经济责任审计费用标准范文

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［关键词］经济责任审计；风险；对策

［中图分类号］F275［文献标识码］A［文章编号］1005-6432（2012）27-0089-02

1 前 言

现在,越来越多的企业开始对企业中的经济责任审计重视,这主要是由于现在我国的各大企业事业单位开始意识到企业的审计工作的重要性,所以,一些相关的审计机构也开始了全面的技术革新,其中主要是由理论到实践有了实质性的进步,审计工作的进步和发展使我们国家的综合审计水平得到了较大的提高,从而使我国企业中的一些腐败现象得到了较好的遏制。本文主要是对一些审计工作中所存在风险进行了分析,并在此基础上提出了一些相应的对策和方法。

2 经济责任审计风险及其意义

经济责任审计风险,指的是企业中的审计机关或者审计的工作人员在日常的经济审计责任过程中,出现了这样或者那样的错误,产生这些错误的主要原因是由于相关责任人对其所管辖的责任出现判断失误,从而使企业发表出了和事实并不相符的审计评价和结论,这样就会使审计主体对所造成的损失要承担相应的责任。在我国,从20世纪80年代就开始对领导干部的经济进行审计工作。随着社会的不断发展,在我们国家近几年来,由于全面深入推行经济责任审计工作的原因,我们国家已经将经济责任审计风险的防范提到整个审计部门的日常议程上来。所以,在我国,研究经济责任审计风险所形成的原因具有十分重要的意义。

3 经济责任审计风险的成因分析

3.1 客观因素

（1）我国现行的审计管理体制具有一定的局限性。由于现阶段的国情,现在一些审计机关都是按照1982年所实施的宪法设立的。也就是,在县级以上的地方政府要设立审计机关,它行使的职责是在本级政府和上一级审计机关的共同领导下进行的。作为我国的地方审计机关,一定要在其行使权力时服从本级审计机关的领导,并且所取得的审计费用要由当地政府支出,审计部门中的审计干部的调动和任免都是在本级审计部门的领导下进行的,但是审计业务的管理工作是要服从上一级审计部门的领导和管理,如果发生审计触及到地方主要领导的授意和决策时,审计机关就会受到来自各个方面的巨大压力,这样就会很难处在一个相对公平的立场上来发表意见。

（2）环境会计因素的影响。现在我们国家正处在经济转化的时期,我们将从原有的计划经济转向市场经济,法律环境变化十分快,但是其相应的会计法规和会计所使用的准则并不十分完善,现在越来越多的会计造假现象严重,一些铺张浪费和偷税漏税的现象还在不断出现,领导干部的经济责任审计所涉及的内容比较多,有无形的,也有有形的,所以在这种比较差的会计环境下就会出现一些审计对象提供的会计资料并不真实,也不完整。在一些单位内部,一些离任的干部为了使自己可以顺利地升迁,就会在会计资料上下工夫,使所呈现的会计资料完全失真。所以,在这种情况下,会计资料的不真实、不完全,直接影响到了审计结果的真实性,其也给审计工作带来了诸多的风险。

（3）审计成本的制约。现在我们国家的国民经济在飞速地增长,这样就会使得社会对于企业单位领导的审计需求量大大增加,但是我们国家的审计工作人员和审计工作所需要费用增长的却很缓慢。因而国家的审计机关所面临的工作任务十分繁重,并且他们可利用的经费比较少。通常情况下,审计责任的审计对象的数量十分庞大,在每位领导换届或者有岗位调动时都会由审计部门按照其在任职期间的表现做出相对公平的评价,这就给审计部门加大了工作的难度,使其所承担的责任加重,从而使审计工作的工作风险加大。此外,现代审计工作主要对被审计单位的内部控制制度进行评测,审计部门要在此基础上进行审计工作重点的确定,并采取抽样的方法,分析性测试技术。这些审计方法的运用会使得审计的结果带来一定的误差,从这方面使得审计工作存在一定的风险。

（4）没有统一的审计评价标准。在我国,审计工作的实践过程中,还没有一个完整的且具有代表性的评价标准和体系,这就给审计部门在进行审计工作时的界定带来了一定的困难,从而出现了一系列的问题：一是只是对单位的表现进行评价并不对单位的某个个人。在审计的实践过程中,有的审计人员为了使自己身上承担的审计风险变小,就会认为领导干部任期时的经济责任审计是不同于财务收支审计的,其有一定的特殊性和风险性,所以只是干脆对单位的财政收支情况进行简单的评价,并不对领导个人在其任职期间的个人履行经济职责方面进行评价。二是评价的范围宽泛。在实际的审计评价工作中,有的审计人员总以为可以对领导干部进行全面的评价,因而就有可能对一些超越审计单位所管辖范围的财政支出进行评价,把一些不属于经济责任的评价内容人为的加到对领导干部的评价范围中去。

3.2 主观因素

（1）审计人员的风险意识薄弱。国家的审计单位是依照宪法规定设立的,他们是要履行职责内应有的责任和义务,其所需经费是由国家财政支出的,并获得同级政府所保证的,一般情况下不会引起法律的诉讼。对于由于审计机关所出具的不合理的意见所要承担的责任,在这一方面法律还没有明确的规定。所以,没有法律责任的压力,一些审计人员内心的审计风险意识薄弱,他们一般只是为了完成任务,在实际的审计工作中,不注重审计工作的质量,这就导致了审计结果的不合理性。

（2）审计方法的落后。如果现在的审计工作人员仍然采取传统的审计方法,只是对账、证、表进行审查并出具相关的审计报告,那么他们就会使工作的重心偏离,不能很好的把握审计工作的重心,从而使审计工作的风险大大加大。

4 审计风险的主要原因分析

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第一条为加强对政府投资项目的审计监督，规范投资行为，提高投资效益，根据《中华人民共和国审计法》、《中华人民共和国审计法实施条例》、国家审计署《政府投资项目审计规定》（审投发［2012］173号）等有关法律、法规，结合本市实际，制定本办法。

第二条本市行政区域范围内政府投资项目的审计监督，适用本办法。

第三条本办法所称政府投资项目是指：

㈠财政预算安排的建设项目；

㈡纳入财政预算管理的专项建设项目；

㈢政府担保、融资和利用国债的建设项目；

㈣预算单位非税收入建设的项目；

㈤转让、出售、出租、拍卖国有资产及其经营权所得国有资产权益收入建设的项目；

㈥利用土地使用权出让金建设的项目；

㈦事业单位、国有独资企业、国有控股企业投资的建设项目和技术改造项目，以及利用国家补助资金建设的项目；

㈧接受、使用社会捐赠资金（包括接受国际金融组织、外国政府、企业、个人捐赠）建设并委托政府部门、国有单位实施管理的公益性项目；

㈨以其他形式投入的政府投资项目。

第四条市审计局依法对本行政区域内政府投资建设项目和以政府投资为主的建设项目预算（概算）执行情况、项目竣工决算、年度预算执行情况和年度决算实施全过程审计监督。并依法对与建设项目直接有关的建设、勘察、设计、施工、监理、供货等单位取得建设项目资金的真实性、合法性进行审计调查。

市审计局要建立政府投资项目信息库，实现政府投资项目审计全覆盖。

第二章职责与权限

第五条市审计局应设置专门的机构，组织专业审计人员依法按程序进行政府投资项目的审计。审计费用纳入市审计局年度部门预算，实行专款专用。市审计局要科学设定审减率，保证审计质量，节约审计费用。

市审计局根据需要，可以聘请具有相应资质的人员和委托具有相应资质的社会中介组织参与政府投资项目的审计监督。市审计局应依法对接收委托的社会中介组织承办的投资审计项目的审计质量进行核查，社会中介组织应当接受。

第六条市审计局在真实性、合法性审计的基础上，应当更加注重检查和评价政府投资项目的绩效，逐步做到所有审计的政府投资项目都开展绩效审计。

第七条市审计局开展政府投资项目审计，应确定项目法人单位或其授权委托进行建设管理单位作为主要被审计对象，审计通知书只发送建设单位。同时应当在审计通知书中明确，实施审计中将对建设项目相关的单位进行延伸审计或审计调查。延伸审计发现相关单位存在问题需要做出处理、处罚的，在审计职权范围内进行处理、处罚。

第八条市审计局依法对政府投资项目进行审计监督，具体审计事项包括：

㈠建设规模和标准是否符合经批准的政府投资项目概算，调整投资概算或者预算是否符合规定的程序，总投资是否按批准的概算进行控制，有无擅自调整建设标准、扩大建设规模、兴建概算外工程等情形；

㈡概（预）算编制有无多计工程量、高套定额、高取费用等情形；

㈢资金是否按规定及合同约定条款拨付，有无摊派和违法集资、收费等情形；

㈣有无侵占、挪用、转移、截留资金等情形；

㈤确定建设、勘察、设计、施工、监理、采购、供货等单位是否依法经过招标投标，招标投标程序是否合法合规，上述被确定单位是否有违法分包、转包的情形，其与项目直接相关的财务收支是否真实合法；

㈥有关合同的订立、履行、变更、转让和终止是否合法，是否约定保留一定比例的待结价款；

㈦设计变更和现场签证是否按规定的程序进行，内容是否真实，量价是否明确，计价是否符合招标文件、合同和其他计价文件的规定；

㈧工程造价结算是否真实，有无虚签变更记录、虚报工程量、高估冒算、多结或者少结工程价款等情形;

㈨设备和材料的采购、保管、使用手续是否完备，是否符合合同规定的质量要求，有无损失浪费的情形；

㈩建设成本的核算、归集、分配是否符合会计制度的规定；

(十一)债权和债务是否真实，有无呆账、死账、长期挂账、擅自冲销往来账目等情形；

(十二)是否按照规定计提和缴纳有关税费；

(十三)竣工决算报表和竣工决算说明书是否真实、合法；

(十四)基建收入的来源、分配、上缴和留成是否真实、合法；

(十五)尾工工程投资和未完工程量是否真实、准确；

(十六)其他需要审计和调查的事项。

市审计局根据需要，对前款所列事项可以进行全面审计，也可以进行多项、单项审计或者审计调查。

第九条市审计局对政府投资项目实施审计，可以依法行使下列职权：

㈠检查被审计对象工程概（预）算、工程造价结算及与政府投资项目工程成本造价有关的资料等；

㈡检查被审计对象会计凭证、会计账簿、会计报表和其他与政府投资项目财务收支有关的资料、资产、电子数据等；

㈢向有关单位和个人调查与政府投资项目审计有关的事项；

㈣向金融机构查询被审计对象的各项存款，并取得有关证明材料；

㈤在有关证据可能灭失或者以后难以取得的情况下，采取先行登记保存或者封存的措施；

㈥发现被审计对象正在进行违反国家规定的财务收支行为且制止无效时，通知财政部门或者有关主管部门暂停拨付直接相关的款项，责令被审计对象暂停使用已拨付的款项；

㈦法律、法规赋予的其他职权。

第四章计划与执行

第十条市审计局应根据发展和改革部门制定的年度投资项目计划编制年度审计计划，报市政府批准后实施。发展和改革、建设、财政等部门及其他与政府投资项目建设有关的单位和个人应当积极配合并提供协助。

市审计局应当将政府重点投资项目，涉及公共利益和民生的城市基础设施、保障性住房、学校、医院等工程列为年度重点审计项目，对其建设和管理情况实施跟踪审计。

第十一条年度审计计划确定的审计项目，当年必须审计完毕。其中，列入年度审计计划的竣工决算审计项目，一般应当在审计通知书确定的审计实施日起90日内（含节假日，下同）出具审计报告，确需延长审计期限的，应当报市人民政府批准。

第十二条列入年度审计计划的政府投资项目，未经竣工决算审计，财政部门或项目主管部门预付工程价款不得超过合同总价款的80%，并不得办理工程结算、竣工决算和验收手续。

第十三条列入年度审计计划政府投资项目的建设单位及相关的单位和个人，应在项目完工后90日内向市审计局提供下列资料（含电子数据）：

㈠建设项目前期评估、征地、拆迁、勘察等资料及项目概、预算编制资料和相关部门的批准文件；

㈡建设项目招投标资料和合同文本；

㈢建设项目设计方案、施工图纸、竣工图、设计变更等；

㈣工程结算资料及工程价款支付资料（含各类协议、纪要、签证、竣工验收报告等）；

㈤工程项目竣工决算资料及财务会计资料；

㈥建设项目内控制度资料及其他需要提供的资料。

被审计对象应当积极协助审计人员工作，真实、完整、及时提供审计所需的资料，不得拒绝、隐匿，并对所提供资料的真实性和完整性负责。

第十四条列入年度审计计划的政府投资项目，在提供齐全的审计资料后，市审计局一般应在45日内审计完毕，最长不得超过90日。

第十五条市审计局依法出具的审计报告、作出的审计决定书，自送达之日起生效。项目相关单位应当严格执行，并将执行结果书面告知市审计局。市审计局出具的审计报告同时抄送财政、发展和改革部门。年度重点审计项目的审计结果应及时向市人民政府报告，并纳入本级预算执行审计结果报告。

第十六条列入年度审计计划的政府投资项目，在建设过程中调整建设方案、变更设计、增加隐蔽工程量、调整特殊材料和设备价款等超过合同总价款5%以上的，建设单位应及时告知市审计局。

第十七条列入年度审计计划的政府投资项目，其项目负责人在项目竣工后解除职务，或者在项目施工过程中发生调任、转任、解职等变化的，由市审计局依据权限对其进行任期经济责任审计。

项目负责人经济责任审计可以与政府投资项目审计一并进行。未办理离任经济责任审计及各项交接的项目负责人，不得解除经济责任。

第五章罚则

第十八条市审计局对政府投资项目实施审计后，认定被审计对象有下列情形之一的，应当依法给予处理、处罚：

㈠擅自调整建设标准或者擅自扩大建设规模的；

㈡建设概算外工程的；

㈢工程结算多计或者少计工程款项，或者多付工程款的；

㈣施工单位偷工减料或者虚报冒领工程款的；

㈤侵占、挪用、转移、截留建设资金或者基建收入的；

㈥虚报投资完成额、虚列建设成本或者隐匿结余资金的；

㈦应计、应缴而未计、未缴各种税费的；

㈦违反法律、法规规定的其他情形。

第十九条市审计局在政府投资项目审计中发现被审计对象有下列情形之一，属于其他部门处理的，应当制作审计移送处理书，连同相关资料移送有关部门：

㈠建设、勘察、设计、施工、监理、采购、供货等活动未依法经过招标投标，或者违法分包、转包的；

㈡概算调整未按照规定程序报批的；

㈢设计变更和现场签证未按照规定程序进行的；

㈣设备和材料的采购、保管、使用手续不完备，造成严重损失浪费的；

㈤因勘察、设计单位的责任造成预算严重失控的；

㈥工程造价咨询机构编制虚假工程造价文件，或者少算、高估冒算工程造价，或者串通虚报工程造价的；

㈦违反法律、法规规定的其他情形。

有关部门收到移送处理书后，应当依法调查处理，并将调查处理情况书面告知市审计局。

第二十条市审计局应当及时将审计中发现的违法和涉嫌犯罪的案件线索，按照规定的程序移送，任何人不得隐瞒或者阻扰。

第二十一条被审计对象拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的，或者拒绝、阻碍检查的，由市审计局责令改正，可以通报批评，给予警告；拒不改正的，依据有关法律、法规的规定追究责任。

第二十二条市审计局工作人员、社会中介机构和相关专业人员在政府投资项目审计中，有违法违规行为的，依照国家有关规定予以处理、处罚；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

第六章附则

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【关键词】通信计费收入审计

随着通信企业信息化程度的不断提升，企业的各类经营活动和经营成果均以电子数据的形式在IT系统中流转、处理和存储。通信企业最重要的IT系统之一就是计费系统，企业的主要收入均通过计费系统获取，要做好通信企业的收入审计工作，就必须首先做好计费系统的收入风险管控。那么，如何运用IT手段做好计费系统的收入审计工作，如何发现隐藏在计费系统内部的收入问题，如何帮助企业揭示计费系统中存在的收入风险，这正是信息系统审计工作的主要内容。

一、计费收入异常变化分析

1、审计目标

通过计费收入明细报表分析收入的结构变化情况，找出异常波动的收入项、账期、单位，锁定审计重点，检查其可能存在的收入真实性、完整性风险。

2、审计分析

从计费系统或分析系统提取被审计单位各账期的收入明细数据，将全部数据汇总形成计费收入分析表，再将固网语音、移动语音、互联网及数据、增值及综合服务、其他收入等项目分别按计费账期做出变化趋势图，找出异常变化的账期和数据项，再从明细数据向下挖掘，直至定位到造成收入异常波动的具体数据项，进一步从财务角度检查其收入来源的真实性，从内控角度检查其收入进账的合规性，由此确定是否有虚假收入、人为调节收入、不按财务规则进账等问题，为财务审计人员进一步精确延伸明确方向。

查找收入结构变化异常波动的原因时，可以重点关注以下情况：（1）增值、综合信息等转型业务类收入结构占比和环比异常增长，语音类非转型业务收入结构占比和环比异常下降，检查是否存在非转型收入调整为转型收入的收入“搬家”问题。（2）系统集成、全球眼、房屋租赁、电路等项目，由于其单笔费用额通常较大，往往是进行收入调节的重灾区，如发现其收入异常增长或下降，除检查其收入来源的真实性外，还应结合项目合同及项目实施进度情况，检查是否存在收入提前或延期确认的问题。（3）固定费用类（如：月租费、来显等）收入异常增长或下降，应重点关注其业务发展和拆机情况，看是否有通过虚假用户多列计费收入的问题，检查业务发展的真实性。

二、计费系统内补收、补退、调帐分析

1、审计目标

通过对计费系统大额补收、补退、调帐清单的分析，找出存在影响收入真实性的数据，锁定审计重点，为进一步检查是否存在无依据的通过补收、补退、调帐等方式影响收入真实性。

2、审计分析

从计费系统取得补收、补退、调帐记录清单，由于清单数据量较大，可以筛选出金额较大的补收、补退、调帐费用，分析调账记录的用户信息、产品、费用类型、调帐金额、调帐时间、操作人等，找出异常的数据，结合调帐原始审批单及业务合同等资料，检查调账费用的真实性。

查找补收、补退、调帐等异常调帐原因时，可以重点关注以下情况：（1）检查执行补收、补退、调帐等帐务处理的操作人员信息，若存在异常情况，应关注补收、补退、调帐的原始审批单，检查是否存在无依据调整从而导致收入流失情况。（2）若单笔调账金额较大或批量进行调帐，应重点检查是否利用调帐、补退费影响计费收入真实性。

三、营销套餐公允价值及分摊数据分析

1、审计目标

检查套餐分摊规则的执行是否准确，各类公允价值的确定是否合理，是否有通过公允价值调节收入的情况。

2、审计方法

检查是否制定全省统一的各类产品的公允价值，同一产品的公允价值是否在全省范围内保持一致，套餐所包含产品公允价值的确定方法及其调节系数是否符合相关文件要求，尤其关注共享时长业务（如固定移动语音共享时长、长市漫合一等）收入在套餐内的分配比例是否符合文件要求，以及套餐分摊规则在全年是否保持稳定等。

选取保有量大的几个套餐，各抽样1-2个用户，提取其分摊前和分摊后的用户账单，对照公允价值表，检查其分摊结果是否正确。

四、公免公纳测试卡用户分析

1、审计目标

通过分析公免公纳用户清单，找出公免公纳用户中的普通用户单位，锁定审计重点，进一步确定是否因此造成计费收入流失。通过分析移动测试卡用户及费用清单，检查其是否有消费额度及有效期限制。

2、审计分析

公免公纳业务是公司内部在生产组织、经营管理、设备维护等使用的通信业务，其使用范围有严格限制。可以从计费系统提取公免公纳用户清单，根据用户名称、单位、地址等筛选出非规则用户名或明显不属于公免公纳范围的用户号码，检查是否存在将普通用户违规纳入公免公纳用户，造成计费收入流失的情况。同时也要关注公免公纳用户费用出帐情况，检查公免公纳用户费用是否存在违规列收问题。

移动测试卡是公司内部在设备测试维护中使用的通信业务，按规定必须有消费额度和有效期限制，计费系统内部一般使用专用的测试卡套餐来进行消费额度和有效期管理。可以从计费系统提取测试卡用户及费用清单，根据套餐额度、消费金额、出账金额等字段，筛选出“消费金额-套餐额度>0”的用户，检查其出账金额是否正确。检查套餐有效期，是否存在无期限的长期套餐。

五、计费无主用户收入流失分析

1、审计目标

通过计费系统中的长期无主用户分析，检查是否存在无主用户处理不及时造成收入流失，找出无主用户处理不及时的单位及无主种类，锁定审计重点，为进一步精确延伸确定方面。对长期无主造成的收入流失金额进行估算。

2、审计分析

从计费系统取得连续半年的无主用户清单，筛选出连续2个帐期以上的长期无主用户清单，找出无主用户处理不及时的单位，查找原因。随着计费系统的不断升级，无主回收变得更加及时，对长期无主的定义时限也应逐步缩短。为避免用户投诉，对于超过一定时限的无主，即使补全了用户资料也不能回收，这部分无主产生的话费实际上已经流失，审计时应关注无主不回收的期限以及实际流失话单的张数和时长，可以用标准资费估算话费流失金额。

分析无主及查找长期无主用户处理不及时原因时，应重点关注以下情况：

（1）检查长期无主用户的费用类型，是否只产生了代收类费用，而无语音类费用，可能是系统已销号，没有同时取消SP订购造成。（2）对于有语音类费用的长期无主用户，应关注用户费用的帐务处理，检查是否存在无主用户未及时停机，无主话单回收不及时的情况。（3）对于数据类长期无主用户，尤其是上网时长特别长的用户，应重点关注其宽带号码是否被网吧等营业单位使用。（4）对一些因机房测试产生的无主，应通过公免公纳或测试卡审批流程，建立相应的计费资料，纳入公免公纳或测试卡用户进行管理。

六、欠费用户的收入分析

1、审计目标

根据企业收入管理办法，对欠费1个月以上的后付费用户账单将不得确认为计费收入，对欠费的预付费用户账单一律不得确认收入。对不确认收入的账单需在计费系统中加“未确认收入标识”，只有当此费用收回时才能在回收月确认收入。根据此规定，应分别检查欠费1个月以上的后付费用户和欠费预付费用户的欠费账单，确定其是否有违规确认计费收入、影响计费收入真实性的问题。

2、审计分析

对欠费用户的计费收入审计，可以从以下3个方面进行：（1）提取欠费1个月以上的后付用户清单和欠费的预付费用户清单，检查其欠费账单的“未确认收入标识”是否已被标识为“未确认收入”。（2）提取欠缴1个月以上的后付用户清单，关联其出帐帐单，重新履行生成系统应该不确认收入的出帐清单，与系统实际的欠缴1个月以上用户不确认账单进行比对，计算差异数据。同时提取财务记账未确认收入数据，关注财务记账欠费1个月以上用户财务未确认收入金额与重新履行的应该不确认收入金额的差额，如果出现较大的差额，可能存在虚增收入的问题。（3）对连续几个月财务记账的欠费1个月以上用户财务未确认收入金额的趋势进行分析，关注异常变动的月份和单位。

对欠缴1个月以上欠费用户进行数据特征分析，且应重点关注以下情况：（1）从欠缴1个月以上的欠费用户帐单中，关联用户的身份证件、入网时间等客户信息，筛选出用户的证件号码不规范，如：证件号码长度不够或格式错误等，或者大量证件号码重号，且入网时间在最近几个月的新用户，检查用户资料的真实性，找出非正常的用户清单。对筛选出来的非正常用户，关联用户的帐务信息和客户信息，分析话务量、最早欠费时间、出帐费用类别，及费用是否列收，检查是否存在通过非正常用户产生费用，虚增欠费收入问题。（2）从欠缴1个月以上的欠费用户帐单中，抽取纯月租、来显、增值费用，且免催免停的低话务量用户，选取适量样本，关联用户的话务量及客户信息，检查用户主叫或被叫是否为零次，客户信息是否虚假，发现利用固定费用虚增计费收入的风险。

除以上所列几个审计风险点外，关于计费收入的IT审计还可以关注：用户发展与ARPU值、MOU值变化不同步，出现异常波动，可能影响收入真实性；合作分成业务无依据调整分成比例，给公司带来损失；利用红名单用户免催免停政策，将普通用户纳入红名单管理范围并长期欠费，增加欠费及收入流失风险；出账金额为负或零费用，可能存在无依据优惠、赠送，导致收入流失风险等。

参考文献

[1]《中国电信经济责任审计操作手册》2012年版

[2]《中国电信信息系统审计操作指引》2009年版

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关键词：消防部队；基建审计；提升水平

中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2015）005-000-02

近年来，随着经济社会的快速发展，消防事业已成为各级政府非常重视的一项工作，对消防部队的经费与基建工程项目也有了很大的投入。如何在基建项目开展过程中，始终坚持服务导向，突出效益审计，成为加强廉政建设、杜绝腐败现象滋生的一道屏障，是消防部队审计部门和全体审计工作者所面临的一项重要的任务。

“千里之行始于足下”。近年来，笔者所在的河北省消防总队审计部门和全体审计人员，在总队党委的领导下，牢牢把握基建审计工作的大方向，大力推进党风廉政建设，突出效益审计，着力在规范建设程序、降低项目风险、控制投资成本、提高经费效益方面下功夫，圆满完成了国家陆地搜寻与救护河北基地、支队指挥中心等30余项目工程的跟踪及结算审计，累计为部队节约建设资金5500万元，审减率达24.34%，赢得了总队党委和基层部队的充分肯定，最大限度地发挥了审计监督的职能作用，各项工作取得了新进展、新成效。全年笔者在此谈几点体会，旨在抛砖引玉。

一、夯实基础――健全制度，完善机制，促进基建审计规范运行

主席指出：要“加大依法治军、从严治军力度，坚持以纪律建设为核心，着力增强法规制度执行力，坚决杜绝有法不依、执法不严、违法不究的现象。要加强部队作风建设，坚决反对和纠正各种不良现象。要认真落实安全发展理念，突出防范重大安全问题，确保部队安全稳定。”为了全面落实关于加强部队作风建设的指示，我们从源头做起，把健全制度、完善机制作为工作的重中之重，把纪检监督、组织监督与审计监督有机地结合起来，从而为促进基建审计的规范运行夯实了基础。实践使我们深深体会到，只有健全有效的规章制度才能保证各项事业的成功，也只有建立起良好的工作机制才能使工作事半功倍。

无规矩不成方圆。为促进全省消防部队基建审计工作的规范运行，我们从自身做起，首先做到严格按照法律法规办事，从制度建设入手，制定出台了《河北省公安消防部队基本建设审计暂行规定》，对审计权限、程序与方法，工程初始、建设期间、工程结算、竣工结算等阶段的主要审计内容，以及奖励与处罚等作出了明确规定，为基建审计工作的开展提供了制度保障。其次是完善领导机制，让领导干部知法而政，将基建审计工作纳入审计联席会议的重要研究内容，与经济责任审计同计划、同部署、同分析、同研究，坚持定期听取基建审计情况汇报，分析研判基建审计形势任务，帮助破解基建审计的疑难问题，从而在很大程度上强化了对基建审计工作的组织领导。第三是引入社会审计，通过公开比选方式，择优选取了具有甲级工程造价咨询资质的企业，建成了总队审计服务社会中介机构资源库，为有效解决总队审计力量不足、借助社会资源优势提供了支撑。

二、敢于担当――服务引领，模式创新，推动审计效益不断提升

开展基建审计的目的就是为党风廉政建设筑起一道坚实的防线，减少干部犯错误的几率，做到“有权必有责，用权受监督”，同时也能够加强“钱”和“物”的管理，防止国有资产流失，提高资金使用效率。

多年来，我总队基建审计一起停留在竣工结算审计阶段，对事前预防与事中控制缺乏有效监督，难以从源头上有效控制工程造价。国家陆地搜寻与救护河北基地项目上马后，鉴于其建设周期长、投资金额大、控制环节多等特点，为确保工程质量，规范项目管理，避免重大投资风险与损失，总队党委决定由审计处对该项目组织实施跟踪审计。受领任务后，我们审计处全体同志迎难而上，努力克服人员缺乏等现实困难，敢于担当，积极探索，较为圆满地完成了项目工程的跟踪审计任务。

1.服务先导，促进项目规范建设。我们秉承“以服务促规范、以服务促效益”的理念，首先从熟悉建设项目基本情况入手，抓紧时间了解情况，搜集掌握相关技术资料和审计法规，研究制定了详细的审计实施方案；其次是深入基层，不辞辛劳，积极组织社会审计人员前往施工现场开展审计鉴证等工作；再者是接好“地气“，随时帮助解答、解决工程建设中出现的政策、法规适用性问题，做到工程进展到哪里，审计触角就延伸到哪里，审计服务就伴随到哪里，将审计监督融入服务中去，有效地促进了项目的规范化建设。

2.整合资源，促进质量效益双赢。结合国家陆地搜寻与救护河北基地项目实际，我们委托职业信誉优良、服务水平较高的某工程造价咨询有限公司，选派具有土建、安装、经济等方面专业技术资格的专家，组成了以总队审计处负责人为组长的跟踪审计项目组。审计处与其签订了包括服务范围、责任目标及跟踪审计固定审计费率等内容的《审计服务协议》和《廉洁审计承诺书》，从而有效促进了审计质量和审计效益的双赢。

3.全程参与，促进跟踪作用发挥。项目跟踪期间，我们与项目筹建办建立了有效沟通机制，在做好服务保障的同时，重点开展了工程预算、招投标、合同签订等关键环节的审核，对审核发现的问题及时提出合理化建议，并实时监控，积极督促项目筹建办抓好整改，有效地规避了工程建设风险，既扎牢了“篱笆”，防患于未然，又对后期成本构成、造价控制发挥了积极作用。

三、奋力拼搏――严格把关，动态监控，有效遏制“两超”问题发生

在一些基建项目中，由于单位领导没有按照相关规定报批施工项目，也没有按规定招投标，项目施工、监督人员没有达到施工资质的要求，就草率上马，再加上管理人员对工作不认真负责，执行制度不严格，结果导致整个项目施工过程“跑冒滴漏”问题严重。给部队基建项目的使用留下了隐患。有的基建项目甚至出现了“烂尾”工程，久拖不决，给地方和部队都造成了难以挽回的损失。

“前车之鉴，后事之师。”鉴于基建项目施工时间长、不可预见性因素多，极易出现提高建设标准、扩大建设规模、导致损失浪费问题等特点，为有效遏制工程项目“预算超概算、决算超预算”问题发生，我们始终“达摩克利斯剑”高悬，坚持把工程预算、招标投标、合同签订、变更签证等作为基建审计的关注重点，严格予以动态监控。

1.进一步严把工程预算审核关。工程预算和工程量清单是源头控制投资成本的基础。我们对所有送审的项目施工预算和工程量清单都要委托社会审计中介进行严格审核，严禁预算超过经批复的设计概算，严禁工程量清单不平衡，坚持将预算审定结果作为招标控制限价，避免“小项目，大结算”或“小项目，大预算”等不合理情况发生。

2.进一步严把招标活动监督关。对项目筹建办送审的项目，在未招标之前，我们全部委托社会审计中介对项目招标方式、招标公告、招标文件、招标程序、合同文本、合同价格组成体系等相关内容进行认真审核，提出合理化审核意见和建议，并督促招标机构整改落实；在项目开标、评标、定标过程中，派出人员进行现场监督，以维护各方当事人合法利益，避免或减少不必要纠纷，促进开标评标现场的规范有序和公平、公正。

3.进一步严把合同条款审核关。为切实维护部队利益，防止施工方在合同中有意识的埋下伏笔或设定不利于建设方的条款，我们坚持在合同签订前对其各项条款进行严格审核把关。首先，要求甲乙双方在合同签署前，必须将合同文本报送审计处审核，凡涉及合同条款与招投标文件不一致、费用及付款比例不合理、依据不恰当、合同价款调整变更等内容的必须严格按照审核意见予以修改。实践证明，加强合同文本审核，不仅能够确保合同双方权利义务对等，保证合同条款合理合规，而且能够有效地规避不必要的争执和纠纷，同时也为调处各种争执和纠纷提供了尺度和依据。其次，我们还将消防部队基本建设及基建审计相关制度要求纳入合同约定范畴，使所签合同符合军地“双重标准”，促进了项目管理的规范化、制度化水平。

4.进一步严把变更签证审核关。针对施工单位惯于利用工程设计变更、施工现场签证等时机，恶意抬高工程造价，造成“低价中标，高价结算”的现实问题，我们在项目施工过程中，坚持运用法治思维法治手段推进各项工作，明确要求项目筹建办不允许在经审计审核的材料认价外，在签证上签定人工和材料价格，且明确注明工程造价以审计为准的先决条件；在工程竣工验收后，项目筹建办不但要对移交的竣工图纸、合同协议、结算资料、变更签证等资料的真实性、完整性进行审核确认，还要求所有送审资料一次清，并认真履行交接手续，之后未经审计处同意任何人不得再次补充资料；在审核环节，我们对签证手续不完备、内容不真实、程序不规范、未按照要求填制的坚决予以剔除或不予确认，杜绝了施工单位利用不正当的变更签证增加工程造价成本的企图。

四、慎独慎微――严格纪律，恪守规程，充分彰显审计工作价值

基建审计工作政策性强、涉及面广、技术性高，审计人员只有有效地发挥主导作用，用法治观念夯实执业基础，让公权力的行使者率先垂范，严格遵守纪律，恪守执业规程，坚决反对““，杜绝一切漏洞，不讲情面，不为权力、金钱、私利所动摇，敢于唱“黑脸”、“碰钉子”，才能最大限度地维护部队利益，充分彰显审计工作价值。

1.坚持原则立场。面对复杂的工作环境，我们从加强思想道德建设入手，让每一位审计干部和工作人员都对基建审计风险的客观存在性、潜在危害性以及来自不同层面干扰因素有个清醒的认识，制定了基本操作原则，即“任何项目必须由两个以上审计人员共同完成，任何人不允许单独与施工方私下接触，决不允许任何人个人说了算”，从而有效增强了抵御风险能力，积极化解和消除了不利因素，使每一位审计人员思想上有底线、有红线，在实际工作中形成有法治的弦、有法治的理念和法治的手段，真正做到了坚守原则立场不放松，进一步提升了审计人员的职业道德素养。

2.精心组织实施。结合项目具体情况，精心制定实施方案，对结算资料送审、现场勘察测量、工程量核对、市场调查、争议问题解决、审计结果审核等全过程认真组织实施，“不越雷池一步“，最大限度地规避了审计风险，保障了审计质量，维护了部队权益，提高了经济效益。

3.勤于沟通协调。针对结算审计中因项目管理不规范而出现的争议问题，我们积极与项目筹建办进行沟通协调，并研究制定了结算审计“三项原则”，即：一是对变更签证中按照市场价格签订的零工人工费和价格过高的材料均不予确认，一律采用政府公布的造价信息数据；二是对变更签证中增加工程量签证不明确的部分，一律重新核对工程量，严格按照政府定额计算工程造价；三是对施工过程中部分材料未认价或无信息价的情况，均以审计为主导进行市场询价，最终确定价格。据此原则，我们联合项目筹建办与施工单位就工程变更签证问题，从技术可行性及变更签证所需费用上先后进行了上百次谈判，最大限度地压缩了基建投资成本，有效地提升了工程投资效益。

五、战斗正未有穷期――矢志不渝，奏响“四个全面“的时代强音

“九层之台，始于累土。”近年来，我们始终矢志不渝地坚持用中国精神，讲好中国故事，奏响“四个全面”的时代强音，努力做好部队的基建审计工作，受到部队党委和有关方面的好评。实践使我们认识到，只要我们勇于面对，敢于担当，顽强拼搏，昂扬向上，就一定能够为开创强军兴军的新局面作出贡献。

参考文献：

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内部控制制度是管理现代化的必然产物，内部控制制度的产生和发展促使审计工作从 详细审计发展成为以测试内部控制制度为基础的抽样审计。通过内部控制制度的测试帮助 审计人员确定审计实施的范围、方法和重点，节约审计时间和审计费用,同时也扩大了审计 领域,完善了审计的职能。这是现代审计的重要特征。对于内部控制制度的测试在审计中的 重要性，审计人员有着较一致的意见，而对于内部控制性质本身的认识却并非完全相同，

目前我国相关的审计准则尚未出台，国内常用的内部控制的概念是以美国注册会计师协会 所使用的概念为蓝本产生的, 1995年美国注册会计师协会和国际内部审计师协会等五个组 织组成的专门委员会对内部控制所下的定义为:“内部控制是受企业董事会、管理当局和其 他职员的影响，目的在于取得经营效果和效率；财务报告的可靠性；遵循适当的法规等目 标而提供合理保证的一种过程。”这个定义是广泛的，包括内部管理控制和内部会计控制。

本文着重探讨对内部会计控制制度及相关内容进行制度基础审计的测试与评价。

2.内部控制的原则

为保证内部控制达到其预期的目的，内部控制的设立和运行一般应满足五项原则：即 独立性原则、内部牵制原则、效率原则、系统性原则和反馈原则。

⑴独立性原则

独立性原则是指控制方和被控制方应该相互独立，即设置岗位时应使具有不相容职务 性质的岗位相互独立，以保证内部控制的有效性。

⑵内部牵制原则

内部牵制原则是指内部制度的设计必须使每项主要经济业务或会计事项的处理过程应 由两个或两个以上的部门或个人去负责办理，使单独的个人或部门对任何一项或一组主要 会计事项或经济业务没有完全的处理权。内部牵制主要采取上下级纵向牵制，平行部门和 人员间横向牵制以及交叉复核牵制等方式防范错弊和发现错弊。

⑶效率原则

效率原则是指内部控制应力求做到以较少的控制成本达到最大的控制成效，使各单位 的各项工作程序化、规范化。如果某项控制措施所用成本大于实施该项措施所取得的经济 效果，则该项措施一般应当放弃。

⑷系统性原则

系统性原则是指内部控制设计应遵循系统论原理，单位内部控制是各种管理制度的有 机集合体，是全方位的，连续的和相互关联的。内部控制与执行者形成内部控制系统，其 中人的因素是内部控制得以有效发挥的关键因素。

⑸反馈原则

反馈原则是控制论的基础，没有反馈就没有控制。在内部控制中，应包含相对于信息 流的“触发器”，当它接受到反馈的信息时，能够进行分析并启动相应的控制程序。内部 控制的反馈作用能够保证单位对非正常现象及时作出控制和修正。

3.内部控制的要素与方式

内部控制要素包括：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通及监控。其中控制 环境是最基本的要素。内部控制的方式主要有：

⑴环境控制

环境控制主要是指管理层经营管理的观念、方式、风格、授权和责任分配的方式、胜 任能力以及员工的素质等因素对内部控制所起的作用。

⑵制度控制

制度控制是指通过制定各项制度来达到控制的目的。如有效的内部会计控制主要表现 为会计人员是否按照规定的会计制度从事自己的业务: 真实记录所有有效的经济业务；对 经济业务用货币作计量单位进行正确计价；适时对经济业务的细节进行全面核算,将经济 业务按照正确的会计期间加以划分和反映；财务报告能够恰当地反映企业的财务状况、经 营成果和资金变动等情况。

⑶程序控制

程序控制是指单位为实现其控制目标而建立的，通过程序、政策而实施的控制。包括 业务的授权和核准控制、凭证的设置、流转与记录控制、帐册、报表、文件等资料的记录 控制以及资产的收付存控制等。

⑷职责控制

职责控制是指对于组织内部的不相容职务必须进行分工负责，不能由一个人同时兼任， 以避免或减少错弊的发生。应当做到授权批准与执行分离，保管与记录分离，保管与清查 分离，执行及记录与审计及稽核分离，牵制性相关帐户的记录相分离等。

⑸内部审核与审计控制 内部审核是指财务主管或业务人员对会计记录等经济信息进行检查核对，以确定其正 确性的控制。 如将资产和债务的实际数与帐存数进行核对； 对相关的帐证、帐帐、帐表 进行核对，并使用调节和分析等方法进行比较，以增强内部控制的实效性，防止程序控制 中因时间推移而产生的疏忽和舞弊，同时也有利于降低制度控制的系统性风险。审计控制 一般是指内部审计对单位的各项经济活动以及相应的会计业务所进行的监督和控制。它具 有独立性和综合性等特征，它是单位内部控制的重要组成部分。

4.控制路径和控制点

控制路径是指内部控制实现的过程，通常与业务循环相对应，每一项业务循环一般又 以货币形式表现为特定的资金运动，因此控制路径也可以说是与资金流相对应的。控制点 则是指在业务活动中必须加以重点控制的环节。在这些环节中存在着发生错弊的可能性， 所以在这些环节必须设计控制措施，以防止错弊的发生。一般控制点通常与资金状况的变 动点相一致，而关键控制点一般则与资金流转过程中的权属变动点相对应。

二、制度基础审计的基本概念

内部控制系统是单位内部在实现管理目标过程中建立的各项内部控制要素的总和,这 是一个有机构成的整体。就企业而言，从完全控制的观点来看， 这一系统通常包括：行 政管理控制、生产管理控制、质量管理控制、供销管理控制、劳动管理控制、财会管理控 制、情报信息反馈控制和内部审计控制等子系统。

制度基础审计是世界各国审计人员普遍采用的一种现代审计方式，它是指审计人员的 工作是建立在对内部控制制度的测试和评价基础之上的一种审计方法。具体而言，它要对 影响经济活动合理性、合法性和有效性的内部控制制度进行调查、测试和评价,以确定审 计的范围和重点，并及时发现内部控制的薄弱环节，采取防范措施和改进办法，从而使单 位的经济活动在健全、有效和合理的内部控制制度的监控下，取得良好的预期结果。具有 审计职能的组织机构（包括国家审计机关、部门单位内部审计机构以及具有规定资质的会 计师事务所）是制度基础审计的主体，被审计单位或项目内的内部控制制度的各项要素，是制度基础审计的客体。

制度基础审计以国家、政府管理机关、上级主管部门及本单位所制定的有关方针政策、规章制度和指标标准等规范性文件为审计依据，重点审查内部控制制度的各个主要控制环 节，目的在于发现控制制度中的薄弱环节，然后针对这些环节扩大检查范围，找出问题发 生的根源，这种审计方式可以发现一些工作设置和工作程序中的错弊和不合理现象，进而 可对相关问题实施审计并就内部控制方面存在的问题提出建设性意见。制度基础审计是适 应现代管理的需要而产生的一种科学的审计方法，它区别于传统的帐项审计，是审计发展 的更高阶段。帐项审计是用传统的审计方法，以被审计单位的经济业务为对象，对相关的 帐目进行审核，以检验会计资料的真实性和可靠性。随着现代企业规模的不断扩大，企业 经济业务量也日益增加，传统的帐项审计已不能完全适应现代企业科学管理的需要，大量 的审计实践使审计人员逐渐认识到：企业会计资料所反映的会计信息的正确性直接受制于 包括内部会计控制制度在内的各项基础控制制度的健全性、合理性和有效性，因此采取了 以对内控制度的测试与评价为内容的制度基础审计这种科学的现代审计方式。它是结合抽 样审计方法对内部控制系统通过调查了解、初步评价、符合性测试和实质性测试等步骤全 面评价内部控制系统的健全性、合理性和有效性，从而不仅可评估内控制度的可靠程度及 实施审计的风险程度，而且为实施审计做好了必要的前期准备工作。

同时制度基础审计也不同于以后在此基础上延伸出来的风险基础审计，后者是在对内 部控制制度测评后，着眼于对产生风险的各个环节进行分析和评价，以确定在可承受的误 差范围内实质性测试或实施审计的重点、范围和水平。它使用了大量分析方法，且贯穿审 计全过程。我们同意这种观点：即风险基础审计还只是一种观念上的审计，在审计实务中 并未得到广泛运用，（尤其是国家审计和内部审计）制度基础审计程序在审计实践中已得 到或将会得到非常广泛的运用。

三、制度基础审计的基本程序

制度基础审计的基本程序包括调查了解、初步评价、符合性测试、实质性测试和评价 总结五个步骤：

1.调查了解 首先审计人员必须对被审计单位的内部控制现状进行较为综合全面的 调查和了解，制度基础审计一般是以被审计单位存在内部控制制度为前提的， 倘若被审计单位没有内控制度或者内控制度缺项太多，是不宜采用制度基础审计的，如果 经过初步了解，被审计单位存在一定的内控基础，便可作进一步较深入的调查了解。调查的方法主要有观察、询问和检测三种方法。观察就是指审计人员亲临现场，察看被审单位内控制度的实际状况，如岗位分工、实物保管和作业流程等实际情况，并做好现场记录。

询问是指按照预先准备好的调查提纲，向相关人员进行查询，并做好调查记录。检测是指实际人员根据需要对较为重要的内控制度进行抽样检查，并做好审阅记录。在调查了解完 成以后，根据收集的工作底稿进行整理和汇总，以文字表述为主，辅以内控制度调查表和内控作业流程图，力求对被审计单位的内部控制现状进行较为准确和全面的描述。

2.初步评价 为了对被审单位的内控制度进行初步评价，首先需对适用于该单位的内控制度系统的规范模型进行设定，设定的依据一是内控的各项原则，二是该单位的经济业务结构以及行业和单位的具体特征。然后将调查了解所得的实际内控情况与规范模型进行比较，分析现状与模型之间在控制范围、控制路径、一般控制点和关键控制点等方面存在的差异，然后对其内控制度的健全性和合规性作出初步的综合评判。初步评价的目的在于确定针对被审单位的内控现状有无必要对其全部或一部进行符合性测试。若其全部或一部存在下列情形之一，一般不宜对这部分实施符合性测试：其一，经调查确认现存的某些内控制度与规范的内控模型的差异项目太多或差异程度太大,如果对其实施测试将承担极大的过度依赖风险。其二,从前期调查了解到,由于内控的虚弱,为降低审计风险至可接受的程度，在审计测试中将投入的工作量远大于实施审计中拟可减少的工作量。

3.符合性测试 符合性测试是指审计人员对初步调查了解中已确定其存在且认为有

必要进行测试的那部分内部控制制度所进行的实际有效程度的一种检测。在测试中对被审单位内控制度的落实情况逐一加以检验，然后作出符合、不符合、以及符合程度好、较好、一般、较差等评价，一般应就符合率或不符合率等指标得出量化的结论。符合性测试的路径一般有两种选择：对业务流转范围较大，且各业务间关联性较强的单位可采用按业务流转路径来进行检测各一般控制点和关键控制点的符合情况，即为横向型测试，这对一般的工商等企业单位较为适用；而对于业务点比较分散，工作职能与社会公众联系很紧密，更强调各个职能部门的制度及人员的岗位责任的单位，如行政事业单位,一般可采用纵向型的测试,即可以职能部门为单元进行内部控制制度的符合性测试。

4.实质性测试 实质性测试是在符合性测试的基础上进行的，它是按照内控制度符 合程度的强弱，抽取不同的样本量，对其进行数量和金额方面的检测，检查它与正确值的偏差，符合性好的少抽，符合性差的多抽，然后根据对样本对象测试的结果推断总体、测定总体的差错率和抽样结果的可信任程度及评估对其实施审计所存在的风险程度。就测试对象而言，实质性测试的范围应在符合性测试的范围以内，而实质性测试的路径与前期符合性测试时所采用的路径相同。实质性测试的重点是内控制度中的关键控制点以及内控制度符合性较弱的一般控制点。

5.评价总结 在完成了以上测试步骤以后，根据测试记录底稿和计算分析底稿可得出对内部控制制度的综合性的评价意见。

四、制度基础审计测试的主要内容

制度基础审计的核心工作是对内部控制制度的测试与评价，对内部控制制度中的会计控制制度的测试则主要是指对与会计核算规程及会计核算对象有关的内部控制制度的测试。

以下拟以工业企业为例，对内部会计控制制度测试的主要内容作较为深入的探讨。

（一）对会计核算规程方面的内部控制制度测试的主要内容：

国家政策规定所有企业单位必须按照会计准则、财务通则以及有关规章制度的要求结合本单位的经济业务性质、经营规模和管理特点，在合理设置会计机构和对人员适当分工的基础上，通过“设置会计科目”、“借贷记帐法”、“填制和审核凭证”、“登记帐簿”、“成本核算”、“财产清查”和“编制会计报表”等工作，正确核算和反映经济活动的实际内容，并加强会计核算的内部控制，确保会计记录和财务资料正确可靠，确保企业的财产安全和有效使用。因此，会计核算工作是企业经济活动中的一项重要内容。加强对会计核算过程中内部控制制度的建立和实施情况的审计监督，不仅能对经营管理工作起到纲举目张的作用，同时也是保证企业经济活动健康有序发展的重要手段。根据企业会计核算的特点，对会计内控制度中会计核算规程内控制度的测试可以从以下三方面进行：

1.对会计核算机构和人员分工情况的合理性进行测试

对会计核算机构和人员分工情况进行的测试，是通过检查会计核算机构及人员依法独立行使会计职能和落实会计准则及财务通则的情况，测试和了解会计核算机构的设立和人员的分工是否符合“不相容职务相分离”的内控原则。

2.对经济实体核算制度的建立、健全及有效情况进行测试

建立会计核算内控制度是保证经济活动有序进行的一项基础工作，其主要的核心内容就是对收入、费用、利润的核算情况进行控制和监督。所以强化对各项收入实现、费用构成及利润分配等核算办法的检查测试是会计核算内控制度测试的一个重要部分。

其中:一、检查其是否建立相对稳定的收入、 费用和利润的核算办法；

二、检查其核算工作是否正常合规,是否按照会计准则和财务通则的要求,真实、合规地记录反映及核算有关的经济事项；

三、通过对企业的资金流、物资流等内容的审查，结合会计机构和人员分工在会计核算中所起的作用，测试会计核算对企业各项经济活动是否起到应有的管理和控制作用。

3.、对会计核算内部控制环节的测试

与对经济业务流程的检查测试相类似，对会计核算流程的测试，关键是做好对几个重点内控环节的检查和测试，具体为：

一、通过对经济实体中构成会计核算内容的各项资料的取得与流转程序的测试，检查其是否符合授权批准及内部牵制等内控原则；

二、通过对“审核环节”的测试，检查会计核算业务是否受国家有关的法律、法规和财经政策的有效制约；

三、通过对“结算环节”的测试，检查会计核算事项是否按照会计核算制度规范的要求执行；

四、通过对“复核环节”的测试，检查会计凭证、帐册、报表等会计核算资料在内容与形式上的完整性和正确性是否得到程序上的有效控制；

五、通过对“记帐环节”的测试， 检查会计核算是否按照正确的帐务设置和“借贷记帐法”的规则执行；

六、通过对“财产清查环节”的测试，检查在会计期末是否正常定期地进行财产清点、帐实核对和帐务处理，以确定会计核算能否对会计资料如实反映企业的财务状况起到有效的控制作用；

七、通过对“分析环节”的测试，即通过对财会人员就会计核算的结果━━━━财务会计报表以及会计记录中相关数据所进行的静态的与动态的财务分析进行测试，检查其在财务分析环节中所反映的主体、途径、方法、内容和效果，分析评价企业在会计核算结果的综合性分析和运用中，对于改善经营活动和加强企业管理等方面，是否起到应有的内部反馈和控制的效用。

（二）对与会计核算对象有关的内控制度测试的主要内容：

1.对资产方面内部控制制度的测试

〈1〉对固定资产内部控制制度的测试

固定资产是指使用期限在一年以上，单位价值在规定标准以上，并在使用过程中保持实物形态的资产。其来源主要包括：购置、自行建造和投资人投入等。固定资产购建业务部门及基建、设备、机修、技术和会计等部门，一般应对以下的内控环节进行检查测试：

①是否建立固定资产内控制度，明确不同的授权批准权限。是否建立严格的固定资产年度预算和计划制度。

②固定资产投资是否由生产部门或其它被授权部门提出书面申请，并编制购建计划书、项目可行性研究报告、设计任务书和项目预算书等书面文件，并经企业分管领导批准。

③是否由设备部门、基建部门具体负责实施工作，在进行资产购建、工程承包或发包时是否经签订条款齐全的合法合同。

④固定资产竣工后，是否由独立的验收部门组织验收，并出具验收报告和项目竣工结转通知单。会计部门结转时是否分清资本性支出和收益性支出，增值税进项税额是否未予扣减。

⑤固定资产是否建立归口分级管理制度，各职能部门是否分设台帐和明细帐，并定期进行核对。

⑥是否有专职的部门或人员负责固定资产日常维护保养和大中修理工作；会计部门是否正确列支大修理费用；各职能部门接受外来修理劳务时是否签订合同。

⑦固定资产减少是否经技术部门鉴定或有关职能部门的审核，并办理授权批准手续；固定资产调拨手续是否健全，并建立严格的门卫管理制度。

⑧是否定期盘点固定资产，编制盘点清单，形成书面报告，以及时反映固定资产盘盈、盘亏、毁损、报废、封存和不需用等情况。对于具体的固定资产内部控制主要可以分为固定资产购置和固定资产处理两个关键环节。

⑴对购置固定资产内控制度的测试要点：

①测试固定资产购置的计划和预算，包括对专项工程和基本建设项目的购置预算控制是否合理、可行。

②测试购置预算控制中的职务分离制度是否落实。

③测试列入计划的购建项目是否有需求部门或单位的申请，并是否经职能部门和领导的审核批准。

④测试固定资产购建的预算计划的制定是否有配套的资金渠道，是否存在项目已到，资金仍不落实的情况。

⑤测试项目可行性报告的内容是否真实、可靠，是否由生产、技术、工程财务和审计等职能部门分头把关和审核。

⑥了解固定资产的购建预算计划和各单项的审批是否符合规定的程序，项目执行人（责任人）是否同审批人有重叠的情况。

⑵对处置固定资产内控制度的测试要点：

固定资产的处置包括固定资产的报废、转让和内部转移。

①测试是否建立处置固定资产的各级管理部门，并明确和落实各自的处置权限。

②测试固定资产报废和转移是否按规定的审批程序和权限执行，报废处理是否经过技术鉴定，盘亏处理是否经过批准。

③检查固定资产的报废和转让在会计核算中是否将变价收入与固定资产净值的差额作为单位的营业外收入或营业外支出处理。

④对固定资产的转移（包括单位内部转移）检查其是否做好各部门间同步的登卡和登帐手续，是否按规定手续办理转移。可对固定资产转移项目的帐、卡、物实行抽查，以检查其符合制度的程度。同时检查其在会计核算中是否正确登记

和核算。

2〉对存货内部控制制度的测试存货是企业拥有的，经过生产制造，最终以产品对外销售的在储备阶段和生产周转过程中的各类实物形态的流动资产，包括原辅材料、备品备件、外发加工材料、低值易耗品、在产品和产成品等。存货在企业流转过程中一般经历采购、领用、生产制造、外发加工、完工入库、销售出库、期末盘点以及废次材料和半成品的处理等阶段。由于存货对企业流动资金的占用数额很大，因此存货的内部控制是企业流动资产控制的重点之一。 存货控制的流程一般分为：采购控制、外发加工控制、收货验收控制、完工成品控制和存货的计价、保管控制等环节。

⑴对存货采购控制的测试

①检查企业是否建立存货采购的内控制度，是否对各职能部门进行合理的具体分工，明确各自的授权范围、审批权限和所承担的责任。在执行职务分离制度方面 重点检查测试以下三个方面：其一，请购计划的制订、会签、审定与请购计划的执行人之间是否实行职务分离；其二，采购业务的审批、经办、付款和核查等工作之间是否实行职务分离；其三，采购存货的经办人员与存货验收人员之间是否实行职务分离。

②检查使用部门是否按实际需要编制采购计划和填制请购单，计划部门和存货管理部门是否根据生产计划和实际库存情况对采购计划和请购单认真审核。

③检查采购部门是否按照被批准的采购计划实施采购，财务部门是否对采购计划的资金运用加以预算控制。

④检查采购人员是否根据授权发出定单，检查购买大宗物资是否签订条款齐全、内容合格的购销合同。

⑤检查在存货采购过程中是否有限价采购制度，经济批量制度和对供货方的评审制度，以避免资金方面的缺损和过量资金的闲置，力求达到既满足生产周转需要又可降低资金占用的合理的动态平衡。

⑵对存货验收和存储控制的测试

①检查到货以后， 是否由专门的部门组织验收， 据实填制验收单和损溢报单。对数量短缺、质量不符等情况是否及时退货或索赔。

②技术部门对原辅材料和备件进货的质量和技术性能等是否有检测、验收制度。存储部门是否据实签收货物，填制入库单，登记台帐。是否将货物按类存放，填写标签。月末是否及时汇总并与采购部门核对已到和未到货物的清单，是否分类登记并定期清理在途物资。

⑶对存货发出控制的测试

①测试存货发出的手续是否完整，检查发出存货有无对方签收，有无审核制度。

②检查企业月末盘点制度是否落实，领而未用的材料月末是否办理假退料，销售退回的产品是否按制度规定进行验收登记和核算控制。

③检查是否定期清理生产部门退库的废料和边角余料。

④检查期末在产品的盘点制度是否完善，有无审核制度。

⑷对存货计价控制的测试

①检查存货计价核定的人员与执行存货收付的人员是否实行职务分离。

②检查会计部门是否依据审批文件、合同、验收单、入库单和发票等原始单据所记载的历史成本价对存货计价，登记凭证和帐簿。

③检查存货计价在采购环节中所形成的计划价格和实际价格的差异是否按时进行转帐处理。

④如果存货的单位定额成本（或单位计划成本）与单位实际成本差异较大（一般在10％以上）时是否予以及时调整，以保证成本核算与利润核算的准确性。

⑤检查企业在存货领用或发出时是否存在随意改变成本核算方法的情况。

⑸对外发加工材料控制的测试外发加工是指企业基于技术或经济上的考虑委托外单位对本单位提供的材料或半成品作进一步加工的业务。该业务涉及外协办、工艺技术、采购、仓储和会计等部门。

①审查是否建立外发加工业务的内部控制制度，及明确授权范围和审批权限。

②检查是否实行外发加工业务的职务分离控制制度。

③检查是否设立专门的外发加工的归口管理部门（如外协办等），是否有分管厂长对外协加工计划的审批控制制度。

④检查外协办是否根据授权签订外发加工合同，明确双方的权利和义务，并书面通知采购和仓储部门备料。

⑤检查工艺技术部门是否提供加工方应遵循的零部件技术参数、原料定额和损耗定额等指标，并由技术部门定期检验与分析各类工艺技术定额的实行情况，使之更加科学合理和符合实际。检查会计部门的加工费核定程序和结算方式是否按规定执行。

⑥检查外加工发货是否按批取得加工方的签收回单，仓储部门发料是否按“委托加工领料单”限额发料，做到计量准确，单据齐全，并办妥出门证手续。

⑦检查对于外发加工业务中发生的因签收回单手续不全造成的追索责任，是否明确负责人，是否存在相应的控制制度和采取相应的补救措施。

⑧检查仓储部门在签收时是否填制“委托加工收料单”，是否有专职部门检验加工产品的质量和掌握废次品率是否超标，并出具验收报告。会计部门是否按实收??合格品数量支付加工费，对超定额、超废次品率的情况有无制约措施。

⑨检查外发加工材料和加工完成的材料制品是否建立台帐统一管理，是否有定期、逐批的核销控制。

⑩检查委托方是否定期派人去加工点盘点，将盘点结果形成书面报告，并是否定期与加工方核对收发存数量。对盘盈、盘亏是否查明原因，明确责任。

〈3〉对应收帐款控制的测试

应收帐款是指企业在对外销售产品、材料和提供劳力等业务中应向购买方收取的帐款，它是企业的外部债权。在市场经济条件下，加强对应收帐款的控制，对保护企业资产的安全、完整有重要意义。对应收帐款控制的测试主要分为：应收帐款确立的控制测试；应收帐款核对的控制测试；应收帐款分析的控制测试；应收帐款调整的控制测试和应收帐款催讨的控制测试。以下对分析和催讨应收帐款这两个关键控制点的测试要点加以重点阐述。

⑴应收帐款分析的控制测试

①检查企业是否对应收帐款帐户使用帐龄分析的方法分析各欠款户欠款时间的长短，从中分析可能发生坏帐的可能性，便于及时采取有效措施，组织催款，加速资金周转。

②对欠款时间长的欠款户结合销售部门的业务经营控制和管理控制，测试销售合同的履约率，检查分析合同未履行的原因。测试企业对于大宗销售业务的购货方是否经过资信调查，在购销合同中是否订立有关违约责任等制约性条款。

③检查企业是否进行应收帐款总额变动分析和具体欠款户的欠款变动分析，并是否及时制订相应对策。

⑵对应收帐款组织回收控制的测试

①检查企业是否组织建立欠款催讨工作组，并制定催讨计划，对应收帐款中年限长、金额大、笔数多的客户采取行之有效的具体对策对其所欠款项进行催讨。

②检查对应收帐款欠款户是否建立债务人的一户一卡制度，及时准确地反映债务人的债务发生和债务偿还等情况。

③检查单位是否在降低挂帐比率方面建立销售与帐款回收的经济责任制度，措施落实情况如何，是否在制度上建立起追讨欠款减少坏帐损失的激励机制。

2.对负债方面的内部控制制度的测试

〈1〉对流动负债控制的测试

流动负债是指企业为维护或补充生产经营正常运转所需要的临时性和短期需要而向银行或其它金融机构借入的资金。这种债务的偿还期限一般在一年以内或在一个经营周期以内。

（1）检查企业经营者对财务部门的筹资行为是否有正常的授权制度， 授权内容是否完整，即包括：短期筹资额度、还款方式、特定用途、贷款利率幅度、还款期限和还款计划等内容。

（2）检查企业的短期筹资是否纳入现金流量的预算控制,是否分别按季度、月度对现金流量进行预算控制。

（3）检查应付帐款的入帐是否以取得和审核各种必要的凭证为基础,主要是供应商的发票和仓储部门的入库单,并检查两者之间是否相一致。

（4）检查帐务设置中对各种流动负债业务的分类是否正确,总帐发生额和余额与各明细分类帐的余额和发生额之和是否相等。

（5）检查购货中对享有折扣的交易业务是否订有制约制度,是否将所有折扣入帐，对付款业务可采取抽样测试。

（6）检查应付帐款的支付中是否经财务经理或其他被授权人签字批准,对重大交易事项的付款是否取得总经理的签字批准。

（7）检查对应付帐款的支付有无定期稽核和审计制度,重点检查测试有无针对虚假还款以套取现金或挪用银行存款资金等非法行为的防范措施和专项制度。

（8）检查对应付款项是否订有预算和稽核制度,是否已将其纳入季度和月度的现金流量支出预算之中。

（9）检查是否订有同债权人的定期对帐制度,并检查核对人与付款执行人是否实行职务分离，检查核对中应以债务人的记录和业务执行人员的业务记录为基础。

（10）检查应付票据的出票是否纳入审批控制范围。

（11）应付票据是到期即付的一种负债,应检查其是否纳入企业的月度现金流量支出的预算控制。

（12）对于应付帐款的注销应检查是否按照国家财政部门规定的制度执行。

〈2〉对长期负债控制的测试

（1）检查对长期负债的借入和归还是否建立授权批准制度,并指定财务经理或其他被授权人负责。

（2）既然长期负债是企业经营发展资金的重要来源,其利息支出又构成企业的重要开支,因此应检查是否将其纳入年度现金流量预算的控制范围。

（3）检查长期负债的利息支出是否按会计制度的规定正确列支。

（4）检查长期负债中涉及担保、抵押等事项的业务是否一事一报,是否由公司总经理审批。涉及大额的担保或抵押事项是否执行由董事会决策的制度。

3.对所有者权益项目内控制度的测试

根据“资产－负债＝所有者权益”的会计公式，如果审计人员能对经济实体的资产负债进行充分的审查，并证明资产负债内部控制制度的内容比较全面，资产负债的运作是严格按照内控制度的要求实施的，资产负债的会计资料所反映的内容基本是真实的。则从一个主要侧面为所有者权益总额的正确性提供了依据。此外,对所有者权益本身也应建立和实行内部控制制度，对所有者权益内控制度的测试可从以下方面展开：

（1）测试经济实体股本金额的变动是否经股东大会、董事会或产权拥有者的批准认定。

（2）测试股权交易及股利分配是否符合国家有关的法律、法规和经济政策的规定。

（3）测试企业是否实行了权利和责任的明确划分，对股东大会、董事会等授权机构和经济实体管理机构各自的权利与责任是否有清楚的界定。

（4）测试股权转移合同的签订和股票过户等环节是否有制度控制和约束，其是否能有效杜绝欺诈行为的发生。

（5）测试经济实体是否建立严密完善的文件记录和执行程序等制度，以真实、完整、规范地反映股本的变动和股利的分配情况。

4.关于资本经营控制的测试

〈1〉对长期投资控制的测试

长期投资是指企业为获取中长期利益，以有价证券或实物为形式，投资期为一年以上的资本性的投资行为。

（1）检查长期投资项目的立项程序是否符合规定，投资管理部门是否有合法的书面授权，是否编制项目投资计划和逐项制订可行性投资方案。

（2）检查是否经公司技术职能部门对可行性投资方案进行技术论证，并提出可行性方案的评估报告。

（3）检查公司财务部门对可行性方案进行的财务论证和对预期效益的评估在内容和依据方面是否正确、合理和充分。

（4）检查是否由公司董事会对长期投资项目的可行性方案、技术评估报告和经济评估报告进行认真细致的审核，是否有规范的决策程序和完整的审批文件记录。

（5）检查在长期投资项目被批准以后，在执行过程中有无责任制控制。如是否由公司的投资管理等专职部门负责项目的全程管理，由总师室对项目的技术质量负责把关，由财务部门对项目的资金运作实施控制，由审计部门对项目的立项、可行性研究、竣工验收和工程项目的财务收支、预决算等实行全面的内部审计控制。

〈2〉对股权管理控制的测试

股权管理控制是指企业对投出资产所形成的参股、控股公司以及对下属子公司的股权管理和对上述企业所持股权的增减变化以及股权收益的管理和控制。对其测试的内容主要为：

（1）检查是否建立和明确股权管理的专职部门━━对外投资部或被批准授权进行对外投资和经营管理的经济单体。并是否建立和有效执行对股权投资的监督控制制度。

（2）检查公司是否按公司法和公司章程的规定对持股企业派出董事并取得同所持股份相称的决策权。

（3）检查董事会派出到参股公司的董事其权利是否完整、充分。如是否能依法享有参与该企业的投资决策、经营决策和股权收益分配决策等权利，并且是否依照法律和公司章程的规定享有股东所应当享有的其他所有权利。

（4）检查对外投资管理部门或被授权、委托进行股权管理的经济单体，是否按期提交对外投资企业的生产经营状况报告和当期的财务报告。

（5）检查公司财务部门是否定期编制对外投资收益分划表，投资收益分划表是否如实反映应得投资收益和实得投资收益，是否按国家财政部门的规定汇总编制会计报表。

（6）检查公司的对外投资部门是否对股权收益回报实施有效的管理和控制。

（7）检查公司董事会是否授权内部审计机构对股权变动和股权管理等实行全面的内部审计监督。

〈3〉对资产重组控制的测试

资产重组是指以实物资产为主要媒介形态，以净资产为实质内容对资产所有权实行变更的行为，如破产、兼并以及以所有权转移为标志的资产置换等。

对资产重组控制的测试主要为：

（1）检查董事会在作出资产重组的决策之前是否经过周密的前期调查和充分的分析研究。

（2）因资产重组涉及资产权属的变更，因此应检组、置换事项是否在国家

有关政策法规允许的范围以内。

（3）检查资产重组或置换中关联方的所有权人代表是否办理过合法的确认手续

并是否订立合法的合同文件。

五、关于制度基础审计的评价

〈1〉制度基础审计评价的意义和目标

制度基础审计的评价是在制度基础审计中，对被审计单位的内部控制制度进行调查和测试所得结果的评述。是审计人员在调查了解、符合性测试和实质性测试结束后所作出的结论意见。其中，最重要的是在完成全部测试以后所作的综合性评价。由于审计环境和审计客观发展阶段的局限，在我国制度基础审计在实际工作中并未形成一种独立的审计类别，而是作为应用于财务审计、经济效益审计、经济责任审计和专项审计等审计类别中的一种审计手段或审计方法。因此，制度基础审计的综合评价主要是为实施各种具体审计服务的。

制度基础审计评价的目标，是指审计人员对被审计单位的内部控制制度进行评价所要达到的总体目的。这些目标包括：

1.完备性 即指经过评价，揭示被审计单位的内部控制制度对于其承担的经济控制功能，是否完备、健全。

2.实效性 即指经过评价，揭示被审计单位的内部控制制度是否在实际工作中真正得到实施，并起到它应有的效用。

3.经济性 即指经过评价，揭示被审计单位的内部控制制度在制度设置与运行过程中其制度成本是否低于实施控制后所能减少的非正常经济损失或所能增加的经济收益。

4.一致性 即指经过评价，揭示被审计单位的内部控制制度在连续的若干个会计期间内，在以上三个方面（完备性、实效性和经济性）是否始终保持在一个相同或相近的水平上。

5.安全性 即指经过评价，揭示被审计单位的内部控制制度在来自内部和外部干扰的条件下，能否仍然安全地发挥其正常的控制功能。

〈2〉制度基础审计评价的步骤

在制度基础审计的过程中，当调查了解、符合性测试和实质性测试这其中的每一步完成以后都要作出评价，这三步评价是相互关联的，而且是逐步深化的，其具体的评价步骤如下：

1.经调查了解后，描述被审计单位的内部控制情况，在与规范模型比较后，对其健全性作出初步评价，并确定是否进行下一步的符合性测试。

2.对被审计单位内部控制制度的实际执行情况进行符合性测试，然后对被审计单位执行内控制度的符合性以及有效性进行评价，并确定实施下一步实质性测试的范围对象和数量。

3.进行实质性测试并作出评价，实质性测试实质上是对符合性测试和评价的进一步检验和认证。

4.总结性评价 最后的总结性评价包括以上全部调查和测试的结果，是对被审计单位内控制度的全面的综合性评价。

〈3〉制度基础审计评价的基本内容

为使制度基础审计在项目审计中起到应有的作用，制度基础审计的评价应当围绕其审计目标展开，并将其具体化，即应针对以下五个方面对被审计单位的内部控制制度进行具体的评价：

1.健全性 对于内控制度的健全性，根据被审计单位的不同情况可分别作出健全、部分健全和不健全等评价意见。

2.有效性 对于内控制度的有效性，根据被审计单位的不同情况可分别作出有效、部分有效和无效等评价意见。

3.合理性 对于内控制度的合理性，根据被审计单位的不同情况可分别作出合理、部分合理和不合理等评价意见。

4.一贯性 在审计时间范围内，根据被审计单位内控制度在先后不同时期实现以上三项标准（健全性、有效性、合理性）的不同情况分别作出一致和不一致等评价结论。

5.稳定性 对于内控制度的稳定性，根据被审计单位抵御来自内外干扰的状况，分别作出稳定、比较稳定和不稳定等评价意见。

在作出以上各项评价意见时既要有总体的和定性的评价结论，也要有具体的和定量的评价结论，同时还可根据需要列举出典型的例证。制度基础审计评价的内容除了以上要对内控制度本身进行评价外，同时应根据对内控制度测试的方式和结果，评估内部控制制度的可信度，估计实施审计时可能存在的系统性审计风险以及确定经济资料（包括会计资料）的可利用程度等。

〈4〉制度基础审计分析评价的方法和要求

按制度基础审计评价方法的性质和内容可分为两类：一类是定性分析评价的方法，第二类是定量分析评价的方法。在定性分析评价方法中又可分为总体分析评价、分部分析评价和列举分析评价等方法；在定量分析评价方法中有绝对值分析评价、相对值分析评价和统计分析评价方法等，如符合率测评、可信度评估和风险值评估等分 析评价方法。在实际工作中定性评价与定量评价这两种分析评价方法往往需要结合起来使用，才能对被审计单位的内部控制状况有一个比较全面和透彻的反映。对内部控制制度的分析评价一般应达到以下几个方面的基本要求：

1.全面性 全面性是指对内部控制制度的分析评价应做到完整反映，即对调查与测试的结果应当充分地加以分析评价，实质性的问题不应有所遗漏。

2.重要性 重要性是指对于内部控制制度中的关键性的制度必须有明确的分析评价和揭示。

3.公允性 公允性是指审计人员在测试和评价时要保持客观公正的职业态度，这虽然是属于审计基本准则的范畴，但是在作分析评价时也是一个不可缺少的十分基本的要求。

4.可靠性 可靠性首先是指对内部控制制度的分析评价结论必须以审计人员在调查和测试中所确定的审计底稿为依托；其次，对所取得的取证底稿必须经过认真的检验与复核，以保证其具备可靠的证据力和现实的证明力；其三，在对多个相关取证底稿进行综合时，计算必须要正确，分析推理必须要符合逻辑，这样才能取得具有充分证明力的审计工作底稿，也只有在这些底稿的基础上才可能对被审计单位的内部控制制度作出较为可靠的评价意见。

〈5〉关于制度基础审计评价结果的使用