税收征管范围如何划分范文

导语：如何才能写好一篇税收征管范围如何划分，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词：税收征管智能化；税收负担；减税降费；税务智能

近年来，减税降费成为政府工作的重点之一，2019年全国税收收入同比增长1%，这显示了减税降费政策初具成效。但与此同时，这也是首次扭转了我国常年持续的税收超经济增长的局面。由于减税降费政策的目的在于结构性地减轻企业税收负担、激发市场主体活力，因此在这个背景下，重新讨论税收超经济增长的原因具有现实意义。税收从根本上决定于经济，但现实中税收直接决定于税收征管模式，而我国税收征管模式长期实行“以计划任务为中心”的模式（冯海波，2009），即税务机关以计划的税收数额为目标开展征管活动，这使得税收受到税收征管水平较大的影响。学术界对于宏观政策和税收征管模式如何影响企业税收负担也进行了广泛的探讨，代表的观点认为税收计划的制定，会传导征管压力，进而影响企业税收负担（薛伟等，2020）。现有研究文献从税收征管机制层面解释了如何实现从宏观到微观的跨越，但较少文献从税收征管的执行层面来进行讨论。本文在现有研究基础上，界定税收征管智能化的基本内涵，分析税收征管智能化对企业税收负担的影响，为进一步推进税收征管智能化发展提高税收征管效率、推进减税降费政策提供理论依据。

一、税收征管智能化与税务智能

税收征管智能化往往会被等同于人工智能在税收征管的应用来理解，但这两者存在区别与联系。人工智能最早被构思设计应用于商业智能，其具备数据读取与分析、红色报警、报表展示等功能，进而在税收征管领域得到应用。智能是从大数据中获取有用信息、发现模式及其变化的能力。而税务智能是基于税收学、经济学、统计学等学科和理论模型，利用数据仓库、OLAP分析、数据挖掘和人工智能等技术，对大量的涉税数据进行推理、归纳和演绎分析，深度挖掘有效信息、总结潜在规律和经验，从而帮助税务部门进行税收征收管理、制定税收政策和决策的程序系统。税收征管智能化则是指借助互联网技术、人工智能等相关技术，在对大数据分析的基础上，使得包括税收分析、纳税服务、风险管理、税务稽查等在内的税收征管全流程逐步实现电子化、信息化和智能化。税收征管智能化与税务智能的共同之处在于依托以互联网技术和人工智能技术为核心的计算机技术，实现税务机关的征管效率的提升、纳税人纳税遵从度的提高。但两者之间的差别主要在于税收征管智能化侧重于过程，而税务智能更侧重于结果。随着税务机关的征管水平逐步提高，最终实现税务智能的普遍应用。

二、税收征管智能化的发展历程

具体来说，税收征管智能化是分阶段发展和推进的，可以划分为初级阶段、中级阶段和高级阶段。在税收征管智能化的初级阶段，主要任务是实现申报纳税和涉税信息、资料、数据的无纸化和电子化，税务机关可以全面搜集、记录、储存、查阅涉税数据，为进一步的分析积累大数据。在大数据作为开展税收征管的基础后，税务机关可以借助互联网技术，针对具体实际业务设计供税务机关和纳税人使用的操作平台，将大量的重复性、低风险、程序化程度高的工作在平台上完成，逐步实现办理业务的自动化、后台化、高效化。同时，在税收征管智能化的中级阶段，税务机关会有意识地运用数据进行分析，比如在税收风险管理时，税务机关会根据实际工作经验构建风险指标体系，以风险指标体系为主导，计算机随机选取为辅助，开展重点税务稽查的选案环节。进入税收征管智能化的高级阶段的前提条件是人工智能等技术已经较为成熟，专业人工智能已经普及应用。税务智能会深度挖掘纳税人的涉税信息背后的行为模式和偏好，针对不同纳税人提供个性化的纳税服务。另外，税务智能会参与到税源管理工作和决策中，利用大数据分析重点企业、重点行业和重点地区的税收增长和经济运行状况，对税收征管做出预测、规划、判断和辅助决策。在税收征管智能化的高级阶段，区块链技术也得到充分应用，首先会实现政府机关内部的数据共享，税务智能可以从第三方获取数据进行分析和验证，比如纳税人在办理出口退税时，税务智能可以自动调取、比对海关部门的报关数据，再次验证纳税人出口退税资料的真实性，进而防止出现海关无报关记录，而税务机关进行退税的情况。税收征管智能化的三个阶段按照智能化程度的高低可以进行重新划分，初级阶段的智能化程度较低，中级阶段的智能化程度有所提高，高级阶段的智能化程度达到较高水平。因此，税收征管智能化又可以划分为低智能化阶段、半智能化阶段和高智能化阶段。

三、税收征管智能化影响企业税收负担的理论分析

税务机关税收征管面临主要的问题是税务机关与纳税人之间的信息不对称问题。税务机关作为征税一方，依法征税时享有要求纳税人提交准确纳税资料的权利，而纳税人须要依法履行纳税申报的义务。但现实中，纳税人出于降低自身经营成本的考虑，往往不会将企业真实的经营状况和利润告知税务机关，甚至通过多列支出、少列收入、虚假申报等方法，作出偷逃税等违法行为。而税务机关由于自身技术条件以及执法队伍规模的限制，无法对众多的纳税人逐一进行检查，在实地检查时，也出现了传统税务检查方法落后、不能对纳税人纳税申报资料的真实性进行独立验证等情况。税收征管智能化可以实现在事前对纳税人经营活动进行监管，在事中对纳税人申报资料的真实性进行验证，在事后对纳税人的税收负担和风险进行评估管理，这将大大改善征纳双方的信息不对称问题。税收征管智能化改善征纳双方信息不对称后，由于企业无法继续隐瞒收入或者转移利润，企业实际承担的税收负担将有所提高，同时税务机关征收的税收收入也将有所提高，且提高的幅度随着税收征管智能化程度的增加而增加。税收负担按照承担税负的主体和范围的差异，可以划分为宏观税收负担和微观税收负担。宏观税收负担是一国（地区）税收收入与国内（地区）生产总值的比值，而微观税收负担是某个企业的税收负担与经营收入（或销售收入）的比值。由于企业是纳税人的主体，所以宏观税收负担也可以通过将微观税收负担与企业在国民经济中的占比进行加权平均得到。由于税收征管智能化的提高将影响所有企业的微观税收负担，而企业在国民经济中的占比波动较小，因此宏观税收负担也会受到税收征管智能化的影响。由于名义税率短期内不会变动、长期内不会大幅变动，因此税收与经济之间会保持一个基本固定的比例，进行同步增长。但现实中，早期税务机关在税收征管时，因为信息不对称等原因导致无法征收到企业实际应该负担的税收，往往企业实际缴纳的税收少于实际应该负担的税收，这形成了早一期与晚一期之间的一个“缺口”。而这个“缺口”会因为税收征管智能化的逐渐提高而逐步缩小，在这个逐步缩小过程中，税收征管智能化会给税收带来了一个额外增长。这也就可以很好地解释了常年来税收超经济增长的现象。图2反映了我国2004~2018年税收收入与GDP的整体变动情况。从图1中可知，各省平均税收收入增速常年高于各省平均GDP增速，但在2009年、2015年和2016年这三个年份税收收入增长率低于GDP增长率。前者是由于受到2008年金融危机影响，我国实体经济受到冲击，大量企业营业收入与利润下滑，税收收入明显减少；而后者则是在2015年《预算法》出台后，税务机关逐步开始放弃以税收计划为中心的征管模式，而是逐步加强税收征管的智能化建设，因此当年的税收收入有所调整，进而影响税收收入增速。

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【关键词】资金流控制；电子商务；税收征管模式

税收肩负着国家财政和调控经济等重要职能，涉及到几乎所有的经济领域、经济部门和经济环节。税务系统的信息能最全面、最及时、最准确地反映国民经济的状况及发展态势。电子商务税收征管系统是适应网络时代税收的需要，是税务信息化的必然要求。

一、电子商务税收征管模式概述

在电子商务活动中，除了商家和客户两大商务实体外，还有海关和工商等管理部门、认证中心、网络银行、网络运营商、配送企业等，共同组成电子商务的运作环境。由于电子商务交易过程信息流、资金流相分离，致使现行电子商务税收征管模式研究呈现出以控制“信息流”和以控制“资金流”为主要倾向的两种思路[1]。这两种模式各有优劣，当前国内主要趋向于以控制“信息流”的税收征管模式，各种征收软件也是针对该模式开发的，但电子商务交易的虚拟性、交易主体的多国性、交易记录的无纸化和交易操作的快捷化等特征，使得信息流控制的税收征管存在较大的漏洞，而实施控制资金流的税收征管方案，通过控制交易双方的资金流动，有利于形成完全电子化的、与快捷的电子商务活动相适应的自动征税系统，可以在一定程度上回避信息流思路所面临的难点问题，交易双方的资金通过网络银行，就可实现税款的自动扣缴入库，有利于切实提高征收效率，而且基本不损害交易者的隐私权，实施的阻力会很小，比较稳妥。

二、以资金流电子商务税收征管信息系统总体实施方案

随着税务信息化建设整合工作的开展，以及电子商务发展给税收带来的新的问题和国家税务总局所的税收征管业务规程的要求，以资金流控制税收征管模式实施主要实现以下几个方面：一是强化税收行政的执法监督；二是强化电子商务税收的有效监控；三是巩固并加快税收征管信息化建设的步伐；四是提高了决策依据的准确性和可靠性。

本系统采用模块化设计的方法，把系统分成若干个彼此相对独立的功能模块，这些功能模块继续分解为若干个子模块的集合，持续分解到处理程序易于编写调试，便于分工合作，有利于维护和扩充。

（一）业务模型

以资金流控制税收征管模型要满足税务机关对税收管理和服务的需求，对税务信息系统的总体体系结构进行设计要立足于全局，集合征收、业务管理、数据管理、税收监控、纳税人服务等业务环节的一个互动的整体。系统实现要把电子商务的资金流作为纳税渠道，同时要把网络监控与电子商务交易相融合。其业务模型如图1所示：

图1：务模型

该业务模型以税务信息中心为技术依托，以税收业务处理系统和协同工作平台为基础，建立面向网上银行代征代扣税的管理体系。系统中主要业务表现有：（1）税款征收以网上银行为核心，简便、快捷、高效；（2）税收管理以网络交易监控为核心，通过对支付网关和网上银行资金的支付监控达到税源监控的目的；（3）税务稽查以规范执法为核心，以一级稽查为特征；（4）监督保障以“两权监督”为核心、全过程网络监控为特征。

（二）技术架构

系统实施技术上完全基于j2ee三层体系架构，业务上本着实现税务应用和数据大集中的目标，充分运用和发挥目前先进的三层体系架构和应用系统集成等先进的软件开发技术，支持构建集中的税收征管信息系统，为开拓税务综合分析和决策支持应用提供更加有利的条件。系统依照软件开发对象模型和应用系统的五层逻辑架构设计。

三、税收征管方案实施

以资金流电子商务税收征管系统要解决的问题主要在两个方面，一是业务问题，二是原有信息系统存在的技术问题。

（一）系统实施方案

由于税务体系的网络结构特征，不论是国税还是地税系统，都是一种逐层分支的一个完整体系。目前的电子商务交易基本上把传统的交易移植到网上，即便是无形商品必然有资金流，因此税务部门应与银行共同合作设置“网上税关”，包括建立网上电子银行。这样就可以通过网上银行和支付网关监控电子商务的交易以及通过网上银行实现税务的代征代扣。

控制资金流的电子商务税收征管系统依托set支付体系，在支付环节由网上银行实现税收的代征代扣。系统体系结构由信息采集展现层、信息门户层、业务逻辑层、业务和数据整合层组成。

（二）系统功能模块

电子商务交易活动是通过网上银行进行资金支付的，该系统通过采集支付中心和网上银行的支付信息和支付金额，形成前端信息采集库，然后由网上银行向电子税务监控中心申请扣税，也即由网上银行对交易资金的税收实行代征代扣等业务。主要模块功能如下：

1．税款征收：通过税务部门、国库、网上银行三方联网，由网上银行代征代扣，改进了税款缴交方式和入库方式，提供了税银联网实时缴款、批量预储扣税、由网上银行对电子商

务交易的支付行为申报缴款等税款缴交方式，在缩短税款入库时间的同时，减低人为干预和出错的可能，确保税款及时、足额入库。同时通过处理日常税金征收、入库、退付等活动，以保证税收资金运动顺利进行。

2．税收会计统计核算：采用统一的清算业务、核算规则、数据口径，由系统根据具体的征管业务信息，自动生成电子凭证，进行各种税款划解、退付、比销、对帐、记账、核对、结算、编制报表等一系列税收会计统计操作，减少手工操作和人为干预的因素，对征收、入库过程进行全程、严密的监控和完整、真实的反映。

3．票证管理：从税收票证的设计开始，到征收开票、结报缴销、停用、损失及核销、移交、盘点、核算、销毁，还有相关的税收票证审核、检查、归档和税收票证违规处理，全部纳入系统管理，环环相扣，而且税收票证业务发生双方同时进行票证核算，保证了税收票证信息的一致性和准确性。

4.税源监控：重点税源监控采用建立重点税源档案的方法，由省、市、县三级税务机关计财部门，根据税收计划管理的要求，确定需要建档的重点税源大户名单及重点税源档案内容，建立重点税源监控体系，对重点税源大户的经营、纳税情况进行定期分析、监控，及时掌握税源情况，进行税收计划预测、分析。

（三）系统特色

1．采用标准和开放的架构用面向对象技术实现：采用基于行业标准或得到广泛使用的事实上的行业标准的技术和架构，有利于降低技术风险和对特定供应商的依赖性；采用开放系统架构，有利于保持系统的向后兼容性、可集成性和可扩展性。基于面向对象技术的开发语言和应用框架，已经得到证明可以大大提高信息系统开发和建设的效率，提高架构的合理性和可扩展性。

2．采用分层的架构和组件技术：分层从逻辑上将模块划分成许多集合，而层间关系的形成要遵循一定的规则。通过分层，可以限制模块间的依赖关系，使系统以更松散的方式耦合，从而更易于建设、维护和进化。

3．前后台业务的划分，便于管理和执法：从业务的纵向分布上，引进了在企业管理中广泛应用的先进理念，将业务按照前、后端处理方式进行划分。将业务作前后端划分，是为了方便电子商务税收征收。

4．通过网络提高纳税服务水平：通过internet完成了税务信息公告、网上银行扣款、发票真伪查询、假发票举报、网上文书受理和文书批准情况查询、网上登记、网上递交财务报表所得税附表、email信息发送。

5．强大的权限管理模型：在本系统中，权限管理分为两个部分，一个是应用的权限，另一个是可见数据域的权限。

功能权限通过功能树、角色、税务人员等各个对象来进行控制；功能权限除了控制菜单外，还控制到功能下面的某个小功能（如：不能做删除操作、只能做增加操作等）。

数据域的权限，通过行政机关、职能树、职能、税务人员这些对象来共同控制；在行政机关树的基础上，按照不同的职能角度，切分成不同的上下级的职能子树，每个操作员都要定义自己所需职能的可见范围(也可通过角色控制)；同时，每一个纳税人都隶属于一个管理机关，这个管理机关通过对应表，能够找到相应的各个职能机关；通过纳税人的职能机关和操作员的可见范围确定了数据域的范围。

系统通过支付网关向支付方全面扣缴税款，有利于实现电子商务税收的全面征缴，以减少税收流失，但是存在一些实施的困难，因此作为金融机构的银行和税务之间的连接以及电子商务税务征管如何与目前的电子报税对接成为该模式成功实施的关键。

【参考文献】

[1]吴彩虹，高阳．基于资金流控制的电子商务税收征管模式[j]．湖南财经高等专科学校学报，2006，(2)．

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论文摘要：面对“收入中心说”给税收管理带来的负面效应、征管质量考核中指标体系不够完善以及纳税中报方式陈旧，税源监控管理弱化，公平原则无法在税务管理中得以体现等问题，如何进一步完善税收考核指标体系，实行专业化环节管理，是税收管理实践中亟待解决的一个课题。

要建立起一个适应信息时代要求，符合“wto”运行规则，具有中国特色的科学、严密、规范、高效的税收管理体系，就必须要淡化税收收入计划任务管理，强化税收管理质量考核，实现信息化支持下的专业化分工、流程化操作、环节化管理，推进依法治税。本文将就如何改进我国税收管理工作作一初步的探讨：

一、完善税收收入任务管理，逐步建立淡出机制

“wto”运行规则，要求税收注重体现一种“公平”与“中性”原则，强化依法行政，淡化税收收人指标考核，正确处理好税收收入计划任务与“依法治税”的关系，可采取以下改进措施：

1．增强税收收入计划的科学性。在确保税收收入计划任务时，要紧密结合经济形势的变化，科学预测税源，改变现行的“基数增长法”，以市场资源的优化配置为原则，根据税收收入的增长与gdp增长的相关关系，将gdp指标作参考，运用弹性系数法和税收负担率法，来科学合理地编制税收计划指标。

2．改变现行税收计划考核办法，实现税收计划数量考核逐步向税收征管质量考核的转变，把是否依法治税作为一项主要的考核内容。

3．避免税收任务下达时的层层加码，国家在下达税收计划任务时，应考虑了各种相关因素，应将其指标作为各级地方政府的参考性的指导性指标，尽量避免地方政府脱离实际，层层加码，造成更多的负效应。

二、健全税收质量考核体系，实行全面质量考核

顺应依法治税和信息时代的要求，现阶段必须健全和完善税收征管质量考核，实行全面质量管理，主要应采取以下几点措施：

1．增加考核指标，扩大考核范围，应制定属于税务机关职权范围内，经过主观努力可以达到的考核指标，如：增设“征管档案管理合格率”“执法程序规范率”“执法准确率”，变“税务登记率”为“税务登记准确率”和“未登记处罚率”，改“申报率”考核为“申报准确率”及“未申报处罚率”考核。

2．简化考核办法，细化指标口径，规范指标台帐。要对各考核指标的取数口径进一步细化，并在此基础上进行统一，以体现一致与公平，同时根据各指标的不同，设计统一的标准化考核指标明细台帐，便于考核时的人为操作，提高考核刚性，考核宜采取日常登记台帐，季度生成指标，年度上级检查的办法。

3．提高各类数据采集与考核指标生成的科技含量，逐步形成信息技术条件下有效的考核指标体系，科学的指标考核办法，公平的考核激励机制，制定严格的执法责任追究制度，把征管质量考核与目标责任制考核结合起来。

三、充分利用现代信息技术。推进征管方式改革，实现税收管理的信息化与社会化

目前，我国税收征管方式与国际发达国家相比还较落后，税收征管大多以手工操作为主，手工操作的缺陷就是成本高、效率低、税收流失严重。借鉴国际先进经验，结合我国目前税收管理实际，笔者认为：在我国，应加快应用信息化技术，建立一套功能齐全信息共享的税务管理信息系统，大力探索推行各级征收单位征管数据库的集中，在市(地)范围内建立起集中统一的征管数据库，为税务机关异地征收、纳税人异地申报纳税创造条件，从而便于获取和掌握全面、正确的信息，实现正确决策，提高税收政策实施的水准和质量。同时，在纳税人和税务机关双方，应加快办税和管税手段、方式的改革进程。即与纳税人、金融机构进行了三方计算机联网并通过互联网和电话中继线，在有条件的企业中推行了网上办税并对规模较小、不具备网上办税的企业甚至个体纳税人中推行ic卡申报、软盘申报和电话语音办税等多元化申报方式，使企业和个体户只要上网、通过磁卡或拨打办税电话便完成申报、缴税、政策咨询、涉税举报等项事宜，开展多元化的申报方式，给纳税人办税极大方便，不仅可简化办税程序，降低办税成本，而且使申报审核、税款征收、受理咨询等大量事务性工作，全部由计算机进行处理，减轻了税务人员的工作量，也实现集中征收，极大地提高了税收管理效率。

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关键词：电子商务税收征管

中图分类号：F724.6；F812.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）09-0291-02

一、我国电子商务的发展现状

随着互联网的普及，我国电子商务快速发展，便捷实惠的网上购物已逐渐成为我国大中城市消费者主流的消费方式。根据《2013年度中国电子商务市场数据监测报告》显示，中国电子商务市场交易规模达10.2万亿，同比增长29.9%。这个庞大的市场不仅对传统贸易形成了巨大冲击，对建立在传统贸易基础上的税收征管体系也产生了重大影响，电子商务税收问题不得不引起我们的重视。

二、我国电子商务税收征管现状

从实际征管情况来看，税务机关面临的挑战主要集中在两大方面。

（一）电子商务对税收要素的影响

税制要素是指构成税收制度的基本因素，说明的是谁征税、向谁征税、征多少税以及如何征收等基本问题，主要包括课税主体、课税客体和税率等三大要素。电子商务的虚拟性、开放性、可数字化打破了传统的有关于税收要素的认定，在一定程度上对税收征管工作带来了困难和挑战。

1.纳税主体不清晰。现在还没有关于电子商务销售商的注册、登记的强制要求，也不要求办理税务登记，导致很多人根本就不去登记，隐匿姓名。税务部门在征税时，无法查证纳税人到底为何人，身份无法确定。

2.纳税对象不明确。在电子商务中存在很多虚拟的商品，例如通过互联网下载的收费软件等虚拟产品，并且这些产品都很容易互相传递，产品无形化，适用税种不明，税务部门对商品的本质难以确定，不易为其划分分类，分类都无法进行，更别说考虑其应该征收哪个税种。

3.纳税期限、纳税地点无法确定。现行税制的纳税期限，是以传统支付方式、销售货物发票的开具时间来规定纳税义务发生时间，而以互联网为基础的在线交易，既没有纸质发票又没有现金、支票流动，使现行税法规定无法生效。

（二）电子商务对税收征管流程的影响

1.电子商务对税务登记的影响。税务登记是税收征管工作的首要环节，其前提条件是工商管理登记。但在电子商务条件下，纳税人不需要经过工商部门批准，企业只要按照网站要求进行了注册，就可以在网上从事商品交易，目前还没有具体的法律法规对从事电子商务的企业或个人如何在网上进行税务登记、按照何种方式进行税务登记有明确规定，这使得税务机关难以发现通过电子商务进行贸易活动的应税行为。

2-电子商务对账簿、凭证管理的影响

在电子商务中，传统的纸质凭证（如真实合同、账簿、发票、单据等）为无纸化的数字信息所取代，账簿、发票均可在计算机中以电子形式填制和保存。电子凭证因为可以轻易修改变得缺少可信度，并且随着计算机加密技术的发展，纳税人便于利用密码和用户名双重保护来隐藏有关信息，致使税务机关难以获得有关纳税人全面准确的交易信息和交易凭证，导致税收征管没有确切可靠的凭证。

3.电子商务对税务稽查的影响

电子商务税务稽查是保障电子商务税收征管不可缺少的重要一环。然而，电子商务“无纸化、无址化、无形化”的特点无疑给税收稽查工作带来巨大的挑战。“无纸化”增加了税收稽查的检查难度；“无址化”使原有的所得来源确认标准难以适用；“无形化”使稽查课税对象的性质变得难以确定。

三、借鉴国际经验

随着电子商务经济的快速增长，世界各国都非常重视电子商务税收征管问题。我们要对国外电子商务税收制度的进行分析，借鉴国际经验。

（一）美国

美国始终主张对电子商务实行免税的政策。美国作为电子商务发展最陕、应用最广、普及率最高的国家颁布了《全球电子商务选择税收政策》，主张电子商务无国界、无限制，并且提倡对全球范围内电子商务免税的优惠政策。美国电子商务的成功很大一部分取决于政府的鼓励和支持，实用的政策和政府的支持是电子商务发展的关键因素。

（二）欧盟

欧盟的电子商务税收制度与美国恰恰相反，支持电子商务的征税，其原因主要是充分考虑了税收公平原则，认为凡是属于税收范围内的都应该一视同仁，充分体现税收公平原则，也就是说新兴贸易与传统贸易的差别不应该成为其免税的理由。电子商务只是新型贸易，但是也是贸易活动的范畴，理应征税。四、我国电子商务税收法律制度的完善措施

（一）健全电子商务税收法律体系

我国应改革和完善现行税法政策和法规，重新修订和解释一些传统的税收概念，补充有关电子商务所适用的税收条款，对电子商务的纳税义务人、课税对象、纳税环节、纳税地点、纳税期限等税制的各要素给予明确界定，对现行增值税、消费税、所得税、关税等条例中应补充对电子商务征税的相关条款，以使对电子商务的税收征管有法可依。

（二）设计一套科学的电子商务税收管理体系

完善电子商务税收征管除了健全完善现行税收法律体系，还需要设计一套科学的电子商务税收管理体系以及其他技术层面的支持。

1.建立电子商务统一登记平台。

各级政府部门应联合建立“电子商务统一登记平台”。明确用户、商家等交易主体只有在“电子商务统一登记平台”进行登记，才能向服务商申请域名、开展网上交易。“电子商务统一登记平台”不但要作为用户、商家信息流、资金流和物流的统一平台，还将与税务、海关、工商、财政部门、国际互联网、银行、第三方支付、网络交易平台及网上商业用户的网络全面连接，实现各项业务的网上操作，真正实现电子商务税收的电子化。

2.建立电子商务税务系统

（1）在电子商务统一登记平台登记之后，必须到主管税务机关办理电子商务的税务登记，登记内容包括纳税人姓名、实际居住地、网址、数字认证证书、资金支付方式及相关银行账号或信用卡号等。纳税人应以法人代码或个人居民身份证注册从事网络经营，并设置唯一的网上结算账户（电子账户），将其网址和电子账号记入税务登记证。纳税人应将税务登记证在网站主页上标明，供税务机关和交易客户监督。

（2）对于税务机关，应加快其信息化建设，建立网上税务系统，将传统的各项税收业务搬到网上，实现网上办公、网上征管、网上稽查、网上服务、网上发票认证等。要实现这一目标除了税务部门应根据税务登记号和识别码对纳税人确认后，明确电子商务企业资料备案制度。纳税人在办理完上网手续之后必须到主管税务机关进行电子商务的税务登记，向税务机关提供域名或网址及用于交易的服务器所在的地理位置、电子商务经营者及其经营范围等信息。税务机关应根据网络者资信状况核发税务登记号，

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关键词：税收征管；集中征收

“九五”期间，浙江省国税系统紧紧围绕“以申报纳税和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收、重点稽查”的税收征管新模式建设要求，坚持“探索、实践、创新”的精神，沿着实现县市为单位集中征收这一主线，解放思想，实事求是，征管改革取得了突破性进展，初步形成了浙江国税的发展优势。进入二十一世纪，按照总局融会贯通地做好依法治税、从严治队、科技加管理的新要求，立足浙江国税实际，再次提出以信息化建设为突破口，建立以市地为单位集中征收的税收征管体制建设的新目标，积极、稳妥地开展试点和探索。

一、以县市为单位集中征收改革的简要回顾

在“九五”期间的后三年，浙江省国税系统全面开展了以县市为单位集中征收为主要特征，以规范税收执法、提高行政效率、降低税收成本、优化干部素质为主要内容的征管改革，构建了具有浙江国税特色的“一项制度、四大体系”税收征管格局，在县市范围内基本实现了总局提出的征管新模式的要求。

1.建立了纳税人自行申报纳税制度基本实现了由税务机关上门收税向全面实行以纳税人上门申报、邮寄申报、电子申报、电话申报等多种申报方式组成的自行申报转变。在税款缴库方式上，基本实现以预储账户纳税为主的纳税方式。2001年，全省68万户纳税人中，采用电子申报的纳税人已达189524户，其中使用网络申报78472户，电话申报111052户；通过“税银联网、实时扣款”方式缴库的纳税人已达553194户。

2.建立了“一体两翼”的集中征收体系浙江省国税系统在县市区域内撤并了所有的基层税务所（分局），建立征收、管理、稽查局。统一设置办税服务厅（或少数延伸办税服务窗口），全省、国税基层征收机构（场所）已从1995年的748个，减少到2001年的79个（其中征收局58个，延伸申报点21个）。系统人均征收税款从1996年的88万元上升到2001年的228万元。

3.建立了监督机制健全的一级税务稽查体系全省各级稽查局专职稽查人员已占干部总人数的30%.实现税务稽查选案、检查、审理、执行四个环节的内、外分离，即选案由选案协调小组（办公室设在征管部门）为主，涉税案件审理实行案件审理委员会（办公室设在法规部门）和稽查部门两级审理。规范了税务稽查行为，加大了打击涉税违法犯罪活动的力度。

4.建立了以计算机网络为依托的税收监控体系实现县市为单位的集中征收，计算机依托作用得到加强。省、市、县三级DDN主干网全面建成。浙江国税税收征管信息系统（简称ZT97）全面推广，“金程工程”稳定运行，提高了税收征管的监控能力和干部的计算机应用水平。

5.建立了税务机关和社会中介组织相结合的税收服务体系通过脱钩、整顿改制税务中介机构，完善税务机关和社会中介组织相结合的税收服务体系。2001年，通过社会中介组织申报已达112547户，纳税人满意，社会中介组织也得到了发展。按照总局文明办税八公开的要求，在全系统统一推行政务公开，建立税前、税中、税后的义务纳税辅导与服务体系。

以县市为单位集中征收的改革，实现了浙江国税税收征管改革的“第一次跨跃”，为我省国税系统“依法治税、从严治队”提供了体制和机制上的保障。

二、以市地为单位集中征收改革的探索

浙江国税系统在全面实现以县市为单位集中征收以后，针对主要税源集中在县市城区、基层征收机构相对集中、税收征管信息化程度较高的实际，在提高税收征收集中度方面进行了有益的探索。

（一）以市地为单位集中征收改革的试点

1.以市地为单位集中征收改革的提出。以县市为单位集中征收的税收征管形式，与以往征管体制相比优越性明显，是跨越式的一大进步。但是，我们在总结以县市为单位集中征收改革所取得成效的同时，展望当今世界信息和网络技术的发展，展望未来的国税征管工作，特别是与总局新时期工作要求相比，仍有不少缺陷。这体现在以下四个方面：

一是制约税收征管信息化的进一步发展。主要表现在县市局需根据数据量配置不同档次的小型机、服务器，投入较大，电子申报、银税联网以及跨部门采集信息的接口比较分散，系统与数据的安全性不容乐观，在征收能力和纳税评估方面缺乏可比性，公平税负的范围和程度受到限制。二是税务行政效率有待提高。实行以县市为单位集中征收以后，基本形成了小机关、大基层的格局，但由于受传统管理思维的影响，基层征收局、管理局和稽查局的内设机构、工作流程和服务窗口设置带有机关化的趋向。工作环节从经办人、征收或管理局工作部门、局长，到县市局机关科室、县市局长等，职能迭加，制约了税务行政效率的进一步提高。三是税务行政管理有待规范。以县市为单位集中征收，税收执法基本得到规范。但税收行政管理信息化程度不够高，人、财、物的管理仍相对独立和分散，且信息不够透明，有待进一步完善。四是纳税服务有待加强。需要统一规范和简化办税程序，同时在网络支持下，征收管理工作如何拓展服务领域、深化和完善管理措施，达到服务优化、管理强化的目的，在树立国税新形象等方面需要努力和完善。

2.以市地为单位集中征收改革的试点和改革方案的形成。按照省局提出的以市地为单位集中征收改革的思路，2001年初，衢州市局、丽水市局根据经济薄弱地区税源相对集中在县城的特点，率先开展了以市地为单位集中征收改革的试点。2001年7月省局在衢州市召开全省国税系统市地局长会议，对试点工作情况进行了总结交流，围绕在市地范围内实行税款集中征收、信息集中处理、人财物集中统一管理进行了深入的探讨，在肯定试点工作的基础上，作出了扩大试点范围的部署。会后，嘉兴市局以试点单位的经验为基础，结合本地国税工作的实际，在深入调查研究的基础上，对以市地为单位集中征收的市局、县局机构设置、职能分工、人员配备以及征收、管理、稽查工作协调等方面提出了进一步完善的方案。2001年10月，湖州、金华、舟山等市局也着手进行以市地为单位集中征收的准备工作。2001年12月，省局再次召开由省局领导班子成员、部分市地局主要领导、省局有关处室负责人参加的座谈会，专题研究以市地为单位集中征收改革的有关问题。通过认真的讨论和分析，会议进一步统一了思想、明确了目标，对以市地为单位集中征收方案中的机构设置、人员配备、职能调整、权限划分、人财物管理等方面进行了深入的论证，提出了全面建立以市地为单位集中征收的新型税收征管和行政管理体系总体目标，从而为在全省范围内实现以市地为单位集中征收的税收征管改革奠定了基础。

（二）以市地为单位集中征收改革的主要内容

以市地为单位集中征收征管改革的总体目标是：建立以市地为单位“信息数据集中处理，税款集中征收，稽查相对集中以及人、财、物集中统一管理”的新型税收征管和行政管理体系。

1.在集中征收上，按照“税收监控在省局、税款征收和纳税信息处理在市地局、税收管理在县市局”的要求，市地局设一个征收局，负责全市地税收征收业务的管理和指导，在各县市局设办税服务厅。县市局按管理为主的功能调整内设机构，负责办理所属纳税人的有关涉税事项。

2.在信息化建设上，采用以市地为单位数据集中分布模式，数据库建在市地局，全市各单位在一个数据库下开展税收征管业务处理工作。

3.在干部的管理上，县市局局长、党组书记的任免、新增人员录用和外系统人员调入应报经省局同意，县市局中层正职干部的任免应报经市地局同意；同时为体现集中征收、分类管理、重点稽查的要求，管理、稽查、征收系列人员大致按基层干部的5：3：2比例配置。

4.在财务管理上，市地局实行财务统一管理，总账建在市地局，各县市局作为基本核算单位。统一核算，统一工资标准，奖金分档核定。全市地固定资产由市地局统一协调管理和调剂使用，其登记、建账、核算、管理由县市局负责，大宗物品由市地局公开招标、集中采购。

5.税务稽查的相对集中。市地局稽查局负责组织实施专项检查及市地局以上收到的举报案件的查处，对县市局查处涉税金额超过规定标准的案件派员参与查处，并负责审理。

（三）基层征管机构设置

1.市地局机构设置市地局设1个征收局、1个稽查局，按建制区设管理局，市局内设机构按总局关于机构改革的要求设置。

2.县市局机构设置县市局内设机构调整为：办公室、税政法规科（股）、管理科（股）、计统征收科（股）、人事教育科（股）、监察室；直属机构调整为：稽查局、进出口税收管理分局（根据条件设立）、涉外税收管理分局（根据条件设立）；事业单位为：信息中心、机关服务中心（根据条件设立）。

3.县市局内设机构的主要职能

（1）办公室：制定年度工作计划及长远发展规划；处理局机关日常政务，起草和审核有关文件和报告；编制税务经费的年度预、决算和全局的财务管理。

（2）税政法规科（股）：负责贯彻执行上级制定的各项税收政策、法规；负责增值税、消费税、金融保险业营业税和中央企业所得税、储蓄存款利息所得税的征收管理和税政业务；负责增值税专用发票、防伪税控系统实施和管理工作；负责对税收法律法规执行情况的监督、检查、过错责任追究，办理税务行政诉讼、行政复议和县局案件审理委员会日常工作。

（3）管理科（股）：负责对所辖区域内纳税人的专业管理工作。组织实施综合性税收征管法律、法规和规章制度，研究制定有关税收征管制度和办法；指导税务登记、征管质量考核、纳税申报和税收资料的管理；负责纳税人税务登记的认定和管理、核定申报方式和纳税定额、纳税评估、发票管理、减免抵缓退税审批、零散税收征管。

（4）计统征收科（股）：负责贯彻落实税收计划；负责汇总、编制税收计划、会计、统计数据；负责税收票证的管理工作；负责申报受理、税款的征收、解缴、入库和计划会计、统计分析；负责办税服务厅的各项涉税事宜。

（5）人事教育科（股）：负责执行人事管理制度；负责机构、编制、任免、调配、劳动工资、专业技术职务等干部人事管理工作；负责机关党务、思想政治工作、基层精神文明建设；负责教育培训管理和组织实施；负责离退休干部的管理和服务工作。

（6）监察室：负责本系统的纪律检查和行政监察工作；负责党风廉政建设和行风建设；查处干部职工违法违纪案件。

（四）CTAIS的全面应用，为以市地为单位集中征收提供了技术支撑

根据总局关于加速信息化建设推进征管改革的意见和税务管理信息系统一体化建设的要求，从2001年6月份开始，全省国税系统集中人、财、物推广CTAIS，历时四个月，至2001年9月底，全省国税系统所有市地局CTAIS全部成功上线运行。启用申报征收、管理服务、发票管理等十二个CTAIS主要功能模块，成功办理了税务登记、纳税申报、税票开具和税收计会统等多项业务，系统运行基本平稳。在推广CTAIS的过程中，我们把数据库建在市地局，县市局所有的税收业务通过宽带网与市地局小型机相连接，从而实现以市地为单位信息的集中处理，也为全面推行市地为单位集中征收的征管改革提供了技术上的保障，实现了浙江国税税收征管改革的“第二次跨跃”。

三、以市地为单位集中征收改革的成效

通过一年半的试点和推广，到2002年6月底，全省10个市地局已全面实行以市地为单位集中征收，从目前的情况看运行基本正常，成效也比较明显。

（一）进一步实现了税收执法权的上收、分解、制约和规范实行以市地为单位的集中征收，市地局征收局负责全市税收征收业务的管理和指导。市地局执行上级各项税收征收管理措施时，加强了协调和指导，确保了业务流程、操作规程的统一，以及与CTAIS的有效衔接。在全市地范围内统一实行征收和专项检查，纳税人属地管理，基层税收管理的执法权全部上收到县市局，征收和检查等执法权限逐步上收到市地局，执法主体的数量大大减少，实现了以市地为单位税收执法权的分解和制约。随着市地局CTAIS操作权限的统一设置，征管业务流程的逐步统一，税收征管措施的统一落实，大要案案件检查的统一安排、统一实施、统一处罚标准，使得税收政策、执法口径、操作程序在一个市地范围内基本统一和规范，执法的随意性得到有效遏止。同时，规范执法也促进了税收收入的快速增长，我省国税系统税收收入在“九五”期间1997年、1999年以及2000年跨上200亿元、300亿元、400亿元、500亿元四个台阶，2002年又跨上了600亿元的台阶，全省国税共组织收入688.17亿元。加上海关代征和车辆购置税，全省国税总收入达到869亿元。

（二）为税收征管信息一体化打下了扎实的基础实行以市地为单位的集中征收，将信息处理的主机集中到市地局，并按双机备份的网络安全要求配置硬件设备，实现了以市地为单位的数据集中分布模式。同时对全省的网络进行增容改造，省局完成了到杭州市局100兆、到其他各市地局8兆的网络传输能力，市地局完成了到县市局2兆的网络传输能力，以满足以市地为单位数据集中和各地与省局交换数据的需要。这一数据分布模式，把信息处理的支点放在市地局，一方面统一在市地局设置电子申报、银税联网以及跨部门采集信息的接口，系统与数据的安全性大为改善；另一方面使系统现有的物质、人力资源得到合理调配，也为将来把信息处理的支点放到省局提供了经验和准备，而且与总局提出的税收征管信息化中、长期发展规划基本吻合。

（三）有效地精简了机构，提高了工作效率实行以市地为单位的集中征收，彻底改变了以县市为单位集中征收时内设机构层迭的格局，内设机构工作人员在办税窗口直接面向纳税人，工作环节大为减少。在现有信息处理和网络技术的支持下，使县市局税收征管业务从纵向分层分级处理，向横向同层同级处理转变。管理层次由原来的经办人、征收或管理局工作部门、局长、县市局机关科室、县市局长等5个环节减少到目前的经办人、县市局机关科室、县市局长等3个环节，既实现了专业化分工，又解决了县市局与各管理机构在税收管理中“两张皮”的问题，有效地提高了税收工作的效率。

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关键词：涉外 供货合同 设计分项价格 税务

一、背景与意义

国际经贸往来中的“设计”一语，在国际税收关系中，通常有两种语义。一种语义指的是一项劳务或服务活动。该语义下的“设计”对价或费用报酬，在所得税上属于主动所得，对非居民企业在我国税法管辖范围内提供的设计服务，其税款的征收管理，应遵循我国与该非居民所属国的税收协定（如有）中有关“常设机构”、“营业利润”条款及我国企业所得税法的相关规定。另一种语义指的是一种无形资产，是已经存在的知识产权或智力成果，表现为一种方案、图形、模型以及记载方案、图形、模型的文件、图纸等。该语义下的“设计”对价或费用报酬，在所得税上属于被动所得，对非居民企业在我国税法管辖范围内的特许权使用费所得，其税款的征收管理，应遵循我国与该非居民所属国的税收协定（如有）中有关“特许权使用费条款”及我国企业所得税法的相关规定。两种语义上的“设计”在税法适用和税理上是清晰的。

然而，在税收实务中，近年来，随着我国诸多大型项目的开工建设，与国外供应商签署了一系列大额成套设备采购合同。在这些涉外设备采购合同中，中方企业由于成本与支付进度控制方面的原因，通常会要求供货合同中国外供应商根据设备的设计生产环节、成本构成分项报价，并最终在合同中列明分项价格及按照相应的里程碑节点确定支付进度。这些价格分项通常包括成套设备的设计（包括图纸等文件）、设备本体、现场服务等。这里的设计，是国外供应商根据中方企业对成套设备的功能参数等要求，而进行的设计业务活动，是制造该成套设备的必然过程。但是，由于“设计”、“图纸”等中文用语，与税收协定中“特许权使用费”条款定义中的“设计”、“图纸”在文字上完全雷同，极易导致税务机关认为供货合同涉及特许权使用而征收预提所得税，进而产生税务争议，成为非居民企业税收管理的一个难点，也极大地增加了税收管理社会成本。

“设计”是劳务活动还是特许权使用在税法上已有清晰定义，但针对具体的税收征管实务中的划分标准，实务中非常难以把握，是一个世界性的难题。目前，国内有关非居民特许权使用的研究多站在税务机关的角度，侧重于相对抽象的判断标准，实务中如何识别判断“设计”征税的论述文献并不多见。本文通过对具体案例的分析，研究涉外供货合同设计分项价格的税法适用判断依据与具体标准，以减少税企之间对于设计征税的争议与磨擦，降低国家税收征管社会成本。

二、案例基本情况简介

G集团下属4家成员公司，于2008年11月至2011年3月间先后与日本M公司和国内的L公司组成的联合体签订了数字控制成套设备系统（Digital Control System，简称DCS）供货合同。上述系列合同共涉及14台套设备系统，供货合同价格细分为“设备、设计、工具与配件、现场服务、培训”等分项，其中，设计部分金额较大，约占合同中外币部分的35%，全部合同金额的22%。

供货合同中所称的设计，按照交易双方的真实意图，是供应方为满足买方对DCS系统的功能要求，而开展的DCS系统设备的设计工作，是制造DCS设备系统本身不可或缺的一个环节或业务活动。整个业务活动过程，可以直观理解为如图所示。

从图中可知，合同中的设计分项其实是设备价格的组成部分，属于税法中所称的主动所得而非预提所得税的征税对象被动所得。但是，供货合同价格分项中的“Design/Engineering（Documentation included））”译成中文为“设计/工程（包括图纸）”，与中日税收协定中第十二条第三款有关“特许权使用”定义中的“设计、图纸”等用语完全雷同，导致M公司向主管税务机关进行合同备案时，当地国税提出了DCS供货合同中包含有M公司特许买方使用M公司技术或其他知识产权，其对价为合同中所列设计费，需按设计费的10%在中国征收预提所得税的观点。

按照合同双方约定及对DCS合同性质的理解，DCS合同主要目的是供货，除其中的现场服务应按照中日税收协定有关“常设机构”与“营业利润”条款判定是否在中国征税外，其余供货部分的收入应属于贸易性质，所得应在日本征税，M在中国的涉税事务处理，也均由其自行完成。但如果将合同中的设计费认定为特许权使用，则合同的买方将负有在支付款项时源泉扣缴的法定义务。M在获知地方主管税务机关的征税观点后，表达了如果错误征收导致合同履行成本增加将向G集团索赔的意见。这意味着，G集团在DCS供货合同上也面临相应的税务风险。

三、税企争议与税法适用分析

设计费如何征税，特别是国外供货合同中的设计费是否需按特许权使用征收预提所得税，是一个税务难题。尽管如此，企业方面由于业务的需要，针对此问题进行了相对深入的研究，在“营改增”之前，对于国外供货合同中的设计活动，按照税法的规定应当区分三种情况征税。①如果合同涉及的设计是一项独立的劳务活动，流转税的征收应按照营业税的规定判断是否征税；而是否征收所得税，则应当根据国外供应商提供的设计劳务是发生在境内还是境外，依据所得税法及税收协定中有关“常设机构”与“营业利润”条款判断是否征税。②如果设计活动从属于设备供货，是制造设备的必然过程，则该类设计活动应当计入设备价值中，作为设备报关进口的关税完税价格与增值税完税价格组成部分，按照进出口关税、增值税税则判断是否征收进口环节关税与增值税，且不应涉及企业所得税的问题。③如果设计是一种方案或其他形式的无形智力成果，则涉及特许权使用或技术转让的预提所得税征税问题。

基于上述结论，对于DCS供货合同中的设计，企业认为属于上述第②种情形，应当并入设备价格中报关，按照进口环节税处理，而不涉及特许权使用征收预提所得税的问题。实务操作中，企业也是按照这种方式进行了税务方面的处理。

但是，DCS合同在一些条款上的描述，又非常容易导致税务机关误解为合同存在特许权使用，这些问题，在后续与税务机关的沟通中逐一显现。

（1）将DCS合同中为制造系统设备的设计活动与中日税收协定中的设计等同，认为日方特许中方使用日方专有的控制技术；但事实上业主取得这些图纸并不能制造出DCS设备，同时，实现对设备的控制技术与逻辑，是由中方设计公司完成的。

（2）合同的第一章定义中，有大量的关于图纸、知识产权的定义，据此认为交易的标的也是知识产权，存在特许使用，混淆了合同用语定义与合同交易标的区别。

（3）税务机关认为DCS供货合同Design/Engineering（设计/工程）分项金额巨大，所占比例相当高；同时，如果是设备生产必不可少的环节，就不应该作为一个分项单列，而应合并在设备价格分项之中。采取将Design/Engineering（设计/工程）从设备中分离进行报价，事实上是国内买方G集团基于成本控制与支付进度要求在国际投标文件中的划分，M公司本身在国际上其他类似的供货合同，并没有将Design/Engineering（设计/工程）从设备中予以分离。

（4）在DCS供货合同中的合同范围与价格分项里均有Documentation（文件，包括图纸、软件等），部分税务机关将其与中日税收协定中所称的图纸等同。事实上合同约定，M公司应向买方提供与合同业务有关的文档，是基于我国相关安全法规对设备制造过程控制与记录的要求并仅以验证DCS设备是否满足设计与质量要求及其安装、试验、运行保养与维修为目的，M公司应提供DCS设备有关的设计信息，以及有关DCS设备制造信息方面的文档，包括质量保证、制造完工报告、机器质量证明、机器包装、运输、保管等方面的文档。利用这些图纸文件，并非技术许可。

（5）在DCS合同中有软件的内容，但合同中有关的软件是嵌入式的，是机器的组成部分，不是特许权使用费对象所定义的软件。

（6）在DCS供货合同中第2章2.4节明文记载了在一定条件下，M公司应“免费授予购买方制作或已制作如上所述的备用或更换部件，且仅为该等目的，使用、制作和已制作供应方依据本合同向购买方供应的所有图纸副本、模型、技术要求及其他信息的完全权利和自由”，因此，DCS合同存在技术转让交易。该条款从字面上理解确实与技术的特许使用非常相似，但是该条款的设定，是以国内买方（G集团的下属业主公司）为了长期正常运行DCS设备，M公司应负担长期供应预备件的义务为目的。仅是由于战争、破产等不可预见原因，在M公司无法履行DCS设备运行后预备件的供应义务时，M公司应将制造预备件的技术免费授予买方，以确保DCS正常有效运行。该条款是在发生特别情形下（战争、M公司破产等不可预见情形）才适用的条款。目前，相关情形并未发生，在可预见的将来，相关情形发生的可能性也极为微小。征税应以实际发生的交易事实为依据，以该条款作为DCS供货合同需按特许权使用费征税的依据，理由并不充分。

（7）将DCS供货合同分项中的培训，质疑是否隐含有“专有操作技术”转让或许可。但对设备操作的培训，根据国税发[2010]19号文件第6条的规定，非居民企业与中国居民企业签订机器设备合同时，如果同时提供了培训活动，则培训活动应视为劳务进行税务处理。

（8）另外，合同第14章列有保密条款及知识产权等方面的条款，符合特许权使用的诸多相关特征，因此DCS供货合同存在特许权使用。事实上，保密条款与知识产权保护条款是合同惯例，即使14章的条款符合特许权使用费的特征，但是DCS供货合同是以向核电站提供DCS设备并确保核电站运行为主要目的，M公司向买方授予背景知识产权的非独占、不可转让的许可也是基于电站的建设运行与维护，并非以转让此种许可获得特许权使用费为目的。参考税收协定OECD范本解释特许权使用费条款第11.6“在实际商务活动中可以看到既包括专有技术也包括技术服务的合同。……对于这种混合合同，适当的处理方式原则上是……或按合理的比例进行划分……，然后对各部分适用相关的税收规定。然而，如果混合合同中的一部分构成了合同中最主要的目的，而另一部分仅仅是辅的或大部分是不重要的，则可对报酬的总额按主要部分所适用的税收待遇处理”的原则，整个合同全额按照销售来进行税务处理是符合实际情况与通行惯例的。

四、案例争议的处理过程与结果

DCS涉税争议事项于2010年下半年起初显端倪，M公司在F省D市进行合同备案时，D市提出了合同中的设计费属于特许权使用费应予按全额的10%征收预提所得税的全额征税观点。经过企业的据理力争，及与其他涉及DCS供货合同的省市主管税务机关沟通并呈报国家税务总局，国家税务总局组织召开各省市研讨，税务机关内部争论也非常激烈，有坚持认为应按设计费全额征税的，也有赞同企业观点认为不属于征税范围的，还有折衷的观点认为部分征税的。2012年底、2013年初税务系统内部初步形成了倾向于部分征税的观点，具体的征税部分金额比例要求企业与各主管税务机关协商确定。在企业与各主管税务机关商讨比例的过程中，对究竟有多少属于税基，与个别坚持征税的地方税务局差异又非常大，最终难以达成共识。至2015年底，国家税务总局再次召开研讨会议，并邀请企业参与会议的企业调查答辩，企业重申了不应征税的观点，并且认为，按照OECD的解释指引，认为征税的依据应当以合同的主要目的为依归，不能因为部分带有“保密”等具有特许权使用特点的条款而轻易做出征税的判断。2016年4月该税务争议历经五年多时间，国家税务总局最终认为DCS中的设计费不属于特许权使用，并通知各地不予征税。

五、案例启示与征管建议

DCS合同预提所得税争议的处理，耗费了企业与征管机关的大量人力、物力，极大地增加了国家税收征管成本。这个案例的许多经验值得总结，也给税收征管带来一些启示和建议。

（一）关于涉外供货合同中的设计费税法适用的标准

涉外供货合同中的设计费，通常是为供货而进行的设计业务活动，这类业务活动是供货合同交易标的“设备”制造生产的必然环节，应是设备价格的组成部分，应按照进口货物进行税务处理，不应涉及“无形资产”的特许权使用。

（二）税收征管中判断税法的适用，应关注合同的主要目的

涉外合同对非居民的征税，涉及我国与非居民所在国的税收征收权的划分，而我国税收协定，基本上也接受并执行OECD范本的解释。对于涉外供货合同中的设计费，应该充分考虑并接受OECD有关“如果混合合同中的一部分构成了合同中最主要的目的，而另一部分仅仅是辅的或大部分是不重要的，则可对报酬的总额按主要部分所适用的税收待遇处理”的原则，在DCS合同中，成套供应DCS设备是合同的主要目的，这种观点如果能在税务系统内达成共识，则本案的争议也不至于拖延如此之久。

（三）税收征管中对合同条款的分析，更应关注其实质而非形式

在DCS合同的税务争议中，合同中有保密条款、知识产权等方面的条款，这些条款的存在，与特许权使用费或技术使用转让合同的若干特征相符，成为部分税务机关征税的依据与理由。事实上，在金额较大的涉外供货合同中，保密条款、知识产权保护条款通常是必备的，例如，双方都会约定双方有义务为在合同履行中知悉对方的商业秘密而具有保密的义务，双方也不得侵犯对方的知识产权。因此，不是看合同中是否存在这些条款，而是要去看这些条款约束的对象是什么，如果保密义务与合同的交易标的并无直接关联，则类似的条款不应成为征税判断的依据。

（四）税收征管中应遵循信赖原则

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关键词：农产品销售发票　税收管理

我国现行税法规定，增值税一般纳税人购进的免税农产品收购发票金额可按规定的扣除率计算抵扣进项税额，农副产品收购发票的开据和使用有两种情况：第一种是：农民销售自产的农副产品，由收购企业开具的农产品收购发票，第二种是：非农户企业、农场、林场、开发公司销售自产农产品或经过对农产品生间加工后销售农产品使用的货物销售发票。农民销售自产农产品，是享受免税政策的，又是可以抵扣增值税的应税项目，由于农产品收购发票是由企业开据的，一些收购农产品的企业利用农产品收购发票偷漏增值税，虚开代开农产品收购发票，更有一些不法分子制造销售假的农产品销售发票，以谋取个人私利，造成了国家税收的流失，这也给税收征管工作带来了很大的困难，如何规范、监管农产品收购发票的使用已经成为增值税管理中我们巫待研究和解决的问题。

1.完辱农产品箱德发票的管理，区别两种发票的性质

    一个农产品加工企业他既是免税农产品的采购者也是销售再加工农产品的销售者，农产品采购的发票是可以抵扣计算增值税进项税额的，经过加工后的农产品的销售是应税产品，是要交纳增值税销项税的，那么农产品加工企业自行填开农产品采购发票他的随意性非常大会出现如下问题:农产品加工企业在开据发票过程中存在一处收购数家或数十家产品只开一张发票的现象，并且多为现金交易，收购业务的真实性难以核对也为虚开代开收购发票提供极大的可能，也给税务部门的日常管理及调查取证工作增加了难度，由于农产品收购企业手中持有发票，一些企业利用现行增值税进项、销项相抵的特点，采取提前或滞后的方式调节当期应税额，人为调整税款以达到少交税或不交税的目的，有些企业采取少购多开增加企业的增值税进项税额，使企业成本加大逃避企业所得税的征缴，有些农产品加工企业通过高开收购农产品价格，虚开农产品采购发票，使企业虚赠产量、加大出口销售额，以达到骗取国家出口退税的目的。把农产品收购发票交给企业自己管理很难能做到公平税负以法纳税，这如同法官给自己判案，缺少的是监管。

2．分析农产品收购发票存在问题的原因

农产品生产范围大而又零散，他的价格浮动也大，农产品质量也参差不齐，这给农产品收购企业虚开代开发票有了可乘之机，还有些企业在购进农产品时人为地低价高开，给税务部门的监管造成了很大困难，税务部门在稽查企业账载购入农产品数量、价格时由于人手少也无法一一查对库存原材料的数量和金额，这些问题的存在是我国现行税收的漏洞和税制的不完善，在工作中我们也发现有些不法分子利用假的自产木材林产品发票进行销售活动，使一些正常加工经营木材的一般纳税人企业，在购入农产品木材发票入帐问题上很难处理，他们通过电话比对认证，甚至出差到发票开出地稽核发票的真伪。究其原因是我国农产品收购发票的管理游离了我国增值税的征管范围，目前税务部门没有认证比对农产品销售发票的程序和系统，笔者认为既然农产品销售发票是增值税应税项目，并可抵扣计算增值税的进项税，建议税务部门尽快开通农产品销售发票认证比对系统，做到与增值税发票一样进入国家金税工程，就是暂时不能开通农产品销售发票认证比对系统，也要在农产品发票防伪上多下点功夫，让不法分子没有可乘之机。

3．改革企业农产品收购发票使用方法。加强税收征管

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论文摘要：我国现行税法规定，增值税一般纳税人购进的免税农产品收购发票金额可按规定的扣除率 计算 抵扣进项税额，农副产品收购发票的开据和使用有两种情况：第一种是：农民销售自产的农副产品，由收购 企业 开具的农产品收购发票，第二种是：非农户企业、农场、林场、开发公司销售自产农产品或经过对农产品生产加工后销售农产品使用的货物销售发票……农民销售自产农产品，是享受免税政策的，又是可以抵扣增值税的应税项目，由于农产品收购发票是由企业开据的，一些收购农产品的企业利用农产品收购发票偷漏增值税，虚开代开农产品收购发票，更有一些不法分子制造销售假的农产品销售发票，以谋取个人私利，造成了国家税收的流失，这也给税收征管工作带来了很大的困难，如何规范、监管农产品收购发票的使用已经成为增值税管理中我们亟待研究和解决的问题。

我国现行税法规定，增值税一般纳税人购进的免税农产品收购发票金额可按规定的扣除率计算抵扣进项税额，农副产品收购发票的开据和使用有两种情况：第一种是：农民销售自产的农副产品，由收购企业开具的农产品收购发票，第二种是：非农户企业、农场、林场、开发公司销售自产农产品或经过对农产品生间加工后销售农产品使用的货物销售发票。农民销售自产农产品，是享受免税政策的，又是可以抵扣增值税的应税项目，由于农产品收购发票是由企业开据的，一些收购农产品的企业利用农产品收购发票偷漏增值税，虚开代开农产品收购发票，更有一些不法分子制造销售假的农产品销售发票，以谋取个人私利，造成了国家税收的流失，这也给税收征管工作带来了很大的困难，如何规范、监管农产品收购发票的使用已经成为增值税管理中我们巫待研究和解决的问题。

1.完辱农产品箱德发票的管理，区别两种发票的性质

    一个农产品加工企业他既是免税农产品的采购者也是销售再加工农产品的销售者，农产品采购的发票是可以抵扣计算增值税进项税额的，经过加工后的农产品的销售是应税产品，是要交纳增值税销项税的，那么农产品加工企业自行填开农产品采购发票他的随意性非常大会出现如下问题:农产品加工企业在开据发票过程中存在一处收购数家或数十家产品只开一张发票的现象，并且多为现金交易，收购业务的真实性难以核对也为虚开代开收购发票提供极大的可能，也给税务部门的日常管理及调查取证工作增加了难度，由于农产品收购企业手中持有发票，一些企业利用现行增值税进项、销项相抵的特点，采取提前或滞后的方式调节当期应税额，人为调整税款以达到少交税或不交税的目的，有些企业采取少购多开增加企业的增值税进项税额，使企业成本加大逃避企业所得税的征缴，有些农产品加工企业通过高开收购农产品价格，虚开农产品采购发票，使企业虚赠产量、加大出口销售额，以达到骗取国家出口退税的目的。把农产品收购发票交给企业自己管理很难能做到公平税负以法纳税，这如同法官给自己判案，缺少的是监管。

2．分析农产品收购发票存在问题的原因

农产品生产范围大而又零散，他的价格浮动也大，农产品质量也参差不齐，这给农产品收购 企业 虚开代开发票有了可乘之机，还有些企业在购进农产品时人为地低价高开，给税务部门的监管造成了很大困难，税务部门在稽查企业账载购入农产品数量、价格时由于人手少也无法一一查对库存原材料的数量和金额，这些问题的存在是我国现行税收的漏洞和税制的不完善，在工作中我们也发现有些不法分子利用假的自产木材林产品发票进行销售活动，使一些正常加工经营木材的一般纳税人企业，在购入农产品木材发票入帐问题上很难处理，他们通过电话比对认证，甚至出差到发票开出地稽核发票的真伪。究其原因是我国农产品收购发票的管理游离了我国增值税的征管范围，目前税务部门没有认证比对农产品销售发票的程序和系统，笔者认为既然农产品销售发票是增值税应税项目，并可抵扣 计算 增值税的进项税，建议税务部门尽快开通农产品销售发票认证比对系统，做到与增值税发票一样进入国家金税工程，就是暂时不能开通农产品销售发票认证比对系统，也要在农产品发票防伪上多下点功夫，让不法分子没有可乘之机。

3．改革企业农产品收购发票使用方法。加强税收征管

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关键词：税制结构；税制改革；税收征管

中图分类号：F810．42文献标识码：A文章编号：1006－3544（2006）05－0035－02

税制结构是指税收制度中税种的构成及各税种在其中所占的地位。税制结构是否合理，是税收制度是否健全与完善、税收作用能否充分发挥的前提。

一、税制结构的类型及其比较

主体税种是一个国家税制结构中占据主要地位，起主导作用的税种。根据主体税种的不同，当今世界各国主要存在两种类型的税制结构模式，一个是以所得税为主体的税制结构，另一个是以商品税为主体的税制结构。

1?郾以所得税为主体的税制结构。首先，在以所得税为主体的税制结构中，个人所得税和社会保障税普遍征收并占据主导地位，企业所得税也是重要税种，同时辅之以选择性商品税、关税和财产税等，以起到弥补所得税功能欠缺的作用。所得税作为“对人税”的重要组成部分，属于直接税体系内容，税负不易转嫁；并且可采用累进税率，实现对高收入者多课税、对低收入者少课税原则，体现纵向和横向公平。其次，以所得税为主体的税制结构在促进宏观经济稳定方面可以发挥重要作用。累进制的所得税制度富有弹性，对宏观经济具有自动稳定的功能。再次，所得税为主体的税制结构在获得财政收入方面是稳定可靠的。辅之以其他的选择性商品税，如特种消费税，可进一步增强这一结构的聚财功能。

2?郾以商品税为主体的税制结构。在以商品税为主体的税制结构中，增值税、一般营业税、销售税、货物税、消费税、关税等税种作为国家税收收入的主要筹资方式，其税额占税收收入总额比重大，并对社会经济生活起主要调节作用。所得税、财产税、行为税作为辅助税起到弥补商品税功能欠缺的作用。以商品税为主体的税制结构的突出优点首先体现在筹集财政收入上。在促进经济效率的提高上，商品税也可以发挥重要的作用。商品税是转嫁税，但只有其产品被社会所承认，税负才能转嫁出去。因此，商品课税对商品经营者具有一种激励作用。从税收本身的效率来看，商品税征管容易，征收费用低。

二、影响税制结构选择的因素分析

当今，大多数经济发达国家实行的是以所得税为主体的税制结构，即所得税占税收收入的比重最大；而发展中国家的现行税制结构则以商品税为主体。

1?郾经济发展水平是影响一个国家主体税种选择的决定性因素。发达国家生产力水平高，人均国民收入居世界领先地位，具备个人所得税普遍征收的物质基础。同时由于城市化水平高，能够有效地进行个人收入水平的查核和各项费用的扣除，也便于采用源泉扣缴的简便征税方法。发展中国家生产力水平低，人均国民收入水平不高，所得税尤其是个人所得税的税源极其有限。由于处于商品经济发展初期，商品流转额迅速膨胀，商品税的税源远远大于所得税的税源，必然形成以商品税为主体的税制结构。如在中国，大部分人口从事农业、个体或小规模经营，所得难以核实，使得个人所得税普遍征收的可行性不具备管理上的条件。

2?郾对税收政策目标侧重点的差异是税制结构选择因素之一。税收政策目标包括收入效率和公平。不同的国家对这些政策目标的侧重不同，从而会影响到它们对税制结构的选择。发达国家着重考虑的，是如何更有效地配置资源或公平调节收入分配。在前文提到所得税在促进宏观经济稳定方面可以发挥重要的作用；而注重税收公平目标的实现，个人所得税无疑是一个重要手段。西方发达国家经济发展到一定程度后，贫富悬殊、分配不公问题十分突出和严重，为缓和社会矛盾，保持社会稳定，征收社会保障税并建立社会保障体系，可以起到缩小收入差距、抑制贫富悬殊的作用。所以，注重发挥宏观效率和税收公平目标，就必然会选择以所得税为主体的税制结构。发展中国家面临着迅速发展本国经济的历史任务，需要大量稳定可靠的财政收入作保证。商品税较之所得税对于实现收入目标更具有直接性，税额多少不受经营者盈利水平高低的影响，税源及时、稳定。并且，以商品税为主体的税制结构在实现税收效率目标上占有优势。发展中国家宏观经济中的主要问题在于结构失衡，即产业结构不合理、不协调，在市场机制健全的条件下，对产业结构的调节作用，商品课税要比个人所得税大得多，商品税通过差别税率可配合国家产业政策的实施，最终使整个经济体系的效率提高。

3．税收征管水平是制约一个国家主体税种选择的重要因素。发达国家具有现代化的税收征管手段，计算机广泛应用于申报纳税、年终的所得税汇算清缴、税务审计、税务资料、税收咨询服务等工作，同时有健全的监督制约机制，使得税收征管效率大大提高。这些都适应了所得税征收对征管水平的较高要求，使所得税成为税制结构中的主体税种成为可能。发展中国家经济管理水平较低，税收征管手段和技术比较落后，加上收入难以控制的农业就业人口和城市非正式就业人口所占比重较大，客观上使所得税的征收管理存在着很大的困难。商品税一般采用从价定率或从量定额征收，比所得税采用累进税率征收要简单得多，对征管水平的要求比较低，因此发展中国

家从现实出发，只能选择商品税为国家主要的筹资渠道。

三、当前阶段我国税制结构的调整和选择

（一）我国现行税制结构存在的问题

1．税种功能结构不健全。从我国现有税种看，筹集财政收入的税种主要有增值税、营业税、所得税等，能够体现出调控功能的税种主要包括消费税、土地增值税等，但现行税种中缺少对社会能够体现稳定作用的税种，如具有特殊功能的稳定社会性质的社会保障税尚未开征。

2．“双主体”模式没有真正建立，主体税种结构失衡。现行税制结构中，流转税比重偏高，所得税比重过小。主体税结构失衡，既不利于主体税种的互相配合，更不利于发挥所得税的调控作用。

3．就流转税本身的结构而言，消费税比重过小，增值税比重过大。我国消费税征税范围较窄，且征收环节单一，不但调节消费的功能较弱，而且组织收入也明显不足。

（二）选择合适税制结构的原则

在短期内，一国的经济发展水平不可能得到飞速发展；政府的税收征管能力也是有限的。因此，税制结构的选择与调整不能超越这些限度。税制模式只有与国情相适应，才具有实际应用价值。

1．经济发展水平与税制结构相适应原则。我国经济发展水平较低，长期粗放型经济增长方式导致经济效率低下，造成所得税税基过窄，限制了所得税类收入比重的上升；我国经济体制中计划色彩浓厚，政府对经济的直接控制造成了作为价格附加的流转税的畸形发展，间接税与直接税比例失调，流转税在税收收入总额中比重过高；我国大规模经济建设的状况决定了税收聚财功能仍居于重要地位。

2．征管模式与税制结构相适应原则。税收征管是在既定税制结构下一国税收政策的具体施行，有效的税收征管依赖于一定的征管模式。征管模式与税制结构紧密相连，为实现税制结构所要求达到的目的，必须使征管模式适应税制结构的设计。现阶段我国生产力落后，市场经济不发达，“效率优先、兼顾公平”的原则决定了我国的税制结构以流转税为主。为适应这种税制结构，征管模式也必然要求对流转税集中的大中型企业加强长期监督，控制好税源，这正是这一原则的具体体现。

根据国外税制改革的一般经验，优化我国现行税制结构的总体思路是，通过新税种的开征及税负水平的调整，达到直接税和间接税比例的不断调和。也就是说，随着经济的不断发展，收入的不断增加，通过优化税制结构，使间接税所占比例有所下降的过程通常也是直接税所占比例有所上升的过程，不断增加直接税占税收收入总额的比重，充分发挥所得税对收入分配的调节作用，最终达到建立“双主体”税制结构的目标。

（三）选择适宜的税制结构，深化我国税制改革

在一定时期内，应保持税制相对稳定，不宜做较大变动，只能对其不规范和不完善的方面进行调整。

1．妥善解决增值税税负中存在的突出矛盾和问题，使税负进一步趋于合理化。如对商业零售环节的增值税的一些政策进行调整，扩大增值税征收范围；改进小规模纳税人划分标准，适当降低商业小规模纳税人的增值税征收率。

2．内外企业所得税两税合一，确定企业所得税的思路。制定统一的《中华人民共和国企业所得税法》，既有必要性又有可行性。就现行两个企业所得税法而言，应该说《外商投资企业和外国企业所得税法》较为成熟，该法参照国际惯例，借鉴了外国企业所得税一些行之有效的做法，统一了税收管辖原则，对法人、居民、纳税人和非居民纳税义务人的确定，统一以企业总机构所在地为准。

3．进一步完善个人所得税。尽快建立全面反映个人收入和大额支付的信息处理系统，建立分类与综合相结合的新的个人所得税制度。适当调整个人所得税的超额累进的级距，提升高收入者的适用税率，加大对高收入者的调控力度。

4．改进和完善消费税。适当扩大消费税征收品目，将某些高档消费品和不利于环保的产品纳入征税范围，如对部分家用电器、饮料、皮革制品等消费品和某些消费行为征收消费税；适当调整有关税目的税率，重新确定合理的税率水平，改革和完善烟、酒等产品的消费税计税价格确定办法。

5．积极推进增值税管理手段的现代化，推广使用计税收款机，改进增值税专用发票的填开和管理。

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论文摘要：教育行业税收政策的复杂性以及税收政策宣传不到位问题的存在，造成税务机关对该行业的税收管理出现了盲区。必须采取有效措施，切实加强各类学校、幼儿园、培训机构的税务登记管理工作，进一步加强税法宣传，加强财政税务票据管理，不断提高教育行业的税收管理工作质量和效率。

教育行业的公益性质无形中造成了人们的“税不进校”观念根深蒂固。教育行业税收政策的复杂性以及税收政策宣传不到位问题的存在，客观上造成税务机关对该行业的税收管理出现了盲区。如何加强教育行业的税收管理工作，切实堵塞税收漏洞，应当成为税务人员认真思考的问题。最近，笔者对教育行业税收政策及相关问题进行了学习和思考，现对有关问题作出粗浅的分析，以期对教育行业的税收管理工作有所启示和帮助。

一、教育行业税收征管工作现状

教育机构种类较多，按组织形式划分，主要包括事业单位、社会团体、民办学校等非企业组织和各类企业组织。据统计，目前在虞城县范围内，登记注册且正常运营的教育培训机构共有557所，其中从事学历教育的551所，非学历教育的6所。在从事学历教育的551所教育机构中，从事幼儿教育的有76所，从事小学教育的有438所，从事中学教育的有37所。在此范围之外，还存在提供教育培训服务的个体工商户、大量的未登记注册的无照培训机构和为数众多的家教执业者个人。

目前虞城县教育培训行业提供的主要有学历教育、学前教育、专业技能培训、职业技能培训等多种多样的教育培训服务，适应了不同的社会需求。根据有关规定，学校主要提供学历教育，其收费项目和标准较为明确，其他单位及个人则提供除学历教育以外的诸多培训，其收费项目和标准基本按照市场供需状况确定，存在一定自由度和伸缩性。

教育培训行业取得的收入涉及免税项目和应税项目。免税项目是，对从事学历教育的学校(含政府办和民办)提供教育劳务取得的收入，免征营业税；对政府举办的高等、中等和初等学校(不含下属单位)举办进修班、培训班取得的收入，收入全部归学校所有的，免征营业税和企业所得税．应税项目主要涉及税费有营业税、城建税、教育费附加、个人所得税、企业所得税等。除税法规定的减免税项目收入外，教育培训收入均应依法缴纳营业税、企业所得税、个人所得税等税收，其中应纳营业税主要涉及营业税文化体育业税目，按照3％的税率缴纳。

数据统计显示，目前虞城县的学校均未缴纳营业税、企业所得税等税款，缴纳的主要为个人所得税；其他教育机构有的虽然缴纳了营业税等，但与实际经营情况严重不符，税款流失严重；无照教育机构及个人未缴纳任何税费。

二、教育行业税收征管存在的问题

近年来，教育体制改革不断深化，办学体制日趋多元化，各类教育机构如雨后春笋般涌现，公办教育、民办教育、公私合办教育等多种办学形式并存，使得教育行业税收成为社会和公众关注的热点。国家也相继出台了有关教育劳务的税收管理规定，明确了对教育超标准收费或接受捐赠、赞助行为等征税的规定。尽管如此，教育行业的税收征管工作依然存在着以下几方面的问题。

不按规定办理税务登记，导致教育行业税收征管的基础工作不够扎实。税务部门不能参与各类教育机构的设立、考核、验收等各个环节，很难掌握详细税源情况和各类教育机构有关资产、资金、分配等方面的具体信息。各级教育部门在对待教育劳务税收问题上存在本位思想，不积极配合，不及时提供相关数据和资料，税务部门很难从源头上进行控管。据调查，目前大部分学校、培训机构等都没有办理税务登记，纳入正常税收征管的就更少了。另外，还有部分小型民办教育以培训班、辅导班形式出现，没有自有资产，办学设施全部是租用的，教师全部是聘用的，学制也不固定，有的全天授课，有的只是利用假期、节假日或晚上授课，流动性大，隐蔽性强，三证(办学许可证、非企业单位登记证、收费许可证)不全或根本没有，对这类教育劳务税收税务部门就更难控管了。

税务管理人员对教育行业的有关政策不理解，制约了教育行业税收征管质量和效率的提高。教育行业的公益性质，使人们“税不进校”的观念根深蒂固。加之教育行业有关政策的复杂性，客观上造成税务机关在该行业税收管理方面存在盲区。具体表现一是对教育行业的划分及登记管理有关规定不了解，直接造成了部门协作不畅、信息交流不通等，无法掌握教育行业的税源情况；二是对教育行业税收政策不了解，如对营业税、企业所得税等税收政策及有关的优惠政策不理解，直接影响了税收政策的贯彻执行，造成了对教育行业税收征管的缺位。教育机构不按规定使用发票，加大了教育行业税收征管的难度。多年以来，教育机构的收费一直是使用财政部门印制的行政事业性收费收据，造成了大部分教育机构在收取国家规定规费以外的费用过程中，不按规定使用税务部门监制的发票，有的使用白条，有的采用自制收据，有的使用行政事业性收费收据，使税务部门对其收入情况不易掌握，这就加大了教育行业税收征管工作的难度。

从业者纳税意识淡薄。学校提供学历教育，享受一定的税收减免无可厚非，问题主要出在其他培训服务当中。各类机构提供了种类繁多的培训服务，取得的收入并不低，但所缴纳的税款少之又少，原因是多数培训者没有纳税常识，未按规定设置账簿或虽设置账簿但账目混乱、资料残缺不全，无法正确计算收入额和应纳税所得额。更有办班人受利益驱使，只为赚钱，对有关税收政策置若罔闻，不但不积极主动纳税，反而有意逃避纳税，纳税意识十分淡薄。

三、进一步加强教育行业税收管理的措施

为了加强对教育行业的税收管理工作，进一步堵塞税收征管工作中的漏洞，消除教育行业税收征管工作的盲区，各级税务机关在教育行业税收管理工作中应注意把握并处理好以下几个方面的问题。

(一)加强教育行业的税务登记管理

熟悉教育行业的划分标准。按照国家统计局公布的标准，目前教育行业可分为六大类，一是学前教育，包括各类幼儿园、托儿所、学前班、幼儿班、保育院等；二是初等教育，主要指各类小学；三是中等教育，包括各类初级中学、高级中学、中等专业学校、职业中学教育、技工学校教育、其他中等教育等；四是高等教育，包括普通高等教育、成人高等教育(含普通高校办的函授部、夜大、成人脱产班、进修班)；五是其他教育，包括职业技能培训(职业培训学校、就业培训中心、外语培训、电脑培训、汽车驾驶员培训、厨师培训、缝纫培训、武术培训等)及特殊教育；六是其他未列明的教育，包括党校、行政学院、中小学课外辅导班。为了表述的方便，笔者在此将“学前教育”“初、中、高等教育”“其他教育和课外辅导班”分别简称为“幼儿园”“学校”“培训机构”。

明确相关登记管理部门。根据《教育法》的有关规定，县级以上教育行政部门主管本行政区域内的教育工作，其他有关部门在各自的职责范围内负责有关的教育工作。其他有关的部门，主要包括教育、劳动和社会保障(现为人力资源和社会保障)、机构编制、民政、发展改革(物价)、财政、税务等部门。《事业单位登记管理暂行条例》规定，各类公办学校、公办幼儿园属于事业单位；根据《教育类民办非企业单位登记审查与管理暂行办法》规定，各类民办学校(学历教育范围)、民办幼儿园属于民办非企业单位；根据《职业培训类民办非企业单位登记办法(试行)》规定，各类民办职业培训机构(非学历教育范围)也属于民办非企业单位。按照有关法规规定，各类公办学校应当到县级以上机构编制管理机关所属的登记管理部门办理《事业单位法人证书》；各类民办学校(学历教育范围)、民办幼儿园应当到县级以上教育行政部门办理《办学许可证》，到同级民政部门办理《民办非企业单位登记证》；各类民办职业培训机构(非学历教育范围)应当到县级以上劳动和社会保障部门办理《办学许可证》，到同级民政部门办理《民办非企业单位登记证》。另外各类学校、幼儿园、培训机构还应当到物价部门办理《收费许可证》等。加强税务登记管理。《税务登记管理办法》第2条规定：“企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位，均应当按照《税收征管法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。前款规定以外的纳税人，除国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩外，也应当按照《税收征管法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。”《事业单位、社会团体、民办非企业单位企业所得税征收管理办法》规定，事业单位、社会团体、民办非企业单位，均应按照《税收征收管理法》及其实施细则、《税务登记管理办法》的有关规定，依法办理税务登记。上述各项规定均明确要求各类学校、幼儿园、培训机构到主管税务机关依法办理税务登记。目前，部分学校、幼儿园、培训机构办理了税务登记，但仍有部分学校、幼儿园、培训机构没有办理税务登记，游离于税务管理之外，这应当引起各级税务机关的高度重视，采取有效措施切实加强各类学校、幼儿园、培训机构的税务登记管理工作。

(二)进一步加强税法宣传

开展教育行业税收征管工作的主要依据是财政部、国家税务总局《关于教育税收政策的通知》(财税[2004]39号)，该文件从四个方面规定了教育行业的税收优惠政策。为了解决教育行业税收政策在实际执行中存在的问题，财政部、国家税务总局下发的《关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》(财税[2006]3号)又对教育劳务征收营业税有关问题作了进一步的明确。但由于《教育法》《义务教育法》《高等教育法》《职业教育法》《民办教育促进法》等法律法规关于税收的规定十分笼统，征纳双方对教育行业的纳税问题均存在不少模糊认识。大部分学校对“教职工缴纳工资薪金个人所得税”比较认可，而认为学校本身享受国家规定的税收优惠政策，不应纳税。据调查了解，持“税不进校”观点的还大有人在，甚至部分税务人员也认为幼儿园、学校不用纳税。可见，对教育行业现行税收政策的宣传确实存在不少问题。

针对上述存在的问题，税务管理部门应进一步提升服务质量，比如在各学校及培训机构开展专项宣传，把有关的税收政策送进校门，送进课堂，使老师学生都能知税法、守税法；应定期召开学校及培训机构的法人代表、财务人员座谈会，对税法的严肃性做明确的说明。总之，各级税务机关应切实加强对教育行业税收政策的宣传工作，要深入到教育行业的有关主管部门、学校等单位，深入细致地讲解有关税收政策，切实提高各类教育机构相关人员的纳税意识和税法遵从度，以确保教育行业税收政策得到贯彻执行。

(三)加强教育行业税收优惠管理工作，认真落实各项税收优惠政策

各级税务机关要严格执行教育行业的税收优惠政策，切实加强对教育行业减免税的管理工作。严格执行教育劳务免征营业税的范围、收费标准、会计核算、纳税申报和减免税报批手续，严格界定征税收入和免税收入的范围。一是必须符合税收政策规定的减免税范围。各级税务机关要严格区分学历教育和非学历教育，正确把握教育行业的税收优惠政策，严格控制教育行业的减免税范围。二是收费必须经有关部门(一般为财政、物价部门)审核批准且不能超过规定的收费标准。超过规定收费标准的收费以及学校以各种名义收取的赞助费、择校费等超过规定范围的收入，均不属于免征营业税的教育劳务收入，一律按规定征税。三是必须单独核算免税项目。各类学校均应单独核算免税项目的营业额，未单独核算的一律照章征税。四是各类学校必须按规定办理减免税报批手续，否则一律照章征收相关税收。

(四)进一步加强财政税务票据童理