审计的基本特征范文

导语：如何才能写好一篇审计的基本特征，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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【关键词】证券审计市场;制度变迁;竞争性市场结构;审计质量

要把握我国证券审计市场的基本特征,就必须对我国经济发展的宏观制度背景有一个深入的了解。任何抛开我国特殊制度背景及其现状而对我国证券审计市场特征的认识都只具有阶段性,随着时间的推移和市场的发展必将丧失其适用性和原有意义。由于我国证券审计市场的形成和发展植根于我国经济转型和新兴市场的总体背景之下,因此,理解我国证券审计市场的基本特征必须由此入手。将经济转型理解为一个制度变迁的过程,新兴市场的基本特征决定了制度的匮乏是一种普遍现象,因此,我国证券审计市场最为显著的基本特征在于其发展必然伴随着更为迅速的制度变更,这也是理解我国证券审计市场需求和供给等相关问题的出发点。

一、政府主导的改革路径与制度变迁条件下的市场发展

尽管我国注册会计师制度恢复于20世纪80年代初期,但是早期注册会计师的业务主要以三资企业为主,业务范围涉及验资、查账、所得税申报以及外汇收支报告等(杨时展,1995)。直到1990年和1991年上海和深圳证券交易所相继成立,在创造了公众投资者对于上市公司会计信息需求的同时,我国证券审计市场才开始形成。显然,这与西方发达国家证券审计市场近百年的发展历史无法相提并论。与我国大多数行业的市场化发展轨迹类似,政府主导型的经济改革过程决定了我国证券审计市场在发展初期其主导力量也必然来自于政府的行政力量(谢德仁和陈武朝,1999;易琮,2002;韩洪灵,2006)。

谢德仁和陈武朝(1999)较早对我国注册会计师制度恢复以来至20世纪90年代中期注册会计师职业服务市场状况进行了考察,他们认为,我国审计市场发展早期所面临的最大挑战之一就是审计市场的非市场自然细分(行政细分)所导致的无序化问题。这种无序化的行政细分则是经济体制和意识形态的惯性使然,中央政府、地方政府及其有关职能部门在注册会计师服务市场的行政细分中都扮演了一定的角色,由于职业服务需求本身就是由政府创造出来的,因而政府也就是最重要的需求者。尽管他们观察到市场的自然细分一定程度上在当时我国注册会计师职业服务市场是存在的,一些具有较好的自我约束机制的会计师事务所建立起了自己的职业声誉并有较高的市场占有率,但是无疑市场的行政细分抑制了竞争并造成了审计市场的无序化发展。在该研究的基础上,陈武朝和郑军(2001)指出在我国审计市场中,政府部门是审计市场的最大需求者,但这种非市场化的需求和行政细分的结果决定了其不存在对高质量审计的需求。而多数会计报表使用者尚未真正关心审计质量,因而亦不存在高质量审计需求。由此带来的消极影响是会计师事务所较少或基本不靠质量而是靠其他手段去争取客户,同时亦助长了地方保护和行业垄断。以上研究结论对我国审计市场问题的后续研究产生了较大的影响。

尽管路径依赖决定了上述影响在一定程度上一定范围内会继续存在,但是,笔者认为上述研究结论显然不能应用于当前与审计市场有关问题的分析。考虑我国转型经济的基本特征,无疑我国审计市场的行政性细分是市场化发展初期过渡性制度安排的结果,而实践证明这种制度安排显然是缺乏效率的。1995年6月中国注册会计师协会和中国注册审计师协会实现联合。1997年8月全行业开展了大规模的清理整顿工作,到1999年底,共依法撤销事务所638家,撤销滥设的分支机构1474家。1998年启动的脱钩改制工作则使会计师事务所成为真正独立的公司法人,从体制上保证了注册会计师职业的独立性,1998年年底首批具有证券执业资格的103家会计师事务所完成了脱钩工作。2000年,中国资产评估协会、中国税务管理中心和中国注册会计师协会合并,最终由中国注册会计师协会统一管理。从制度变迁的角度来看,以上注册会计师行业的发展过程可以理解为市场化发展初期制度的匮乏以及过渡性制度安排在市场发展过程中向规范的制度安排迅速演进的过程,也正是谢德仁和陈武朝(1999)研究中所谓的“基础设施”从缺乏或者不完善到逐步完善的过程。

我国的经济转型主要是政府主导的强制性制度变迁过程,在这一过程中,行政力量主导应当指的是政府是规则或者制度的制定者,他既非“运动员”亦非“裁判员”,而是基础设施的提供者。从这一层意义上讲,在我国经济转型背景下证券审计市场发展的初期,行政力量主导并没有问题。据此,笔者并不认同如果存在大量、有效的市场需求,我国注册会计师制度的发展将会自动选择独立化、职业化的发展道路,并将事务所脱钩改制理解为政府无奈选择结果的观点(如刘峰和林斌,2000)。因为本质上讲独立审计是市场经济的产物(Watts & Zimmerman,1986),而我国从计划经济体制向市场经济体制转型的事实就已经决定了,在我国经济转型的初期,在相关市场还没有形成或者有效运转的情况下,不可能存在大量、有效的对独立审计的市场需求。因此脱钩改制不是政府的无奈选择,而是其培育市场微观主体,创造公平市场环境的必然之举。

二、制度变迁与竞争性市场结构:从无序向有序的转变

与发达成熟证券审计市场所普遍具有的寡占特征不同,我国证券审计市场具有较高程度的竞争性,这可以视作我国区别于发达证券审计市场的又一基本特征。李树华(2000)最早对此进行了研究,他发现我国证券市场的集中度与国际趋势存在着巨大反差,1993年至1996年按客户家数计算“十大”的市场份额分别为51%、48%、44%和35%,市场集中度较低并呈现出显著的逐年下降趋势,此外我国“十大”会计师事务所在各年间的排名很不稳定,研究结论认为我国证券审计市场仍然是一个过度竞争和不稳定的市场。此后的研究者从制度变迁的角度对后期我国审计市场的结构变化进行了考察。

吴溪(2001)对我国1997年至1999年的证券审计市场进行了考察,三年间按照股本总额计算的“十大”市场份额分别为44.41%、38.75%和34.93%,仍然呈现出逐年下降的趋势。不过对于审计意见的考察结果研究表明,在这三年间注册会计师的独立性在总体上是逐年提高的,并且规模越大的事务所独立性越强。研究结论指出2000年我国证券审计市场发生的政府诱致性合并重组有利于我国审计市场的良性发展。易琮(2002)直接使用业务收入数据对1998年至2000年具有证券从业资格的事务所的市场集中度进行了考察,研究发现全行业前“”事务所的各年市场份额分别为42.35%、48.07%和53.47%,表现出逐年上升的趋势。她认为行业集中度的提高正说明行业制度变迁(脱钩改制和全行业规模化)对市场结构的变化发挥了作用。余玉苗(2001)、夏冬林和林震昃(2003)则同时对我国证券审计市场2000年的市场集中情况进行了考察,前者按照客户家数计算的“十大”市场份额为31%,后者按照事务所业务收入计算的“十大”市场份额则达到了49.46%,差异来自于比较基准的不同。

笔者对股权分置改革前我国证券审计市场2002年至2004年的市场集中情况进行了统计,如表1 Panel A所示,美国、英国等发达国家证券审计市场几乎全部为“(或五大、四大)”会计师事务所垄断,英国的审计市场集中度最高,达到了100%,日本为最低也达到了80%以上。与此相反,如Panel B所示,在2002年至2004年期间我国审计市场中前“十大”(前“四大”)会计师事务所的市场集中度,按客户家数计算仅为25%(11%),按照客户资产总额计算则为48%(33%),按照客户销售收入总额计算则为53%(39%)。Herfindahl指数也显示我国证券审计市场具有较高的竞争性程度,根据客户家数计算,我国证券审计市场约有50家同等规模的会计师事务所,而按照客户资产总额、销售收入总额计算,则分别为22家和15家。Panel C反映了国际“四大”中国所的市场份额情况。在2002年至2004年期间国际“四大”所审计的A股上市公司仍不足10%并有下降的趋势。不过按照客户资产总额、客户销售收入总额计算,国际在“四大”的市场份额有较大程度的提高,分别达到34%和38%,表明国际“四大”在大客户市场具有竞争优势。

表1的统计结果表明,与发达国家(或地区)成熟审计市场相比,在2002年至2004年,我国证券审计市场仍然表现出较强的竞争性。不过,与上文所提到的相关研究结果比较,这三年间的市场集中度在一定程度上有所提高,并且时间序列上相对平稳并未出现明显下降的趋势。尽管竞争程度仍然较高,但是以上结果可以说明,我国证券审计市场的发展开始步入相对稳定阶段,市场竞争开始向着较为有序的方向发展。

三、竞争性市场结构与审计质量供给:一个争论

鉴于发达证券审计市场寡占型的市场结构,国内部分研究者将市场集中度的高低与审计质量供给联系起来(如余玉苗,2001;夏冬林和林震昃,2003;刘明辉等,2003),认为我国审计质量不高的原因在于市场较高的竞争程度。但是,笔者认为该观点首先忽略了一个基本事实:即使是发达市场国家如美国,寡占型的审计市场结构的形成亦经历了一个较为漫长的过程,总的来说是市场竞争和选择的结果。而我国目前的审计市场结构的形成有其历史原因,从1997年深圳会计师事务所脱钩改制试点算起,到1999年底全行业完成改制,审计市场才真正走出了行政垄断,开始逐步转向市场化的自由竞争阶段,市场集中度不高是历史造成的现状,是情理之中的事情(易琮,2002),并非市场自然演进的结果。

从理论上来讲,国外研究者对于市场集中现象给出了三种解释。其一,Dopuch & Simunic(1980)和DeAngelo(1981)认为大规模事务所的审计质量差异化以及产品高质量的声誉能够解释普遍存在的市场集中现象,我国部分研究者的观点正是基于此。其二,Dopuch & Simunic(1980)以及Danos & Eichenseher(1986)认为是由于审计服务生产的规模经济使得大型会计公司在市场中获得优势地位,从而导致了市场集中现象。其三,Doogar & Easley(1998)通过构建了一个无差异化、纯价格竞争的理论模型考察了市场集中问题,研究结果表明,既不是审计质量差异化也不是规模经济,而是订约活动(Contracting practices) 、客户规模分布(client size distributions)以及事务所生产效率的差异(differences in auditor productivity)联合决定了会计师事务所的市场份额。结合上述解释,笔者认为,若将审计质量高低与当前的竞争性市场结构相联系恐难有说服力,同样,若将审计质量差异化与此相联系一样难以得出正确结论。

那么竞争性的审计市场结构对审计质量研究来说究竟意味着什么呢?在西方研究者看来(如Krishnan & Schauer,

2000;Niemi,2004),由于绝大多数关于审计质量的研究均聚焦于寡占型审计市场,在竞争性市场中是否存在审计质量差异化、审计质量差异化沿着何种维度分割、事务所规模是否如寡占型市场一样与审计质量保持正相关的关系,这些都是未有定论的研究课题。此外,Simunic(1980)以及Gist & Michaels

(1995)均认为在寡占型市场中,大型事务所收取更高的审计费用可能并不必然与提供了更高的审计质量相联系,原因在于费用溢价亦可能代表了大型事务所依靠市场势力所获取的经济租。这使得从供给方考察审计质量陷入尴尬境地,而一个竞争性的市场结构应能够较好地避免该问题。

【参考文献】

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[17] Narasimhan, R. and S.Chung.1998.Auditor concentration of listed public companies on international stock exchanges.Journal of International Financial Management and Accounting 9(3):201-15.

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教育行政执法的基本特征是：

教育行政执法是以国家的名义对教育活动进行全面管理。具有国家权威性。伴随着教育改革的不断深化，要求由主要依靠行政手段向主要依靠法律手段转变。其次，根据法治原则，为控制行政权力的膨胀和防止行政机关的滥用职权，专司教育管理的行政机关的活动必须严格按照法律规定进行。行政机关执行法律的过程就是代表国家进行社会管理的过程，公民和组织应当服从。教育行政执法的主体，是国家各级教育行政机关以及法律授权的单位，这就把教育行政机关与其他国家机关执法活动区别开来。人民法院依法审理教育行政案件的活动不属于教育行政执法。教育行政机关执行法律的过程同时也是行使执法权的过程。它具有国家的强制性。教育行政机关只有在其法定权限范围内，依照法定程序进行执法活动，才是有效的行政执法行为。任何超越法定权限，违反法定程序的行为，不仅自始至终无效，而且违法。

（来源：文章屋网 ）

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关键词：博物馆翻译；跨文化；文本翻译

一、博物馆文本简介

博物馆是人类历史文化的宝库，承担着传承文化、记忆历史的重任。为了更好地向世界介绍中国的传统文化，让世界更好地了解中国，中国博物馆文本英译似乎成了必不可少的历史需求，在跨文化传播中发挥着愈来愈重要的作用。然而，由于缺乏理论指导和相关部门的足够重视，中国博物馆文本英译依然问题重重，错误百出。

众所周知，文物是人类珍贵的历史文化遗产，经历了时间的考验和历史的筛选，所有文物都是人类文化和文明的代表，它们具有极高的历史、科学和艺术价值。文物包含了显性文化信息和隐性文化信息。显性文化信息包括外表、颜色、质量等信息，而隐性文化信息则涵盖了生产工艺、艺术风格等方面。本文将这些文化信息划分为三个层次：表层文化信息、中层文化信息和深层文化信息。

为了将上述文化信息介绍给观众，帮助观众更好地理解其文化内涵，博物馆提供了丰富的文字资料，这就是本文所称的博物馆文本。目前，在博物馆文本英译的过程中。这些文本信息是否都得到了很好的传达呢？博物馆文本英译是否还存在问题呢？带着这些疑问，笔者对陕西部分博物馆的文本英译现状进行了一个初步的了解。并对博物馆文本英译存在的问题题加以分析。

二、博物馆文本翻译的两大特征

（一）应用型问题的翻译

传递文本信息是该类文体的主要特征，因此其传递效果不容忽视。在该类文体翻译中，语言是一个传递历史文化信息的重要载体。现将陕西历史博物馆文本翻译特点总结如下：

1.文本表达的简洁性

博物馆文本提供的名称及年代等信息是为了让游客在最短时间内对相应文物有最佳的理解，因此表达方式需简单明了，语句构成需避免繁琐。例如，将展厅介绍中的“沧海桑田，生生不息”译为“Time went by as generations lived on”。这种译法简单明了。

2.文本内容的准确性

这里的准确性是指灵活的尊重原文的处理，死板的翻译是不合格的，在翻译过程中需同时考虑展品的形态和功用。语言的精确性是最基本的要求。“枣园稼穑”的翻译中，“稼穑”泛指农业生产劳动，因此用“farming culture”比用agriculture更为合适。这是因为agriculture指广义的农业，包括农、林、牧、渔业，farming则是指耕作的农业。这种翻译既考虑周全，又直观准确。在翻译中注重译文准确性，是对历史真实性的还原和尊重。

3.翻译过程中的灵活性

除了意译能够体现翻译的灵活性之外，同义词汇的不同表达、不拘泥于汉语文本格式的翻译也运用了翻译技巧。

（二）四字词的广泛采用

汉语方块结构的特点，使其充满整齐美和音韵美。从内容上看，汉语四字词简洁明了；从形式上看，四字词对称整齐；语音上又显得朗朗上口。博物馆文本中四字格的使用正是这几个方面最生动形象的体现。如：文明摇篮The cradle of civilization，夏商踪迹The Trace of the Xia and Shang Dynasty。

三、博物馆翻译的失误现象

1.文化信息的丢失

博物馆文本英译在实践中由于英汉文体表达的文化差异，以及部分文字无法实现一对一的对译。使其翻译实践面临重重困难。这种现象可看成是一种文化信息的丢失。如将“晋姜簋”直译为“Gui of Jin Jiang”，文物的内涵没有得到正确的表达。对于来源于特定历史故事的成语，考虑到其历史背景和文化特殊性，字对字的翻译极容易造成文化缺失。如“假道灭虢”展板就只有题目的翻译，而内容则无对照英语译文。

2.部分重要文物没有成文翻译

目前，国宝级文物是出土数量少，但是具有重大历史价值、艺术价值和经济价值。笔者发现，在陕西博物院，诸如龙形觥、玉组佩等国宝级文物只有简单的名称翻译、出土时间及地点。这种失误在也使跨文化交际面临重重阻碍。

3.细节上的失误

首先是信息上的不对等。在博物馆文本中，标牌或展板的翻译与实物经常出现不对等的现象。如彩绘木盘。木盘为浅盘造型，在当时多用来盛放食物。而翻译却是A Painted wooden Basin.Basin的英文释义为：a large round bowl for holding liquids（牛津高阶英汉双解词典：第7版第148页），多用来指盆。plate的英文释义为：a flat，usually round，dish that you put food（牛嚣扛高阶英汉双解词典：第7版第1513页），笔者认为，这里用plate代替basin更合适。

其次是翻译的前后不呼应。这是由于译法的问题。在博物馆中，以以下两类较为明显：

（1）拼写错误

如“邦国遗珍”展板中第六行，将“tribe”错写为“bribe”。

（2）译文与原意的出入

比如国宝级文物侯马盟书，中“纳室类盟书”的翻译略有出入。纳室是指对土地和奴隶的侵占和兼并。盟书的内容是反对侵占与兼并，用Receiving Covenants翻译与内容相违背。译作Covenants against Aggression自然更为合适。

四、博物馆文本英译的跨文化浅析

（一）博物馆文本翻译的跨文化性

贾玉新指出“跨文化交际是指不同文化背景的人们（信息发出者和信息接受者）之间的交际；从心理学的角度讲，信息的编、译码是由来自不同文化背景的人所进行的交际就是跨文化交际。博物馆是征集、典藏、陈列和研究代表自然和人类文化遗产的实物场所，系统地为人们展示了一个地区特有文化的诞生、发展、演变。博物馆是非营利的永久性机构，为公众提供知识和欣赏的文化教育，以学习、教育、娱乐为目的。依据Peter Newrnark对文本功能的区分，博物馆外宣材料体现了四大功能：宣传推广功能（激发游客兴趣、吸引游客前来游览）、介绍历史文化功能（对某一地区的人文历史发展进行介绍，满足游客的知识需求）、审美功能（让游客在阅读过程中获得美感享受）和指示功能（强调游客获得信息后所施的行为）。这四大功能中，宣传推广功能在游览行为发生之前起作用，指示功能服务于游客在博物馆的主要活动，审美功能在另外三个功能产生的同时产生，而把某特定地区的历史文化传递给目标读者则是其最重要的功能。由此可见，介绍、传递历史文化应是博物馆资料翻译中最重要的目标。如何最大限度地传递资料所包含的诸如历史沿革、宗教典故、民族风情、饮食文化、思维方式等文化信息就成为博物馆资料英译的主要问题。

（二）跨文化角度看文物名称的翻译

物的名称，从语法结构上看可表示为材质名称+专有名称的偏正词组形式。这里。材质名称是辨别、判断文物所使用材质的名词；专有名称则指文物器皿的名称，主要依据形状、用途来进行分类。汉语中一般是材质名称在前，专有名称在后；专有名称中以单声词居多，也有少量双声词。我们在实际调查中发现目前洛阳市文物名称翻译混乱，没有统一的标准。同一器物有两种甚至三种以上译本，如：陶鼎Pottery Ding/Pottery Ding Tripod/Pottery Tripod；

玉佩Jade Pei/ Jade pendant是将材质名称意译，对专有名称采用音译呢还是直接意译呢？半音译处理法在文物翻译中很普遍，例如：玉如意jade ru yi（S-shaped ornamental object，formerly a symbol of good luck）。但这种方法一般必备两个条件：一是器皿名称在目的语中不可译；二是半音译之后最好加上注释，这样才能对目的语读者产生交际作用。那么“鼎”在目的语中是否零对应呢？在外研社编订的《汉英字典》中，鼎被解释为ancient cooking vessel with two loop handles andthree or four leg.三足鼎tripod/四足鼎quadri-pod。而tripod一词早期指的是古希腊神殿中的三足青铜祭坛。后来很多三足器物都可称为tripod，如三脚桌、三脚凳、三脚台座、三足奖杯、照相机与望远镜的三脚架等。可见，我国古代三足器皿都可称之为tripod，而四足陶鼎则可译为pottery quadric-pod而不是squared ding。同理，玉佩即指古代系在衣带上的玉饰，直译为jade pendant即可。此外，古代很多器皿根据其形象差异分为“尊”“卣”“觚”“豆”等，意译似乎也是更好的选择。如故宫博物院的官方网站中将“五彩加金鹭莲纹尊”译为Poly-chrome Jar with Egret and Lotus Designs and Golden Embellishment而非Polychrome Zunwith Egret andLotusDesigns and Golden Embellishment。

如果汉语拼音刚好与英文相同就更麻烦，如灰陶盂Gray Pottery He，玉鞣Jade She。不懂拼音的外宾很可能把“岙”“鞣”的汉语拼音“He”“She”误认为是英语人称代词，增加了跨文化交际的困难。

五、结语

博物馆是中外游客了解中国文化的窗口，博物馆各种解说资料中饱含丰富的文化因子，其英语翻译作为一种重要的文化交流形式，不但要求译者在翻译中解读源语符号，也需要译者从跨文化的角度来破译源语非语言符号即文化内涵，从而将博物馆资料中的文化信息准确地传递给目的语读者，这样才能在全球化的进程中把中华灿烂文化推向世界。

另外，博物馆的社会地位、教育功能及文化传播媒介作用决定了博物馆文本翻译的重要性。处理文化因素时，要以中国文化为基准，以译文读者为导向。只有在实践中不断修改、更新博物馆的文本翻译，才能为更好地弘扬中国文化铺平道路。

参考文献

[1]俞川.博物馆文本中四字排比结构的翻译[J].中国电力教育，2008，2：195-196

[2]杨红英.论博物馆展品解说文字的汉英翻译――以陕西历史博物馆为例[J].中外社科论丛，2010（4）

[3]豆红丽.中国博物馆文本英译系统研究[D].河南大学，2009

[4]李开荣.试论文物名称英译文化信息的处理[J].中国科技翻译，2001（4）

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[关键词]大型国有企业；内部审计；大审计

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.12.015

[中图分类号]F239.45 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2016）12-00-01

大型国有企业是我国现代国民经济的重要组成部分，其在常规生产经营活动过程中获取的经济收益以及纳税贡献，促进了我国现代产业经济的发展。从这一角度分析，做好大型国有企业的审计工作，对我国现代国民经济的综合性发展起着重要的作用。

1 “大审计”理念的基本特征与基本内涵

经历持续多年且连续不断的研究和理论阐释，国内审计学研究领域的研究学者以及高校相关专业教学工作者，已经逐步形成了对“大审计”理念基本内涵以及基本特征的“公认性”认知结论。

在“大审计”理念的思想指导条件下，审计事业应当积极服务于我国改革开放事业的整体发展进程，以及国有企业经营发展进程中的目标和路径规划，切实实现对我国国有企业现有的全部审计资源的统筹性应用，逐步引导国有企业生产经营宏观收益，与企业内部微观审计工作之间形成有机统一，并以此实现审计工作成果以及相关信息的共享化应用。

实现审计工作成果的最大化和最优化，是“大审计”理念指导下企业内部审计工作追求的基本目标。要逐步实现企业内部效益性审计工作与合规性审计工作的有机结合，促使企业内部审计在切实改善和提升企业基本生产经营效益、降低和规避企业生产经营活动过程中的风险因素、填补企业现有业务开展流程中的漏洞、规范企业日常管理工作的实务开展流程等方面发挥最大作用，并以此为国有资产项目保值增值发展运作目标的实现提供基本支持条件。在现有研究背景下，通常可以将“大审计”理念的主要特征阐释为如下几个基本方面。

第一，应切实建构形成企业内部审计工作的全局化理念，基于微观性和宏观性双重工作切入角度，促进企业内部现有审计资源的高效整合，切实发挥企业内部审计工作对企业生产经营事业发展进程的促进作用。第二，实现企业审计工作内容体系的发展扩充，在切实关注企业生产经营过程中的财务收支状况的基础上，逐步将企业内部审计工作扩展到企业经营管理事业的效益取得状态，以及企业经营管理风险因素的防范处置等方面，促进企业内部审计工作的效益性、合规性以及真实性等基础属性，实现有机统一。第三，加快破除企业内部审计工作在具体开展过程中存在的“条块分割”状态，逐步促进企业内部审计工作资源的高效化利用。

2 “大审计”理念在大型国有企业内部审计工作中的应用

“大审计”理念基于系统学角度切入国有企业的内部审计工作，根据审计事业的可控性、重要性以及全面性等属性要求，重点把握国有企业内部设计活动开展过程中的质量管理与控制环节，促进企业内部审计管理工作体系逐步展现审计工作人员管理体系、审计工作质量监督体系，以及审计工作项目质量控制体系相互结合的有机化和系统性特征。

2.1 审计工作人员管理体系

作为国有企业审计工作具体开展过程中的主体要素，审计人员不仅要具备审计工作专业实务技能、基础职业道德素养，以及在具体开展企业审计实务活动过程中的业务性组织协调能力，还应当具备业务开展过程中的宏观大局把控能力，具备一定的前瞻性业务开展思维，能够结合具体业务开展过程中的基本发展路径，对“大审计”理念的基本内涵进行丰富和完善。要在具体参与审计实务工作过程中，逐步养成勤于思考和开展工作创新活动的实务能力，实现基本知识经验的有效积累，促进国有企业内部审计工作沿着良好有序的路径不断成长发展。

2.2 审计工作质量监督体系

切实加强对风险管理理念的认知。在企业审计工作的实际开展过程中，将难以避免地面对审计风险及审计评估风险两种基本风险形态，而所谓审计评估风险，其实际指的是不同审计工作人员，在具体应用差别化设计工作开展手段的过程中，给企业实际化的生产经营路径所造成的影响以及相关的业务风险。审计风险，通常是企业内部审计工作者因在日常审计工作开展过程中实施违规操作而导致的风险。鉴于上述风险因素的客观存在以及不良影响，要求审计工作者切实采取有效措施，最大限度地降低企业内部审计工作开展过程中风险因素或事件的发生概率。逐步推广应用企业审计工作组长责任制度。审计组长是企业内部审计工作团队的核心领导者，只有切实建构并推广应用企业内部审计工作组长责任制度，才能为企业内部审计工作质量保证目标的实现提供充足的支持性条件。

2.3 审计工作项目质量控制体系

为充分发挥企业审计工作项目质量控制体系的最佳效能状态，应当在审计立项、审计实施及审计整改等多重化具体工作环节的开展过程中，切实做好相关工作细节及进程性影响因素的控制和把握工作。

在具体开展审计立项管理工作的过程中，要合理开展企业内部审计资源的调配工作，制订并实施企业内部审计工作的长期性计划，通过对审计工作基本风险评估信息的引入和运用，切实提升企业审计工作长期发展计划制定工作的科学水平，切实提升企业内部审计工作在具体开展过程中的效率和水平。

3 结 语

本文针对大型国有企业内部审计中“大审计”理念的应用问题，从“大审计”理念的基本特征与基本内涵以及“大审计”理念在大型国有企业内部审计工作中的应用两个具体方面展开了简要论述，旨在为相关领域的研究人员提供借鉴。

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［关键词］高校;内部审计;内部监管

1高校内部审计的基本内涵及主要特征

(1)高校内部审计的基本内涵。高校内部审计工作的基本内涵是参与高校内部审计工作的相关职员，通过对高校使用资源情况以及内部运作的科学情况开展审核和检查工作。通过使用合理以及有效的审核方法来保证高校经济的快速发展，进而提高高校风险管控能力以及审计环节的效率。之所以大力发展高校内部审计工作，是因为该工作可以有效提高自身内部监督管理制度的有效性，不但可以帮助进行职责权力的划分，还可以实现体系之间的相互监管，使得高校内部各个监管任务合理、科学地进行。久而久之，还可以有效减少资源浪费的情况、降低违法行为的出现，从各个层次保证教育得到最大限度的发展、资源得到最大效率的利用、资产得到最合理的分配。现阶段我国高校大力发展内部审计工作，还可以有效响应时代号召，最大限度地提高内部审查以及监管的能力，提高高校廉政构建速度，各项利益也得到有效保证。(2)高校内部审计的主要特征。高校内部审计的主要特征一般体现在以下三个方面。第一个方面，高校内部审计工作具备监督的特征。在高校进行的内部审计工作必须遵守法律法规，其法律法规主要以财经制度以及审核法规为基础，在开展审计的过程中，高校内部审计工作的主要对象是高校的财务流动状况和学校的经济波动现象，通过对以上内容进行监督，进而了解学校的实际情况，一旦发现问题，在第一时间采取有效的措施给予解决。第二个方面，高校内部审计工作具备管理的特征。高校内部审计工作是高校内部监督管理体系的重要环节，与此同时，也是学校在进行内部监管时所采取的基本途径，所以不难看出，高校内部审计工作对高校内部监督管理体系具有重大的意义。第三个方面，高校内部审计工作具备评判的基本特征。在完成高校内部审计工作之后，相关工作者需要对所获取到的数据、信息进行分析、整理，对被审计部门的相关资料进行归纳，并进行科学评判，根据有关法律、制度来审核其是否符合高校的基本要求，倘若存在问题可以及时进行解决，从而保证高校的快速发展。

2影响高校内部审计工作的主要因素

(1)内部审计氛围的制约。高校内部审计氛围是目前影响审计工作的主要因素，内部审计氛围的制约主要指的是以下两方面内容。第一个方面，高校内部审计工作的开展难度较大，这是因为内部审计的对象主要以与自身同级别的部门或是单位为主，倘若高校部分管理层存在分歧，没有对内部审计工作或是相关工作者给予大力支持以及援助，高校内部审计工作便很难得到有效开展，现阶段的内部审计改革进程也会受到不同程度的影响与制约。第二个方面，高校内部审计工作最终提出的要求一般都是由被审部门自己独立解决，被审部门是否有效进行整改，基本不会公开声明，所以，久而久之便会出现部分部门屡教不改的现象，不难发现，这与现阶段的内部审计氛围存在着直接的关系。(2)内部审计体系的缺陷。内部审计体系的缺陷也是影响高校内部审计工作的主要因素，相关的法律条例对高校内部审计工作的职能分配、内部审计体系的完善、内部审计环节的制定以及内部审计工作人员情绪的调动等内容都提出了详细的要求以及对应的改进措施，然而，很少有体系针对内部审计工作结果进行规划与制定，即使存在一些内部审计结果的相关规定条例，大多数也都存在于高校其他的审计体系之中。现阶段高校内部审计工作所取得的结果如何能够得到合理使用仍然处在理论分析以及实践探索过程，目前我国大多数高校的内部审计结果使用情况都较为低效，有关体系构建力度也不够强大，从而往往导致高校自身没有有效的弥补措施，一旦在审计结果中发现问题，便要从头开始寻找问题根源，既浪费时间，又增加审计成本。

3高校内部审计的基本现状

(1)现阶段高校内部审计工作的监管能力较差。现阶段高校内部审计工作的监管能力较差，主要体现在我国高校内部审计工作相关体系还没有得到有效的完善，目前所制定的制度还未达到覆盖所有高校经济项目的目标，而高校管理层把目光都放在如何提高学校财务审计效率层次上，所以往往事倍功半。高校内部审计工作的核心内容不但要根据现阶段我国教育制度改革的策略进行，还要根据实际情况做出必要的改变或是微调，高校把内部审计工作的中心放在财务管理方面固然没错，但不能只关注这一方面的内容，还要在其他领域加强审计的力度，比如说:对签署的合同进行复查、对高校基础设施进行管理以及维护保养问等。只有有效提高高校内部审计工作的监管能力，才能确保高校内部审计环节能够按照预期执行。(2)参与高校内部审计工作的人才较少。参与高校内部审计工作的人才较少是目前最为棘手的问题。目前我国大多数高校内部审计部门都只有与财务审核相关的职位，缺少技术方面的审核职位，所以导致目前高校内部审计工作人才稀缺的现象。而且参与高校相关财务管理的职员，自身的专业水平往往有限，只对基础设施的组建以及维修情况有着一定的了解，对内部审计工作其他方面的知识较为匮乏。并且对高校内部审计工作存在不重视的情况，认为高校内部审计工作人员只要做好前期工作，并且在日后的管理监督中不存在问题，就可以不进行其他方面的审查以及统计工作。

4针对目前高校内部审计问题应采取的对策

(1)完善高校内部审计的查错体系。完善高校内部审计的查错体系，首先，需要清楚地了解参与高校内部审计工作人员的基本职能;其次，需要了解高校审计部门、监管部门、技术支持部门和维修保障部门的基本权利以及执行水平，根据各个部门在实际工作中的表现进行有针对性的改进，只有这样才能使高校审计工作的各个部门职能得到最大限度的履行。完善高校内部审计的查错体系就是为了使工作的准确性进一步提高，工作的有效性进一步加强。(2)提高高校内部审计工作的预警能力。在高校内部审计工作不断建设的环节中，必须提高内部审计工作的预警能力，只有这样才能实现一旦发现风险便可以进行前瞻性预测的能力。在该环节中，一定要有效完成查错工作，比如说:在对高校财务支出情况进行审核过程中对可能出现的不科学现象进行快速的诊断。由此不难看出，提高高校内部审计工作的预警能力可以从根本上提高审计能力，使学校能够更好、更快地发展。

5结论

我国高校内部审计工作具有监管以及评判等基本特征，通过开展内部审计工作可以使财务运转更加科学与有效。可是，现阶段我国高校内部审计工作还存在着诸多问题，进而影响到高校整体工作的效率和准确性。因此，我国高校必须加强体系、制度的完善力度，提高内部审计的基本能力，笔者相信未来高校内部审计工作一定会有更广阔的应用空间。本篇文章主要从高校内部审计的基本内涵及主要特征出发，针对目前高校内部审计问题应采取的解决对策等方面展开论述。

参考文献:

［1］包晓红.浅析我国高校内部审计工作存在的问题及对策［J］．新乡学院学报:社会科学版，2015，23(6):100－102.

［2］张祖飞.高校内部审计信息化建设存在的问题及对策研究［J］．知识经济，2014(17):61.

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首都经济贸易大学        袁晓勇   

    一、构建的指导思想

      审计依存于其所处的环境，我国的政治、经济、法律、文化与西方国家不尽相同，如果我们一开始就将研究的目标对准国际审计，甚至企图一夜之间与国际审计接轨．是很不切实的。事实上，没有哪一个国家的审计结构是国际通用的，也没有哪个国家在确定本国的审计结构时照搬其他国家。在我国，由于企业产权构成不同，对审计的目的与要求也不相同，存在政府审计和CPA审计（注册会计师审计）两大阵营，企图将政府审计与CPA审计合二为一，制定统一的概念结构也为

时过早。考虑到股份制企业和证券业的发展，社会影响和国际交流的需用要以及注册会计师队伍素质相对较高，对CPA审计先行一步重点研究CPA审计的理论结构（下文中的审计二字如未加特别说明，均是指CPA审计）并以此带动政府审计的研究，是可行的。

      二、研究的逻辑起点

        研究审计理论结构必须科学地选择逻辑起点，关于逻辑起点，国内审计界大致有5种看法：（1）审计本质论；（2）审计对象论；（3）审计环境论；（4）审计目标论；（5）审计仅设论。笔者认为应以审计目标和审计假设共同作为审计研究的逻辑起点，理由有三：（1）目标是行动的指南，假设是科学研究的前提和制约条件，如果说目标上指引着审计的研究方向，假设则制约、限定了审计研究的空间轨道方向不能脱离轨道轨道也不能没有方向；（2）目标与假设这对命题，既相互独立又相互依存．目标脱离了假设则成为空中楼阁； 假设如果离开了目标，则变成无的放矢；（3）目标与假设的关系好长与宽的关系，目标是方向，假设是轨道，以此为起点所推导出的一系列审计概念原则、程序与方法则是目标与假设向纵深发展，就可构成一套完整的、有机的审计

理论结构体系。

       三、审计目标的定位

       由于审计目标是研究审计的起点之一，目标定在何处是相当关键的。关于审计目标，论界主要有两种观点，一是发表意见抡，即审计目标是“对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见（注1）；二是经管责任论，即审计目标是确保受托经济责任的全面有效履行（注2）。由于”受托经济责任就是按照特定要求或原则经营受托经济资源并报告其经营状况的义务”，即会计责任，如此，则审计目标即是“确保会计责任的全面有效履行”。能确保当然很好，问题在于审计有没有能力确保。如果应该确保、也又能够确保．则会计与审计到底是一种什么样的关系呢？是否可以说，“审计是对会计的一种担保，如果所提供的审计报告与后来的事实有出入，则注册会计师与其所在的会计师事务所就应承担一切责任”呢？是否可以说，经过审计后的会计报  告就应该是100％的真实可靠呢？答案显然是否定的。事实上审计不应、也不能确保被审计单位的会计责任的履行。对于发表意见论，笔者比较赞同仁对其发表意见的范围仅限对会计报表有不同看法，认为过于狭小，不如将其扩大到财务报告更妥些。

       四、基本假设的确立

        迄今为主，国际审计界对审计假设的研究大体上有三种观点；一是60年代美国的R．K莫茨与埃及的H．K夏拉夫提出的8项审计假设，如财务资料是可验证的；审计人员和管理者之间没有必然的利害冲突等。二是70年代英国审计学家托马斯．A．李将审计假设分为三大类：（1）合理假设；（2）行为假设；（3）功能假设。其中后二类假设与莫茨等人提出的基本相同但第一类假设却较有新意。合理假设从为，财务报表的可信性不够而审计是强化可信性的最好手段。三是80年代英国审计学家戴维．弗林特从为审计假设应为7项，且其内容均是围绕经济受托责任展开的。这套假设与前两派观点有很大不同，他在审计必要性方面作了较多的阐述。虽然如此，从目前来看，审计到底应有哪些假设尚未得到国际权威组织的认可与支持。

      笔者认为基本假设是审计假设中的基本构成部分。构想基本假设时应该考虑如下原则：一是在数  目上不宜太多；二是在性质上基本假设来自审计所处的环境，并由  环境所决定，它的主观估计成份应当最少；三是在内容上基本假设应属于不言自明的公理它既应对审计存在的理由作出说明，又要对审计理论概念的构建提供研究的逻辑起点和方法指导，还要对审计与非审计作出界定，从而使审计具有自身的基本特征，并且也能对审计的局限性进行预见，并作出解释。依据这些基本原则，笔者认为支持整个审计理论的基本假设可以有以下几项：

        1、第三人假设。这一假设从为，随着财产所有权和经营权的分离，客观上需要一个与上述二者没有任何利害冲突的独立第三人．对会计报表的真实可靠性作出鉴证和评价。第三人假设不仅说明审计产生的理由而且还从性质上明确审计是一种证实、评价性活动，更重要的是，根据这一假设推导出从方式上审计必须是一种委托审计．从而将审计与会计检查、经济监察等区分开来，使得审计具有自身的基本特征。

         2、可验证性假设。这一假设认为，除非财务报表资料是可验证的，否则审计就失去了对象和生存条件。可验证性假设是我们发展证据和证明理论的基础。

        3、有效控制假设。这一假设认为，健全、有效的内部控制系统能够减少甚至排除错误与舞弊事项的发生，换句话说，如果“没有控制，天使也会变成魔鬼”。这一假设不仅是符合性测试存在的理由，更重要的是抽样审计理论成立的基础，从而导致现代审计的诞生并扩展了审计的服务范围和功能，使得审计能够为客户提供管理建议书。

       4、认同贯性假设。这一假设从为，若无确凿的反证，过去被认为如何，现在与将来仍会如此。这一假设不仅为审计人员执行所有验证工作提供了指南，而且是审计人员在验证过程中，当被审计单位发生不可预见或意外的财务状况和经营变化时，为审计人员提供一种必要的保护，从而使审计责任有一个合理的限度。

        5、审计责任假设。这一假设认为，会计责任和审计责任是两个完全不同的概念。这一假设的意义，在于它合理地区分会计责任与审计责任，为判定审计的法律责任提供前提。

        五、审计理论结构的基本设想

         笔者从为，以审计假设与审计目标为逻辑起点而构建的审计理论大体上可分为两个基本层次：一是审计基本理论，主要是指审计基本概念、基本原则、基本原理等基本性的审计理论问题，如审计环境、审计假设、审计目标、审计本质、审计对象、审计的一报原则、审计职业道德、审计质量特征等；二是应用性审计理论，是指由基本理论演绎出来的派生概念、具体准则、审计程序和方法，如独立性的认定、重要性的判断、审计准则与审计计划的制定、内部控制调试、证据的收集与评价、审计报告与工作底稿的组制等。以下是这一基本没想的几点说明：

    （1）审计基本理论与审计应用理论的划分是相对的，没有截然的界限。

    （2）审计假设与目标是审计环境的产物，但不能直接证明，以此为起点建立的审计理论体系，及以理论为指导的审计实务、审计报告能否实现人们的期望，是对审计假设与目标确立恰当与否的最好检验。在审计环境中，起重要作用的是审计人员的素质与技能、社会对审计的期望与要求、邻近学科的发展等。

   （3）审计职能，即审计“能干什么”，来自于（即社会期望的目的，但又受制于审计假设，它与审计目标（即审计“应干什么”）的关系是，确定审计目标时必须充分考虑审计的职能。

   （4）目标、原则（准则）、方法的关系是：目标要回答“怎么干”，“干得怎么样”则需要用审计原则、审计准则来检验，需要靠审计质量控制来保证。

    （5）审计对象与范围是依审计职能、审计程序与方法、质量控制管理作用于审计对象与范围，即形成审计报告。

     （6）审计报告是审计的最终成果，如果审计所应用的程序与方法是恰当的，但事实表明所提供的报告未能满足合理的需要，由应考虑修正与调整审计假设与目标。

      

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一、资本市场和注册会计师审计机制都属于市场经济中的衍生机制

资本市场是指经营一年以上的各种资金融通关系所形成的市场，它是由资本供求双方按照自愿、公开、公平和公正的原则进行资本交易的场所。资本市场是市场经济环境中的基本要素市场，甚至是现代市场经济的基础。

在资本市场中，资本需求者必须首先向资本供给者提供相关的决策支持信息，其中主要包括其财务会计信息。只有借助这些信息，资本供给者才能对资本需求者的基本情况、筹资目的等有所了解，并依此对相关的投资风险、投资收益率等作出理性的估计和判断，从而进行相关的投资决策。因此，财务会计信息的披露是资本市场运行的前提，它充当了供求双方的资本交易媒介。但是，由于市场行为主体(包括资本的需求者)的自利性特征，决定了资本需求者单方面的信息披露很可能不具有公允性，甚至会出现误导和欺骗社会投资者的可能性。这种信息披露的不公允性、以及误导和欺骗社会投资者的可能性呼唤了注册会计师审计机制等市场中介服务机制的出现。所以，市场经济条件下的注册会计师审计主要为资本需求者的财务会计信息提供公正性的中介服务，“注册会计师的审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度”。

由以上分析可以看出：生产力的发展导致了社会资本的集中，资本集中的同时导致了资本的所有权与经营管理权的分离；资本的所有权与经营管理权的分离导致了注册会计师审计机制的出现；注册会计师审计机制的目的是维护资本的完整性及资本所有者的利益，并借以实现资本所有权与经营管理权的协调和统一。

二、市场经济赋予注册会计师审计的基本职能是为资本市场的有效性提供鉴证服务

健全的市场体系及市场的运行，离不开市场中介组织的服务。这种组织既是企业走向市场的向导，也是企业权益和社会经济秩序的维护者。

市场经济的日趋成熟和发达，资本市场的社会化程度也就越高。投资主体的资本供给与资本经营管理者的资本需求越来越难以进行直接的资本交易。这就在客观上需要注册会计师通过其审计公证为资本需求者的财务会计报告真实性提供鉴证服务，同时发挥保障资本所有者合法权益、维护资本的完整性和收益权等作用。

市场交易活动的复杂化和财务会计信息的专业化，使得资本所有者的投资风险越来越大。投资风险的提高和投资领域的日益扩大，促使投资者越来越要追求投资决策的理性化，其中包括对融资企业财务会计信息的正确理解和使用。面向资本市场融资的企业为了取得社会公众投资者的信任，需要委托专门从事独立审计业务的注册会计师和会计师事务所为其会计信息提供公正性的鉴证服务。

注册会计师的审计鉴证应当包括审计鉴定过程和出具鉴定意见。其中，审计鉴定过程集中表现为独立的审计检查和专业判断过程。注册会计师在审计过程中，应当以其中立性的立场对被审计单位的财务会计处理和报告进行审视，并以此判断被审计单位的会计核算、会计反映和会计报告是否具有公允性。经过审计鉴定过程，注册会计师应将其审计意见以审计报告的形式向审计业务委托人和公众投资者报告。注册会计师的审计意见实际是注册会计师对待被审计单位财务会计报告的态度。因而，作为市场经济条件下的理性投资者应当能够读懂注册会计师的审计意见、应当能够通过审计报告感受注册会计师所表达的审计鉴证信息，并借以正确的理解被审计单位的财务状况和盈利状况、分析自身的投资风险。

因而，市场经济在客观上要求注册会计师的审计鉴证必须建立在精神超然、地位中立、过程客观、意见充分、表达公允的基础上。其中注册会计师超然的精神和中立的地位是前提，客观的审计过程是关键，充分而公允的审计意见是结果。由于审计鉴证的必要性和普遍性，还导致了注册会计师审计还具有社会监督的作用。因为事后的鉴证，往往会促进平时行为的规范。正如美国前总统里根所言：“你们的协会和注册会计师职业在建立和维持资本市场的完整性方面，发挥着至关重要的作用。独立的审计人员为经营企业和政府机关的财务报告提供可信性。没有这种可信性，债权人和投资者就几乎无法作出给我们的经济带来为定性和活力的决策。没有你们，我们的财务市场将土崩瓦解。”

三、注册会计师进行审计鉴证的前提是必须具有社会信誉

由上面的分析可以看出：注册会计师审计机制是由于市场经济的发展所造就的一种社会中介性质的资信机制，同时也是一种社会监督机制。注册会计师审计本身是为了筹资企业的财务会计信息能够取信于社会而开展的一种社会中介活动，因而注册会计师本身必须首先能够取得社会公众的信任、必须首先具备良好的社会信誉。假如注册会计师失去了社会信誉，甚至严重不负责任、出具虚假的审计报告或与被审计单位联起手来欺诈社会公众，便在客观上违背了市场经济对注册会计师审计的根本需求，轻则被社会和市场淘汰、重则会承担相应的法律责任。

注册会计师的服务空间范围，应当与其信誉的影响空间范围相同、应当讲求“门当户对”。国际性企业所聘请的往往是具有国际信誉的会计师事务所，国际性的会计师事务所所承接的审计业务也大多属于国际性企业的审计鉴证业务。否则，要么影响企业的筹资效果、要么导致信誉资源的浪费。因而，企业资本的来源分布决定着企业所需委托的会计师事务所所应当具备的社会信誉影响范围。

在规范的市场经济条件下，会计师事务所及其注册会计师应当将其社会信誉视为自身的生命、并不断的通过自身良好的执业水平和业务质量提升自身的社会信誉。

社会信誉的追求决定了注册会计师审计必须具有独立性。注册会计师只有在地位、机构和经济等方面独立，才能使其精神超然、判断客观、结论公正，才能赢得社会公众投资者的信任；会计报表和审计意见的使用者对注册会计师的长期信任是确立注册会计师社会信誉的基础。社会信誉是一种资源，虽然它不能通过会计师事务所的账面反映，但它却可以为会计师事务所带来广泛的客户。从这一点看，注册会计师和会计师事务所的社会信誉的作用甚至超过其有形资产的作用。

社会信誉的追求决定了注册会计师必须讲求职业道德。注册会计师的职业道德是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。不可否认，注册会计

师职业道德基本准则是对注册会计师职业的强制性要求。但是，职业道德基本准则只是为注册会计师行业提供了基本的道德水准和要求、是区分道德与非道德的基本标准。除了这些强制性的、也是基本性的要求外，注册会计师为了追求社会信誉，还必须以高于职业道德准则强制要求的更高的道德境界来要求自己。这种高于道德准则要求的更高的道德境界是对注册会计师行为的永无止境的软约束。

独立性的身份和职业道德的追求有利于注册会计师赢得社会信誉，同时也是许多国家的法定性要求。我国的注册会计师法第十八条规定：注册会计师与委托人有利害关系的，应当回避；委托人有权要求其回避。这里所规定的回避性原则，实质上就是为了保证注册会计师的独立性身份。除此而外，我国的注册会计师法还针对注册会计师的职业道德做出了原则性的规定，比如会计师事务所受理业务不受行政区域和行业的限制等。美国、日本、新加坡、加拿大等国家的法律也都有类似的规定。

但是，近年来中外连连发生的公司财务舞弊案都无一例外的涉及到注册会计师审计的独立性和职业道德问题。比如我国的蓝田股份案件、银广厦案件、郑百文案件等，外国的安然公司案件、世界通讯案件等。这些案件的发生说明了：

(一)独立性和职业道德是注册会计师审计赢得社会信誉的根本；注册会计师失去了独立性和职业道德便会失去社会公众的信任，甚至会遭受法律的惩罚；

(二)政府不能放松对市场经济的干预和注册会计师行业的监管；仅仅依赖注册会计师的行业自律和自觉规范是远远不够的；

(三)注册会计师行业还存在着许多不甚规范的地方，即便是富有职业经验和享有盛誉的会计师事务所，其职业道德水准还需进一步的提高；

(四)注册会计师审计的连续性及其地位的独立性有时会发生矛盾或冲突。审计的连续性固然有利于提高审计工作效率、也有利于注册会计师规避审计风险，但是过分的连续性很可能会危及审计的独立性；

(五)注册会计师审计对市场的监管仍然存在着其固有的局限性，经济利益的诱惑力有可能使注册会计师放弃职业道德和市场经济对注册会计师审计机制的客观要求，购买会计原则的可能性依然存在。

四、注册会计师审计是市场经济的产物。其先天带有竞争和追逐经济利益的特征

注册会计师审计产生和发展的历史告诉我们：市场经济的萌芽孕育了注册会计师审计的雏形；市场经济的发展呼唤了注册会计师审计的产生；而市场经济的规范促进了注册会计师审计的发展。因而，注册会计师审计天生的便带有追逐经济利益的特征。注册会计师通过向社会提供公正性的审计服务谋取经济利益，并借以奠定注册会计师生存和发展的物质基础。同时，市场经济的发展环境、注册会计师的理性经济人身份及其行业的成长性等，决定了在注册会计师审计行业内部也存在着竞争的特征。

但是，由于注册会计师审计机制是市场经济的衍生机制、是市场经济的规范性需要才产生的一种市场机制，这便决定了注册会计师审计行业对经济利益的追逐和行业内部的竞争必须建立在诚实和信誉的基础之上。如果注册会计师偏离了诚实和信誉的基本要求，其追逐经济利益的特征便会诱发行业内的无序竞争、甚至是恶性竞争。会计市场的无序竞争和纯粹经济利益的追逐，违背现代市场经济的基本特征和客观要求，只能断送注册会计师的职业生命。

由此可见，注册会计师审计机制是现代市场经济规范化运行的客观需要，注册会计师离不开市场经济的生存环境；而市场经济条件下的竞争规律和人们对经济利益追逐的特征，又是诱发注册会计师偏离现代市场经济客观要求的重要原因。因而，注册会计师在充满着经济利益的诱惑和残酷竞争的压力下，必须“头脑清醒”且能“洁身自好”、时刻保持超然的境界和独立的地位、并极力维护自身的社会信誉。君子爱财、取之有道，“道”为取“财”之首。对于注册会计师审计而言，“道”便是良好的职业品质、有序的职业纪律、理性的职业判断、谨慎的职业态度和科学的职业过程等。

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《财经文摘》:在物价普遍较受关注的时候,水价的调整目前已经成为一个敏感问题,这个趋势是一定的吗?

周业安:中国大陆的水价和海外市场经济的情况不太一样。中国的水价改革并不完全是市场化的,因为资源性产品价格与其他一般性日用品的价格变化规律不太一样。资源性产品在政府管制下,价格隔一段时间就会调节一下,而且调整有自己的行政程序。

水价持续上涨,实际上和居民的关系十分密切,这个趋势是无法改变的,一方面,城市化、工业化在加速,同时,污染也在增加,所以相对日益增加的需求而言,供给相对来说在减少。要理解水价,必须抓住一个核心,也就是城市化和工业化的问题。此外,还有人口分布在地域上的大调整。

比如,一些地区由于人口过度集中,对水的需求也就急剧增加,缺口也会越来越大,北京、上海、杭州都缺水。在这样的背景下,水只会越来越紧张,离开这个背景去讨论问题就没有意义。

《财经文摘》:和其他公益性产品一样,供水行业的私有化和民营化越来越受到人们的关注,反对和称赞的声音都有,这个行业应该怎么定位呢?其管理的参与者应该包括几个方面的力量?

周业安:供水无论用什么方式经营,基本用水这一块基本上都是垄断的,因为供水本身就是自然垄断行业。这是因为供水需要一个管道系统,这个管道的覆盖面越宽,供应的家数越多,其成本就越低。对供水行业来说,它是一个典型的网络型产业,随着输送量的增大,其成本会下降。按照经济学的观点,这是典型的自然垄断行业,由于水在管道里的流动方向是一定的,即使将管道分为很多块,那么最上游的那一段还是垄断的。

在这个前提下,是民营控制还是国家控制,其实没什么本质的差别。即使是民营企业控制了水务,他也会通过提价方式来获得更多的利益。

《财经文摘》:垄断和效率是一对矛盾。既然供水必定要垄断,那么应该采用什么方式进行管理?

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1. 审计人员核心价值观的含义和特征

价值观是指个体对周围客观事物意义、重要性的评价和看法。在一个群体的价值观体系中，有些价值观处于主导地位，有些处于从属地位，处于主导地位的价值观代表着价值体系的基本特征，统率着其他处于从属地位的价值观念。审计人员核心价值观是审计人员在长期的审计实践中逐步形成和发展起来，并指导审计工作发展的价值目标和价值观念，是审计实践的行动指南和行为准则，具有以下四个基本特征。

一是长期性。核心价值观伴随着生产力和生产关系的发展而演变，是审计人员在长期的审计实践中形成的，能够反映国家审计群体对审计事业的共同理想。

二是同步性。核心价值观的形成来源于审计实践的沉淀，与审计事业产生、发展的过程具有同步性。审计事业的产生、发展过程就是核心价值观的形成、发展过程。

三是稳定性。核心价值观虽然与审计事业的形成具有同步性，但当核心价值观一旦确立下来，又能反映绝大多数审计群体对审计工作的共同愿望和心声，成为人们共同追求和向往的目标时，便在一定时期内保持相对的稳定性，并反过来成为指导审计人员共同行为的准则。

四是主导性。在当今国家审计环境中，不同的审计主体对审计价值的判断不同，国家审计要想和谐健康发展，必须在多元目标中有一种起主导作用的价值取向，成为多元价值观中的统帅，发挥国家审计合力。

2. 当代审计人员核心价值观的核心内容

“责任、忠诚、清廉、依法、独立、奉献”，是刘家义审计长在2012年全国审计工作会议上阐释的审计人员核心价值观，“十二字”高度概括了审计工作长期以来的实践探索，体现了审计人员的精神追求和国家审计的职业特点。

责任体现了职业精神。审计人员要以对国家和人民、对历史和法律高度负责的精神和态度，认真履行宪法和法律赋予的审计监督职责，充分发挥审计“免疫系统”功能，当好公共财政的“卫士”，切实维护人民利益和国家安全，推动完善国家治理，保障经济社会健康运行。

忠诚体现了职业道德，代表着诚信、守信和服从。体现在审计工作上，就是对审计法律法规的忠诚、对审计事业的忠诚、对审计查处问题的忠诚，忠诚地履行审计监督职能，为国家公共财政“守好库、看好钱。”

清廉体现了职业操守，是立身之本、从审之基。审计人员要严格遵守审计署“八不准”规定，坚持自警、自省、自律，严格规范自己的思想和行为，把廉洁从审作为基本操守，常修为政之德、常怀律己之心、常思贪欲之害，真正做到清正廉明、两袖清风，清清白白、干干净净做人、做事。

依法体现了职业准则。刘家义审计长曾指出：“依法审计是审计工作必须始终坚持的法理精神”。审计人员要强化法制意识，做到崇尚法律，敬畏法律，自觉遵守法律，充分行使法律赋予审计的监督权、查处权、问责权、话语权、通报权、公开权、建议权等，在法律授权的范围内运用法定的手段捍卫法律的尊严，不断提高审计的严肃性和威慑力。

独立体现了职业特征。独立性是保证审计工作顺利进行的必要条件，是审计保持客观性的根本保证。审计要真正实现从形式上到精神上的独立，就必须要求审计人员无私无畏，坚持原则，敢于碰硬，经得住外界因素的影响和干扰，客观公正，秉公办事。

奉献体现了职业追求。对于审计人员而言，奉献就是要勤勉敬业，恪尽职守，奋发向上，全心投入，无怨无悔，努力为审计事业发展贡献力量。

3. 构建审计人员核心价值观的目的

大力构建审计人员核心价值观，目的在于培塑审计精神，弘扬审计文化，促进审计发展，完善国家治理。

一是通过大力构建审计人员核心价值观，不断提高审计人员综合素质，强化责任意识。审计部门是一个特殊的部门和行业，它不仅要求审计人员具有过硬的业务素质，更要有过硬的政治素质。特别是基层审计人员，每天面对的都是熟悉的朋友和领导，有时候可能吃力不讨好，容易产生厌倦情绪和自我放弃。这就需要通过大力培育审计核心价值观念，打造审计人员自身的归属感和认同感，不断提高自身综合素质，既能在业务能力上跟得上审计发展需要，又能在精神层面上抵得住外界的诱惑。

二是通过大力构建审计人员核心价值观，强化审计人员法制意识，全面履行依法审计。审计部门实施审计，要做到“以事实为依据，以法律为准绳”，这就要求我们审计人员一切审计行为都要在依法的前提下进行。目前，我们有些审计人员在这方面做的还不是很到位，法制意识比较淡薄，审计程序不符合规定的现象时有出现，存在很大的审计风险。这就需要要通过不断的宣传教育，采取正反典型事例，不断提高审计人员的法制意识。

三是通过大力构建审计人员核心价值观，塑造审计人员清廉形象，客观公正独立开展审计。审计人员不但需要注重审计质量、审计效率等方面的提升，还需要强化审计形象的提升，树立廉洁审计、文明审计的良好社会形象。只有这样才能真正做到客观、公正、独立的开展审计，提升审计部门的公信力和说服力。

四是通过大力构建审计人员核心价值观，树立审计人员奉献精神。审计人员并非不食人间烟火，也容易受到审计环境的影响，导致心理失衡。这就需要通过大力构建审计人员核心价值观，唤起审计人员对自己生活和工作意义的深思，对审计事业的信念和追求，做到勇于自我奉献，这样才能保持长久的动力做好审计工作。

4. 如何构建审计人员核心价值观

刘家义审计长在2012年全国审计工作会议上要求：“要大力弘扬审计人员核心价值观，不断提高审计队伍的思想道德素养”。对于基层审计机关来说，审计人员核心价值观的构建和形成是一个长期的过程，决不能一蹴而就。笔者认为，应注重以下几个方面的工作：

4.1加强宣传强化监督。首先，审计机关的领导应成为核心价值观的积极倡导者和实践推动者，通过向本级党委、政府的汇报和在各种会议上的宣传，使审计人员核心价值观自上而下得以传递，强化领导监督；其次，加强对被审计单位的宣传，使其了解和熟悉核心价值观的丰富内涵，强化被审计单位监督；第三，加强与新闻媒体的合作，向社会广泛宣传审计人员核心价值观，强化社会监督。

4.2加强理论学习和思想教育。首先，要强化学习激励机制，建立完善学习制度，组织审计人员认真学习精神实质，在融会贯通上狠下功夫；其次，针对一些审计人员对核心价值观理解不深、把握不透、认识不明等问题，要尽快帮助其掌握正确的立场、观点和方法；针对一些审计人员责任感不强的行为，要引导审计人员深刻反思对审计责任与使命的辩证认识，加深对法律、职责等核心要求的理解和把握；第三，加强榜样、典型的示范引领作用，在广大审计人员中营造崇尚典型、学习典型的良好氛围。

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一、关于指南的内容

1.框架结构与体例。1996年颁布的年度会计报表审计指南为广大注册会计师尤其是中小会计师事务所的注册会计师提供了执业的范本。但由于小规模企业业务种类庞杂，涉及各行各业，因此要按照年度会计报表审计那样制定一套详细的审计程序，既不必要也不可能。随着注册会计师行业的发展，注册会计师的业务素质日益提高，专业判断能力不断增强，已不满足于照抄照搬和简单模仿，风险意识也进一步增强，而且小规模企业审计也不是简单地删减一些审计程序，应当在保证审计质量的前提下，适当简化一些不必要的审计程序，以提高审计效率和效果。因此，指南从小规模企业的特征入手，结合其特征，讲述在小规模企业审计中注册会计师应当着重关注的方面，并为了增强可操作性，增加了注册会计师在小规模企业审计中对独立审计准则的运用以及5个附录。注册会计师在为小规模企业提供审计业务时，往往会同时提供会计服务业务，独立性问题显得非常重要，因此专门增加了这方面的内容。这种体例要求注册会计师在运用本指南时，应当注重对整个指南内容的理解，加强专业判断，而不是简单地照抄照搬。

2.小规模企业的定义与特征。目前国内外对于小规模企业的界定还没有一个比较权威和统一的定义。《独立审计实务公告第3号——小规模企业审计的特殊考虑》规定，小规模企业是指营业额或资产总额较小，职工人数较少，职责分工有限的企业。它也只是从基本特征方面做了规范，没有具体的数量指标。

既然小规模企业很难给出一个量化的定义，那么只能从定性方面来加以规范，把握小规模企业的特征。因此，本指南没有给出界定小规模企业的数量指标，而是在独立审计实务公告的基础上列举了小规模企业所具有代表性和普遍意义的的主要特征和其他特征。一家企业需要具备其中多数或全部特征时，才有可能被注册会计师定性为小规模企业。

3.小规模企业的可审性。小规模企业内部控制薄弱，会计核算基础较差，审计风险比较大，而且审计时间较短，一些企业可能看上去不可审，因此小规模企业的可审性应当引起注册会计师的充分关注。但是，并非看上去不可审，注册会计师就要打退堂鼓，一些问题仍然是可以得到解决的，注册会计师可以采取适当措施，在保护自身合法权益不受侵害的情况下，变不可审为可审。

4.小规模企业的内部控制。小规模企业内部控制薄弱，控制风险较高，注册会计师一般不依赖企业的内部控制。但是并非内部控制一点也不能依赖，部分依赖内部控制可以提高审计效率。内部控制无论是按照五要素还是三要素划分，控制环境都是其中的一个重要要素，而业主（经理）的控制意识对形成强有力的控制环境作用很大。

5.审计风险与实质性测试。小规模企业的固有风险和控制风险较高，注册会计师应当主要或全部通过实质性测试程序获取审计证据，把检查风险降下来。为此，指南详细介绍了实质性测试的种类、选择顺序、范围、时间安排以及设计审计程序的导向等，为注册会计师设计和实施实质性测试提供了具体的指导。

6.独立审计准则在小规模企业审计中的运用。为了与已颁布的独立审计准则相衔接，增强连续性和可操作性，本指南专门论述了几个主要的独立审计准则项目在小规模企业审计中的运用，以指导注册会计师结合小规模企业的特征具体运用独立审计准则。当然，这并不意味着其他独立审计准则不适用于小规模企业的审计，所列举的是一些比较相关而且有一定特殊性的准则项目。

7.同时提供审计业务与会计服务业务。许多小规模企业可能只有一两名会计人员，力量有限，或者考虑到成本效益原则，企业不聘用专职会计人员，而是委托会计师事务所等机构提供记账、代为编制会计报表等会计服务。在实务中，考虑到沟通上的便利、节约成本及保密等因素，企业一般会委托为其提供审计业务的会计师事务所，同时提供会计服务业务。一些国家对于会计师事务所为小规模企业提供会计咨询、会计服务业务持鼓励态度，但对于同时提供审计业务和会计服务业务规定了一些限定条件。我国目前允许会计师事务所同时承接同一小规模企业的审计业务和会计咨询、会计服务业务，但有两个限定条件：1执行审计业务的注册会计师不能承办影响其独立、客观、公正地发表审计意见的会计咨询、会计服务业务。担任小规模企业的常年会计顾问，为其纳税、记账、代为编制会计报表的注册会计师，最好不要参加对该企业的审计工作，因为一个人很难对自己从事的工作作出客观的评价，而且起码在形式上已经丧失了独立性。由同一会计师事务所的其他注册会计师从事该项审计工作，可能更为妥当。注册会计师提供的会计咨询、会计服务，并不能消除负责审计工作的注册会计师进行充分审计测试，获取充分、适当审计证据的责任，审计工作底稿仍然应当记录所获取的审计证据； 2注册会计师为企业提出建议时，不应代替企业作出决策或认同某些业务的执行。注册会计师为客户提供会计咨询、会计服务时，发现客户在内部管理或经济业务方面存在问题，应当向小规模企业的业主（经理）提出改进建议。但是，应当明确的是，这种建议仅供企业参考，一方面注册会计师不得强行要求客户遵照执行，另一方面客户也不得要求注册会计师为其作出经营决策。如果客户采纳了注册会计师的建议而未达到既定目的，也不能追究注册会计师的责任。注册会计师为企业提出建议后，不得代替企业执行建议，如代企业编制会计分录并登记入账等；也不得被视为认同某些业务的执行，如建议企业在赊销方面应当经过专人审核和批准，但建议本身并不是要指定某人担任此项职务，也不是只要经过专人审核和批准，就不再审查了。

8.附录。为了增强指南的可操作性，在指南的后面增加了5个附录，内容涉及小规模企业基本情况的调查、分析性程序的运用、审计抽样与非审计抽样技术的掌握、注册会计师可能出现的审计不足与审计过度情形以及利润表的审计程序范例。既有操作上的具体指引，又融入了风险导向审计方法的一些基本理念，与其他指南相比，也算是一个较大的突破。

二、运用该指南时应注意的几个问题

1.注册会计师对被审计单位进行独立审计时，不论该单位是否以营利为目的，也不论其规模大小和法定组织形式如何，只要是以发表审计意见为目的，都应当遵循独立审计准则的规定。本指南无意取代独立审计准则，注册会计师在执行小规模企业审计时，应当将本指南与相关的独立审计准则结合起来考虑。

2.本指南虽然列示了一些审计程序和调查问卷，但并未提供注册会计师审计所需的全部程序，而是着重说明执行小规模企业审计所需考虑的特殊因素。由于小规模企业业务的多样性，注册会计师应当合理运用专业判断，确定恰当的审计程序。事务所可以根据独立审计准则和本指南的具体要求，结合本所的实际情况，制定出本所的操作规范。

3.小规模企业是一个相对概念，对于不同地区和不同规模的事务所，小规模企业的范畴也有所不同，与专业判断、胜任能力、经济发展水平、客户群等密切相关。注册会计师应当根据企业的特征，合理运用专业判断，确定所审计企业是否为小规模企业，然后确定是否使用本指南，并根据本指南制定和实施有效的审计程序。但是，注册会计师的判断结果无论是否为小规模企业，是否使用本指南，都要遵循独立审计准则的规定，并不能改变其审计目的以及应当承担的审计责任。注册会计师一旦将其确定为小规模企业，则表明注册会计师可以通过实施小规模企业审计程序，将审计风险降低到可接受的水平，能够承担可能发生的审计风险。

4.尽管分析性程序在小规模企业的审计中运用非常普遍，但由于分析性程序所依赖数据来源的可靠性，分析性程序的结果的可信度受到一定的限制，注册会计师还需要通过实施其他的审计程序进行证实，因此不能过度依赖分析性程序。

5.小规模企业的业务相对简单，注册会计师可以编制适当简化的审计计划，或将总体审计计划和具体审计计划合二为一，工作底稿的编制也可以适当简化，但不能缺少一些必要的要素。