审计收费的标准范文

导语：如何才能写好一篇审计收费的标准，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

【关键词】 计件制; 计时制; 地区差异

一、问题的提出

在我国,注册会计师审计收费标准由国家各级财政部门会同物价管理部门及其他部门共同制定。这种价格制定的独特背景使我国的审计收费与国际惯例有较大的区别。从具体情况来看,我国各地制定的审计收费标准存在较大的差异,且各地方政府制定的审计收费规范并没有得到有效执行,各会计师事务所在实际收费中对收费标准的运用很不统一,对审计收费规范的偏离也各有不同。此状况表明,我国的审计收费体系处于较为混乱的状态之中。

审计服务的恶性价格竞争会导致注册会计师以减少审计程序来降低审计成本,从而引起审计质量的下降,导致审计市场的无序与混乱。就此而论,我国证券市场的审计收费偏低且无统一标准进一步加剧了事务所压价竞争的状况,其直接后果就是事务所依赖于客户,在执业过程中屈从于公司压力,独立性受到损害,造成一些审计违规现象。可以想象,如果市场本身无法淘汰那些独立性低、质量差的审计服务,势必造成审计行业的混乱,造成劣币驱逐良币的后果,从而使社会公众对会计师的信任程度降低,最终损害整个行业的利益。

从上述内容可看出,审计收费是关乎于审计执业体系良性发展的重要问题。在我国进行这种问题的探讨,首先要对我国各地区的审计收费标准制定以及实施情况进行分析,探讨各种收费制度的合理性以及运用情况。为此,本文从探究中国注册会计师各地区的审计收费现状入手,比较各地区审计收费政策的差异,并着重分析计件收费以及计时收费在运用过程中的利弊,为进一步完善我国注册会计师审计收费标准体系提供借鉴。

二、审计收费体系现状

我国会计师事务所执行业务的收费基本呈现出两种方式:一是依据被审计单位规模定价,即计件制;二是根据工时定价,即计时制。从我国审计执业实务来看,虽然审计收费的计件制和计时制标准体系并存,但其适用性却呈现出分化格局。具体来说,国际四大事务所采用作为国际惯例的计时收费体系,按照较高的标准收取审计费用;本土事务所大多采用计件收费的方式,按照客户总资产规模的一定比率收费;加之各地区之间的收费标准不统一,本土所之间低价争抢客户、恶性竞争的情况比较严重。

同时,我国各地区对计件制和计时制的使用也有很大区别。通过对比所统计到的22个省市地区的审计收费办法及标准发现,福建、江西、新疆3个省未规定具体的审计收费方式;海南、广东、上海、天津4个省市规定该地区事务所审计收费可以采用计件收费或者计时收费两种方式;贵州省规定可以采用计件收费方式,但这些省市均未确定具体的收费标准;江苏、浙江两省仅对计件收费标准有所规定,对计时收费标准未作具体规定;只有安徽、北京、广西、贵州、河南、湖北、湖南、辽宁、山西、陕西、深圳及四川12省市、地区对计件收费以及计时收费规定了具体标准。由此可见,在我国各地区的审计收费标准中,计件制较为普遍,计时制仅存在于部分地区,我国现阶段的审计收费实际上是以计件制为主、计时制为辅的标准体系。

三、计件制收费体系

(一)计件制收费体系的特征

计件制是一种依据业务规模,乘以合理的系数来确定业务收费的标准体系。这种收费标准的关键是要选取特定的业务规模替代变量且确定合理的收费率,因此,其不仅要考虑替代变量的可获得性、客观性、合理性,而且要确保收费率能够合理地反映工作时间、耗费的成本、承担的风险等。

在我国各地的审计收费标准以及会计师实际审计收费中,计件制的依据有资产总额、注册资本及营业收入等因素,其中使用最为普遍的是资产总额。这是因为:相对于注册资本来说,资产总额以及营业收入能更确切地反映审计的工作量,也表现为资产总额或营业收入可决定需要实质性测验的样本量的大小;然而,在客观性方面,营业收入数额的可变通性使其波动性较大,有着不够稳定的一面,因此大多数会计师事务所将资产总额作为审计收费的计算依据。

在收费率方面,我国大部分地区采用的是超额累进制,对资产规模的不同区段采用不同的收费率。这种方式的合理之处是能够反映审计规模扩大带来的审计成本降低效应。

(二)计件制收费体系的不足

尽管计件制具有客观依据鲜明、计算方便以及能够合理反映规模成本递减效应等优点,但是在反映收费成本、风险及正常利润等方面存有不足之处。

首先,计件制收费只是对资产规模等简单的量化。即,在计件制下,对审计成本的考量主要是根据被审计单位的资产规模,并未考虑到审计复杂程度对工作量的影响。

其次,计件制收费未能对审计人员所承担的风险进行量化。应当说,审计人员承担的风险从两个方面对审计收费有所影响:一是审计风险的增加直接带来重要性水平上升,从而使审计人员必须执行更多的审计程序;二是会计师应对增加的审计风险要求更多的补偿,以建立“深口袋”来弥补或有的应诉风险。而这样的内容,并没有在计件制收费标准中得到体现。

最后,计件收费不能合理反映会计师事务所所需的正常利润。会计师事务所收费应当体现出审计质量、事务所的声誉差异,使审计质量与审计收费相匹配,从而促进审计收费、审计质量与事务所声誉成正比的合理市场秩序的形成。但是,类似这样的因素,也没有体现在计件制收费标准中。

四、计时制收费体系

(一)计时制收费的特征

计时收费由单位小时收费和工作时间两个要素组成,单位小时收费须反映审计人员的层级、专业知识以及工作经验,工作时间由工作过程中计量所得。因此,计时收费制度便涉及到两个问题,即如何对人的内在能力定价以及如何科学考核必要的工作时间,这不仅增加了计时收费操作的难度,也赋予了计时制收费一定的主观性。在实际审计收费中,部分地区对不同层级人员规定了不同的单位小时收费区间,会计师事务所在此区间内确定本所不同层级人员的单位小时收费率;相对而言,工作时间则一般以审计人员自己记录、项目经理批准、客户核查的方式表现。

(二)计时制收费的实施难度

计时制的性质决定了其在实施过程中存在很大的难度。

首先,计时收费标准很难确定。收费标准的确定要考虑审计小组成员专业知识层次和技能、水平、经验,以及提供专业服务所需承担的责任等因素。但是如何确定审计人员的专业级别,又如何体现出不同级别的审计人员有差异的专业水准,以致于使标准客观、合理是很困难的。

其次,审计业务工作总量很难预计。在承接业务时,事务所要根据工作总量确定派出人数、派出人员的等级。这就要求既避免低估工作量而使审计项目最终面临预算超支的窘境,也要考虑被审计单位的经济承受能力,以合理预计能为客户提供的专业服务的价值。被审计单位的资产规模、纳入合并报表的子公司数量、财务报表复杂程度等因素都会影响审计时间,而这些综合因素在作出派出人员的人数以及等级的决策时是很难确定的。

再次,计时制下审计业务的实际工作时间很难确定。客户以及审计小组内部对审计时间的监督是计时准确性的合理保障,但实际审计业务中,由于审计小组工作的独立性,客户很难做到对审计工作时间的全面监督;而审计程序执行的复杂性,使项目经理不能够对审计成员工作时间做到精确的记录。

最后,与风险相适应的超额审计收费很难确定。即,如何在计时标准中考虑合理的审计差价,体现服务的复杂性,中介机构的资质等级、社会信誉等也存在一定的难度。

(三)计时制收费的不足之处

计时制本质带有的主观性特征,给计时制收费留下了“先天不足”的缺陷,表现为计时制收费在一定程度上为低价揽客提供了便利。具体来说,与计件制收费不同,计时制收费并不存在客观基础,只要改变派出人员的等级及其工作小时数便可以任意制定审计收费额。这样,就给按被审计单位应允的审计收费数额定人、定时,而不顾及审计质量的情况提供了条件。这既是低价揽客的恶果之一,也进一步为低价揽客提供了理由。会计师事务所之所以能通过降低审计收费来招揽客户,是由于其能通过减少审计时间或者降低人员等级来降低审计成本,这自然导致了审计质量的下降。

五、计件制和计时制的综合比较

两种收费标准体系既相互联系,又互相区别。具体来说,使用计时收费体系的会计师事务所对审计收费的估计依据于审计工作量对审计工时以及审计人员级别的需求,这与审计规模及审计复杂度密切相关,而后两点恰恰是计件收费的立足之处。

由于我国市场经济还不够完善,没能形成比较成熟的审计双方的博弈市场,从而计时制这种相对高级的审计收费方式,由于其实施难度及不足,在我国审计行业还比较混乱的情况下,显得有些“水土不服”。计件制由于其具有客观依据、计算方便以及能够合理反映规模成本递减效应等优点,在现阶段还处于主导地位。当然,对于计件制在反映收费成本、风险及正常利润等方面存在的不足之处,可以在实践中运用计时制作为适当的补充,以完善我国现阶段的审计收费方式。此后,随着我国市场经济的不断完善,审计行业国际化水平的不断提高,有序竞争的市场秩序逐渐形成,本土会计师事务所规模的不断扩张,审计收费的合理形成必然会促进审计质量和审计效率的不断提升,到那时也许计时收费会成为主要的审计收费标准。就此而论,虽然应用计时制收费标准可能是各方面条件成熟后的必然趋势,但是我国现阶段最好还是采用以计件制为主的审计收费标准体系。

六、关于改进我国审计收费方法的建议

(一)应逐步建立全国统一的审计收费标准体系,并考虑地区差异

面对我国各地区审计收费政策参差不齐的现状,应当认真考虑制定全国统一的审计收费标准体系;鉴于我国地域广阔及各地区经济发展政策的差异、各地区之间经济发展水平不一致的实际情况,审计收费标准应体现出合理的地区差价。因此,统一的审计收费标准可以考虑规定审计收费的上下限,在全国范围内由各地注册会计师参照执行。

(二)建立统一体系,明确以计件制为主,充分考虑各种变化因素的新思路

在现阶段,我国还是应该坚持以计件制为主、充分考虑各种因素的收费标准体系。在我国审计收费的多年实践中,绝大多数审计业务都是按照资产总额或营业收入的不同比率收费,具有一定的稳定性。因此,在考虑各种因素的同时,坚持计件制的主导地位,是我国业务实践中的理性选择。从理论上分析,坚持计件制为主也符合很多实证研究已经得出的结论,即公司规模是与审计收费高度正相关的主要因素。

(三)应以计时制为补充,使其成为对计件制完善的必要措施

计件制收费作为主要标准有时并不能完全反映审计风险和服务水准;而计时制也要充分考虑公司的规模、业务复杂程度、审计风险等与审计工作时间密切相关的因素,并由此预测出工作量和不同级别审计人员的配备需要,再结合不同级别人员的小时收费标准,最终确定审计收费。因此,计时制可以对计件收费以很好的补充。这样,坚持计件制的主导地位,可以确保公司规模这一主要因素仍然作为审计收费基础;以计时制作为补充,又可充分考虑审计业务的复杂程度和审计风险。这样做的目标就是通过二者的有机结合,体现出审计服务的稳定化、差异化并且促进高质化。

【参考文献】

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[5] 廖洪,白华.美国注册会计师审计收费研究[J].中国注册会计师,2001(8).

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［摘要］合理收费对我国注册会计师行业的生存和发展至关重要。本文首先通过对国内会计师事务所审计收费统计数据的研究，结合我国的制度背景和注册会计师行业的发展现状，分析其审计收费中存在的问题，然后针对这些问题提出改善审计收费制度的对策。希望能为我国注册会计师行业的规范起到一点作用，从而提高我国会计师事务所的国际竞争力。

近年来，随着社会主义市场经济的发展完善，注册会计师在经济生活中发挥着越来越重要的作用，然而，与此同时也出现了越来越多的失误，从深圳原野、北京长城、海南中水的老三案，到东方锅炉、红光实业、琼民源的新三案，使得注册会计师行业越来越受到社会各界的关注和质疑。在此审计收费作为委托人与注册会计师之间重要的经济纽带，随着它对独立性的影响探讨的不断深化，对于审计收费本身的研究也由边缘转为中心，逐渐成为热门话题。

从我国加入世贸组织以来，以“四大”为首的国际会计师事务所顺利进驻中国并迅速占据有利位置。资料显示，国际“四大”会计师事务所明显以较少的客户获得了相对于国内会计师事务所较高的收入，国内所正面临着前所未有的严峻挑战。若是为了赢得客户而采取压价竞争的策略，会导致注册会计师为了降低审计成本而提供相应低质量的审计服务；若是为了获取更高的收益而一味提高审计收费，那么会计师事务所将会面临客户流失的风险。因此，采取正确的审计收费策略，制定合理的审计收费标准在此显得至关重要。

一、我国会计师事务所审计收费中存在的问题

（一）我国会计师事务所普遍存在审计收费偏低现象

自2003年起，中国注册会计师协会始《全国会计师事务所百家信息》，对排名前100位的会计师事务所的收入、所在地、CPA人数等进行统计公开，以供业内外人士参考。从2003~2005这三年的数据来看，国际“四大”会计师事务所的审计收入不仅稳居前四，而且遥遥领先于国内所。以2005年度的数据为例通过分析不难发现，国内会计师事务所与国际“四大”相比存在审计收费普遍偏低的现象。稍加分析，即可得出以下数据：排名前十位的会计师事务所总审计收入为322，054万，而“四大”中仅普华永道中天一家就以113，025万占据了前十位总审计收入的35.1%。相比之下，前十位中国内六家会计师事务所总审计收入为54，740万，仅占前十位收入总和的16.9%。“四大”中最后一名的德勤华永，其审计收入也是国内所中“老大”上海立信长江的3倍多。

（二）我国会计师事务所审计收费缺乏统一的标准且高低相差悬殊

1.国内审计收费缺乏统一的标准

国内注册会计师行业到目前为止仍没有形成统一的审计收费标准。由于审计产品本身的特殊性，它的价格高低往往受到诸多因素的影响。有的事务所认为审计费用的高低主要取决于委托人资产规模的大小，有的则认为委托人公司盈利越多，则应缴纳更高的审计费用。因此，有的事务所按总资产的一定比例计提收费，有的按客户营业收入或净利润的一定比例收费，而更多的则是通过与客户讨价还价来确定审计收费，这是既不规范也不科学的。

2.审计收费相差悬殊

自从中国证监会于2001年12月24日了《信息披露规范问答第6号—支付会计师事务所报酬及其披露》以来，沪深两市1164家上市公司共有1003家上市公司披露了2001年度的审计费用。从披露的数据来看，首先，同样资产规模上市公司的年报审计费用相差悬殊。举个例子来看，格力电器与景谷林业的总资产规模分别为6.92亿元和5.56亿元，相差不大。但起审计费用却相去甚远。格力电器的审计费用为28万元，景谷林业的则为40万元。其次，同一家上市公司，由不同的会计师事务所来审或A、B股审计，审计费用相差也较大。例如，汕头电力2000年度由中天勤审计，审计收费仅为10万元，而2001年度改为上海立信长江会计师事务所审计后，其费用则涨至35万元。139家需要境外审计的上市公司支付报酬的情况也是不均衡的，最多的如中石化，有毕马威审计收费高达5700万港元，而最少的如深基地B，由香港罗宾咸永道审计收费仅13.5港元，相差400多倍。

二、审计收费中存在问题的原因分析

（一）从市场环境来分析

1.“低价式进入策略”的普遍采纳

“低价式进入策略”是指，会计师事务所为招揽审计业务，讲最初几年的审计费设定为低于其成本，并希望通过较长的审计约定来弥补此前的损失，而采取的定价策略。近年来我国会计师事务所的数量增长较快，尤其以中小型会计师事务所居多。为了在审计市场上占有一席之地，它们普遍采纳“低价式进入策略”，从而使“低价式进入策略”成为引发审计市场价格战争的根源之一。

2.国际会计师事务所抢占国内市场的挑战

以“四大”为首的国际会计师事务所顺利进驻中国，并迅速占有中国市场，给本土会计师事务所带来前所未有的冲击。“四大”不仅手握着“世界500强”中大部分的老客户，更以其过硬的品牌，优质的服务吸引了原属于国内所的大量客户，导致国内所严重的客户流失，部分国内所更是面临着生存困境。在这种情况下，国内所审计价格的普遍下挫也是在所难免。

3.国内会计师事务所的组织形式差异导致价格竞争。

国内会计师事务所有的为有限责任制，有的则为无限责任制。从构成审计费用的三大要素：产品费用，即执行必要的审计程序，出具审计报告所需要的审计费用，‚预期损失费用，包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本，ƒ会计师事务所正常利润来看，承担有限责任的会计师事务所由于其只以有限责任承担赔偿责任，风险成本较低，所以能够以相对较低的审计成本收取较低的审计费用，而承担无限责任的会计师事务所则不具有这方面的优势，但为了赢得有限的客户，不同组织形式会计师事务所之间的价格竞争在所难免。

（二）从政策制度背景来分析

1．采用招投标方式聘用会计师事务所的制度形式

首先会计师事务所与客户是在招投标过程中先定下价格，再提供与接受服务的，在这种制度形式下，审计服务质量与价格的关系——“信价比”无法事先预测，故难免有些会计师事务所以低价中标，但同时也提供低质量的服务。给客户的利益和注册会计师行业的整体形象都造成不良影响。其次，据业内人士分析，招投标方式形式上是招投标双方相互选择的公平竞争方式，由于其容易造成价格恶性竞争，实质上是“价格招投标”，价低者得。价格决定一切。由此可见价格招投标方式是不合理的。

2．官定不合理收费标准与注册会计师行业发展之间的矛盾

目前国内业界没有统一的收费标准，不同地区之间差异较大。有的是财政部门会同物价部门共同制定收费标准，而有则仍然沿用会计师事务所脱钩改制以前政府制定的审计收费标准，没有制定新的收费标准。随着注册会计师行业的发展审计准则越来越完善，对注册会计师的执业要求也越来越高，因此需要注册会计师开展更多的工作，执行更多的审计程序。这样势必增加注册会计师的审计成本。在这种情况下旧的审计收费标准显然无法适应新的审计执业环境。偏低的审计收费标准导致国内部分会计师事务所陷入无利经营，甚至是亏损经营的困境。更为严重的是，据调查发现，某些地方政府为扶持国有企业，下发文件规定扶贫地区企业无论资产规模多大，会计师事务所收取工商年检费不得超过1万元，破产、清算、转制等审计收费一律减半，以牺牲会计师事务所的利益为代价来减轻国有企业的负担，将本应当由当地政府、财政部门承担的补助任务转嫁于民间中介组织，这是极为不合理的。政府过度干预注册会计师行业的收费，可能会导致这一新兴行业秩序更为混乱，发展受到严重阻碍。

另外，通过以上论述，可知国内业界的审计收费采取政府指导价，并且存在某些地方政府过度干预审计收费，收费标准偏低等不合理现象。然而，相比之下在我国境内营业的国际会计师事务所，其审计收费却从不受国内政府收费标准的约束。国际会计师事务所可以凭借自身的实力以高收费揽得优质客户，而国内会计师事务所在低得收费标准下为求生存，只得争取规模效应再次压价以吸引客户。然而审计质量再也无法得到保证，这种有失公平的竞争环境从某种程度上造成了国内会计师事物所以低收费败给了国际“四大”的高收费。

3．从国内会计师事务所自身来分析

首先某些会计师事务所在思想上短期意识严重，缺乏战略眼光。它们不注重于改善自身的业务能力，拓展业务的广度，反而专注于以低价招徕客户，因此引发数量众多的会计师事务所陷入价格战争的旋涡之中。其次，是由于我国注册会计师行业中小型规模的会计师事务所林立的现状。大型会计师事务所由于其资产规模较大，雄厚的实力保证了它们在遭遇诉讼之后较强的赔付能力，故在制定审计收费标准时能够充分考虑到预期损失费用的因素，而小型会计师事务所特别是有限责任制组织形式的，赔付能力有限，所以考虑较少或者根本不考虑预期损失费用的因素，因此相应地敢于给出低的审计定价，容易造成业内审计收费秩序混乱。

三、对解决审计收费问题的建议

（一）完善相关制度

1．制定科学的审计收费标准

为避免以上审计收费秩序混乱的现象，制定统一、公开的审计收费标准是非常必要的。西方国家大都采取以人工小时为基础的审计收费标准，鉴于影响审计产品费用的三大因素：委托人规模、总体财务状况和被审单位内部控制的强弱（廖洪、白华，2001），建议在制定审计计划时考虑上述三大因素对审计工作量的影响，在确定具体的人员配备和工时，结合不同审计人员小时收费的差异，拟定出具体的审计收费标准。同时在此标准下根据审计人员的配备差异、地理位置的差异体现出合理的质量差价、地理差价。

2．改进招投标方式

首先应采取最低限价策略。招投标方式最不可取的地方在于容易引发低价竞争的现象，有关部门根据投标单位的综合情况制定出价格最低线。若有的会计师事务所给出低于最低线的价格，则禁止其参与后续的招投标工作。其次，委托单位在招投标过程中，不应只注重其给出的服务价格，应充分考虑到会计师事务所的信誉、规模、服务质量等因素，给出综合评价。最后，应采取措施提高招投标工作的透明度，加强社会监督，制定出指导性政策规范会计师事务所聘用过程中的信息披露。

3．制定相关的惩罚制度，加大行业监管力度

在出台统一的审计收费标准之后，再配套制定相关的惩罚制度，是非常必要的。可对于不同程度违规的会计师事务所所给予罚款、行政处罚等不同层次的惩罚措施，以保证审计收费标准的顺利措施。

4．建议采取双审制度

双审制度，即一家上市公司的审计必须由两家会计师事务所共同进行，且必须为国际“四大”之一和一家国内所。双审制度和单审制度相比较，其优越性在于既可以提高注册会计师的独立性，既降低或有收费等乱收费现象发生的机率，又可以缓解业内的恶性竞争，以及审计收费在国际所与国内所之间，不同地区的事务所之间相差悬殊的现象。

（二）改进注册会计师行业自身

1．加强国内会计师自身规模的建设

国内会计师事务所应扩大自身规模，拓展其业务的广度。首先，是因为在上文已经论述到的国内因小型会计师事务所众多，而引起价格恶性竞争的现象；其次，在审计收费的高低上，上市公司的规模起决定性作用，会计师事务所的规模和品牌没有决定性影响（周红，2004），因而大规模的会计师事务所并不会引起价格垄断。因此，只有扩大会计师事务所的规模，才能应对中国会计审计市场发展对审计服务质量和多样化日益强大的需求。

那么如何扩大会计师事务所的规模呢？强强联合不失为一个方便快捷的方法，这样的会计师事务所之间可以相互弥补业务广度、工作方法上的不足，也便于为客户提供全面的高质量的服务，从而大幅提高了自身的竞争力。

2．在服务方式和组织形式上更为灵活

由于国内审计市场竞争激烈，国内会计师事务所在审计收费上远不如“四大”。那么国内所可以采取“钻空子”的策略，在保证审计服务的前提下，将主要精力转移到“四大”涉及较少的领域，如税务、工程造价、资产评估等，以在这些业务上的发展强大来弥补审计服务的“弱势”。

参考文献：

[1]廖洪、白华.2001.美国注册会计师审计收费研究中国注册会计师2001;8:028

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[3]周红.2004.从伦敦交易所上市公司收费看我国审计市场结构改革当代财经2004;5:026

[4]《会计师审计收费研究》课题组.2005.会计师事务所收费监管制度分析及政策建议会计研究2005;3:001

[5]余峥.2005.做大做强国内所系列报道（二）站在存亡的十字路口中国财经报

[6]中国注册会计师协会.2003年度全国会计师事务所百家信息

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关键词：审计质量；审计收费；独立性

审计作为一种独立性经济监督活动，其审计质量的高低会对投资者、公众以及资本市场产生直接影响，由此看来，保证审计质量工作至关重要。

一、审计收费与审计质量的关系

(一)从会计师事务所的角度分析审计收费与审计质量的关系

随着经济不断发展，会计师事务所数量日益增加，其质量控制制度与职业质量是成正比的，同时事务所的审计成本也会由所在增加。因为健全的管理模式、完备的专业能力、以及定期对工作人员进行业务培训都是建立完善质量控制制度的基础。作为一名“理性经济人”，为了使收入成本持平，事务所在进行审计业务时，会增加审计收费，以此来弥补增加的审计成本。从另一个角度来看，事务所提高审计收费后，具备了更强的实力去保证审计质量，进而完善质量控制制度，有利于事务执业能力及审计质量的提升。

(二)从审计市场、上市公司、事务所三者的角度分析审计收费与审计质量的关系

除了市场需求以外，政府对我国会计信息的审计质量也提出了更高的要求，审计质量在一定程度上会影响到政府监督部门的管理。现在围绕审计服务的相关利益方有由于地方政府、公司控股股东、公司管理当局、股票市场的投资者对审计服务质量的需求各有不同，但共同点在于他们都是根据审计服务获取相关利益的，而这就需要提高审计服务质量，建立健全的审计服务体系。另外值得注意的一点是，审计收费的高低并不是选择事务所的唯一标准，当前市场竞争较为激烈，尤其是会计行业，有部分事务所通过降低收费标准来争夺更多的业务，审计收费降低了，审计成本自然不会高，因此就拉低了审计质量，审计市场发展阻碍重重。通过以上几种分析可知，审计收费对审计成本、审计质量有直接影响，在合理获取效益的前提下，合理制定审计收费政策，从而保证审计质量。

二、我国审计市场现状

(一)对高质量的审计服务内在需求少

就我国目前的审计制度来看，出现了一种市场质量需求低的境况，部分公司对于审计报告持有敷衍态度，仅仅是应付法律政策，为了降低企业支出，他们通常是根据审计服务的价格高低来选择事务所，这就导致了事务所为了招揽业务降低收费标准、审计成本，审计质量也因此下降。

(二)审计市场竞争激烈

经济迅速发展，涌现出了大量的会计师事务所，越来越多的人投入到这个行业里来，以求获利。但数量的增加拉低了质量，且事务所内会计从业人员水平不一，在当前市场竞争强烈的情况下，为了维持生存，多数事务所采取了保量不保质的做法，通过降低收费标准招揽大量客户，十分不利于我国审计事业的发展。

(三)部分会计师事务所质量意识淡薄

由于当前审计市场竞争激烈，会计师事务所不具备质量意识，由于审计时间较短，同时审计成本的弹性大，审计成本差异大，如虽然项目相同但却要以不同的质量要求去处理。部分会计师事务所更是利用这一特点，降低审计收费标准，为避免亏损不顾业务质量。

(四)相关法制不健全

由于我国当前会计师事务所的审计收费标准较为混乱，国家没有指定相关的标准对其进行统一，每个公司各有各的收费计算方式，甚至有些公司还会与客户讨价还价，以此来降低风险成本。此外，相关部门监督工作不到位，管理效率低下，即便有违法违规行为，也不会给予较重的惩罚。

三、深化审计收费研究需要特别关注的问题

(一)规范审计收费

政府机构该不该干预审计收费？这已经成为了当前亟待解决的首要问题，一般来说，都是根据市场情况进行审计收费的，所以在理论与实践两方面来看，采用何种解决方法有待商榷。目前，部分地方注册会计师协会都高度关注当地审计市场的恶性压价竞争状况，力求通过多种途径予以限制：有的则希望政府相关部门制定统一标准，规范审计收费。但这样一来，市场本身的发展规律应当置于何处呢？如果可以通过制度来规范审计收费，那到时审计市场的竞争是否保持合理呢？

(二)控制市场竞争程度

一般情况下，产品质量的高低会影响到市场需求，而在优胜劣汰的市场竞争下，只有不断提高产品质量才能在此环境下生存发展。激烈竞争带来的影响是有限的，不会波及大体。但目前我国审计市场存在需求不足、质量较低等问题，导致有些高品质的会计师事务所无法生存。因此，在发展过程中要合理控制市场的竞争程度。此外，还有一些问题需要广大工作者共同研究，如：应当采取何种方式控制市场竞争？是否要创设一种垄断性形式来提高质量？如何在保证自由竞争的前提下，防止恶的出现？政府是否应当参与到审计市场竞争中来？市场自由发展十分应当设限？只有解决了这些问题，未雨绸缪，防患于未然，将控制制度落实到每一处，为审计质量的提高打下基础。

四、结语

综上所述，当前我国的会计师事务所运行还存在较多的问题，且缺乏相关政策的监管，无法有效的提高审计质量，同时也阻碍了审计市场的发展，审计收费影响审计质量，而审计质量的好坏决定了经营效益，因此应当建立健全的审计收费制度，为信息使用者提供真实的审计信息，促进审计质量的提高，维持市场秩序的稳定。

作者:李磊 单位:北京铁路局秦皇岛车务段计划财务科

参考文献：

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摘 要 在市场经济条件下，投资者需要依赖财务报表判断投资风险，在投资机会中做出选择，而注册会计师审计的目的就是提高财务信息的可信度、降低财务报表使用者的信息风险。在审计中，独立性的保持则是保证审计质量的基本前提。影响审计独立性的因素很多，审计收费便是其中不可或缺的影响因素。本文将针对我国CPA审计收费存在的问题及其对审计独立性的影响进行简要介绍，并结合我国的实际情况，提出对应的政策建议，以期减少这些因素对独立性的影响。

关键词 审计收费 审计独立性 影响 对策

一、我国CPA审计收费存在的问题及其对审计独立性的影响

（一）审计收费的支付方式对审计独立性的影响

我国现行的审计费用支付方式是由事务所直接向被审计客户收取审计费用，客户管理当局充当实际委托人。这种方式导致审计人缺乏经济上的独立性，形成对被审计单位财务上的一定程度的依存性。在被客户掌握了经济命脉的情况下，会计师事务所很可能在遇到重大审计问题时受到经济威胁，为了维持自身的经营，作出顺应客户管理当局意志的妥协，从而影响其独立性。

（二）审计收费的费用额度对审计独立性的影响

在我国，行业中的恶性竞争所导致的过低的审计费用会对独立性产生重大的影响：迫使事务所减少审计程序和审计时间，雇佣更多的初审人员来代替注册会计师，以损害审计质量为代价来减少审计成本，这样有可能无法查出重大的审计问题，即便发现，也有可能迫于审计费用的压力而与被审单位合谋。

（三）审计收费的费用结构对审计独立性的影响

这里的费用结构指主要是指某一客户的付费占整个事务所收入的比例。当某一或某几家客户所提供的审计收费占事务所整个费用收入总和的比重很大时，该事务所就有可能单纯从利益出发，屈从于客户管理当局的压力，将很难保持独立性。

（四）审计收费支付时间对审计独立性的影响

审计费用的拖欠对独立性的损害非常严重。所谓拖欠审计费用，一般是指在连续审计下截止签订本年度审计业务约定书时尚未完全支付上年度审计费用，在变更审计下对前任事务所尚未完全支付审计费用的行为。拖欠的审计费用是对今后年度审计工作的影响，说明上市公司和事务所之间存在着非本年度审计费用外的经济利益关系，形式上与实质上均未完全独立。

（五）审计收费的披露对审计独立性的影响

我国审计收费的披露透明度不高，披露不充分，只是含糊公布一个数据，不能够帮助使用者进行更为有效地决策，同时不利于监管机构掌握被审计单位与会计师事务所之间的经济联系，不利于社会各方利用这一信息的透明度，及时获得相关的信息。

二、完善审计收费制度，提高审计独立性的思路与对策

（一）对审计收费方式进行改革

针对我国现有的直接收费的方式的弊端，有一种在独立性方面具有很大优越性的审计模式――基于账务报表保险制度的审计委托模式。

财务报表保险，是指公司不再任命和支付报酬给注册会计师，而是购买财务报表保险，使投资者在面临财务报表虚假陈述所带来的损失时，可以获得保险赔偿。公司所能获得的保额和为此支付的保险费将被公布。由保险公司任命并且支付报酬给注册会计师，让他们对潜在投保人的财务报表的准确性提供鉴定。那些公布高保额和低保险费组合的公司将脱颖而出，在投资者的眼中他们具有高质量的财务报表。因此，每家公司都将渴望得到更高的保额并且支付更少的保险费。这将导致报表质量的一次飞跃。

财务报表保险制度将保险公司置于整个审计委托模式的核心地位，由财产所有人通过批准购买财务报表保险的形式，委托保险公司聘请注册会计师对公司的财务报表进行审计。在此模式中，注册会计师直接对保险公司负责，而由于保险公司在财务报表质量方面与股东利益的趋同，保险公司将乐于为注册会计师提供客观勤勉的对公司的财务报表发表真实意见的动因。这就改变了传统的审计关系，取消了注册会计师与公司管理层的利益关联，增强了注册会计师审计的独立性。

（二）制定合理的审计收费标准，适当提高审计收费金额

我国财政监管部门可以借鉴国际惯例，以审计工作小时为基本依据来制定全国统一的审计收费标准，并要求会计师事务所根据公司的规模、销售收入、财务状况和所处行业会计处理的复杂程度等多方面因素，事先预测出工作量和不同级别审计人员的配备需要，并根据不同级别审计人员的小时收费标准，来确定最终的审计费用，这样就可以解决收费标准不统一、收费水平高低悬殊的问题。

（三）对审计收费费用结构的改革

这可以通过两个方面来实现，一是通过事务所之间的合并、重组来扩大事务所的规模，增强与客户讨价还价的能力，并且还可以让国内的事务所像四大一样可以去承接非审计业务，渐渐降低某一被审计客户对事务所的影响，加强注册会计师的独立性；二是强制规定某客户审计费用占事务所全部收入的比例。

（四）对审计收费支付时间的改革

审计收费应该在外勤工作结束时按照约定的数额支付全部或大部分。尽管此时还有许多需要与上市公司沟通并调整的事项，审计意见也未形成，但审计工作的主体已经完成，审计意见对上市公司诚然重要，但这是事务所而不是公司的事情。我国也要对委托人支付会计师事务所审计收费的时间做出明确规定，尤其应要求公司对审计费用的拖欠进行披露，以提高透明度，使投资者及社会公众对事务所的独立性作出自己的判断。

（五）建立审计收费披露制度，增强审计收费的透明度

针对审计费用的披露问题，我国应重新制定条文或修订原有规定，务求完善、坚持集中性、详细性和强制性披露，信息披露形式可以指定网站，或指定报纸，也可以使两者结合。同时，应加大对审计收费披露制度的监管，加强对不规范披露的惩罚力度。另外，事务所审计业务和非审计业务的收费应分别披露，以避免非审计业务收入过大而造成对独立性的不良影响。

参考文献：

[1]杨中环.对我国注册会计师审计收费标准的思考.价格月刊.2004(7).

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关键词：审计独立性 审计收费 会计师事务所

一、审计收费与审计独立性的含义

（一）审计收费的含义。会计师事务所在为客户提供服务时所收取的用于弥补在审计过程中所发生的成本的费用就是审计收费。注册会计师在为客户提供服务时应当遵循审计准则的规定独立开展审计业务，并获取应得的报酬。会计师事务所是营利性质的中介机构，为了获得自身生存发展所需资金，在承接业务时不可能不考虑成本效益原则。审计收费的多少直接影响着会计师事务所的效益，是审计市场的重要组成部分。

（二）审计独立性的含义。注册会计师的独立性不仅包含形式上的独立而且包含实质上的独立。形式上的独立是指会计师事务所和审计小组在开展审计业务时为避免出现各种情形的重大事项的发生，事务所和审计小组成员应当与第三方没有任何特殊利益关系，使得一个独立且掌握充分信息的第三方，在衡量各种相关事项以后，认为会计师事务所或审计项目小组成员没有违反诚实信用原则、客观独立地发表了审计意见。实质上的独立是指注册会计师在开展审计业务和提供其他鉴证服务时能够以一种职业怀疑态度，利用其专业判断，遵循客观和公正原则，独立地完成任务。注册会计师在接受审计业务时，不得因为各种原因影响其保持形式上的独立性和实质上的独立性。

二、审计收费对审计独立性的影响

近年来，在审计市场中出现了一些不正当竞价行为，中注协为此采取了一系列措施，于2012年2月了《关于坚决打击和治理注册会计师行业不正当低价竞争行为的通知》，但是不正当竞价行为仍然屡禁不止，究其原因是因为会计师事务所想要获得更多的业务，提高自己的收益。通过对我国会计师事务所审计收费现状的分析，可以发现其中存在的一些问题。

（一）不正当低价竞争对审计收费的影响。根据中注协的上市公司2015年年报审计情况可知（见表1），2015年度变更审计机构的上市公司数量和比例都较2014年有所上升。截至2016年4月30日，共有37家会计师事务所向中注协报备了上市公司财务报表审计机构变更情况信息，从中注协每年公布的会计师事务所审计上市公司业务数量统计表中可以发现，各个事务所每年承接业务的数量都有所变化。对上市公司变更会计师事务所的原因进行分析，约有36.49%的上市公司是因为前任会计师事务所提供审计服务的期限较长或聘期届满。被审计单位在更换会计师事务所时往往会考虑更换相同质量等级的会计师事务所，而且更换后的会计师事务所在收费方面往往会给予被审计单位一定的价格优惠，在以后提供服务的年度再提高审计收费，从而提高自身利益。注册会计师在为上市公司提供审计服务时会利用以前年度的审计数据来评估当年的状况，节约审计成本，以前年度数据对于当年来讲具有不可靠性，且数据期限越长越不可靠，影响了注册会计师发表审计意见的可靠性。因此，被审计单位应当考虑更换会计师事务所，在更换会计师事务所的过程中就会出现竞价机制。

由于现行的竞价机制不健全，评判标准不全面，会计师事务所有可能为了招揽业务而与被审计单位的招标人员串通，从而获得中标资格。中标后，根据风险―报酬原则，在执业风险可控的情况下，会计师事务所为追求较高的利润，倾向于降低审计收费标准从而获得更多的客户，进而提高业务收入。随着经济社会的迅速发展，许多大型会计师事务所利用自身所具有的资源优势和信息优势，开始向中小客户开发客源，使得中小型会计师事务所处境更加艰难，审计市场更加集中。中小会计师事务所为了能够在激烈的竞争中生存，开始同大型事务所进行业务竞争，越来越多的会计师事务所为了争取获得更多的业务，不惜违背自身职业道德、降低审计收费标准，使审计收费明显低于事务所所在地区有关部门规定的审计收费标准。被审计单位和会计师事务所都在追求利益最大化，事务所不仅要获得稳定的收益，还要防止客户流失，导致其降低自身审计收费标准，减少审计程序，违背职业道德，出具虚假审计报告，损害了第三方利益；被审计单位为了能够以最少的支出获得更为满意的审计结果，也倾向于进行公开招标竞价，从而选择更有利于自己的会计师事务所。

（二）审计收费标准对审计收费的影响。我国现行的会计师事务所审计收费标准还不够完善，一般使用“固定价±浮动百分比”，固定价格、固定价格上下限的制定方式由当地财政部门和物价部门联合制定，但是大多数会计师事务所的审计收费是在衡量各方面因素后与被审计单位协商确定的，协商的结果具有很大的可操作性。

从中注协的《2015年会计师事务所综合评价前百家信息》中可以发现（见表2），我国会计师事务所师均业务收入较国际四大会计师事务所师均业务收入明显偏低（师均业务收入=会计师事务所本身业务收入/会计师事务所注册会计师数量），国际四大会计师事务所普华永道、德勤、安永和毕马威的师均业务收入分别为368.77万元、368.78万元、311.34万元、363.89万元，而我国最大的两家会计师事务所，瑞华会计师事务所和立信会计师事务所的师均业务收入分别为129.91万元和151.40万元。从表2中可以看出，尽管国内最大的两家会计师事务所自身的业务收入与国际四大会计师事务所的业务收入相差不多，但是师均业务收入却相差很大，国际四大会计师事务所的师均业务收入平均数是国内最大两家会计师事务所师均业务收入平均数的2.5倍，这与会计师事务所的注册会计师数量有关，国内综合排名靠前的两家会计师事务所是靠提高注册会计师的数量和业务数量来提高事务所收入水平的。从表2中还可以发现国际四大会计师事务所的师均业务收入是国内综合排名靠前的六大会计师事务所师均业务收入的2.7倍。通过比较分析可知，目前我国会计师事务所的收费尚没有统一标准，收费水平与国际四大会计师事务所相比明显偏低，与事务所承担的审计风险严重不匹配。审计收费偏低无法保证应有的审计程序、收集到充分适当的审计证据，进而影响注册会计师出具高质量的审计报告。

（三）审计费用支付方式对审计收费的影响。由于企业的经营模式是所有权与经营权相分离，所有者榱思煅榫营者的责任履行情况，需要委托外部独立第三方对企业进行审计，但我国尚未建立有效的委托机制，审计三方的平衡关系被打破，这有可能会引起被审计单位对审计结果进行干扰；另外审计费用由所有者进行支付又很难实现，因此审计费用的支付就变成了被审计单位直接向会计师事务所支付，一般情况下，事务所与被审计单位在签订业务约定书时会约定审计收费的多少，在审计工作完成以后，被审计单位向事务所全额支付审计费用，审计费用支付的滞后性导致了事务所在财务上受到被审计单位的“财务绑架”，有时被审计单位为了能够获得满意的审计结果，会直接向事务所购买审计意见。从审计博弈论的角度来讲，会计师事务所是社会上的中介机构，审计的是管理层的工作成果，对于管理层来讲，他们会采取一系列措施去应对外部审计，两者都想维护自己的利益，如果管理层和注册会计师相互勾结，注册会计师缺乏相应的职业道德，那么注册会计师就会和管理层合谋发表虚假的审计意见。

三、完善审计收费模式及提高审计独立性的建议

（一）完善监管制度，规范竞争机制。虽然中注协对审计行业中的不正当竞价采取了一系列措施，但是目前审计行业的不正当竞价问题仍然比较突出，影响了会计师事务所执业质量的提高，干扰了正常的行业竞争秩序，有损注册会计师社会声誉，因此完善不正当竞价方面的法律法规刻不容缓。要减少或消除会计师事务所之间的不正当竞价问题，应该从相应的博弈模型出发，改变现有的约束条件。一方面，会计师事务所可以通过提高自身的服务质量或为客户提供差别化服务来改变被审计单位的选择偏好，提高自身的竞争优势水平；另一方面，在中注协进行审查时，要集中精力去检查会计师事务所执业质量的好坏，加大对执业质量低下会计师事务所的惩罚力度，促使会计师事务所增强自身的内在服务质量，减少会计师事务所之间不正当竞价的外在因素。对于被审计单位的监管，可以要求被审计单位在进行财务报表披露时，公开披露支付给会计师事务所的审计费用，以便在对比各年的审计费用时能够发现其中的偏差。另外，在披露费用时，审计费用应与非审计业务发生的费用分开披露，避免非审计费用在审计收费中所占的比重较大，对会计师事务所的独立性造成影响。披露内容主要包括聘任和解聘会计师事务所的情况、收费标准与服务项目规模、复杂程度等事项。对于在更换会计师事务所时收费明显降低的被审计单位应作为重点检查对象，加大对会计师事务所与被审计单位的检查力度。

（二）加强审计收费监督，严惩不当行为。我国目前的审计收费标准是由各省按照自身情况制定的，但是当各种法规制度在严格执行时又会遇到很大困难，由于每个地区的经济发展水平不同，审计收费标准会有很大差异，而审计收费的多少会对会计师事务所的经济收入有所影响，进而影响会计师事务所对于高素质人才的吸纳和培养，限制了会计师事务所对各审计项目经济资源的投入，影响了审计的独立性。因而要发挥对审计收费的监督作用，应严格执行审计收费标准，防止一些会计师事务所在收取审计费用之外变相收取其他费用，加大对会计师事务所不按标准收费、乱收费等违背职业道德行为的惩罚力度，当会计师事务所违规收费时，应当及时公开披露，并计入会计师事务所的诚信档案，增加会计师事务所的违规成本，警示其他会计师事务所要严格遵守相关法律法规，加强审计人员的职业道德建设。

（三）建立独立第三方支付方式，改变现有支付模式。现有的审计费用支付方式使得注册会计师容易受到被审计单位的干扰和威胁。要改变现有的审计费用支付方式、提高注册会计师的独立性，应该在被审计单位和会计师事务所之间加入一个第三方中介机构。该机构必须与会计师事务所和被审计单位没有直接或间接的利益关系，机构本身必须保持公正性。被审计单位在审计工作开始前把审计费用交给第三方保管，审计工作完成以后，第三方负责把审计费用支付到会计师事务所指定的账户，使得会计师事务所在财务上摆脱被审计单位的控制。在聘任会计师事务所方面也可以由第三方选择，以产生很好的制约效果。

参考文献：

[1]吴孔勇.“第三方服务”理念下的上市公司审计收费研究[J].会计之友，2014，（03）.

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关键词：审计收费政策建议独立审计

一、我国审计收费制度存在的问题

1.审计收费缺乏收费标准且审计收费总体上偏低。在西方国家，公认的审计计费标准为审计项目所需的审计工作小时。一般而言，公司规模、业务复杂程度、审计风险等都与审计工作小时密切相关，因此审计工作小时是比较合理的审计计费标准。但我国目前并没有统一的审计计费标准，因此会计师事务所有的按公司总资产计算收费，有的按营业收入计算收费，更多的则是通过与客户的讨价还价来计算收费。

我国审计市场的收费水平不仅无法与国外同行水平相比，而且无法与目前审计项目的工作量和所承担的风险相配比。低廉的审计收费难以支持注册会计师收集充分、适当的审计证据。这就不难理解为什么我国上市公司审计失败很多都与审计证据不足有关。

2.政府制定的收费标准与对执业质量的要求存在矛盾。由于审计准则的进一步完善和执业要求的提高，使得事务所的执业成本上升，按照前物价部门所定的收费标准，事务所难以盈利，甚至会出现亏损情况。这不仅损害了注册会计师行业的合法利益，也不利于培育和发展注册会计师这一新兴的中介行业。更为重要的是政府在强制要求会计师事务所大幅度降低资费的同时，又提高了对注册会计师行业的执业要求，要求注册会计师对被审计单位的考核指标越来越多，大幅度增加了事务所的执业成本。政府干预事务所业务收费的后果必然造成注册会计师行业执业秩序混乱，行业发展受阻。这些规定的出台，一方面使得事务所无所适从，事务所在执业质量和审计收费的两难抉择中徘徊；另一方面对非国有企业，事务所仍然按正常收费标准进行收费，而对部分国有企业却可以降低收费，使得这两种类型的企业支付的监督成本不一致，造成不公平竞争。

3.价格存在严重的恶性竞争。价格竞争向来是企业为了争夺市场份额所惯常采用的手段，会计师事务所作为一种市场主体，也不可避免地选择了这一方式。事务所为提高市场占有率，夸大业务量、压低收费价格、搞业务回扣，在各地已经是业内人人尽知的事实。目前，我国事务所的年报审计收费金额集中在10万元至50万元之间的，约占总资产的0.06%.2000年和2001年审计收费占资产比例均值分别为0.0366%和0.0412%，其中资产规模越大的客户，事务所争夺更为激烈，价格更低，反之规模相对较小的上市公司，价格相对较高。一般都认为低廉的审计费用会损害注册会计师的独立性。所以这种低廉的收费，不但不利于事务所提取风险基金和执业保险，加大了行业的风险，也严重影响了注册会计师的独立性。

4.审计收费信息披露机制缺失。支付会计师事务所报酬的制定程序，有可能影响注册会计师的独立性，若支付会计师事务所的报酬由经营者决定，经营者就可能利用报酬的高低来“买断会计原则”。所以，非常有必要对会计师事务所审计收费进行披露监管。证监会专门了《公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号—支付会计师事务所报酬及其披露》，对支付给会计师事务所的报酬做出比较明确的规定，尤其是应当分别按照财务审计费用和财务审计以外的其他费用进行披露。但是，对披露内容的分类仍然过于笼统，不能够帮助使用者进行更为有效地决策。

此外，也没有建立保障披露行为有效性的机制，因而有关注册会计师报酬情况的披露质量并不理想，所披露信息复杂混乱，数据之间的可比性不强：有的上市公司按年度来披露所支付报酬额，分年度不分会计师事务所；有的则按所聘任会计师事务所来披露支付报酬额，不分所属年度；有些上市公司披露实际支付报酬额，有些披露的则是应付报酬额；有的本年度的数据还包含上年的费用；不披露所支付报酬的制定程序和标准；不披露会计师事务所变更情况；对子公司支付会计师事务所的费用只字不提；披露审计收费信息未经会计师事务所确认等。还有少数公司拒不披露任何收费信息，事后也不就此问题提供补充公告。这样，报表使用者就无从判断上市公司是否出于“买断会计原则”的目的而变更了会计师事务所。

5.审计人员审计收费的法定权利与之承担的风险不对等。在我国，对审计人员审计收费的权利有明确的规定，同时，在《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》等法规中对相应的法律责任也进行了规定。但是在审计实务中，由于法律责任缺乏具体界定的依据、主体法律规定不明确、诉讼起点太高、赔偿金额难以确定、处罚避重就轻等原因而导致了审计人员没有承担法律规定的应承担的责任。从而，降低了审计人员所承担的与获取审计费用相关的审计风险，即审计人员审计收费的法定权利和其承担的风险不对等。这种情况导致的直接后果是审计人员在审计市场中享有完全的法定权利，而不承担与之对应的完全的法律责任。这种不对等致使注册会计师在审计行为上表现为：只有获取审计收费的冲动，而没有风险对其行为的约束，这使得非理性的行为充斥审计市场，造成审计市场秩序混乱。

6.审计收费行业自律失灵。在目前我国审计制度安排下，审计市场缺乏对注册会计师职业道德水平的判断机制，从而丧失了注册会计师自律的前提，导致注册会计师个人信誉和依靠个人信誉寻求职业发展的职业环境的缺失。因为审计产品的准公用物品性使得完全靠市场需求引发、道义力量自行调节的注册会计师在经济人的思维模式下可能做出违反良心、损害职业形象的事情。所以行业协会管制自律是对注册会计师自律偏差所进行的矫正。但是由于职业资格、职业道德、执业规则、违规惩戒等方面的问题在目前没有得到很好的解决，使行业管制自律对审计质量的约束作用非常有限。这与注册会计师协会关于审计收费执业标准建设滞后有着密切联系。会计师事务所作为社会中介机构，加强行业自律是规范执业行为、提高行业整体素质的必要途径。对于注册会计师行业，提供佣金或者回扣是法律明令禁止的。但是目前在这一行业中，普遍存在着佣金、回扣现象。这些佣金、回扣名目繁多，形式多样，比如钱物、消费、中介费、信息费、场地使用租金等。给了回扣，再被压价，审计成本都难以收回，自然审计质量也就难以保证。

二、我国审计收费制度问题存在的原因分析

1.行业竞争的结果。注册会计师行业是智力密集型的行业，其主要的产品是审计报告，物化劳动只占有极小的比例，大多数为注册会计师的智力投入。审计产品的质量又难以衡量，因此审计成本变动的空间非常大，又由于事务所的风险意识不强，质量控制不完善，很容易偷工减料，不安排相应的人员和相应的时间，不执行必要的审计程序，牺牲审计质量、压低审计成本的行为就很容易发生。因此，审计标准难以统一，审计价格也就便于随意制定。

2.审计市场缺乏有效需求。审计市场的需求方一般为需提供会计报表的一方，其最终需求是来自报表使用者即投资者、债权人与监督者，管理者也可能为改善单位的管理，产生对外部审计的直接需求。以投机为主的投资者不会给报表的需求方带来高质量审计服务的动力，而依据注册会计师审计意见做出决策的成熟型的投资者、债权人则会提供高质量审计需求的经济源动力。中国的审计市场是由政府一手培育和发展的市场，不是自发形成的市场，所以市场的直接需求方的需求动力也是由于政策等因素形成的被动需求。又由于我国上市公司国有股为代表的国有资产的所有权缺位，上市公司内部治理结构不完善，以广大股民为代表的最终需求者的要求得不到直接需求方的满足，这就使得审计市场缺乏有效需求。

三、完善我国审计收费制度的政策建议

1.改变现行的审计付费方式，根据审计质量决定是否付费。由委托人直接付费给会计师事务所改为由需要审计的公司将审计费用预先付给当地的行业主管部门或注册会计师协会，然后由行业主管部门或注册会计师协会对审计质量进行鉴定，之后再决定是否支付给会计师事务所。业务的委托仍然是双向自由选择。当年度会计报表审计结束后，现有行业主管部门随即抽取一部分会计师事务所的审计业务，检查审计质量的好坏，对抽查到的严重失实的审计报告，行业主管部门或者注册会计师协会则拒绝支付费用，将这部分拒绝支付的费用作为奖励基金。总之，由于会计报表使用者无法认定审计报告的质量，应由监管部门先把关，再决定是否付费。

2.加强监管，严格处罚超低价收费的不当竞争行为。审计行业监管机构应从保证审计独立性入手，明确规定除了按审计收费依据收取审计费用外，不得再有任何变相的收费。对于不按标准收费，随意降价、支付回扣等严重违背职业道德的会计师事务所，应从严处罚。审计机构和被审计公司都有可能出现败德行为，有时候则是两者合谋，安然事件就是例证。安然事件出现后，美国政府建立了由监管机构和相关部门组成的小组，对其监管框架进行协调，其中包括影响审计独立性的关键领域，并对会计行业的监管机制进行改革。

3.强化审计收费信息披露制度。现有的审计收费信息披露制度只局限于上市公司，且较分散，无法让利益相关者取得有用信息。因此，应重新制定条文或修订原有规定，务求完善。坚持集中性、详细性和强制性披露，只有集中、详细和强制三者结合才能保证对会计师事务所报酬披露的信息质量。信息披露形式可以是指定网站，或指定报纸，也可以是二者结合。就目前我国资本市场信息的传输环境，可同时指定网站和报纸，关键在于存放的文本及位置要能够让广大信息使用者方便查阅，推行会计师事务所对公司披露信息的确认制度。

4.改善审计收费自律机制，建立真正的政府监管和行业自律之间的伙伴关系；强化行业协会建设，建立专业委员会，引入专家指导制度；实施审计收费备案制度；建立和完善注册会计师和会计师事务所信用档案制度，并配以信息反馈制度。

参考文献：

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随着我国市场经济的不断完善和证券市场的快速发展，财产所有者与企业经营者之间的委托问题和信息不对称问题日益显现。会计师事务所和注册会计师作为独立的第三方，通过对企业的财务报告进行定期审查，可以有效降低成本，保护财产所有者的利益。可见注册会计师实施的独立审计已经成为市场经济的重要组成部分，对于资本市场的有效运行发挥着举足轻重的作用，而审计收费作为会计师事务所与上市公司之间的经济纽带，越来越受到理论界与实务界的关注。合理的审计收费在一定程度上不仅能够保证会计师事务所在审计过程中的资源投入，进而提高审计质量，而且可以使会计师事务所获得正常的利润，有利于审计行业的健康发展。

国外关于审计收费的实证研究由来已久。自从1980年Simunic通过建立多元线性回归模型研究审计收费的影响因素以来，其他学者不断把新的影响因素作为解释变量纳入审计收费回归模型加以研究。随着2001年我国《公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号——支付给会计师事务所报酬及其披露》文件的，国内学者对审计收费的研究也进入到实证研究阶段。通过对国内外众多学者审计收费影响因素相关文献进行梳理和分析，笔者发现可以把回归模型中影响审计收费的诸多因素分为两大部分，即审计客户（被审企业）方面和会计师事务所方面。审计客户方面的影响因素主要包括：客户规模、公司治理、公司业务复杂程度和财务风险等。国内外学者大多以客户资产规模作为客户规模的替代变量进行研究，几乎所有研究结果都表明客户规模与审计收费存在显著的正相关关系。客户规模越大，业务量就越多，注册会计师必须花费较多的时间来获取审计证据，进而发表恰当的审计意见，所以与工作量相关的审计收费必然较高。在公司治理方面，中外学者通常采用董事会独立性、董事会每年开会次数、董事长与总经理两职是否合一以及独立董事薪酬等作为衡量指标来研究公司治理与审计收费的关系。由于各个国家的审计市场竞争状况不尽相同，所以关于公司治理影响审计收费的研究结论并不完全一致。众多学者在研究公司业务复杂程度和财务风险对审计收费的影响时，选择了子公司数目、应收账款和存货占总资产的比例、流动比率、速动比率和资产负债率等作为替代指标。由于各国学者选取的样本数据来自不同的地区和年度，所以得出的结论也各不相同。在会计师事务所方面，影响审计收费的因素主要有会计师事务所的规模与审计任期。其中，会计师事务所的规模正向影响审计收费这一结论已被许多中外学者的研究所证实。国际“四大”凭借其垄断地位和高水平的审计质量以及良好的社会声誉向客户施行更高的审计收费，但是关于会计师事务所审计任期对审计收费影响的研究结论并不一致。

审计收费除了受以上微观因素影响以外，还可能受到行业和地区因素的影响。国外关于行业特征与审计关系的研究主要集中在客户对事务所的选择方面。Eichenseher & Danos（1981）、kwon（1996）、Hogan & Jeter（1999）and Cairney & Young（2006）分别就此问题进行了较深入的探讨。此外，Cahan （2008）对行业的成长性和同质性与审计收费的关系进行了研究，结果表明两者存在显著的正相关关系。国内的刘爱东教授对行业与地区影响审计收费的研究较为深入。刘爱东、胡雅兰（2005）通过审计收费多元线性回归模型进行研究，结果表明信息技术业和房地产业以及被审计单位所在地的人均GDP与审计收费均存在显著的相关性。刘爱东、周以芳（2008）以2003—2005年上市公司相关数据为研究样本进行回归研究，发现被审计单位所在地和房地产业显著影响审计收费，而电力、制造业、批发和零售贸易业、煤气及水的生产供应业对审计收费的影响并不显著。此外，还有一些行业对审计收费的影响呈现出不一致的特征，如信息技术业、交通运输和仓储业、社会服务业和综合类。刘爱东、刘锦芳、胡雅兰（2009）通过选取具体的行业特征指标对行业和地区因素与审计收费的关系展开研究，结果表明行业特征对审计收费的影响均不显著，而地区因素却显著影响审计收费。肖作平（2006）通过单因素方差分析法和Wald法对行业和审计收费进行研究，表明两者具有显著的相关性。李志荣（2010）对代表行业特征的具体指标和审计收费的关系进行研究，发现某行业内部的企业数目与审计收费负相关，而行业内的竞争程度、行业固定资产比重和行业管制与审计收费则呈现负相关关系。阳军、孟卫东、魏力伟（2010）利用2001—2008年我国A股上市公司数据进行审计收费影响因素回归分析，结果表明上市公司所在地域社会平均工资水平与审计收费显著正相关。袁丹如（2012）从行业同质性对审计收费的影响角度，通过2003—2010年上市公司数据建立多元线性回归模型，研究发现在同质性较高的行业，会计师事务所审计的规模效应较显著，从而降低了审计成本，也减少了审计收费。曹国华、林川、丘邦翰等（2012）对2007—2009年沪深两市上市公司数据进行实证分析，发现公司所在地域的物价水平和工资水平越高，审计收费也越高。

不同行业具有不同的资产规模和结构，竞争程度和审计风险也不尽相同。由于我国经济环境的较大不确定性，行业特征更加突出，同时我国国土辽阔，东、中、西部地区经济水平存在较大差异，地区因素对审计收费的影响显而易见，但是国内外学者对于行业因素影响审计收费的研究相对较少，对于地区因素大多数学者也只是将其作为审计收费回归模型的一个控制变量进行分析。本文在前人研究的基础上以行业和地区因素为视角，通过上海证券交易所上市公司数据实证研究审计收费影响因素，并深入分析各地区审计收费的稳定性及差异的稳定性，以期为我国会计师事务所的业务拓展和跨地区发展以及市场战略的制定提供依据。

二、研究设计

（一）假设提出和变量选取

2001年，我国证监会公布了包括农林牧渔业、采掘业、制造业等13个行业门类，每个行业具有不同的市场集中度。笔者通过计算行业内每个企业的销售额占行业总销售额比例的平方和，即赫芬因德指数（HHI）来体现该行业的市场集中度。当某个行业内部企业数量一定时，赫芬因德指数越小，该行业的市场集中度就越低，说明该行业内企业规模越相 近，竞争就越激烈。在这样的背景下，企业经营相对较规范，会计师事务所的审计风险也相应降低。所以，笔者提出以下假设：

假设1：赫芬因德指数与会计师事务所的审计收费正相关。

企业的资产可按照其流动性的强弱分为流动资产和非流动资产两大类。现金、银行存款等流动资产变现能力很强，可以满足企业日常的支付和偿还到期债务的需要。企业持有较多的流动资产有利于增强偿债能力，从而降低财务风险。与流动资产相比，非流动资产的变现能力相对较弱。固定资产是非流动资产的主要组成部分，拥有较多的固定资产会影响企业的支付能力和偿债能力，财务风险随之增加。不同行业拥有不同的资产结构，当行业的财务风险较大时，注册会计师的审计风险也会加大，从而影响审计收费。所以，提出以下假设：

假设2：固定资产占总资产的比重与审计收费正相关。

在证监会公布的13个行业门类中，我国政府对其中关系到国计民生的特殊行业实行了管制。根据高雷等（2008）的观点，受到管制的行业主要包括四个一级行业门类（采掘业、电力与煤气及水的生产和供应业、电子、房地产）和五个制造业次类。与其他行业相比，受管制行业的企业经营者在资金运用等方面会受到诸多的限制。当国家对管制行业的监督不到位或违规惩罚力度不够时，这些行业的经营者发生违规行为的可能性就会增加，会计师事务所的审计成本和审计风险必然上升。所以，提出以下假设：

假设3：会计师事务所对管制行业企业收取更高的审计收费。

在我国，上市公司所在地域的经济发展水平很不平衡，由此导致各地物价水平和工资水平也存在显著差异。会计师事务所在审计定价时，必然会考虑到这些因素。在实证研究中，由于跨地区的大型中央企业分公司可能遍及全国各个省市和地区，而审计收费则是由总公司整体进行披露，所以按照公司注册所在地进行划分。为了便于比较，笔者把各省区划分为五类（如表1所示），经济发达程度和物价水平依次降低。此外，审计收费还会受到各地相关规章制度和市场交易习惯的影响。所以，提出以下假设：

假设4：地区经济越发达，审计收费越高。

在研究行业特征对审计收费的影响时，为了把其他审计收费的影响因素也同时纳入回归模型进行验证，本文还设置了一些重要的控制变量。具体变量及其定义如表2所示。

（二）样本选取

本文的研究样本选自上海证券交易所A股上市公司2012年年报。除了ST与金融类的上市公司和审计费用披露不规范的公司以外，最终对707家符合条件的上市公司进行了以行业和地区为视角的审计收费影响因素实证研究。另外，本文还选择了2010—2012年沪市A股上市公司的审计收费数据与地区数据进行审计费用稳定性的分析，其中包括2010年的637家公司、2011年的656家公司和2012年的707家公司。本文采用的分析软件为SPSS和EXCEL。

三、实证分析

（一）描述性统计分析

表3列示了除金融保险业以外12个行业的审计费用和行业特征均值统计。从表中数据可以看出，采掘业（B）、交通运输和仓储业（F）、信息技术业（G）的审计费用较高，均值分别达到了134.32万元、137.04万元、123.46万元。其次是电力与煤气及水的生产和供应业（D）、批发和零售贸易（H），这两个行业的审计费用均值都略高于100万元。其余7个行业审计费用均值都在100万元以下。由于交通运输和仓储业（F）、电力与煤气及水的生产和供应业（D）的固定资产比重分别为0.4075和0.4646，显著高于其他行业，所以其审计费用也处于较高水平。而采掘业的政府管制特征也导致其较高的审计费用。信息技术业（G）的赫芬因德指数（HHI）高达0.6714，意味着其较高的市场集中度，进而说明这一行业较高的审计收费源于其相对较高的准入门槛和较强的行业垄断性。

我国各个地区具有不同的经济发达程度和物价水平，所以审计收费也存在较大差异，具体情况如表4所示。地区一、地区二、地区三、地区四、地区五分别代表：发达地区、较发达地区、中等发达地区、不发达地区与落后地区。从地区一到地区五的审计收费均值和极大值都呈现出逐级递减的趋势，说明经济越发达，审计收费就越高，假设4得到验证，但审计收费极小值与地区的关系并不显著。此外，各地区的审计收费标准差也从地区一至地区五逐渐减少，说明在经济越发达的地区，企业间的审计收费存在越大的差异。

（二）基于行业特征的多元线性回归分析

笔者在借鉴前人审计收费模型的基础上，结合本文的研究视角，将审计收费自然对数作为解释变量，将体现行业特征的赫芬因德指数、固定资产比重和行业管制作为解释变量建立如下模型：

根据以上模型，运用SPSS17.0统计软件，对沪市A股2012年707家上市公司的样本数据进行多元线性回归分析，结果如表5所示。R2、调整R2和F值都显示出模型较好的拟合程度。在代表行业特征的解释变量中，赫芬因德指数与审计收费在0.05的水平上显著正相关，说明体现行业竞争程度的赫芬因德指数越小，行业内规模相当的企业间竞争就越激烈，审计费用也越小，假设1得到验证，但资产结构、行业管制对审计收费的影响均未通过检验。这可能是由于我国上市公司的多元化经营和跨行业发展导致行业划分不够精确。另外，会计师事务所在审计定价时对行业风险关注较少也是原因之一。在控制变量中，总资产、子公司数目和事务所规模与审计收费均存在显著的正相关关系，说明公司规模越大，公司业务越复杂，事务所规模越大，审计收费就越高。

（三）各地区审计收费稳定性分析

沪市2010—2012年A股上市公司的所在地区与审计收费均值的关系如图1所示。横坐标表示经济发达程度逐级递减的各个省份，纵坐标表示审计收费均值大小。从图中可以看出，三年的审计收费折线呈现出大致相同的高低起伏趋势，说明各省份的审计收费在时间上比较稳定、波动较小，而且发达地区较落后地区审计收费普遍较高。此外，还发现不同省份审计费用的差异也具有较强的稳定性。

四、结论与启示

本文对沪市A股2012年707家样本上市公司的行业特征、地区因素与审计收费的关系进行了描述性统计分析，并且以行业特征作为解释变量建立多元线性回归模型对审计收费影响因素进行实证研究，得出以下结论：首先，行业竞争程度、行业 资产结构和行业管制对审计收费具有一定影响。其中体现行业竞争程度的变量赫芬因德指数与审计收费的正相关关系通过了显著性检验，说明行业内竞争越激烈，审计费用越低。其次，地区经济发展水平对审计收费的影响也得到验证。经济越发达，物价水平越高，审计收费也就随之上升。此外，本文还选择了2010—2012年沪市A股上市公司的地区因素与审计收费进行不同年度的纵向比较和趋势分析。总体上来看，各省份审计收费在三年中变化较小，进而导致各省份间审计收费的差异也体现出较强的稳定性。

以上研究结论对现实的启示如下：第一，就会计师事务所而言，在制定审计收费政策时应充分考虑被审单位所属行业和地区因素的影响，针对不同行业的竞争程度、资产结构和行业风险以及不同地区物价水平、审计收费惯例制定差异化的审计收费政策，这样不仅能够降低审计成本，提高审计效率，把审计风险控制在合理的范围内，使审计收费更加合理，而且可以增强会计师事务所的综合竞争力，使之更加适应市场的需求。第二，就上市公司而言，首先要认识到行业和地区因素对审计收费的影响，进而分析自身所属行业的行业特征和所属地区的经济发展水平与审计市场状况，以便对会计师事务所审计工作的效率和质量进行科学的分析，对审计收费进行正确的认识。第三，就政府而言，应在考虑包括行业和地区在内的所有影响审计收费因素的前提下，制定科学合理的审计收费标准体系，从而抑制审计市场的过度竞争，维护注册会计师的独立性地位。另外，在收集2010—2012年上市公司审计收费数据的过程中发现上市公司对审计收费的披露没有统一的规范，有的公司将年报审计收费和中期报告审计收费以及其他项目审计收费合并披露，还有的将分别审计母公司、子公司或境内、境外业务的两家以上会计师事务所的审计收费合并披露，并且无法划分。所以政府应进一步完善上市公司审计收费的披露标准和制度，促使上市公司提供内容统一、口径一致、可比性强、高质量的审计收费数据，从而为高水平的学术研究和有效的市场监管提供便利，推进我国市场经济的发展。

【参考文献】

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[9] 阳军，孟卫东，魏力伟.基于工资地区差异的审计定价动态模型研究[J].中央财经大学学报，2010（11）.

篇8

【关键词】审计收费；会计师事务所性质；资产规模；审计年限；净资产收益率

有关审计收费的实证研究，历来是国内外理论界和实务界关注的热点问题之一。对此问题，研究者从不同的角度进行了阐述，获得了一定的研究成果。本文以我国2005年上市公司年报为样本，用实证研究的方法，试着对影响审计收费的因素进行相关分析，阐明它们之间的相互关系。如果能够找出审计收费变化的规律，那么对投资者和监管者应该是非常有意义的。

1 文献回顾

目前国内外对审计收费变化的研究一般是与会计师事务所的变更联系起来，Lennox（2000）发现购买审计意见是会计师事务所变更的主要原因，会计师事务所变更和审计收费增加正相关。李爽、吴溪（2004）在《监管信号、风险评价与审计定价：来自审计师变更的证据》中发现自愿性审计师变更和诱导性审计师变更后审计收费的不同，诱导性审计师变更的定价高于自发性审计师变更。

另一个相关的研究是关于审计收费定价的影响因素分析：国外从20世纪80年代就开始了对确定审计收费的影响因素的实证研究。Simunic（1980）最早对确定审计收费影响因素分析，提出了多元回归的审计收费模型，认为影响审计收费的包括企业风险状况，损失分担机制和会计事务所因素如其生产函数和规模等因素。Simunic的研究发现，公司规模是决定审计收费的主要决定因素，企业的风险水平（应收账款和存货占总资产的比例），被审计单位是否收到过保留意见，被审计单位所涉及的行业，会计师事务所的规模等因素也与审计收费相关。国外其他关于审计收费的实证研究基本上沿袭了Simunic（1980）模型，只是在Simunic的研究基础上加入了一些新的变量，新西兰的Michacel Firth（1985）在研究中增加了β值，发现新西兰β值对审计收费有重大的影响；新加坡的Chin low和Pearl HockNeo Tan（1990）在他们的研究中又加入了被审计单位过去三年审计意见的类型、杠杆系数、流动比率和被审计企业会计期末是否存在或有事项这四个指标，而在对英国审计收费的影响因素分析中，Philp Chen和Mahmoud Ezzamel（1991）的研究中发现被审计单位股权的集中度、审计报告日和会计报表日之间的长短，会计师事务所所在地、会计师事务所的规模这四个因素均对英国审计收费有显著影响。

在我国，对于审计收费的实证研究始于2001年，当时出台的政策要求上市公司强制披露支付给会计师事务所审计服务收费和非审计服务收费。王振林（2002）的博士论文《审计收费的决定与审计质量――中国上市公司的证据》讨论了我国审计市场审计收费的决定因素问题，发现影响我国审计收费最主要因素是被审计单位规模、客户审计的复杂性，其他的因素主要是会计事务所的规模、客户的审计风险、是否收到过保留意见、被审计单位所涉及的行业等。伍利娜（2003）认为影响审计收费的因素包括被审计企业规模、是否由“五大”审计、审计意见的类型以及应收账款和存货占总资产的比例。韩厚军、周春生（2003）的《中国证券市场会计师报酬的研究》认为公司的总资产、审计意见类型、子公司个数、资产负债率等因素与审计收费显著相关，同时发现2001年的审计费用比2000年有所增长，作者把审计费用增加的原因归结于审计范围的扩大、审计要求的提高，但并未指出会计师事务所的变更与否及审计意见购买与审计收费增加相关。朱小平、余谦（2004）从公司规模、公司审计的复杂程度、公司的审计风险、会计师事务所特征以及公司其他特征等五个方面来分析，最后发现公司的总资产、纳入合并范围的子公司的数量、应收账款占总资产的比重、存货占总资产的比重、上市公司是否为ST公司、会计师事务所是否为“十大”所、事务所为上市公司提供服务的年限、公司所在地、以及公司是否发行外资股9个变量显著影响审计收费，其中公司的规模和客户的复杂程度是对审计收费影响的最大决定因素，而会计事务所为客户提供的审计服务年限增加，审计收费明显地减少。

2 理论分析和假设发展

2.1 内资和外资会计师事务所

随着我国会计市场的开放，越来越多的外国会计事务进入中国会计市场来承揽业务。我国对外国会计事务所进入中国市场作了严格的规定，在专业人员、规模等方面均有明文规定。相对国内会计事务所而言，其进入中国市场的门槛较高。按照成本――效益原则，其要想在中国会计市场生存下来，势必要相应地提高其审计收费。假设1：外资会计事务所的审计收费要高于内资会计事务所的审计收费。

2.2 上市公司的资产规模

上市公司的资产规模有大有小，情况不一。对于不同资产规模大小的上市公司的审计，会计师事务所所投入的人力、物力和精力肯定会有所不同。在一般情况下，对资产规模大的上市公司进行审计，会计师事务所所花费的审计成本，肯定要大于对资产规模小的上市公司 进行审计时的审计成本。审计成本高，审计收费势必也高。因为会计师事务所在竞争日益激烈的市场经济环境下要先求生存，再求发展。假设2：上市公司的资产规模越大，对其的审计收费就越高。

2.3 上市公司的净资产收益率

净资产收益率，在一般情况下，反映的是公司的获利能力。对于投资者和监管者来说，了解上市公司的经营情况，通过净资产收益率的高低来判断常常是一种常用的方法。但是，在市场经济条件下，在国家对股市的管理日益严格的环境中，上市公司可能会由于种种原因，出于多方面的需要，会人为地进行盈余管理，调高其资产收益率，对外保持一个较好的市场形象，以便吸引投资。在这种情况下，对会计师事务所就意味着存在较大的审计风险，为了规避审计风险，会计师事务所就会加大审计力度，审计成本自然会有所增大。假设3：上市公司的净资产收益率越高，对其的审计收费就越高。

2.4 会计师事务所的审计服务年限

会计师事务所与上市公司的关系，是审计与被审计的关系，也是一个相互博弈的关系，尤其在上市公司有违规行为的时候是如此。在市场经济环境中，二者又有一定的依存关系，会计师事务所对上市公司进行审计，通过提供审计服务来取得一定的审计收费，生存下来。而上市公司亦需要通过会计师事务所的审计结果来赢得社会投资者的信任，取得大从的公信力。我国的审计市场是个买方市场，在卖方之间存在严重的甚至是不当的竞争。在审计服务的提供者（会计师事务所）和购买者（上市公司）之间的博弈中，提供者处于一种弱势地位，所以他们没有力量和购买者谈条件。在整个市场中是上市公司选择会计师事务所而不是会计师事务所选择上市公司中，这就使得不同类型的会计师事务所没有太多的余地去选择自己理想的上市公司。截止2001年底，中国境内共有上市公司1110多家，具有证券从业资格的会计师事务所71家，平均每家会计师事务所拥有客户只有15家。在这种状况下，会计师事务所的业务竞争异常激烈，大部分事务所没有自主选择上市公司的机会。如果一家上市公司长期由同一家会计师事务所来审计，那么会计师事务所往往会在审计收费上会给予优惠。假设4：会计师事务所对同一上市公司的服务年限越长，对其的审计收费就越低。

研究方法

1）变量的设定

依据以上的研究假定，对会计师事务所的类型、审计服务年限会计、审计收费以及上市公司的资产规模、净资产收益率进行变量设定。

（1）对会计师事务所的类型，变量设定为TYPE。若为内资会计师事务所，其值为0；若为外资所，其值为1。

（2）审计服务年限，变量设定为YEAR。

（3）审计收费，变量设定为Fee=ln（Fee）。

（4）上市公司的资产规模，变量设定为：SIZE=ln（Asset）。

（5）上市公司的净资产收益率，变量设定为X

2）模型的建立

本文建立多元线性回归模型对上述假设进行检验：

Fee=β0+β1TYPE+β2YEAR+β3SIZE+β4X+ε，其中各个变量的含义参考变量设计。

3）样本的选择

本文选择我国2005年沪深两市的上市公司年报数据为研究样本，开始一共搜集了1291家上市公司的年报数据，但由于数据搜集不完整的原因，剔除了若干数据，最终的样本数据选取了933家上市公司的年报资料。

本文的数据分析软件为SPSS12.0。

3 实证的结果

3.1 描述性统计与分析

本文运用SPSS12.0对主要变量进行描述性统计，得到的结果如表1所示：

表1 描述性统计分析

从分析结果看，我国会计师事务所对上市公司的审计收费对数的值从2到7，均值为3.83，标准方差为0.588；而我国上市公司的资产规模对数的值从10.09到29.18，均值为21.1895，标准差为1.56584；对我国上市公司从事审计服务的会计师事务所中，外资会计师事务所占比例仅为18%；上市公司的净资产收益率均值为336.598%，标准差为92.4543391；同一家会计师事务所对一家上市公司进行连续审计服务的年限从1年到17年，平均连续审计服务6.28年，标准差为3.437。

3.2 相关性分析

通过计算皮尔逊相关系数来检验各自变量之间的相关关系。从表2可以看出，会计师事务所的性质与上市公司的资产规模对数在0.01的水平下的相关系数为0.135，会计师事务所的性质与它对上市公司进行审计的服务年限在0.05的水平下的相关系数为0.71，上市公司的资产规模对数与会计师事务所对其进行审计的服务年限在0.05水平下的相关系数为0.70.Hossain等的研究表明，自变量之间的系数只要没有超过0.8或0.9，就不会对多元回归分析产生影响（Hossain等，1995）。因此，会计事务所的性质、审计服务年限、上市公司的资产规模对数之间的相关关系对多元回归分析结果的解释力不会产生严重影响。

3.3 回归分析

用SPSS12.0软件的数据分析功能，对各自变量与因变量进行回归拟合，从表4中可以看出，各自变量对因变量的回归系数，从而可以得到的回归方程为：

Fee=1.331+0.564TYPE+0.007YEAR+0.111SIZE

从表4中，可以看出X变量的sig值为0.793；根据检验判别的一般法则，当sig值小于0.5时，表明变量具有显著有效性，通过分析回归结果，X变量明显不符合显著性水平要求，这一点从方程中也体现了出来，其系数为0，因此也可以得出结论：上市公司的净资产收益率与会计师事务所的审计收费不相关。也就是说，假设3不成立。

从表5中可以看出，回归方程的F检验值为81.816，显著性水平

分析表4和表2，还可以发现上市公司的资产规模和会计师事务所本身的性质是审计收费的最大决定因素，上市公司的资产规模在1%水平上显著，会计师事务所性质在1%水平上显著，且与预期符号相同；审计年限与预期的符号相同，但是它与审计收费的相关性较弱，其sig值为0.165；从这些分析结果中，可以得出这样的结论：假设1和假设2明显成立，假设3也成立，但审计年限并不是决定审计收费的主要因素。

表2 变量相关性分析

注：**表示在0.01的水平下双尾显著相关；*表示在0.05的水平下双尾显著相关.

表3 多元回归方程的拟合优度检验

表4 各自变量对因变量的回归系数

注：其中因变量为：Fee.

表5 各自变量对因变量（Fee）（b）的回归方差分析

注：a自变量为：TYPE，YEAR，Asset，X；b因变量为：Fee.

4 实证结论

本文从我国公布2005年上市公司年报中挑选出933家，建立影响审计收费的多元线性回归模型，对决定审计收费的因素进行实证研究。模型调整后的R2为25.8%，表明回归模型具有较强的解释力。

本文研究表明，会计师事务所性质和上市公司的资产规模是决定审计收费的最主要因素。外资会计师事务所的审计收费要比内资会计师事务所的审计收费高。这主要是因为外资会计师事务所的运作时间比较长，业务开展得比较成熟，审计技术水平比较高，而且其审计风险意识较强，一般不会像国内的内资会计师事务所那样不计成本地低价承揽审计业务。另一方面，外资所开拓中国的审计市场，其审计成本投入相对要比内资所要多，所以为了在中国生存下来，其审计收费也会比内资所要高。

本文研究表明，上市公司的资产规模越大，会计师事务所对其进行审计所收取的审计收费就越高。这主要是因为，公司的资产规模越大，会计师事务所对其进行审计，所要投入的人力、物力和精力就会越多，同时所要承担的审计风险也会相应较大，为了规避风险和按时完成审计业务，会计师事务所就会相应地增加审计收费。

值得注意的是，通过检验发现上市公司的净资产收益率与审计收费不相关，而审计服务年限的长短与审计收费的高低相关程度不大。这说明会计师事务所在考虑审计收费时，并不会去考虑上市公司的净资产收益率因素影响，也不把对同一家上市公司连续提供审计服务的年限作为决定其审计收费高低的主要因素。笔者认为，这可能与我国目前上市公司会计信息披露的透明程度普遍不高有关，注册会计师对这一指标大多不信任。另一方面，随着我国经济的快速发展，上市公司的数量会越来越多，我国审计市场的空间相应也会越来越大，会计师事务所随着自身的发展壮大，不会将目光局限于一家上市公司，对上市公司的依附程度会相应变小，东方不亮西方亮，自然不会为了拴住一家客户而不惜以降低自己的审计收费为代价。

5 结束语

本文对我国会计师事务所的审计收费的决定因素进行了实证研究。结果显示，就我国目前的现况，会计师事务所的性质和上市公司的资产规模是决定审计收费的最主要的因素，审计服务年限与审计收费虽然也相关，但相关性不大，而上市公司的净资产收益率与审计收费不相关。本文研究的局限性：（1）决定审计收费的因素很多，本文仅仅选取了会计师事务所性质、审计服务年限、上市公司的净资产收益率和资产规模这四个因素去加以研究，而对其他因素未加以考虑。（2）我国审计收费的规律，用2005年一年的上市公司的年报资料去加以揭示总结，可能并不能全面地加以穷尽，何况就2005年这一年，本文的研究样本数也只是其中一部分上市公司的年报资料，并非包罗公布年报的全部的上市公司。这些不足之处只能留待以后去加以完善和解决。

【参考文献】

[1]李爽，吴溪.监管信号、风险评价与审计定价：来自审计师变更的证据[J].审计研究，2004（2）.

[2]伍利娜.审计定价影响因素研究[J].中国会计评论，2003（1）.

[3]王振林.审计收费的决定与审计质量：中国上市公司的证据[D].2001.

[4]朱小平，余谦.“我国审计收费影响因素之实证分析[J].中国会计评论，2004（3）.

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关键词：会计师事务所 审计收费 回归模型 统计检验

中图分类号：F239.0文献标志码：A文章编号：1673-291X（2011）25-0121-02

一、审计定价模型研究回顾

Simunic（1980）[1] 第一次将实证研究方法运用研究审计收费的定价模型中，他的研究中得出的结论是上市公司的资产规模是决定审计费用的关键因素，另外被审计单位的复杂程度等因素也对审计费用产生显著影响。

Taylor和Baker（1981）[2] 对英国的审计业务进行统计分析，发现上市公司的规模和业务的复杂程度对审计收费解释度达到79%，在1%显著性水平上显著相关。

Franics（1984）[3] 对Simunic发表的实证模型进行修正，以澳大利亚上市公司的审计费用为样本，研究发现上市公司的资产规模和上市的复杂程度与审计收费显著相关。

Anderson和Zeghal（1994） [4] 对加拿大的上市公司进行实证研究，发现审计收费与被审计单位的规模和复杂性显著相关。

刘斌、叶建中、廖莹毅（2003） [5] 运用simunic的模型从理论上分析了可能影响中国上市公司审计收费的相关因素，然后选择2001年中国590家样本上市公司进行实证分析，发现上市公司的规模、经济业务的复杂程度以及上市公司所在地是影响中国上市公司审计收费的主要因素。

二、研究假设

回顾以前的审计收费的实证分析，可以总结出对审计收费产生显著影响的因素主要包括公司规模以及事务所类型，本文主要提出了以下可能对审计收费产生影响的因素假设。

1.公司规模与年度财务审计费用正相关。公司规模越大，意味着审计人员要花费更多的经历实施审计工作，审计成本就可能会随着公司规模的扩大而增加，而且公司规模也一定程度上反映了公司的复杂程度，规模的增加同时可能会相应增加审计人员的审计风险，从而审计人员可能会提出更高的审计收费。

2.净利润可能与公司资产规模正相关。企业经营活动的一项重要任务就公司增值，主要就是公司盈利，因此公司总资产会与公司的盈利能力存在显著正相关，净利润大的企业则留存收益会增加，而且企业融资能力可能会大于低盈利企业，因此选择净利润指标作为上市公司资产总额的影响因素。

3.非标准无保留审计意见与审计费用正相关。非标准无保留的审计意见以为着被审单位重大错报风险较高，审计风险较大，审计人员难以将审计风险降至可接受的低水平，高风险必然要求高回报。

4.上市公司的年度经营活动现就流量与审计费用正相关。经营活动现金流量不受会计政策选择影响，它是一段时间经营成果的质量反映，审计收费实质上相当于企业的一项短期负债，被审单位在与事务所商定审计费用时，现金流可能会影响到管理层的决策。从而影响审计收费。

5.债务占总资产比率。该指标反映了企业的负债程度，负债越大，企业的财务风险越大，出于美化财务报表的考虑，负债率高的上市公司可能会对财务报表进行不适当的调整，从而增加了此类上市公司重大错漏报的可能性，相应增加了审计人员的审计风险，因此事务所可能会要求高的审计收费以弥补风险损失。

三、样本设计、变量选择

本文选取了2009年沪市上市公司中披露了审计费用信息的754家上市公司，主要运用计算机、Excel、Eviews等软件进行统计分析。

选取的变量包括：

.y1资产总额、.x1净利润、.x2资产周转率、.y2审计费

参考文献：

[1]Dan A Simunic.The pricing of audit service：Theory and evidence[J].Journal of Accounting Research，1980，Vol.18(No.1)：161-190.

[2]Taylor，M.E，and Baker，R.L.An Analysis of the External Audit Fee[J].Accounting and Business Research，1981，(4)：55-60．

[3]Francis J R.The effect of audit firm size on audit prices：a study of the Australian market[J].Journal of Accounting and Economics，

1984，(2)：133-151.

[4]Anderson，T，Zeghal，D.The Pricing of Audit Services：Further Evidence from the Canadian Market[J].Accounting and Business

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关键词：审计服务收费 审计市场绩效 低价竞争 审计质量

一、引言

我国会计师事务所之前一直实施政府指导价，定价由各省级财政部门会同物价管理部门制定。自2014年国家发改委下发《关于放开部分服务价格意见的通知》（以下简称《通知》），会计师事务所服务收费实行市场调节价，对会计师事务所提供的服务，例如审查企业会计报表并出具审计报告、验证企业资本并出具验资报告、办理企业合并、分立、清算事宜中的审计服务并出具有关报告等收费全面放开，使市场在资源配置中起到决定性作用。发改委放开对审计服务收费的管理，其初衷是简政放权，充分发挥审计市场的调节作用，在审计市场中引入竞争机制，实现会计师事务所在竞争中的优胜劣汰，推动注册会计师行业审计效率的提升。

然而，我国审计市场目前仍属于低寡占型市场结构，市场集中度较低，事务所之间的竞争异常激烈。过去的审计市场需求主要来自于政府管制下的强制性需求，对高质量审计服务的自发性需求较低，审计市场出现供过于求的现象；另外，审计价格需求弹性大于审计质量需求弹性，这就意味着事务所降低审计收费带来的市场需求的提高远远大于提高审计质量带来的市场需求的提高，因此，各事务所之间主要是以低价竞争而不是以高质量竞争。目前我国审计市场集中度较低，低价竞争在中小会计师事务所之间更为激烈，而审计收费偏低，导致审计质量降低，审计市场绩效往往取决于审计收费和审计质量这两个因素。发改委的这一举措使得政府过去制定的最低收费标准失去约束力，可能会加剧事务所之间的恶性低价竞争，降低审计市场绩效。那么审计服务收费的放开究竟如何作用于审计市场绩效？本文对此展开论述。

二、从市场经济发展的角度来看，审计服务收费放开是一种必然趋势

政府指导审计服务收费最早可以追溯到1989年出台的《注册会计师执行业务收费管理办法》，其中规定注册会计师的查账服务和咨询服务均按劳务收费和基本收费分别计算，同一地区同一业务前后收费保持一致，不得随意降价竞争。1999年下发的《中介服务收费管理办法》中规定，定价必须考虑除去成本费用后的税金和利润并结合市场供需，首次在定价中考虑到市场的调节作用。2001年证监会了《公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号――支付会计师事务所报酬及其披露》，明确要求上市公司在年度报告中将支付给事务所的报酬作为重要事项加以披露，进一步规范了对审计服务收费的监管。

我国会计师事务所一直实施政府指导价，国家发改委、财政部于2010年出台了《会计师事务所服务收费管理办法》，规定会计师事务所服务收费实行政府指导价和市场调节价，其中对事务所提供的审计服务实行政府指导价，对事务所按照自愿有偿原则提供的会计咨询等其他服务实行市场调节价。政府希望通过宏观调控，对会计师事务所审计服务收费起到指导和稳定作用，通过强制性保证审计市场的良性竞争。虽由政府指导审计收费，但仍有不少会计师事务所在政府指导价的基础上“合理打折”，进行低价竞争。为进一步规范会计师事务所的审计服务收费情况，2011年，财政部又下发了《关于进一步落实的通知》。其中规定，事务所投标报价不得低于当地价格主管部门制定的收费标准下限的75%，否则一律按废标处理。政府规定审计收费最低标准，是为了确保会计师事务所按照标准规范、合理收费，遏制低价恶性竞争，促进审计市场健康发展。近几年来，会计师事务所的低价恶性竞争异常激烈，政府指导审计服务价格实质上并未起到太大的约束作用，于是在2014年，国家发改委下发了《通知》，对审计服务全面实行市场调节价，改变了过去会计师事务所被动接受价格标准的市场现状，以期通过市场的调节作用稳定审计服务价格。

目前，我国审计市场处于低寡占型市场结构，事务所规模以及市场结构的形成是经过长期的市场竞争形成的，政府的主动干预不能实现有效的市场绩效。政府指导价在很大程度上束缚了会计师事务所竞争的主动性，在某种意义上限制了审计质量的提升，显然不利于审计市场的健康有序发展。政府对审计市场的过分干预将导致“寻租”活动的蔓延，妨碍市场对资源的优化配置功能，造成审计市场绩效的低下以及审计资源的浪费。放开对审计服务价格的控制与管理，简政放权，可以充分发挥事务所的主观能动性，是我国市场经济发展的必然归属。

三、从审计市场现状来看，审计服务收费放开可能带来市场绩效低下

放开审计服务收费，各会计师事务所为竞争市场份额，价格上的竞争是不可避免的，尤其是中小会计师事务所之间的价格竞争异常激烈。目前我国审计市场集中度不高，各事务所为了保持市场竞争力，一味地采取恶性低价竞争的同时相应地降低审计成本，在审计监管不力的背景下很容易出现审计质量低下的问题，不利于整个审计市场的发展。再加上市场上能够鉴别审计质量的人不多，市场对审计质量的自发性需求较低，被审计单位出于自身利益的考虑往往会寻求低价服务，由于信息不对称，审计市场上便会出现“劣币驱逐良币”的现象，不利于实现有效的市场绩效。

此外，我国审计市场目前处于低寡占型市场结构而非完全竞争型市场结构，价格不能完全遵循市场化原则；再加上没有政府指导价作为衡量标准，大多数会计师事务所的合伙人不具备根据工作量判断合理收费的能力，放开审计服务收费可能会导致事务所串通涨价、价格欺诈等不正当行为；事务所较低的议价能力影响其审计独立性，市场上可能会出现高价购买审计服务的行为，审计收费具有很大的随意性。因此，《通知》的出台可能会造成审计收费短时间内的不规则波动，造成市场秩序混乱，审计市场绩效低下。

我国目前的审计模式是风险导向审计，会计师事务所的审计服务收费取决于审计成本以及被审计单位的内部控制风险。事务所一味低价竞争，容易忽视审计对象的内部控制风险，使得审计成本得不到保证，相应的审计程序缺失，实质性测试范围变小；再加上目前我国会计师事务所改制为特殊普通合伙制，对于重大过失事务所需要承担无限连带责任，审计失败会对事务所乃至整个审计市场造成重大损失，不利于审计市场的健康、有序发展。

从经济学角度分析，有效的审计市场绩效是通过各会计师事务所的公平竞争实现的，竞相恶性低价竞争势必会令市场价格降到一个很低的水平；从博弈论的角度来看，在我国寡占型的审计市场结构下，每一个博弈者都面临着囚徒困境：出于各自理性的占优策略选择却导致了对整个审计市场而言最坏的结局，目前事务所的不正当价格竞争不仅会降低市场绩效，而且最终会令每一个竞争者都损失惨重。

四、如何控制价格放开带来的审计市场绩效低下问题

首先，放开审计服务收费并不代表完全放开对会计师事务所审计收费的监督管理，相反，行业监管应该更加严格。政府和主管部门对注册会计师行业的管理重在引导和监督，而不是干预。各主管部门要加强对审计市场的监督管理，一方面从保证会计师事务所的执业质量入手，确保一定的审计资源的投入，有了这个成本保证，审计质量才能得到保障，有效的审计市场绩效才能得以实现；另一方面从价格是否满足成本投入的角度考虑，即使在保证审计质量的情况下，如果价格不能满足所需的人力以及资源的投入，也会存在恶性低价竞争的情况，监管部门应该采取适当的措施加以制止。

其次，要建立健全行业服务标准规范，制止事务所之间的不正当竞争行为，为会计师事务所创造公平公开的市场环境，引导审计行业健康发展。各会计师事务所也要规范自身的价格行为，确保在正当价格竞争的基础上提高自身执业质量，保证一定的成本投入，加强行业自律，保持价格水平基本稳定，维护正常市场价格秩序，实现有效市场绩效。

最后，在一定范围内审计市场集中度越高，审计质量就越高，提升审计市场集中度能实现有效审计市场绩效。因此，各监管部门应完善审计市场准入和退出机制，在短期内显著降低我国审计市场的竞争。此外，应鼓励本土会计师事务所之间的强强联合，不仅可以强化事务所自身在审计定价过程中的议价能力，而且能在一定程度上提高审计独立性，提高审计质量，实现有效的审计市场绩效。

五、结论

过去我国审计服务收费一直遵循政府指导价，忽略了市场的调节作用，政府期望以其强制力指导和稳定审计收费价格，规范收费标准，但对于恶性低价竞争的行为并未起到严格的约束作用，因此，审计服务收费放开是审计市场发展的必然归属。但由于受到我国审计市场结构、市场需求弹性以及会计师事务所规模的制约，会计师事务所之间的竞争不得已以价格竞争为主要手段，一味地降低审计收费，使其难以覆盖审计成本，相应的导致审计程序缺失，审计收费的降低必定以牺牲审计质量为代价。因此加强行业监管、优化审计市场结构、规范事务所行为以提高审计质量已成为我国实现审计市场绩效的关键所在。S

参考文献：