题，做到人力资源有效互补。对整个社会而言，内部审计外部化有利于实现社会资源的有效配置。

2.内部审计部分职能外包，增强内部审计独立性

内部审计在业务内容、程序、控制制度有效性方面具有优势，但在审计独立性方面存在着客观的不足。通过部分内部审计职能外包的形式，即由第三方与企业内部审计人员共同协作来提高内部审计的有效性，其目的是在保留内部审计部门优势的条件下增强企业内部审计独立性。内部审计可以委托社会审计协助完成内部审计工作任务，甚至可以与有实力、信誉好的社会审计机构结成战略合作联盟，进一步加大对单位内部的审计监督力度。

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关键词：内部审计；外包；SWOT；分析法

中图分类号：F239.45 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2015）005-000-01

一、引言

内部审计外包最初是由国外知名的事务所提出的，在国外已经比较普及，伴随着我国经济的飞速发展，我国企业的内部审计的外包也成为一种新的趋势。

本文先对内部审计的相关概念进行概述，分析了我国企业内审外包的形成动因，并在此基础上运用SWOT分析法对内审外包进行比较全面的分析，得出研究结果。最后再在研究结果的基础上从合理利用机会和注重规避风险两个角度给出了建议。

二、内部审计外包的定义及形式

内部审计外包即内部审计的外部化，指组织将其内部审计的部分或者全部的职能以契约的形式委托外部的更专业的机构来执行。内审外包的形式主要有以下四种：1.补充式外包：企业主要的内审工作仍由其所设立的审计部门来进行，只将部分的内审职能赋予第三方。2.审计管理咨询：指企业通过聘请咨询机构来帮助企业设立内部审计机构。3.全部外包：指企业不设立专门的内审部门，直接将全部的内部审计职能外包。4.合作内审：指企业内部虽然不设立专门的内审部门，但会配备一些审计人员。

三、我国企业内部审计外包的形成动因分析

1.企业自身的需求

（1）企业内审的独立性和质量难以保证。由于各种经济利益关系，企业自行设立的内审机构在人员配置和工作范围等方面都不免受到管理层的影响，独立性比较弱。且我国的审计方法以制度基础审计为主，风险基础审计的方法应用范围较小，也尚未普及计算机辅助审计，这些都会影响企业内审的质量和效率。

（2）企业降低成本的考虑。随着经济的发展，企业的规模不断扩大，对内部审计工作的要求也越来越高。要使企业的内审工作与其发展相适应，企业就不可避免的要增加对内审工作的投入。而外部的专业机构如会计师事务所却可以提供质量高且费用相对较少的内审服务。

（3）企业提高核心竞争力的需要。随着目前市场竞争的日趋激烈，越来越多的企业选择将有限的资源更多的集中于其核心业务，将一些职能委托给外部的机构。企业将内部审计的工作外包出去是提高企业的核心竞争力，实现企业价值最大化的必然选择。

2.外部环境的需求

随着全球化的发展，国外的各大会计师事务所纷纷进入中国市场，在竞争日趋激烈的会计服务市场上，企业的内审外包业务正好能够成为我国会计师事务所创造新盈利点的条件，成为一项利润增长点，进一步促进国内会计师行业的发展。

四、内部审计外包的SWOT分析

内部审计外包的SWOT分析。（1）内部审计外包的优势。提高审计的独立性和质量：企业将内部审计工作外包后，外部审计师独立于该企业，难以产生利益冲突和经济利益关系。外部审计师可以站在一个客观而公正的角度，严格地遵循审计准则的要求和事务所质量控制等要求来对企业进行内部审计。节约审计成本：企业将内部审计工作外包，可以减少相关的招聘选拔及培训费用，也避免为了适应变化的经济环境而不断更新的审计方法而购买或开发新的审计软件。为企业带来附加值：注册会计师具有专业的知识，熟悉多种经营理念以及管理方式，向企业提供先进的管理经验。

（2）内部审计外包的劣势。消弱内审的优势：内部审计师比外部审计师更加熟悉企业的各项政策和制度，提供更符合企业当前发展所需咨询的建议。外部审计师可能会把企业所委托的内部审计工作视为一项程序化的工作，很难全心全意为单位考虑，在一定程度上消弱了内部审计工作本应具有的优势。面临商业风险：外部审计师缺乏对企业的忠诚度，可能会引起一定的职业道德风险。会计师事务所出于成本控制及利益的考虑，有可能会将工作交给不能胜任审计工作的人员。而且外部审计师可能会造成企业商业机密泄露，不利于企业的发展。可能会引发舞弊：企业出于提高独立性的考虑选择将内部审计工作外包，但是如果企业长期选择由一家会计师事务所来提供内部审计的服务，或者选择由同一家事务所同时来提供该企业的内部和外部审计的服务，可能由于缺乏有效的监督和控制机制而引发舞弊。

（3）内部审计外包的机会。①内审外包职业化的发展：第三部《内部审计实务标准》提供了对内审的活动和结果进行评价的依据和提供内审的外部审计机构在独立性、胜任条件和客观性等方面的要求。同时新定义中也弱化了审计主体，即企业可以通过外包的形式来获得更高质量的内审服务。②相关法律法规规范：我国的内部审计协会了《内部审计具体准则第10号：内部审计与外部审计的协调》和《内部审计具体准则第14号：利用外部专家》，为我国企业的内审外包业务的发展提供了制度上的可行性，规范了内审外包的发展。

（4）内部审计外包的威胁。①设置内审部门的强制性规定：作为企业文化和管理的一个重要部分，内部审计工作已经受到企业管理层越来越多的关注。很多企业的规章都对其设立内审部门进行了强制性规定，这种行为对内审外包市场产生了一定的冲击。②外部机构间的不良竞争：提供内审服务对会计师事务所等机构而言是一项新的业务。他们为了增加收入，吸引更多的客户，往往会降低所需的审计费用。同时，他们为了控制成本和追求利益最大化，会减少人员的培训工作，这会造成了内审外包市场的混乱。

五、相关建议

1.合理利用机会

（1）企业在选择外部审计机构时，应尽量选择高信誉度和专业性，且与提供其外部审计服务不同的事务所，这会进一步提高企业的内部审计的独立性和质量水准。

（2）对一般的企业而言，无论是否设立了内审部门，选择部分外包都是不错的，可以使企业在较低的成本下获得较高的效益。对一些大型企业而言，与外部机构合作内审，可以学习先进的审计技术和理念，弥补自身的缺陷。

2.注重规避威胁

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【摘要】在经济快速发展的今天,内部审计的目标、职能的要求越来越高,由于经济管理和审计发展水平的局限,内部审计外包在我国尚处于探讨阶段。本文介绍了内部审计外包的发展现状及外包形式,分析了内部审计外包的优势和弊端,探讨内部审计外包在我国发展的可行性,以及需要特别关注的问题。

【关键词】内部审计;内部审计外包;优缺点;可行性

现代意义上的内部审计是20世纪经济快速发展的产物,它作为一个职业被人们所认识也是近半个多世纪以来的事情。今天,内部审计在全面开放的国际市场中,已经成为了最激动人心的、最具活力和挑战性的职业之一。

1内部审计外包的基本状况

内部审计外包(InternalAuditOutsourcing),是指企业从外部聘请专业人员来执行企业内部部分或全部内部审计工作。内部审计外包最先是由曾经全球知名的会计师事务所安达信、安永、毕马威等提出的。他们将内部审计解释为企业的一个成本中心,随着市场环境的不断变化和企业之间竞争的日益激烈,内部审计的传统职能已不能满足企业增加价值的需求。为适应企业经营管理的需求,内部审计职能应逐渐向风险管理和战略管理方面拓展,此时,企业将面临高额的成本。他们极力说服企业关注自身的竞争优势,而将内部审计业务交给外部咨询机构来完成。

2内部审计外包的利与弊

2.1内部审计外包的优势

(1)提高内部审计的独立性:同外部审计一样,内部审计也要求其审计师客观、独立地完成工作。内部审计师的目标是由企业管理层、董事会以及专业准则所决定的。通常他们的目标是审查整个企业经营的效率和效果,遵循性以及内部控制的充分性和有效性。在通常情况下,内部审计师主要是对管理层负责。内部审计部门作为企业的一个职能部门,其实际工作与管理层总有着千丝万缕的联系,管理层可以以直接或间接的方式干预内部审计师,而外部审计师独立于企业的所有者和经营者,与他们没有利益冲突或联系,有一套公认审计准则需要遵循,还有职业道德的约束,其工作只对社会公众和合伙人负责,因此能够更为客观的报告审计结果,相比之下,独立性更高。

(2)提高内部审计质量:现代审计要求审计人员具有广博的知识,外部审计组织具有先进的审计技术,丰富的审计经验,一流的审计人员,与已经习惯特定程序审计的内部审计人员相比,更能适应日益发展的现代内部审计要求。另一方面,由于竞争机制的存在,外部审计机构因为生存与发展的需要,一直处在不断的学习、进取之中,综合素质相对内部审计人员更为优良。

(3)节约内部审计成本:现代内部审计人员除需要及时、准确的向企业管理当局报告有关查错防弊、资产保护的信息之外,更重要的任务是协助管理人员更有效地管理和控制企业的各项活动,合理有效地配置资源,提高企业的经济效益。为此,企业将面临高额的成本。企业建立自己的内部审计部门,需要为内审部门的运转,内审人员的薪金,培训支出,市场调查支出,管理费用等等支付一大笔费用,并为了应对不断变化的市场需要不断培训人才,招揽新的专业人员。而通过内部审计外包,企业只需支出一笔固定的费用,就可以完成上述一系列工作。此外,电子商务的发展是内部审计部门要面对的一个新问题,为了适应网络环境下的内审工作,企业需要研发新的审计软件,处理审计过程中出现的问题。如果将内部审计外包,外部审计机构可以将这笔费用分摊到多个客户,节约了开发成本。

(4)可以实现资源的优化配置:为了适应不断发展的市场要求,需要大批专业技术人员(例如,工程技术、计算机网络、税务、营销策划等等)参与到企业的内部审计活动中。通过内部审计外包,企业可以不用自己额外招揽人才,而通过外部审计机构享受到这些服务。而且,由于外部审计机构的活动广泛,企业还可以了解到最新的市场信息,及时做出反应。

2.2内部审计外包的弊端:内部审计外包不可避免地存在一些问题。

(1)外部审计人员缺乏对企业足够的了解:对企业而言,配备专业审计人员是一种从长远出发的理性选择。外部审计师非固定员工,所以对企业的忠诚度可能不及企业专业内部审计人员来得高,外部审计人员对企业内部情况的了解程度也很难与专业内审人员相比,由于要处理的事务较多,在处理企业内部审计业务时难免存在一些问题。

(2)可能导致企业竞争优势的降低:如果长期只依赖外部审计人员而不发展自己的内部审计人才,企业将疏于知识的积累,而且如果没有自己的内审机构,如果想要获得有价值的咨询服务,就需要将自己的核心机密透露给外审机构,这就给企业的生存发展带来了潜在的威胁,可能会影响企业的竞争优势。

(3)不利于内部控制环境的优化:从某种意义上说,内部审计是对其他内部控制的再控制。内部审计在帮助企业管理层改善企业内部控制方面发挥着积极重要的作用,将其外包不利于将企业的内部控制环境优化,也不利于其手段和方法的改进。

3内部审计外包对我国的启示

3.1我国内部审计外包的可行性

(1)从成本效益的角度来看:

企业需要设置相应的内部审计部门,配备专业的内部审计人员来开展内部审计工作。这对于规模较大的企业来说并不困难,但对于规模较小的企业来说,很可能就承担不起这笔费用,考虑到成本效益原则,小规模企业一般不设置内审机构,而直接委托会计师事务所提供内部审计服务。而在我国,由于种种原因,中小规模企业较多,在我国实行内部审计外包是完全有市场的。

(2)从优化资源配置的角度来看:我国会计师事务所的服务结构非常单一,非审计服务的发展则明显不足。如果事务所积极开展外包业务,就能够在一定程度上缓解这种淡旺季不均的状况,不仅降低了运行成本,增加了事务所的市场份额,也有利于其稳定发展。

(3)从提高审计独立性的角度来看:我国现代内部审计的起步较晚,主要是在国家审计推动下作为国家对国有企业经营管理状况进行监督的工具而产生的,作为企业内部审计部门的自觉性不够高,内部审计力度不够大,受企业影响较多。聘用外部会计师事务所进行内部审计,由于其完全独立于企业,有职业行规的约束,能够为企业提供更为独立、客观的服务。

(4)从改善审计工作质量的角度来看:随着我国融入世界经济舞台的步伐进一步加大,市场竞争将愈来愈激烈。企业管理层必须更加关注企业各项经营活动的有效性、风险管理水平的高低,资源使用的合理性,对内审人员的知识结构和综合素质的要求也越来越高。而我国目前显然还没有足够数量的合格内审人员。我国的注册会计师行业经过20多年的发展,应对了激烈的市场竞争,形成了较强的专业素质,熟练的业务水平,加之在管理咨询服务领域的实践,其业务素质和专业能力远胜于内部审计人员。

3.2内部审计外包应注意的问题

(1)加强我国内部审计职业的监管,规范行业准则:在内部审计外包问题上,国外已经出现了许多严重的问题。2001年以来,美国爆发一系列财务虚假案,使得安然、世通等巨型公司破产,也导致安达信这样一个有着90多年历史的世界级会计师事务所饱含屈辱地退出审计市场。其中一个重要原因就是因为内部审计外包,安然公司将内部审计职能外包,由外部审计事务所——安达信负责该公司的内部审计职能。

为此,美国于2002年7月25日通过了《公众公司会计改革和投资者保护法》,简称为《萨宾纳斯——奥克斯莱法案》,这部法案对美国乃至对世界各国会计、公司治理、证券市场,都产生了相当大的影响。《萨宾纳斯——奥克斯莱法案》对审计独立性作了新的规定,包括对注册会计师提供非审计服务的限制,其中有一项就是一家会计师事务所不得同时既承担企业的外部审计又承担企业的内部审计。

(2)选择合适的内部审计外包形式:在选择内部审计外包时,企业应该根据自身情况,选择适合自己的外包形式。对于大中型企业而言,按国家规定要设置内部审计部门,可以选择补充,部分外包,合作审计几种形式。根据实际需要,通过外部审计咨询机构进行适当地补充,部分外包内审业务,或聘请外部审计机构与其内部审计人员进行合作审计。而对于一般小型企业而言,内部审计任务不多,设置企业内部审计机构和人员负担较重,可以选择将其内部审计职能全部外包,随着企业的发展壮大,逐步设立其内部审计职能和内部审计人员。

(3)加强我国国际注册内部审计师的培养:虽然内部审计外包的实施在我国完全是有可行性的,从优化资源、节约成本的角度来考虑,可以选择补充、部分非关键领域外包、合作审计,但对于内部审计完全外包,只能是企业在过渡时期节约成本、提高效益的一种选择。

美国内部审计师协会(IIA)曾了一份题为“关于将内部审计技术外包的观点”的报告,在这份报告中,IIA的主要观点认为:

一个由训练有素的员工恰当组成的、胜任的内部审计部门,能够比合约规定的审计服务更有效率和效果的执行内部审计职能。只要内部审计员工精通业务、工作有效率,并且对企业管理当局负责,企业就应该自己保留内部审计职能,并使之更好地服务于企业。

实行内部审计外包,不是为了取代内部审计部门,而是为了让内部审计职能得到更好地发挥,我们不能长期依赖外包来执行企业内部审计职能,还是要着力于发展自己的内部审计机构和人员,加强我国国际注册内部审计师的培养,缩小和国外内部审计机构在职能定位等方面的差距,努力培养自己的内部审计人才。

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本文立足于人民银行内部审计逐步从合规性审计向风险导向审计、绩效审计等发展背景，积极探索风险导向审计在人民银行业务中的应用，分析基层人民银行在运用风险导向审计中出现的问题，并提出相应的对策建议，促进人民银行强化风险管控。

【关键词】

风险导向审计；人民银行内部审计；风险管理

2011年，人民银行总行下发了《人民银行内审工作转型2011～2013年规划》，提出构建以风险为导向、以控制为主线、以治理为目标、以增值为目的的内部审计新模式，这种审计模式的转变是高效履行人民银行职责的客观需要。面对愈来愈复杂多变的国际经济形势和金融改革不断深化的国内形势，人民银行面临的内外部风险逐渐加大，风险事项的构成也趋于复杂。因此，适时开展风险导向审计既符合审计工作的发展方向，也是内审更好服务于中央银行履职需求，实现内部审计价值增值的重要突破口。

一、风险导向审计在基层人民银行业务中的探索应用

2016年，克拉玛依中支探索开展了货币金银业务风险导向审计，根据风险导向审计理论和人民银行业务实际调整了审计风险模型，即审计风险=系统风险（固有风险）×可控制风险，制定了风险导向内部审计应遵循“确立目标—风险识别—风险测量—等级认定—风险控制”的审计流程，并根据货币金银部门的履职目标建立了7个一级指标、21个二级指标和93个三级指标，规定各风险点的评估标准、内容和方法，形成较完善的风险评价体系，审计结果得到被审计部门的充分认可，同时内审人员也发现运用风险导向审计还存在一些亟待解决的问题。

二、风险导向审计在基层人民银行内部审计运用中存在的问题

（一）数据收集不完整未开发审计信息系统

风险导向审计模式的基础是通过了解被审计对象的履职目标、业务流程和控制措施，掌握翔实的数据开展风险评估和分析测试，然后针对风险点设计个性化的审计程序，分配相应的审计人力资源。然而，现阶段内审部门与央行业务部门之间尚未实现数据库连接，没有形成一个强大的信息网络系统，内审部门获取的信息数据主要依赖于过去开展的审计项目资料的积累，掌握的是被审计对象的历史数据，不能实时反映当前人民银行的业务风险现状，加之这些零星片面的信息没有形成风险状况的数据积累，影响了风险评估的客观性和真实性。

（二）风险的正确评估与量化的审计手段缺乏

一是对风险识别、风险度量、风险控制和风险监测等环节缺乏有效的技术手段和实用工具，主要依靠手工查看会计凭证、报表等审计方式，使内审人员在业务的风险量化上容易受个人素质和经验差异的影响，制约了风险评估技术的准确性和科学性；二是央行各项业务均实现电子化、网络化和数据集中，而内审人员由于没有参与这些系统的推广培训，对新系统、新业务的风险很难全面了解，导致实践中内部审计更侧重于对制度执行的检查测试，且大多依赖于详细审计或审计者个人经验判断的抽样审计方法，难以准确地界定抽样范围和重点，导致审计人员不能令人信服地解释抽样审计的结果，也无法利用这一结果对被审计业务进行客观公正的评价。

（三）审计检查程序与现行审计要求有一定的差距

风险导向审计是对各种风险进行全面了解、识别，侧重于对风险的判断和执行中存在的薄弱环节或缺陷，不特指已存在的违规情况，更多是对未发生风险的一种预警，作为一种风险提示作用，加之风险的存在也不是孤立的，涉及到主观能动性、客观局限性、系统完善性乃至整个政策有效性，且各种风险随时都处于不断更替、变化中，用整改问题的方法对待风险导向型审计的结论，不能够全面体现风险导向审计的成果转化。因此，现行制度对程序完整性的要求影响了风险导向审计的开展效果。

（四）内审人员素质不能满足风险导向审计需求

在风险导向审计模式下，要求内审人员根据已获得的被审计部门的信息，运用分析性测试程序获取审计证据，然而各风险要素的评估、审计证据收集的数量和方法，都与内审人员的素质息息相关，目前基层内审人员数理统计以及风险管理等方面的知识相对缺乏，他们对风险的预测尤其是对有关风险点、证据的判断多是凭工作经验做出的推理，具有较强的主观臆断性。

三、推动风险导向审计在人民银行内部审计运用的对策建议

（一）加强内审数据库建设

风险导向审计的核心是深入了解被审计对象所面临的各类风险和开展风险评估，因此，获取翔实丰富的数据资料是实施风险导向审计的关键，内审人员对被审计对象的风险评估结果与实地审计测试结果出入大小取决于其所掌握的信息资料的多少，因此建议总行在业务软件上开设审计接口，探索建立包括央行业务及管理流程等内容的风险数据库，明确风险监测变量、风险指标和评估标准等内容，加强对重点业务、重要岗位的风险监测，实现对审计所需数据实时采集加工、动态的监控，使内审工作走出“信息孤岛”，为风险导向审计的实施提供直接的信息支撑。

（二）探索推广计算机辅助系统应用

审计手段的现代化已成为改革的大趋势，因此要不断探索完善审计的模式和方法，对人民银行重要业务领域，如货币发行、支付结算、国库、会计、科技等部门开展审计时，通过总行层面提取审计数据，逐步探索使用计算机辅助审计技术，通过计算机辅助审计软件对海量数据进行筛选，实现快速分类、灵活分析，效避免人为因素的影响，提高分析的效率和精度，使审计结果更趋于科学、规范、合理。

（三）加快推进人民银行风险导向审计制度建设

通过借鉴国外和其他行业的先进做法和经验，制定符合人民银行内部管理体制和业务特点的风险导向审计操作规程，扩大审前调查和风险数据分析应用，不仅对违规事实进行确认，还要对潜在的风险事项和风险点进行提示和关注，要求被审计部门制定风险管控措施，使其逐步接受风险管理理念，发挥好内部审计监督与服务作用。

（四）培养专业化的内审队伍

内审转型是一种理念和方法的更新，需要我们深入学习研究国内外审计理论和方法，把握好风险导向审计的内涵和外延，并将其与央行业务进行有效结合，才能发挥好内部审计服务组织治理的作用；同时加强内审人才培养，使其不仅精通审计理论和会计知识，还要掌握数理模型分析、计算机和经济金融等知识，促进内审人员转变审计观念、拓宽审计思路，达到提高自身素质的目的。

作者：王海容 单位：石河子大学经济与管理学院

参考文献

[1]中国人民银行广州分行课题组，风险导向审计在人民银行风险管理中的应用研究[J].南方金融.2008(09).

[2]杨淑慧，龚文清.风险导向审计模式在人民银行内部审计中的运用研究[J].金融与经济.2011(08).

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【关键词】内部审计;内部审计外包;优缺点;可行性

现代意义上的内部审计是20世纪经济快速发展的产物，它作为一个职业被人们所认识也是近半个多世纪以来的事情。今天，内部审计在全面开放的国际市场中，已经成为了最激动人心的、最具活力和挑战性的职业之一。

1 内部审计外包的基本状况

内部审计外包(Internal Audit Outsourcing)，是指企业从外部聘请专业人员来执行企业内部部分或全部内部审计工作。内部审计外包最先是由曾经全球知名的会计师事务所安达信、安永、毕马威等提出的。他们将内部审计解释为企业的一个成本中心，随着市场环境的不断变化和企业之间竞争的日益激烈，内部审计的传统职能已不能满足企业增加价值的需求。为适应企业经营管理的需求，内部审计职能应逐渐向风险管理和战略管理方面拓展，此时，企业将面临高额的成本。他们极力说服企业关注自身的竞争优势，而将内部审计业务交给外部咨询机构来完成。

2 内部审计外包的利与弊

2.1 内部审计外包的优势

(1)提高内部审计的独立性:同外部审计一样，内部审计也要求其审计师客观、独立地完成工作。内部审计师的目标是由企业管理层、董事会以及专业准则所决定的。通常他们的目标是审查整个企业经营的效率和效果，遵循性以及内部控制的充分性和有效性。在通常情况下，内部审计师主要是对管理层负责。内部审计部门作为企业的一个职能部门，其实际工作与管理层总有着千丝万缕的联系，管理层可以以直接或间接的方式干预内部审计师，而外部审计师独立于企业的所有者和经营者，与他们没有利益冲突或联系，有一套公认审计准则需要遵循，还有职业道德的约束，其工作只对社会公众和合伙人负责，因此能够更为客观的报告审计结果，相比之下，独立性更高。

(2)提高内部审计质量:现代审计要求审计人员具有广博的知识，外部审计组织具有先进的审计技术，丰富的审计经验，一流的审计人员，与已经习惯特定程序审计的内部审计人员相比，更能适应日益发展的现代内部审计要求。另一方面，由于竞争机制的存在，外部审计机构因为生存与发展的需要，一直处在不断的学习、进取之中，综合素质相对内部审计人员更为优良。

(3)节约内部审计成本:现代内部审计人员除需要及时、准确的向企业管理当局报告有关查错防弊、资产保护的信息之外，更重要的任务是协助管理人员更有效地管理和控制企业的各项活动，合理有效地配置资源，提高企业的经济效益。为此，企业将面临高额的成本。企业建立自己的内部审计部门，需要为内审部门的运转，内审人员的薪金，培训支出，市场调查支出，管理费用等等支付一大笔费用，并为了应对不断变化的市场需要不断培训人才，招揽新的专业人员。而通过内部审计外包，企业只需支出一笔固定的费用，就可以完成上述一系列工作。此外，电子商务的发展是内部审计部门要面对的一个新问题，为了适应网络环境下的内审工作，企业需要研发新的审计软件，处理审计过程中出现的问题。如果将内部审计外包，外部审计机构可以将这笔费用分摊到多个客户，节约了开发成本。

(4)可以实现资源的优化配置:为了适应不断发展的市场要求，需要大批专业技术人员(例如，工程技术、计算机网络、税务、营销策划等等)参与到企业的内部审计活动中。通过内部审计外包，企业可以不用自己额外招揽人才，而通过外部审计机构享受到这些服务。而且，由于外部审计机构的活动广泛，企业还可以了解到最新的市场信息，及时做出反应。

2.2 内部审计外包的弊端:内部审计外包不可避免地存在一些问题。

(1)外部审计人员缺乏对企业足够的了解:对企业而言，配备专业审计人员是一种从长远出发的理性选择。外部审计师非固定员工，所以对企业的忠诚度可能不及企业专业内部审计人员来得高，外部审计人员对企业内部情况的了解程度也很难与专业内审人员相比，由于要处理的事务较多，在处理企业内部审计业务时难免存在一些问题。

(2)可能导致企业竞争优势的降低:如果长期只依赖外部审计人员而不发展自己的内部审计人才，企业将疏于知识的积累，而且如果没有自己的内审机构，如果想要获得有价值的咨询服务，就需要将自己的核心机密透露给外审机构，这就给企业的生存发展带来了潜在的威胁，可能会影响企业的竞争优势。

(3)不利于内部控制环境的优化:从某种意义上说，内部审计是对其他内部控制的再控制。内部审计在帮助企业管理层改善企业内部控制方面发挥着积极重要的作用，将其外包不利于将企业的内部控制环境优化，也不利于其手段和方法的改进。

3 内部审计外包对我国的启示

3.1 我国内部审计外包的可行性

(1)从成本效益的角度来看:

企业需要设置相应的内部审计部门，配备专业的内部审计人员来开展内部审计工作。这对于规模较大的企业来说并不困难，但对于规模较小的企业来说，很可能就承担不起这笔费用，考虑到成本效益原则，小规模企业一般不设置内审机构，而直接委托会计师事务所提供内部审计服务。而在我国，由于种种原因，中小规模企业较多，在我国实行内部审计外包是完全有市场的。

(2)从优化资源配置的角度来看:我国会计师事务所的服务结构非常单一，非审计服务的发展则明显不足。如果事务所积极开展外包业务，就能够在一定程度上缓解这种淡旺季不均的状况，不仅降低了运行成本，增加了事务所的市场份额，也有利于其稳定发展。

(3)从提高审计独立性的角度来看:我国现代内部审计的起步较晚，主要是在国家审计推动下作为国家对国有企业经营管理状况进行监督的工具而产生的，作为企业内部审计部门的自觉性不够高，内部审计力度不够大，受企业影响较多。聘用外部会计师事务所进行内部审计，由于其完全独立于企业，有职业行规的约束，能够为企业提供更为独立、客观的服务。

(4)从改善审计工作质量的角度来看:随着我国融入世界经济舞台的步伐进一步加大，市场竞争将愈来愈激烈。企业管理层必须更加关注企业各项经营活动的有效性、风险管理水平的高低，资源使用的合理性，对内审人员的知识结构和综合素质的要求也越来越高。而我国目前显然还没有足够数量的合格内审人员。我国的注册会计师行业经过20多年的发展，应对了激烈的市场竞争，形成了较强的专业素质，熟练的业务水平，加之在管理咨询服务领域的实践，其业务素质和专业能力远胜于内部审计人员。

3.2 内部审计外包应注意的问题

(1)加强我国内部审计职业的监管，规范行业准则:在内部审计外包问题上，国外已经出现了许多严重的问题。2001年以来，美国爆发一系列财务虚假案，使得安然、世通等巨型公司破产，也导致安达信这样一个有着90多年历史的世界级会计师事务所饱含屈辱地退出审计市场。其中一个重要原因就是因为内部审计外包，安然公司将内部审计职能外包，由外部审计事务所——安达信负责该公司的内部审计职能。

为此，美国于2002年7月25日通过了《公众公司会计改革和投资者保护法》，简称为《萨宾纳斯——奥克斯莱法案》，这部法案对美国乃至对世界各国会计、公司治理、证券市场，都产生了相当大的影响。《萨宾纳斯——奥克斯莱法案》对审计独立性作了新的规定，包括对注册会计师提供非审计服务的限制，其中有一项就是一家会计师事务所不得同时既承担企业的外部审计又承担企业的内部审计。

(2)选择合适的内部审计外包形式:在选择内部审计外包时，企业应该根据自身情况，选择适合自己的外包形式。对于大中型企业而言，按国家规定要设置内部审计部门，可以选择补充，部分外包，合作审计几种形式。根据实际需要，通过外部审计咨询机构进行适当地补充，部分外包内审业务，或聘请外部审计机构与其内部审计人员进行合作审计。而对于一般小型企业而言，内部审计任务不多，设置企业内部审计机构和人员负担较重，可以选择将其内部审计职能全部外包，随着企业的发展壮大，逐步设立其内部审计职能和内部审计人员。

(3)加强我国国际注册内部审计师的培养:虽然内部审计外包的实施在我国完全是有可行性的，从优化资源、节约成本的角度来考虑，可以选择补充、部分非关键领域外包、合作审计，但对于内部审计完全外包，只能是企业在过渡时期节约成本、提高效益的一种选择。

美国内部审计师协会(IIA)曾了一份题为“关于将内部审计技术外包的观点”的报告，在这份报告中，IIA的主要观点认为:

一个由训练有素的员工恰当组成的、胜任的内部审计部门，能够比合约规定的审计服务更有效率和效果的执行内部审计职能。只要内部审计员工精通业务、工作有效率，并且对企业管理当局负责，企业就应该自己保留内部审计职能，并使之更好地服务于企业。

实行内部审计外包，不是为了取代内部审计部门，而是为了让内部审计职能得到更好地发挥，我们不能长期依赖外包来执行企业内部审计职能，还是要着力于发展自己的内部审计机构和人员，加强我国国际注册内部审计师的培养，缩小和国外内部审计机构在职能定位等方面的差距，努力培养自己的内部审计人才。

尽管许多内部审计人员对内部审计外包提出异议，但内审外包事实上已经成为了近年来国外内部审计职业界的一种重要现象。这对企业内部审计部门无疑是前所未有的挑战，迫使企业内审人员想方设法通过改善内部审计绩效、提高内部审计效率来增强自己对本企业的吸引力，从而维系自己在企业中的地位和职业生命。

在我国，相信不久的将来，也会有越来越多的会计师事务所和咨询机构开展这项业务，内部审计外包将会成为企业和事务所的双赢战略。

参考文献

[1] Michael P Cangemi ， Tommie Singleton.管理审计职能——公司管理部门程序指南(第3版)[M].清华大学出版社，2004年版

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关键词:内部审计;委托;外包

中图分类号:F239.45文献标识码:A

随着市场竞争进一步加剧,越来越多的企业将有限的资源集中于核心业务,同时委托外部机构经营管理中的部分职能。内部审计外包又称内部审计外部化,指企业管理层将本企业的内部审计职能全部或部分地委托给会计师事务所或其他专业人员实施。内部审计外包也是社会经济发展及专业化分工协作越来越细的结果。

一、内部审计外包的优势

(一)提高内部审计的独立性。通过外包业务,外部审计主体根据与企业签订的协议开展内部审计工作,直接接受所有者领导,审计的独立性和权威性也随之提高。从形式上看,审计主体摆脱了经营者的领导,他们属于平等的主体,审计范围也可能涉及到管理高层的经营决策。从实质上看,外部审计主体除了按照我国的有关规定收取合理的审计费用外,不再从被审计单位获得其他任何经济利益,其作为外来机构,与各被审计部门人员也没有情感方面的联系,保证了实质上的独立性。

(二)降低成本,符合成本效益原则。内审外部化可从以下两个方面为企业节省成本:

1、节余招募、培训费用。寻求外部审计资源,可以回避为内审人员知识的扩充和后续教育而发生的培训费用以及支付专业人员的高额薪金。

2、节余软件开发和更新费用。随着网络的日益普及和会计电算化在会计核算中的广泛应用,计算机审计技术的应用势在必行。但是,审计软件的开发和先进技术的使用费用较高,利用外部审计力量,他们可以把高额服务成本分摊给大量客户。总之,内审外部化可以将企业的开支缩减在一定范围内,同时注册会计师的专业能力较强,经验丰富,使企业以较小的成本获得较大的利益,符合成本效益原则。

(三)提高审计质量。内部审计外部化的审计主体是注册会计师,在我国,注册会计师考试和注册登记制度已较为完善。根据注册会计师法的规定,参加注册会计师全国统一考试成绩合格,并从事审计业务两年以上的,可以向省、自治区、直辖市注册会计师协会申请注册,这样就保证了注册会计师的质量,提高审计报告的权威性。同时,注册会计师审计依据中国注册会计师协会制定的独立审计准则,以公认的会计准则和企业会计制度为标准执行审计业务。其在审计过程中不仅受到相关部门的监管和法律的约束,还受到社会公众的监督,并承担一定的审计风险。因此,为了维护和提高自己的信誉,注册会计师会站在用户的立场确保审计质量的稳定,尽量避免由于失败所要承担的审计风险。

(四)有利于社会资源的有效配置和企业核心竞争力的提高。随着会计职业界的发展,会计师事务所的管理咨询业必将得到极大的发展。而会计师事务所管理咨询业务的拓展使得一大批各方面的专家聚集于事务所,会计师事务所人员的知识结构远比企业的内部审计人员的知识结构优化,这是十分难得的社会资源。企业完全可以将内部审计的相关业务交给专业的服务公司去做,这样既可以节省成本,提高内部审计工作质量,又能使社会人力资源得到充分有效地利用,从而起到优化社会资源培植的作用。同时,外部审计机构可以根据不同企业类型和不同的审计业务指定预算,安排人员,使资源配置达到最优,有利于企业的发展。目前,我国企业内部审计机构日常工作效率低下,又由于种种原因,对内部审计外包引发的思考建议得不到落实,内部审计机构并没有起到真正的作用。内部审计外包可以使企业在当地聘请外部注册会计师等专家履行内部审计职能,从而使企业免于内部审计跟不上企业经营部门的发展步伐的弊端,获得及时的内审服务。当代市场经济的发展就是专业化的发展,因此管理层关注的焦点应该是组织的关键性业务,企业应该将其有限的资源投入到核心业务上,提高企业的核心竞争力。同时,外部审计机构的服务水平也越来越高,企业将部分内审工作交给相应的专业服务公司,从而提高组织的竞争能力,促进企业更进一步地发展。

二、发挥内部审计外包优势的方法

(一)设置内部审计负责机构。国外越来越多的内审部门转为直接向总裁或董事会(或其所属的由独立董事组成的审计委员会)报告工作,一些知名度较高的跨国公司如福特、百事可乐、波音等甚至设立了副总裁级的总审计师或首席审计官专门领导内审工作。纽约证交所要求所有的上市公司设立董事会审计委员会,由它领导公司的内部审计工作。特别是根据美国《2002年萨班斯-奥克斯利法案》的规定,审计委员会成员应全部是独立董事,充分保证了审计委员会的独立性。从我国目前的实际情况看,大多数企业的内部审计机构或隶属于财务部门,或与纪检、监察合在一起作为一个常规部门,受主管财务的副总领导;仅有极少数上市公司的内部审计隶属于审计委员会。这种内部审计设置模式实际上使内部审计需要同时接受两个利益格局不同的“双向领导”,其结果是把内部审计推向了两难的境地,导致多数内部审计最终还是偏向与其利益有关的一方,失去或难以保持其应有的独立性和客观性。参照国外成功模式,我国大中型企业及上市公司都应设立专门负责内部审计工作的管理机构,如审计委员会。由审计委员会来负责监督内部审计工作。

(二)企业应选择合适的外包形式。对于大中型国有企业而言,一方面根据审计署规定设置内部审计部门;另一方面内部审计职能完全外包会产生很多后遗症。因此,部分内审职能外包将是一种明智的选择。企业应该设置内审部门,配备熟悉企业情况、业务水平精干的内部审计人员;并根据企业需要,聘请CPA或者其他的专门人才配合内部审计人员共同开展内部审计工作。对中小型企业而言,内部审计任务不多,设置内审部门并配备内审人员将得不偿失,此时内审职能全部外包则可能是企业的最佳选择。

(三)加强内部审计知识培训。由于我国企业长期对内部审计重视不够,仅将其定位于“查错防弊”,因此习惯于从财务人员中挑选审计人员,造成审计人员知识结构单一,特别是风险管理和信息技术知识极为欠缺。这也是我国内部审计工作长期缺乏效率的原因之一。即使现在企业要开展内部审计外包,也不能置之不顾。外部审计人员有效进行内部审计工作的前提条件之一就是内部审计人员的有效配合,而这也需要具备很强的知识能力。所以,我国企业要重视对员工进行内部审计知识培训。同时,会计师事务所拥有先进的审计技术和工作技巧,而且外部审计师在长期的审计过程中,在企业内部控制及经营管理等方面积累了丰富的经验,企业在外包内部审计时,建议与外部审计师共同联合对本企业员工进行内部审计知识培训,这对我国企业内部审计工作的长期有效开展十分重要。

(四)对外包内部审计服务带给企业的价值进行评估。内部审计工作的目的就是为企业增加价值和改善组织运营,那么外包内部审计到底有没有达到这一目的呢?企业就需要对外包服务进行评价。这种评估可以通过跟踪内部审计过程,观察外部审计师的新发现和新建议给企业带来的影响变化来实现。企业还可以根据自身情况设计相关指标来进行评估,如企业内部控制是否更加有效、审计计划的完成情况、审计报告的公布天数、审计发现和建议被采纳的比例等。我国企业管理水平相比西方是有差距的,企业所处的外部环境与西方成功外包模型也是有差异的。这种情况下,有些企业外包内部审计可能会达到增加价值、完善组织运营的目标,有些企业可能达不到,甚至会带来反面影响。从我国目前来看,还没有比较成熟的外包模式,因此,建议企业在外包内部审计时,一定要对外包效果进行详细评价。

(五)对外包进行风险分析控制。企业外包内部审计是有风险的。内部审计作为企业内部控制的一个重要组成部分,实施的有效与否对企业的经营十分重要,而且内部审计涉及企业经营管理、生产管理、营销、财务等各个方面,内容琐碎繁杂,广泛涉及企业的商业秘密。因此,企业在选择外包服务提供者时,必须考虑其职业信誉、职业经验和专长,进行风险控制。对外部审计师就内审服务的业务交接、人员配置、业务开展、责任范围、保密义务等方面进行明确规定,从而降低企业外包的风险,更有保障地将企业内部审计工作做好。

三、结语

内部审计外包并不意味着企业自身丧失审计职能,也不意味着企业管理者不用再操心内部审计问题,相反,它仍是企业不可或缺的重要管理资源。外包最终要走出一条“从内到外―从外到内”的演化路径,努力将外部优势资源内部化,进而提升整个企业自身的经营管理和控制能力。

(作者单位:衡水市公路工程监理咨询公司)

主要参考文献:

[1]周为利.国外内部审计外包及启示.审计与经济研究,2002.5.

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1．实施风险导向审计是完善人民银行内部控制的需要。在人民银行现行管理模式中，风险的管理与控制是人民银行内部控制的重要组成部分，决策层建立健全风险管理机制并使之有效运行，内审部门则通过对风险适当性和有效性的审计评价，来改善风险管理机制及运行中不完善部分，促进其更好履行职能，实现人民银行的各项目标。

2．实施风险导向审计是有效贯彻人总行印发的《中国人民银行分支机构内部控制指引》的迫切需要。人总行2006年5月25日以银发[2006]111号文件印发了《中国人民银行分支机构内部控制指引》，该指引在第一章第二条明确指出“本指引所称内部控制是指中国人民银行上海总部、各分支行通过制定和执行一系列具体的制度、程序和方法，对相关风险进行识别、分析和应对的机制和动态过程”。这也是内审部门实施风险导向审计的步骤和目标，因此，实施风险导向审计是有效贯彻《指引》的迫切要求。

3．实施风险导向审计是《中国内部审计准则》的要求，也是提高内审工作效率与质量的有效途径。2005年新颁布的《中国内部审计准则》是所有内审机构(部门)应该遵守的基本准则，人民银行内审部门也不例外。在《中国内部审计具体准则一第1号审计计划》中强调在设定审计计划时要综合考虑组织风险、管理需求和有效利用审计资源三个因素制定年度的风险导向审计计划，其原因就是：风险是影响组织目标实现的可能性，因此内部审计除关注组织的内外风险，强调预先对年度工作进行计划，并要求在风险评估的基础上考虑管理需求和相应的审计资源的分配。年度风险导向审计计划应是组织年度工作计划的重要组成部分，也是减少、规避、控制组织风险的重要措施。因此实施风险导向审计不仅是《中国内部审计准则》的要求，也是提高内审工作效率与质量的有效途径。

4．风险点的排查与认定为实施风险导向审计奠定了基础。2004年以来，人民银行济南分行组织对重点岗位、要害部位和关键环节的风险进行了排查，将人民银行易发案件分为三个大类即案件高发部位、多发部位和易发部位，将62个重点部位确定为风险点，并就其潜在风险、防范措施、责任主体及责任追究进行了系统分析。辖内各支行每年也根据自身业务特点变化情况进行风险点再排查，排查的风险点更多达600多个。随着人民银行管理体制的不断改革，新的风险点在不断出现，以风险引导审计方向，找出风险控制的薄弱环节并加以控制，正是风险导向审计的核心内容。

5．审计风险的存在迫使内审人员增强风险意识，提高审计质量，更大限度地规避审计风险。目前，欺诈和舞弊无法避免，内审人员受到蒙蔽而得出错误的审计结论，是内部审计的最大职业风险。内审人员受自身素质、审计项目时间要求等限制，未能发现被审计单位(部门)在经营活动及内部控制中的重大缺陷而作出不恰当审计结论，一旦因被审计单位(部门)出现风险，给人民银行带来损失，内审人员将负监督不力的责任。因此，内审人员的风险意识越来越强，需要一种新的审计方法来提高审计效率和质量。因此，实施风险导向审计，合理调配审计资源，提高审计效率与质量也是规避审计风险的有效手段。

6．人民银行具有实施风险导向审计的宽松环境。随着人民银行信息平台的搭建，信息化透明度越来越高，内审人员根据规定在实施项目审计之前关注的范围扩大，程度加深，已充分收集和掌握了被审计对象大量的信息资料，在审计计划阶段和执行控制测试阶段，不需要像社会审计事务所审计人员那样必须考虑审计成本，也不比过多考虑工作时间，因此具有实施的比较宽松的环境。

人民银行已经基本具备了实施风险导向审计的条件，但要使风险导向审计在人民银行得以顺利实施，还必须突破以下局限：

一是受缺少组织制度的限制。这是指人民银行目前尚没有专门负责收集各类信息资料的部门或人员。而充足的信息资料是实施风险导向审计的基础，内审人员对被审计对象的风险评估结果与实地审计测试结果出入大小取决于其所掌握的信息资料的多少，若不以组织制度形式要求辖内所有单位和部门定期或不定期将有参考价值的信息提供给内审部门，审前风险评估针对性就不强，分析也不全面，不仅达不到提高审计效率，规避审计风险的目的，还有可能因审计主导方向选择错误加大审计风险。

二是受现行审计制度的限制。风险导向审计模式允许审计人员在其认为能承受的风险水平下，省略部分常规的实质性测试程序。当前上级人民银行考核下级内部审计部门审计质量的一个重要方面，就是看在项目审计过程中是否严格执行了内审操作程序。这种过于注重审计程序形式完整性的审计思路和方法，势必制约风险导向审计模式的推行。因此，要推行风险导向审计模式，审计制度必须要进行适当的改革。

三是受内审人员素质的限制。在风险导向审计模式下的实质性测试阶段，要运用分析性测试程序作为主要的获取审计证据的手段，必然要求内审人员具有较高的综合素质，内审人员需要根据已获得的被审计单位的信息资料，运用分析性测试程序，寻求信息(尤其是)数据间的内在关系来构建模型。目前人民银行的内审人员大多还不具备运用数学模型的能力，他们对风险的预测尤其是对有关信息、证据的判断多是凭工作经验做出的推理，具有较强的主观臆断性。

四是受审计程序软件的限制。西方发达国家几年前就已经具有大量运用分析性程序的有利条件，大量审计程序软件的开发和运用为审计人员实施风险导向审计提供了条件。西方各国财务数据的电子化已经非常普遍，因此，注册会计师在审计中可以直接对数据库进行加工分析，依据软件构建模型并由电脑自行检验和核对；而我国不具有财务数据库及软件构建模型，人民银行的数据库连接体系尚不完善，对风险的管理与控制尚没有完整可行的软件程序，因此实施风险导向审计受到了限制。

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一、企业内部审计的作用

在目前复杂的内外经济形势和激烈的市场竞争中，现代企业需要通过内部审计来强化企业的内控管理，提高企业应对财务风险的能力，推动企业管理模式、经营方式等的优化创新发展，从而更好地发展。

1. 内部审计是企业经济安全的保证。内部审计对企业日常经营模式、经济决策以及管理方式等的审查、监督，参照国家法规制度，根据审计工作规程与规范，及时发现企业经济决策以及经营中的若干问题和弊端，为企业的经济安全保驾护航。

2. 内部审计具有考核鉴定功能。企业内部审计要对企业整体运营情况、各部门工作业绩的进行审查。通过科学、客观的内部审计，真实、详细地反馈出企业总体经营状况、各部门的经营水平，为各部门的工作考评提供合理依据，也有利于企业高层制定科学、合理的经济决策。当发现经济决策有失偏颇时，则可以及时作出调整。

3. 内部审计为企业的经营与管理提供服务。内部审计能够为企业的考核鉴定企业自身经营情况提供科学依据。企业各个部门应将内审部门作为一个信息咨询平台，企业高层要结合内审部门提供的信息、数据等，对企业的经营管理、发展目标等进行反思和校正，从而制定新的计划、规划，落实企业的风险管理措施。

二、企业内部审计存在的问题

1. 内审缺少独立性

内部审计部门是企业自我监督、自我检查的机构，应该赋予其独立地位，也是保证内审人员客观、公正地从事内审工作的先决条件。目前，我国多数企业的内审部门缺乏独立地位，一是内审部门附属于其他部门并接受有关负责人的领导;二是内部审计人员由会计人员兼任的现象普遍;三是内部审计的双向服务性，既对企业领导负责，又要接受政府审计的指导，也就是内审部门既为企业服务又为国家服务。由于内部审计部门缺乏独立性，从而大大的制约了内部审计的执行力，审计职能难以发挥。

2. 内部审计方式落后，审计质量有待提高

当前经济形势下，我国的经济体制也在不断经历着调整、改革，企业也在随着市场竞争形势不断地调整经营模式，对此内部审计要与时俱进，应该从查账式的账面审计朝着风险审计方向发展;要建立以风险预测为目标的内审模式;同时，加大对风险审计的力度、并达到预期目标。目前我国企业内部审计依然以账面审计为基础，所采用的审计模式、手段等相对落后，局限于审计工作者的主观判断和从业经验，缺少科学的量化依据，审计的电算化程度有待发展，审计的精准性、客观性得不到保证。

3. 内审人员的素质、能力急需提高

企业内部审计是一项复杂的、富有挑战性的工作，这就对内审工作人员的素质、能力和水平提出了较高要求。当前我国内审人员职业化程度不高，在岗的内部审计人员有专业职称资格的还不足30%;内审人员的知识结构、专业技能以及工作水平都有待提高;内审部门人员组成单一，大多企业的内审部门没有配备经济师、律师、工程师，有效的人力资源机制尚未形成。

三、现代企业内部审计问题的解决对策

1. 重视内部审计的在企业管理中的职能作用

随着社会经济的发展，内部审计在现代企业中的地位日益重要，要从思想上重视内部审计对企业发展、经营决策以及企业未来规划的重要性。第一：让内部审计切实地成为内控管理的重要组成部分，充分发挥内审在企业内控管理中的监督与评审作用;第二：企业的内部管理要充分利用内部审计机构提供的相关资讯和数据，帮助企业完善其管理机制、实现既定目标;第三：充分重视内部审计在企业风险管理、防控、治理方面的作用，内部审计仔细审视企业经营过程中每个风险节点，理清关键性风险和风险的关键性环节，从全局出发为企业提供前瞻性风险管理依据。内部审计的职能应该朝着审查、监督、评价、咨询等综合方向发展，从而更好的服务于企业和社会经济。

2. 科学设置组织机构，保证内部审计的独立性

由于我国企业内部审计建立较晚，主要是借鉴国外经验，目前内部审计部门设置主要有几种模式：设置在监事会;隶属于财务部门;在股东会下设置审计委员会、在行政系统、经营管理系统设置审计机构;隶属于总经理等。以上几种模式各有利弊，但是从内部审计设置的独立性、权威性原则来看，在股东大会下设置审计委员会最为科学。该模式下，内部审计机构向审计委员会报告其审计业务，向总经理报告其行政业务;该模式层次高、地位超脱、独立性强，有利于审计人员独立开展工作。这种双向负责、双轨报告，保持双重关系的组织形式与国际内部审计原则接轨，有利于内部审计职能的发挥。

3. 改进内部审计的方法，重视内审人员的培养

现代企业内部审计必须与时俱进，与企业当前的经营模式、发展方式、财务管理模式等相适应，所以要积极改进内部审计的方法。内审工作要将事后、事中、事前审计相结合，才能满足当前经济发展的需要;随着会计电算化的日益普及，审计信息化是内部审计发展的必然趋势，审计手段要从传统的手工查账向计算机审计过渡，并向网络化发展，实时审计、网络审计、在线审计将成为主要的审计手段。此外，企业要重视内部审计人员的培养与选拔，组织严格的资格考试，推行内审人员持证上岗，提高内审人员的技能水平;要加强内审人工作人员的职业道德教育，打造一个专业水平高，职业道德素养过硬的内审团队，更好的为企业经营发展服务。

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[关键词] 内部审计 外包 价值增值

内部审计的产生和发展是一个漫长的历史过程,至今已经历了古代内部审计、近代内部审计和现代内部审计三个发展阶段,现代内部审计则始于美国,1941 年被认为是现代内部审计的开始。

内部审计师协会在最新的《内部审计定义》中将内部审计定义为:“内部审计是一项独立、客观的鉴证和咨询服务,其目标在于增加价值并改进组织的经营。它通过一套系统、规范的方法评价和改进风险管理、控制和治理过程的效果,以帮助组织达到目标。”由定义看出,独立、客观是内部审计的灵魂,而其最终目的在于增加企业价值,进而改进组织的经营活动,这与传统内部审计理论认为内部审计具有经济监督、经济管理、经济评价、经济鉴证等职能是有区别的,正是这一最新的对于内审的定义,使得内部审计成为组织的一个重要部门,一个能为组织带来价值增长的部门,同时也使得内部审计具有了新的活力。传统的内部审计局限于对组织进行监督或评价等,针对的也是组织中的某个部分,而从最新的定义来看,内部审计不再局限在某个部分或者个人,关注的是整个组织的活动,也许其对某个部分做评价,但肯定是从组织整体的角度去评价,着眼于大局,力争帮助组织达到自己的长远目标,这种层次和高度的提升,对内部审计部门而言是有利的,能促使内审部门从一个非增值的部门转向增值部门,从另一方面而言,也对内部审计工作提出了挑战,包括内部审计人员素质的提升、观念的转变等。

一、我国内部审计的现状

我国现代内部审计起步于20 世纪80 年代初期,近20年来发展迅速, 但是,我国内部审计在职能定位、人员素质等方面还存在一些问题。

一方面,内部审计机构的设置存在问题,现有的内部审计制度下,内审直接受负责人领导,使得内审工作不可能触及管理层这一最高层次的活动,内部审计的独立性受到严重影响。另一方面,内审部门职责范围定位模糊,服务和治理方面的职能弱化,内部审计工作中有经营审计方面的内容,但是开展的并不理想,不少组织没有把内部审计工作置于该有的位置,没有认识到内部审计在改善经营管理、提高企业价值方面的真正作用。

二、对内部审计外包的思考

伴随着经济的全球化和信息技术的快速发展,企业的组织行为日益受到严重冲击,发达国家的一些企业为了重整组织和改造流程,逐渐将一些非核心业务外包,例如公司清洁、设备维修、电子数据处理、行政后勤事务、员工福利事务、邮件收发、流通业的物品配送等。而内部审计外包指企业管理层将本企业的内部审计职能全部或部分地委托给会计师事务所或其他专业人员实施,自20世纪90年代开始,西方国家的内部审计外包业务便开始引起人们的关注,Pelfrey & Peacock (1995) 的调查显示,16%的公司开展了内部审计外包,Kusel 等(1997)的调查报告显示,美国有21%的公司,加拿大有31%的公司均将部分的内部审计工作进行了外包,。就西方国家的内部审计外包业务实践来看,主要的外包模式有以下几种。(1)补充,即使将内部审计工作中某些职能赋予胜任的第三方完成,如短期内需大量时间或者技术要求超出内部审计工作人员专业能力的工作;(2)审计管理咨询,帮助组织设置内部审计机构,包括人员的数量、配备,以及审计计划的形成等;(3)全外包,即将组织的全部内部审计的工作全部交由胜任的第三方完成,组织内部不再设置内部审计部门,内审职能全部外包时, 企业可能保留内部审计长以监督审计业务的执行;(4)合作内审,这种外包形式下,内部审计工作由一个统一的项目和审计工作组来完成, 成员包括内部审计师和外部审计师, 但内部审计师和外部审计师对这种结合审计分别承担不同的责任。

内部审计外包业务和其他的外包业务一样,均需要考虑成本和适用性等问题,那么从资产专用性和费用的角度来思考,是否内部审计外包和其他的外包业务一样具有非专属性,即一个具备资格的第三方,其提供的内部审计工作是否在一定程度上是适用于不同组织的,根据Williamson (1991) 对于专用性和交易费用的观点认为,专用性是交易的一个重要特征,包括资产和人力资本的专用,如果没有巨大的附加成本,具有高度专用性的产品或服务将不能用在其他交易中,而具有较低专有性的物品则可通过资源外包进行控制,从这个层面来理解,那么内部审计是否适合外包则主要看,内部审计对于企业而言是否具有资产的专用性,是否具有巨大的附加成本,如果答案是否定的,外包则是有意义的。而内部审计资产的专用性取决于内部审计业务的性质,甚至是组织规模的不同,如对于小企业而言日常的财务审计,仅涉及财务核算的合规性时,其专用性较低,但是绩效审计和风险审计,需要结合特定的环境时,其专用性则较高,因此,内部审计是否适合外包并不能一概而论。

1.内部审计外包能降低成本吗。从短期来看,外包能为组织节约审计成本,但是应该看到,成本是一个长期的动态的过程,进行外包后组织要承担机会成本和管理成本,因为外包后第三方提供的信息是阶段性的,不及时的,这是一种机会成本,就像外部审计一样,内部审计外包后,受托人也不可能像内部审计部门那样时刻常驻组织,及时的对组织的活动进行监督和评价,并适时的反馈出信息,受托人对组织的依存度会变得很低。因此,是否能为组织节约成本并不能统而论之。

2.内部审计外包一定能提高审计质量吗。第三方具有更强的技术实力,能在一定程度上带来规模效应,如果对于一个不具有专用性的内部审计工作而言,内部审计机构和第三方提供的信息能达到同样的效果,可能由于规模效应,外包还会带来成本的降低,但是内部审计的专用性不能一概而论;从另一方面而言,内部审计质量的提高包含了对组织的深入了解,外部机构进行内部审计,无论从空间范围还是时间范围而言都不可能深入,只能在业务约定的范围内承担相应的责任、履行相应的义务,这一点来讲,内部审计部门的优势是明显的,其本身是组织的一个部分,有时间经历组织的任何变革活动,其命运和组织息息相关,他们更关心组织的经营活动,因此内部审计外包也不一定能提高审计的质量。

3.关于独立性。正如内部审计所定义的一样,内部审计要开展独立、客观的服务。然而就我国内部审计的现状而言,目前我国内部审计机构设置不尽合理,在现有的内部审计体制下,内部审计机构设在企业内部,并且直接对企业负责人即经营者负责,从形式上看,内部审计的独立性受到严重影响,他们依附于企业,从企业获得生活所需的资金,从实质上而言,其独立性也是受影响的,因其经营者及各管理层有权评判他们的工作业绩,内部审计人员必须同管理层协调好关系。就这一点而言,内部审计外包具有较大的优势,所谓外来的和尚好念经,如果不像外部审计那样有强制性的政策去规定,而是由管理层自由的决定内部审计工作是否外包,那么外包的独立性在一定程度上是能保证的,管理层自是希望其能提供有价值的信息,如果再去控制信息生成的过程只能说是搬石头砸自己的脚。就独立性而言,外包更好。

4.内部审计成为组织培养管理人才的基地。不可否认,内部审计人员更熟悉本组织的业务和经营活动,了解企业的组织文化和风险等特点,内部审计的治理功能本身也是组织文化的一部分,而且作为组织的一员,本身也具有为组织贡献价值的意愿, 对组织的忠诚度是外部审计依靠单纯的利益刺激所不具备的,在长期的审计工作中,内审已经成为成员学习管理能力、全方位了解组织的基地,事实上很多大的公司都将内部审计部门作为管理人员的培训基地。

因此可以看出,内部审计外包并不是简单的好或者不好的问题,应该辩证的来看待它,内部审计发展到现在,应该从更深的层次上去理解、去要求内部审计,内审不仅仅是监督和评价,更重要的能为组织增加价值,我们结合前文所论述的有关内部审计的资产专用性的角度分析,内部审计工作中某些职能对于组织而言专用性较低,我们可以进行外包,效果会更好,而那些如风险评价等专用性较高的业务,我们可以选择不外包,正如TQM、Z 理论所言“不要外包了你的判断力”。

三、结论及启示

笔者认为,内部审计外包有其合理的一面,但是不能一概而论,至少在相当长一段时间内,内部审计人员与外部专家开展合作内审是发展的趋势,纯粹的外包在我国并不会成为主流。

1.转变观念,重新认识内审工作的意义。对于组织而言应该重新对内部审计部门进行定义,认同并支持其为组织增值的职能,赋予其相应的权利,使内审部门有机会更好的为企业服务。

2.内审人员努力提升自身素质,更好的为组织创造价值。内部审计外部化在常规审计方面是完全可行的,那么对于风险控制等不适合外包的内审工作实际上需要更强的技术实力,因此内部审计工作人员一方面要利用好熟悉企业内部环境的优势,同时更要努力提升自己的各项技能,开展好内部审计工作。

3.根据具体情况,选择合适的业务、合适的方式进行外包。组织要认识到内部审计是一个系统,要结合企业的发展需要来对内部审计外包进行决策,小规模企业在各项资源都不甚具备的情况下,可以更多的开展外包业务;而大型的企业,在对企业整体方向有战略规划的情况下,应有选择的开展内审外包,更多的可以采用合作内审的方式,一方面便于培养管理人才,另一方面利用外部优势更好的为企业服务

参考文献:

[1] 周为利.国外内部审计外包及启示.审计与经济研究.2002.05

[2] 冯永梅:内部审计外包的策略分析.财会月刊.2007.09

篇10

1.加强发展强化内部审计的独立性

(1)加强对单位领导班子的民主监督,从优化法人治理结构入手,将对内审工作的态度、支持力度作为领导班子考核的重要内容,以确保内部审计工作有一个坚实的后盾。

(2)合理设置内部审计机构。内审机构的设置,直接影响到内部审计工作的独立性,关系到树立审计监督的权威性以及审计监督工作的力度。当前机构正值改革中,对这一问题有必要进行很好的研究。按照国际惯例,企业内审机构按其内部隶属关系划分为四种设置情况:在董事会领导下,在各职能部门之上,其独立性较强;在总经理领导下,在各职能部门之上,有一定的独立性;在总会计师(或主管财务的副总经理)领导下,与其他职能部门同级,独立性相对较低;在财务部门设置内审机构,几乎没有独立性。我国内审机构的设置，笔者认为：应根据具体实际选择。

2.内审人员构成应从单纯的财务人员向多元化、高素质人才的组织结构发展

内部审计人员不仅要懂财务工作，还应该精通各项相关业务的技能，具有丰富的实践工作经验和较高业务理论水平。具有高水平的人员加入内部审计部门,才使内部审计机构在现代企业制度下发挥更大的作用。随着内部审计由财务领域向经营和管理领域扩展，内部审计人员必须精通管理问题，但也需牢记内部审计人员不是经理或经理的监督人，审计人员在企业中的地位和作用类似于医生、诊断师、顾问和参谋。他们的基本职责是随时随地地提醒管理层在做出决策时应尽可能地使用足够充分的信息，并注意到企业的经营管理活动是否都行之有效。审计人员应从理论和实务上对企业的经营行为进行评价，帮助经营管理者更好地履行其职责，提高经营管理工作的效率和效果。

3.从查错防弊向增值性内部审计属性转变

拓展现代企业内部审计的内容与范畴，使审计内容服务于审计目标。查错防弊是内部审计的职能之一，但不是内部审计的根本职能，为企业创造战略效益才是内部审计的最终职能。当然，通过查错防弊职能也可使企业获得间接经济效益，但在国际市场竞争日趋激烈的今天，企业要求内部审计要尽早尽快地发现现时风险、近期风险、长远风险，使企业为加强企业的发展战略研究，健全规章制度，适应推行事业部体制的需要。

企业内部审计目标的演变过程，从最初的查错纠弊，到帮助管理者更好地履行职责，再到帮助企业增加价值与之相应，企业内部审计也从财务审计到内部控制审计，再到财务审计、内部控制审计、风险管理审计和治理程序审计等。

4.外部化、职业化和国际化将成为企业内部审计的新动向

日前,在国外出现了企业将内部审计职能全部或部分地委托给外部单位或相关的专业人员来实施,即所谓的内部审计外部化。在进入21 世纪后,我国企业内部审计将迎来新的挑战和机遇。企业内部审计机构所面临的挑战主要是来自外部专业审计机构的冲击,由于以下两个因素,我国也将出现内部审计外部化的趋势。首先,国内外民间审计组织纷纷扩展服务领域,向企业提供企业内部审计服务。同时,外国一大批民间审计组织和人员涌入中国这一广阔的市场,客观上加大了这种外部化的趋势。其次,企业需要高质量的审计服务来加强企业的自身管理,实现企业价值的最大化。

国际企业内部审计师协会和各国分会的管理实践表明,通过职业组织管理企业内部审计组织是一种成功的管理方式。我国自企业内部审计产生至今,一直采用国家行政部门管理的方法,这一做法与企业内部审计的职业特点不相适应,不利于企业内部审计的发展。正因如此,我国把企业内部审计由行政部门管理改为由企业内部审计职业组织进行管理,将中国企业内部审计师协会改组为中国企业内部审计的职业组织中国企业内部审计师协会管理企业内部审计。这一方式的采用必将大大促进我国企业内部审计事业的积极发展。

5.事后性审计逐步向实时性评价审计转变

目前，我们的审计还停留在事后时点性审计评价阶段上，例如，离任期经济责任审计工作，基本上是领导离任后才进行审计，这就使领导无法纠正在职时的不足，给离任审计工作带来了难度大、审计时间长，审计结论难以形成共识，审计成本与风险相应加大等问题。因此，应把国际的动态审计做法引进到我们的审计工作中来，关口前移，实时地审计评价监督，真正发挥审计的作用。

6. 从手工查帐方式的现场审计向网络信息审计的非现场审计转变