货币资金审计案例范文
时间：2023-06-20 17:18:53
导语：如何才能写好一篇货币资金审计案例，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2016. 13. 004
[中图分类号] F275 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2016）13- 0015- 03
0 引 言
对内部控制的研究，西方国家起源较早，研究成果也较成熟。我国对内部控制的研究起步较晚，2008年、2010年相继颁布有关内部控制文件，两者构建起中国企业内部控制规范体系。然而，不管是国内还是国外，内部控制执行失败的案例层出不穷，比如国外的安然，国内的蓝田案例。一方面企业内部控制制度的设计与执行有待完善，另一方面会计事务所的审计程序应该更加完善和细致。除了上市公司和将来可能上市的IPO企业、新三板企业必须执行审计程序之外，有些中小型企业因为其他用途可能也会执行审计程序，出具审计报告。对于任何规模任何性质的企业来说，严格的内部控制制度都是必不可少的，尤其是对货币资金的内部控制。
1 货币资金内部控制与审计的重要性
货币资金是企业维持日常的血液，它极强的流动性使其最容易产生舞弊现象。由此货币资金内部控制变得相当重要。同时，对于会计事务所的审计工作来说，加强货币资金的审计也至关重要。站在企业的角度说，完善货币资金内部控制制度，既可以提高货币资金的利用效率和使用效益，又可以促进整个企业的管理趋于规范化。站在审计工作的角度说，完善的审计程序，确定企业货币资金内部控制制度是否有效，检查货币资金在会计期间收支是否合法以及期末结存数额是否真实。企业和审计是相互独立又相互促进的关系，如果企业具有良好的内控制度，可以促进审计程序的改善，通过更加严格的审计程序，得出更加有效的审计结论；审计程序的到位，可以发现企业内控的各种漏洞，提出改善建议。两者良好的配合，有利于保护货币资金的安全完整，揭示违法犯罪行为，维护财经法纪等。
2 问题分析
2.1 现金收支业务方面的问题
2.1.1 企业库存现金方面
（1）私藏小金库。小金库由企业自行支配，其来源复杂，捐款所得放在账外、利用假发票套取现金等，由此也加大了审计的难度。小金库产生的重要原因是缺乏有效的内部控制。
（2）超过规定限额的现金不及时存入银行。很多出纳没有现金限额意识，造成企业内现金超额严重。
2.1.2 审计工作中出现的问题
（1）对现金的盘点不具有突击性。审计由于时间紧迫，往往提前安排盘点时间，甚至让企业单独进行盘点，这无疑将失去其检查意义，增加审计风险。
（2）对大额现金支出未做审查，错失发现企业坐支现金的时机，无法确定企业现金使用范围的合规性。
2.2 银行存款收支
2.2.1 企业银行存款存在的问题
（1）大多数企业不按月编制银行余额调节表，往往账簿余额与银行对账单不一致时才有选择地编制。
（2）未达账项存在长期挂账的情况，未达账项调节的证据不足，企业记账依据存在问题，并未收到银行扣款通知就计入费用；期末发现问题但不及时调整。
2.2.2 审计工作中出现的问题
（1）对未达账项很少逐笔检查，很少关注该笔未达账项的真实性。审计工作首先应该持有怀疑态度，对未达账项应依据原始证据进行调整。
（2）人员对银行的函证并不是完全控制，可能会让被审计单位发函，造成函证结果出现偏差甚至函证程序失效。
2.3 其他货币资金方面
有些小企业会滥用其他货币资金项目，银行核算系统是对公司开出的每笔承兑保证金开设专户管理，因此审计人员很难取得银行对账单或函证进行一一对应以证明其存在性。
2.4 销售采购款项审查及票据
审计时往往重点检查应付账款或者营业收入，忽略了货币资金的检查。企业的销售和采购都是从销售（或采购）计划到签订合同，再到发货（或收货），确认应收（或应付），最后收款（或付款）的一个连续的过程，所以货币资金的检查必须与销售采购业务相联系，在应付账款或者营业收入中检查企业记录是否完整，而在货币资金中检查企业记录的资金收支是否真实。两者审点不同，企业可能通过挂往来账套取现金。企业往往忽略票据的使用和规范性，开票审批和付款制度不完善，票据的记录不清楚，甚至出现会计人员去“黑市”低于票面价格购买承兑汇票而进行贪污。审计中，对票据的检查，可能会侧重对期末余额的检查，忽略对期间票据支付情况的检查。
2.5 职责分工不兼容
财务要明确职责分工，杜绝岗位兼容现象。有些企业，尤其较小企业往往一人兼数职，出纳人员既管现金及银行的付款，又兼管日记账，还兼管银行余额调节表的编制，容易产生舞弊行为，造成有人凌驾于内控之上。
3 不同主体角度采取不同对策
3.1 企业对策
3.1.1 针对现金收支业务
建立健全现金账目，逐笔记载现金支付。超过一定限额的现金支出应当使用支票，建立相应的支票申领制度，明确审批及报销等程序。相应企业建立报销制度，规范报销流程。
3.1.2 针对票据管理
建立完善的开具及审批制度，避免个人操作整个流程。同时，企业可以建立票据台账制度，每一笔票据的开票日期、到期日期、金额、开票人等，都要有明确的把握和记录。
3.1.3 针对职责分离
明确规定企业不相容岗位，并严格分离不兼容职务，针对出纳不相容岗位有：①银行预留印鉴分别保管，主管会计（或财务经理）和出纳员分别保管单位法人印章和公司印章；②出纳不得兼管与收入、支出、费用的核算业务，也不得兼管会计档案的保管工作。
3.2 审计单位对策
3.2.1 针对现金审计
突击监盘现金是对现金审计的最简单直接有效发现现金存在问题的方法，要求审计人员对业务有足够的敏感性。
3.2.2 针对银行存款
①审计中抽取一定期间的银行存款余额调节表，检查是否按月正确编制及复核，并核对会计账簿，然后确定其内控制度的执行情况。还应注意被审计单位账面账户是否完整、真实；②审计人员应该检查银行未达账项性质和范围是否合理，追查跨期收支、期后银行对账单存款、未付票据明细清单并判断是否合理；③对函证过程实施控制，亲自发收函，并关注与开户银行其他重要往来信息，了解企业资产、负债是否真实，有助于发现企业未入账的银行借款或未披露的或有负债。
3.2.3 针对其他货币资金
对承兑汇票保证金的审计，除了检查银行承兑汇票协议和划出款项的会计记录外，还要坚持取得银行承兑汇票保证金用户的对账单，同时测算保证金比例发现是否存在已开票但未入账的汇票。
3.2.4 针对采货销售流程及票据
一定要抽查该业务的原始凭证，判断对大额收支有关授权审批手续是否真实合法。除了重点检查票据期末余额外，还要抽取期间发生的真实性，防止出现张冠李戴的情况发生。
主要参考文献
篇2
最近，国务院转发证监会《关于提高上市公司质量意见 》中明确要求有关方面要督促控股股东或实际控制人加快偿还侵占上市公司的资金，显然，掏空上市公司已成为损害上市公司质量的第一杀手。现金(本文指货币资金)本来被人们认为最可靠的资产，如今却成为大股东掏空上市公司的有利工具。现金舞弊可能表现为上市公司虚构货币资金，隐藏账外资金，隐藏货币资金受限制的事实而不披露等，使财务报表反映的货币资金或者不存在，或者不完整，或者货币资金所有者的权利受限制，或者货币资金的分类不合理，使投资者产生重大误解，甚至被欺骗。
众所周知，从2001年开始，中国证券市场迈入了调整下降的周期，证券市场的融资再融资功能极度萎缩，市场极度低迷，而与此同时，相当一批上市公司由于种种原因，仍然停留在原有的惯性思维上，视证券市场为“圈钱”的跑马场，但显然，证券市场情况已发生了根本的变化，原来通过虚增收入、虚减成本、编制虚假的财务会计报告，制造虚假盈利、净资产收益率，骗取CPA签字，继而增发、配股的圈钱老路已走不通了，为了填补报表和经营的黑洞，一些上市公司就在如何骗钱、圈钱、掏空上市公司上进行了“创新”，这一“创新”，就是在现金领域疯狂舞弊。
根据我们最近的研究，不少上市公司存在严重的现金舞弊现象，它们大多通过虚构现金流伪造收益，隐瞒关联方占款及挪用资金行为。具体表现为四种方式，包括虚构现金、隐瞒现金受限、虚假现金流及挪用募集资金。仅以我们对十个证券监管辖区的上市公司的初步分析，至少有10%的上市公司涉嫌存在现金舞弊的现象。
为何现金这一过去被认为最不容易出现管理舞弊的领域，会在2005年度集中爆发大面积的涉嫌舞弊呢？原因主要包括以下几点：
(1)上市公司在缺乏融资渠道情况下，为了弥补经营亏损、炒股亏损及报表虚假黑洞，逃避监管机构的监管及CPA的审计，以受限银行存款为掩护，挪用资金弥补黑洞。
(2)现金领域在以往审计中，也被CPA及监管机构作为重点审计监管领域，但更多的是从员工舞弊而非管理层舞弊予以关注。
(3)从现金领域舞弊，既可以制造虚假的现金流，又可以最简捷地掏空上市公司，现金，这一最宝贵的有效资源，也可在金融机构不法人员配合下，串通舞弊，欺骗CPA及监管机构。
股市阴跌四年半，导致证券公司亏空2000多亿元，估计上市公司的亏空也是一个天文数字，许多上市公司早已空心化，要么存在巨额潜亏，要么被掏空，或者两者皆有，在这种背景下，或出于保壳的需要，或出于骗贷的需要，或出于其它政治及私人目的，尤其是在监管机构清查关联方占用资金风声日紧之下，一些上市公司铤而走险，伪造金融票据，虚构银行存款余额，隐瞒银行存款受限现实，现金舞弊已泛滥成灾，成了上市公司的一大公害。
上市公司存在五大现金舞弊现象：高现金舞弊、受限现金舞弊、流水舞弊及募集资金使用舞弊、账外资金舞弊。
高现金舞弊
某些上市公司的现金非常高，远远不是为了满足日常经营的需要（刚刚上市、增发或配股的除外），这么高的现金，可能是因为一下原因：
1、 大量现金本来就是虚构的，根本不存在。
2、 大股东或实际控制人早就占用了这笔资金，只是在报告期还回，暂时放在账上。
3、 为某些幕后的某些交易作准备。
4、 现金被冻结或质押，公司根本无法动用。
案例一：闽福发(000547)
闽福发年收入只有2～3个亿元(实际上真正的收入估计连1个亿元都没有达到)，但近几年货币资金一直保持较高余额，甚至超过了年收入额，而且闽福发的货币资金很有意思，除了2002年有“其他货币资金3550万元”外，其余基本都是银行存款，而这些银行存款都是没有受限的。而实际上，闽福发大股东的股权早就被司法冻结或质押，闽福发截至2005年半年报，资产总额11.08亿元，股东权益.4.60亿元，资产负债表58.48%，而这只是账面数，如果扣除大量的泡沫、虚假资产，笔者怀疑闽福发早已资不抵债，在此背景下，竟然还有2个亿甚至3个亿元无受限的银行存款，只能断定这些银行存款实为虚构或早已受限。这是闽福发货币资金余额表（如下）：
案例二：明天系
与德隆系齐名的明天系最近也传出资金链绷紧的传闻，明天系实际控制人是肖建华，其核心企业是明天控股，据该公司网站介绍：明天控股有限公司，是以IT行业为龙头，基础工业为后盾，产品开发和资本运作为两翼的大型高科技企业集团。现有20多个高科技控股公司，其中六家为大型上市公司。与明天系有染的公认的上市公司有华资实业（600191.SH）、明天科技（600091.SH）、宝商集团（000796.SZ）、爱使股份（600652.SH）、西水股份（600291.SH）。
2005年半年报披露，明天科技9.29亿元现金，华资实业5.60亿元现金，爱使股份10.30亿元现金，而三家公司总资产分别为29.37亿元、23.12亿元、32.22亿元，众所周知，明天系掌门人是资本运作起家，如今旗下上市公司有如此巨额现金令人生疑，尽管煤炭投资收益明显，但却不足以支撑整个系的现金需求，而肖建华等资本运作高手对现金需求是非常旺盛的，因为这几年熊市使大多数的同类资金链断裂，在这种背景下，明天系居然手握25亿现金岂不令人生疑，在这巨额现金的背后怀疑又是一家家的金花股份(金花股份最近承认虚构巨额现金、隐瞒巨额账外借款)。
更令人感到意外的是，明天科技2005年第三季报显示其货币资金余额增加至16.79亿元，据该公司三季报称“收到的其他与投资活动有关的现金 ”5.81亿元，但查遍所有的公开信息，不能知道这笔巨额资金的来龙去脉，明天科技称货币资金是公司在建项目的专项建设资金和必要的生产流动资金，而明天科技截止第三季度共实现收入5.11亿元，资金负债率尽管不高，但也有55%，欠银行贷款14多亿元(包括应付票据3亿元)，海吉氯碱项目一期总投资也只有17亿元，明天科技为何要一次性准备如此巨额的现金呢？实际上，半年报并没有海吉氯碱项目，资金余额也高达9.29亿元，因此，我们怀疑这笔巨额现金涉嫌虚构或早已设定质押。
受限现金舞弊
某些上市公司虽然账上挂着大量现金，但这些现金公司无法动用，或者只有在特殊条件下才可以动用。简而言之，这些现金是受到限制的。现金受限通常有以下特征：
1、 银行存款的数额变化非常小，如果能够看到具体某个账户的收付金额和余额，就更容易发现存款质押。
2、 现金充裕，但四处举债，甚至是贷款逾期不还。
3、 流动资金不足，但有相当多的定期存款、其他货币资金等。
4、 其他货币资金的金额较大，但没有说明该资金对应的使用目的。
案例三：悦达投资(600805)
悦达投资2004年报现金余额11.88亿元，其中有外埠定期存款5.27亿元――人们不竟发出疑问：好端端跑大老远去存什么定期存款？且该存款无质押等情况。
截止2004年底，该公司资产总额61.87亿元，其中货币资金11.88亿元，资产负债率63%，银行贷款31.66亿元(包括应付票据5.07亿元)，2004年该公司实现收入11.88亿元，实现净利3982万元，经营活动、投资活动及筹资活动现金净流入分别6.13亿元、-1.40亿元及-0.04亿元。2004年现金净增加4.69亿元。
2004年报披露：截止2004年12月31日，公司控股股东悦达集团及其子公司占用公司资金净额（悦达集团及其子公司占用公司资金扣除公司及子公司占用悦达集团及其子公司资金）合计为22,629.00万元。其中：本年累计增加138,246.84万元，本年累计减少144,899.44万元，全年平均占用净额48,809.61万元。
2005年半年报显示，货币资金余额减至9.22亿元，经营性现金净流出4.64亿元。货币资金中有5.25亿元是其他货币资金，附注称期末其他货币资金中为办理承兑汇票抵押存款金额51910.50万元、信用保证金存款659.44万元、外埠定期存款3.24万元。而2004年报中11.88亿元中有9.37亿元是其他货币资金，附注称：期末其他货币资金中为办理承兑汇票抵押存款金额26429.50万元、信用保证金存款2639.19万元、外埠定期存款52700.00万元。
至此，可以百分之百肯定悦达投资外埠定期存款5.27亿元实为虚构或已设定质押，造假目的是掩盖关联方占用上市公司巨额资金违规行为，
案例四：广东明珠(600382)
广东明珠2001年1月18日在上海证券交易所挂牌交易，主业是阀门、发电设备及建筑安装等。该公司三年又一期主营业务收入（如下）：
我们下载了该公司近三年又一期定期报告，发现该公司与金花股份一样，货币资金差额非常小（如下）：
根据2005年半年报，除了2777万元是受限履约保证金外，其余货币资金均是没有受限的现金或银行存款，至此，我们根本就不要再作其他分析就可以断定至少有5亿元货币资金是虚构的，我们怀疑2001年首募的31954万元资金基本被关联方占用。
案例五：桂林集琦(00750)
下表是桂林集琦近五年来的货币资金余额状况，大家可以发现自2001年以来，该公司都有上亿元的定期存款存在，尤其是2004年以来，货币资金一直在1.5亿元至1.7亿元之间浮动，但2005年半年报定存余额高达1.5亿元，非定存银行存款只剩下1017万元，这说明么什么？第一，该公司资金链已高度绷紧；第二，历年来的定期存款都已质押，但是历年来的公开信息均对此没有披露，笔者怀疑如今不是隐瞒定存质押事实，而是这1.5亿元定期存款早已不存在，桂林集琦涉嫌虚构巨额的现金（如下）。
2001年该公司货币资金附注称14000万元已质押，但自2002年以来就没有披露定期存款质押事实，包括银行借款的附注也没有定期存款质押的说明。桂林集琦2002年曾因在2000中报虚构收入、虚增利润以及未披露担保合同受到证监会处罚，以下是处罚公告披露的违规事实(证监罚字[2002]8号)，其中提到桂林集琦将配股资金5000万元存入交通银行南宁友爱支行，以此存款(定期存单)为质押,为集琦荣高担保贷款，截止2000年6月30日，集琦荣高贷款余额为7960万元，桂林集琦在2000年中报中末予以披露此事项。
这说明桂林集琦隐瞒巨额定存质押违规行为早已经就有了，但是笔者感到纳闷的是，此举已暴光了，公司还敢屡犯不改？而且该公司审计师是知名事务所，已连续审计了八年，对此违规应该是非常了解的，为什么没有发现该违规行为？
2002年1月，桂林集琦公告称：到2001年底公司大股东桂林集琦集团归还对公司欠款7300多万元，占其占用款的50％，未能全部履行其还款承诺。 桂林集琦集团共占用上市公司1.48亿元，公司曾承诺2001年底前归还80％的占用款。但到04年报，笔者发现大股东及关联方没有占用上市公司一分钱，反而是上市公司占用了关联方160万元。一切都已明了，在桂林集琦隐瞒受限甚至虚构1.5亿元定期存款背后是大股东假还占款（如下）。
这是桂林集琦近五年多来的净利润，大家可以看到，2000～2003年都是微利，2004年暴出巨额亏损也是不得已而为之，2005年第三季报披露该公司累计亏损2602万元，但2005年12月28日该公司预盈公告，称：
鉴于公司已于2005年12月27日与北京魏公元鼎房地产开发集团有限公司签署《股权转让合同书》，将公司下属控股子公司桂林集琦中药产业投资有限公司10%股权转让给魏公元鼎，双方约定交易价格为人民币7680万元。通过此次交易，公司预计可获得约5000万元的收益。鉴于此，本公司2005年度业绩预计为盈利。
这种故事，也许只有才能相信!笔者怀疑桂林集琦不只是隐瞒关联方占用资金问题，历年来的收益是否真实也非常可疑，包括这笔5000万元的股权转让收益，我们将继续关注该公司财务异常!
现金流水舞弊
资金运作的现金舞弊属于高技术的舞弊手段，他们可能通过集团内部的债权债务互转，通过中间公司使关联交易非关联化，通过银行或集团内部财务公司配合资本运作等，是技术含量最高且难以识别证明的现金舞弊。被曝光者往往是资金链断裂被逼现形，或者被监管机构调查后才得以曝光。
这类公司虽然手段高明、造假过程复杂，但都有一个共同的特征：资金往来非常复杂，资金流入流出量非常大。这类公司往往处于关系复杂的集团当中，尤其是多家公司组成的一个“系”。如果该集团的实际控制方资金匮乏陷入困境，那么，马上应该引起警惕，他们随时会想尽各种办法挖走上市公司的现金为自己解困。
对这类现金舞弊公司虽然不好直接识别和证明，但如果能够密切关注公司的各种信息，还是能够比较有效的防范的。
1、 上市公司处于一个关系复杂的集团当中，而且频繁担保与被担保。
2、 集团的实际控制人资金链断裂，十分迫切需要现金。
3、 母公司持有的上市公司股权已经被质押或司法冻结。
4、 上市公司有莫名其妙的资金往来，尤其是与关联方的现金往来。
5、 现金流量表中“收到(支付)其它与经营活动有关现金”金额巨大。
案例六：天津磁卡(600800)
天津磁卡在2005年9月7日公告中称：研发基地一期建设总用地512.34亩，总投资103896万元；2005年3月25日，公司与中贸源签订总价款为431972300元的《设备采购合同》，2005年6月30日，公司向中贸源预付了5.2亿元设备采购款及原材料采购款。总价值只有4.3亿元，就预付5.2亿元，且如此巨额工程设备不自己招标采购，反而委托一家背景不明公司操作，这只能说明这5.2亿元实际是在空转，也就是天津磁卡并没有真实收到5.2亿元的售房款，也没有真实支付5.2亿元的设备款，而是在银行的配合下做出的虚假现金流；实际上2003年度收回的关联方欠款5.3亿元以及后面支付印刷厂6.3亿元也怀疑涉嫌资金空转，以此转回巨额的减值准备，如果是这样，则其2003、2004年巨额的非经常性损益都是虚假的。
募集资金使用舞弊
募集资金的使用必须存入专用账户中，做到专款专用。不少上市公司在募集资金的时候虚报项目所需经费，费尽心机圈到更多的钱；募集到资金后名义上还挂在账户上，但早已秘密转出到账外；或者将改存款质押套取贷款；或者虚报募集资金的使用金额和使用范围，愚弄广大投资者。
案例七：建设机械(600984)
该公司2004年7月上市，首募资金2.4亿元,2005年半年报披露，货币资金余额还有7639万元，但有5888万元用于信用证保证金，实际银行存款只有1746万元，2004年报及2005年半年报显示真正用于在建工程建设的募集资金只有392万元，而该公司在2005年半年报称募集资金已使用18116万元，剩余6151万元存放于银行，并称有9000万元用于补充流动资金，事实上2004年该公司经营性现金净流出13312万元、2005年上半年该公司经营性现金净流出9557万元，合计22869万元，亦即建设机械募集的2.4亿元基本上全部用于“补充流动资金”，这与其披露的募集资金使用情况严重背离，实际上募集资金基本上没有投入募资项目，此外，在这22869万元净流出背后怀疑是巨额资金被关联方占用。
案例八：莫高股份(600543)
这是一家2004年IPO的新股，首募3亿元现金，2004年现金流量流显示经营性现金流净流出17976万元，而该公司2004年主营收入只有26877万元；2005年上半年经营性现金净流入16159万元，货币资金余额高达31038万元，而其总资产也只有83608万元，在货币资金备注中称：在15000万元是半年期定期存款，即是半年期定期存款，为何不列入“其它货币资金”，并将此从“现金及现金等价物”中剔除，更关健的是，还有2.45亿贷款还没有偿还的情况下，为何要搞定期存款？当然，公司会争辩这是募集资金，要专款专用，可是为什么2004年会出现1.8亿元的经营性现金净流出呢，难道就没有占用募集资金？当然，更关健是这笔资金除了存定期外，还没有受其他限制，如质押等？
账外现金舞弊
由于账外现金很难看到，但为了弄清货币资金的完整性，所以，投资者和审计师必须对它特别小心。账外资金并非和账内资金没有任何联系，首先，追查账外资金的来源，账外资金往往是通过故意漏计现金业务，例如向银行贷款后把资金划入账外账户，贷款产生的负债也不入账，使资产负债表恰好平衡；其次，账外资金的使用很多公司把投资二级市场的收益计入主营业务利润，以此来粉饰利润表；最后，每当账外资金投资失败或资金链断裂时，账外资金的债主往往会上门逼债，经常发生诉讼等纠纷，被迫曝光。投资者和审计师如果从这三个方面仔细分析，提高警惕，还是能够有效防范部分账外资金。
案例九：电器(600112)
耀华玻璃(600716)2004年的半年报中第四大流通股股东就是电器，电器股份公司持有耀华玻璃879512股，而耀华玻璃2004年6月30日收盘价是10.38元。我们在电器2004年半年报上发现长期股权投资只有2156.4万元，短期股权投资只有30.3万元，不能找到该项目投资，这说明了电器有账外资产。
案例十：银河科技(000806)
财政部2005年6月下达对银河科技审计师的行政处罚决定书无情告诉大家这样一个事实，仅在2003年度，银河科技虚增销售收入2.63亿元、隐瞒银行借款2.7亿元。为了填补这5.33亿元的巨额窟窿，将大股东银河集团2003年3.9亿元购入的南宁国际大酒店95%股权以0.5亿元的价格转让给银河科技，2005年1月18日公告了该关联交易事项，公告显示该酒店截止2004年末资产总额4.78亿元、负债4.24亿元、净资产0.54亿元，在这4.24亿元的负债背后是银河科技将账外的银行借款2.7亿元转给南宁国际大酒店(实际上转移的负债可能不止2.7亿元，应该在3.5亿元左右)，银河集团作为银河科技的大股东占用上市公司巨额资金，而银河科技又隐瞒巨额债务，最后通过三方协议，银河集团以股抵债偿还占用资金。
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作者供职于上海国家会计学院财务舞弊研究中
2005年第四季度被上海国家会计学院财务舞弊研究中心指控现金舞弊并已出事的五家上市公司：
长安信息(600706)――2005年9月15日该公司被指已被掏空，2005年12月31日该公
司公告称公司目前存在未按规定披露的已到期对外担保18731万元，另有未按规定披露的8800万元对外担保尚未到期。
金花股份(600080)――2005年9月18日该公司被指虚构现金，10月14日该公司公告承认虚构2.85亿元存款，隐瞒借款3.17亿元，最近媒体报道称该公司将被证监会立案调查。
天津磁卡(600800)――2005年10月10日，该公司被舞弊研究中心撰文指控涉嫌操纵现金流虚构巨额的非经常性损益，10月19日该公司公告称证监会已正式立案调查。
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Abstract： Monetary fund is an important part of logistics enterprise assets， which plays a very important role in the economic activities of the logistics enterprises. Due to the high liquidity of money funds， it is easy to be illegally occupied and misappropriated， so logistics enterprises must establish a sound internal control system of monetary funds， strengthen the management and control of monetary funds. Firstly， this paper gives a detailed theoretical overview of monetary funds and internal control， and then analyzes the problems in the internal control of monetary funds of logistics enterprises.
Key words： logistics enterprise； monetary fund； internal controls
货币资金是企业中流动性非常强的资产，是企业内部会计控制的重中之重。如果仅仅从会?核算的角度来看，货币资金并不复杂，但因其是一种可以充当一般等价物的特殊商品，而且具有高度的流动性，从而备受不法分子的关注。因而，货币资金也最容易发生差错或被人为挪用或者侵占。因此，必须建立健全货币资金内部控制制度，重视对其的管理，避免发生不必要的损失。
1 物流企业货币资金内部控制的理论概述
1.1 货币资金的含义
货币资金是指以货币形态存在的资产，它是流动性最强的资产。货币资金包括现金、银行存款和其他货币资金。货币资金活动具有流动性强、与其他经营业务联系广泛、国家宏观管理严格等特点。
1.2 内部控制的含义
内部会计控制是指单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。
因此，内部控制是任何一个企业都需要的，目的是为了保护本企业的财产安全与完整，保证财务会计信息的及时准确，对单位内部人员进行管理和约束，在不违反、遵照相关法律法规的基础上，制定的一系列方法措施和制度的总称。内部控制是不同于普通管理制度的一种特殊管理制度，因为普通的管理制度是针对特殊事项的，而内部控制（以下简称内控）是宏观的，以一个企业为整体，为其量身定做的方法、程序，建立其专属内控体系的一种特殊管理制度。
1.3 企业货币资金内部控制的目标
货币资金内控必须遵循财政部、中国人民银行等各个部门颁布的各种法规和规章，正确使用各种银行结算工具，按照有关规定核定库存现金限额，按现金收付范围使用现金。按照货币资金业务的特点以及企业对其的要求，货币资金内部控制的目标主要有：
第一、保证货币资金业务的合法性。
第二、保证货币资金业务核算准确可靠。
第三、保证货币资金的安全。
第四、保证货币资金的使用效益。
2 物流企业货币资金内部控制存在的问题
由于货币资金具有十分强的流动性以及灵活性的特征，因此在管理与使用的过程中就非常容易出现问题。就现在而言，从物流企业中实际发生的状况来分析，关于物流企业中主要存在的内控问题，有以下几方面：
2.1 岗位分离存在的问题
物流企业内控出现的问题中，首先是岗位分离制度较为不完善，存在比较严重的问题。事实上，在现实中，大多数物流企业都没有一套完善的、可以实际执行的内控制度，就算是有，大部分也只是空壳，没有执行力度，例如，出纳做的工作，一方面去银行对账，另一方面又编制银行存款的余额调节表，这样长期使用一个人负责这部分工作，就造成了岗位分离制度不能实施的问题，也会让一些不法分子心生异念，产生私吞公款等行为。事实上，在一个内部会计控制严密的物流企业中，防止这种犯罪行为的内控措施有很多。如果公司建立健全货币资金内控制度，建立重视可实行的岗位分离制度，可以真正控制因这一问题产生的各种违法行为，保证其经营管理活动既安全又有效。
2.2 授权审批存在的问题
物流企业中存在着授权审批不严密的问题。事实上，有相当一部分企业在重视货币资金收支问题的前提下，对其审核比较正规，会检查相关的手续是否完善，合格，这就说明授权审批的制度是有其存在的必要性的。可是依旧有部分物流企业并不是实际使用内控制度实现授权审批，还是像以前一样，由最高领导一个人说的话才算数，这样造成了领导会滥用自己的权利，报销很多本不应该报销的开支，有些单位领导都存在着越权审批的情况。
2.3 在票据印章的管理上存在的问题
从表面上来看，似乎大部分物流企业的票据和印章管理都不错，可是在事实上，有相当一部分物流企业会为了方便把所有印章交给一个人管理，而且，很多物流企业都不会正确的使用印章。据调查，有的物流企业存在先在空白支票上盖章，再填金额，这样会导致存根和支票金额不一致的现象，从而套取公司的现金。这种现象可反映出该物流企业在票据和印章管理制度上存在着问题，应该检查票据的领用、核销等过程是否有完善的手续。还有的单位，出纳收款给对方开具了收据，但是因为没有别的会计对他收款的数额核对，这就使素质不高的出纳人员有了犯罪的机会。
2.4 货币资金管理存在的问题
就目前而言，物流企业内控制度不容乐观，实际操作能力弱，并且由于我国经济发展迅速，新成立的诸多物流企业都没有完善的内控制度，老企业中的很多高层管理人员对企业的货币资金内控制度也没有表现出十分重视的态度，所以，大多数制度只是停留在书面上，没有切实实行。特别是库存现金的部分，有着不容忽视的问题。多数物流企业都没有限制库存现金额度，所以超额的现金一般都不及时存于银行。另外，坐支现象也比较普遍。最后，现金的清查工作不到位，这就导致了白条的存在。如果不好好管理库存现金，就会给不法分子可乘之机。
3 影响物流企业货币资金内部控制的因素分析
货币资金内控环境就是影响物流企业货币资金内控因素的总称。内控环境如果好，那么物流企业内控制度的实施就会顺利很多，反之，就会有很多阻碍，所以物流企业的内控环境也很重要，它包括以下几方面：
3.1 单位负责人
单位负责人在物流企业中扮演着相当重要的角色，所以，在物流企业内控环境中也是一样，由于单位负责人权力大，企业的基本走向都由他决定，因此，单位负责人的思想境界，文化水平，管理理念，法制观念，道德水平等因素都影响着货币资金内控制度的执行情况。
3.2 员工的职业道德和业务素质
不仅仅是单位负责人，物流企业中的各个部门的管理者，各个部门中的基本员工，都对物流企业货币资金内控制度的实行有着不可忽视的影响，他们的疏忽大意，他们的不法行为，都会造成不良后果。比如说，由一个人负责办理一笔关于货币资金的业务，如果经办人在此过程中产生了不好的想法，那就有可能贪污。再比如，出纳保管空白支票，如果保管印章的人没有做好工作，让出纳得到机会，那么出纳携款出逃也是有可能的。所以说员工的道德素质对物流企业也是有很大影响的，增强他们职业道德素质意识也是当务之急。
3.3 内部审计工作
内部审计力度的大小也对货币资金内控制度具有影响力。内部审计包括内部财务审计和经营管理审计，它的作用是帮助企业监督内控措施的实行成果，进而发现物流企业货币资金内控制度中的弱项和不完善之处。它是物流企业进行的一种自我考核的过程。
4 解决企业货币资金内部控制问题的对策
4.1 建立和完善货币资金内部控制制度
对于我国的会计法律建立方面，整体来说还是较为完善的。各个行业处理会计相关工作都是按照会计法的规定，而具体的会计工作中的会计法律法规和制度越来越合理，具有了系统的科学性。并且，由于这些制度和条例是由国家统一制定和的，有一定的内在逻辑性，建立了严格、完善的会计具体操作准则，如果严格执行相关的法规制度，就不会在会计工作种出现问题。然而，各单位在现实中使用这些法律法规时，不少单位没有严格按照以上相应的会计法律法规，让它的存在没有具体意义。因而，?τ诩忧拷ㄉ杌醣易式鹉诓靠刂浦贫龋?不能只是建立国家的会计相应法律法规，而要求各单位必须依据相应会计法律法规，创办出符合自身情况的货币资金内控制度，从源头上解决因其发生的种种问题。
4.1.1 岗位分工控制
物流企业必须依据不相容职务彼此分开的准则，科学规划有关的工作职位，确定责任范畴，建立一个彼此可以制衡的体制。具体来说包括以下几个方面：（1）物流企业应该选取符合要求的会计职员来管理有关货币资金的工作，可以依照现实情形创立定期换岗、轮岗的制度。（2）货币资金的收付及保存只可以由经授权的会计人员来进行办理，禁止没有得到授权的机构或人员接触关于货币资金的工作或直接进行管理。（3）对大型物流企业来说，会计职员应以天为单位把每日收支现金数记录在现金出入备查薄。别的职员可以记录现金日记账和现金总账。对于小型物流企业来说，可以把现金出纳备查薄替换成现金日记账，由会计职员记录，至于现金总账的记录工作则应该找另外一个职员出任。（4）会计职员不可以兼职其他与自身岗位相关的会计工作。（5）对银行对账单以及银行存款余额的职员要与相应的收付款职员进行的工作分开。（6）创立会计职员特用印章保存职员、会计职员、审批职员、会计档案保存职员和货币资金审查职员的工作各自负责的制度。（7）创办现金和银行存款定期以及不定期的审查方法。
4.1.2 授权审批控制
物流企业需要确保与规定有关的货币资金工作的使用审批的范畴、职责、过程等多方面，物流企业内部的各级领导要依据货币资金授权准许制度的要求，在授权范畴内审核，不可以逾越审核的权限。办理人员需要在自己的责任范畴中，依据审批人的审核建议处理该业务。如果审批人逾越了授权范畴内审核的货币资金业务，经办职员有理由不予处理，且在第一时间对审批人的上级授权部门作出报告。
4.1.3 健全票据印章的控制
物流企业需要确定各类单据的采购、保存、使用以及背书转让和注销这些方面的职责权限和过程，确保空白票据具有完整性。由于填写或开具过程中造成的失误而带来企业要作废的单据，需要按照规定保留，不可以任意扔掉或废弃。单据的使用及注销过程需要被仔细的登记，用以日后进行查账和稽核。对于收取的现金，需要为对方开发票或是收据，还要盖上财务专用章。而对于收到的重要单据，则要办相应的转交手续，留下其复印件保存，不可以出现跳号的行为，也不可以对空白票据先盖章。企业还要强化对银行预留印鉴的治理，对于签字和盖章手续要严格执行，在现实中使用印鉴章时，权利行使人要以最大努力地对支付的单据执行严格的审核后才可以盖章。不少单位由于交易需要把印鉴章带到外面的，必须要有两人以上共同监督使用。财务专用章要有一个人专门对其保管，个人名章就要由本人或其他职员进行保管。严禁一人保管支付款项所需的全部印章。
4.2 确保单位负责人的责任主体地位
单位负责人对于确保内部会计监督制度的建立和健全可以发挥一定的功效。如前所述，确定单位负责人为本单位会计行为的责任主体，目的是督促单位负责人要组织有关人员建立健全内部制约机制和相关制度，以保证会计工作有序进行。与此同时，他需要通过监督检查的方法，让内部会计监督制度发挥其应有的功效。在现实中，有不少企业也运用了相对应的内控制度，但是并没发挥出它们应有的作用，再加上缺乏认真执行力度，导致了内部管理出现问题，单位负责人对于这些问题需要担负起主要责任。联系《会计法》第四条“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”来说，本单位的会计工作以及会计资料的真实性、完整性由单位负责人负承担，他必须通过各种制度和办法，保证会计人员按照规定做事，保证会计信息的质量。能够认为，如果会计机构、会计人员实现了严格把控的工作，可以大量减少和避免财务收支中的违法违纪事件。由此可见，不仅仅需要把内部会计监督制度的创立重视起来，更需要对于会计机构、人员履行自己的责任进行支持和保障，对会计人员负责，对会计人员在履行职责的过程发现的困境进行帮助，让单位内部会计人员推行有力的监察，创造一个良好的环境。此外，单位负责人必须自身做到、做好本职工作，不可以干涉和阻止相关人员依法履行自身职责，也不能够主导和强迫他们做违法的事情，要严格遵纪守法。单位负责人虽然要对相关会计工作负责，但不代表他就能够为所欲为、任意要求会计职员做出违法的事项，《会计法》对这一点进行规定，目的便是要阻止负责人做出上面所叙述的事，如果不遵照执行《会计法》的相关规定，一定会被法律所惩戒。
4.3 强化培训力度，提高职员的职业道德、业务素质
货币资金保存的安全性和完整性，是由财务职员的职业道德、业务素质程度决定的，但由于职员的职业道德、业务素质的锻炼并不是短时期内可达成的，可以用日常举办一些继续教育活动，在潜意识中加强各方面素质，在开放的环境中，利用职员的自觉性来加大对货币资金的内部控制力度。第一，单位需要把财务职员的素质教育作为重点，结合本单位现实工作过程中，遇到货币资金收付业务中发现的问题，及时展开具有一定针对性的短时间的培训，对财务或者相关人员的工作能力的增强有所帮助；第二，单位可以按期或不按期举办一些有助于增强业务水平的中长期培训，以此来强化财务实力；第三，举办一些关于财务的方面现实案例的讲座，对于相?P人员道德素质、责任感的增强有很大的帮助；第四，单位需要制造浓重的学习气氛，鼓励财务职员进行自学专业知识，奖励并重用职业道德和业务素质高、工作好的财务职员，增加员工的积极性。
4.4 加强内部审计，确保内部控制工作妥善完成
从我国的现实情况来看，开始有越来越多的单位设置内部审计机构或内部审计人员，主要是针对内部财务审计，监督会计工作和会计资料的真实性，当然，这不仅是内部节制的有效方法，更是保证货币资金真实的有效对策。对于内部审计的强化内容主要由以下几个方面组成：
（1）对于与货币资金业务相关的岗位要加大检查力度，了解其设置情况。将有无与货币资金业务不相容职务混岗的现象作为重中之重。
（2）对于货币资金授权批准制度的执行与否进行监察，将监察重点放在货币资金支出的授权批准手续是否完善，有无越权审批的行为。
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关键词：货币资金管理；问题；解决办法
货币资金是企业的血液，企业的启动和发展必须靠足够的货币资金来解决，企业如何正确安排和使用资金，保证企业经营效率和效益，防范财务风险，是企业财务管理的核心内容之一。目前企业的货币资金管理中存在一些问题，这些问题会直接影响到企业的永续经营。所以对一个企业来讲货币资金的管理是非常重要的，也正由于货币资金的重要性，企业才应该加强对货币资金的管理。
一、我国企业货币资金管理中存在的问题
（一）货币资金的管理制度不健全
按照国家货币资金管理方面的制度规定， 企业应该有规范的货币资金管理制度、货币资金收付业务处理流程及业务经办人员岗位责任制度。 现在很多企业不重视制度建设，业务流程也不按规定的过程开展，更不按内部控制规范的要求配备人员。经常有单位领导的直系亲属负责出纳或财务主管的工作， 开展业务时也是按领导的吩咐进行，领导签字不管是否符合规定都办理，领导的意见凌驾于制度之上。
（二）货币资金的内部监管不严格
有一些公司的货币资金内部控制制度不健全， 虽然有内部控制制度，但却没有相对应的内部稽核和监督评价制度，导致无章可依。 在公司内部中虽有奖惩制度，但普遍缺乏科学性、以偏概全、缺乏合理性、有效性和完整性，导致了内部稽核、控制制度形同虚设，对员工的约束力不大。 一些员工的责任心不强，素质不高，在实际操作中没有严肃执行制度，给舞弊者有机可乘。
（三）资金使用效率不高
由于企业规模的扩大和组织结构的调整，企业资金集中管理的需求和多级法人资金分散的情况产生了矛盾，子公司多头开户、投资随意性大、资金失控，上级公司无法及时了解到企业账户上面资金变动情况，不能及时有效调度零散资金并形成一定的资金规模，资金使用效率低下问题日益严重。导致企业资金使用率低下的原因还有企业库存占用高，大量的应收账款等原因。过高的库存和应收账款都会占用企业大量的流动资金，容易导致企业资金链无法有效周转，不利于企业长远发展。
二、解决货币资金管理中存在问题的方法
针对以上问题，企业管理人员需要建立健全公司内部资金管理制度，企业管理要以财务管理为中心，财务管理要以资金管理为核心，资金合理利用是以保值增值为目标，采取切实有效的措施加大企业资金管理的力度。
（一）健全货币资金管理制度
制度是行为的保障，必须建立和健全切实可行的规章制度，建立内部控制制度和相应的内部稽核、监督评价机制的制度以及检查考核制度、奖惩制度，使企业工作中做到有规可依，要注意不能使制度流于形式，公司日常工作一定要按照规章制度严格施行。
（二）提高会计人员、领导及有关人员的整体素质，提升职业道德水平
提高会计人员的素质，首先得加强会计人员学习有关财务会计专业知识和企业会计制度、会计准则及其他相关的财经法规，丰富会计人员的业务水平和业务技能，如有条件的话，每周让所有财务人员集体学习，认真总结自己的不足，经常同其他单位财务人员交流经验，来促进财务人员整体水平的提高。再次，奖励那些考取较高水平资格证书的人员，来带动学习的积极性。“无知者无畏”，所以要多让会计人员集体学习有关案例，通过学习增强会计人员的法制观念，增强职业道德观念。市场经济越发展，对会计工作的职业道德水准要求越高，朱 基曾经题写过“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”的校训，这也是对广大会计工作者提出的基本职业道德要求，所以应该广泛开展会计职业道德宣传教育，全面提高会计职业素养和执业质量。
（三）加强内部控制
现金收入内部控制的主要在于，首先签发收款凭证应与收款的职责分开，由两个经办人员分工负责办理；控制收据和发票的数量和编号，应定期核对未使用的空白收据发票防止短缺；建立收据发票的销号制度，将开出收据发票的存根与已入账的收据发票的记账联按编号，金额逐张核对注销，确保收入款项的入账；其次，一切现金收入均应开具收据给交款人，以分清经办人员与收款人员的职责；一切现金收入均应当天入账；出纳人员应做到日清月结，不应以白条抵库，保证实际库存现金数与现金日记账的账面余额核对相符；最后，企业的内部审计人员应定期对库存现金进行检查，并根据需要进行临时抽查。
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关键词：三维整合；审计学；教学改革
中图分类号：G642.0 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2013）06-0274-02
审计学课程专业性和实践性强，与会计、法律、统计等相关知识联系密切，需要理论指导及丰富的实践经验。审计学课程内容条块分割，概念较多，学生在学习过程中感觉审计课程抽象、深奥，不易理解，从事审计教学的教师也感到难以将审计学课程讲得深入浅出。通过改革教学模式，促使学生融会贯通地理解和掌握审计知识。该项研究提出了基于审计学课程体系整合、审计案例教学和审计综合模拟实验的三维整合审计学教学模式。
一、审计学教学模式现状分析
1.课程设置重复，缺乏逻辑性。审计学课程设置缺乏内在的逻辑联系，部分章节内容重复。有的学校根据审计主体性质不同设置课程，如内部审计、外部审计和鉴证审计等；有的学校根据特殊行业不同设置课程，如内部控制审计、经济责任审计和经济效益审计等。这些课程之间和章节内容也存在重叠现象，课程内容条块分割，各章节前后没有连贯的逻辑关系。若教师在教学时不考虑课程间的联系与渗透，盲目地为课时而讲授，则会出现教学内容重复、审计知识不系统等问题。为此，应科学设置课程，选择合适的教材因材施教，将国家审计、社会审计和内部审计进行有机结合起，使学生系统地掌握审计知识。
2.教学内容多，缺乏内在衔接性。审计学教学分理论和实务两部分，其中理论部分包括基础理论知识和理论性不强或拓展性知识；实务部分以审计实务的四个循环和货币资金审计为主线，审计终结阶段出具审计报告，部分院校增加了验资和经济效益审计等内容。审计学教学内容多，实务部分与理论部分缺乏衔接性，使学生学习的感性认识与理性认识相脱离。如何进行理论知识与实务部分衔接，尤为重要。例如，在购货与付款循环的实务部分讲解时，应与审计方法中的存货监盘有机结合，并辅之审计工作底稿，使理论知识和实践有机结合。
3.审计理论和术语晦涩，缺乏明晰性。审计理论内容会使学生感到抽象、枯燥与乏味，有些理论术语晦涩，如日期截止目标、机械性准确、重要性、合理保证和认定等。单纯从字面看，这些术语很生僻，加之其定义或含义多数是从英文的复合句中翻译过来的，其语言表达和逻辑关系不通俗。因此需要教师在讲授时，应结合案例等方式深入浅出地揭示其真实含义。
4.审计教学方法单一，学生缺乏学习主动性。传统的课堂教学以教师讲授为主，教学方法单一。学生在学习过程中，缺乏参与意识和主动性。加之对审计学的内容感到抽象、空洞，被动接受教师传授的知识，影响了教学的实效性，教学方法犹如纸上谈兵，难以达到学以致用的目的。教学过程中应利用实物、录音、图片、教学软件等直观教具和电化教学设备，使教学形象直观，并通过教学模式的转变，使学生由被动学习变为主动学习。
5.审计理论与实践脱节，缺乏操作性。审计学偏重于实践，但目前教学过程中纯理论讲解较多，缺乏实践性和可操作性，造成思维模式呆板与审计实务判断灵活性相背离。由于审计原始资料的隐密性，致使实践教学资料缺乏，对审计工作只停流在感性认识上。部分学校试图从案例教学入手，改变理论与实践脱节的问题，但仅依靠案例教学，还不足以实现从理论到实践的过渡。教学过程中缺少与实务接轨的模拟实验和模拟工作底稿，以及具体的操作流程和实务。
二、构建基于三维整合的审计学教学模式
为改变现行审计教学模式存在的问题，笔者通过多年的审计教学经验，提出一种新的审计教学方案——三维整合审计教学模式，即从课程体系整合、审计案例教学和审计模拟综合实验三个层面，改变学生被动地接受知识的教学方式。
1.审计学课程体系整合。整合审计学课程内容，将审计理论运用于审计工作中，提升学生解决实际问题的能力。审计学课程体系整合过程中，应力求精简与实用，注意各相关专业课程之间的安排搭配，以使学生更好地掌握审计理论知识和审计技能。（1）审计学课程内容包括审计学基本理论、审计程序和技术以及业务循环审计实务三方面。教学过程中，应正确地选择和应用审计实务中审查技术和方法，在有限的教学时间内对课程内容进行设计，使学生学到系统、实用的知识。例如，在销售与收款业务循环审计实务的学习中，与审计基本理论中的函证法紧密结合，使学生深入理解函证审计方法与技术。（2）相关专业课程的结合，注重专业课程之间的综合，让学生从审计的角度将财务管理、统计和税法等相关知识有机结合，引导学生运用已获取的相关知识来解决实际问题。（3）对其他专业相关知识的融合，注重学科之间的结合，在获取知识、重组知识的基础上，培养学生的多维思维方式，形成综合运用知识、发现问题及处理问题的能力，提高学生审计业务的实际操作能力。（4）将会计错弊表现形式及其审查技巧作为补充。如在销售与收款循环审计的讲授过程中，教师应结合主营业务收入审计中的主要风险领域进行错弊的归结，结合主营业务收入的各种错弊表现形式，进行审计技巧的讲解和分析。适当补充财务报表主要项目的会计错弊表现形式及审查技巧，从实战角度拓宽学生的知识面，提高学生的实践能力，实现审计课程的全方位整合。
2.审计案例教学。运用审计案例教学，以审计案例的情节为线索，使学生进入审计工作的“现场”，即由理论讲述向审计案例的剖析与理论描述相结合转变。通过案例教学，传授审计相关知识。审计案例教学法可充分调动学生的学习积极性和主动性，提高学习效率，培养学生实践能力及综合能力。审计案例教学形式包括三种：（1）审计实务案例。该种案例大多以审计的业务内容为主，具体的业务调整居多；（2）审计典型案例。以国内外典型审计案例为主，将审计理论融于审计案例之中，通过审计案例的讲授、分析与讨论，对审计知识进行深入剖析；（3）理论教学与典型案例相结合。结合审计理论讲解来分析案例，再进行审计案例的相关讨论，调动学生学习的主动性。
在开设审计理论课之后单独开设审计案例研究课程，侧重点略有不同，《审计案例研究》的案例通常选取典型的审计案例或业务案例，分课堂教师引导案例、课堂学生讨论案例和课后学生分析案例。教师应在案例分析中提出具有研究性质的问题，引导学生针对某一案例或专题进行深入思考，拓宽思路，让学生扮演积极主动的角色。教师可让学生投入到事先精心设计的案例讨论中，通过学生运用审计学基本理论来分析问题和解决问题，调动学生学习的主观能动性。
3.审计模拟综合实验。审计模拟综合实验能增强审计教学的直观性、趣味性和可操作性，综合提升学生的实践能力。但要注意知识点的衔接，尽量避免知识的交叉和重复。审计模拟实验的形式很多，可通过建立审计模拟工作室、校内模拟仿真实习、计算机审计模拟实验和校外实习基地培训等形式完成。（1）建立审计模拟工作室。针对理论教学的讲授内容，将审计知识分为若干个项目，准备审计专用的各种工作底稿和材料，与学生共同建立审计模拟工作室。在工作室里，可有针对性地选取某个项目进行实际操作。例如，理论教学中进行现金监盘审计时，可选择货币资金审计项目的专项资料，在工作室里与学生共同填写现金盘点表，完成现金审计的全部审计资料，提高学生对货币资金审计的能力。（2）校内模拟仿真实习。为突出直观教学，进行校内审计模拟仿真实习。以一家公司某年度的财务报表审计为主线，使用账、证、表等实务会计资料，将学生分成若干个小组，设置工作岗位，进行情境操作，真实再现财务报表审计的整个过程，包括接受审计委托、制订审计计划、符合性测试、实质性测试和出具审计报告等。各小组在模拟实习中演示、说明审计过程中发现的问题及处理意见等，由教师根据评分标准确定考核成绩。实习结束学生须提交审计报告和一套完整的审计工作底稿。（3）计算机审计模拟实验。该实验需要在审计软件的支持下进行，审计软件会事先准备一套仿真模拟电算化会计核算资料，按照审计软件的操作步骤，学生进行计算机模拟审计业务的全部流程，其内容与手工模拟仿真实习基本相同。（4）建立校外实习基地。与有业务需要的企业或会计师事务所联系，建立实训、实习基地，让学生轮流深入企业进行审计工作。建议学校注册成立一个会计师事务所，解决部分学生的实习问题，教师可对整个实习过程进行周密安排、管理和指导。由于学生的实习审计的分工不同，实习成绩可通过知识应用能力、个人修养、动态的考核和实习报告等决定，其中知识应用能力包括综合能力、实习完成情况、审计小组会议表现情况等，分值占50%；个人修养包括出勤率、师生交流互动、精神面貌、言语方式、行为礼貌等，分值占30%；动态考核方式可通过口试、社会调查、论文、报告、设计规划等完成，分值占20%。
参考文献：
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[4] 王俊豪.审计教学中的研究性教学方法探讨[J].会计之友，2008，（4）：70-72.
篇6
关键词：
住房公积金；财务管理；存在问题；对策措施
中图分类号：
F23
文献标识码：A
文章编号：16723198（2013）12011001
1现阶段住房公积金财务管理存在的问题
1.1住房公积金内部控制亟待完善
目前由于住房公积金内部控制与外部监督不够完善，对管理层的制约与控制较少，制度规定较多、落实执行较少，存在不少违规发放贷款、挪用公积金的现象。也有不少管理中心不能做到以身作则，资金管理混乱，盲目追求自身利益。此外，好多住房公积金管理中心工作人员法律意识与财务观念薄弱，通常局限于传统的记账、算账与报账工作，忽视财务监督，有时甚至会因害怕自身利益受损而违背原则，进行违规操作、牟取小集体利益。
1.2住房公积金管理存有隐患
现行的住房公积金管理制度不够完善，政策没有得到很好落实，存在不少管理中心对住房公积金使用与管理不规范，造成不少财务隐患。现阶段，由于很多住房公积金管理中心没能制定切实可行、合理有效的内部审计制度与岗位责任制度，使得内部管理与控制不严格，对资金管理相对分散，甚至存在资金被投入证券市场的现象。有的住房公积金管理中心为追求利益，将大量资金交给证券公司，当遇到股市行情变化，股价下跌时，很容易造成大量资金缩水，会导致住房公积金管理中心蒙受巨额损失。
1.3对住房公积金管理目标理解不恰当
一方面，按照我国住房公积金相关管理办法规定，住房公积金是不以盈利为目的的独立事业单位。好多住房公积金管理中心的管理者将不以盈利为目的理解为是不注重住房公积金的使用效率与增值收益，使得很多住房公积金未被盘活，导致住房公积金收益下降。另一方面，由于我国住房公积金财务管理相关条例没有明确指出贷款政策与财务管理软件，这会出现各省市住房公积金经费的提取基数与比例不一致的现象，使得各自的风险系数不同，很容易造成提取的数据出现失真的情况，从而影响住房公积金的使用质量与效益。
1.4住房公积金配置欠缺合理
现阶段我国住房公积金管理仍不够成熟，各项管理制度规范与措施仍需完善。尽管各省市住房公积金注重加强管理、统一规范管理，但住房公积金使用效率仍不够高，配置不合理。目前有很多住房公积金仍旧存放在银行，不能得到合理充分使用，甚至有的地方将住房公积金投向股市或者贪污等，不利于住房公积金进行优化配置与保值增值，更不利于住房公积金健康、持续、长远的发展。
2加强住房公积金财务管理的对策措施
2.1完善住房公积金管理中心的内部控制，加强人员法律意识
首先，住房公积金管理中心应注重建立健全内部制度建设，制定重大事项集体讨论决策制定，注意关键岗位设置不相容等岗位制衡机制，重视定期进行内部审计核查，以有效降低住房公积金营运风险与提升其财务管理水平。并应注重健全作为决策机构的住房公积金管理委员会决策公示制度，提升其决策科学化与民主化水平。其次，注重加强工作人员的法律观念。管理中心应定期对员工进行培训，提升其专业知识与业务素质的同时，拓宽其经济、金融、计算机以及法律等相关知识，从而有利于提高其工作效率与监督水平。
2.2加强住房公积金资金管理，提高风险控制
针对目前住房公积金资金管理分散的问题，管理中心应努力做好公积金账户管理的独立性。首先，制定货币资金控制制度。管理中心应注重加强对银行账户的管理，可以通过设立一个基本的结算账户统一管理财政部门划拨的经费与其他往来款，禁止私设银行账户，并加强监督与检查。其次，建立货币资金管理制度。管理中心财务人员应对各项收入立即入账，将现金收入及时存入银行，拒绝坐支现金与做白条抵库，认真将货币资金日清月结，并做好严把资金支取范围、条件、手续与程序，并对大额资金的转存与调拨应请示领导受理、审查与审批。最后，完善货币资金贷款管控制度。管理中心应加强对贷款对象、条件、金额、担保、程序等作出明确而详细的规定，严格把好贷款资格审查关，注重进行规范化管理，并制定风险清收责任制，将责任落实到个人。
2.3健全财务会计法律机制，强化外部监督
一方面，针对管理中心存在的各种违法现象，我国相关部门应健全财务监管的有关法律法规，做到面对新情况有法可依，并重视对其严格执行与落实，尤其注重加强对典型案例的惩办力度，使管理中心相关人员真正意识到违法的严重性。另一方面，政府应通过加强对管理中心的审计、监察等，进行定期或者不定期的检查，以提高监管水平，降低违法违纪情况的发生。银行也应该做好其会计监督责任，对管理中心违法使用住房公积金的行为坚决拒付、不予办理，以利于提高住房公积金的安全系数。
3结束语
总之，我国现阶段住房公积金财务管理工作仍存在的一些问题，我们可以通过完善住房公积金管理中心的内部控制，加强住房公积金资金管理，并健全财务会计法律机制，强化外部监督等，以提高住房公积金的财务管理水平、促进住房公积金实现保值增值。从而有利于提升城镇居民的居住水平、推动社会经济的进步。
参考文献
篇7
关键词：上市公司；财务造假；案例分析
一、识别财务造假风险对公众投资者的重要性
上市公司属于公众公司，其年度财务数据均需经过拥有证券业务资质的审计机构审计后方可对外公告，因此其财务数据准确性及可信度均大大高于一般非公众公司。但近年来，我国A股多家上市公司陆续出现财务爆雷，如：康美药业、康得新、*ST昆机、獐子岛、辅仁药业等等。不同于一般的非公众公司，其财务爆雷影响的不仅是公司本身，更是成千上万公众投资者的利益，影响相当广泛。财务造假是上市公司财务爆雷的其中一个重要原因，且各家涉事公司使用的造假手法五花八门，纷繁复杂。作为投资者，了解如何从上市公司财务数据中识别公司可能存在财务造假的风险，从而对这类公司予以回避，是十分重要的。
二、财务造假风险识别及案例分析
（一）大存大贷
“大存大贷”指上市公司账面上存在大额的货币资金，但同时存在大额的有息负债的现象。一般来说，公司会在账面资金不足的情况下进行贷款，而不会在账面资金充足的情况下进行贷款，此举会增加公司不必要的利息成本。若公司存在“大存大贷”的现象，则存在货币资金不真实，或资金已被相关方挪用的风险。判断“大存大贷”不能机械性地仅看账面的货币资金和有息负债，还需结合公司业务发展情况。因此在投资圈内，一般认为除了存款贷款“双高”之外，判断“大存大贷”还需满足几个特征：存款占年度营业收入比例较高，一般大于50%。存款是否“高”是个相对值，要与企业的营收规模相比较；存款金额大大高于近几年的资本支出。公司若处于高速扩张发展阶段，一般会发生较大额的资本支出用于产能扩充，因大额贷款一般是项目性贷款，不得用于日常经营周转支出，则账面货币资金即使较高但可实际用于日常经营周转的并不高；以上情况持续时间大于三年。另外，“大存大贷”现象不一定就是财务造假，但至少反映出公司在资金管理上是存在问题的，投资者对此类公司应予回避。康美药业是“大存大贷”现象的一个典型例子。从表1可以看出，康美药业2015~2017年账面货币资金（更正前）分别为158亿元、273亿元、342亿元，均大大高于当年的有息负债余额及资本支出，也高于当年营业收入。因此，可见康美药业有着重大的财务造假风险，该造假最终于2019年4月曝出。
（二）成本费用资本化
在建工程作为一个中转类的资产科目，具有难核查、难计价的特点，因此较易成为一些公司用于调整费用的常用科目。一般来说，为了使固定资产、无形资产、长期待摊费用达到可使用状态所发生的成本，在符合资本化条件时可以计入在建工程，最终转入固定资产、无形资产、长期待摊费用的原值中进行折旧摊销。因此，部分企业会出于增加利润的需要，把尽可能多的费用计入在建工程，再在后续期间转入固定资产、无形资产、长期待摊费用（俗称“转固”）中慢慢消化；或者为了减少当期折旧摊销费用的计提，故意推迟把在建工程转入固定资产、无形资产、长期待摊费用，从而增加当期利润。较大型的产能扩充项目一般建设期为2年左右，一般建成投产后约2~3年可达到预期产能，为企业创造收益。因此，当企业的在建工程或固定资产发生较大幅度增加，但后续的营业收入基本没有增长，则该企业存在利用在建工程或固定资产隐藏费用以调增利润的风险。若在建工程连续3年以上发生较大幅度的增长但固定资产、无形资产、长期待摊费用基本不变，则企业存在推迟转固以减少折旧摊销费用的可能性。ST抚钢于2019年7月收到证监会下发的《行政处罚及市场禁入事先告知书》，被曝从2010~2017年9月期间利用存货隐藏营业成本、再把虚增的存货通过材料领用转入在建工程，继而转让固定资产，累计虚增利润总额约19亿元。仔细看ST抚钢的年报数据，可以提前看出造假端倪。从表2可以看出，2010~2016年期间，ST抚钢的在建项目主要是在2013年完工转入固定资产（当年固定资产增加约14亿元，账面价值几乎翻一番），结合2012年报及2013年报附注来看，完工项目主要为“精快锻工程”及“高强度钢、钛合金生产线技术改造”（2013年转固金额合计约13亿元）。该项目为大型产能扩展性项目，但在该项目完工后的三年（2014~2016年），ST抚钢的营业收入分别为55亿元、46亿元、47亿元，对比项目完工前三年（2010~2012年）的营业收入（53亿元、54亿元、49亿元）并无增长。出现这种反常情况，要么公司治理层在投资决策上出现重大失误，13亿元的产能扩展项目不能带来丝毫的经济效益，要么是公司为了隐藏大额成本费用而虚增了在建项目的规模。无论事实是哪种，投资者都需要对这类公司及时回避。
（三）虚增收入
虚增收入是财务造假的重要形式。反观历史上上市公司虚增收入的案例，虚增收入的方式主要包括以下：虚构销售业务；利用关联方交易通过体系外资金闭环，虚构销售链条。1.虚构销售业务。一般性的虚构销售业务难以形成实质的销售现金流，因此虚构的销售业务往往伴随着应收账款的长期挂账，以及经营活动现金流量净额与净利润不匹配。雅百特于2017年5月12日收到证监会下发的《行政处罚及市场禁入事先告知书》：公司于2015~2016年9月通过虚构海外工程项目、虚构国际贸易和国内贸易等手段，累计虚增营业收入约5.8亿元，虚增利润近2.6亿元，其中2015年虚增利润占当期利润总额约73%，2016年虚增利润占当期利润总额约11%。从以图1、表3可看出，雅百特2014~2016年经营活动现金流量净额皆大幅低于净利润，且因2015年虚构业务虚增的销售额在一年后仍无法形成回款导致一直挂账，导致2016年应收账款余额大幅增长约5亿（与证监会查实的2015~2016年9月虚增销售额约5.8亿基本相符），增长率高达286.53%，大幅高于2016年的营业收入增长率。2.利用关联方交易通过体系外资金闭环，虚构销售链条。这种虚增收入的方式是前述虚构销售业务的“升级版”，通过使用实际资金在体系外的虚假销售、采购、回款等业务环节之间流转，实现资金的闭环，再配以伪造各环节的各种单据，使整个业务流转显得更加“逼真”，但这种造假手法也是可以从报表找出“蛛丝马迹”的，通常根据资金流出体系时的“用途”，相应资产类科目（预付账款、存货、金融资产、在建工程等）金额会有所增加。万福生科造假案属于此类收入造假的一大经典案例。根据万福生科2013年3月2日的公告，公司于2008~2011年累计虚增收入7.4亿元左右，虚增营业利润1.8亿元左右，虚增净利润1.6亿元左右，基本一半以上收入、绝大部分净利润都为虚增。具体的造假手法为：以预付工程款、采购材料等名义向私人支付款项，款项最终以销售回款方式流回公司，并在整个过程中伪造了大量银行回单以及销售、采购等相关单据。稽查人员以“预付账款”科目增长过大为突破口，追查资金去向，最终发现资金实际流向以及销售回款大多为公司控制的私人账户，从而侦破了这起财务造假大案。反观万福生科调整前的财务报表，的确是反映出一些疑点，若投资者能提早加以关注，则可及时回避。由表4可见，万福生科的预付款项于2011年下半年从2845万元突然猛增至11938万元，在建工程于2012年上半年从8675万元猛增至17998万元，疑点重重。进一步观察2011~2012年半年度在建项目的进度，可以发现淀粉糖扩改工程及污水处理工程在2012年上半年分别增加投资2,601万元、4,000万元，但淀粉糖扩改工程项目进度从90%下降至30%，污水处理工程项目进度保持50%不变。原因很可能是出于虚增利润的需要而虚假地扩大了工程规模。至此，我们已经可合理怀疑万福生科的预付账款及在建工程存在虚增，可能是成本费用的资本化，也可能是人为制造的资金体系外循环，最终的结果都是虚增利润。
三、结语
对于投资者而言，若能从上市公司财务数据中识别出一些财务风险点，或财务造假的蛛丝马迹，便可对这类公司予以回避，降低投资风险。本文通过列举财务造假的类型、说明财务造假风险的识别方法、以及对相关上市公司财务造假案例进行分析，以期为投资者的投资决策提供参考。
参考文献：
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篇8
关键词：地质勘查单位 风险导向 内部控制审计案例 审计建议
中图分类号：F239.45 文献标识码：A 文章编号：1674-098X（2015）12（b）-0214-02
1 审计背景情况
根据某地勘局开展关于管理提升，内部控制、风险防范的工作要求，某地勘局组成审计组于2015年8月12～13日对所属某地勘队进行了内部控制审计。该次审计以促进被审计单位加强内部控制体系建设，强化管理，控制风险，以规范内部控制流程，提升内部控制管理为目的的审计。
2 审计初步沟通、审计范围及方法运用
2.1 通过沟通、搜集资料
审计组与被审计单位管理层进行初步沟通，了解被审计单位内部控制制定和运行的基本情况，拟定内部控制审计实施方案，明确审计目的、重点审计内容、制定审计程序、审计组人员具体分工，召开审计进点会，向被审计单位传达审计实施方案及内容。
2.2 审计时段及范围
审计时段：2014年1月1日至2014年12月31日。审计内容包括：货币资金管理、债权债务管理、固定资产管理、物资管理。评价业务流程包括：财务部门人员岗位职责、资金管理流程、财务管理流程、债权管理流程、固定资产管理流程、物资管理流程、会计核算及制度执行流程等方面。
2.3 审计方法运用
被审计单位某地勘队已对其提供资料的真实性、完整性做出了书面承诺。在地勘队领导和有关部门的支持和配合下，审计组采用了必要的审计程序及方法，重点从单位管理环节及财务资料入手，通过查看、现场访谈、证据检查、抽样、穿行测试、分析性复核等方法实施了审计。
3 被审计单位简介
某地勘队成立于1974年9月，隶属于某地勘局，属于三级单位，地质勘查行业，具有独立事业法人资格。主要经营范围：主要从事区域地球物理调查、矿产异常查证、水文地质地球物理勘查、地球物理勘查及综合测绘资料收集分析处理、地球物理勘查技术研究开发、地质测绘仪器应用研究、地形测量、地籍测量、地理信息系统应用、卫星全球定位系统测量、地下管线探测、水文地质工程地质环境地质调查、地质钻探，工程测量及相关工程勘察。
某地勘队机关机构设置：行政办公室、党委办公室、企管部、市场部、财务部、劳动人事部、生产技术部及三标办公室、技术部、武装保卫部、工会。
某地勘队现有职工总人数425人，其中：在职199人（在岗155人）；离退休（含内退）226人。
4 内部控制审计情况及评价
4.1 财务情况
2014年末某地勘队：资产6 380.43万元，负债4 748.27万元，所有者权益1 632.16万元。
4.2 资产状况
2014年末某地勘队：资产总额6 380.43万元，流动资产5 454.57万元，非流动资产925.86万元。其中：
（1）2014年期末应收账款账面情况。
应收账款余额3 949.43万元，应计提坏账准备77.55万元，实际计提坏账准备77.55万元，应收账款净额为3 871.88万元。应收账款周转率为2.55次，周转天数为143 d，占流动资产比重70.98%。
（2）2014年期末存货415.93万元。
（3）2014年期末固定资产净值925.86万元，记录反映了现有固定资产状况。
4.3 审计评价
该次审计主要是内部控制审计，审计组认为，某地勘队建立了较为完善的内控管理制度，制定了如《资金管理暂行办法》《应收账款管理办法》《设备管理办法》《资产损失责任追究办法》《项目部（经营实体）管理办法》等内部控制管理制度，资产管理基本能够按照相关规章制度执行，能够及时对资产进行核算和报告；能够不定期进行现金抽查盘点，确保现金账实相符；应收票据的审核、保管、贴现、背书转让处理流程清晰；财务印章管理合规，财务核算比较规范。
5 审计发现的问题及缺陷
依据管理提升和全面风险管理内部控制工作底稿进行评价后，认为在以下方面应当引起管理层关注。
5.1 货币资金管理
（1）个别大额资金的支付管理流程中制度落实不到位，没有严格按照文件相关规定执行。如，被审计单位制定的《某地勘队项目部（经营实体）财会管理补充规定》（某地勘队发【2013】13号）文件中第六条：对于土地、青苗及房屋赔偿等支付较大金额现金（1 000元以上）业务往来，做到“三人知、两人办”。在处理此项业务时，审计没有看到相关人员的审核、监督记录。见凭证：2014.4.23转26#，摘要：办寺河项目青苗赔偿118.13万元，只有经办人签字，没有其他人员签字的记录。
（2）日常项目和钻机人员备用金借款打入银行卡，银行卡存在公私混用，项目结束后没有对银行卡进行明细核对和利息结算的流程。
（3）备用金没有严格执行限额管理制度，日常一次支付金额较大，备用金清理、核对、报销不及时，年末个别人员备用金余额较大；多年遗留备用金贷方余额没有清理；备用金使用范围不够规范，用于日常各种代扣款如保险、个人所得税等。
（4）对于野外项目施工费的核算不规范，雇佣民工放线的劳务费用，通过发放临时工工资的核算方式。
5.2 债权管理
（1）应收账款增速较快，2014年期末数比上年期末增加较大，占总资产比例60.68%；2014年应收账款回收率较低，营运资金紧张。
（2）审计发现，应收账款确认手续不规范，年末个别项目确认应收账款和工程结算为单位自制结算单，没有项目双方的工程结算单。
（3）审计核实应收账款函证，应收账款函证不全。
5.3 固定资产管理
（1）审计人员经过审查，认为有较健全的设备管理制度，能够按规定办理设备购置手续，年终有固定资产盘点表，但没有形成书面报告。
（2）审计人员现场盘点固定资产发现，部分设备存放杂乱，管理人员不能准确说出设备存放地点，对设备的管理业务不熟悉。
（3）固定资产建立了台账，但登记台账不及时，不能准确及时掌握固定资产的增减变动情况，没有资产变动手续办理的流程。
5.4 物资管理
（1）没有专门物资管理部门和专职物资管理人员，物资保管人员与设备管理员为同一人，材料会计由财务人员兼任，物资管理没有严格执行验收、保管、发放的流程。
（2）物资的核算不规范，有时不验收直接计入成本，物资分配不能按月归集分配，物资分配表编制为财务人员，岗位职责和权限不规范。
6 提出审计建议
6.1 资金管理审计建议
（1）资金管理严格按照《资金管理暂行办法》和被审计单位制定的《某地勘队项目部财会管理补充规定》文件执行，规范现金支出业务。
（2）规范备用金使用范围，加强备用金日常的核对、清理、盘点及限额管理的内控程序，重视资金的关键控制。
（3）完善项目外部施工费用的核算，合理控制税务和其他资金风险。
（4）完善日常资金计划的编制流程，形成纸质材料，明确资金计划审批权限，便于资金使用的审核、监督、控制。
6.2 债权管理审计建议
（1）严格执行《应收账款暂行管理办法》，加强应收账款管理，建立应收账款台账，完善日常管理流程，做好应收账款清收、函证、核对工作。
（2）在目前经济下行的情况下，实行应收账款全过程控制，高度重视催收工作，落实责任，确保实现的收入及时足额流入企业，避免营运资金风险。
（3）针对单位发展中存在的应收账款回收率低，项目储备不足的短板问题，采取积极有效措施，使薄弱环节有针对性地弥补和提高。
6.3 固定资产、物资管理审计建议
（1）严格执行《设备管理制度实施细则》，加强固定资产采购、验收、维护、保养、报废处置等制度运行流程的检查和监督，完善固定资产卡片、台账的登记，明确固定资产管理部门及人员的职责、权限，建立岗位权力制衡制度，提高人员业务水平。
（2）定期组织设备科、财务科、审计科等职能部门进行固定资产、物资清查盘点，形成盘点报告，对于固定资产、物资的盘亏、盘盈、毁损程度、报废及积压等情况，及时查明原因、落实责任，上报主管领导审批处理，盘活资产，确保资产、物资的真实可靠和安全完整。
经过这一内部控制审计案例发现，该地勘队虽然制定了内部控制制度，但在内部控制制度的健全和运行方面还存在缺陷，健全性还需完善，制度执行还不到位，对执行内部控制制度的职能部门和人员缺乏奖惩和追责措施，审计结束后与被审计单位地勘队管理层进行细致沟通，内部控制审计评价及建议得到认可，管理层及时制定了具体的整改计划，审计组整理汇总审计资料，出具了审计报告，同时内部审计安排跟踪被审计单位的整改完善工作。
基于风险导向内部控制审计不但能够有效发现缺陷和漏洞，发现和减少舞弊行为，还能实现内部控制目标，提高内部控制评价结果，提供更相关、符合管理层需要的确证信息，确保地勘单位经营目标的实现，提高对内部控制的促进作用。
以上仅是地勘单位内部审计部门实务操作的一个案例，如有不当之处，敬请批评指正。
参考文献
[1]程安林，梁芬莲.舞弊风险导向的内部控制行为模式的转换[J].中国内部审计，2013（11）：47-52.
篇9
和实施《内部会计控制规范》的背景
1.《内部会计控制规范》作为《会计法》的配套规章,是深入贯彻实施新《会计法》的一项举措。
新《会计法》第二十七条规定,“各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。单位内部会计监督制度应当符合下列要求:(一)记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确,并相互分离、相互制约;(二)重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确;(三)财产清查的范围、期限和组织程序应当明确;(四)对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确。”上述规定是新《会计法》的重要突破。单位内部会计监督与内部会计控制虽不完全等同,但是,这些职责明确、相互分离、相互制约、相互监督的一系列法律要求,充分体现了内部会计控制的本质。因此,新《会计法》是财政部制定并《内部会计控制规范》的基本法律依据,《内部会计控制规范》构成了新《会计法》的配套规章,对于深入贯彻实施新《会计法》、强化单位内部会计监督,具有十分重要的现实意义。
2.《内部会计控制规范》是针对当前一些单位内部管理松弛、控制弱化问题,要求单位加强内部会计及与会计相关的控制,形成完善的内部牵制和监督制约机制,以堵塞漏洞、消除隐患,保护财产安全,防止舞弊行为,促进经济活动健康发展。
改革开放以来,我国的国民经济出现了前所未有的增长速度,人民安居乐业,生活水平不断提高,综合国力大大增强。但不容忽视的是,在经济高速发展的同时,特别是在新旧体制转换过程中,经济环境趋于复杂,人们的思想意识多元化,一些单位内部控制薄弱,管理松弛的情况逐渐暴露,出现了一些新型的经济犯罪案例。比如,携巨额公款外逃,到国外办理“投资移民”;挪用公款赌博,私自将巨额资金调到澳门或国外的赌场进行豪赌;用公款炒股,动用巨额资金在资本市场上买卖股票,谋取个人私利;利用改组、改制、拍卖、租赁等产权变动的机会中饱私囊;还有的在办理采购、销售、投资、工程项目等业务中损公肥私,捞取巨额回扣,等等。剖析这些经济犯罪案件,原因是复杂的,然而,单位内部会计监督不健全,管理和控制弱化,是其中的一个重要因素。有些案例的产生,往往是由于单位缺乏最基本的内部会计控制,将支付款项所需的全部印章及相关票据交由一人保管所致。因此,在新的形势下,必须高度重视单位内部会计控制建设问题,强化单位内部涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位的控制,严格约束各单位内部涉及会计的所有人员,保证单位内部涉及会计的机构、岗位的合理设置及其职责权限的合理划分,真正做到不相容职务相互分离、相互制约、相互监督。只有这样,才能从源头和制度上治理腐败,防范风险,遏制和打击经济犯罪行为,促进社会主义市场经济的健康发展。
3.重视和强化单位内部控制建设是市场经济国家的通行做法。
二十世纪初至今,内部控制在国际上有了很大的发展,从理论到实务内容不断丰富。早期的有关内部控制的文献将内部控制定义为:“为了保护公司现金和其他资产的安全、检查账簿记录准确性而在公司内部采用的各种手段和方法。”二十世纪四十年代以后,随着市场竞争的加剧,对企业内部管理水平的要求不断提高,促使内部控制扩大到企业内部各个领域。1949年美国注册会计师协会将内部控制定义为:“企业为了保证财产的安全完整,检查会计资料的准确性和可靠性,提高企业的经营效率以及促进企业贯彻既定的经营方针,所设计的总体规划及所采用的与总体规划相适应的一切方法和措施。”二十世纪九十年代,由美国会计学会(AAA)、美国注册会计师协会(AICPA)、财务经理协会(FEI)等多个职业团体参与的“发起组织委员会(COSO)”对内部控制作了如下描述:内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的,为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程。
国外内部控制的发展除了反映企业内部管理的要求外,政府的推动也是重要因素。在美国,从20世纪70年代到80年代,政府通过一系列措施推动内部控制的实施。1977年,美国国会制定了《反国外行贿法案》(FCPA),该法规定每个企业应当建立内部控制制度。80年代一些舞弊性财务报告和企业“突发”破产事件导致了对上市公司内部控制恰当性的关注,并成立了Treadway委员会(即反对虚假财务报告委员会)。这个委员会的目标之一是增加内部控制标准和指南。该委员会的工作成果之一即是着名的COSO报告。
我国政府有关部门从20世纪90年代起开始注意推动企业内部控制建设。中国人民银行、中国证监会等先后过部门或系统的有关内部控制的行政规定。1999年新修订的《会计法》从法律的角度对内部控制作出规定。此次财政部新的两个内部会计控制规范,适用于国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他经济组织,可以说,这是我国重视并加强单位内部控制建设的新的里程碑,同时也是适应即将加入WTO的客观要求。
制定《内部会计控制规范》的总体思路
财政部此次制定并的《内部会计控制规范》,是以《会计法》为依据、以会计核算和会计监督为中心、以会计及相关工作中最薄弱的环节为重点,研究制定操作性强,便于监督检查,既借鉴国际惯例,又符合我国实际的内部会计控制规范体系。总体思路是:
1.《内部会计控制规范》作为新《会计法》的重要配套规章,属于国家统一的会计制度的范畴,由财政部制定并。各单位应当根据国家有关法律、法规和财政部制定的《内部会计控制规范》,结合部门或系统有关内部会计控制的规定,建立适合本单位业务特点和管理要求的内部会计控制制度,并组织实施。
2.《内部会计控制规范》采取分批分步制定实施的方式。针对当前会计及相关工作中最为薄弱的环节,先制定最迫切需要的《内部会计控制规范》,如货币资金、工程项目、采购与付款、销售与收款等环节的控制,成熟一个一个。在此基础上,经过几年的努力,逐步建立起与我国经济发展相适应、满足不同单位经营管理需求的内部会计控制规范体系。
《内部会计控制规范》的形成过程
财政部此次制定并的两个规范,在一年半的时间内,经过了调查研究、起草初稿、征求意见、定稿等四个阶段。
1.调查研究阶段。2000年年初,财政部会计司组成了内部控制研究小组,就内部控制规范的指导思想、总体思路等问题进行研究。4月份,财政部会计司以财会函字[2000]18号印发了《关于研究制定单位内部会计控制制度的总体思路(讨论稿)》和《关于加强货币资金会计控制的暂行规定(讨论稿)》,并向社会征求意见。11月份,财政部会计司在南京召开了企业内部控制高级研讨会,就我国的企业内部控制体系建设问题进行了研讨。会议期间,国家电力公司、江苏省电力公司、黑龙江斯达造纸有限公司、中国印钞造币总公司、东北制药股份有限公司、上海市财政局财务会计管理中心、中大华正会计师事务所、京都会计师事务所,以及上海财经大学、东北财经大学和安永会计师事务所的领导和专家,介绍了经验和国内外内部控制建设的进展情况。
2001年1月,财政部会计司和中国会计学会考察团赴英国和法国相关机构,考察了一些单位公司治理与内部控制问题。2月份,财政部会计司内部控制研究小组对邯郸钢铁厂、黑龙江斯达造纸公司、新兴铸管、广东大亚湾核电站、深圳华为公司、广东省佛山市财政局等单位的内部控制问题进行了实地调研,为起草和完善《内部会计控制规范》奠定了较为扎实的基础。
2.起草初稿阶段。2001年,财政部会计司将研究制定并实施内部会计控制规范列入当年工作重点。2月份,内部会计控制研究小组以2000年4月印发的《关于研究制定单位内部会计控制制度的总体思路(讨论稿)》和《关于加强货币资金会计控制的暂行规定(讨论稿)》为蓝本,在深入调查研究的基础上,参考国内外大量有关内部会计控制的规定和做法,重新起草了《内部会计控制基本规范(征求意见稿)》和《加强货币资金会计控制的若干规定(征求意见稿)》,以财会便[2001]4号文件印发,再次向社会各界广泛征求意见。
3.征求意见阶段。两个征求意见稿发出后,财政部会计司共收到了来自全国各地的近200份书面材料,对两个征求意见稿发表修改意见。反馈意见的来源既有行政机关、事业单位、国有企业、金融机构,又有高等院校的教授、讲师、研究生、社会中介机构的执业人员,还有普通读者。这些意见和建议对进一步修改两个规范起到了重要的参考作用。
4.定稿阶段。2001年6月,财政部会计司根据社会各界的反馈意见,对两个征求意见进行了修改,并定位为以内部会计控制为主体,同时兼顾与会计相关的控制,最终形成了《内部会计控制规范——基本规范(试行)》(以不简称“基本规范”)和《内部会计控制规范——货币资金(试行)》(以下简称“货币资金规范”)。2001年6月22日,财政部以财会[2001]41号文件正式,从之日起试行。
《内部会计控制规范》的主要内容
(一)关于“基本规范”
“基本规范”共六章三十一条,明确了单位建立和完善内部会计控制体系的基本框架和要求,在整个单位内部会计控制体系中起统驭作用,是制定货币资金、工程项目、采购与付款、销售与收款等具体业务控制规范的依据。财政部在具体业务会计控制规范尚未全部完成的情况下,各单位可以根据“基本规范”,结合本单位的实际情况,建立并实施本单位的具体业务会计控制制度。
第一章“总则”。主要规定了内部会计控制的定义、目的、制定依据、适用范围等相关内容,明确了单位负责人对本单位内部会计控制的建立健全及有效实施负责。
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审计内容标准化，即对审计事项进行逐级分类。根据电网企业的业务内容，电网企业内部审计内容在一级层次上分为三大类：财务管理类、业务管理类和内控环境。在二级层次上，财务管理类是对所有财务报表项目的审计，包括资金管理类、资产管理类、所有者权益类、收入类、生产成本类、期间费用类和其他类；业务管理类包括工程管理、人力资源管理、营销管理、综合管理类、集体企业管理类、金融与产业管理类;内部控制环境类是对公司治理、组织机构、领导经营管理理念、员工职业道德等影响整个企业经营管理的控制环境所作的审计。在三级层次上，如资金管理类分为货币资金、债权债务、对外担保、债务融资、投资等审计；资产管理类、所有者权益类、收入类、生产成本类、期间费用类基本按照会计科目和收入、成本费用核算项目进行分类，这里不再赘述；其他类包括个人所得税、关联交易等；在四级层次上，以货币资金审计为例，包括资金的预算管理、银行账户管理、资金收付管理、资金保管、银行预留印鉴和有关印章及票据的管理等。以此逐级分类，直至最后细化到一个个具体的审计事项。
二、电网企业内部审计标准化数据库
在审计内容标准化框架的基础上，设计了三个基本的标准化数据库：审计综合管理库、审计人员库与审计记录库；二个支撑审计记录库的审计法规库和审计资料库。三个基本数据库及两个支撑库的具体标准化框架如下：
（一）综合管理库：
该库是对审计项目管理及其他管理事项的标准化。该库将所有审计工作项目中需管理的内容进行统一登记，并配备检索关键词，以方便查询，同时，将各审计工作项目的结果以附件形式附在每条项目的记录后面。本库首先相对固化了审计工作项目的名称及代码，将审计工作项目分为审计项目、审计检查、迎接审计、配合检查、课题调研、培训交流和工作总结等7大项目，并根据审计工作项目的具体内容与性质，列出7大项目的所属二级项目。然后从项目来源角度，对各审计工作项目作进一步分类，以说明各审计工作项目的来源是部门的、上级的、内部的、外部的，还是区域的等。最后对审计工作项目的时间（报告时间）、名称及内容、实施主体、实施客体、开始时间与结束时间、问题个数、涉及金额、备注（关键词检索）等项目的内容进行全面登记管理。综合管理库是有关每个具体审计项目和其他审计管理事项（课题调研、培训交流和工作总结等）的基本概况、问题及其结果的数据库，该库通过对每个具体审计项目或审计管理事项的全面信息管理，使审计的管理更加全面细致，同时，便于对审计项目或审计管理事项的跟踪以及对相关人员的考核，是人员库中审计绩效考核和审计记录库中的经典案例及其处理意见的重要数据来源。
（二）审计记录库:
该库是对各审计项目的审计过程的标准化管理，是对记录审计过程的具体审计内容、方法及审计证据的审计工作底稿的标准化管理。该库将所有审计项目按照上文标准框架的分级分类，对各类审计项目包含的所有审计事项进行标准化管理。将每一审计事项应关注的重点、审计方法、审计依据及审计建议等进行标准化。并以附件形式列明每一事项的记录格式。审计记录库中对审计事项的标准化内容具体如下：（1）审计记录，包括审计类别和事项描述。（2）关注重点：对某一审计事项应关注的重点的进一步描述。审计资料库作为记录库嵌入的功能模块，为审计人员收集审计资料，引导审计人员如何完成审计项目提供了资料与智力支撑。（3）审计方法：首先明确具体审计目标，对应于审计具体目标，应采用的审计方法描述；对应审计方法应审计查阅的资料等。（4）审计依据：将可能发现的问题与相关法规依据的具体条款一一对应，并说明具体条款所依据的法规类别、级别、文号和文件名等。审计法规库作为嵌入的功能模块，为审计依据提供了知识支撑。该库将实时更新，由相关人员进行独立管理。（5）审计建议：对建议的类别、问题描述和建议描述。数据库将提供同类问题的经典描述与建议。审计记录库将企业所有财务、生产经营和管理活动分解为一个个具体审计事项，再固化每个审计事项下的具体审计目标，根据每个具体审计目标，固化对应的审计方法和应审计查阅的资料，然后再提供相应的审计依据———具体审计条款，最后要求给出相应的审计建议，同时还提供了对应的标准审计底稿和经典审计案例。该库对审计实务中相互联系的所有审计环节进行了一一对应的标准化设计，为审计人员提供了具体的审计操作指南，审计人员在审计过程中能按图索骥，避免了他们在审计各环节的盲目性。如对审计问题的定性与恰当的处理建议一直是审计的焦点和最核心问题，但大多数审计人员的薄弱环节就在于此，该库针对各具体审计事项，提供了相应的审计建议所依据的具体法规、制度的条款，使审计人员能更加方便快捷地查询到恰当法规依据条款，提高了审计人员查找审计评价依据的效率，使审计结论有理有据。
（三）人员结构库：
该库是对审计人员的管理。该库集中了所有内部审计人员和外部聘用专家的信息与承担审计项目的基本情况。包括员工类别、工作单位、职务或职称、专业、联系方式、所承担的项目及其角色等。该库与综合管理库和记录库连接，并实时取得相关信息。记录库和综合库中显示的该人员完成审计项目的数量、质量，其描述的审计问题和撰写的建议被引用或点击的次数为审计绩效评价提供了较为客观的依据。该库通过与记录库与综合管理库的连接，使审计人员的工作情况能够实时全面地反映在数据库中，可以随时查询每个审计人员的完成的工作量及其质量，通过审计人员所做的审计底稿模版、审计处理被引用的情况等，为审计绩效评价提供了全面可靠的依据。
（四）资料库与法规库：
这两库分别对审计涉及到的审计资料与审计法规依据的汇总和分类。资料库将所有审计项目涉及到的应审计查阅的资料分为共用的基础资料和按照审计内容标准化的分级分类资料。法规库则对审计依据分为国家层面和公司层面两个层次，并按照内容对各层次下的法律、法规、制度、准则等进行分类汇总。这两个库嵌入审计记录库，是对审计记录库的知识支撑。以上三个库相互联系贯通，审计记录库是对审计知识经验的标准化，综合管理库是对审计项目和其他审计管理事项的全面的标准化管理，资料库和法规库及人员库为审计记录库提供了人力和智力支撑。审计内容标准化框架贯穿于资料库、法规库及审计记录库。由于审计记录库中是根据审计项目下的具体审计事项的标准化，所以审计人员可根据自己承担的审计项目或具体任务，下载相关模块或模块里的细分模块，到现场依标准化底稿与资料进行审计。
三、电网企业内部审计标准化实践的启示
从以上国家电网华东分部对电网企业内部审计管理标准的研究与实践，我们可以看到，相对于社会审计，内部审计由于审计内容涉及经营管理，评价标准具有多样性与复杂性等特点，导致各单位内部审计的差异性较大，所以在内部审计标准化上，单位自身对内部审计的标准化体系具有更加重要的地位。另外，国家电网华东分部的研究给我们的启示还包括：
（1）结合业务与管理特点，对审计事项进行科学合理的分级分类是内部审计标准化的基础。
华东电网将审计内容分为财务管理类、业务管理类和内部控制环境等三大类，并进一步逐级分类，这样标准化模板具有科学性和合理性。将内部控制五要素中的风险评估、信息与沟通、控制措施和监督等四个要素融合到财务审计和业务管理审计中，而将影响全局，但与财务和业务控制没有直接联系的控制环境单独作为一个标准化模块，避免了标准化模块中有密切联系内容的分割和不应有的重复，这种分类合乎实际，易于实务人员的理解。
（2）在审计事项标准化上，通过对逐级分层的审计事项的标准化，可以有效提高了标准化体系的实用性与灵活性、减少了内容的重叠。
对审计项目下所属审计事项进行标准化，逐级分层细化，这些审计事项包含了企业财务、业务、内部控制等各方面的内容，审计人员可以根据不同类型审计项目对审计事项进行任意取舍和自由组合，便于审计人员按需下载、拷贝，增加了标准化模板的灵活性与适用范围，减少了从审计项目标准化所带来的审计内容的大量交叉重叠和系统中的大量重复的数据。
（3）按逻辑顺序，一一对应地标准化所有审计环节，可以有效弥补部分审计人员专业能力的不足。
审计流程标准化上沿着审计事项→关注重点→审计方法及查阅的资料→发现问题及对应法规制度依据→相应的标准底稿模版→经典案例这一纵向贯通的逻辑关系进行数据库的框架构造，彻底改变那种将这些知识、技能、经验各自独立存放，互不相连的做法。这种构架模式将它们有机地串联起来，打破了它们之间的壁垒。审计人员只要明确自己的审计任务，就可在系统中看到应审计的事项、关键风险点、审计方法、应审阅的资料，对可能查出问题的定性，审计依据的具体法规条款，直到最后审计处理意见的撰写。这种审计流程的标准化体系也大大提高该了审计效率。
（4）可充分利用标准化体系中的资源共享，来提高了审计绩效考核的群众性和客观性。
