供应商审计管理范文

导语：如何才能写好一篇供应商审计管理，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

关键词:盈余管理；审计质量；相关性；修正的Jones模型

一、引言

盈余管理通常是指为了在最大程度上让个人或者企业获取利益，企业的管理层通过对会计政策的选择，以及对企业的业务进行调整等一系列的手段对企业的盈余产生影响，使企业无法真实公允地在对外披露的财务报告中反映出企业的实际经营成果。而独立的审计机制就是为了制约企业管理当局控制盈余和粉饰财务报告的行为而存在的，在一定的程度上提升会计信息的真实可靠性，并且降低企业的成本。并且，审计质量的高低影响着审计对盈余管理的制约力度，审计的质量越高，越容易发现并且限制企业管理层的会计错误以及违反规定的行为，进而更有效率地控制盈余管理。薄仙慧、吴联生（2011）对审计意见类型与公司盈余管理水平的关系进行了研究，但是并没有发现企业当期盈余管理水平与审计师出具非标准审计意见的可能性呈显著的相关关系，说明审计师没有显著揭示企业的盈余管理行为，审计质量偏低。本文通过新的数据，对上市公司审计质量与盈余管理之间的关系进行实证研究，并试图用中国上市公司盈余管理程度来检验中国注册会计师审计质量。

二、研究设计

（一）研究假设

注册会计师在对上市公司的财务报表审计查出重大错报、漏报问题时，会因为审计风险合理地做出审计意见报告。同时，注册会计师和会计师事务所也会选择提升执业人员的执业水平，提升审计质量。由此看来，注册会计师出具的审计报告中的审计意见类型与上市公司的盈余管理程度有着一定的关联，注册会计师是否对被审计单位的盈余管理现象出具了恰当的审计意见，决定审计质量的高低。对此提出本文的假设（H1）：注册会计师可以在一定的程度上反映出上市公司的盈余管理水平，对于过分盈余管理的企业，则不会发表标准无保留意见报告。

（二）样本与数据

本文所采用的数据样本来自2014年至2015年的上市公司，在防止被不同股票类别影响时，也尽量确保足够的样本容量。其中，剔除了一些财务数据不完整的公司，以及盈余情况不稳定的金融、保险等行业的公司信息。由此得出2015年的473个上市公司的样本观测值。依据国泰安数据库中展示的审计报告，2015年得到标准无保留意见的样本公司有459家，而非标准无保留意见的样本公司共14家。本文的数据主要来源于国泰安数据库，主要运用MicrosoftExcel软件对获得的数据进行筛选、统计。在实证研究部分，则通过SPSSStatistic统计分析软件对筛选后的样本数据展开描述性统计和二分类变量Logistic回归分析。

（三）构建模型

本文采用的盈余管理的计量方法是修正的Jones模型，总应计利润包含可操控性应计利润和不可操控性应计利润，为更精准地测量盈余管理水平，还将应收账款的情况加入研究。并且，修正的Jones模型也用可操控性应计利润衡量盈余管理水平。构建模型：TDAt=NIt-CFOtTDAt/At-1=α1（1/At-1）+α2[（REVt-RECt）/At-1]+α3（PPEt/At-1）NDAt/At-1=α1（1/At-1）+α2[（REVt-RECt）/At-1]+α3（PPEt/At-1）DAt/At-1=TDAt/At-1-NDAt/At-1其中，TDAt表示第t年的总应计利润；NDAt表示第t年的不可操纵应计利润；At-1表示第t-1年的资产总额；NIt表示第t年的净利润；CFOt表示第t年的经营现金流量净额；REVt表示第t年的营业收入变动额，即第t年的营业收入额减去第t-1年的营业收入额；RECt表示第t年的应收账款变动额，即第t年的应收账款减去第t-1年的应收账款额；PPEt表示第t年的固定资产总额；DAt表示第t年的可操控应计利润的绝对量；DAt/At-1表示经上一年资产总额调整过的可操纵应计利润的相对量，即盈余管理水平。

（四）多元回归模型

关于假设（H1），注册会计师对于过分盈余管理的被审计单位，出具标准审计意见的可能性会很低。审计意见作为模型的因变量，用以表示注册会计师对被审计单位发表的审计意见类型，包括标准无保留审计意见和非标准无保留审计意见。审计意见的类型用虚拟变量OP来表示，假设被审计单位获得的是标准无保留审计意见，则OP=1；反之，OP=0。模型的自变量则是盈余管理水平，由此，建立模型：OP=β0+β1｜DAt/At-1｜+ζ。其中，OP表示审计意见；β0表示截距；β1表示系数；ζ为残值。

三、实证结果及分析

（一）描述性统计

由表1中看出，样本公司的盈余管理水平最小值为0.00007297340989665，几乎为零，几乎没有发生任何动机的盈余管理行为，最大值为2.009201445026，样本均值0.05017848013503，最大值较样本均值极高，说明存在大量的上市公司有着程度不高的盈余管理，而有着极高盈余管理行为的只存在于极少数的上市公司，这与我国市场的现实情况及理论分析相符合。另外，对比表2与表3分析发现，2015年出具标准无保留意见的盈余管理水平的均值为0.049517176，极小值为0.00007297340989665，而出具非标准无保留意见的上市公司的盈余管理水平的均值为0.07185980999778，极小值为0.013140361817，由此可以大致表明，出具非标准无保留意见的上市公司的盈余管理现象更为严重。并且，从极大值角度出发，出具标准无保留意见的上市公司样本盈余管理水平的极大值为2.009201445026，而出具非标准无保留意见的上市公司样本盈余管理水平极大值仅为0.147663502829，这里又表现出了审计的局限性，即存在上市公司进行盈余管理，但注册会计师并没有出具适当审计意见。

（二）Logistic回归检验

将计算出的盈余管理水平代入公式OP=β0+β1｜DAt/At-1｜+ζ，并对OP应变量进行回归分析，从表4中可以看出，盈余管理水平的系数为-1.984，系数为负，注册会计师发表标准无保留审计意见报告的可能与被审计单位的盈余管理水平负相关，即盈余管理程度越高的上市公司，注册会计师越不容易出具标准无保留意见。由此可以验证假设（H1）：注册会计师可以在一定的程度上反映出上市公司的盈余管理水平，对于过分盈余管理的企业，则越不会发表标准无保留意见报告。

四、结论

本文利用2014年1月1日至2015年12月31日的上市公司的数据为样本，采用修正的Jones模型，利用Excel以及SPSS软件，对我国上市公司的盈余管理和审计质量的关系进行实证研究。由此得出结论，注册会计师发表标准无保留审计意见报告的可能和上市公司的盈余管理程度呈负相关关系，注册会计师在一定程度上可以识别出盈余管理，并对其做出适当的披露。对于越是过分盈余管理的上市公司，注册会计师越不可能出具标准无保留报告，而是出具非标准无保留报告。

作者:万雨婷 曹 健 单位:新疆农业大学经济与贸易学院

参考文献

[1]薄仙慧,吴联生.盈余管理、信息风险与审计意见[J].审计研究,2011,(1):90-97.

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关键词：审计费用　盈余管理　非经常性损益

一、引言

在资本市场与会计市场的发展过程中，盈余管理问题引起了广泛的重视。许多学者研究表明我国普遍存在不同程度的盈余管理现象，这在上市公司尤为明显。普遍存在的盈余管理要求注册会计师在审计过程中要发挥更大的作用，但也有人认为注册会计师没能够起到经济监督的作用，甚至有的注册会计师还与企业管理当局合作。因为在利益动机的驱使下，有的注册会计师会因为客户支付较高的审计费用而做出不适当的让步。被认为存在盈余管理行为的上市公司，注册会计师对其进行审计的审计费用会增加，这时注册会计师理应考虑从高风险的审计项目中退出，但目前我国的审计市场竞争激烈，一些规模小的会计师事务所会因为生存压力而不愿意放弃本来就不多的客户(李东平等，2001)。本文重点关注了广西上市公司的盈余管理与审计费用的相关性。

二、文献回顾

(一)国外文献　国外关于审计费用的研究已有多年。Simunic(1980)最早运用多元线性回归模型考察了可能影响审计收费的十大因素，发现上市公司的资产规模是决定审计收费的最重要因素，其次的影响因素为控股子公司个数、行业类型、资产负债率、前两年的盈亏状况、审计意见的类型以及上市公司的内部审计成本等，而会计收益率、审计任期和事务所规模等因素在回归方程中并不显著。DeAngelo(1981)认为现任注册会计师在初次接受业务时采取低于成本的定价方式是因为会计师事务所可以从客户获取准租金(包括原始资产的验证和了解客户情况所发生的成本等)。随后，很多学者从某个特殊因素与审计费用的关系进行研究，这些因素包括会计师事务所规模、非审计业务收费等。Mark DeFond(2000)通过对为香港348家上市公司聘请“六大”与“非六大”会计师事务所的审计收费进行研究，发现“六大”会计师事务所在声誉以及专业胜任能力方面较高，收取的审计费用较高，而且香港本地最大的会计师事务所的审计收费要比六大的审计收费要低很多。Simunic(1984)研究了1976年至1977年的263家上市公司后发现，非审计收费与审计收费正相关，他认为非审计收费的存在降低了审计收费的单位成本，因此会导致总体审计收费的降低。对于盈余管理的文献，从国外来看可以发现盈余管理有两个重要的动机。一个是Defond和Jiambalvo(1994)发现管理者通过应计利润将一部分收益提前确认来掩盖企业的不良业绩，或将一部分优良业绩递延到未来年份确认。另一个动机是Kellogg(1991)发现的通过增加净利润促使公司股票价格增加来增加公司的市场价值。

(二)国内文献　我国的审计费用影响因素方面，王振林(2002)发现上市公司的规模、经济业务的复杂程度等特征构成了影响审计费用的主要因素，而客户的风险不具有重要的影响。韩厚军、周生春(2003)发现上市公司的公司总资产、子公司个数、资产负债率、审计意见类型等因素显著相关，至于审计风险在2000年与审计费用不相关，而在2001年审计风险与审计费用显著相关。张继勋、陈颖、吴璇(2005)，张艳、李书锋(2004)，刘斌、叶建中、廖莹毅(2003)，王善平、李斌(2004)，夏孟余(2005)等从不同角度研究了风险因素对审计收费的影响。漆江娜(2004)的研究结果表明“四大”审计收费显著高于本土事务所，并将其原因解释为一方面是我国审计市场具有对高品牌事务所的内在需求，更愿意聘请高品牌事务所并愿意支付更高的审计费，尤其是大规模、业绩好、有良好发展前景的公司。另一方面是“四大”在中国审计市场凭借其实力获得了我国的大客户市场，在大客户市场具有一定的垄断性。伍利娜(2003)也发现是否由国际四大会计师事务所审计将显著正向影响年度审计费用。对于盈余管理的文献，从国内来看，我国的盈余管理行为无论是发行股票、配股还是特殊处理，都存在大量的盈余管理行为，主要表现为虚假确认收入和费用、利用关联方交易、利用非经常性收益和变更会计政策与会计估计(魏明海，2000)。在我国特有的监管制度下，退市、配股等契约使经理人员对盈余管理有着强烈的动机，且这些契约只是通过净资产收益率的刚性指标加以衡量，同时也规定了几个临界点，只要上市公司达到该临界点，上市公司就能避免退市或获得配股资格。

从国内外的文献可以发现，对审计费用的研究是从审计费用的一般影响因素开始，逐步深化到某些具体影响因素，进一步研究影响审计费用的潜在因素。结合企业的盈余管理行为，由于盈余管理比财务报表中的其它要素更具有不确定性，并且它们较难审计和容易纵，所以注册会计师在审计的过程中需要投入更多的审计努力和审计时间，搜集更多的审计证据来识别盈余管理行为，由此为补偿注册会计师的审计成本将导致较高的审计费用。因此本文从影响审计费用的一般影响因素上建立模型来初步研究盈余管理与审计费用的关系。

三、研究设计

(一)研究假设　公司规模是审计收费的一个至关重要的影响因素。一般而言，上市公司在制定会计师事务所报酬时都会将公司期末资产总额、合并会计报表数等指标一起与审计费用纳入考虑范围，并且要参考同类公司的收费标准，然后由事务所报价，最后由上市公司和事务所双方协商确定审计费用。由此可见，上市公司的公司规模是影响审计收费的重要因素。

假设1：广西上市公司的公司规模与年度财务审计费用正相关

国际“四大”会计师事务所因为其品牌及高质量服务，其审计收费比我国的会计师事务所相应要高。关于这方面，国内外的学者都做过实证研究，都证明了国际“四大”的审计收费较高。如Mark DeFond(2000)对为香港348家上市公司审计的审计收费研究发现，“六大”在事务所声誉以及专业胜任能力较高，收取的审计费用较高。漆江娜(2004)研究表明“四大”的审计收费显著高于本土事务所。因此，本文提出：

假设2：广西上市公司由“四大”会计师事务所审计与年度审计费用正相关

在资本市场，如果上市公司的会计盈余等业绩未达到投资者的预期，上市公司的股价就可能会下跌；如果公司的盈余业绩与高层管理人员的报酬挂钩时，业绩的下降将影响管理人员的报酬。因此，公司管理者有动力为了稳定股价和保证自身利益而采取种种盈余管理的手段。同时由于机制的不健全，上市公司存在过度“圈钱”融资的现象。证监会对此已出台了一系列主要基于会计指标(ROE)的配股资格规定，以提高再融资的“门槛”。上市公司为了实现自身效用的最大化，会想方设法使公司的净资产收益率达到保上市交易资格(简称“保牌”)线或配股资格(简称“保配”)线(伍利娜，2003)。夏立军、杨海斌(2002)发现位于微利区间的公司的盈余管理更容易招致非标准无保留意见，而位于配股区间的公司的盈余管理则不易招致非标准无保留意见。这是因为净资产收益率处于

“保牌”区间的公司的财务风险和注册会计师审计失败的风险往往较大，注册会计师对这类公司会从严处理；而净资产收益率处于“保配”区间的公司的财务风险和审计风险都相对较小，故上市公司易使审计双方达成某种默契。伍利娜(2003)认为审计结果的不同可能直接影响到审计费用的不同：上市公司在进行盈余管理的同时，若能得到审计师的配合，则可能会以较高的价格履行审计合约；而若得不到审计师的配合，则审计服务的酬劳可能会较低。根据伍利娜的观点，本文提出：

假设3：广西上市公司当年的净资产收益率处于(6％，7％1区间即配股线的与当年的财务审计费用正相关，净资产收益率处于(0，2％)区间即保牌线的与当年财务审计费用负相关

此外，公司的存货资产越多，注册会计师审计时盘点的工作量越大。应收账款比例越高，注册会计师函证的工作量也越大。由此审计成本必然增加，从而导致审计收费相应提高。因此本文将存货和应收账款占总资产的比重作为模型中的控制变量

(二)样本选择　由于是对广西的上市公司进行研究，因此本文选取了2002年至2006年在市的广西上市公司的作为初选样本。本文的审计费甩、企业合并范围内的子公司数、非经常性损益样本数据和其它财务数据等均根据《新浪财经》的公开年报信息逐家整理得到，数据的处理使用SPSS软件。在样本筛选的过程中，本文遵循以下原则：每年的样本只包括当年在市的上市公司，当年未上市的公司不包括在内；样本数据都是支付给会计师事务所的年报审计费用，只披露“部分审计费用”或不披露审计费用的上市公司不包括在内。需要说明的是，在本文所收集的样本中，大部分公司的审计费用是否包括差旅费用并不明确，而由于差旅费所占年度审计费用的比例不大，因此本文忽略差旅费的影响。剔除上述不符合本文研究要求的上市公司后，本文每年的样本数如下：2002年的样本数为19家上市公司，2003年样本数为21家上市公司，2004年、2005年、2006年样本数均为22家上市公司。

(三)变量选取　关于盈余管理，由于应计利润分离法能够应用于研究不同领域，我国也大都应用应计润分离法计量盈余管理。然而，国外已有的应计利润分离法的各种模型能否适用于我国的证券市场以及那种模型更优尚没有文献涉及(夏立军，2002)。Haw(1998)研究表明，国外的盈余管理模型在我国不使用，如Jone模型在我国并不适用，我国的盈余管理是通过线下项目进行的。在我国特有的制度背景下，一些上市公司为了达到良好的业绩会通过一系列线下项目来操纵利润(陈信元、原红旗，1998)，主要包括投资收益、营业外收入净额和补贴收入等。陈晓、李静(2001)发现地方政府积极参与了本地上市公司的盈余管理，比如对上市公司提供大量的税收优惠和财政补贴。证监会于2004年了《公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号――非经常性损益》(2004年修订)，明确规定非经常性损益是指公司发生的与经营业务无直接关系，以及虽与经营业务相关，但由于其性质、金额或发生频率影响了真实、公允地反映公司正常盈利能力的各项收入、支出。因此，本文采用年度报告中披露的非经常性损益的绝对值除以总资产作为衡量盈余管理的指标。此外，本文还用“保牌”线和“保配”线(即假设3)两个指标作为盈余管理的衡量指标。(1)因变量。LnFEE：年度审计费用的自然对数。(2)解释变量。LnASSET：当年总资产的自然对数，预期符号为正。SUBS：纳入合并范围的子公司数，预期符号为正。FIRM：哑变量，当会计师事务所属于“四大”时为1，不属于则为0；预期符号为正。INV：当年存货与当年总资产的比值，预期符号为正。REV：当年应收账款与当年总资产的比值，预期符号为正。EI：当年非经常性损益绝对值与总资产的比值，预期符号为正。Right：哑变量，当6％(当年扣除非经常性损益前后孰低的净资产收益率

(四)研究模型　本文借鉴Simunic得审计收费模型，用多元回归方程对审计费用和盈余管理进行实证检验，结合广西上市公司的特点，本文根据上述研究设计构建如下模型：

LnWEE=b1+b2*LnASSET+b3*SUBS+b4*FIRM+b5*INV+b6*REV+b7*EI+b8*RIGHT+b9*LIST+ε

四、实证结果分析

(一)描述性统计　(表1)列示了样本描述性统计，年报审计费用的最小值为15万，最大值为100万，平均值为30多万，审计费用的差距较大。总资产的规模平均值为17亿多，中位数为12亿多，说明广西资产规模较大型的上市公司并不多，资产规模中小型的偏多。广西上市公司平均拥有5家纳入合并范围的子公司。存货与总资产的比率的均值为0.205，应收账款与总资产比率的平均值为0.07。从非经常性损益与总资产的比率的平均值和中位数为0.01和0.002、最大值为0.175、标准差为2.789的情况看，说明广西各上市公司非经常性损益与总资产的比率的差额较大，有的上市公司的比率较大，有的较小a

(二)多元回归分析　(表2)是各变量间的相关系数矩阵。可以看出，广西上市公司的审计费用与会计师事务所类型和上市公司规模在0.01的水平上显著相关。将2002年至2006年的数据带入审计收费的回归方程，运用SPSS进行多元线性回归分析，得到以下回归结果见(表3)。(表3)是对检验模型进行多元回归分析的结果，表中所有自变量的VIF值都小于墨说明自变量之间不存在显著的多重共线性问题。从表四可以看出，审计费用与盈余管理不显著相关，并且盈余管理的衡量指标的相关性与假设恰恰相反。审计费用与非经常性损益对总资产比率负相关，审计费用与配股线负相关，与“保配”线正相关。这说明广西上市公司的审计费用与盈余管理的关系并不明显。还可看出，审计费用与总资产规模显著正相关，说明广西的上市公司总资产规模是影响审计费用的主要因素，这符合假设1，假设1成立。但广西上市公司的审计费用与纳入合并报表范围的子公司数不显著相关，相关性为负。另外，审计费用与会计师事务所的类型显著正相关，假设2成立。四大在国际审计市场中凭借其优越的声誉，高质量的审计服务，收费比国内的事务所要高，这在广西上市的公司也有反映。最后，存货、应收账款与总资产的比例与审计费用正相关，其中应收账款与总资产的比率的相关性比存货与总资产比率的相关性要大，但相关性都不显著。这与我们的预期基本一致，也说明注册会计师可能较为注重应收账款所带来的风险。

三、结论与建议

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[关键词] 材料采购供应商审计

成本控制是企业的核心竞争力之一。产品成本不仅要在企业生产过程中得到控制，还应在供应商的产品生产过程中得到控制，这是上游成本控制的体现。一个好的企业应该对供应商的审计给予足够的重视，审计工作做得好，原材料的成本和质量所造成的问题就可以得到最大程度的减少。本文主要就是探讨企业在材料采购成本控制中如何进行有效的供应商审计。

一、供应商审计的产生

供应商审计(Supplier Audit）是指企业采购部门负责与外部供应商就采购订单和合同进行谈判，在合同中确定“有权审计条款”，保证企业有权在某些情况下对供应商提供的产品的生产成本等资料进行审计。通过供应商审计，企业能够有效地防止采购回来的原材料成本过高。

供应商审计这一理念最早出现在1963年美国颁布的药品生产质量管理规范(Good Manufacturing Practice，GMP）中。GMP是适应保证药品生产质量管理的需要而产生的。最初药品的质量是通过放行前检测来保证的，频繁发生的重大药物灾难使人们逐渐认识到仅仅检测是不能完全确保产品质量的，还必须对生产的整个过程进行有效的控制。其中，GMP规定，药品生产企业如果将产品分包给分包商进行生产或从供应商处采购原料，那么公司应保证所采购的原料供应商或分包商按照GMP规范组织生产，而政府有可能随机选择审计这些供应商或分包商。如果官方发现公司的供应商或分包商有重大GMP缺陷，公司必须暂时中止采购或分包生产。可见医药生产行业的供应商审计是为了保证企业所采购回来的原料的质量合格。

此后，供应商审计这一方法逐渐为其他行业的企业所借鉴并采用，尤其是一些跨国公司，例如福特汽车公司和雀巢公司等。相应的，供应商审计的对象也发生了变化，从以审查原材料质量为主转变为全面审计供应商的基本情况，例如，公司的治理结构、财务状况、信用和合作纪录、服务水平、社会责任度，以及产品质量和价格等。就大多数企业来说，供应商审计主要是用来控制企业的材料采购成本。供应商审计在国内企业的应用比较少，而一些合资企业由于采用了外国企业的管理体系和经验，在材料采购业务中较多地采用了供应商审计这一方法。例如，重庆的长安福特汽车有限公司就是成功实施供应商审计的企业之一。

二、供应商审计的特点

1.供应商审计的目的。供应商审计的主要目的是通过审查被审供应商的成本资料，验证其提供的产品报价是否真实反映了企业的实际生产成本；通过询价等方式，验证供应商的报价是否高于市场同类企业的产品价格。也就是说，供应商审计主要是防止企业被“欺骗”，避免原材料的进价过高，从而能够有效地控制外购材料的成本，减少和避免价格风险。需要明确的是，被审企业会计资料的真实性和完整性由其自己负责。企业对供应商进行审计只是为了知道供货企业有没有提供过高的产品报价。

2.供应商审计的主体。供应商审计的主体是企业内部审计部门。材料采购业务主要由企业的采购部门负责，显然，从内部控制的角度出发，采购部门不适合执行供应商审计业务。企业的内部审计部门地位相对独立，又有必要的专业技能，因而承担供应商审计业务最为合适。就现实的情况来说，大多数企业的供应商审计就是由内部审计部门执行的。当然，有些企业没有专设的内部审计机构，这样，供应商审计业务往往由企业的财务部门执行。例如，长安福特汽车有限公司财务部下设的内审小组就承担了供应商审计这一职责。

3.供应商审计的对象。供应商审计的对象由供应商审计的目的决定。为了控制材料采购的成本，供应商审计主要是审查供货企业的成本资料。即根据材料采购订单上的产品型号、规格等资料审查被审单位相应产品的成本资料，例如有关生产成本、制造费用的总账和明细账，以及成本报表等。

三、企业如何进行有效的供应商审计

1.供应审计的前提是订立“有权审计条款”。实行供应商审计的前提条件是企业在与外部供应商订合同时，必须明确有“有权审计条款”。供应商审计的对象是供货企业的成本资料，这是企业的内部资料，关系到企业的商业秘密能否得到有效地保守，所以企业不会轻易地让外部人员审查自己的成本资料。因此，企业实行供应商审计必须在与外部供应商订立合同时明确有权在必要的时候对供应商的成本资料进行审查。由于这一前提条件的存在，供应商审计的使用范围受到了一定的限制。一般来说，只有一些实力较强的大企业在与供应商签订合同时，才有能力确定“有权审计条款”。而绝大多数小企业本身处于弱势地位，很难订立这一条款，也就无法进行供应商审计。

2.供应商审计的实施条件一般由合同约定。什么情况下企业才能对供应商进行审计呢？一种方法是企业在接受被审企业为供应商前就进行审计，另一种是合同中约定企业在认为必要时有权进行审计。有关企业在订立合同的“有权审计条款”时，必须同时明确具体的有权审计的条件，以免引起纠纷。例如，长安福特汽车有限公司在和供应商签订合同时规定在以下情况下可以对供应商进行审计：当从供应商购进的工装未通过竞标；当合同和采购定单上的产品价格不是固定价格；当供应商由于合同取消或修订向公司提起索赔等。

3.供应商审计的实施程序。有效进行供应商审计必须要明确审计的程序，主要有:（1）制定审计计划，确定审计小组的组成、审计的范围和目的、检查项目，为审计做好充分的准备。（2)实施审计，通过面谈、实地检查和文件检查等方式，审查企业的产品报价是否真实反映了企业的实际生产成本以及成本资料是否真实。（3)出具审计报告并进行处理。

4.供应商审计报告和处理。审计报告是审计的计划和执行情况的小结，是审计的重要组成部分，内容主要有对该供应商的总体评价;审计中发现的问题；做出该供应商的产品报价是否如实反映实际生产成本和成本资料是否真实的结论;审计日期;审计人员及其签名等。

审计报告完成后，采购企业的有关人员还应与供应商进行交流，并要求其回复将采取的或已采取的整改措施。有些供应商的现状虽然不符合采购企业的要求，但是经过整改后有可能成为合格的供应商。采购企业应该有一个跟踪体系，将每次与供应商的交流都记录归档。对审计未合格的供应商，如果采购企业觉得有继续考察的必要，可在条件成熟时对其进行再次审计；对审计合格并已接收为正式供应商的企业，采购企业也应定期对其再审计，以验证其产品成本等会计资料的真实性。

四、供应商审计的发展

1.审计的目的由控制原材料的价格风险为主转变为控制材料采购业务的整体风险。就现在的情况看，大多数企业的供应商审计主要是审查供货企业的成本资料，即主要是关注外购材料的价格风险。但是企业在材料采购业务中所面临的不仅仅是价格风险，还有其他一些重大风险。例如，采购合同存在欺诈或条款不合理、合同没有如约执行、采购的产品数量不符要求和产品质量不合格等情况。企业在进行供应商审计中对这些问题都应该予以关注，这样才能大大降低材料采购业务中存在的各种风险。

2.审计的主体由内审部门为主转变为企业的各相关部门共同参与。现有企业的供应商审计主要由企业的内部审计部门执行，但是仅凭借内部审计机构的专业技能很难审查诸如材料质量是否符合标准等情况。因此，随着供应商审计目的的拓展，参与审计的部门也必须发生相应的变化，应由企业的财务、审计、采购、质量等部门派员组成审计小组。此外，为保证审计的公正性和独立性，可以引入注册会计师事务所等社会中介机构执行或参与供应商审计业务。企业内部审计很难发现所有的材料采购风险，而第三方审计往往可以发现企业内审所不能发现的问题，所以能更好地控制企业面临的风险，但审计成本也提高了。

3.审计对象的扩大。供应商审计的对象随审计目的的改变而变化。审计的对象应该从企业的成本资料为主转向全面审计供应商的生产经营的基本情况和财务状况，并对企业的材料采购过程进行全方位的监督。供应商的财务状况、生产流程、技术水平、产品质量和采购合同的订立、执行以及产品的运输、验收等都是审计应予以关注的对象。例如，很多跨国公司的采购行为对于服务质量的重视是先于采购成本存在的。一些问题看起来比较“虚”，比如，供应商的质量体系、管理体系、创新精神、信用记录、甚至童工问题等。正是这些“虚”问题中隐含着公司对价格、质量、技术的具体要求。

参考文献:

[1]上海市食品药品监督管理局药品安全监管处.从齐二药事件再谈加强GMP管理的重要性.上海食品药品监管情报研究,2006.03

[2]薛敏:加强材料采购的控制与管理探讨.会计之友(B版),2005.07

[3]肖全芳:浅论材料采购业务的内部控制与评价――基于“爱劳自动化”的案例分析.商业研究,2003.04

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[关键词]原料药出口质量审计认证体系

长期以来，原料药一直是我国医药行业的最重要的出口支柱之一。目前，我国已成为全球原料药第一大生产和出口国。随着我国原料药出口的扩张，以及药品市场全球国际化趋势的进一步发展，在国外市场愈来愈依赖中国的原料药供应的同时，愈来愈多的国外客户开始注重对其中国原料药供应商的质量审计，纷纷将其供应商纳入其企业生产质量管理范畴，建立动态的质量管理体系。然而，质量管理恰恰是我国众多原料药出口企业较为薄弱且不够重视的环节。因此，正确分析国外客户为何对我国原料药生产企业进行质量审计,研究国外客户质量审计对我国原料药企业出口的影响，不仅很有必要，而且能从国外客户质量审计内容发现我国原料药生产企业存在的问题，从而为我国原料药出口企业如何主动去迎接国外客户质量审计提供有价值的对策建议。

一、国外客户对我国原料药生产企业进行质量审计的缘由

原料药的质量如何会直接影响成药质量的优劣，并且随着世界各国药品准入机制的日益完善以及新法规的实施，对药品生产和质量管理提出了越来越严格的要求，从而也使得越来越多的国外制药企业开始注重对其原料药供应商的质量管理，而制药企业与原料供应商的关系又大多是相对长期的，因此，对原料药供应商的选择和管理已成为国外客户质量管理的一项重要内容。

原料药客户质量审计就是将原料药供应商纳入本制药企业生产质量管理的范畴，作为本企业质量管理体系的一个延伸，将其作为一个子系统来进行管理，对其质量体系的运行情况进行有效监督管理，从而确保其供应的原料药质量，并通过对供应商的质量体系进行审计评估，确认该原料药供应商的可靠性，是否具备稳定地供应符合质量要求的原料药能力。

国外制药企业对其原料药供应商的质量体系审计包括对其供应商的厂房、生产设备、工艺流程、组织机构、生产管理人员、文件记录、质量控制等因素进行审查，确信其具备供应符合质量标准产品能力的一系列活动。通过对供应商的审查评估、反馈、改进提高和再审查评估这样一个循环过程，来获得一个安全、稳定、可靠的供应商，从而为最终生产出符合要求的成品药提供原料药上的保障。

二、国外客户质量审计对我国原料药企业出口的影响

我国虽然是原料药生产大国但并非强国。随着这几年我国药品GMP规范的实施、发展和原料药企业对GMP认识的不断加深，在质量管理体系方面，特别是部分具有前瞻性的出口企业，一直在不断完善和规范企业自身的质量管理控制，以顺应国际市场质量管理规范的要求。但是，大多数的原料药生产企业的质量管理体系还不是很规范，存在着诸多问题，对于国外客户的质量审计的认识和准备也不够充分，很多企业还未意识到国外客户质量审计的重要性，甚至直接关乎企业的原料药出口贸易。下面以江苏某原料生产企业为例：

江苏某原料药生产企业和国外某家大型制药企业一直保持着相对长期的供求关系。去年底，国外客户根据自身质量体系管理需要，对这家原料药企业进行质量审计。客户审计的结果是江苏这家原料药企业由于缺乏规范的质量管理认证体系，特别是文书工作这一质量管理重要的环节，由于没有完整的可追溯的文件记录，对产品的质量存在着间接的危险隐患，因此，毫无疑问，被认定为不合格的供应商。与此同时，国外客户立即终止接下来的订单计划，直到该生产企业获得认可为止，再重新予以考虑，甚至考虑退回在进行审计前，该原料药企业最近一批发运的货物。

由此可见，一家规范的国外制药企业，其质量审计非常严格，即使生产企业供应其的原料药一直保持稳定的质量，只要被认定为不合格的供应商，国外客户就有可能终止对该原料药企业的订单和未来的合作关系，这对于原料药企业的出口贸易将产生很大的影响，特别是对于长期依赖供应于国外某家大客户的这家国内原料药生产出口企业，甚至可以说是致命的：除非是个别特别定制的产品，该制药企业所需要的某种原料药供应可能仅此一家，多数情况下，同一原料药可能有多个供应商可供制药企业选择。原料药的质量直接关乎最终成药的质量，继而影响其疗效及使用的安全性，甚至会危及药品使用者的生命，这也是为何越来越多的国外制药企业已经不再仅从经济成本控制的角度来考虑，更多的开始将对供应商的质量管理纳入其中的原因所在。

三、从国外客户质量审计内容看我国原料药生产企业存在的问题

1.缺乏人员的配置和系统培训机制

生产企业人员配置及对相关人员的培训对于整个生产企业的质量管理控制体系的规范进行具有较大的影响，因此，客户在对供应商进行质量审计时往往要对其进行考察。我国原料药生产企业在这一方面的工作还不够规范和重视，有些企业在人员配备方面缺乏明确的岗位职责分工，也没有配备专人对文件系统进行控制，相关的生产人员也未进行相关规范化的操作培训。

2.文件系统管理记录不够详细和规范

文件系统能在一定深度上反映出一个生产企业质量体系的管理规范化程度及生产过程中的质量控制水平，因此，客户审计时对其原料供应商文件系统的检查往往都较为细致，以考核该企业质量管理体系的运行情况。我国原料药生产企业虽然都有建立本企业生产管理记录文件系统，但大多数企业的文件系统并不是很详细和规范，特别是在SOP现场操作记录方面，例如关键点的控制、偏差处理等。

3.多数企业缺乏有关的认证意识

对于原料药生产企业最基本的要求是必须符合GMP，其他还有ISO9000、ISO14000系列标准。不同国家对于该国药品市场准入的规范和要求又有所不同。以目前欧美市场为例，欧美是对原料药管理最为严格也是最大的市场，取得COS证书、通过FDA或取得DMF认证是我国原料药进入欧美主流市场的必经之路，这些要求也成了进入该市场的颇具挑战性的非关税贸易壁垒，而这种壁垒只会越来越高。因此，是否通过有关的认证，也成为国外客户在对供应商质量审计时，必然要关注和考核的项目。而我们原料药生产企业长期以来缺乏认证意识，这对企业出口贸易的发展产生不利的影响。

4.我国原料药生产企业环保意识较弱

目前，欧美等发达国家在制药行业中开始普遍推行健康、安全和环保管理体系，即HSE管理体系，并进行ISO14000认证。长期以来，我国原料药生产企业环保意识较弱，随着国家环保力度的不断加大，虽然在这方面有所改善，但通过ISO14000认证的企业并不多，这对我国原料药长期稳定的出口必将产生不利影响。对此，我国原料药企业应该要未雨绸缪，及早推行HSE管理体系和ISO14000的认证，取得拥有国际化的“绿色通行证”来应对国外的绿色贸易壁垒。

5.工厂生产清洁管理存在的问题

工厂生产清洁管理也是供应商在对企业质量审计过程中考核的一个项目，这里的“清洁”不仅有清洁的一般含义，包括对生产环境、生产工艺以及生产人员的清洁管理，还包括对清洁剂、消毒剂或杀虫剂及虫害防治的使用制度，以及在防止微生物、微粒污染方面要达到一定的要求。我国原料药企业很少有特别制定清洁管理方面相应的操作规程并进行相应的执行记录。

四、解决企业质量管理存在的问题,主动去迎接国外客户质量审计

1.建立完善的员工配置管理和培训体系

首先，从上至下，从管理人员到具体的生产操作人员，建立相应的组织机构图，明确生产过程中各个岗位人员的工作职责要求。其次，对相应的操作人员进行规范化的岗位操作培训，配置相应合格的人员从事原料药生产、质检等各环节工作。并配备专门人员对相关的文件系统进行管理和控制。

2.建立详细和规范的文件系统

现场记录包括现场操作记录、相关日志等，应及时填写，若记录中出现偏差，相关生产管理人员需按照相关制度进行及时处理、解决。客户在对文件进行系统检查时，特别是现场审查中，主要关注工艺路线、批次记录、关键点控制、偏差的处理、产品中可能的杂质和污染、是否存在可能的交叉污染、以及清洁管理等问题，这些都需要有详细和明确的记录。

3.积极做好相关的认证工作

企业应及时了解国外市场原料药的相关准入法规，积极做好相关的认证工作，这样就不会因为认证问题无法出口相关国家，而丢掉订单或者耽误时间，避免这一类非关税壁垒造成的损失。有些认证所要花费的时间较长，例如美国FDA认证，首先要申报DMF，然后从申报DMF到FDA，至少也需要3年的时间。如果通过了FDA检查，那么标志着企业的质量管理达到了相当高的水平，抢得市场先机。

4.加强企业的环保意识

原料药生产易造成环境污染，这是有目共睹的，也是发达国家进行“转移生产”的主要原因之一。原料药的生产反应过程中，容易产生废气、废水、废渣，它对环境造成污染，给操作人员身体健康带来危害，甚至潜藏对药品污染问题。企业应从环保角度出发，建立高效的废气净化系统和污水处理系统，做好三废处理工作，积极争取通过ISO14000认证，拿到“绿色通行证”，走健康、持续发展之路。

5.抓好生产清洁管理工作和操作规程的制定

生产企业在应对生产环境、生产工艺以及生产人员制定相应的清洁管理操作规程的同时，要有相应的清洁执行操作记录以及对清洁剂、消毒剂或杀虫剂制定相应的使用制度，应保证清洁剂、消毒剂或杀虫剂等的使用不会对物料产生污染问题，并应加强生产存储区域的虫害防治问题。

据食品商务网公布的数据显示，2007年，我国原料药出口已达135.6亿美元，同比增长27.1%。要继续这种快速增长的态势，首先，制药企业应从自身质量体系管理方面考虑，构建动态的质量管理体系，其次，要考虑当今世界各国对药品生产和质量的要求日益严格，国外客户必定会越来越注重对其原料药供应商的质量审计如何应对。因此，要减少国外客户质量审计对我国原料药出口企业贸易的影响，必须建立一套完善的质量管理保证体系，遵循“质量是生产出来的”，并适时地顺应各国不同市场对原料药的规范化需要，认真地总结客户在质量审计过程提出的意见，不断地自我完善，这样，不仅能够从根本上保证企业所生产出来的原料药的质量，成为稳定可靠的原料药供应商，还能增强企业在国际原料药市场上的竞争力，为企业在出口贸易中赢得更多的机会。

参考文献：

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【关键词】 物料管理；物料评估；质量标准

物料管理是药品质量管理体系中重要的组成部分，《药品生产质量管理规范（2010年修订）》[1]对物料管理进行了详细的要求，本文仅从物料编码、物料的质量控制、物料供应商的评估等方面，对物料管理进行了阐述。

1 物料编码的建立

建立物料代码的目的就是能够正确区分物料,防止误用,物料代码在企业内部应具有唯一性。企业内部不同的物料应当建立不同的编码,同一种物料不同的规格(或标准)也应当建立不同的编码,如同一种原料,注射级和口服应建立不同物料代码。在实行ERP管理的企业,物料代码可进行统一管理，物料代码可与财务、质量标准、生产工艺中进行统一,确保正确使用。可按照原料、辅料、包装材料等分类进行编码，确保编码的易识别性。

2 物料的质量控制

随着国家对药品质量的严格要求,致使产品的质量标准也在不断与国际接轨。从中国药典2010版的实施就可以看出来,很多产品质量标准有了质的飞越。随着产品质量标准的提高可能会导致对产品物料要求的提高甚至是影响工艺发生产化。原辅料的晶形、粒度、杂质、残留溶剂等对产品质量的影响,随着质量标准的提高将会更加显现出来。企业应在满足法定标准的前提下, 在对工艺、最终产品标准的详细研究基础上,找出影响质量的物料本质属性,制定适合的内部标准。这就是内部标准。内部标准建立应尽可能细化及检测,必要时可以建立实物标准。对于固体制剂原辅料内控标准制定时重点考虑原辅料的晶型、粒度，对于无菌制剂，除重点关注以上两个方面时还应考虑原料的微生物及细菌内毒素。

生产使用前传召内控标准进行检验外，还要建立控制曲线，对质量标准中的关键指标的检验数据进行趋势分析，通过趋势分析，确定物料质量的波动情况。在对指标的趋势分析的同时，也要关注其他一些变化，如图谱中是否出现了新的杂质峰，或者是某些杂质峰出现异常的，因为这些变化可能在在分析指标上不会显现出来，但可能会显示出物料质量或工艺发生了明显的变化，可能存在潜在的危险。

3 物料供应商的评估[2]

供应商对物料的质量起着决定的作用，对供应商的科学评估，就是反映出供应商对物料综合管理能力,以实行供应商的差异化对待。对物料供应商的评估可以通过现场审计及日常使用情况综合评估两种方式来评估。

现场审计是最直接最有效的评估方法，能够真实了解供应商对物料的质量保证能力。现场审计时应选择有经验的审核员，应重点审计供应商的质量管理体系、质量控制、物料管理、生产管理、顾客服务等方面，审计过程中对设备设施能否满足生产检验要求、质量管理体系中是否涵盖了变更、偏差、风险管理、投诉处理等内容应重点检查，审计的目的就是要确认供应商能否持续、稳定的提品，同时确认供应商能够满足企业的要求。

日常使用情况综合评估企业应定期进行，可从供应商的价格、供货及时性、产品质量的符合性、投诉处理、顾客服务等几方面进行评估。综合评估一般每年一次，评估时可更据使用情况，实行“打分制”。对评估指标分值的计算，应制定出详细的管理规定，要把握科学、公平、数据化的原则。对于评定的结果要及时反馈给供应商，便于不断改进。评分可按照下表进行：

表1：供应商评估分值表

物料管理是企业日常生产中的一项重要活动，只有建立了科学的物料管理体系，才能将物料引发的质量风险降到最低，从源头上对最终产品质量起到保证作用。

参考文献

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关键词：云计算；安全问题；保障体系

中图分类号：TP393 文献标识码：A 文章编号：1009-3044（2013）10-2308-02

云计算是传统计算机技术和网络技术发展融合的产物，也是引领未来信息产业创新的关键战略性技术和手段，作为21世纪IT行业乃至社会关注的焦点和热点，未来云计算应用可以作为一种IT基础设施服务模式、一种信息交换的交付模式、一种创新性资源服务模式、一种基于互联网的新型商业模式，将为人类社会提供更加方便、快捷的信息服务。

根据美国国家技术和标准研究院（NIST， Nstioanl Institute of Standards and Technology）对外公布的一个云计算定义：云计算是一个提供便捷的可通过网络访问一个可定制的计算机资源共享池能力的模式（计算资源包括网络、服务器、存储、应用和服务）；这些资源能够快速部署、并只需很少的管理工作或服务供应商很少的交互。

这个定义相对来说是比较具体的，也更为技术，它强调了一个共享的计算资源池，然后用户可以方便地通过网络来进行访问，总的来说云计算就是信息技术作为服务（IT as a Service）的一种计算供应和消费方式，因此云计算也可以被称为云服务。

随着云计算技术的深入研究，云安全越来越称为云计算以及安全业界关注的焦点问题，一方面由于云计算应用的无边界性特点而引发的很多新安全问题，另一方面，云计算也对传统的安全技术产生了深远的影响。在网络安全形势如此严峻的形势下，有必要对云计算的安全问题有一个整体和清晰的认识，才能在实际应用中把握安全界限。

1 云计算的常见安全问题

这里综述以下几类云计算带来的新兴安全问题。

1）云计算资源的滥用

由于云计算服务可以实现通过较低的成本轻易获得大量的计算资源，因此部分黑客利用运资源滥发垃圾邮件、破解用户关键密码以及开发僵尸网络程序来控制用户主机，等等。这些行为有可能造成云计算服务供应商的网络地址作为黑名单，而导致其他用户无法正常使用。此外，由于云计算资源的滥用，在一定情况下为保全证据，有可能会导致其他服务应用的中断。

2）云计算环境的安全保护

当云计算服务供应商某一服务或客户遭到入侵，导致资料被窃取时，极有可能会影响到该供应商服务的其他客户，使得这些客户不得不放弃该服务供应商的服务。除此之外，另外一个云计算的安全问题发生在多用户的环境中，用户的活动特征有可能被抓取或者泄密，例如2013年3月15日由中国中央电视台曝光的网易等网络公司通过Cookie抓取用户特征，并对用户信息进行出卖，这些行为也同样会出现在云计算的应用场景中。

3）云服务供应商的信任问题

如同在传统数据中心环境中，员工泄密等情况时有发生一样，在云计算环境下可能会发生因为供应商内部员工窃取客户资料的情况。另外，某些云服务供应商对用户知识产权的保护是有限度的，因此在选择云服务供应商的时候，必须审慎阅读云服务供应商提供的直接对数据中心资料进行调查的款项，例如在欧盟和日本的法律中，就规定涉及到个人隐私的数据不可以传送到存储该数据以外的数据中心。

4）多向及多方审计

在云计算环境中，由于牵涉到服务供应商和客户的双向设计问题，因此远比传统数据中心的审计来的更加困难。在某些安全事故中，审计对象可能涉及到多个用户，复杂度很高，为了维护审计结果的公信力，审计行为可能会由独立的第三方来完成，云服务供应商负责记录和维护审计过程中所有的稽核轨迹。随着云计算的普及和深入，应逐步制定相关规范来完善审计制度。

5）系统数据备份

一方面，由于云计算服务供应商随时会因为各种原因而中断服务，因此即使云服务供应商宣布已经做好了完善的灾备措施，用户也应当即使保护好哦自己的数据备份。另一方面，当用户不再使用某一个云服务供应商的服务时，如何确保相关的关键数据已经被其删除，因为这是对用户隐私的极大挑战。

这些问题都是因为云计算的应用环境而引发的新的安全问题，为了克制这些安全问题，或者为了消除安全隐患，有一系列的工作值得我们去探索。

2 云计算的安全保障体系

对于云计算而言，如何在最大程度上降低云计算系统的安全威胁，提高服务质量，保障用户信息安全是云计算能否取得成功应用的关键，而在这些安全措施的防范基础上，该文主要就服务供应商的安全职责进行探讨，说明云计算服务供应商应具有的安全保障体系。

利用现行的集成数据机密技术、VPN技术、身份认证技术、安全存储技术，云计算服务可以构建面应云服务的一套安全保障体系：

1）提高云计算系统的安全防御体制，提高云服务系统的健壮性、安全性，保障系统服务的连续性和稳定性。

为了实现这个目的，可以采取的措施包括：控制木马等病毒程序在计算平台内外的传播，对云计算系统的数据流量以及系统运行状态进行实时监控，部署网络攻击防御系统，完善云计算平台的容灾备份机制等等。

2）保护用户信息的可用性、私密性和完整性。

用户信息的保护是云计算安全的首要问题，可以对用户系统的数据进行数据加密、VPN使用机制以及安全的故障恢复机制。

3）身份认证与安全接入控制。

建立严格的云计算安全机制，实施严格的身份管理、安全认证以及访问限制控制，对于用户的访问记录进行安全保护，做到可溯源。

4）加强云计算服务供应商本身的安全管理，健全网络安全审计机制。

加强云计算数据中心的安全管理，加强对操作、维护等各类日志的审计管理，提高对违规溯源的事后审查能力。

云计算安全是云计算服务供应商和云计算用户之间的共同责任，但是两者之间的安全界限随着云服务类型的不同而千差万别，因此在云计算应用中，为了避免服务纠纷，有必要对云服务供应商和用户之间的责任进行明确的界定和划分。

3 小结

本文对云计算的安全问题进行探讨，具体分析了云计算由于计算模式的不同而引发的一系列新的安全问题，并从云计算服务供应商的角度给出了若干加强云计算安全的措施，为云计算平台的具体设计和使用提供了安全保障。

参考文献：

[1] . Arbor全网方案确保云计算安全运营[J]. 通信世界，2009（48）.

[2] ITValue.十问云计算[J].电子商务，2012（4） .

[3] 斯蒂芬·霍普金斯. 云计算的安全性[J]. 通讯世界，2009（11） .

[4] 千堆栈.时文选译[J].计算机安全， 2010（6） .

[5] Steve Hanna，许翠苹.云计算：风险以及规避措施[J].通讯世界， 2009（12）.

[6] 梁静，石冰心. 服务水平协议的现状及未来[J]. 电信快报， 2001（9） .

[7] Eric Chabrow， 善娴.云安全：利弊同根生[J].通讯世界， 2009（12） .

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一、组织实施“阳光采购策略”—---公开透明的按采购制度程序办事，在采购前、采购中、采购后的各个环节中主动接受审计及其他部门监督。

XX年年我们进一步强调采购工作透明，在采购工作中做到公开、公平、公正。不论是大宗材料、设备还是小型材料的零星采购，都尽量多的邀请相关职能部门参与。即使在时间紧，任务重的时候，也始终坚持这个原则，邀请审计部相关人员一起询比价，采购前、采购中、采购后的各个环节中主动接受审计监督。即确保工作的透明，同时保证了工程进度。

1、完善制度，职责明确，按章办事。

XX年年通过组织学习《采购管理战略》和公司iso9000质量管理体系文件，通过换版之机完善了更具操作性的《材料、设备采购控制流程》、《采购及供方评价作业指导书》等采购管理制度。制度清楚，操作有据可查，为阳光采购奠定了理论基础。

2、公开公正透明，实现公开招标。

采购部按项目部和施工单位上报的采购计划公开招标，邀标单位都在三家以上，有的多达十余家，并且邀标谈质论价全过程总工办、工程部、审计部、采购部都参与，增加阳光采购透明度，真正做到降低成本、保护公司利益。

3、采购效益全线凸现。

实施公开透明的阳光采购策略后，同等的材料设备价格东和湾比东和银都便宜了，东和春天西区比东区价格降低了3－5％。为公司节约了100多万的采购资金，直观有效地降低了材料设备采购成本。

4、监督机制基本形成。

做好价格和技术规格分离和职能定位工作，价格必须经采供部和审计部，技术必须经工程部和总工办，形成相互制衡的工作机制；防范、抑制腐败。建立材料价格信息库和材料价格监管机制,提高采购人员的自身素质和业务水平,保证货比三家,质优价廉的购买材料,减少工程成本,提高采购效率，提高企业利润。

二、围绕控制成本、采购性价比最优的产品等方面开展工作

XX年年采供部继续围绕“控制成本、采购性价比最优的产品”的工作目标，要求采购人员在充分了解市场信息的基础上进行询比价，注重沟通技巧和谈判策略。要求各长期合作供应商在原东和银都、东和湾、东和春天的原价位的基础上下浮5－8个百分点（当然针对部分价格较高而又不降价的供货商我们也做了局部调整）。同时调整了部份工作程序，增加了采购复核环节，采取由采供部副经理在采购人员对材料、设备询比价的基础上进行复核，再由采供部经理进一步复核，实行了“采购部的两级价格复核机制”，然后再传送审计部复核。力求最大限度的控制成本，为公司节约每一分钱。采供人员也在每一项具体工作和每一个工作细节中得到煅练。

三、进一步加强对供应商的管理协调

XX年年采供部进一步加强了对供应商管理，本着对每一位来访的供应商负责的态度，制定了《采购供应部供方信息表》，对每一位来访的供应商进行分类登记，确保了每一个供应商资料不会流失。同时也利于采供对供应商信息的掌握，从而进一步扩大了市场信息空间。建立了合格供方名录，在进行邀标报价之前，对商家进行评价和分析，合格者才能进入合格供方名录、才具有报价资格。

根据公司管理层的最新思维，公司新一代的供应商也应建立在真正的战略伙伴关系上来，甚至拿他们当自己公司的部门来看待。因为公司的成本核心竞争力的体现最主要的来自于公司所有供应商的支持力度，供应商对每家客户不同的政策特别给予我司的竞争对手的政策的好坏将直接影响到我司的成本核心竞争力的高低。房地产和建设行业是个相对特殊、独立的行业，供应商圈子相对独立，比如钢材、水泥可用供货商资源并不多。房地产企业都用着很多同样的供应商。因此采供部必须考虑怎样既能使供应商始终至终、一如既往的给予我们最优政策，又能更好的为公司营造良好的外部合作环境，使供应商能真正全心全意的为东和服务，抛弃双方的短期利益，谋求共同长期的健康发展。我们发展了诸如：达钢集团、拉法基水泥集团、鸽牌电线电缆公司、伊士顿电梯集团等战略合作伙伴单位。从而抢占节约成本、降低价格的制高点，为公司的持续健康发展奠定基础。

四、步加强对材料、设备价格信息的管理

XX年年采供部进一步加强了对材料、设备信息的管理，每一次材料设备的计划、询比价都进行了复印留底，保持了信息资料的完整，同时输入电脑保存，建立采供部材料、设备信息库，以备随时查阅、对比。

五、提高部门工作员工的业务素质和责任感

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XX年年采供部特别注重，除组织部门人员进行培训外，还注重在平时的每项具体工作和每个工作细节中不断的提高业务素质，同时反复强调采购人员的责任感，强调每个人对自己采购的材料设备负责到底，保证了对材料、设备有效的追踪。

六、11年将具体从以下几方面予以改进：

1、公司推行流程管理的契机，细化采购管理流程（10个）

房地产企业管理水平的差异最明显的体现在流程管理上的差异，流程管理成熟度是衡量企业是否进入规范化的主要标志，公司从规范化进入精细化管理阶段最重要的前提是建立强大的流程管理体系。抓住公司推行流程管理的契机，细化采购管理流程,从而全面提高公司采购管理水平。

2、制定采购预算与估计成本。

制定采购预算是在具体实施项目采购行为之前对项目采购成本的一种估计和预测，是对整个项目资金的一种理性的规划。它不单对项目采购资金进行了合理的配置和分发，还同时建立了一个资金的使用标准，以便对采购实施行为中的资金使用进行随时的检测与控制，确保项目资金的使用在一定的合理范围内浮动。有了采购预算的约束，能提高项目资金的使用效率，优化项目采购管理中资源的调配，查找资金使用过程中的一些例外情况，有效的控制项目资金的流向和流量，从而达到控制采购成本的目的。

3、改进供应商的选择。

在进行供应商数量的选择时既要避免单一货源，寻求多家供应，同时又要保证所选供应商承担的供应份额充足，以获取供应商的优惠政策，降低物资的价格和采购成本。这样既能保证采购物资供应的质量，又能有力的控制采购支出。根据我们的规模，供应商的数量以1

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前言

EPC总承包管理模式具有明显的优越性，同传统的自主管理的项目管理模式相比，EPC总承包管理更好的实现了管理的全面化和有效性。在我国的电力、水利工程、铁路建设等多个领域的工程项目中，EPC管理模式被广泛的应用，并受到社会的关注和认可。EPC总承包的成本管理工作直接影响着工程项目的利润空间，因此要使EPC总承包管理模式更好的发展，项目取得理想的社会价值和经济价值，就要求一定要做好项目的成本管理工作，这是项目能否实现最大价值的关键所在。

一、EPC 工程总承包项目成本概述

EPC程总承包是指工程总承包商受业主委托, 按照工程总承包合同约定对工程的设计、采购、施工、试车实行全过程的承包。工程总承包商在合同范围内对工程的质量、工期、造价、安全负责。工程总承包项目的产品是合同约定的工程。工程总承包商为完成工程必须进行创造项目产品过程与项目管理过程的管理。其中创造项目产品过程主要关注产品的功能特性和质量, 项目管理过程主要关注项目的效率和效益。

EPC 工程总承包项目成本是指项目实施过程中所耗费的设计、采购、施工和试车费用, 及项目管理部在项目管理过程中所耗费的全部费用, 其中包括特定的研究开发费用。对于EPC 总承包管理者来说, 做好工程项目的成本控制是一件非常关键的任务。成本管理贯穿了设计、施工和试运行等全过程的复杂工作, 涉及各部门、各环节及人、财、物各个要素。如果不能全方面地做好成本管理控制, 项目预期成本目标的达成会存在一定障碍, 从而影响项目价值的实现。因此, 针对EPC 工程总承包项目的成本问题进行分析, 为提高EPC 工程总承包项目的成本管理效率, 实现项目的经济价值与社会价值的统一具有积极意义。

二、EPC 工程总承包项目成本管理范围

根据项目成本管理要求, EPC 工程总承包项目成本管理, 就是在完成个工程项目过程中, 对所发生的成本费用支出, 有组织、有系统的进行预测、计划、控制、核算、分析、考核等一系列科学管理工作的总称。

项目成本预测和计划为事前管理, 即在成本发生之前, 根据工程项目的类型、规模、顺序、工期及质量标准、资源准备等情况, 运用一定的科学方法, 进行成本指标的测算, 并据以编制工程项目成本计划, 作为降低EPC工程总承包项目成本的行动纲领和日常控制成本开支的依据。项目成本控制和成本核算为事中管理, 即对EPC 工程总承包项目实施过程中所发生的各项开支, 根据成本计划实行严格的控制和监督, 并正确计算与归集工程项目的实际成本。项目成本分析与考核为事后管理, 即通过实际成本与计划成本的比较, 找出成本升降的主客观因素, 从而制定进一步降低项目成本的具体安排措施, 并为制订和调整下期项目成本计划提供依据。

由此可见, EPC 工程总承包项目成本管理是以正确反映EPC 工程总承包项目实施的经济成果, 不断降低EPC 工程总承包项目成本为宗旨的一项综合性管理工作。EPC 工程总承包项目成本管理的中心任务是在健全的成本管理经济责任制下, 以目标工期、约定质量、最低的成本, 建成工程项目。为了实现项目成本管理的中心任务, 必须提高EPC 工程总承包项目成本管理水平,改善经营管理, 合理补偿活动耗费, 保证企业再生产的顺利进行, 同时加强经济核算, 挖潜力、降成本、增效益。

三、EPC总承包模式下各阶段成本管理的控制方法

1、设计阶段。设计阶段要采取限额设计，就是依据审批通过的投资估算以及设计任务书，控制初步设计并且依据审批通过的初步设计总概算来设计施工图纸。从总体上，限额设计的过程要确保工程竣工结算不超过总投资限额。

2、采购阶段。第一，健全项目采购制度。EPC项目经理部必须完善一系列的采购管理制度并在采购过程中确保严格执行，这就打好了控制项目采购成本的良好的基础。组织结构和分工上，在EPC项目经理部成立开始，就必须规范物料采购的流程，并对相关人员的权力和责任明确划分，合理分工，权责分明。第二，设定合理的采购预算和限价指标。在EPC项目采购环节，由预算人员依据项目审批通过的概算价，此外也要参照同时间市场的稳定价格以指导价位，对需要采购的物资分门别类核算采购预算，从而核定采购限价指标。要以限价指标作为采购的标准，假如出现超出，有关部门必须查明原因并制定相应的对策。第三，材料供应商的选择。一是确定合格供应商名单，确定采购方式。在物资采购目录列出后，必须充分考虑配送、仓储等因素，建立EPC项目的合格供应商名单。采购方式包括公开竞争性招标、询价采购、邀请招标、直接采购几种方式，EPC项目部可以依据相关的规定和结合项目实际，选择采购方式。二是确定合同供应商。EPC项目部要以质量优良、价格优惠、信誉良好为标准选择合同供应商，最重要的是关注物资的质量，在保证物资质量可靠的情况上，最大程度地对采购成本进行控制。此外，在供应商的数量选择环节中，一方面要避免货源单一，要合理选择多家供应商供应；另一方面要考虑所选供应商的物资数量，从而使供应商对价格进一步优惠，最终降低了项目的采购成本。三是供应商的动态管理。EPC项目部要对供应商进行动态管理，把对供应商的管理纳入项目采购管理中，及时剔除或加入供应商。第四，做好物资利旧工作。由于设计工作总存在余量，所以EPC项目不可避免的会剩余一定数量的物资。所以做好剩余物资的利旧，可以有效控制EPC项目的采购成本。EPC项目可以由物资主管负责整个项目的材料平衡工作，在编制物资采购清单时，要充分核算库存物资的数量、种类、规格、型号等，与相关人员认真核算是否可以用于新项目，从而尽可能的物资利旧，减少采购支出。

3、施工阶段。第一，加强施工全过程的审计。加强审计是加强EPC 项目施工阶段成本控制水平的一个重要途径，审计管理同成本管理、全面预算管理相同，必须重视全过程的管理。通过加强审计管理来加强EPC项目的成本管理，要加强事前审计、事中审计和事后审计三个阶段的审计工作。第二，总承包项目施工过程中各部门协调工作。一是EPC项目部的计划部门要落实好施工计划管理工作，及时编制和修订施工计划，审查分承包商的施工计划。当发生工程变更、设计变更的时候，EPC项目部计划部门必须协助处理好工程变更、设计变更时候产生的费用的相关问题，加强合同管理，完善合同台账管理。二是EPC项目部的财务部门要及时与计划部门沟通，做好项目部计划财务部内部组织成员之间的协调管理工作，将信息流通化，做好收款、付款计划，及时将工程进度款拨放给具体分承包商，同时对EPC项目实行全过程成本动态控制，从而能保证整个工程项目的进度、质量、成本的有序和谐进行。

篇9

2009年的脚步即将迈向身后，回想走过的脚印,深深浅浅一年时间,有欢笑,有泪水,有小小的成功, 也有淡淡的失落。2009年这一年是有意义的、有价值的、有收获的。在工作上勤勤恳恳、任劳任怨，在作风上廉洁奉公、务真求实。我们树立“为公司节约每一分钱”的观念，积极落 一、组织实施“阳光采购策略”—---公开透明的按采购制度程序办事，在采购前、采购中、采购后的各个环节中主动接受审计及其他部门监督。

2009年我们进一步强调采购工作透明，在采购工作中做到公开、公平、公正。不论是大宗材料、设备还是小型材料的零星采购，都尽量多的邀请相关职能部门参与。即使在时间紧，任务重的时候，也始终坚持这个原则，邀请审计部相关人员一起询比价，采购前、采购中、采购后的各个环节中主动接受审计监督。即确保工作的透明，同时保证了工程进度。

1、完善制度，职责明确，按章办事。

2009年通过组织学习《采购管理战略》和公司iso9000质量管理体系文件，通过换版之机完善了更具操作性的《材料、设备采购控制流程》、《采购及供方评价作业指导书》等采购管理制度。制度清楚，操作有据可查，为阳光采购奠定了理论基础。

2、公开公正透明，实现公开招标。

采购部按项目部和施工单位上报的采购计划公开招标，邀标单位都在三家以上，有的多达十余家，并且邀标谈质论价全过程总工办、工程部、审计部、采购部都参与，增加阳光采购透明度，真正做到降低成本、保护公司利益。

3、采购效益全线凸现。

实施公开透明的阳光采购策略后，同等的材料设备价格东和湾比东和银都便宜了，东和春天西区比东区价格降低了3－5％。为公司节约了100多万的采购资金，直观有效地降低了材料设备采购成本。

4、监督机制基本形成。

做好价格和技术规格分离和职能定位工作，价格必须经采供部和审计部，技术必须经工程部和总工办，形成相互制衡的工作机制；防范、抑制腐败。建立材料价格信息库和材料价格监管机制,提高采购人员的自身素质和业务水平,保证货比三家,质优价廉的购买材料,减少工程成本,提高采购效率，提高企业利润。

二、围绕控制成本、采购性价比最优的产品等方面开展工作

2009年采供部继续围绕“控制成本、采购性价比最优的产品”的工作目标，要求采购人员在充分了解市场信息的基础上进行询比价，注重沟通技巧和谈判策略。要求各长期合作供应商在原东和银都、东和湾、东和春天的原价位的基础上下浮5－8个百分点（当然针对部分价格较高而又不降价的供货商我们也做了局部调整）。同时调整了部份工作程序，增加了采购复核环节，采取由采供部副经理在采购人员对材料、设备询比价的基础上进行复核，再由采供部经理进一步复核，实行了“采购部的两级价格复核机制”，然后再传送审计部复核。力求最大限度的控制成本，为公司节约每一分钱。采供人员也在每一项具体工作和每一个工作细节中得到煅练。

三、进一步加强对供应商的管理协调

2009年采供部进一步加强了对供应商管理，本着对每一位来访的供应商负责的态度，制定了《采购供应部供方信息表》，对每一位来访的供应商进行分类登记，确保了每一个供应商资料不会流失。同时也利于采供对供应商信息的掌握，从而进一步扩大了市场信息空间。建立了合格供方名录，在进行邀标报价之前，对商家进行评价和分析，合格者才能进入合格供方名录、才具有报价资格。 四、步加强对材料、设备价格信息的管理

2009年采供部进一步加强了对材料、设备信息的管理，每一次材料设备的计划、询比价都进行了复印留底，保持了信息资料的完整，同时输入电脑保存，建立采供部材料、设备信息库，以备随时查阅、对比。

五、提高部门工作员工的业务素质和责任感

2009年采供部特别注重，除组织部门人员进行培训外，还注重在平时的每项具体工作和每个工作细节中不断的提高业务素质，同时反复强调采购人员的责任感，强调每个人对自己采购的材料设备负责到底，保证了对材料、设备有效的追踪。

六、2012年将具体从以下几方面予以改进：

1、公司推行流程管理的契机，细化采购管理流程（10个）

房地产企业管理水平的差异最明显的体现在流程管理上的差异，流程管理成熟度是衡量企业是否进入规范化的主要标志，公司从规范化进入精细化管理阶段最重要的前提是建立强大的流程管理体系。抓住公司推行流程管理的契机，细化采购管理流程,从而全面提高公司采购管理水平。

2、制定采购预算与估计成本。

制定采购预算是在具体实施项目采购行为之前对项目采购成本的一种估计和预测，是对整个项目资金的一种理性的规划。它不单对项目采购资金进行了合理的配置和分发，还同时建立了一个资金的使用标准，以便对采购实施行为中的资金使用进行随时的检测与控制，确保项目资金的使用在一定的合理范围内浮动。有了采购预算的约束，能提高项目资金的使用效率，优化项目采购管理中资源的调配，查找资金使用过程中的一些例外情况，有效的控制项目资金的流向和流量，从而达到控制采购成本的目的。

3、改进供应商的选择。

在进行供应商数量的选择时既要避免单一货源，寻求多家供应，同时又要保证所选供应商承担的供应份额充足，以获取供应商的优惠政策，降低物资的价格和采购成本。这样既能保证采购物资供应的质量，又能有力的控制采购支出。根据我们的规模，供应商的数量以1<x<3家为宜。

4、建立重要货物供应商信息的数据库。

以便在需要时候能随时找到相应的供应商，以及这些供应商的产品或服务的规格性能及其他方面的可靠信息。

5、建立同一类货物的价格目录。

以便采购者能进行比较和选择，充分利用竞争的办法来获得价格上的利益。

6、采购员根据图纸提前介入询价。

篇10

“应收票据”和“应付票据”是现行企业会计准则规定的两个会计核算科目，反映在财务报告上，即是两个财务报告项目。

应收票据，核算企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。应收票据可按开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算。

应付票据，核算企业购买材料、商品和接受劳务供应等开出、承兑的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。应付票据可按债权人进行明细核算。

二、关于商业汇票

商业汇票是出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。商业汇票可以由付款人签发并承兑，也可以由收款人签发交由付款人承兑。商业汇票的付款期限由交易双方商定，但最长不得超过6个月。

按承兑人不同，商业汇票可分为银行承兑汇票和商业承兑汇票。

银行承兑汇票(Bank’s AcceptanceB川)，是由在银行开立存款账户的存款人出票向开户银行申请并经银行审查同意承兑的，保证在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。对出票人签发的商业汇票进行承兑是银行基于对出票人资信的认可而给予的信用支持。

商业承兑汇票(Cmmercial AcceptanceBill)，是由在银行开立存款账户的存款人出票，南银行以外的付款人承兑的。

商业汇票的特点是：流通性强，灵活性高；可以通过背书实现票据权利的转让，也可以通过背书进行委托收款或设定质押，还可以向银行申请贴现；并且，非特殊情况下，汇票的出票人、背书人、承兑人和保证人对持票人承担连带责任。

因此，相对应收账款，一定时期内对应收票据承担责任的债务人可以是多个、不确定的主体；相对应付账款，一定时期内的应付票据的债权人(即持票人)也是不确定的。

三、关于“出票人”、“承兑人”，“供应商”和“客户”

在下文的分析中，会涉及到“出票人”、“承兑人”、“供应商”与“客户”等几个与商业汇票相关的主体，在此先行探讨商业汇票业务中此几者之间的关系(本文不考虑持票人为出票人或背书人的情况)。

从上述的定义可以看出，商业汇票既可由付款人出票也可由收款人出票，既可由付款人承兑也可由付款人开户银行承兑；而“供应商”与“客户”是相对而言的：前者一般指交易双方中对收款人的称谓，即材料、商品或劳务的提供方；后者则一般是交易双方中对付款人的称谓，即材料、商品或劳务的购买方。在商业汇票业务中，初次出票时，出票人为“客户”，受票人(即持票人)为“供应商”；如果发生票据的背书转让，那么背书人是“客户”，被背书人就是“供应商”。也就是说，一定时期内的商业汇票业务中，供应商和客户可以是不特定的多个主体。

表1反映了商业汇票业务中，“出票人”、“承兑人”与“客户”三者的关系：

由此可见，“出票人”、“承兑人”以及“客户”是商业汇票业务中既有联系又有区别的三个主体。四、关于内部审计函证的概念

函证，是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。

这是《中国注册会计师审计准则第1312号　函证》中对“函证”的定义，应该是对函证概念的权威定义，但其明显是针对注册会计师在实施外部审计时适用的概念。

函证方法也是企业内部审计部门和内部审计人员在获取相关审计证据时常用的方法，且内部审计人员运用函证时与外部注册会计师所采取的程序、方法均有相同或相似之处，其工作也可互相借鉴。而笔者查阅《内部审计基本准则》和《内部审计具体准则》，发现都提到可运用函证方法获取审计证据，如《内部审计基本准则》第十四条规定_内部审计人员可以运用……函证……等方法，获取充分、相关、可靠的审计证据，以支持审计结论和建议；《内部审计具体准则》第八条规定：内部审计人员可以采用下列方法获取审计证据…(五)函证……。但此两者均未对企业内审时适用的函证概念作出具体表述。

套用统编教材的概念，考虑企业内部审计对企业战略目标实现的合理保证作用，笔者对企业内部审计函证的概念定义如下：内部审计函证，是指企业内部审计机构或内部审计人员为了获取影响财务报表或相关披露认定项目的信息，或为证实影响企业战略目标实现的不确定性因素的状况，通过直接来自企业外部的、对有关信息和状况的声明，以获取和评价审计证据、判断相关不确定性因素状况的过程。

五、关于应收票据函证的受函人

对应收票据进行函证时，统编教材只是原则性地表述为“必要时选取部分票据(特别关注有疑问的商业承兑汇票)实施函证，证实其存在性和可收回性，并对函证结果进行汇总、分析，对不符事项作出适当处理”。但询证函的受函人是谁，也就是说，应该向谁函证企业应收票据的账面余额，教材未予明确。

作为部门规章，在财政部等五部委联合的《企业内部控制配套指引》中的《企业内部控制应用指引第9号一销售业务》第十二条第二款规定：“企业应当指定专人通过函证等方式，定期与客户核对…应收票据……等往来款项”。作为行业操作专业规则的组成部分，《“中国注册会计师审计准则第1312号――函证”指南》(以下简称“注册会计师函证指南”)对应收票据函证时受函对象的表述是：“对应收票据，通常向出票人或承兑人发函询证”。而在其他一些专业辅导材料中，也是侧重于向“客户”询证应收票据余额，如在《企业内部控制设计与实务》中，对应收票据的内部控制管理部分也有“应定期与往来客户通过函证等方式，核对-…应收票据…等往来款项；如有不符，应查明原因，及时处理”(徐玉德,2009，4)的表述。

也就是说，对应收票据进行函证时，询证函的受函人尚无一个确切的说法，但基本集中在“出票人”、“承兑人”和“客户”此三者之间。

下面，笔者根据票据在表1中所处的区间位置来分析对应收票据进行函证时，询证函的受函人：

在AI区间时，由于此时“出票人”、“承兑人”与“客户”是同一人，这时询证函的受函人其实是同一个人――“承兑人”(或日“出票人”、“客户”)；

在Bl区间时，因此时的票据至少已经发生了一次背书转让，“客户”除对票据负有连带责任外，已经对票据“失控”了，故而，此时的受函人也是承兑人(或日“出票人”)；

在A2、B2区间时，由于此时需询证的票据为银行承兑汇票，那么不管出票人和客户是什么关系，“承兑人”――银行肯定是理所当然的、最好的受函人。因为通过独立于出票人和客户的银行，不仅可验证票据业务的真实性、票据金额的可回收性，而且还可避免持票人、出票人与客户之间因可能存在的关

联关系或其他原因而导致弱化审计证据可靠性的可能弊端；

在A3区间时，此时的“出票人”就是持票人本身I因此受函人也只能是承兑人(或日“客户”)；

在B3区间时，同在B1区间一样，不仅客户，而且出票人，在对票据背书转让后，除对票据负有连带责任外，已经对票据“失控”了I因此，此时只有“承兑人”才是受函人。

基于以上的分析，笔者认为，对应收票据进行函证时，询证函的受函人应该表述为“承兑人”(详见表2)。

另外，按现行会计准则的规定，企业向银行申请贴现的商业汇票是以报表附注信息的形式披露的，因此，对申请贴现的商业汇票进行函证时，受函人应当是接受企业申请为其办理贴现的银行。

六、关于应付票据函证的受函人

同对应收票据的函证一样，对企业应付票据账面余额的函证，统编教材也只是作了原则性表述：“选择应付票据的重要项目(包括零账户)，函证其余额和交易条款，对未回函的再次发函或实施替代的检查程序(检查原始凭单，如合同、发票、验收单，核实票据的真实性)。”但询证函的受函人是谁，教材也未明确。在注册会计师函证指南里对应付票据的函证业务更是避而不提，笔者只在《企业内部控制应用指引第7号一一采购业务》里查到其第十五条第二款规定：“企业指定专人通过函证等方式，定期与供应商核对……应付票据…等往来款项”。而同样在《企业内部控制设计与实务》对应付票据的内部控制管理部分，也有“企业应定期与供应商核对……应付票据……等往来款项。如有不符，应当查明原因，及时处理”的表述。

由此看来，实务中多倾向于将“供应商”作为企业应付票据余额询证函的受函人。但此处的“供应商”与会计核算上用以记作明细科目的“债权人”有什么关系，在此略作分析：

出票人因材料、商品或劳务的采购而开出、承兑商业汇票后(即便是由开户银行承兑的汇票)，即承担起到期无条件支付汇票金额的义务，此即“应付票据”。在没有发生汇票背书转让的情况下，持票人就是出票人的供应商，也是出票人唯一的债权人，此时，供应商等于债权人；当发生汇票的背书转让甚至发生连续多次的背书转让时，被背书人就是背书人的供应商，但此时的持票人不是出票人的供应商，并且因为需承担连带责任及被追索人行使再追索权的缘故，与该背书转让票据相关的实质性的债务人只有一个出票人，而其现实的和潜在的债权人可以包括：持票人、背书人、保证人、承兑人(银行)等多个，此时，供应商不等于债权人。

照此分析看来，会计核算上记作“应付票据”明细科目的“债权人”应该表述为“供应商”似更为妥当。