舞弊审计和财务审计的区别范文

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篇1

财务报告舞弊是企业为获取非法利益，违背财务会计准则，构造虚假财务数据，形成不实陈述的财务会计报告。它危害极大，会损害国家和企业利益，扰乱市场经济秩序。为此，研究了非上市公司财务报告舞弊，并从审计角度提出相应的治理对策。

关键词：

非上市公司；财务报告舞弊；财务报告审计

中图分类号：F23

文献标识码：A

doi：10.19311/ki.16723198.2016.10.051

1 非上市公司财务报告舞弊的类型

（1）虚构财务报告数据。从企业利益出发，虚构有利于企业的财务数据，导致虚减或虚增资产、费用和利润。从而使得财务数据账实不符、财务报告失衡、数据与数据之间勾稽关系不合逻辑、前后期数据缺失。

（2）对有关数据进行调整。会计方法的选择会影响财务报告，选择有利于企业的会计方法，造成财务报告的不真实、不公允，这种方式手段更隐蔽，它能平衡各种指标，做到账表、账账、账证相符。

（3）变更交易事项或数据。非上市公司在披露重大交易或事项时，有意隐瞒或延迟，如在诉讼、仲裁、担保、投资和重组等方面隐瞒或不及时披露其真实信息。

（4）虚假关联交易。虚假关联交易手段多种多样，或人为设计有法律依据、但无实质内容的交易，虚构经营业务；或以虚假价格与关联方进行购销活动，通过差价实现利润转移；或用虚假利息使关联企业发生资金往来，调节财务费用；或转嫁费用；也有一些非上市公司存在关联交易外部化，非上市公司互相担保贷款，进行关联交易。

（5）少计营业收入，偷逃税款。目前，我国企业收益是计税的一个重要指标，一些非上市公司为偷逃税款，通常会减少或隐藏收入。如采用直接收款交货方式销售产品，已收到货款并将发票账单和提货单全部交给对方，已符合收入确认条件，却将货款记入“预收账款”账户，延期反映收入；有些以收入直接冲减成本，即以“应收账款”或“银行存款”账户与“库存商品”账户对应，不反映销售业务；有些虚构销售退回，以偷梁换柱的假退货方式截留收入少交税金；有些对视同销售业务不反映增值税销项税额。

2 财务报告舞弊的识别方法

（1）分析性复核法。分析性复核法是对企业主要的财务指标进行分析。常用指标有应收账款周转率、存货周转率和流动资产周转率等。其方法有趋势分析法、比较法、百分比法和比率分析法等。这些种方法可以发现财务报告中异常数据和异常波动、从而识别虚假财务报告。

（2）关联交易剔除法。非上市公司关联交易手段多样，如虚假交易、虚假价格、虚假合同、虚假利润等。关联交易剔除法是将关联企业的营业收入和利润总额进行剔除、再计算各种分析指标值。主要考虑和分析关联企业价格的制定，以杜绝不等价交换和显失公允价值进行的交换。

（3）异常利润剔除法。非上市公司利润的稳定性是一个重要的考量指标。一般来说主营业务突出的公司经营相对良好，表明企业收益稳定，具有核心竞争力。反之则存在经营的隐患。如资产重组、资产变现、证券收益、股权变更会带来短期收益，但不稳定且不可持续，以此评价企业盈利能力是不客观和科学的，故此应从企业利润总额中予以剔除。

（4）现金流量分析法。现金流量是考察企业经营质量高低和好坏的不可缺少的指标。其方法是将经营现金净流量与主营利润进行比较，投资现金净流量与投资收益进行比较，总体净流量分别与净利润进行比较，以判定主营业务利润、投资收益和净利润的质量。一般而言，经营良好的企业现金净流量与其利润相匹配，如只有利润而没有现金净流量，其质量是不可靠的。如果现金净流量长期低于净利润，意味着这是一种虚拟资产，有可能是虚假财务报告所致。

3 财务报告舞弊的审计程序

（1）了解非上市公司经营状况。经营状况不佳是企业舞弊的主要原因之一。增加舞弊的可能的原因有：①企业景气度不够，走下坡路；②企业发展跟不上环境的变化；③相关公司经营困难或破产；④被审计单位的非上市公司业绩明显差于行业平均水平。

（2）关注非上市公司舞弊征兆。非上市公司舞弊征兆如下：①经营业绩异常，非常态的波动频繁出现；②组织结构异常，核心管理团队不稳定或缺失；③内控制度缺失或不健全；④财务数据反映异常；⑤收入增速慢于成本费用的增长速度。

（3）准确运用分析性复核。分析性复核程序是反舞弊的有效手段。分析的主要财务指标是流动资产周转率、存货周转率、应收账款周转率。通过趋势分析可获取相关信息的差异。

（4）应用合理的询问程序。在审计过程中相关财务信息的获取是通过询问来实现的，注册会计师询问是一种常用和常规方式，其对象主要是企业高层管理人员，也可以是普通的员工，通过询问可以发现会计舞弊行为的一些迹象。“会话式”审计会流于形式，不能从根本上解除问题，不顾策略的领的单刀直入，会遭到有关人员抵抗或拒绝，事倍功半。

（5）重视对函证程序的应用。对非上市公司造假科目进检测方式多样，函证程序是最理想的方法。实施时要注意：审计时间和审计成本、被审计对象的态度、函证范围、函证对象、函证方式和函证的重点内容。

（6）严格执行存货的监盘。非上市公司存货作弊的主要方式是虚增数量或单价。严格执行存货的监盘可以杜绝或预防数量或价格方面虚增，并从中发现可能存在的舞弊线索。

4 财务报告舞弊财务报告舞弊的审计对策

（1）分析非上市公司经营风险。非上市公司财务经营风险与财务舞弊的可能性成正相关。经营的风险越高，财务舞弊的可能性就越大，非上市公司经营风险分析主要有行业分析、战略分析、流程分析和绩效分析。

（2）分析非上市公司舞弊环境。目前非上市公司治理结构的还存在一些缺陷。非上市公司中少部分企业进行了股份制改造，这一部分企业在非上市公司中相对规范，但也问题较多，体现在公司治理结构上多数股权高度集中，大股东凌驾于股东和股东大会之上，“一股独大”是一种普遍的现象，为财务造假提供了土壤。董事会结构不合理，存在“内部人控制”等问题，董事会成员多数为公司高管或高管授权，使得董事会成为一种摆设，不能有效监督约束高层的行为，有时也可能与管理层共同操纵非上市公司，并在利益的驱动下进行造假。另外，监事会成员的身份和行政关系也不能保持独立，其工薪、职位等基本都由经营者决定，不能有效担当起监督董事会和经营者的职责。

（3）确定舞弊风险和应对措施。识别非上市场公司舞弊风险因素，并提出应对措施。第一，培养反舞弊意识，营造反舞弊控制环境。第二，实施舞弊风险评估机制，识别舞弊风险因素。第三，识别舞弊内部控制原因，评估内控设计有效性。第四，建立风险监督机制，

（4）编制审计计划。凡事预则立，不预则废，财务审计工作也不例外。非上市场公司要运用“自上而下”的思路编制审计计划，编制审计计划要确定好审计目标、审计范围、审计重点和审计时间，确定舞弊风险重点领域，加强审计力量，对症下药治理财务报告舞弊。

5 非上市场公司财务报告舞弊审计注意事项

（1）正确对待审计成本。在舞弊审计中审计成本要把握好度，会计师事务既不能为了追求自身利益而不计成本，审计各方也不能因财务审计需要增加费用而放弃审计，审计的目的是为了规范非上市场公司财务管理和企业活动，使企业更有长久的生存能力。

（2）把握保密分寸。一方面要保证客户利益，保护客户秘密。在财务审计中主要是客户的商业秘密，如客户的资料信息、技术信息和经营信息，审计人员应该恪守职业道德，保守秘密。另一方面也不能以“保守客户秘密”为借口对违反财务制度和财经纪律问题进行庇护，隐瞒舞弊的真实情况。

（3）注意发现舞弊的迹象。非上市场公司财务舞弊其目的是为了局部利益或个人利益，舞弊表现多种多样如隐瞒收入，减少利润；变更会计政策，调节利润。掩盖交易或事，粉饰报表；假借关联交易转移利润；出售或转让不真实的或虚报的资产。

（4）保持职业的警惕性。非上市场公司财务审计应当保持的职业警惕性。主要是审计权限的把握，要警惕失职和越权的问题。失职表现为审计中的不作为，走形式走过场，对财务存在的问题不能正视，作应付式审计。越权是在审计工作跨越审计本身职责和范围，将审计凌驾于其他职能部门的工作之上，从而导致审计越权风险，审计要遵守审计程序，发现有舞弊现象，应及时报告纪检、安全部门，以配合或协同工作。

（5）保持审计的时效性。审计工作从流程看可分为以下几个阶段：①接受委托阶级。②审计准备阶段。③实施审计阶段。④提出报告阶段。在不同的阶段有不同的任务，进行审计工作时注意其时效性和针对性。

参考文献

[1]侯芬娥.对上市公司会计舞弊的思考[J].财会研究，2010.

[2]安志蓉.浅谈舞弊审计与财务审计的区别[J].审计与理财，2011，（11）.

篇2

为了更好地分析审计专业硕士培养过程中存在的问题，我们首先来分析专业学位的本质属性。

首先，学术界对专业学位的本质属性基本达成了共识，专家学者们普遍将职业性看成是专业学位或专业学位教育的基本属性、本质属性。比如，别敦荣等（2009）认为，专业学位具有自身的特征，具体表现为职业性与学术性的统一、特定的职业指向性和教育的实践依赖性。翟亚军等（2006）认为，“专业学位具有鲜明的实践取向，其本质是职业性学位，职业性作为专业学位的基本属性，是专业学位区别于其他学位类型的本质特征。”刘国瑜（2005）认为，“专业学位中的‘专业’二字就是’职业’，专业学位在国际上的通行叫法是职业学位。”但同时，专家学者们也深刻地认识到，专业硕士教育的“职业性”是建立在“专业性”基础上的，不能把专业学位研究生教育等同于一般的职业教育与培训。专业学位虽然与职业领域密切相关，但这种职业领域必须具有较丰富的知识内涵以及专门的职业素养。换言之，专业学位对应的职业领域的专业化都是非常高的。

其次，从国家有关管理部门的文件精神中也可以看出专业学位教育的“职业性”特征。1996年7月22日，国务院学位委员会在《专业学位设置审批暂行办法》中明确指出：“专业学位作为具有职业背景的一种学位，为培养特定职业高层次专门人才而设置。”国务院学位委员会和教育部在2002年初联合下发的《关于加强和改进专业学位教育工作的若干意见》中也有类似的规定，“专业学位，或称职业学位，是相对于学术性学位而言的学位类型，培养适应社会特定职业或岗位的实际工作需要的应用型高层次专门人才。专业学位与相应的学术性学位处于同一层次，培养规格各有侧重。”

另外，从专业学位设置情况来看，美国是世界上专业学位教育最发达的国家，其专业学位学科结构有一个明显的特征，就是专业学位主要分布于满足社会现实需求的应用类学科，如工商管理、教育、医疗卫生和临床科学、工学等学科。美国在其所授予的专业学位中，授予量最大的专业是工商管理和教育，其次为医疗卫生与临床科学、工程、公共管理和社会服务等专业。在我国，作为纯学术性的哲学、历史学和理学等学科，没有设置与之相对应的专业学位，而具有明显职业指向的应用性学科如教育学、农学、医学和管理学，每一个学科下都分别设置了几种专业学位。

从我国和美国的专业学位设置情况可以很清晰地看出，只有具有鲜明的职业指向性的专业，对高层次应用型人才的社会需求更加明显，也才更加有必要开展专业学位教育。

二、基于职业性的课程体系的思考

全国审计专业学位研究生教育指导委员会在2012年制定的《审计硕士专业学位研究生指导性培养方案》（以下简称培养方案）中明确阐述了审计专业硕士的培养目标，即“培养具备良好的政治思想素质和职业道德修养，系统掌握现代审计及相关领域的知识和技能，具有较好的综合素质与适应能力、较强的审计职业判断能力与解决审计实际问题能力的高层次、应用型审计专门人才。”

与此相适应，培养方案中对课程体系做了比较具体的说明，指出专业硕士的课程体系应当包括公共课、专业核心课、方向课、任意选修课和实践五个模块。其中，专业核心课目录中列示了包括3门审计相关课程（审计理论与实务、审计法律研究与案例、审计史）的共6门课程；方向课目录中列示了包括至少7门审计相关课程（如财务审计、绩效审计、经济责任审计、计算机审计、审计职业道德、舞弊审计、审计管理等）在内的共15门课程。

教指委的课程目录广泛而具体，涉及了审计实务的诸多领域。我们可以从中总结出审计专业硕士课程设置的要求，同时也可以发现一些培养单位在课程体系方面存在的问题。

1.课程体系应具有职业导向性

专业硕士的“职业性”决定了其课程体系应当具有明显的职业导向性，即更加注重审计理论与实务的结合，更加注重社会实践培养环节，使学生在掌握现代审计基本理论和相关领域理论知识的基础上，对审计实务和所需相关技能有更深入的了解，具有较强的审计职业判断能力与解决审计实际问题的能力。

但是，绝大多数招生院校设置的与审计实务直接相关的课程都捉襟见肘，甚至专业核心课中基本上只有“高级审计理论与实务”一门课与审计实务直接相关；方向课更是难见“审计”二字，情况稍好一点的院校最多也只是设置“审计专题”、“经济效益审计”、“基建工程审计”等有限的几门课程，而且课程内容大多偏重于审计理论；社会实践环节流于形式，只有毕业前学生自主实习，因此也几乎演变为学生找工作的过程。审计专业硕士培养的职业性仅以“案例教学”来体现，而“案例教学”中存在的问题几乎使得专业硕士的“职业性”成为空谈。

另外，培养方案中提倡体现各培养单位的培养特色灵活设置相关课程，这一规定使得各招生院校对审计专业硕士的课程设置随意性较大。无论是专业核心课还是方向课，很多招生院校的审计专业硕士课程与会计专业硕士课程并无本质区别，甚至相对于学术型研究生的课程体系来说也是“换汤不换药”。笔者搜索了十几所第一批招收审计专业硕士的著名高校的网站，结果发现没有一所高校公布审计专业硕士的具体课程设置情况；即便是对会计专业硕士的课程设置有非常详细说明的院校，也是对审计专业硕士课程设置只字未提。从中可以管窥审计专业硕士课程设置中存在的问题。

2.课程体系应具有全面性

审计工作按照其主体不同有政府审计、内部审计和注册会计师审计之分；按照其目的和对象不同，审计至少包括财务报表审计、合规审计、经营审计等很多种类型。不同主体、不同目的和对象的审计工作既相互联系，又各有特点，对审计师有着不同的要求。基于专业硕士的“职业性”，审计专业硕士的课程体系不应当只涉及注册会计师审计，也应当涉及政府审计和内部审计；不仅应当培养学生的“侦查”能力，还要培养学生的沟通、咨询服务的能力。当然，要在两年的学制当中要求学生全面地了解各个审计体系也并不现实，因此每个招生院校可以根据自己的师资优势，分别设置政府审计、内部审计或注册会计师审计方向，并开设相应的方向课，但应注意的是对于审计体系中的每一个分支，所设课程都应当有一定的系统性。

但是根据笔者的了解，大多数院校都是以“高级审计理论与实务”为主打课程，而该课程基本上是以注册会计师业务准则（包括美国和国际相关准则）为蓝本进行展开，对政府审计和内部审计几乎没有涉及；其他课程主要是任课教师根据自己的主要研究领域开设，随意性比较大，尤其是对政府审计和内部审计缺乏系统的课程安排，使学生无法全面深入地了解审计实务的全貌，甚至误以为审计专业硕士教育就是培养注册会计师专门人才。这也使得学生无法胜任未来审计职业的不同需求。

三、基于职业性的教学方式——案例教学的思考

教指委在审计专业硕士培养方案中要求，教学方法要重视运用案例分析、现场研究、情景模拟等方法。受多方面原因的制约，现场研究和情景模拟在实际的教学活动中较少运用，各招生院校都着重强调案例教学。

应用案例教学法的前提之一是要有高质量的审计案例。案例应当是以实例为基础，根据教学目的和教学内容进行适当的加工改造，具有实用性和针对性，使学生能够学以致用。案例应当有一定的层次，从案例涉及内容的范围大小，可以分为知识点案例和综合案例。无论审计课程的理论部分还是实务部分，各章节都有若干个知识点，围绕某一知识点编写的案例可以帮助学生很好地理解和掌握相应的知识点；综合案例则是跨章节的案例，其中涉及不同章节的多个知识点，实践性更强，目的在于帮助学生掌握分析问题和解决问题的思路与方法，学生可以通过这样的案例提高对审计实务的感性认识，同时提高分析问题和解决问题的能力。

国内有教学价值的审计实例并不少，但保守商业秘密的限制影响了这些案例应当发挥的作用。本人在多年的审计教学中深感审计教学案例缺乏，已有的案例远远不能满足诸多教学内容的需要，且大多零散而不够具体深入，更难以针对教学内容形成体系。国内鲜有专门的案例教材，一些教材在章节内容之后虽附有相应案例，但多为知识点案例，而鲜有综合案例。一些以实例改编成的案例更多是进行描述性的介绍，缺乏详细的数字和相关资料，也缺乏问题设计，这些案例的作用更多是让学生了解相关实例的基本情况，而不能让学生以主角身份进入案例资料分析问题和解决问题。

其次，受教师经历等因素的影响，课堂上使用的案例资料大多都是带有标准答案的，而没有标准答案的案例资料大多不受任课教师的欢迎。这些带有标准答案的案例其实并不是真正意义上的案例，完全不能体现出审计职业判断的重要性。另外，案例教学的实施方式会受到传统教学模式的限制，由于受课时、学生人数等因素的影响，难以让学生真正成为案例分析的主角，教师通常在短暂的启发、分析之后给出标准答案，这样的“案例教学”虽然能在一定程度上吸引学生的眼球，缓解教学枯燥教条的问题，但不能真正让学生了解、体会审计实务的真实状态，对于培养学生的职业判断能力、提高学生分析问题和解决问题的能力并没有多大作用。

要搞好案例教学，首先要解决案例建设中存在的问题。应当拓宽案例建设的渠道，案例不能仅由理论界人士、高校教师来设计，应当集思广益，鼓励更多的实务界人士著书立作，参与案例教材的编写，或者将个人工作经验和体会编辑成册，作为教材的必要补充。在案例设计的过程中，要注意案例的层次性。知识点案例是最基本的形式，内容也比较简单，可以针对单个知识点加以设计，通常有标准的答案，对于学生更好地理解和掌握审计基本理论、原则和方法有一定作用。综合案例则难度较大，通常跨知识点、跨章节内容设计，实践性更强，目的在于帮助学生掌握分析问题和解决问题的思路与方法，通常没有标准答案。对于专业硕士教学来说，应当更多采用综合案例。

搞好案例教学的另一个必要前提就是提高任课教师的实践能力，对此将结合下面内容加以分析。

四、基于职业性的师资建设的思考

专业硕士教学质量的好坏取决于师资水平，无论是课程体系设置还是案例教学等非传统教学方式的运用，都需要有一定实践经验和能力的高水平师资队伍作保障。教师缺乏审计实践经验成为制约专业硕士课程设置和案例教学法应用的瓶颈。

审计课程的实践性和专业硕士的职业性决定了审计任课教师仅仅具备丰富的理论知识是不足以胜任审计专业硕士教学的。但是目前的情况是，绝大多数任课教师都是“从学校到学校”，既没有审计实践经验，由于诸多原因也很难进行必要的调研与实习，对于审计工作实践可以说是十足的“门外汉”。师资队伍的短板就决定了招生单位无法开设具有职业导向性的全面、系统的审计课程；对于案例教学来说，即使有丰富的案例资料，任课教师也很难让学生通过案例真正了解审计实务工作的要求和状况，也就出现了国内教材中常见的审计案例配备标准答案的现象。没有答案的案例很难作教学之用，因为缺乏实践经验的教师难以对案例资料做出深入细致的分析判断，这也不是教师能够通过查找资料、翻阅文献能够真正解决的，何况现在能够真正全面深入介绍审计实务工作状况、总结实践工作的书籍很少。

让审计课程教师接触审计实践是解决上述问题的有效办法。近年来，发表文章、出版专著成为衡量很多高校教师工作能力的主要标准，教师绝大多数精力都放在攻读学位、进行理论研究上面，这固然是提高教师素质的重要手段，但教师因此也很难有精力和积极性去接触审计实践。高校应当鼓励教师走出校门，到会计师事务所或其他审计机构或部门调研或实习，并在各项考核中对到实务部门调研或实习的教师给予一定的倾斜。

其次，专业硕士的双导师制是提高专业硕士培养的职业性的一个重要手段，也是弥补校内导师实践能力不足的一个好办法。各招生院校也在聘请校外导师上做了很多工作，但目前的问题是校外导师是否真正发挥了作用。受地域等原因的制约，很多学生很少能得到校外导师有效的指导，学生甚至认为能为自己联系、提供实习单位的导师就是称职的校外导师了。笔者认为校外导师制应当进一步落实，可以通过一些考核办法促使学生与校外导师之间有更多的联系和接触，使校外导师真正发挥他们的作用。