固定资产资产减值范文

导语：如何才能写好一篇固定资产资产减值，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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一、固定资产减值的内涵

固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值；固定资产可收回金额是指其公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者。其中，处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。

二、减值的迹象和测试

企业在资产负债表日应当判断固定资产是否存在可能发生减值的迹象，主要从外部信息来源和内部信息来源两个方面来判断：

（一）外部信息来源

1、资产市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；

2、企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；

3、市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产、预计未来现金流量的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低等。

（二）内部信息来源

1、有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；

2、资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；

3、企业内部报告证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期。如果有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。

三、固定资产减值的会计处理

固定资产发生减值后，企业应当将固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提固定资产减值准备。固定资产减值损失确认后，该固定资产的折旧额应在未来期间进行调整，减值后的总折旧额为固定资产可收回金额与预计净残值的差，企业将该折旧额在固定资产的剩余使用年限内按选用的折旧方法继续计提折旧。固定资产减值损失一经确认，通常属于永久性减值，在以后的会计期间，该减值准备就不得转回。

四、固定资产减值后涉及的纳税调整

按照税法规定，企业所得税前允许扣除的项目，必须遵循真实发生的据实扣除原则。企业按会计准则的规定对当期固定资产可收回金额低于其账面价值的部分计提了固定资产减值准备，这只表明该固定资产给企业带来的经济利益已经下降，该部分减值损失按会计准则规定计入当期损益。但是，税法规定认为，该项固定资产并未实际发生损失，会计上计提的固定资产减值准备并不足以作为认定为实际损失的依据，只有在按照税法标准认定该固定资产实际发生损失时，其损失金额才能从应纳税所得额中扣除。会计上确认了固定资产减值损失后，企业在进行所得税处理时，通常会涉及纳税调整。

（一）计提固定资产减值准备当期的纳税调整。首先，企业在计算当期应纳税所得额时，应当在当期会计利润总额的基础上加上当期因计提固定资产减值准备而计入损益的金额，调整为当期应纳税所得额，以该应纳税所得额和适用的所得税率（假设不涉及其他纳税调整项目）计算当期的所得税费用和应交所得税。其次，计提固定资产减值准备后，当期末固定资产的账面价值将低于计税基础（假设会计与税收法规对该固定资产的折旧方法、折旧年限、预计净残值均一致），由此产生可抵减暂时性差异，企业应确认由此形成的递延所得税资产并冲减所得税费用。

（二）计提固定资产减值准备以后各期的纳税调整

首先，计提固定资产减值准备的以后各期，会计上确认的每期折旧额低于税法折旧额，在计算应纳税所得额时，应在当期会计利润总额的基础上减去会计因计提减值准备而少提的折旧额。

其次，根据当期期末固定资产的账面价值低于计税基础的差，计算出当期末可抵减暂时性差异，该差异与适用所得税税率之积为期末递延所得税资产应保留的余额，将本期末递延所得税资产应保留的余额与上期末已保留的余额进行比较，确定当期应转回的递延所得税资产金额。

最后，在固定资产使用的最后一年，固定资产的账面价值与计税基础相等，可抵减暂时性差异为零，将该固定资产产生的递延所得税资产的余额全部转回。

五、固定资产减值对折旧的影响

固定资产计提减值准备后，企业应当重新复核固定资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值，并区别不同情况采用不同的处理方法。

（一）如果固定资产所含经济利益的预期实现方式没有发生变更，企业仍应遵循原有的折旧方法，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算折旧额；如固定资产所含经济利益的预期实现方式发生了重大变更，企业应改变固定资产的折旧方法，并按照会计政策变更的要求处理。

（二）如果固定资产的预计使用寿命没有发生变更，企业仍应遵循原有的预计使用寿命，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计使用寿命发生变化则企业应当相应改变固定资产的预计，并按照会计估计变更的要求处理。

（三）如果固定资产的预计净残值没有发生变更，企业仍应按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计净残值发生变更则企业应相应改变固定资产的预计净残值，并按会计估计变更的要求处理。企业已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产恢复后的账面价值（不考虑减值），以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作追溯调整。

六、完善固定资产减值准备的建议

（一）健全信息、价格市场机制，完善企业绩效考评。（1）健全信息、价格市场机制是实施固定资产减值会计的重要条件。应进一步健全和发展生产资料市场、旧货市场、房地产市场、技术市场和金融市场等，并统一提供公正、合理的各种资产信息和价格信息，使固定资产减值的确认和计量有较为客观的依据，同时也可增强其可操作性和会计资料的真实性。（2）要切断资产减值准备与企业考核评价指标之间的联系，从而弱化企业利用计提资产减值准备操纵盈余的动机，改进考核评价指标，应以营业利润为考核企业盈利能力和经营成果的主要指标。

（二）借鉴国际会计准则，提高固定资产可收回金额确定方式的操作性。我国会计制度对固定资产减值确认和计量的规定较为原则化，而国际会计准则的规定则比较全面和具体。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，完善固定资产减值会计规范，制定操作性较强的具体标准或者独立制定固定资产减值会计准则，以指导企业的会计实践。笔者认为，固定资产可收回金额的确定应由企业根据自身所处的经济环境而定。具体而言：（1）如果企业处于市场经济较发达地区，可鼓励企业建立财务预算或预测制度，根据财务预算或预测数据的反馈情况，看企业是否具备采用在用价值这一计量属性来确立固定资产的可收回金额。（2）如果企业处于市场经济欠发达地区，本着成本效益原则，企业可定期对固定资产进行资产评估，将资产评估价作为确立固定资产可收回金额的依据。（3）如果企业不实行减值会计，须在报表附注中披露不计提固定资产减值准备的原因。

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论文提要：本文阐述固定资产减值的内涵及背景，对固定资产减值的会计核算问题进行分析，得出结论：企业合理规避固定资产减值的会计核算问题是完善我国固定资产减值会计的关键。

固定资产是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产。固定资产是企业重要的生产力要素之一，是企业赖以生存的物质基础，是企业产生效益的源泉，固定资产的结构、状况、管理水平等直接影响着企业的竞争力，关系到企业的发展。由于企业经营环境的变化和科学技术的进步，或者企业经营管理不善等原因，往往导致固定资产创造未来经济利益的能力大大下降，使得固定资产可收回金额低于其账面价值，即发生固定资产减值。如果对于已经发生的固定资产减值不加以确认，必将导致固定资产价值的虚夸，粉饰企业经营业绩，导致会计信息失真。

一、固定资产减值的内涵

固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值；固定资产可收回金额是指其公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者。其中，处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。

二、减值的迹象和测试

企业在资产负债表日应当判断固定资产是否存在可能发生减值的迹象，主要从外部信息来源和内部信息来源两个方面来判断：

（一）外部信息来源

1、资产市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；

2、企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；

3、市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产、预计未来现金流量的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低等。

（二）内部信息来源

1、有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；

2、资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；

3、企业内部报告证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期。如果有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。

三、固定资产减值的会计处理

固定资产发生减值后，企业应当将固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提固定资产减值准备。固定资产减值损失确认后，该固定资产的折旧额应在未来期间进行调整，减值后的总折旧额为固定资产可收回金额与预计净残值的差，企业将该折旧额在固定资产的剩余使用年限内按选用的折旧方法继续计提折旧。固定资产减值损失一经确认，通常属于永久性减值，在以后的会计期间，该减值准备就不得转回。

四、固定资产减值后涉及的纳税调整

按照税法规定，企业所得税前允许扣除的项目，必须遵循真实发生的据实扣除原则。企业按会计准则的规定对当期固定资产可收回金额低于其账面价值的部分计提了固定资产减值准备，这只表明该固定资产给企业带来的经济利益已经下降，该部分减值损失按会计准则规定计入当期损益。但是，税法规定认为，该项固定资产并未实际发生损失，会计上计提的固定资产减值准备并不足以作为认定为实际损失的依据，只有在按照税法标准认定该固定资产实际发生损失时，其损失金额才能从应纳税所得额中扣除。会计上确认了固定资产减值损失后，企业在进行所得税处理时，通常会涉及纳税调整。

（一）计提固定资产减值准备当期的纳税调整。首先，企业在计算当期应纳税所得额时，应当在当期会计利润总额的基础上加上当期因计提固定资产减值准备而计入损益的金额，调整为当期应纳税所得额，以该应纳税所得额和适用的所得税率（假设不涉及其他纳税调整项目）计算当期的所得税费用和应交所得税。其次，计提固定资产减值准备后，当期末固定资产的账面价值将低于计税基础（假设会计与税收法规对该固定资产的折旧方法、折旧年限、预计净残值均一致），由此产生可抵减暂时性差异，企业应确认由此形成的递延所得税资产并冲减所得税费用。

（二）计提固定资产减值准备以后各期的纳税调整

首先，计提固定资产减值准备的以后各期，会计上确认的每期折旧额低于税法折旧额，在计算应纳税所得额时，应在当期会计利润总额的基础上减去会计因计提减值准备而少提的折旧额。

其次，根据当期期末固定资产的账面价值低于计税基础的差，计算出当期末可抵减暂时性差异，该差异与适用所得税税率之积为期末递延所得税资产应保留的余额，将本期末递延所得税资产应保留的余额与上期末已保留的余额进行比较，确定当期应转回的递延所得税资产金额。

最后，在固定资产使用的最后一年，固定资产的账面价值与计税基础相等，可抵减暂时性差异为零，将该固定资产产生的递延所得税资产的余额全部转回。

五、固定资产减值对折旧的影响

固定资产计提减值准备后，企业应当重新复核固定资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值，并区别不同情况采用不同的处理方法。

（一）如果固定资产所含经济利益的预期实现方式没有发生变更，企业仍应遵循原有的折旧方法，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算折旧额；如固定资产所含经济利益的预期实现方式发生了重大变更，企业应改变固定资产的折旧方法，并按照会计政策变更的要求处理。

（二）如果固定资产的预计使用寿命没有发生变更，企业仍应遵循原有的预计使用寿命，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计使用寿命发生变化则企业应当相应改变固定资产的预计，并按照会计估计变更的要求处理。

（三）如果固定资产的预计净残值没有发生变更，企业仍应按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计净残值发生变更则企业应相应改变固定资产的预计净残值，并按会计估计变更的要求处理。企业已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产恢复后的账面价值（不考虑减值），以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作追溯调整。

六、完善固定资产减值准备的建议

（一）健全信息、价格市场机制，完善企业绩效考评。（1）健全信息、价格市场机制是实施固定资产减值会计的重要条件。应进一步健全和发展生产资料市场、旧货市场、房地产市场、技术市场和金融市场等，并统一提供公正、合理的各种资产信息和价格信息，使固定资产减值的确认和计量有较为客观的依据，同时也可增强其可操作性和会计资料的真实性。（2）要切断资产减值准备与企业考核评价指标之间的联系，从而弱化企业利用计提资产减值准备操纵盈余的动机，改进考核评价指标，应以营业利润为考核企业盈利能力和经营成果的主要指标。

（二）借鉴国际会计准则，提高固定资产可收回金额确定方式的操作性。我国会计制度对固定资产减值确认和计量的规定较为原则化，而国际会计准则的规定则比较全面和具体。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，完善固定资产减值会计规范，制定操作性较强的具体标准或者独立制定固定资产减值会计准则，以指导企业的会计实践。笔者认为，固定资产可收回金额的确定应由企业根据自身所处的经济环境而定。具体而言：（1）如果企业处于市场经济较发达地区，可鼓励企业建立财务预算或预测制度，根据财务预算或预测数据的反馈情况，看企业是否具备采用在用价值这一计量属性来确立固定资产的可收回金额。（2）如果企业处于市场经济欠发达地区，本着成本效益原则，企业可定期对固定资产进行资产评估，将资产评估价作为确立固定资产可收回金额的依据。（3）如果企业不实行减值会计，须在报表附注中披露不计提固定资产减值准备的原因。

（三）提高会计职业判断能力，转变对固定资产减值准备计提的认识。（1）就会计人员而言，无论企业选用哪种评价标准，都需要企业会计人员作出大量的职业判断。为此，必须加强企业会计人员在职培训，学习先进科学的会计理论与会计方法；同时，强化企业会计人员的职业道德。（2）就企业而言，主要是改善企业财务管理工作，促进企业会计职能从核算型向管理型转变。企业应利用自身财务人员及外部财务软件开发机构的力量，积极开发应用先进的财务管理软件，促进企业财务部门管理职能的强化，及时、准确地提供固定资产价值变动信息，从而适当地记录固定资产的价值变动。

（四）完善会计监督体系。既要加强对固定资产减值准备的审计，也要加强以独立审计为核心的外部监督，充分发挥会计师事务所和注册会计师的监督作用，才能确保固定资产减值会计的合理运用和会计信息的可靠性。

参考文献：

[1]黄东平.《固定资产减值的会计处理》，《新疆财经》2008年第2期.

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在获取资产后，其账面价值应等同于投资者预期可收回价值，伴随经营活动的开展，社会经济环境的不确定性将对今后现金流量产生极大的影响。致使资产账面价值与可收回价值之间差异增大，由理论角度分析，如资产为预期未来经济利益，此时，企业账面成本在其以上?r，此资产将出现减值问题。也就是说，资产减值是指资产为企业带来的未来经济利益的现值将在账面价值金额以下。作为企业一种未来经济资源，造成资产减值的主要原因为资产未来获利能力的降低。

按照会计信息相关性、可靠性需求，如资产出现减值问题，财务会计能够将其资产减值准确反映出来。财务会计必须确认、计量、记录及披露资产减值具体情况，这就是我们所说的资产减值会计。资产减值会计中的成本计量将由价值计量替代，把资产账面金额超过实际价值部分确认为减值损失或费用。其目的是利用客观存在资产价值减少的反映，将企业生产的现时价值情况全面、公正的反映出来，并将潜在风险揭示出来，把有关信息提供给会计人员，确保其决策的正确性，资产负债表特定资产为其核算对象，其实质是按照减值后的现行价值重新计量减值资产。

二、案例分析

自我国会计规范允许企业计提资产减值准备以后，资产减值会计研究也逐步深入。为更好地分析企业固定资产减值的会计问题，本文以某企业为例，其2011年度报告中以会计报表附注的形式说明其计提了419982860.40元固定资产减值准备，通过追溯调整法将该固定资产减值想以前会计年度计入，具体如表1所示。

在此公司财务报告内根据资产使用情况、新旧程度及现状进行固定资产计提资产减值准备，并评估固定资产价值。但因多种因素，如固定资产市场价格降低、技术水平下降等，与账面价值相比，部分固定资产可收回金额低出一些，而实际应用中，并没有进一步说明该固定资产减值准备计提等问题。为此，可在一个会计年度内进行2010年以前年度固定资产减值的分析、计算，则2010年末该企业固定资产减值有关财务比率如下：

由以上数据得出，该企业计提了固定资产金额15%的减值准备，71.39为其对2010年利润的影响比率。除此之外，2.60%为该资产规模缩小率，由此可见，其对2010年财务状况等将造成极大的影响。企业2010年的固定资产减值准备增多了46956.75元，3654818.76元为减少值，其中3607862.01元为净减少值。结转报废、固定资产清理时的转出金额为2010年固定资产减值减少内容，本期并没有将固定资产减值准备情况进行恢复。2012年企业固定资产减值准备持续降低，2013年相同，通过表2可以计算2011年―2013年固定资产减值有关比率。

分析、对比表2和企业追溯调整后的2010年及其以后年度固定资产减值有关数据，可得出，利用追溯调整法在2011年底企业把其计提的固定资产减值准备向2010年及其以前会计年度全部转入，这对当期财务报告影响不大。由2011年开始，每年企业都会转回部分固定资产减值，这有利于2011年及其以后年度会计利润。综上所述，企业在全面执行固定资产减值会计规范时，可进行2阶段划分：（1）初次执行阶段，计提固定资产减值准备，且通过追溯调整法向以前会计期间转移影响，这样就可以降低对当年业绩的影响；（2）后续阶段，计提固定资产减值准备后，可选取固定资产减值准备每年少量回转的方式进行资产恢复及利润调节，具体如下式所示。

三、企业固定资产减值的措施

（一）建立、健全信息市场和价格市场

根据会计准则、制度等规定，企业资产减值可通过内外部信息来源进行准确估算。也就是说在计提固定资产减值准备时，必须健全、发展信息价格市场与资产评估体系。在确定及公开企业资产公允价值、市价时信息价格市场能够起到公正、合理的作用，通过现代信息技术能够将相关资产价格、信息资料定期公布出来，企业也能够获取相关资产价格的所有信息资料，为计提企业固定资产减值准备提供依据，进而提升固定资产减值会计可操作性，及固定资产减值信息的准确性。

（二）完善准则 加强监管

第一，发展及完善固定资产减值会计有关准则。在不断深化经济体制改革的今天，我国会计制度变革较大，并进一步改进了资产减值相关内容。自新会计制度实行后，扩大了计提减值准备的资产范围，增加了多项资产计提减值准备，如委托贷款、固定资产等。

第二，加强披露的监管。国家财务部门必须重视披露固定资产减值准备的监管力度，对信息披露质量进一步提高。按照现行会计制度，要求披露内容体现于固定资产减值明细表内，如各项资产的期初余额、本期减值增加额等。特殊披露包含资产组合的基本情况、计算销售净价的基础等。此外，需同一时间编制固定资产减值准备明细表、资产负债等，可使报表使用者对企业资产总额、减值情况等进行实时了解，且对计算、分析财务指标影响较小。与此同时，将“资产减值损失-固定资产减值损失”添加到利润表内营业利润里，进而将固定资产减值影响当期利润的实际情况充分反映出来。为此，必须强化披露监管力度，对信息披露格式、内容进一步完善。

（三）提高会计人员的综合素质

在确认、计量固定资产减值会计时，对会计人员的素质提出了更高的要求。要求其不仅要具备会计专业知识，还应具备准确的判断能力、丰富的从业经验等。目前，大多数企业会计人员并没有从“算账型”完全转变为“管理型”，致使少数会计人员在面对固定资产减值相关问题时，无法及时、准确地进行处理。在企业固定资产减值会计制度实行过程中，必须重视提高会计人员综合素质，特别是会计职业判断能力方面。作为会计人员综合素质的反映途径，会计职业判断能力要求从业者必须准确了解、掌握会计理论、方法等相关内容，且熟悉企业客观经济环境、经营目标。除此之外，还需对会计人员的继续再教育制度加以完善，针对业务培训等方面加大指导力度，全面提升会计人员的职业判断能力。

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关键词：固定资产减值；意义；使用条件；建议

财政部于2000年底颁布的《企业会计制度》对固定资产减值准备的计提作了初步的规定。2001年11月，财政部颁布的《企业会计准则一固定资产》进一步规范了固定资产减值的确认以及固定资产减值准备的计提与披露。《企业会计制度》规定，企业应当在期末或者至少在每年年度终了，对固定资产逐项进行检查，如果由于市价持续下跌、或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致其可收回金额低于其账面价值的，应当将可收回金额低于其账面价值的差额作为固定资产减值准备，并计入当期损益。从而保证了企业会计报告应有的预测和决策功能。

一、计提固定资产减值的意义

1.有助于提高会计信息的真实性

目前会计信息失真是我国经济生活亟需解决的问题。许多企业存在资产不实、利润虚增等现象。通过计提固定资产减值准备，挤干了企业利润中的泡沫成分，使业绩更趋向于真实，同时也剔除了固定资产中不实、不良的部分，从而真实地反映了企业会计期末固定资产的价值。

2.体现了谨慎性原则

谨慎性原则要求企业在面临不确定因素的情况下做出判断时，应保持必要的谨慎，以不高估资产或收益也不低估负债或费用，固定资产减值准备的计提虽使公司的资产和利润减少，但在反映企业财务状况和经营成果时，能充分估计可能发生的损失，从而防止高估资产和夸大所有者权益，体现了谨慎性原则；同时，计提固定资产减值准备，将可能发生的损失分期摊销，减少了突发性损失对企业当期损益的影响，有利于企业稳定持续经营，也提高了经营者的风险意识。

3.实现与国际会计准则的进一步接轨

《国际会计准则第16号――不动产、厂场和设备》中规定，确认不动产，厂场和设备是否减值时，企业应运用《国际会计准则第36号――资产减值》，按照该准则规定，在每一个资产负债表日，企业应评估是否存在此类资产可能已经减值的迹象，如果存在这种迹象，企业应估计其可收回金额。当收回金额小于其账面价值时，此类资产的账面金额应减计至可收回金额，减计的价值即为资产减值损失。在当前形势下，借鉴国际上会计计量改革的经验，引进固定资产减值这一稳健做法，缩小了与国际会计准则的差距，提高了会计信息的可比性。

4.增进现行财务报告的决策有用性

引入固定资产减值观念，一方面坚持了传统会计的特色，固定资产仍按取得时的实际成本入账。另一方面当固定资产预期可收回金额低于账面价值时，差额通过计提固定资产减值准备来确认未来经济利益的减少，能更好地体现出固定资产状况，从而为信息使用者提供与决策相关的会计信息。

二、固定资产减值会计的使用条件

1.运用固定资产减值会计，需要会计师具备优秀的职业判断能力。

从技术层面来讲，合理分析判断固定资产减值，不仅需要会计师具有丰富的会计经验，还需要会计人员了解掌握工程、建筑等方面的知识，因为企业固定资产涉及机器设备、房屋、建筑物、在建工程等各种不同类型。即使相同的企业，对资产使用效率也不同，而且，资产的价值会随不同的时点发生变化。所以，会计师只有具备会计、工程、评估、市场等复合的知识结构，才会得出高水平的职业判断结果，否则，判断的结果可想而知。我国现有的会计从业人员大约是1200万，真正有能力从事职业判断的会计师并不多，会计师的综合素质不高，将直接影响职业判断的水平，制约固定资产减值会计的使用效果。

2.进行合理的职业判断，需要企业具备完善的治理结构

职业判断的合理与否，除却会计师本人所具备的知识与能力外，很大程度上取决于企业管理层的价值取向。虽然从表面看这不是一个会计问题，但是，会计师是经过管理层授权处理经济业务的。事实上，会计师只是执行层，奉命行事，企业高层管理人员是决策层，决策的导向，将直接影响会计师的职业判断。所以，固定资产减值给企业、投资者带来的保护效应只能在治理结构比较完善的现代企业中得以体现。

3.建立企业完善的治理结构，需要依托成熟的资本市场

现代会计的目标是“决策有用”。“决策有用”是以资本市场为媒介实现的，因为，在两权分离的现代企业中，投资人可以通过资本市场这只无形的手来检验企业管理层管理资本的业绩，成熟资本市场对管理层和注册会计师是具有相当约束力的。考察目前我国的资本市场，虚假会计信息充斥着市场。因此，在该背景下，应用固定资产减值会计是否能达到制度设定目标，实在令人怀疑。

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一、计提固定资产减值的意义

1、有助于提高会计信息的真实性。目前会计信息失真是我国经济生活亟需解决的问题。许多企业存在资产不实、利润虚增等现象。通过计提固定资产减值准备，挤干了企业利润中的泡沫成分，使业绩更趋向于真实，同时也剔除了固定资产中不实、不良的部分，从而真实地反映了企业会计期末固定资产的价值。

2、体现了谨慎原则。谨慎性原则要求企业在面临不确定因素的情况下做出判断时，应保持必要的谨慎，以不高估资产或收益也不低估负债或费用，固定资产减值准备的计提虽使公司的资产和利润减少，但在反映企业财务状况和经营成果时，能充分估计可能发生的损失，从而防止高估资产和夸大所有者权益，体现了谨慎性原则；同时，计提固定资产减值准备，将可能发生的损失分期损益的影响，有利于企业稳定持续经营，也提高了经营者的风险意识。

3、实现与国际会计准则的进一步接轨。世界经济一体化进程的加快，客观上要求各国产生的会计信息具有较多的可比性。特别是我国刚刚加入WTO，我国要能在国际资本市场上融资，首要一点是会计核算和财务报告要遵循国际惯例。《国际会计准则第16号――不动产、厂场和设备》中规定，确认不动产，厂场和设备是否减值时，企业应运用《国际会计准则第36号――资产减值》，按照准则规定，在每一个资产负债表日，企业应评估是否存在这种迹象，企业应估计其可收回金额。当收回金额小于其面价值时，此类资产的面金额应减计至可收回金额，减计的价值即为资产减值损失。在当前形势下，借鉴国际上会计计量改革的经验，引进固定资产减值这一稳健做法，缩小了与国际会计准则的差距，提高了会计信息的可比性。

4、增进现行财务报告的决策有用性。引入固定资产减值观念，一方面坚持了传统会计的特色，固定资产仍按取得时的实际成本入账。另一方面当固定资产预期可收回金额低于账面价值时，差额通过计提固定资产减值准备来确认未来经济利益的减少，能更好地体现出固定资产状况，从而为信息使用者提供与决策相关的会计信息。

二、固定资产减值会计的使用条件

1、运用固定资产减值会计，需要会计师具备优秀的职业判断能力。从技术层面来讲，合理分析判断固定资产减值，不仅需要会计师具有丰富的会计经验，还需要会计人员了解掌握工程、建筑等方面的知识，因为企业固定资产涉及机器设备、房屋、建筑物、在建工程等各种不同类型。即使相同的企业，对资产使用效率也不同，而且，资产的价值会随不同的时点发生变化。所以，会计师只有具备会计、工程、评估、市场等复合的知识结构，才会得出高水平的职业判断结果。我国现有的会计从业人员大约是1200万，真正有能力从事职业判断的会计师并不多，会计师的综合素质不高，将直接影响职业判断的水平，制约固定资产减值会计的使用效果。

2、进行合理的职业判断，需要企业具备完善的治理结构。从判断的合理与否除却会计师本人所具备的知识与能力外，很大程度上取决于企业管理层的价值取向。虽然从表面看这不是一个会计问题，但是，会计师是经过管理层授权处理经济业务的。事实上，会计师只是执行层，企业高层管理人员是决策层，他将直接影响会计师的职业判断。所以，固定资产减值给企业、投资者带来的保护效应只能在治理结构比较完善的现代企业中得以体现。目前在我国，许多企业治理结构不完善，在这种情况下，若不加限制地允许企业采用固定资产减值会计，很可能管理层就将其演变成“合理合法”操纵利润或计提秘密准备的工具，从而导致会计信息丧失真实性与可靠性，这完全与资产减值会计的目标背道而驰。

3、建立企业完善的治理结构，需要依托成熟的资本市场。现代会计的目标是“决策有用”。“决策有用”是以资本市场为媒介实现的，因为，在两权分离的现代企业中，投资人可以通过资本市场这只无形的手来检验企业管理层管理资本的业绩，成熟资本市场对管理层和注册会计师是具有相当约束力的。考察目前我国的资本市场，虚假会计信息充斥着市场。因此，在该背景下，应用固定资产减值会计是否能达到制度投定目标，实在令人怀疑。

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一、固定资产减值准备和累计折旧的涵义

1、固定资产减值准备的涵义

《企业会计制度》第五十六条规定：“企业应当在期末对固定资产逐项进行检查，如果由于市价持续下跌，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因，导致其可收回金额低于账面价值的，应当计提固定资产减值准备。”这里的账面价值是指固定资产原值扣减已提累计折旧和固定资产减值准备后的净额；这里的可收回金额是指固定资产的销售净价与预期从固定资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。第四十二条规定；“在资产负债表中，固定资产减值准备应当作为固定资产净值的减项反映。”

从上述规定中可以看出，固定资产减值准备反映的是固定资产净值的减值情况，它是固定资产的账面净值（固定资产原值－累计折旧，与账面价值不同）与企业期末合理预计的固定资产可收回净值（可收回金额或减值后的固定资产净值）的差额。该科目的运用使得期末固定资产按照可收回净值计入资产总额，这样能更好地反映固定资产（这项资源）预期能给企业带来的真实经济利益，防止固定资产价值的虚增。这也体现了谨慎性原则的要求。

2、累计折旧的涵义

我们知道，累计折旧是用来反映固定资产价值转移情况的科目。由于导致固定资产价值转移的原因包括有报损耗和无形损耗，所以在预计折旧年限、净残值和选择折旧方法时既要考虑有形损耗，也要考虑无形损耗。其中，有形损耗主要是物质磨损、时间侵蚀以及外部事故、破坏等原因造成的结果；无形损耗则是由于技术进步造成固定资产相对使用效能下降，从经济角度考虑提前予以报废。期末累计折旧科目反映的是企业估计的固定资产已转移价值的金额。将累计折旧作为固定资产原值的备抵项，可以反映出固定资产的账面净值。

二、固定资产减值准备与累计折旧的关系

1、两者的联系

①两者都核算固定资产价值的降低。无论是固定资产净值的减损，还是固定资产价值的转移，都意昧着固定资产价值降低了。固定资产减值准备与累计拆旧作为固定资产的减项，共同反映这一价值的降低，使得最终的固定资产净值等于可收回金额。

②两者计提的原因有相同之处。从两者的涵义可以看出，技术进步和遭受破坏使得固定资产价值降低是两者计提准备或多计提折旧的共同原因。

③两者之间相互关联。从前面的讨论中可知，由固定资产原值扣减企业估计的累计折旧可以得到固定资产账面净值，再通过固定资产减值准备，可以将账面净值调整为可收回净值。所以，从某种意义上说，固定资产减值准备是累计折旧的补充科目，它将累计拆旧中估计有偏差的地方进行矫正，使得减值后的固定资产净值能体现可收回金额。另一方面，在计提了固定资产减值准备后，固定资产的折旧要以减值后的固定资产净值（不再是固定资产原值）为基础进行调整，也就是说，未来累计折旧的计提要考虑固定资产减值准备的影响。

2、两者的区别

除了两者的涵义不同外，它们的主要区别是：

①两者所针对的对象不同。累计折旧作为备抵项目是针对固定资产原值而言的，固定资产原值扣减累计折旧反映的是固定资产账面净值。固定资产减值准备则是针对固定资产净值而言的，因为当固定资产原值发生减值时，如果企业已事先考虑到而采用加速折旧法计提折旧，固定资产可收回净值不一定会低于账面净值，那么此时就不会计提减值准备。所以，固定资产减值准备虽然是通过期末对固定资产逐项进行检查得出的，但是它不是固定资产原值的减项，而是固定资产净值的减项。两者在这一点上的区别也可从报表列示的情况看出。

②两者处理问题的及时性不同。《企业会计制度》指出，固定资产预计使用年限和预计净残值、折旧方法等，一经确定不得随意变更，如需变更，应当按照原确定固定资产预计使用年限和预计净残值、折旧方法的程序，经批准后报送有关各方备案，并在会计报表附注中予以说明。可见，折旧政策的变更是一个复杂的过程，它不能及时地调整可收回净值与账面净值的差额。相反，当折旧估计发生偏差，固定资产价值发生减损时，固定资产减值准备可以在期末及时地予以调整，以确保期末固定资产价值信息的真实性。虽然这种价值减损也可以在未来采用变更折旧估计或政策而多提折旧的方法体现，但从确保当期的信息质量来看，固定资产减值准备科目比累计折旧更加及时、灵活。这也反映出《企业会计制度》在确保信息真实性的同时，也兼顾了相关性。

③两者发生的频率和规律性不同。折旧是固定资产取得成本的一种系统分配过程，它与当期的收益相配比，一般折旧是按月计提，所以折旧计提是经常发生的，计提的金额是有规律的。而固定资产减值则不同，减值损失是一项非经营性支出，固定资产减值产生的原因（市价持续下跌、技术陈旧、损坏等）也不是经常发生的，今年发生了固定资产减值并不意味着明年还会发生；即使明年仍发生了，计提金额也是无法事先确定的。所以，累计拆旧计提的借方科目一般是经常发生的“制造费用”、“产品销售费用”、“管理费用”等科目，而固定资产减值准备计提的对应科目是“营业外支出”。

④两者所站的时点不同。如上所述，折旧的计提是一个系统的过程。在取得固定资产后，企业就要预计折旧年限、净残值和选择合理的折旧方法，这是在购置时点的一种估计，所以累计折旧金额是主观性较强的估计值。而固定资产减值准备是每期期末根据账面净值与预计的可收回净值之差来确定金额，所以它是站在购置后某期期末的一种估计，它相对比较客观。

⑤两者有部分核算内容相互独立。除了技术进步和遭受破坏使得固定资产价值降低外，累计折旧科目更关注固定资产由于正常使用而发生的价值转移（物质损耗），这部分内容是累计折旧所独有的，而固定资产减值准备还核算长期闲置固定资产的减值，这是固定资产减值准备所独有的内容。

三、对实务的指导

由于固定资产减值准备与累计折旧都是固定资产的减项，都核算固定资产价值的降低，而且核算的原因有重叠，所以在实务中容易混淆两者的核算范围。再加上《企业会计制度》尚未对诸如“提取了固定资产减值准备后的折旧如何计提”等问题予以明确规定，还会给实务的操作带来不便。通过以上的分析，我们可以对固定资产减值准备与累计折旧在实务中的核算给以较为清晰的界定：

1、对固定资产正常使用造成的价值转移，应用累计折旧科目反映；对长期闲置固定资产的价值减损，应用固定资产减值准备科目反映。

2、对于其他的固定资产，由于技术进步或遭受破坏等原因造成固定资产预计可收回净值低于账面价值时，企业应先用固定资产减值准备科目及时地反映这部分减值损失，计入“营业外支出”，以确保期末资产信息的真实性。

3、提取减值准备后的折旧计提应以减值后的固定资产净值为基础进行调整。

4、在确认了减值损失之后，企业也可以根据具体情况，采用变更折旧估计或政策而多提折旧的方法来确认这一项固定资产价值降低，相应地期末再根据账面价值低于可收回金额的差额，冲回已计提的减值准备，即用累计折旧科目取代固定资产减值准备科目。

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关键词　固定资产　减值准备　资产组　资产组组合

固定资产代表了一个企业的经济实力。作为企业的一项重要资产，在07年1月首次开始执行的《企业会计准则》中，其定义有了些微变化，取消了某项资产可以作为固定资产进行核算的价值标准。这一细小变化只是《企业会计准则――固定资产》等章节中的一个小小切入点。固定资产会计处理涉及到固定资产入账价值的计量、折旧年限的确定和折旧方法的选择、固定资产的报废和处置以及固定资产减值等方面。其中固定资产减值的会计处理对企业经营成果将产生重要影响，新准则中对该部分作了大量的修正，使得固定资产减值准则更符合现代经济的发展要求，更具有实务操作性，我们可以通过新旧准则有关内容的比较来了解、掌握新固定资产减值会计准则的具体要求和变化。

一、固定资产减值新旧准则比较

(一)引入了财务管理的价值理念

理念是指导工作的基础，管理理念的提升将导致管理水平的提高。但财务管理中的价值理念长期徘徊在会计核算领域之外，以至于我们在学习有关内容的时候甚至产生一种错觉，会计与财务是两个不太关联的管理系统，历年会计制度的制定和修订中也都没有重视必要的价值理念。而《新会计准则》在此方面发生了可喜的变化，会计核算过程中大量运用到货币时间价值理念，这一点在固定资产减值会计处理中也得到充分的体现。

(二)确认减值的时间更为明确

根据现行会计制度的规定，“企业应定期或至少每年年度终了时检查各项资产，合理预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的资产减值损失计提资产减值准备。”然而，“定期”是一个模糊的概念，企业在操作时有一定的随意性，导致不同企业之间相关数据缺乏可比性。新会计准则中通过判断固定资产是否存在发生减值迹象为依据，间接的对计提时间作了明确要求，即规定在“资产负债表日”企业应当判断固定资产是否存在可能发生减值的迹象，如果存在减值迹象则应进行减值测试(说明，如果某项资产或资产组分摊了商誉则无论该资产或资产组是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试)，经过测试确实发生减值的，应当对减值部分计提减值准备。

在减值迹象判断上，新准则比现行制度的要求更加明确，强调各种减值迹象中只要存在其中一项或几项，比如“如果出现了资产的市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间推移或正常使用而预计的下跌”，就应当进行减值测试，确定该资产的可收回金额，然后与其账面价值进行对比，确定减值损失的金额。而对于明确不存在减值迹象的固定资产，则不必进行减值测试，当然也就不用估计该资产的可收回金额，更不需要计提减值准备了。

(三)可收回金额的计量更具有操作性

可收回金额的计量是资产减值会计的核心问题。为了确定资产减值损失，现行会计制度中使用的计量基础包括：重置成本、未来现金流量的现值、现行市价等多个标准。对固定资产未来现金流量的计量方法不够客观，“一般参照该资产过去使用期间所产生的经济利益预计”，显然以此为基础对资产未来的现金流量的预计不够可靠。导致企业判断某项固定资产是否发生减值时，有关指标难以掌握，因而实务中可操作性差，存在较大的调节空间。

新会计准则中对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值(如预计未来现金流量、折现率)的估计等分别作了较为详细的规定。资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。即资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。同时，对资产的公允价值减去处置费用后的净额以及资产预计未来现金流量的现值提供了详细操作指导，使一些较为抽象的概念易于理解，所以操作性更强。

(四)新准则引入了资产组、资产组组合及总部资产的概念

原有会计制度规定。固定资产等长期资产应按单项资产进行减值测试。但是企业许多固定资产往往长期为内部使用，没有销售市价等作参考，也就无法合理估计其可收回金额，实务中对于这类资产减值准备的计提难以把握。

鉴于此种情况，新准则规定“在企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的情况下，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额，并据此判断是否需要计提资产减值准备以及计提多少资产减值准备”。什么是资产组?资产组是企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组。可见资产组的认定，“应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流人为依据”。比如某干洗公司下设五个营业部，而这些营业部只负责收取衣物，将收到的衣物按时送到公司总部进行清洗，然后拿回还给顾客。五个营业部都不能脱离公司总部独立产生现金流入。所以应将五个营业部和总部作为一个资产组；再比如某休闲中心，分别设咖啡快餐厅、中式菜色厅、酒吧等，每一个中心都可以产生独立的现金流入。则应将上述各个中心分别确认为资产组。所以企业在参照具体标准的前提下，可以充分结合自身的生产经营特点，将固定资产减值确认的标准予以细化，在实际应用中更加切实可行。

此外，新准则中还进一步引入了总部资产的概念，“企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。”其显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值又难以完全归属于某一项资产或资产组组合。提出总部资产的概念，对于企业固定资产减值中涉及的固定资产更全面，更能够真实得反映一个企业所拥有或控制的经济资源的价值，因而企业某一时点的财务状况更符合可靠性要求。

二、新准则中固定资产减值的会计处理

会计准则修订的中心离不开会计处理，它是会计准则的中心和灵魂。前面我们已经看到新准则在固定资产减值内容上作了大量的变动，这些对固定资产减值的会计处理必然带来较大的影响，主要表现在以下几个方面：

(一)定资产可收回金额的确定

前以述及，固定资产可收回金额的确定，应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。在这个计算过程中我们不可避免的会涉及到这几个数值：公允价值和处置费用、现金流量、折现率等。

1　公允价值。《新会计准则》(以下简称新准则)的一个亮点就是在会计的计量基础中引入了公允价值。公允价值是指资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，比如法律咨询费、相关税费、搬运费等。因此根据公平交易中资产的销售协议价格是估计公允价值的首选。

2　现金流量。《新准则》中关于某项固定资产未来现金流量的预计完全面向将来。在计量时既考虑资产持续使用过程中预计产生的现金流入，考虑为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出，同时对资产使用寿命结束时，处置资产所收到或支付的净现金流量也是预计资产未来现金流量时的一部分。

3　折现率。企业计算固定资产可收回金额时，如果无法合理估计某项资产公允价值减去处置费用后的净额，则以该资产的预计未来现金流量的现值为可收回金额。既然要计算现值，就必须合理预计折现率。《新准则》中明确提出，“计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率”，“该折现率是企业在购置或投资资产时所要求的必要报酬率”。该资产的市场利率是折现率的第一选择依据，如果无法取得，也可以根据企业的综合资本成本或经过调整的相关借款利率作为折现率。

通过计算得到资产的可收回金额后。与资产的账面价值(指资产初始入账金额减去已计提的折旧，如果前期已计提减值准备，也应当减去后的余额)相比较，如果资产的账面价值高于其可收回金额，则按照两者之间的差额计提减值准备。账务处理时设置了一个新的会计科目――“资产减值损失”。

借：资产减值损失

贷：固定资产减值准备

(二)固定资产涉及商誉的会计处理

商誉在以前是作为一项无形资产加以确认的，但是(新准则>对此进行了修订，无形资产从定义上就将商誉排除在外。不再作为一项资产加以确认。前面我们已提到固定资产只有在发生减值迹象时才需要进行减值测试，但是企业如果因为合并形成的商誉，虽然并不加以确认。但是商誉本身难以独立产生现金流量，我们要按照合理的方法将其分摊至相关的资产或资产组。对于已分摊了商誉的资产或资产组，无论是否发生减值迹象，每年都应当进行减值测试。

会计处理时，首先不考虑商誉，对不包含商誉的该资产或资产组进行减值测试，计算其可收回金额，并与相关资产账面价值进行比较，确认相应的减值损失。然后再对包含商誉的资产或资产组进行减值测试，比较这些资产或者资产组的账面价值与其可收回金额，如该资产或者资产组的可收回金额低于其账面价值的，首先抵减已分摊至该资产或资产组的商誉的账面价值，如果还有剩余则在各资产或资产组中按照一定的比例进行分摊，分别计提减值准备。

(三)资产组或资产组组合减值的会计处理

《新准则》中提出了资产组、资产组组合及总部资产的概念。那么对资产组或资产组组合等减值的会计处理与单项资产的要求基本相同。需要预计资产组或资产组组合的可收回金额，计算资产组或资产组组合的账面价值，并将两者进行比较，如果账面价值高于可收回金额，其差额也是首先抵减已分摊的商誉，然后在各项资产组或资产组组合中按比例分摊。

(四)固定资产减值准备不允许转回

现行会计制度允许对已确认的资产减值损失予以转回。但是该规定已成为一些企业操纵利润，进行盈余管理的主要手段，一些上市公司将资产减值准备视同秘密准备，赢利的年份多提减值，以虚减利润减少纳税；亏损的年份转回已计提的减值准备，“扭亏为赢”，粉饰报表，欺骗管理当局和广大投资者。《新准则》采用的是永久性标准，即对可预计的未来期间内不可能恢复的资产减值损失应当予以确认，以后期间不得转回。《新准则》规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”。对资产减值损失转回的限制，减少了企业利用资产减值转回，人为调控利润的不法行为，使财务报表更符合信息质量要求。

三、影响固定资产减值新准则实施的因素

合理预计固定资产的可收回金额是固定资产减值会计处理的核心。但是由于受到多重因素的影响，使得固定资产可收回金额的确定带有较大的不准确性。

(一)会计人员专业知识难以企及

固定资产入账后，会计上根据预计的使用年限，按照该资产经济利益预期实现方式选择了合理的折旧方法。那么在较长时间内，会计人员就按照既定的数据按期计提折旧，但是在科技发达，生产技术日新月异的今天，可能很快就有新的设备上市，必然导致原有资产淘汰，市价下跌，会计上作为资产减值进行处理。可是对于上述原因产生的减值，其确认和计量远远超出会计人员的专业能力，需要企业多部门，多方面专业人员协同认定，甚至需要借助企业外部的专业评估机构才能认定。不仅难度较大。而且时间往往滞后于会计信息披露时间。

(二)预计未来现金流量时内容复杂

如果企业无法合理估计资产的公允价值，可收回金额可以根据该资产未来现金流量的现值加以确定。但是在预计资产未来现金流量时，准则中要求“企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行合理估计”，预计中需综合考虑的因素众多，比如以资产的当前状况为基础；对通货膨胀因素的考虑应当和折现率想一致；内部转移价格应当予以调整等，虽然理论上显得非常严谨，但实际工作中可能不具有更多的操作性。

(三)折现率的选择有一定难度

折现率是计算未来现金流量现值的关键要素之一，其合理的选择直接影响到企业资产的可收回金额的确定。折现率应当反映当前市场货币时间价值和资产特定的风险，而风险带有不确定性。是某项资产可能出现的各种结果的概率集合。在选择合理的折现率时，如何反映这种特定的风险，带有很大的主观性，实务中具有一定的难度。

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关键词：固定资产；减值准备；累计折旧

为保证会计工作更能适应社会经济的发展，我们应进一步完善会计核算制度，提高会计信息的质量，根据财政部颁布的《企业会计制度》中的要求，企业必须按照谨慎性原则计提八项资产减值准备，不得计高资产，也不得估低费用，全面提高会计信息的质量，保护财产所有人的权益。在计提的八项减值准备中，只有固定资产减值准备是与累计折旧共同作为固定资产的减项存在的，这也是固定资产会计核算中的重要部分，从《资产负债表》的内容上看，“折旧”与“减值准备”都是“固定资产”的备抵项目，两者相互补充，一起反映固定资产账面的减少情况。不管是计提减值准备，还是提取折旧，都体现了会计核算中“正确计算损溢、减少风险损失”的谨慎性原则。也是因为两者之间有太多的共同之处，所以导致实践中核算人员对两者的认识不清，出现会计信息错误，现就两者的不同与联系做相关阐述。

一、计提固定资产减值准备应注意的两个问题

1　可以按单项资产或资产组计提固定资产减值准备。

2　根据《企业会计制度》的规定，企业出现固定资产减值时，借记资产减值损失――“计提固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产减值准备”科目。如果是国家捐赠的固定资产发生减值，则应借记“资本公积――接受捐赠非现金资产准备”。

二、这两种情况下计提固定资产减值准备对累计折旧会计核算的影响

1　全额计提减值准备对累计折旧会计核算的影响

全额计提减值准备的固定资产，无需再计提折旧。由于累积折旧是按月提，如果在月末或者年终，对固定资产全额计提减值准备就应从下个月开始，不应再对该固定资产计提折旧。在今后每期的资产负债表中，还是应该列出固定资产原值、固定资产减值准备和累计折旧，但余额不得变更，与固定资产报废和毁损不同，企业因为报废或毁损而将固定资产进行处理时，必须通过“固定资产清理”科目，清算出固定资产的净损益，同时计入当期营业外收支，在今后每期的资产负债表中无需再反映固定资产原值和折旧。其实，全额计提减值准备中有一种主观希望，希望固定资产的价值在某个时候能得到恢复，不然，将会直接当成报废处理。

2　部分计提减值准备对累计折旧会计核算的影响

影响到折旧的因素有很多，例如折旧的基数，固定资产的剩余价值和预计使用年限。在计提折旧时，核算人员需对固定资产的剩余价值和费用，以及其使用的年限进行估计。实际上，固定资产的折旧关键取决于折旧基数。从以上分析我们得知，折旧是一个分配过程，在计提折旧时，固定资产的原始价值在其使用年限中通常被认为是不变的，如果计提了减值准备，就说明固定资产的账面价值已经低于了未来的可回收资金，这时的固定资产就发生了减值，这样计提减值准备后，计提折旧应当以减值后的固定资产净值为基数进行调整，如果情况特殊，还可以重新估计固定资产剩余价值和剩余使用年限。我们现在可以得出这样的结论，固定资产减值准备是累计折旧核算有着必然的联系，它可以弥补累计折旧不及时的不足，顺应了时代的发展，也紧随着经济发展的脚步迈进。

三、固定资产减值准备与累计折旧的不同

1　两者的性质目的不同

会计人员在操作中，通常会认为累计折旧就是表示固定资产价值的减损，如果再对固定资产计提减值准备，难免会显得多余重复。但是，认真分析之后发现，两者有着实质上的差别，目的也有所不同。累计折旧是“资产价值损耗的计量”，它将固定资产的价值按照一定标准分别计入到固定资产的预计可使用期限内，实现收入和支出的合理配比，这是成本的分摊手段。折旧所表示的固定资产价值的减损，虽然固定资产在长期的生产经营活动中发生了价值的消耗和价值转移，但这些价值可在商品销售中得到。固定资产减值准备则是从根本的“资产是预期的未来经济利益”的角度出发，对与可回收的资金和账面价值进行比较，如果回收金额低于账面价值，则确定固定资产发生了减值，要计提固定资产减值准备，以此来调整固定资产的账面价值，保证账面价值能真实、准确的反应出会计信息。

固定资产减值所表示的价值减损，通常是由于企业外部的环境变化与内部的问题引起的，和生产经营的直接关系不火，它可能发生也可能不发生，不确定性强。因此，计提折旧就是对固定价值的分摊，但无法表示固定价值的实际减少。尽管折旧在一定程度上可以有所影响，例如技术进步等因素导致了资产的贬值，但这并不是折旧的主要作用，实际上，折旧不能直接反映、调整可收回金额与账面价值的差异；而固定资产减值准备正是在对固定资产计提折旧的基础上，以一种准确、快速的方式，保证固定资产现时价值计量信息的准确性。因此，不少会计人员认为计提减值准备是对历史成本的修正，它既是反映出固定资产的当下价值，是一种资产计价的有效手段。

2　两者的核算时间不同

固定资产折旧的计提通常是按月开展的，根据资产的不同用途分别计入相关的成本或当期费用中，属于因正常时间推移而在不同会计期间出现的成本和费用；而固定资产减值准备的核算往往是在年终或指定的核算时限内无直接证据表示减值已发生的情况下发生的，通常不做账务处理，所以，不同会计期间的减值损失与时间推移或正常使用之间并无直接必然的联系。

3　两者的计提方法不同

企业根据固定资产中经济利益的预期实现方式来选择折旧方法，例如，年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。除固定资产包含的经济利益的预期实现方式可以有较大改变，以及改变固定资产折旧方法外，折旧方式一旦选定就不得随意更改；而固定资产减值准备的计提，没有太多的核算方式可以选择，它主要是对期末通过对固定资产可收回金额与其账面价值的估价、分析比较、判断来进行计提的。

4　两者的账务处理不同

企业计提的固定资产折旧，应该根据具体用途，借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”、“在建工程”等科目，贷记“累计折旧”科目。企业把低于可回收资金的账面价值计入相应的资产减值准备。一旦固定资产的实际减少被确定，企业在今后的会计核算中都不得转回，应借记“资产减值损失”，贷记“固定资产减值准备”。

5　两者的纳税影响不同

根据《企业所得税税前扣除办法》中第22条的相关规定，企业应在经营活动中消耗的固定资产折旧费能在税前扣除，不过接受的国家捐赠虽然在会计上按会计核算的配比原则允许提取折旧，但企业并未付出任何代价，所以在企业所得税上不能扣除任何折旧费用。企业计提固定资产减值准备不能在税前被扣除，它对所得税数额没有影响，只是由于固定资产减值准备的提取会影响到折旧数额的变化，因此会形成纳税时间的差异性。

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【摘要】新会计准则《企业会计准则第8号――资产减值》对企业固定资产减值做出了新的规定，本文通过实例对新准则在减值方面的变化进行了说明，以期对会计实务工作有所裨益。

一、引言

新《企业会计准则第8号――资产减值》与原《企业会计制度》相比，最突出的不同是：首先，新准则限定了资产包括单项资产和资产组，规定资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当独立于其他资产或资产组产生的现金流入。在单项资产减值准备难以确定时，应按相关资产组确定资产减值。其次，引入了总部资产的概念，总部资产是企业集团和事业部的资产，包括办公楼、电子数据处理设备等资产，其显著特征是难以脱离其他资产或资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。同时，新准则还规定，对于诸如固定资产的减值损失，一经确认，在以后会计期间不得转回。基于新准则的上述规定，笔者针对企业固定资产发生减值的情况阐述其会计核算实务操作的具体步骤，以供同行参考。

二、新准则下固定资产减值的会计处理

（一）判断固定资产在会计期末是否存在减值的迹象

资产减值的迹象是指可能导致资产的可收回金额低于其账面价值的情况。判断固定资产的实际价值与账面价值的关系是企业处理固定资产减值问题的开始，这需要会计人员掌握资产减值的职业判断标准。关于资产减值的标准，新准则与旧准则区别不大。

（二）确定固定资产期末的可收回金额

固定资产可收回金额是指固定资产的公允价值减去处置费用后的净额与预期从该资产的使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者中的较高者。

1.固定资产期末可收回金额的确定原则

（1）公允价值只能按资产的公允价值确认原则进行确定，处置费用包括与固定资产处置有关的法律费用、相关税金、搬运费以及为使用固定资产达到可销售状态所发生的直接费用等；（2）企业预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中取得的现金流量的现值主要取决于该固定资产的预计使用寿命、未来所产生的现金流量和折现率的选择；（3）预计使用寿命应以该项固定资产的尚可使用寿命为限；（4）该固定资产未来所产生的现金流量应当包括资产持续使用过程中预计产生的现金流入、为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出以及资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量；（5）折现率应当是一个反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率，它是企业在购置或投资资产时所要求的必要报酬率。

2.固定资产预计未来现金流量现值的计算

（1）如果固定资产在其尚可使用年限内每年末带来的现金流量相等且为A，则固定资产未来的现金流量的现值为年金现值

＝A×PA（n，r）。式中，A――年金，n――年限数，r――折现率，PA（n，r）――年金现值系数。（2）如果固定资产在其尚可使用年限内每年末带来的现金流量不相等，即为一变量X，则固定资产未来现金流量的现值为复利现值＝∑（xi×pv（n，r））。式中，n为年限数，r为折现率，pv（n，r）为复利现值系数。

资产组可收回金额的计量与单项资产的计量标准相同。

（三）计算确定固定资产期末的账面价值

1.单项固定资产的期末账价值等于“固定资产原价”减“累计折旧”减“已累计计提的固定资产减值准备”之后的差额。前两者之差即为固定资产的净值，再与后者之差就是固定资产的净额。

2.资产组的期末账面价值包括可直接归属于资产组和可以合理且一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值。这种情况是指资产组在处置时如果要求购买者承担一项负债（如环境恢复负债等），该负债金额已经确认并计入相关资产账面价值，而且企业只能取得包括上述资产和负债在内的单一公允价值减去处置费用后的净额的，那么，为了比较资产组的账面价值和可收回金额，在确定资产组的账面价值及其未来现金流量的现值时，应当将已确认的负债金额从中扣除。

资产组账面价值的确定基础与其可收回金额的确定方式相一致。

（四）确定本期固定资产应计提减值准备的金额

对于单项资产而言，应比较：“固定资产期末账面价值”减“固定资产期末可收回金额”之间的差额。若差额大于0，即前者大于后者，则说明固定资产本期已发生减值，该差额就是本期固定资产应计提的减值准备金额；反之，则说明本期固定资产未发生减值损失。

资产组及企业所认定的资产组合，同样是比较期末账面价值与期末可收回金额的差额，再确定其应计提减值准备的金额。

（五）账务处理

分公司作为资产组，要将其发生的减值损失在各项资产中进行分配，作出账务处理。需要注意的是，减值损失的金额应当按照下列顺序进行分摊：首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。

资产账面价值的抵减应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益。抵减后各项资产的账面价值不得低于以下三者之中的最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）、该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）以及零。因故导致的未能分摊的减值损失的金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。

三、会计处理举例分析

例：丙公司在武汉、深圳两地拥有两家分公司，这两家分公司的经营活动由一个总部负责运作。由于武汉、深圳两家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以能将这两家分公司确定为两个资产组。2006年12月，企业的市场环境发生了重大不利变化，出现了资产减值迹象，需要对企业的资产进行减值测试。假设2006年12月31日，总部资产的账面价值为270万元，能够按照各资产组的账面价值的比例进行合理分摊；武汉、深圳两个资产组的账面价值分别为250万元、350万元。该公司计算得出武汉、深圳分公司资产组的可收回金额分别为300.50万元和400.50万元。武汉分公司资产组包括生产设备、办公楼、宿舍、锅炉房外，还包括一批负债，资产的账面价值分别为59万元、78万元、95万元、18万元，共计250万元，其中包含负债的账面价值为10万元。

要求：对丙公司的资产进行减值测试，并根据发生减值的金额分别作出丙公司及武汉分公司减值的会计分录。

解：会计处理的步骤如下：

1.将总部资产分配到各资产组：

总部资产分配给武汉资产组的数额＝270×250／（250

＋350）＝112.50（万元），总部资产分配给深圳资产组的数额

＝270×350／（250＋350）＝157.50（万元）

2.进行减值测试：

（1）分配后武汉资产组的账面价值＝250＋112.50＝362.50（万元）

可收回金额＝300.50（万元），发生资产减值金额＝362.50

－300.50＝62（万元）

（2）分配后深圳资产组的账面价值＝350＋157.50＝507.50（万元）

可收回金额＝400.50（万元），发生资产减值金额＝507.50

－400.50＝107（万元）

3.将各资产组的减值额在总资产和各资产组之间分配：

（1）武汉资产组减值额分配给总部的资产数额＝62×112.50／（112.50＋250）≈19.24（万元），武汉资产组减值额分配给自身的数额＝62－19.24＝42.76（万元）

（2）深圳资产组减值额分配给总部资产的数额＝107×157.50／（157.50＋350）≈33.21（万元），深圳资产组减值额分配给自身的数额＝107－33.21＝73.79（万元）

4.进行账务处理：

借：资产减值损失――计提的固定资产减值准备

1，690，000.00

贷：固定资产减值准备――总部资产

524，500.00（192，400＋332，100）

――武汉分公司427，600.00

――深圳分公司737，900.00

对于武汉分公司资产组发生的减值损失，需要在其各项固定资产中进行分摊处理。列示分摊表如表1所示。

假设武汉分公司的固定资产组合中各项资产的公允价值减去处置费用后的净额均未超过分摊减值损失后的账面价值，则根据分摊结果应再作如下的会计分录：

借：固定资产减值准备――武汉分公司427，600.00

贷：固定资产减值准备――生产设备100，913.60

――办公楼133，411.20

篇10

关键词：固定资产减值 自来水行业 问题 会计核算 会计工作

迄今为止，资产减值的会计体系已延续运行了十余年，自改革开放以来的35年间，随着我国会计行业的世界趋同性及历史进程的变迁，造成财政部门接连发出多项要求会计核算资产减值的相关政策其，其体制内容具备相对较强的可控性和整体性，进而为投资方科学制定精确的决策提供了重要依据。同时也为企业的持续发展增强了新的活力。然而，在自来水行业资产减值的会计核算中，仍然存有较多困扰企业及会计核算员工的问题，本文通过论述存在的问题，就自来水行业固定资产减值中的会计核算提出一系列可靠的对策和见解。

一、固定资产减值引发自来水行业会计核算中暴露的问题分析

固定资产减值指的是固定资产的可收回额小于其账面的实际价值，运用固定资产减值需通过资产负债表精确地获知固定资产的可收回额。在过去相当长的时期内，自来水行业的会计制度通常以税法作为向导，企业无法开展专业化的职业判断。就当前来讲，企业的会计制度已同税法分离开来，会计制度变成以投资方作为向导，同过去相比，职业判断便会贯穿于始终，作为我国会计制度发展的一大创新――职业判断离不开投资方主导的会计制度。作为一个产权关系较繁杂，遗留问题相对较多的企业，自来水行业会计从业人员的业务素养和综合素质已不及股份制国有企业。从这个视角看，要特别谨慎地选用固定资产的减值方法或者将固定资产减值的运用范围得以缩小，进而稳步地提高自来水行业的会计信息质量。就当前而言，自来水行业的固定资产减值会计核算依然暴露出一些问题，表现如下：

（一）对会计核算的监督能力相对弱小

因我国会计核算在监督上的脆弱，造成为数不少的企业由于受到各种因素的干扰和制约而产生不提、多提或少提的状况。除此以外，尽管国家新出台的会计准则已确定固定资产减值计提的各项条件，然而，仍然尚未公布具体的计提方法和计提比例，这个问题全都经由企业依照自身的经营管理状况加以评估和衡量，并做出有效地判断，整个现象的发生造成财务报告被美化，严重地降低了计提的失真率。

（二）固定资产的可收回额在计量及明确上的困难较多

固定资产减值计提的准备便是明确减值后的预期效益，我国采用经济性的指标，如若固定资产的发生减值的状况，也就是当固定资产的可收回额低于账面的价值时便要给予明确，然而，要想科学地明确固定资产的可收回额尚且面临诸多困难和挑战，其原因如下：首先，入账之后的固定资产，由于受技术创新及市价下跌等要素的影响和制约，会产生价值贬损现象，对其明确和计量已大大地超出财会从业人员的专业能力，需若干组织的协同认证，甚至常常需企业以外的专业评估机构参与明确，这样一来，从时间的先后顺序看，计量的时间会在财会信息披露之后，增加了计量的困难；其次，目前，我国的资产信息体系以及价格市场的不健全，使固定资产的减值计提准备的依据相对匮乏。

二、自来水行业固定资产减值中会计核算问题的应对策略探讨

（一）开展科学的职业判断，健全企业的管理结构

通常意义上，职业判断是否科学，有赖于会计从业人员自身所拥有的技能和知识，除此以外，在很大意义上还与企业高级管理层的价值理念相关联。虽从表面上看，这并非一个具体的会计问题。然而，高级会计师正是经企业高管的授权来负责相应财务事项的处理。实际上，会计师仅是执行人员，供水企业的高管人员才是真正的决策制定者。决策导向与会计师本人的职业判断息息相关，因此，固定资产的减值为投资方和企业所产生的保护性效应仅能在治理结构相对健全的企业中才能显现出来。现阶段，在我国，相当数量的企业存在治理结构欠健全的情形，如若对企业运用固定资产减值不做约束，则会使企业相应的高管演变成不折不扣的开展利润操纵或者计提准备的承担者，进而使会计信息逐步失去可靠性和精确性。一旦会计信息不再真实和精确，那么会计信息便毫无用处，这严重违背了资产减值的根本目的。

（二）企业要依靠发展着的资本市场，加快建立健全治理结构

当代会计核算的一大目标便是制定有用的决策，决策的有用与否是通过资本市场充当媒介来达到的，这主要是由于当代企业的两权分离，投资方可经资本市场这一“无形的手”去检验企业高管阶层管控资本的能力，如若会计信息的决策缺乏实际用途，那么投资方可选择直接退出市场，这就鲜明地体现了资本市场的成熟对于从业会计师和企业高管的较强约束力。结合当前国内的资本市场，充斥着不少虚假的会计信息。如若资本市场的成熟度缺乏，那么投资方维护自身权利的路径便会丧失，进而对提供虚假会计信息的人员无能为力。从这个角度看，采用固定资产减值，亟需强化企业高管及会计从业者的职业素质建设，特别是杜绝市场的造假者。会计从业员工及企业管理层要牢固树立诚信的原则理念，进而成功地遏制职业判断的不恰当，避免会计信息真实性的丧失。

（三）注册会计师的职业判断能力要不断提高

从技术视角看，科学分析固定资产的减值，不但有赖于会计师具备异常丰富的会计从业经验，还需会计工作者熟知有关建筑、工程等领域的常识。由于供水企业的固定资产牵涉面较为广泛，包括房屋、建筑、在建工程项目以及机械设备等多种类别。即便是在同一家企业，对于资产的应用效率也不尽相同，另外，资产价值会伴随时间的推移而出现明显的变化。因此，注册会计师唯有熟练掌握会计、评估、市场等多领域的综合知识，才会做出可靠的职业判断，否则，会使职业判断的效果大打折扣。目前，虽然我国会计从业人员的数量早已突破千万，然而，会计师的综合素养普遍较低，真正胜任职业判断的从业者少之又少，这会从整体上削弱职业判断的能力，长此以往，固定资产减值的运用效果也会降低。

（四）将会计制度中的固定资产减值健全到位

首先，监管制度在制度时需慎重明确各企业选择政策的权限，负责出台监管制度的机构要着力缩短企业会计政策的选择范围，以利于各企业借助于自身的会计操作手段合理掌控利润空间，避免利润空间的缩小，提升控制效率。

其次，要统一计价时间，现今我国的会计制度未能明定固定资产减值计提的具体时间，所以，在全部的资产负债企业中，均要及时判别分析固定资产的减值状况，规定计价的具体时间，这样便能从本源上克服操作时的主观随意性缺陷，使各行企业内部的会计信息拥有可比性。

（五）拥有训练有素的职业会计师

注册会计师的训练有素能为高效地核算固定资产减值创造必备的先决条件。从技术层面看，会计师除熟练地掌握专业理论常识、并具备长期从事会计实践的优势经验外，还需进一步学习和熟知与资产相关联的建筑、工程等领域的常识，进而稳步提升职业判断水平，打造一支业务过硬、专业胜任能力强的高级会计人才队伍。

三、结束语

综上所述，供水企业只有将固定资产减值会计核算进行恰当地运用，才会真实地体现企业资产情况。要通过强化资本市场的监管，提升会计师的综合素质等措施使之更好地为财会工作服务。

参考文献：

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