预算会计和财务会计的联系范文

导语：如何才能写好一篇预算会计和财务会计的联系，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

关键词：财务会计；预算会计；联系；协调措施

随着市场经济的不断发展，事业单位面临的挑战越来越严峻、复杂，在竞争如此激烈的环境下，要想占据市场优势就需要不断对单位的管理进行改革，改变以往的财务管理制度，将财务会计与预算会计相结合，建设双核算的会计系统，使得这一会计制度不断适应当前变化发展的市场环境，为单位做出合理的项目支出和预算，不断推动单位的发展。

一、财务会计与预算会计的差异

1.受托责任不同

财务会计与预算会计同属于会计系统，但是它们之间具有明显的差异。从受托责任的角度来看，对于财务会计来说，其受托责任的对象是全部的公共资源，它具有长期性和持续性；对于预算会计来说，其受托责任的对象是预算资源，年度性比較强。由此可见，财务会计和预算会计这两者所承担的责任有明显的不同，财务会计责任范围大于预算会计，这也使得两者的工作侧重点产生差异。合规性是预算会计所追求的重点，需要单位在项目实施过程中严格根据预算来推进，而财务会计更偏向于绩效性。这两种会计形式的结合能够有效帮助事业单位提高财务管理效率。

2.会计基础不同

除了受托责任不同以外，财务会计与预算会计的会计基础也不同。在实际的财务核算中，收付实现制是预算会计的会计基础，其中主要包括预算收入、支出、结余等，而权责发生制则是财务会计的会计基础，其中主要包括单位的资产、收入、负债等五个内容，这五个内容更加侧重于单位经济的资源和资源的流动状态。若是将这两种会计核算方式的会计基础和对象相结合，就会从根本上掌握单位资金的运转状态和流动方向，确保单位的经济效益。

3.会计主体不同

事业单位的财务会计与预算会计所针对的会计主体存在差异，我国将各单位、各部门作为一个会计主体。在这一会计主体中包含着许多单位、组织、团体，它们都与事业单位有着直接或是间接的预算联系。所以，在会计核算的过程中，事业单位需要明确具体的组织架构，这样才能将财务会计与预算会计所对应的会计主体区分开来。再通过科学合理的协调方式将单位的财务会计与预算会计结合起来，以此来确保事业单位能够有效实施会计基本准则。

二、事业单位预算会计中存在的问题

1.预算内容不真实

在针对事业单位的资产负债核算过程中，利用预算会计的方式不能够较好地体现单位的负债状况，给单位进一步的负债管理和资产管理带来一定的困难，不能够有效降低财政风险。虽然近年来事业单位引入了对外投资核算，但其主要针对的是对外投资和债券投资的计价问题，针对权益性投资的核算仍然存在问题。

2.会计报告缺乏透明度

事业单位预算会计在制定相应的报表过程中存在内容不完整、信息简单、无法充分反映单位财务状况的问题。缺乏科学化的报表设计，无法为单位利用信息提供正确的依据。此外，单位的财政部门提交的报表与单位的资产负债表中内容存在重复，资产的总额、负债等到出现虚增现象，收入支出表也不能够详细地标示出资金的收支超余，不利于后期的财务分析工作。

3.核算结果不准确

现阶段，我国事业单位在预决算编制的过程中，通常使用的是收付实现制。在这一体制之下，预算管理需要针对单位每年的收入、支出、结余等进行统计。这就表明预算会计主要是核算各事业单位与财政部门收支、结余情况，做的报表也主要是反映这方面的信息，会计的核算基础也是基于收付实现制。

三、财务会计与预算会计的并存与协调的具体措施

1.财务会计与预算会计适度分离

财务会计与预算会计的双合算财务系统是我国当前推行的一种财务管理模式。这一管理模式中两种会计方式应当适度分离，依据它们各自的特征和功能来划分财务内容。适度分离的措施主要可以从以下几个方面展开。首先，进行双功能的核算机制，财务会计中涉及的所有者权益、资产、费用、收入、负债五个方面，在进行核算的过程中就应当从这五个方面出发；预算会计主要就从预算收入、支出、结余这三个方面出发进行预算。其次，是双基础会计机制，在实际核算过程中将预算会计与财务会计的两种会计基础结合起来，按照相应的法律法规进行核算处理。处理完成后采用双报告的形式，提出决算报告与财务报告，这样才能充分发挥财务会计与预算会计的功能，实现并存。

适度分离的会计体系应当要加强会计工作人员对会计事项的关注。在此过程中，单位应当为会计体系制定统一的会计基础标准，以权责发生制作为该会计体系的会计基础，更好的为单位解决债务和成本问题。事业单位应当明确财务会计的要素，使得在会计核算过程中适用的会计要素与规定的相一致。就目前来看，预算管理与财务管理适度分离能够更好地帮助单位进行核算系统优化。

2.财务会计与预算会计相互衔接

为了促进财务会计与预算会计的并存与协调，应当在适度分离的基础上加强它们之间的相互衔接。可以利用它们两者的会计要素来形成协调，两者的会计报告应当做好相互之间的补充说明。将预算和财务信息同时展现在报告上，例如，我们在进行单位的收支预算时，要注意平行记账，可以在会计核算过程中与财务会计人员一同进行核算，无须预算的方面可以让财务会计进行操作；其次，财务报表也需要形成相互衔接，可以从盈余差异和预算结余这两个角度出发，在报表中明确表示预算会计和财务会计在不同环境影响下的区别和联系。这样一来，能够让单位清晰明快地了解到单位的财务情况，更好地进行会计核算工作。

3.建立健全法律法规

在事业单位预算会计与财务会计并存协调的过程中，需要建立健全相关的法律法规来为它们的结合提供保障，这也是实现两者并存与协调的前提。首先，国家应当为事业单位制定相应的会计权责发生制，并确定该法律的法律地位，确保该法律能够准确有效地实施。其次，现阶段事业单位针对财务会计与预算会计的相关管理制度的规定还不是很完善，两者的职能范围比较局限，这就导致事业单位对本单位的财务信息掌握不够广泛和全面。对此，事业单位需要对原有的会计制度进行修改和补充，更新预算会计与财务款会计所针对的职能范围并以此来约束他们的行为，从而实现预算会计与财务会计的协调与并存。

4.事业单位的财务会计、预算会计协调与并存的实施

篇2

关键词:军队预算预算会计支出周期

一、军队预算会计的界定

军队预算会计是追踪军队预算拨款和拨款使用的信息系统，按照“支出周期”框架的预算会计构造模式，军队预算资金通过国库拨入，历经拨款、承诺、核实、付款四个阶段，最终流出军队预算单位，形成一个完整的支出周期。军队预算会计就是对这四个阶段的交易信息进行追踪，超出“支出周期”以外的交易信息则是由财务会计进行记录和报告。因此，从与军队会计的关系来讲，军队预算会计是双轨制模式下军队会计体系的重要分支。

二、军队预算会计的现状与问题

(一)预算会计的核算范围不明晰

在发达国家，预算会计特指“追踪拨款和拨款使用”的会计，也就是讲，军队预算会计指的是军队会计中用于追踪支出周期各阶段交易的部分。实际中，广大军队会计工作者没有这种意识，无论在理论上还是在实务层面，军队预算会计核算范围都已经远远超过了与支出周期各阶段相关的交易。除了追踪预算执行过程的资金流动外，事实上还记录资产和负债（虽然不完整）。更准确地讲，现行广大财务人员所理解的“军队预算会计”，不仅追踪特定财政年度发生的财政资金流量――典型的如收入、拨款和现金支出，也零散地追踪了多年积累的经济存量――典型的如资产和负债，因而在实务上已经构成了与“军队会计”相等的概念。因此，需要重新对“军队预算会计”概念进行界定，明晰相应的的核算范围。

(二)不能提供支出周期各阶段完整信息

与政府预算会计类似，现行军队预算会计也不能覆盖支出周期各个阶段的完整信息，因此不能反映军队预算执行的全貌，尤其对于承诺阶段的信息，对财务部门分析预算实际执行情况、管理财务风险以及进行事前的财务监督，都有极其重要的作用，但财务部门和各支出机构并没予以记录，只是对拨款和付款两个阶段的交易信息进行记录，因此，不能反映预算资金的运行全貌。

(三)现金基础的固有弱点

预算会计应用现金基础的优势在于能够直接明了的反映预算执行的现金流量、结存信息，较少需要财务人员进行职业判断，客观性比较强。但是，相对于应计基础而言，现金基础的会计信息存在固有的弱点，尤其是时间上的“滞后”和覆盖范围的“狭窄”，对支出周期承诺和核实阶段的信息不能包括进来，而且交易时间容易被人为操纵，产生财政机会主义行为。

(四)会计报告体系仍不完善

作为现行军队会计报告体系的核心部分，军队会计提供的报表主表有资产负债表、预算经费收支报告表、预算外经费收支报告表和其他经费收支报告表，附表有预算经费支出明细报告表、库存物资明细报告表和固定资产明细报告表，此外还有相应的文字说明。各报表之间有相应的勾稽关系，看似比较系统完整，覆盖了各种资源信息。但随着新公共管理运动的兴起，有限的军事资源数量和繁重的多样化军事任务之间的矛盾对加强军队绩效管理、优化军事资源配置的诉求也日益强烈，军队会计是把军队财务管理目标和党委决策意图转化为军队财务管理所需信息的媒介，理应提供能够反映军队绩效的报告信息，这是现行军队会计报告体系无法做到的。

三、军队预算会计改进的设想

(一)明确界定预算会计核算范围

理清军队会计概念框架，明确军队预算会计与军队会计的关系是明晰军队预算会计核算范围的前提，按照预算会计的“支出周期”构造框架，军队预算会计应牢牢盯住预算资金流经的拨款、承诺、核实、付款四个阶段不放，明确支出周期框架内的交易信息，根据每个阶段的特征和阶段之间的逻辑联系确定预算会计科目和会计核算程序。

(二)以“支出周期”核心概念构造预算会计框架

借鉴发达国家预算会计构造的成熟做法，结合我国政府预算会计的研究成果，从军队的实际情况出发，根据每个阶段的交易共性和军队会计控制的要求，先设计好核心的预算会计科目，再逐步进行完善，设计科目要把握好科目分类与预算分类相一致的原则，明确科目之间的内在联系和相应的会计处理程序，最后形成支出周期框架内完整的预算会计科目体系和顺畅的会计处理流程。

(三)适当引入修正的应计制

鉴于现金基础固有的弱点，在构造支出周期概念上的军队预算会计框架时，要借鉴发达国家（如美国）的成熟做法，在承诺阶段采用“义务基础”，所谓义务基础，也叫承诺基础，是基本会计基础的一种变体形式，它只对支出的确认时间和标准作出规定，具体来讲，是使用“支出意向”概念记录交易，有时甚至在作出决定时即记录为支出。应注意的是，义务基础不是一种独立会计基础，必须与现金、应计或修正应计配合才足以构成报告的会计基础。一般实务上所谓义务基础，通常指“现金基础+修正应计基础+预算保留数的规定”。核实阶段通常需确认应计支出或负债，适当引入修正的应计基础可以满足对核实阶段交易信息记录的需要。

篇3

虽然不符合《担保法》的规定，但也没有其他办法可供选择。所以随着积极财政政策的实施，我国地方政府债务规模迅速上升，其中大部分是地方投融资平台举借，由政府担保的债务。综上所述，由于经济危机、不完善的分税制和转移支付制度造成地方政府财政收入有限，是地方政府面临的内部财政约束条件；《预算法》不允许地方政府发债的规定是其面临的外部财政约束条件。但同时地方政府又有强烈的支出需求，所以地方政府只能是将显性债务隐性化、直接债务或有化。融资平台公司、经费补贴事业单位和公用事业单位是国有或是受政府控制的机构，这些机构的融资一方面可以由政府支配，同时又可以排除在正式预算之外。可以说我国地方政府的各种或有债务是财政机会主义在我国的表现形式。

财政机会主义与收付实现制政府会计

财政机会主义的实现需要借助收付实现制的预算制度才能实现。只有在收付实现制的预算制度下，或有债务才不会被隐匿。会计是一种语言，是一个使用专门的方法描述会计主体经济行为的信息系统。如同企业会计是描述企业经济行为的信息系统一样，政府会计是描述政府经济行为的信息系统。政府会计和企业会计的不同源于二者存在的目的不同，预算是政府会计所独有的。在政府会计发展的早期阶段，对政府的关注只是关于当期预算的执行情况，随着政府的经济活动越来越复杂，政府掌握的经济资源也越来越庞大。对政府经济行为的关注逐渐从只关心预算年度的收支转移到了既关注年度预算收支又关注政府长期的财务状况及政府绩效上。预算会计和政府财务会计共同构成了政府会计。会计基础是指导会计人员及预算记录员处理某个实体交易或事件影响的计量原则，是确认一个会计期间的收入与费用从而确定其损益的标准。有两个基本的会计基础：收付实现制和权责发生制。二者的根本差异在于会计确认时间不同。前者的优点是核算简单，缺点是不能合理地反映各期的收益和费用水平，不能反映真实的资产负债信息。收付实现制的会计基础，包括收付实现制的预算基础和收付实现制的政府财务报告基础。收付实现制的预算只在实际收到或支付现金时才算作当期的预算收支，以或有负债形式的借款不会对预算年度的收支产生影响。收付实现制下的资产和负债只有在有实际的现金收付时才确认，而且不考虑收益和成本费用的匹配，所以收付实现制的资产和负债信息是不真实的。对于政府的或有负债信息，政府会计系统更是没有反映。在收付实现制的会计基础下，一项或有债务只有当已经成为现实义务，并且只有当这一债务形成了现金的实际流出的时候，才被反映到政府的预算收支平衡表中去。由于政府形成的或有债务并没有被即时反映到政府的预算收支平衡表中，政府对这部分或有债务就不会进行有效监控，实质上是将当前的财政风险向后推移。因为没有有效的监控，风险将会越积越大。所以，收付实现制的政府会计给财政机会主义的实现提供了条件。我国现行的预算编制的基础是收付实现制，预算会计基础也是收付实现制为主。预算会计主要是服务于预算管理的需要，对反映政府真实财务状况的信息提供严重不足。我国现行的预算会计体系主要由《财政总预算会计》、《行政单位会计》和《事业单位会计》构成。对外公布的是仅反映预算收支流量的预算报告。预算报告只是对预算年度的预算收支情况做出了说明，不能用来衡量政府财务状况。衡量政府的财务状况要通过政府合并的资产负债表。我国现行的预算会计体系不提供政府合并的资产负债表。虽然《财政总预算会计》、《行政单位会计》和《事业单位会计》各自都编制资产负债表，但由于缺乏合并基础，所以我国还没有合并的资产负债表。更何况，因为采用的是收付实现制，对固定资产不计提折旧，这三张资产负债表中的信息本来就不准确。在这种管理方式下，或有负债这一形成我国地方政府财政风险的重要源泉，一方面对预算报告中没有影响，另一方面政府财务报告中也没有反映，这已成为目前我国地方财政风险加剧的重要原因。

控制我国地方政府或有债务风险的预算管理措施

由以上分析可以看出，收付实现制的政府会计使得财政机会主义以或有债务的形式成为可能。对地方政府或有债务的管理从长期来看要完善财政体制，更要转变经济增长方式，当务之急是怎样得到地方政府或有债务的相关信息，并以制度化的形式固定下来。

（一）引入权责发生制的政府预算和政府会计

政府会计包括政府财务会计和预算会计。预算是政府经营管理周期的起点，政府的一切活动都是围绕着预算进行的。政府财务会计并不独立于预算，本质上还是为了监督预算的执行，只是关注的重点是反映政府长期财务状况的信息。只有在权责发生制的会计基础之下，或有债务信息才能被揭示出来，权责发生制的程度越高，揭示的越充分，从而事先将或有债务带来的财政风险提前显现。我国在政府预算和会计中也应引入权责发生制，为防范地方政府财政风险提供决策依据。新西兰是目前唯一做到了在政府财务会计和预算会计中全部使用权责发生制的国家。美国政府会计准则委员会认为，预算会计和政府财务会计的报告目标不一样，前者注重短期内对预算收支的监控，后者注重政府长期的财务状况情况，预算会计采用的是收付实现制而政府财务会计采用的是权责发生制。我国的情况与其他国家不同，一方面需要反映政府财务状况的资产负债信息，特别是或有债务信息；另一方面预算的编制和执行还不是很科学。在我国政府预算体系中引入权责发生制，要考虑对政府财务信息的供给需求情况。既要做到满足信息使用者的信息需求，更要防止信息的供给过度，造成资源浪费。较可行的做法是首先在政府财务会计中逐步引入权责发生制，提供包括或有负债的相关信息，然后考虑在预算中引入权责发生制，编制权责发生制的预算。

（二）科学界定政府会计主体的范围

我国现行的预算会计制度规定，《财政总预算会计》的会计主体是各级财政部门，《行政单位会计》的会计主体是各级行政单位，《事业单位会计》的会计主体是各个事业单位。融资平台公司是国有企业，与其他国有企业的不同点在于其存在的目的。融资平台从一开始就是为了地方政府提供公共产品而存在的，可以看作是地方政府职能延伸，所从事的都是非营利的项目。但不能因此简单地将融资平台并入政府会计的会计主体范围。从事竞争性行业的国有企业不能被纳入政府会计的核算范围，国有企业应遵循《企业会计准则》，政府作为国有企业的所有者依法享有所有者的权利。地方政府的融资平台从最初只为政府投资基础设施筹集资金到成立建设基础设施的项目公司，已经有了营利性投资公司的性质，只是投资的项目是投资额大回收期长的基础设施。而且，这些投融资平台公司所投资的项目也有一部分是竞争性行业。所以，不能将投融资平台公司纳入政府会计的会计主体范围。

（三）规范地方政府或有债务的会计核算

对于满足负债的确认条件的地方政府或有债务，应确认为一项负债，在政府的资产负债表中反映。政府会计准则中的或有债务与财政风险矩阵中的或有债务是有区别的。严格来讲，会计准则中的“或有债务”不是一项债务，只有符合债务的确认条件，在资产负债表内反映的才是债务。或有债务与或有事项相联系，是不符合债务确认条件的或有事项。财政风险矩阵中的或有债务是一个泛指，只要是可能发生的债务都称作或有债务。对于构成我国地方政府或有债务的融资平台公司债务要分别不同的情况。对于政府承担的经济利益很可能流出政府主体的现时义务，并且金额能可靠计量的债务，应确认为一项负债，在政府的资产负债表中反映。其余的或有债务不确认负债，满足条件的需要在报表附注中进行披露。对于经费补贴事业单位、公用事业单位举借的各种债务在分类上与投融资平台公司债务类似，但不同点在于经费补贴的事业单位和公用事业单位包含在政府会计的会计主体内。这部分债务信息虽然在财政总预算会计中没有反映，但至少还是部分地包含在事业单位的资产负债表中。对于这部分债务关键是在权责发生制的基础之上，通过编制合并的政府会计报表来反映。

（四）编制政府合并财务报表

防范财政风险要求预算管理的重点应从管理预算收支向管理政府资产负债转变，这就要求提供反映政府整体情况的合并财务报告，尤其是反映政府整体财务状况的政府合并资产负债表。财务报告是会计工作的最终成果，财务报表的使用者，特别是财务报表的外部使用者，主要是通过阅读分析财务报告来了解会计主体的经济活动。IMF的《提高财政事务透明度的准则》提出，“财务报表公布时，年度财政预算应说明或有负债、征税支出、准财政行为的性质及其财政重要性。”财务报告由财务报表和报表附注构成，其中财务报表是财务报告的主体。如同其他国家一样，我国也要编制政府合并的资产负债表。政府合并的资产负债表不是把《财政总预算会计》、《行政单位会计》和《事业单位会计》提供的资产负债表简单地相加，而是在加总的基础上通过编制一系列调整分录而成的。财政的全部收支都可以被纳入到广义的政府的资产负债表中。广义的资产负债表中的资产不但包括政府现有的资产，还包括以后取得的各种收入的折现值；负债是以后要发生的现金流出的折现值。广义的资产负债表与政府合并的资产负债表不同。政府合并的资产负债表是依据政府会计准则编制的，对于以后将要收到的税收收入不满足会计准则中资产的确认条件，不能确认为一项资产。广义的资产负债表也不同于国家资产负债表。国家资产负债表是把一个国家的政府、金融企业、非金融企业和居民四个部门的资产负债表加总得出的，已经抵消了这四个部门的内部交易。从本质上讲，财政风险源于政府资产负债结构的不匹配，财政风险的资产负债表管理法就是借助资产负债表，通过调整资产和负债在结构上的匹配达到降低风险的目的，资产负债管理能够为监测政府债务特别是或有债务风险提供了重要的分析工具。对于分析一个国家债务风险有意义的是国家的资产负债表，我国已经编制出了国家资产负债表。广义的政府资产负债表和依据政府会计准则编制的政府资产负债表的相同点在于主体都是政府，不包括其他部门，不同点在于广义的资产负债表的资产负债定义更加宽泛。地方政府的或有债务管理，需要编制含有或有债务信息的地方政府合并的资产负债表。首先要解决的问题是由现在的制度规范转向准则规范，不同的组织类型适用相同的准则，这样才有合并的前提条件，采用权责发生制才有合并的意义。

（五）建立充分的财务信息披露制度

篇4

关键词:国库集中支付;高校;预算会计;优化

一、国库集中支付制度概述

国库集中支付制度作为国库集中收付制度的重要组成部分是我国在以往国库资金分散支付的基础上进行的支付方式的改革。国库集中支付制度是社会发展的必然产物，改变了以往层层支付的款项拨付方式，实现了国库和用款人的直接联系，方便国家的集中管理。国库集中支付是对我国行政事业单位等财政拨款部门的一项重要改革，在高校等教育部门实行国库集中支付制度可以促进高校的财务管理改革，提升预算管理的作用，进而有助于提升学校的整体管理水平。但在国库集中支付制度的背景下，学校的资金使用将有更多的限制，降低了资金使用的灵活性。虽然，国库集中支付制度在长远角度可以规范学校的财务管理，但在改革的初期，高校系统还是会面临各种各样的问题。

二、高校预算会计管理特点

高等院校是一般预算单位，是国库集中支付制度改革的对象之一。高校的资金主要运用于校内各项资源的投入，在实行国库集中支付制度之前，高校会建立专业的资金阶段平台，将全校各银行账户合并为若干基本账户。高校将基本存款账户在商业银行开户，负责校内各项资金的结算和存取。高校在实行国库集中支付制度后，财政资金要通过财政部门的审核后编制用款计划，根据高校各部门的预算编制而将款项拨付到高校。高效在编制预算的过程中一定要具有对未来发生事项的前瞻性，要对预算编制给予足够的重视，不能再简单粗放的对待。在会计核算方面，实行国库集中支付制度后，财政资金的拨付要经历一定的程序，要保证高校的相关账户信息和会计科目编码与国库系统完全一致。但在目前的高效财务管理和会计核算系统中，存在于国库编码不一致的现象，会导致网络接轨障碍，信息不兼容，影响款项拨付和会计核算准确性。

三、国库集中支付对高校预算会计管理的影响

(一)财政监督作用加强

国库集中支付制度能够强化财政的监督管理作用，高校的资金使用情况能够通过国库集中支付系统被财政部门实施监督和控制，对每一笔资金使用进行规范。在实行国库集中支付制度之前，部分高校存在违规使用资金、通过不法手段套取财政资金的现象，严重违反了纪律的同时也阻碍了教育专项资金的合理使用，侵占教育资源。在实施了国库集中支付制度之后，以往的现象得到了改善和制止。财政资金能够做到专款专用，支出都有制度保障。国库集中支付制度对高校预算资金的执行起到了硬约束的作用，建立了预算和决算之间的衔接，提升了财务预算数据的完整性和可操作性。在国库集中支付制度约束下，专款专用是财政资金的使用效率大幅提高。同事，通过对预算工作的整体监督，使高校的预算会计制度不断完善，发挥管理职能。

(二)预算会计功能转变

实行国库集中支付制度也会带来高校预算会计功能的转变，要实现从以往单一的会计核算到资金管理和战略管理的深入。国库集中支付制度给予高校的预算会计工作心得职能和使命，要能够为高校的长远发展提供协助和补充。在新的职能要求下，高校的预算会计制度要更加详细严谨，要能够涵盖高校所有的经济事项和日常往来业务。预算会计制度应该成为高校各部门开展日常会计制度的索引和依据，要具有宏观指导作用，各项经费的使用和支出都要依照制度的要求。预算会计制度要与原有的会计制度相匹配，做到制度的衔接。另外，随着高校规模的不断扩大，各项职能的不断拓展，预算会计制度要具有前瞻性，能够在未来根据实际情况进行调整和变化。预算会计制度要能够随着外部环境的变化而调整自身，在制定支出配套出台风险控制机制，提高政策把握能力。

(三)内部控制要求提高

国库集中支付制度对预算资金的管理更为严格，这就需要高校能够提升学校内部的内部控制能力。国库集中支付制度要求财政资金的使用要更为安全、更为合理，保证教育专项资金能够用到实处。高校需要将预算资金的管理纳入到内部控制活动中，对预算资金管理做到学校内部的初步管理和审计。修改内部控制制度，将于预算会计管理相关事项修订到制度之中。学校的内部控制活动将不仅仅约束日常的资金往来，更要涉及到财政预算资金的合理使用等方面。包括预算制度的制定，执行过程的跟进，以及决算与预算之间的匹配评价。内部控制工作要形成常态化机制，要与各项业务实时联动。在年度终了，要对该年度的预算资金使用情况进行总结评价，做到信息的反馈。要将评价结果向全校范围公布，让校内人员都能够参与到内部控制活动中。

四、国库集中支付下高校预算会计管理的优化策略

(一)提高预算会计管理意识

高校的财务管理人员和相关领导要正确认识高校预算会计的管理职能，并且能够充分领会在国库集中支付制度要求下预算会计的重要性。在国库集中支付制度下，高校的年度财务工作要从编制预算开始，预算编制的准确性严重影响了本年度各项财政资金的申请和使用情况。学校的财务管理人员要充分重视预算工作，加强管理。在公共财政的理念下，高校的财政预算资金能够发挥资源的有效配置作用，弥补高校在经费上的不足。在高校没有足够收益来支撑教育事业的情况下，要充分发挥预算的职能，将教育经费和学校建设经费能够逐笔反映到年度预算中去。在预算的执行过程中，学校领导要实时跟进，严格把关，确保资金使用与预算一致，防止财政资金的相互侵占、任意使用。在年度决算的填报环节，要与预算向对应。对于预算与决算不匹配的情况，要逐项说明原因，由主管领导签字同意。在资金的使用方面，要强化监管力度。给予预算会计足够的管理职能，参与到预算资金的管理活动中，发挥其监督作用。

(二)从预算会计角度加强内部控制

学校要建立一套完整的内部控制制度来对规范财政资金的安全使用，从预算会计的角度来设计内部控制制度，并根据预算环境来随时调整制度的制定。内部控制制度的制定要包括财政资金使用的全部环节，能够结合国库集中支付制度的政策要求。根据预算会计的要求，内部控制制度要能够对日常经费使用进行随时管理。制定资金的申请、审批流程制度，防止财政资金的任意申请和批准，防止权力的滥用。对资金的使用制定规范，包括资金使用的时间、方式、使用人等事项，防止财政资金的挪用和滥用。在经费使用后要有严格的报销流程，对报销的经费要进行审查。

(三)深化预算会计与国库支付的联系

高校要在国库集中支付背景下深化预算会计与国库支付的联系，同时也要加强预算与决算的联系。高校的预算会计师高校预算与国库之间的联系者，能够将高校的预算、决算信息与国库集中支付建立信息互联。在预算与决算方面，财政部门对财政资金的监督和管理不断加强，对预算和决算的一致性提出了更高的要求。高校的预算会计要制定更加科学合理的预算计划，将预算资金进行更为合理细致的分配。要逐渐缩小预算和决算之间的差异性，减少在其中的调整。在保证学校各部门资金合理分配的情况下，能够存进预算的顺利支付，保证资金使用平衡。这就需要预算会计能够建立预算和国库支付的联系，满足财政资金在使用上的相关要求，保证预算资金在支付环节的畅通。部门预算的顺利支付能够促进学校各项事业的顺利开展，同事提升预算会计的管理水平。

(四)加强人才建设

完善预算单位会计基础工作的处理，保证全员都能掌握国库集中支付制度改革的精神内涵。加强财务基础工作的制度建设，在预算单位制定统一的财务会计行为规范，定期根据国家相关法律对既定的制度进行修改。着眼于长远发展，加强预算会计人才的培养。对从事预算会计工作的人员，要定期组织其参加业务培训，保证高校会计人员整体业务素质达标，便于财务会计工作的有序开展。预算会计人员必须具备基本的会计从业资格，能够胜任日常管理工作。加强与财政、税务等部门的政策沟通，及时了解外部环境的变化。预算会计人员在了解学校财务工作具体工作实质的基础上熟悉掌握并能熟练运用财务、审计知识。

五、结束语

国库集中支付制度背景下高校的预算会计工作会发生一定程度的变化，高校应把握好政策变化带来的新机遇、新挑战。完善预算会计相关流程，提升与国库集中支付制度相关要求的适应程度，促进高校财务管理工作的持续健康发展。

作者:林宜文 单位:闽南师范大学

参考文献:

[1]尤晓露.对国库集中支付背景下的高校会计工作的思考[J].财经纵横.2016年1月

篇5

1、会计对象不同预算会计以预算资金及其运动为对象，以预算年度为会计期间，确认、计量、记录和报告当年的预算收支及结果。现代政府会计以政府单位为会计主体，除了包括预算会计对象外，还包括整个预算资金的连续运动及累积结果，将国有资产及政府的债权、债务的价值运动也作为政府会计对象。

2、会计基础不同历史上，世界各国的预算会计和政府会计都是采用收付实现制会计基础，近年来，随着预算体制改革和对政府会计信息需求的不断扩大，权责发生制的政府会计逐渐成为各国政府会计的主流和改革方向。经济合作与发展组织的大部分国家已进行了政府会计基础改革，改革后采用的会计基础分为三种：修正的权责发生制、修正的收付实现制以及完全的权责发生制。Z的第34号准则公告则要求政府会计根据财务报告视角采用双重形式的会计基础：政府整体报告、企业基金使用完全的权责发生制，政务基金使用修正的权责发生制。我国现行预算会计制度规定，除事业单位经营性收支活动采用权责发生制外，一般都采用收付实现制。对预算收支业务，预算会计采用收付实现制会计基础，有其优点，但政府会计，由于其会计对象扩展、会计目标扩大，为了客观、真实地反映政府财务活动及其财务状况，保证会计信息的相关性和可靠性，会计确认基础不应采用单一的收付实现制，而应采用修正的收付实现制，即在收付实现制的基础上，对某些会计事项要采用权责发生制。

3、会计模式不同由于政府会计资金来源的特殊性，在其使用上，往往要限定用途，即通过预算限定。因此，为更好地体现专款专用原则，现代政府会计应从传统的预算会计模式扩展为基金会计模式。我国应逐步建立起具有中国特色的基金会计模式。

4、会计要素不同我国预算会计有资产、负债、净资产、收入和支出五个要素，这种划分体现了预算会计与企业会计的区别，基本上符合国际惯例。但与Z规定的政府会计要素作进一步比较后，发现两者之间还是存在以下差异：首先，资产定义方面不同：Z 对资产定义的内涵是一种财务资源，我国则将其定义为一种经济资源。其次，Z为了区分各年度的财务受托责任，将基金资产(负债)与固定资产(长期负债)分开处理，我国并未进行区分。中美两国政府会计要素差异具体。

5、财务报告不同首先是财务报告的目标不同，现将中美政府财务报告目标的区别进行比较(具体见表2)。传统预算会计提供预算执行情况报告，是为政府部门、各级人大服务的;现代政府会计提供政府财务报告，政府财务报告应全面反映政府财务业绩、与受托责任相关的财务及非财务信息。其次是财务报告的组成和具体内容不同，政府财务报告要复杂得多。最后是政府财务报告由于其使用者的广泛，为证明其客观公允性，一般需要进行财务报告鉴定，而传统预算会计是不需要进行会计鉴定的。长期以来，我们强调预算会计是预算管理的工具，预算会计主要为加强预算管理提供有关信息资料。由于预算分期，预算管理的重心主要在于预算当期的财务收支，预算会计也就自然把核算的重点放在当期预算收支执行情况及结果方面。从另一个方面看，会计理论界也没有对预算会计与政府会计的区别与联系作深入的研究。作者认为，应从政府财政、财务收支的角度重新构建我国的政府会计，预算会计应当作为预算执行会计融合在政府会计之中。

篇6

关键词：政府治理 政府会计 公共受托责任 政府会计改革

当今世界范围内掀起了一场新的政府治理变革运动。20世纪70年代以来，世界许多国家的政府组织都经历了重大的变革，这些变革涉及政府与企业、政府与市场、政府与社会关系的根本性、全方位的调整，变革的目的是追求政府的善治，这场波及世界的政府治理运动依托于一系列创新性制度的设计、选择和安排，反映了当代政府治理变革的基本理念和价值。政府治理的变革必然推动政府会计改革，要求提供反映政府公共受托责任的财务报告信息，以实现政府治理的目标和要求。

一、政府治理及其特征

（一）政府治理的涵义

政府组织是现代社会组织不可或缺的部分。政府是指国家权力的执行机关，即接受人民委托，利用公共资源，为公众提供各种服务，且不以营利为目的的社会管理机构。确切地说，政府指的是整个公共部门，包括政府单位和公立非营利组织。因此，从广义上看，我国的政府组织就是整个公共部门，包括各级政府、行政单位和事业单位；从狭义上看，我国的政府组织仅指各级政府机关、立法机构、检察机关、审判机关等政府权力机关。

政府变革是社会主义市场经济的最重要内容之一。从企业和政府改革的实践看，一个公司需要治理，一个国家也需要治理。政府治理就是试图通过改革政府职能活动范围和运行机制，力图在政府与市场关系、政府与社会关系之间寻求更为有效地提高公民福利及提升国家生产力、竞争力的制度安排和创新性组织。其中“治理”的基本涵义是在一定范围内运用权威维持公共利益的最大化，以满足公众的需要。党的十以来，随着我国大规模的政府行政改革，通过有效的政府治理变革，建立与社会主义市场经济相适应的政府行政体制和公共管理体制，处理好政府与市场、政府与社会的关系，使政府成为推动市场经济的服务性政府，以实现国家治理体系和治理能力现代化的目标。

（二）政府治理的主要特征

政府治理是国家治理的重要组成部分。政府治理与市场治理和社会治理是现代国家治理体系中三个最重要的次级体系。政府治理具有以下几个方面的特征：

1.政府治理主体的多元性。政府治理理论认为，政府并不是国家唯一的权力中心，各种机构包括社会的、私人的，只要得到公众的认可，就可以成为社会权力的中心，治理是政治国家与公民社会的合作、政府与非政府的合作、公共机构与私人机构的合作、强制与非强制的合作。因此，治理的主体不仅出现了多元化的趋势，而且在这些多元化的主体之间存在着一种权力依赖的关系。

2.政府治理过程的互动性。“政府治理”旨在建立一个以相互依存为基础的、以协作为特征的、纵横协调的、多元统一的社会治理结构。因此，政府治理在强调国家与社会合作的过程中，是一个上下互动的过程，它主要通过合作、协商、伙伴关系以及确定共同的目标等方式来实现对公共事务的管理。

3.政府治理范围的广泛性。政府治理不同于传统的以领土为界的民族国家管理模式，它涉及的对象要宽泛得多。由于治理的权威主体既可以是政府，也可以是非政府的、跨国界的民间组织，所以治理的范围既可以是特定的领土界限内的民族国家，也可以是超越国家领土界限的国际领域。

4.政府治理目标的有效性。政府治理的目标是通过建立服务性政府，实现其依法行政透明高效有责任的政府。政府治理目标的有效性，就是将企业运作模式引入政府机构，按企业模式重塑政府。政府治理强调政府管理的成本，重视管理的绩效，把政府效率的提升放在行政成本降低效益增长的双向思考中。

二、政府治理与政府会计的关系

（一）政府治理与新公共管理模式

1.政府治理模式。20世纪70年代以来，西方发达国家掀起了一场声势浩大的公共行政改革运动，即“新公共管理”运动。经合组织（OECD）1995年度的公共管理发展报告《转变中的治理：OECD国家的公共管理改革》一文指出：经合组织国际的政府治理变革具有一个已经发展起来的共同的议事日程，这就是“新公共管理”政府治理模式。这表明传统政府治理理论及实践向新公共管理理论及实践转变，也是经合组织（OECD）成员推行政府会计改革的重要力量。

2.新公共管理模式的特征。新公共管理理论是政府治理变革的理论标向。经合组织（OECD）提供的“新公共管理模式”的基本框架建议，认为它包含了五个方面的主要要素原则，即透明度、负责任、灵活性、前瞻性、法律和正直，其宗旨是倡导建立一种“以市场为基础的公共管理，最大限度地重视国家资源的使用效率。”英国、澳大利亚、新西兰、加拿大、法国等国家普遍实行了以市场为导向的行政改革措施，都在不同程度上实践着新公共管理理论。这种新公共管理政府治理模式具有鲜明的特征：（1）政府是依法行政政府，一切公共权力都必须符合宪法和法律，并在宪法和法律的监督之下行使；（2）政府是有限权力政府，政府公共权力由人民授予，必须严格限定在为人民服务的范围内；（3）政府是透明政府，严格实行政务公开，避免暗箱操作，自觉接受群众的监督；（4）政府是责任政府，政府及其公务员所行使的一切权力背后都连带着一份责任；（5）政府是效能政府，必须严格注重降低治理成本并提高服务质量，避免机构人员膨胀（王成国，2008）。目前，新公共管理运动已席卷全球，我国也正在进行深化公共行政体制改革试点，政府的功能将逐步向服务型、绩效型政府转变。

（二）政府治理与公共受托责任

1.政府治理的实质。政府治理是政府行使权力、制定和执行政策所信赖的制度环境和机制，包括如何做出决策、行使权力以及使政治家和管理者保持责任感的途径。普遍认为，受托责任是良好政府治理的重要依赖。受托责任产生于委托关系，政府公共受托责任是建立在公民与政府之间的委托关系基础之上。李建发教授（2006）认为，公共受托责任应当是受托管理公共资源的政府、机构和人员，履行社会公共事务管理职能并向公众报告的义务。从预算管理角度讲，受托责任无论对于公共资源的“使用”，还是对于使用公共资源所产生的“结果”，都是必不可少的。新公共管理治理模式的实质是从企业化政府层面上定位政府预算与会计的受托责任关系，反映并报告社会公众要求的政府职责的受托责任。

2.公共受托责任的内容。政府公共受托责任是多维的受托责任。Stewart（1984）认为，公共受托责任是一个“梯形受托责任”：（1）正直和合法受托责任，即依照预算和法律法规的要求来使用资金；（2）过程受托责任，确保执行适当的程序并有适当的效率；（3）业绩受托责任；（4）项目受托责任、目标及其实现程度；（5）政策受托责任。李建发教授（2006）认为，政府公共受托责任既包括行为义务，也包括报告义务。一方面，政府应当从人民的公共利益出发，管理好人民托付的公共财产，履行好国家和社会公共事务管理职能；同时，政府应当向公众及其代表报告其受托责任的履行情况。我们认为，政府公共受托责任包括两个方面：一是基于政府内部受托责任。要求参与公共资源配置和使用的各个部门必须对整体政府负责，每一个使用公共财政资源的预算单位和支出机构都必须向其工作影响的利益相关者负责；二是基于外部受托责任的要求。政府整体必须就公共资源的配置和使用结果对全体公民负责。政府公共受托责任是构建政府会计体系的基石。

（三）政府治理与政府会计

1.政府治理与政府会计具有共同的理论基础。从政府治理的产生可以看出，政府治理源于公共管理中的政府失灵，其核心是委托问题，二者统一于政府公共受托责任目标的实现。而政府会计的本质是对公共受托责任完成过程及其结果的确认、计量和报告。因此，政府治理与政府会计的目标有必然联系，都是基于公共受托责任的要求，产生于委托问题，共同目标在于公共受托责任的履行。

2.政府治理与政府会计遵循的目标和原则相同。从目标角度看，政府治理与政府会计都强调政府资源的有效配置，提高政府管理效率和政府信息公开，以解除政府公共受托责任；从原则角度看，政府治理与政府会计都遵循相互牵制、相互制衡的原则。2012年，财政部颁布实施的《行政事业单位内部控制规范（试行）》，这不仅是政府行政单位内部控制的建设内容，也是完善政府治理的重要举措。

3.政府治理与政府会计具有相互促进的作用。政府治理要求建立服务型政府和政府信息公开制度，是政府会计变革的基础和发展动力。同时，政府治理以政府绩效为导向，评价政府服务成本效益，都要求政府会计提供反映政府营运状况和绩效的政府会计信息，而提供政府会计信息是解除政府公共受托责任的重要途径。如何降低政府财务风险，提高政府营运效率是政府治理和政府会计共同关注的问题。

三、政府治理框架下的政府会计改革

（一）政府会计改革的基本理念

政府会计改革是政府治理的重要内容。从政府治理角度看，政府具有公共资金管理者和使用者的双重身份，客观真实披露政府的资产负债状况、“投入―产出”绩效是其责任。因此，我国政府会计改革应当借鉴经合组织（OECD）成员的政府治理和政府会计改革的经验，将政府会计改革置于政府治理及新公共管理框架，置于我国特定的政府会计环境，置于政府精细化管理和预算管理体系，建立与国际公共部门会计准则相融通的政府会计规范模式和评价体系中。我们认为，政府治理框架下的政府会计改革应遵循以下基本理念：

1.目标责任观。政府会计改革必须遵循反映政府公共受托责任的目标，并向政府利益相关者提供决策有用的政府财务报告信息，客观评估政府活动是否符合可持续发展战略的要求，提升政府风险的应对能力。

2.风险管理观。风险管理是一种政府治理理念。通过政府会计改革，将政府债务收支纳入预算管理，强化政府财务风险的核算与管理，建立政府风险预警机制，适时监控地方政府债务规模和结构，防范政府风险。

3.信息透明观。信息透明就是指信息使用者从政府公开的政府会计信息中能够真实了解政府管理执政理念、发展战略、财务状况、营运效绩等。政府会计信息的公开透明，不仅是监督政府活动运行情况，也是社会主义政治民主和政治文明在政府财务管理领域的具体体现。

4.绩效导向观。政府绩效评价是解除政府受托责任的重要内容。绩效导向就是将传统的投入预算管理向产出预算管理转变，强调以结果和产出为导向，以及政府受托责任和绩效评价，强化绩效管理，政府会计改革更加注重结果责任。

5.规范趋同观。政府会计准则是规范政府财务活动的准绳，是政府治理信息公开透明的支撑。同时，政府会计准则建设也是政府会计改革的重要内容。规范趋同观就是充分借鉴国际公共部门会计准则的经验和做法，加快制定我国政府会计准则，实现与国际公共部门会计准则协调趋同的改革目标。

（二）重构我国政府会计体系

政府治理与政府会计改革客观上要求重构政府会计体系。政府会计体系是指基于政府治理目标和政府绩效管理评价相适应的，具有内在的逻辑性、层次性和结构性的会计系统。

1.传统预算会计体系。目前，我国政府会计体系是围绕预算资金执行和组织类别来构建的，即传统的预算会计体系。包括财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计以及若干预算会计分支。由于传统的预算会计体系中的三个分支采用不同的会计科目组织会计核算，客观上形成了相互分割、互不衔接的“三张皮”格局，导致财政总预算会计并不能整合行政单位会计和事业单位会计，无法提供合并的政府整体财务报告，也就不能全面评价政府公共受托责任。因此，传统的预算会计体系必然向现代政府会计体系转变。

2.现代政府会计体系。政府会计的主要功能是监督预算执行过程的合规性，提高财政透明度，评价政府绩效和解脱受托责任。从政府会计功能类型构建政府会计体系，目前学术界主要有三种观点：（1）“二元论”。认为政府会计体系由政府预算会计和政府财务会计构成。如张奇博士（2007）主张，将政府会计系统划分为以权责发生制为基础的政府财务会计系统与以收付实现制为基础的政府预算会计系统，发挥两类不同会计系统的各自的优势功能。（2）“三元论”。认为政府会计体系由政府预算会计、政府财务会计和政府成本会计构成。如荆新教授（2009）提出了“三元系统”观点，认为政府会计体系应以财务会计（基本功能是提供整体财务状况信息）为主导，融合预算会计（基本功能是提供预算拨款收支信息）和成本会计（基本功能是提供业务、项目成本信息）。（3）“四元论”。认为政府会计体系由政府预算会计、政府财务会计、政府成本会计和政府管理会计构成。如景宏军、王蕴波教授（2008）认为，政府会计从功能上可以划分为四个部分：政府财务会计、政府管理会计、政府成本会计和政府预算会计。

以上三种不同观点，都勾画出了未来政府会计体系构建的发展方向。也由此说明，政府会计理论研究的范围相当广泛，很多政府会计理论和实践问题需要我们去探索与实践。关于上述三种不同观点，我们认为建立政府预算会计和政府财务会计“二元系统”是近期我国政府会计改革的重点。而政府成本管理、绩效评价客观需要引入政府成本会计和管理会计，因此，建立包括政府成本会计、政府管理会计在内的完备有效的政府会计“四元系统”，是政府会计改革的长远目标。

（三）加强政府会计准则建设

政府会计准则建设是完善政府治理的重要内容。国外很多发达国家专门设有政府会计与财务报告准则制定机构，制定内容详细、全面的政府会计准则与财务报告准则。因此，我国政府会计改革，也需要制定一套内容完整的政府会计准则。通常而言，政府会计准则的内容包括概念框架、具体准则、财务报告准则以及相关应用指南或操作手册。政府会计准则制定过程中，注重政府会计利益相关者的参与度，强调公开、透明和包容性。政府会计概念框架与我国会计基本准则内容相同，它是对政府会计规范体系基本原则问题所作的规范和要求。主要包括政府会计核算前提、会计目标、会计基础、会计计量、会计要素和财务报告等内容。

1.政府会计目标。政府会计目标是政府提供财务信息或编制财务报告的目标或目的，它是指导政府会计准则制定的最高层次，是用于评估现有会计准则、发展未来会计准则的基础。在会计理论上，会计目标有受托责任观和决策有用观两种代表性的学派。关于政府会计目标问题，在理论上有不同观点：一是“单一目标”观。认为政府会计目标是反映政府或政府单位的公共受托责任。二是“双重目标”观。认为政府会计目标是受托责任与决策有用观并存。笔者认为，受托责任观与决策有用观并非互相排斥，而是相互联系的。受托责任观和决策有用观的共同点应该在于，都是为有关各方提供有用信息。这些信息可以用来评价受托责任，也可以用于会计决策。但考虑到公共受托责任是政府会计存在的客观基础，因此，政府会计目标应该定位于以“受托责任观”为主导，以“决策有用观”为辅助的“双重目标”观。

2.政府会计要素。政府会计要素是政府会计对象的具体化，是按照交易或者事项的经济特征所作的基本分类。它既是政府会计确认和计量的依据，也是确定政府财务报告结构和内容的基础。笔者认为，政府会计要素的分类必须考虑以下因素：一是会计要素要符合政府会计目标的要求；二是会计要素应完整反映政府活动涵盖的会计核算对象；三是会计要素要满足基于不同确认基础的会计报表的需要；四是会计要素的定义应具有普遍适应性。在这些因素中，政府会计目标决定政府会计核算对象和会计要素确认基础。目前我国政府会计改革目标就是要建立包括政府预算会计和政府财务会计两大子系统的政府会计体系，由于两个子系统在会计目标、确认基础的差异，其会计要素的设置也有所不同。即政府会计要素分为政府预算会计要素和政府财务会计要素，它们共同构成“二元结构”的会计要素。政府预算会计要素设置“预算收入”、“预算支出”和“预算结余”三要素；政府财务会计设置资产、负债、净资产、收入和费用五个要素，其中资产、负债和净资产属于资产负债表要素，收入和费用属于收入费用表要素。

3.政府会计基础。政府会计一般有现金制基础、修正的现金制基础、修正的应计制基础和完全的应计制基础。我国现行的政府会计确认基础，一般采用现金制基础，这是由原预算会计的特点所决定的。随着我国政府会计环境的变化，政府会计基础的选择应该依据政府会计体系和政府会计目标的要求来决定。因此，笔者认为，政府预算会计基础应该与政府预算基础一致，采用现金制会计基础，以评价政府预算收支执行情况履行的受托责任；政府财务会计基础采用应计制，以评价政府财务状况、运营业绩等受托责任的履行情况并做出合理决策。

4.政府会计计量。从会计理论上讲，会计计量包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等五种计量属性，它们各有优劣，但彼此并不完全排斥，往往可以在会计计量时同时使用两种或两种以上的属性，以提高会计信息的相关性。长期以来，我国政府会计采用的是历史成本计量属性，并以会计核算原则的形式加以规范。历史成本是会计计量属性中最早出现的，具有客观性、可验证性等优点。但实践已经证明，单一的计量属性既不能满足政府会计计量的要求，也不能很好地实现政府会计的目标。在政府会计中，对会计要素项目计量是为了满足政府决策有用并反映受托责任的履行情况。因此，政府会计目标决定会计计量属性的选择，客观上要求政府会计计量模式从现在的单一计量模式向综合计量模式转变。即以历史成本计量属性为主，多种计量属性共存并相互配合，以满足各方面会计信息使用者对多元化会计信息的需求。

需要指出的是，政府会计规范有制度模式、准则模式和准则制度混合模式，目前我国政府会计采用的是制度模式。因此，我国政府会计规范模式的改革，可以借鉴我国企业会计规范改革的进程，政府会计规范模式可以分两步走：一是近期改革目标是建立“基本准则+制度”的混合模式；二是长期改革目标是建立与国际公共部门会计准则相趋同的会计准则规范模式。

（四）建立政府综合财务报告制度

1.建立政府综合财务报告制度的必要性。政府信息公开制度是政府治理的基础。目前，我国尚未实行政府财务报告制度，政府财务信息只是散见于政府预算执行情况报告、国民经济与社会发展计划执行情况报告及政府工作报告中。政府对外披露财务信息的主要方式是政府预算报告，披露的形式简单且不规范，所传达的财务信息十分有限，政府债权、债务、资产等财务状况不能得到全面完整的反映。这种披露方式对内部使用者来说无法使政府决策得到充分的依据，对外部使用者而言，政府财务状况的透明度不高，不利于立法、机关和社会公众对政府资金分配与运行的监督和管理。总理在2014年政府工作报告中指出：“推行政府综合财务报告制度，防范和化解债务风险。”因此，建立政府综合财务报告及披露制度势在必行。

2.政府综合财务报告模式的选择。从理论上讲，政府财务报告模式可以分为现金制基础下的政府财务报告、修正的现金制基础下的政府财务报告、修正的应计制下的政府财务报告和完全的应计制下政府财务报告四种。不同会计基础下的政府财务报告在会计要素、报表类型和披露其他信息等方面有所差异。不管采用什么样的财务报告模式，它都是由政府财务报告的目标所决定的。因此，根据我国政府会计环境和政府会计改革的进程，政府财务会计目标强调受托责任与决策有用并存，会计基础由收付实现制向权责发生制转变，这些都决定了目前我国积极推进政府财务报告制度改革，采用修正的应计制或应计制下的政府财务报告模式。2013年9月，财政部部长楼继伟称：“我国将试编权责发生制政府综合财务报告。”这标志着我国政府会计改革进入了新的历史阶段。

3.政府综合财务报告制度的内容。政府综合财务报告不仅是披露政府综合财务信息的一种规范化途径和载体，而且是信息使用者评价政府绩效及做出相应决策的重要依据，也是实现国家治理体系和治理能力现代化的重要基础。因此，政府财务报告体系的构建应遵循需求导向原则，全面评价政府绩效的多维的政府财务报告体系，以满足不同利益相关者多元化的信息需求。笔者认为，政府综合财务报告的内容主要包括：（1）资产负债表，反映政府财务状况；（2）营运业绩表，反映政府营运成本效益情况；（3）现金流量表，反映政府资金的现金流量状况；（4）财务报表附注，如会计政策说明、政府的声明、政府讨论和分析、政府依法行政情况及各类反映政府受托责任履行情况的资料；（5）其他附表，对财务报表作补充说明，如对外投资明细表、固定资产明细表等。政府综合财务报告制度还要建立审计鉴定制度、政府会计信息披露问责制，强调公开透明、充分披露的原则，这也是良好政府治理的客观要求。

参考文献：

1.刘光忠.关于推进我国政府会计改革的若干建议[J].会计研究，2010，（12）：11-16.

2.丁鑫，荆新.政府会计三元系统初探[J].财务与会计，2011，（10）：63-65.

3.赵西卜.对建设我国政府会计准则几个问题的思考[J].财务与会计，2011，（1）：49-52.

4.梁小平.基于政府治理视角的政府部门内部控制问题研究[J].审计监督，2013，（7）：14-17.

5.柴中达著.政府治理与公司治理相关性研究[M].天津：天津人民出版社，2006.

6.李定清等著.会计理论[M].上海：立信出版社，2009.

篇7

一、资产负债表要素

在资产负债表三个要素资产、负债和净资产中，资产、负债是所在组织（营利组织一企业、非营利组织一财政、行政和事业单位）共有的会计要素，而净资产是预算会计有的。它们之间的关系等式为：资产＝负债＋净资产。在预算会计中，资产、负债和净资产（企业会计中称为所有者权益）三个要素有着不同于在企业会计中的特点。主要表现如下：

第一，行政事业单位的资产通常不使用“拥有或控制”这一企业会计常用的确认标准，而使用“占用或使用”这一标准来确认资产。因为行政事业单位的资产具有取得的无偿性和使用的非经营性或非盈利性的特点（除开事业单位的附属企业和已纳入企业会计核算体系的事业单位），特别是行政单位的资产尤其是固定资产通常由政府直接提供的，而不需由行政单位用其业务收入去购买。

第二，预算会计中资产有限定性和非限定性之分。资产的限定性，是指资产的提供者（包括拨款人和赠与人）对所提供的资产规定一定的限制，拨款人和赠与人通常是以通过法规、行政命令或协议等方式对其所提供的资产附加限制，接受资产的非营利组织必须给予以遵守。从时间角度看，限定性有暂时性限定和永久性限定之分。与此相对应，其他资产可归为非限定性资产。资产的限定性是非营利组织区别于营利组织的一个独特方面。

第三，非营利组织的负债主要表现为流动负债。如财政总预算会计的负债主要表现为高信用的国债以及因财政周转金的融通而形成的借入财政周转金和因体制结算而形成的与上级往来等流动负债；由于国家规定行政事业单位都不得以发行债券的方式来筹集长期资金，同时银行也一般只对其提供短期借款而基本上很少提供长期货款，所以行政事业单位的负债主要是流动负债。因而非营利组织基本不存在资本结构问题及利用杠杆作用问题，但是这却是以盈利为目的的经营性组织-企业必须考虑的问题。

第四，预算会计中资产与负债的差额采用“净资产”称谓，这与国际通行的用法一致。企业会计中与之相对的概念是“所有者权益”，它是各种投资者对企业净资产的所有权；同时，它也是与债权人权益相联系的概念，它们共同构成“权益”概念。显然预算会计中的这个差额没有上述明确的所有者权益特征。因而在预算会计中采用“净资产”命名以区别于企业会计的“所有者权益”命名是很有必要的，也是非常合适的。

具体地说，与企业所有者权益相比较，非营利组织的净资产要素，具有以下基本特征：

1、非营利组织不存在现实的所有者，其净资产不体现企业那样的所有者权益。

2、出资者，如拨款人、捐款人，是非营利组织净资产名义上的所有者，他们不要求出售、转让或索偿其所提供的资财，也不要求凭借其所提供的资财获得经济上的利益。

3、实际上，非营利组织由于不以营利为目的，客观上也无法为其资财的提供者带来经济上的利益。

4、现实中，非营利组织的一些资财提供者通常对其所提供资财的使用、维持规定某些限定，即非营利组织的某些净资产具有限定性。同资产的限定性一样，对净资产的限定也可分为暂时性限定与永久性限定。

二、收入支出表要素

预算会计中收入支出表的等式关系为：收入－支出＝结余。其中，收入要素与营利组织的收入要素有着显著的差别，而支出要素是其特有的，“结余”没有作为一个会计要素。具体分析如下；

第一，非营利组织的收入具有以下特殊性：

从性质看，非营利组织取得的收入是为了补偿支出，而不是为了营利；提品或劳务等活动的价格或收费标准不完全按照市场经济价值规律来决定，甚至无偿提供或免费服务。即非营利组织就其所提供的产品或劳务通常取得较低的收入或者甚至不取得收入；政府拨款一方面是为非营组织的存续发展，另一方面含有补贴性质。即有些拨款属于对低价格、低收费服务的一种弥补。从口径看，非营利组织的收入是大口径的而完全不同于营利组织小口径收入概念。非营利组织的收入不仅包括业务收入，还包括投资利益、利息收入、捐赠收入和政府性的各类拨款等。

从限定看，非营利组织的收入有限定性与非限定性之分。如，接受的捐款，若捐款人关于这笔款项有规定的使用要求或期限，那么这笔接受的捐赠收入就属于限定性的收入。

第二，非营利组织的支出要素在设计上，需要与收入要素相配合。同时支出与企业会计的费用相比在许多方面有特殊性。

从功能和目的看，非营利组织的支出有着财政资金再分配以及按照预算向所属单位拨出经费的性质。

从口径看，与收入的大口径相一致，非营利组织的支出也是大口径的。非营利组织的支出不仅包括费用性支出（狭义费用），还包括资本性支出。

从限定看，与限定收入与非限定性收入的区分相一致，非营利组织的支出也可分为限定性支出和非限定性支出，这也是资财提供者的规定要求使然。

从确认看，非营利组织的支出的确认有的采用权责发生制，有的采用收付实现制。而费用的确认基本采用权责发生制。

从成本核算看，非营利组织的产品、劳务、项目等，需要单独核算成本的，可以另外单独核算处理，这并不否认支出要素的内涵与外延。

第三，结余是非营利组织在一定期间收入与支出相抵后的差额。由于非营利组织不以营利为目的，其收入与支出的确认口径与企业收入与费用的确认口径有着明显的差别。非营利组织的结余与企业利润相比，有着明显的特殊性，主要表现如下：

1、非营利组织的收入与支出通常也有差额，这个差额并不表现为利润（或亏损），而表现为结余（或负结余）。但非营利组织并不追求这个余额，而是客观以予以反映，以提供有用的会计信息。

2、在性质上，非营组织的结余表现净资产的变动，其属性为净资产，而企业的利润表现为所有者权益的变动。

3、企业利润存在分配问题并且（正）利润必须履行纳税义务。非营利组织的结余一般不存在分配问题。非营利组织正结余不需履行纳税义务，负结余实质上是对净资产的冲减。

4、非营利组织的结余没有明确的方向性，而企业利润表现为贷方余额。

5、非营利组织的结余有限定性与非限定性只分。限定性结余是限定性收入与限定性支出相抵后的结余，非限定性结余是非限定性收入与非限定性支出相抵后的结余。

正因为如此，结余是否作为非营利组织的一个独立会计要素，存在不同观点。

赞成把结余作为一个独立会计要素的观点认为，如同企业会计的收入、费用和利润三要素构成企业“损益表”的基础一样，收入、支出和结余三要素构成了预算会计的第二等式：收入－支出＝结余，可以作为“收入支出表”的基础，以系统完整地反映非营利组织的收支情况及其结果。而且关心非营利组织收支情况及其结果的会计信息使用者，也当然希望能提供有关结余的信息。

不赞成把结余作为一个独立会计要素的观点认为，其一，结余的本质属性为净资产，其作为独立要素的经济意义不大。其二，对非营利组织来说，重要的是年度预算的执行情况。结余作为一个要素，平时无法反映出收支结余情况的真实结果，即没有实际的内容。其三，结余作为预算的执行结果，有很大的不确定性，可能有，也可能没有；可能是贷方余额，也可能是借方余额。那么连余额的方向性都无法确定，作为要素是不合适的。

当然，最终结余没有作为独立要素。而实际上，不将结余作为独立会计要素并不影响预算收支以及结余的核算和对预算执行的检查分析。

三、结束语

预算会计作为会计学的两大分支之一，是财务会计在政府和事业单位等非营利组织中的运用。但与企业财务会计相比，预算会计有着诸多明显的特殊性。从最基本的理论问题出发，探讨预算会计的会计主体、会计要素、会计基础、会计报告等的基本理论是非常必要的。本文对预算会计要素这一基本理论问题进行了初步探讨，并对预算会计要素具有的特殊性做出了较全面的分析研究，目的在于抛砖引玉，引起会计理论工作者对预算会计基本理论的关注与重视。

[参考文献]

l、中华人民共和国财政部：财政总预算会计制度，行政单位会计制度、事业单位会计准则、事业单位会计制度，1997年、1998年开始实施

2、荆新：非营利组织会计准则理论框架，北京，清华大学出版社，1997

篇8

会计的体系及其分支，是在过程中形成的，是适应人们管理财务活动的需要而产生的。它反映着会计各个组成部分的内在联系和区别。从古到今，从我国到外国，会计历来是按其适用范围和核算对象分为企业会计和非企业会计的。企业会计是适用于农、工、交、商、等企业单位的会计，是用以反映和监督再生产过程中生产、流通领域的企业经营资金活动的。再生产过程中生产、流通领域的企业，基本上属于物质生产部门，处于经济基础领域，这些部门中的企业从事各项生产经营活动，提供社会必需的生产资料和生活资料并创造价值，在社会再生产中起着决定性的作用。非企业会计，即我们所说的预算会计，适用于各级政府财政机关、行政单位和事业单位的会计，用以反映和监督社会再生产过程中分配领域、精神生产和社会福利领域的政府财政资金和事业单位业务资金的。作为非物质生产部门的财政、行政、事业等单位，不直接提供物质产品，处于上层建筑领域，它们从事各种业务活动，为社会生产和人民生活服务，在社会再生产中同样起着不可忽视的作用。企业和非企业的主要区别，就在于是否具有物质生产方面的职能，是否具有生产经营性。企业会计同预算会计的主要区别，则在于是否追求资本的保值增值，是否具有营利性。企业投资者投入资本以后，要求得到回报，企业终止时，投资者要收回原来投入的资本，企业在生产经营活动中必须获得盈利才能维持其生存和发展。所以，企业会计要以营利为目的，会计的确认、计量、记录、报告都要围绕着资本的保值增值、所有者权益而展开。行政和事业单位进行各种公务活动，公益性、社会性业务活动，其出资者投入资金以后，不要求得到回报，这些单位一般也不会终止，个别单位终止时出资者也不一定都收回资金，它们在业务活动中有的无偿提供服务，有的虽有收费但也并非足额补偿，而是由国家财政提供全部或大部的资金。所以，预算会计要以社会效益为目的，会计的确认、计量、记录、报告都要围绕着社会效益而展开。非营利性是预算会计区别于企业会计的特殊性，也是预算会计各个组成部门的共同性。只有充分认识这一特征，才能明确事业单位会计必然归属于预算会计（非企业会计）的客观依据。1996年2月我国财政部的“预算会计核算制度改革要点”开宗明义指出：“预算会计是以预算管理为中心的宏观管理信息系统和管理手段，是核算、反映和监督中央和地方各级政府预算以及事业行政单位收支预算执行情况的会计，是我国两大类会计体系之一。”这一概括，为我们认识事业单位会计的地位，建立预算会计法规制度的管理体制指出了明确的方向。

二、事业单位会计的特征

把事业单位会计作为预算会计中的会计分支而单独制定会计准则和会计制度，是这次预算会计改革的一个创举，它有助于适应形势发展而加强单位内部管理。其所以要确立事业单位会计的相对独立会计分支地位，是因为人人认识到在从计划经济体制向社会主义市场经济体制过渡的过程中，事业单位会计发生了显著的变化。现阶段事业单位会计的特征主要有以下几项：

1．事业单位除财政拨款外还有自己的事业收入。

2．事业单位虽然以实现社会效益为宗旨，但却具有一定的经营性，并要实行经济核算，其事业收入和事业支出大都与业务活动相联系，可通过扩大服务规模、提高服务质量，实现增收节支，争取改善自身的运营条件。

3．事业单位虽然不提供物质产品，但向社会提供精神产品（即知识形态的产品）和劳务，它具有一定的生产性。、、文化、卫生等各种事业单位，大都属于第三产业中为提高科学文化水平和居民素质服务的部门（有人把这种提供精神产品和劳务的行业称为第四产业）。这些部门在社会中占有重要的地位，社会生产力的发展水平越高，智力劳动和智力开发的作用就越显著，物质产品再生产的发展就越依赖于精神产品再生产的发展。正是事业单位经济活动的特殊性，使得事业单位会计成为预算会计中的一个单独的分支。我们事业单位会计的特征，是为了按照其发展的客观有效地制定法规制度，使之更好地适应事业单位会计工作的需要。但是，这决不意味着事业单位会计已经企业化了，已经按企业会计的规则运行了。这是因为：

（1）我国的事业单位尽管资金来源渠道多样化，但其绝大多数还是以国家财政拨款为主，其他资金来源为辅，完全不需要国家财政拨款的还是少数，有些单位虽然能做到日常收支相抵，但重大工程项目依然要依靠国家财政扶持。事业单位的财务活动同国家财政资金之间存在着密不可分的关系，其财务管理和会计核算应该受到国家预算管理部门的指导和约束，而且其会计法规制度的建设应该与财政总预算会计制度的建设由同一部门进行，使单位会计与财政总预算会计很好地衔接起来。

（2）事业单位的性质及资金来源，决定了绝大多数事业单位的非营利性，必须把社会效益放在第一位。水利、林业、科学、教育、文化、卫生等事业单位提供的是公共产品，而追求利润必然会使其业务活动走偏方向。这里还要指出，一些单位虽然能够实现收支相抵后还有结余，但这是它们加强管理、量入为出的结果，绝不等于在主观上就是以营利为目的。把事业单位会计当作预算会计体系中的一个分支来进行法规制度建设，既照顾到事业单位内部管理的需要，又维护了预算会计体系的统一性，这才是正确的选择

。三、事业单位会计的定位

事业单位是我国特有的一个名词，我国民法通则规定，企业、机关、事业单位和社会团体都可以取得法人资格，从而确立了事业单位的地位，而在西方通常则采用非营利组织一词。我国的事业单位会计在内涵上近似于西方非营利组织会计，但两者又不完全相同。为了与国际会计惯例相协调，我们对事业单位会计的适用范围需要作一些具体。所谓事业单位通常可理解为不具有物质产品生产和国家事务管理职能，主要以精神产品和各种劳务形式，向社会提供生产性或生活的单位。其范围习惯上涵盖较广，包括不同的行业和经济类型。从行业来看包括以下三类：

（1）科学、教育、文艺、广播电视、信息服务、卫生、等科学文化事业单位；

（2）气象、水利、农业、地震、环保、计划生育、社会福利等公益事业单位；

篇9

关键词：财会预算 权责发生制 建议

一、会计核算收付实现制弊端

我国目前的预算会计包括行政总预算、行政单位以及事业单位会计，自1998年起的一系列国家制定以及行业会计制度所组成。我国目前的预算会计采用收付实现制，在近年来的财政制度改革以及新兴的复杂经济业务体系下，收付实现制已经越来越不能满足当前的经济体系预算需求。收付实现制的弊端包括如下几点。

1、无法如实反映当前财政情况

收付实现制不能如实反映当前单位的财政情况，无法做到完善的负债管理以及对财政风险的预防。收付实现制管理资产的模式在于单位购入的资产计入当期支出以及固定资产，但对于已经购入资产没有进行折旧计算，直到该资产报废处理[1]。这就导致收付实现制对于资产的价值管理不真实。

另外，对于资产负债，支付实现制无法反映债务的完整信息，其中的预期利息支付部分不能提前预计。比如国债的预期利息、地方政府的历年陈欠、为第三方企业担保贷款所导致的欠款等均由于支付实现制的弊端而无法在当期财务报表中体现出来，从某种意义上出现了财务的虚假平衡。

2、无法客观体现管理成本

对于政府而言，支付实现制无法客观的体现公共管理成本，从而不能真实的对政府绩效进行科学评价。绩效考核需要对资源的使用以及结果完整的联系起来。但收付实现制仅能将款项收支的发生作为依据，而无法对于预期收支或者已经发生但没有实际收支的款项进行管理。比如对于政府提供的公共服务只能计算支出款项而无法计算其磨损折旧部分，导致成本核算的不真实性以及随之而来的绩效考核的不准确。另外目前少数单位在部分财会业务上已经开始使用权责发生制，但两种会计制度一起使用更加复杂以及难以合理划分业务[2]。

3、无法反映整体的预算结果

收付实现制无法反映预算的执行结果，不能形成整体预算执行结果。另外，由于收付实现制缺少综合性的财务报告，财务报告只反映目前已收到或者已支付的项目，对于应该支付而未支付，或者提前结算的项目无法正确反映。

4、不能处理更加复杂的会计业务

我们现行的财政国库集中支付以及政府采购制度下，财政的资金从国库帐户直接划拨给收款方，相应的财政部门通过财政通知书记录财政收入和支出，实际支付与财政部门相剥离，各环节中存在意外和沟通方面的问题。

二、在预算核算中执行权责发生制的主要手段

1、权责发生制的定义及其优点

权责发生制在实际运作中针对收入款项的确定标准是根据费用实际产生的时间为准，即说明，在期间内执行的费用款项或者此期间已经完成的或者是必须承担的款项，都将计入到本期间的会计核算[3]；而若在此期间已经产生了款项的收付行为，但是费用不是当期内产生的，则不在本期对这笔费用进行核算或处理。

在预算核算中应用权责发生制的标准对比应用收付实现制具有以下几点优点：其一是在权责发生制的应用中可以整体体现出企业各项资产和资源，可从中全面了解企业单位中的资源分配情况以及且资产的实际情况，可制定出企业资产资源运用、维护等正确的处理方法，并有效的实施；其二是可以真实的体现出企业单位资金动向，以及潜在的问题和债务，可降低经济风险；第三点是可以有效的体现出各部门各环节运行中的成本，可提高内部的管理，便于考核。

2、权责发生制的具体引入方法

在我国现行的会计核算体制中，预算会计中权责发生制的执行在实际运行中还有很多问题和难度。首先，一个会计体质的改革要在一定完善的标准、制度、条例下指导进行；其二是要在一个完善的法律维护保障基础之上进行；最后是，一个体系的建立和运行需要较多的技术支持和人员配置。

我国的现状是经济法律相关体系仍不健全，各会计人才培养的试点工作还没有具体开展，预算会计的改革处在起步期，所以，在应用中，还不能达到全面具体。只能结合现状，分步实施，在核算方面应用传统的收付实现制，而权责发生制应用在财务的总体管理上。另外一种方法是，除预算资金方面外全部应用权责发生制，在各机制改革完善后，再进行体制的过度。

3、权责发生制的实施及其应用方式

首先，在政府方面，实施权责发生制的体制，可以有效的体现出债务的现状。对于符合会计体制基准的政府债务情况，必须对其进行严格的计量且在相关的项目中披露；不符合怀集体制基准的，必须将其隐性信息体现在财务报告中，达到真实的体现政府的财务情况。其二，部门的绩效管理已经成为了财政改革体系中的目标定位，因此需应用权责发生制在企业服务的成本费用以及固定资产方面，适当的进行计提折旧。第三，为可以真实的体现出企业单位资金动向，以及潜在的问题和债务，降低经济风险，这需要尽快实施权责发生制，主要应用在社会保障、国债收支等方面。

具体实施中要区分不同的财政业务，逐步实施权责发生制。针对政府出现的新兴财政业务，实施收付实现制并按照政府规定进行处理；针对跨期收支等需要将会计记账基础转换的业务，增加相关的项目，实施权责发生制；针对涉及资金量大、规模大的业务，需暂缓执行或者不实施权责发生制。

4、对我国预算会计制度改革的建议

会计制度对于国家的意义重大，它涉及面非常广泛，从财政体制到经济情况都会牵动诸多的责任，所以，在会计制度的改革中应深入的研究分析，谨慎的实施以确保改革的实施。通过对国外会计改革情况的研究中看出，部分发展中国家在会计改革的实施中已逐淘汰收付实现制，向权责发生制靠拢，效果明显。我国的经济现状是处于快速发展中，应总结国际中适应我国现状的改革经验，在结合我国经济特色，制定最适宜中国政府的预算会计体系，并逐步完善。

参考文献：

[1]张琦，王森林，李琳娜.我国政府会计改革重大理论问题研究[J].会计研究，2010；8

篇10

1 构建政府成本会计的必要性

构建政府成本会计的需求是因为现行的政府会计存在弊端，对相关成本费用的核算无法准确提供。随着市场经济体制的改革和财政管理改革的加深，当前预算会计的基本模式暴露出很多问题，政府成本会计的缺失已经成为加强绩效管理、推行绩效预算、建立绩效政府的重要障碍之一。

1.1 政府会计体系无法提供整体资源和运营状况。将我国现行政府会计与国际通行的政府会计相比较就可以发现，我国现行政府会计是一个以预算会计为主，夹杂财务会计，没有成本会计的混合体系。而预算会计是指“以预算资金活动或预算收支活动为会计对象，只能反映预算收支情况及结果，而不能反映会计主体的财务状况及财务结果全貌。”因此，我国现行政府会计受到预算会计对象、预算管理体制和预算会计制度等方面的局限，无法对政府所消耗资源和运营状况进行整体反映。即使是最基本的现金收支信息也没有办法准确提供，更不用谈及整体反映政府债务内容、债权性资产、国有控股权的资产以及一些社会基金的运营状况。

1.2 政府会计体系无法进行准确的成本费用核算。在我国，现行政府会计体系是采用的是收付实现制，即现金制。在收付实现制下，缺乏对成本进行核算，尤其是公共产品的成本。而且非现金交易是不会作为收支而进行及时的核算，收入与成本也因此无法配比，收付实现制下也不会提供详细的项目成本或每一期间费用的信息，政府部门的成本控制和投入产出情况也不能由收入减去支出后的结余来反映。

1.3 政府会计体系缺少用于内部管理和决策的信息。在企业会计体系中，同时包含了两个部分，一部分是为对外部使用者服务、报告的财务会计，另一部分是在经营、管理、决策时，为内部使用者提供信息服务的管理会计。但是，在我国现行的政府会计体系中，却只包含了预算会计这一部分，缺少了为内部管理和决策服务的信息部分。一方面，我国政府会计体系的主体不够明确，无法对来源不同，使用用途不同，以及受到不同的法律、法规所约束的资金区分开来，分别进行管理和核算，以至于专门款项无法得到专门使用，甚至容易在财务上产生违规违纪的问题，如私自挪用资金、挤占专项资金等。另一方面，目前我国政府由于机构膨胀，人员庞杂，人力成本较高，办公成本和职务消费也都过大等原因导致行政成本居高不下，资金使用效率低下，公共资源大量浪费的情况发生，而引入政府成本会计后能有效解决这些问题，在内部管理和决策时提供帮助。

2 政府引入成本会计面临的问题

2.1 政府决策有时更考虑非成本因素。政府在决策时经常更多考虑的是非成本、非经济的因素，尤其是在做出有关于国计民生的重大决策时，更是首先考虑政治因素，而不是经济因素。因为政府部门有责任和义务为民众提供他们所需要的公共物品、公共服务，而不是追求利润，将在成本效益上有所欠缺、经济上不太合算的项目舍弃，这样就违背了政府的政治、社会公共服务职能。例如，政府必须要在公共教育、卫生医疗等基本公共服务以及其他社会保障等项目上提供投入，保障人民群众最基本的生存、生活以及发展的权利，或在遭遇天灾等特殊时期，政府部门会不惜一切代价来保护人民群众生命财产的安全。

2.2 部分资产和业绩难以计量。政府成本在一些资产、业绩上出现难以计量的问题。阻碍了成本会计信息为绩效政府提供服务。成本是指为生产产品或提供服务所消耗的资源成本或所负债的货币价值，但有时候会出现成本难以进行货币准确计量的问题，典型代表是自然资产，如林木资源。很难准确计量每棵树所耗费的成本和它自身的价值，很难将其进行资产化，对其进行成本管理。同样也很难将业绩与成本进行直接配比，因为业绩测量比成本测量更加抽象，难度增加很多，目前国际上对政府公共部门的业绩测量考评还仍只停留在初步研究的阶段。

2.3 收付实现制的会计环境不理想。我国政府会计是以收付实现制即现金制为主，但是成本会计需要依靠权责发生制下的会计信息。以现金制为确认基础的政府会计无法全面确认政府资产与政府负债，因此无法核算公共部门的产出与服务的完全成本，不能将公共部门的产出与取得的效果联系起来考评，在预算资金使用过程中不计成本。浪费严重，降低了资金使用效果。类似于企业成本会计，可以发现政府权责发生制的程度越高，越有利于实施成本会计。权责发生制可以正确绘制出历届政府的成本开支费用表，划清历届政府的权利和责任的界限，有利于正确评价政府的表现。因而目前的会计环境不利于建立政府成本会计。如新西兰、澳大利亚等国家，为应对财政危机，进行了彻底的政府会计改革，率先实行了权责发生制，有利于对政府成本的控制。

2.4 计算机网络系统落后。我国目前的政府会计软件、网络系统较落后，还不足以满足政府成本会计的要求。因为政府成本会计所需要的数据量是远远大于目前政府会计所需求的，这对相应的会计计算机网络系统提出了更高的要求。一个好的计算机网络系统能有助于加快数据的采集和处理，提高成本数据分析的效率，更快更好地完成成本数据汇总，实现对数据的电子化处理能力。因此，我国政府会计目前在计算机网络系统的落后以及相应的会计软件上的不足，将会严重制约我国将来的政府成本会计的发展。

3 我国构建政府成本会计发展策略

积极将成本会计导入政府中，有助于建设我国绩效型政府，减少公共资源的浪费，极具现实意义。但由于我国政府会计目前还不完全具备发展成本会计的条件，因此还要从技术、组织、制度等各方面进行改进，为我国引入成本会计打下基础。构建我国政府成本会计是一项技术性、专业性极强的工作，应当重点做好以下几个方面工作：

3.1 健全相关法律法规，制定成本会计准则。我国在推行政府成本会计时，要颁布相关的法律法规，提供完善的法律保障，促使该项工作的顺利进行。不完善的法制环境不仅会让不法分子有机可乘，也容易制约我国政府引入成本会计。加快健全相应的法律规章制度，一方面可以指导政府成本会计改革的实施过程，明确改革范围、改革对象和改革流程，确保改革过程科学规范、合理合法，让不法分子无机可乘。另一方面还能以法定的形式来明确政府部门的责任和权力，提高政府活动的有效性，监督部门在监督过程有了法定依据，执法过程有法可依。

除了要健全相关的法律法规之外，还应有针对性地制定成本会计准则。成本会计准则的制定是一项相对复杂的工作，我们应该借鉴海外发达国家制定成本会计准则的先进经验，结合我国的具体情况，同时，也要与其他会计准则相协调，会计处理原则保持一致。我国政府成本会计准则应主要包括以下内容：①成本核算原则，包括成本会计目标、适用范围、成本核算目的等；②成本计算方法；③成本分析方法，设计相应的指标来分析成本水平；④成本费用分配方法，应根据不同成本费用的特点，规定在不同的条件下应采用的分配方法；⑤编制统一的成本报表，包括单位成本表、费用明细表等；⑥成本信息的披露等。

3.2 健全财务记录，确定计量标准。健全政府现有的相关财务成本的原始记录，加强成本核算的基础数据管理，包括人、财、物。真实、完善的政府会计系统，能全面有效反映政府的财务业绩、财务表现和履行的受托责任。

从企业成本会计中，我们可以发现准确、真实、完整的成本会计数据是建立一个完善、有效的成本会计的重要基础。为政府成本会计奠定良好基础，首当其冲就是做好成本会计数据的收集和核算，要积极确认每一笔的资产费用支出、负债的计量，同时要对这些成本费用及时入账，健全财务记录。

因为政府活动不同于企业活动，两者在成本标准上也有一定的区别。目前，企业所有的产品成本可以依据明确的标准进行计量，因此，在对政府活动进行成本计量时可以依据类似的企业计量标准。而对于那些政府活动所耗费的资产成本，所产生的绩效计量，如自然资产的成本评估、政府活动的绩效计量，因不同于企业，没有可依据的明确指标，这将制约我国政府成本会计的发展。因此，我国政府应针对这些部分研究制定一套特殊的衡量指标，以满足今后开展政府成本会计，这也将促进政府管理水平提升。

3.3 引入权责发生制。权责发生制是政府成本会计的一大基础，我国正处在社会经济发展的转型时期，法律法规体系建设不完善，政府职能范围还没有得到明确界定，“政社不分、政企不分和政事不分”的现象依然存在，政府机构普遍缺乏成本效益和投入产出观念，政府财务管理不讲效益、不计成本的现象相当严重。这些情况表明，完全的应计制会计核算基础还不适合我国的实际。因此，在我国预算会计非预算职能部分应引入权责发生制时，应采用渐近的方式引入，先采用修正的权责发生制，随着预算管理体制和法规体系的完善，逐步扩大权责发生制的引入领域，从而为建立我国政府会计、全面实行权责发生制奠定基础。

我国政府成本会计的改革，可以在某些单位先行实验试点，采取辅助加入成本会计，逐步引入权责发生制，或者直接以权责发生制为基础的方法替代现在的收付实现制。