会计的基本职能和关系范文

导语：如何才能写好一篇会计的基本职能和关系，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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一、“反映”与“核算辨析”

“反映”是指按照反映论的原理，对经济活动不断深化认识的过程，即从现象到本质的认识。对于将“反映”作为会计职能也有不同的理解。有人认为“反映”包括观察、计量、记录、归纳、综合、分析、判断、预测和决策在内，是深刻地认识客观经济活动的过程。即“反映”是对过去、现在的反映和对未来的预测，是对表象和实质的反映，是对客观经济活动过程的深刻认识。还有人认为“反映的过程就 是把大量会计数据转换为财务信息的过程。”

“核算”是指以货币为主要计量单位，对企业的资金运动真实、准确、完整地进行记录、计算和报告。会计核算往往贯穿于生产经营和业务活动的全过程，包括对经济业务事项的事前预测、事中控制和事后核算。《会计法》所规范的会计核算，主要限于事后核算方面的内容，即对基本的会计核算方法和程序作出规定，而没有过多涉及事前预测、事中控制等管理会计的内容。

从上述“反映”和“核算”的概念中可看出，两者反映的对象都是企业的经济活动，通过采用专门的方法提供真实、完整的会计信息，同时依据会计信息进行预测和参与决策。两者的区别在于：!“反映”比较抽象、概括，“核算”比较直接、具体；"“反映”的范围大于“核算”，并且“核算”侧重于过程，而“反映”侧重于结果。

在讨论会计职能的过程中，究竟用“反映”还是“核算”的争议最初来自于对“观念总结”的不同理解，有人将其理解为“反映”，有人将其理解为“核算”，还有人将其理解为“反映或核算”。笔者认为，“观念总结”是指运用货币作为价值尺度来反映会计对象。具体包括三层含义：!利用观念上的计量标准和尺度（货币），客观、正确地计量和反映经济活动；"运用会计的专门方法记账、算账、报账，对会计信息进行综合、整理、分析；#对经济活动进行考核、评价，充分发挥会计信息的反馈作用。将“观念总结”表述为“反映”源于马克思关于会计性质、作用的论述，因此用“反映”作为会计的基本职能，既符合“观念总结”的原意，又能体现会计的本质，还能弥补采用“核算”的不足。|

三、会计本科与会计职能

从会计角度看，“控制”是指会计依据一定的规则和标准，应用一定的方法对会计主体的生产经营活动所进行的驾驭或支配，即通过指挥、调节和监督等手段完成预期的目标。“监督”，一般理解为监察督促。会计监督是指会计人员通过对会计主体资金运动的反映来进行监察督促，使资金运动符合财经法纪和规章制度。监督一般应建立在主体与客体之间利益冲突的基础上，没有双方利益的矛盾存在，也就不会产生监督问题。由此看出，“会计控制”与“会计监督”是两个完全不同的概念，但它们也有联系：“会计监督是会计控制的具体表现形式之一，是与特殊的经济环境相联系的一种会计控制。”笔者认为应将“控制”作为会计的基本职能，其理由主要有：!从词义上讲，“控制”所包含的内容比“监督”要全面，控制包括预测、决策、计划、监督、分析、考核等内容，而监督只是控制的手段和方法；"“控制”符合马克思关于“过程的控制”的本意；#“控制”比“监督”的要求更高。如果在《会计法》中将会计职能规定为“控制”（代替监督），在贯彻实施中就很难操作。同时，应看到《会计法》中的“会计监督”包括“会计的监督”和“对会计的监督”两个方面，从而形成了单位内部监督、国家监督和社会监督三位一体的监督体系，而单位的内部监督是靠建立内部会计控制制度来实现的。

三、会计本质与会计职能

会计本质上包括经济信息系统和经济控制系统两个子系统。会计本质决定会计职能，经济信息系统的基本职能是提供信息，即“反映”；经济控制系统的基本职能是加强经济管理，即“控制”。会计职能体现会计本质，“反映”主要体现财务会计作为一个信息系统的职能；“控制”主要体现管理会计作为一种管理活动的职能。因此，会计的基本职能应是“反映和控制”，它高度概括了会计内在的功能，揭示了会计的本质特征。

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一、会计基本理论必须前后一贯

（一）“两论”结合，建立前后一贯的会计基础理论体系

会计基础理论体系包括：动因、对象、本质（结构）、职能、目标等范畴。

1.会计与会计学。

2.社会环境与会计系统。会计是为适应环境和经济管理的需要而产生和发展的。社会环境对其有重大影响。社会环境千差万别，并不都与会计相关，即使与会计相关，其作用和影响也不一样。会计、统计、审计的社会环境相同，其本质和职能大不相同。应当充分重视社会环境的重大影响，深入研究会计系统的内部矛盾。

3.会计职能与动因。会计职能是会计系统的外在行为，联系会计系统与环境，体现会计环境包括会计主体及有关方面对会计的根本要求以及会计系统满足这些要求的可能性，是需要与可能的统一。

会计为什么会形成两种结构、两种本质、两种基本职能、两种基本目标呢？归根结底，在于建立会计系统的客观需求（或称客观必然性）。这里，首推节约劳动时间规律，它是会计产生和发展的基本动因。根据动因要求，既要核算劳动时间的消耗量和劳动成果，又要强化管理，促进劳动时间的节约，促进经济效益和社会效益的提高，这样就形成了会计的结构、本质、基本职能和基本目标。动因反映社会环境对会计的需求，是环境需求与会计本质、职能结合的统一与概括。基本动因是制约会计本质、职能、目标等“一切矛盾的胚芽”。以基本动因为逻辑起点，以基本职能为研究起点，建立前后一贯的会计基础理论体系。

4.会计对象与会计对象要素。会计对象是价值运动，会计对象要素是会计对象的具体化，是会计对象的初步分类。会计对象要素是会计科目的分类概括。会计反映是对会计对象要素具体内容的确认、记录、报告与分析。会计控制是对会计对象要素具体内容的规划、调节、监督与考评。

5.会计结构与本质。我国会计学界对什么决定本质、什么表现本质缺乏研究，从而影响对会计本质取得共识。决定事物本质和职能的是事物的结构，是事物的内在矛盾。两者是看不见摸不着的。其外部表现是功能（职能）。功能表现结构，结构决定功能，功能是结构和本质的外部表现。通过基本职能研究结构和本质，不仅是系统理论的一般原理，也为会计理论研究所证明：通过反映职能，发现会计的信息处理结构和经济信息系统本质；通过控制职能，发现会计的经济管理结构和管理活动本质。

信息系统论和管理活动论都反映了会计本质，不应各执一词，而应将“两论”科学地结合起来，以全面地反映会计本质。职能内显结构和本质，外联环境和对象。结构和本质决定职能，职能表现本质和结构。本质和职能受环境影响，适应环境需要，但其决定因素不是环境而是结构——事物的内部矛盾。外因通过内因起作用。

6.会计目标与作用。会计目标是指导会计工作、评价会计准则的指南，是会计系统应当达到的境地。在社会环境的影响下，职能是固有的、潜在的、相对稳定的，目标随环境的变化按有关方面的需求而变化。没有该项职能就不可能提出相应的目标，因而直接决定会计基本目标的是会计的基本职能。葛家澍、余绪缨教授指出：职能是体现会计本质的功能，而目标则是……会计职能的具体化。

基本目标为总目标服务，受总目标指导，力求实现总目标。根据《会计法》第一条，会计的总目标应是：提高经济效益和社会效益，维护社会主义市场经济秩序。目标是应当达到的，作用是已经达到的，从整体而言，会计目标达到了，会计作用也就发挥了。两者只是角度不同。

综上所述，会计基础理论体系简略图示如下：

在社会环境的影响下，在会计产生和发展的动因推动下，两种结构、两种本质、两种基本职能、两种基本目标，相互联系，前后一贯。按照质量要求，作用于会计对象，实现会计总目标。信息系统论与管理活动论结合是会计基础理论体系实现前后一贯的关键。

（二）以会计目标为起点，建立统一会计制度理论框架

统一会计制度理论框架（或称财务会计概念结构），是财务会计理论中最实用的一个部分，是用以指导和评价包括会计准则、会计制度在内的统一会计制度的理论体系。在社会环境的影响下，统一会计制度理论框架包括会计目标、基本前提、会计原则、质量特征以及会计对象要素的确认、计量、记录、报告等。

统一会计制度理论框架以会计目标为起点，提供真实信息与强化经济管理并举，包括对会计规范、会计方法和会计工作的丰富的指导思想和原则。统一会计制度理论框架上承会计基础理论体系，下导会计规范与核算方法理论和会计工作，是两者的中介，构成前后一贯、逻辑严密的理论体系。

（三）以会计对象为基础，建立会计规范与核算方法理论体系

会计对象是会计核算和控制的客体，是统一会计制度、会计方法规范、核算、控制的内容，也是会计科学赖以建立的客观基础之一。会计理论和会计方法与其对象存在着相似关系，所以我们研究会计规范与核算方法理论都必须从其原型——会计对象出发，把会计规范与核算方法理论建筑在会计对象的基础上。

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关键词：会计；经济效益；基本作用

在当前社会中，经济竞争带动的行业摩擦和比较越来越激烈，许多的企业都想要获得较高的经济效益，提高企业的竞争力。就经济效益是这个时展所必需的，会计的产生也是为了完善和满足这种发展需要。会计能够对企业的资金运转并且在数据上为经济活动提供可靠的记录。它再根据企业实行经济运转的好坏情况来反映企业的经济状况。会计实际上利用一些基本方法例如：计算、记录、分类、分析、总结等各种方法来保证企业能够预期的运行下去，并且给企业带来经济效益。

一、会计的基本职能

会计工作的基本职能是核算和监督。我们如果能够发挥这两项基本职能便可以保证企业资金收益的最大化。会计是一种参与经济活动的一种工作，它通过一些经济手段多企业的经济进行全程的跟踪，它也记录着企业资金的运行方向，在不正确的经济投资方向它会很快的显示这项活动的不利之处，因为会计掌握着企业的收支情况，他能很直观的看出企业现在的经济状况，如果发现问题便可以很快的进行解决，能够保护企业经济的安全。在会计核算的相关方面会计主要是有两种基本核算特点：一是用货币计量，二是对企业的经济情况完整记录。这两种基本特点是在经济活动中为了更好的体现经济发展效益的。为了提高经济效益，防止出现铺张浪费，避免财物的不必要的损失，在当前的这种激烈的竞争情况下，会计需要更加及时的做好资金的核算和监督任务，保证国家财产不受损失，企业经济正常发展。

二、会计能提高经济效益

从上述的会计职能特点我们可以看到，会计这个行业是对企业的经济活动进行核算监督的，在分析企业的经济轴向，来提出新的经济运行决策。

三、正确的反映数据提高经济效益

会计工作是对客服的经济活动通过计数计量来表示的，为了提高经济效益，在当今的经济活动中，我们需要获得更多的经济，却利用少量的劳动力。寻找更加节省的材料，去减少原材料的使用，在不耽误基本工作前提下进行企业的经济盈利，我们会计便是提供当前原材料的使用经济情况，会计反映和监督的职能是及时的完整的核算经济活动状况，对于企业每天发生的经济活动进行记录。在当前，一切可以用经济形式来确定有关经济效益的内容，可见，经济运行产生的决策离不开会计的运作。只有会计参与了决策，决策才不会脱离经济效益，这就是会计在经济决策中的主要作用。会计的职能是为给经济效益，多年来，一些人，包括会计学界所谓泰斗的人，对会计的职能有深厚的认识但也局面化了，其实是因为没有将会计的职能和经济效益的获得有机结合。会计稳定企业的基本活动，企业有序的管理工作是一种必要手段来提高经济效益。我们管理人员根据数据来进行决策那便需要会计提供的真实有效的数据。数据产生的影响也在这里得到体现，在经济管理过程中，你的数据存在的差错，企业的经济状况无法表现，不能判断企业的投入，也就无法正确的反映。通过数字的反映，找出最优和最差指标及其影响差距的原因进行加工、整理、分析比较，以判断经济活动决策提供的数据是否合理。所以由这些来说会计一定要提供正确的数据，这也是提高经济效益的根本保证，必须坚持数据无差错是根本保证经济运行的举措之一。

四、会计做到三要则来提高经济效益

在会计活动当中合理分析、评价经济效果，最重要的是要考察指标体系。我们需要提供真实的数据基础来进行分析，我们分析的首要点便是成本。OK，让我们来确定第一个要则：建立成本的中心指标。我们在企业的经营过程中，成本的高低，成本所以的钱财的多少一直都被企业所重视，会计作为企业的经营管理的重要组成部分，他控制着企业的经济活动，会计非常容易的在企业成本问题中进行预测和控制，他的数据能够提供管理者决策的依据，由此来起到发展方向降低成本的作用，来提高经济效益。第二个要则：经济分配。搞好经济分配是提高企业经济效益的手段之一。而会计的工作直接和企业的经济挂钩，因此怎么分配，怎样分配才算是合理的分配？对于会计来说也是一项重要的课题，会计根据公司的具体情况以及员工的工作量、工作积极性来进行分配，不断激励员工工作的热情，更好地提高企业的经济效益。对于企业的经济进行合理的分配更能提高企业员工工作积极性，增加员工在工作上的凝聚力。最后一个要则：监督职能的加强。利用正确的会计信息对经济活动合理分析，并进行监督会计人员督促他们，以提高企业经济效益。当前，社会主义市场经济导致企业之间竞争日益激烈，企业实力决定着企业的存亡。许多情况都让会计的监督会计的工作不能够很好的进行，企业里会计做假账的现象也存在，这些都让会计的职责无法体现，在现在出现的许多状况都告诉我们加强经济监督管理的重要性。

五、总结

会计的职能，会计的特殊性质都决定着他在企业当中的地位，会计潜移默化的影响企业的经济效益。所以在加强会计管理时要坚持监督和数据真实性得原则，让会计把企业当成自己的企业，更好的去完成会计的职能。基本的会计技能也需要会计自己去不断的完善，经营管理所需的信息又主要是来源于会计信息，会计记录数据的准确性，经济效益的讲求是社会主义经济发展的必然要求，也是会计人员的基本职责。经济工作离不开会计这个大家都知道，解决提高经济效益这个核心问题，更需要会计。

参考文献：

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研究会计学，会计的本质和职能一直是学术界争论的焦点。认清会计的本质和职能，及两者之间的关系，对研究会计学，更好地在经济活动中发挥会计的管理、监督作用有着至关重要的作用。

一、会计的本质

探析会计的本质，首先要明确什么是事物的本质。辩证唯物主义告诉我们，本质就是事物的根本性质，是组成事物基本要素的内在联系。本质是由事物内部特殊矛盾所决定的一事物区别于它事物的根本属性。

在我国，对会计的本质的争议集中为两大观点：（1）信息系统论，认为会计是一个以提供财务信息为主的经济信息系统；（2）管理活动论，认为会计是一种经济管理活动，其本身具有管理的职能。我认为会计的本质可以将上述两个观点合二为一。会计的本质是信息指导管理，管理反映信息的系统工程。

下面对会计本质问题的研究成果作一简要的历史回顾。

马克思在《资本论》中对会计本质问题的结论已为中国会计界非常熟悉，“观念的总结和过程控制”作为会计定义的一般表述，阐述了会计本质是“观念总结”和“过程控制”的两者合一。

马克斯·韦伯，认为“资本主义本质是理性获利”，而“理性获利过程和行为是靠会计来调节的”。根据这种论断，会计的本质应该是“按理性原则来核算和调节经济活动”。

霍斯金与迈克夫两位美国会计学家认为，会计的本质是试图为现代市场经济建立一个公正、公平的资源配置和运作的考试制度。

美国著名会计学家井夙雄治在其1975年出版的具有国际影响的《会计计量理论》一书中阐明的基本观点：会计是便于协调各利益集团之间财产经管责任的系统。

美国耶鲁大学夏思·桑德教授1997年出版的《会计与控制理论》一书。按桑德的观点，会计本质，从微观角度看，会计保证组织契约的实施和推行。

从历史回顾可见，关于会计本质的理解无非是总结、控制、核算、调节、制度、系统、保证等。从企业管理的情况看，企业总是通过会计信息的反馈来指导自己的管理，最终管理的成果再反映在会计信息上，然后再优化管理，循环往复。可见会计在经济活动中表现为是信息管理信息的循环系统。因此说会计的本质是信息系统和管理活动的结合，是信息，管理的混合体。会计的本质是一个经济信息管理系统。

二、会计的职能

会计的职能是指会计的本质功能，是会计本质的体现，是会计在经济管理活动中所具有的功能和所起的作用。换句话说，会计职能就是对会计在社会再生产过程中所起到的地位和作用的概括。

马克思在《资本论》中对簿记有过这样一段描述：过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为对过程的控制和观念总结的簿记就越是必要。这段话深刻揭示了会计作为一个过程所具备的功能。

首先，从过程的控制来看，对于过程，有人狭义地将其看作生产过程。而对于控制，也有人理解为监督。我认为，这些都是不够完善的。其一，会计监督是会计按照管理的目的和要求，审核经济业务的合理性、有效性，并对经济行为进行必要的干预，滞后性是它的显著特点。而现代意义上的会计更需要将会计传统的单一反馈功能转变为事前预测、事中控制和事后考核分析功能，从而形成一种前导型会计。人为将会计监督概念贱予广泛的含义只会造成人们对会计监督职能理解上的误差。其二，会计监督的依据很大程度上依赖于外界环境所制定的标准，这些标准具体表现为党和国家的方针、政策和各种法律、法规制度。因此，会计监督很大程度上是外部环境在施加于会计工作时所形成的功能，并非属于会计自身之中，它实际上只是构成会计管理过程的一个具体的分支职能而已。由上所述，我认为，会计本质上作为一种管理活动，其过程的控制应被理解为对广义的生产过程，即包含流通的再生产过程的事初、前中及事后的管理。简而言之，即管理职能。会计也只有作用于这种具体的再生产过程，它的具体职能才能得到充分发挥。另外，由于管理活动包括了事前、事中及事后整个过程，所以，管理职能又可分为预测、计划、决策、控制、分析、监督等具体职能。

其次，在观念总结的理解问题上，也有不同意见。有人将其解释为反映，也有人将其理解为核算。我认为，将观念总结理解为核算似乎比较合理。反映过程是会计把大量的数据转换成财务信息的过程，也就是说，反映不过是对客观经济活动事后的真实写照而已。因而，反映的内涵是消极和被动的。而会计核算则是一种能动的管理活动，从过程看，它可以包括事后核算，也可以包括事前、事中的核算；从内容来看，它既包括记录、计算和反映，又包括预测、控制、分析和考核。会计人员在工作过程中，不仅对复杂的经济业务进行搜索、分类、整理、计算及反馈，还要对会计资料进行比较及分析，而这些又都属于会计核算的职能范围，所以，我们可以说，核算职能是会计的另一个基本职能。

会计既然是一种经济管理活动，它就必然要求会计具备相应的职能去体现会计本质的要求，以充分保证会计管理活动的顺利进行。会计的核算和管理两大职能，正是在充分体现会计本质的基础上存在的。会计的本质表明，会计作为一种社会现象，产生于管理的需要，并以经济管理的形式出现。在实际工作中它通过其特有的方法，对经济信息进行核算处理，并依据自己处理的信息作出分析和判断，并进而作出决策，以实现管理的职能。决策是一个过程，包括有确定解决的问题、拟订各选方案和选定方案三个主要步骤，而会计在这个过程中的作用显然是最关键的，它实质上充当着管理者和决策者的角色。如果会计核算不正确、反映不真实、预测不准确、分析不透彻，都会导致决策的错误。所以，我认为会计的核算和管理职能是充分体现会计是一种管理活动的本质的。

根据上述认识，我认为会计的两大职能是核算和管理。核算职能是指通过一系列专门的技术方法，对经济业务进行完整地、连续地和系统地记录和计算，为经营管理提供必要的信息，它是会计工作的基本环节。而管理职能是指会计为满足国家宏观调控、企业所有权人、企业经营管理当局等的需要，参与企业经营管理的功能。管理职能可具体分为预测、计划、决策、控制、分析、监督等具体职能。会计的核算职能和管理职能是相互渗透、紧密依存的。核算职能是管理职能的基础和前提，离开了核算职能，管理职能就失去了基石;同时，管理则是核算职能的目的和下一核算过程的出发点。离开了管理职能，核算职能将会失去目标和方向。虽然，核算职能、管理职能都是会计的基本职能，但是，会计作为管理活动的本质又决定了核算职能只是为管理职能提供铺垫和服务，管理职能才是会计工作最基本的职能。

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关键词：财务，会计，区别，分设

Abstract: with the deepening of the reform of the Chinese economic system and the continuous improvement of the modern enterprise system, independent property status has determined, the financial management of the independent status more and more prominent, financial and accounting responsibilities not clear the disadvantages of the more and more obvious, so that the modern enterprise financial institutions in the accounting body and the commissioners of becomes a necessary tendency.

Keywords: financial, accounting, difference, set up

中图分类号：F234.4 文献标识码：A文章编号：

经济决定财务和会计，现代企业所具有的产权明晰，权责明确，政企分开，管理科学的四个特征，无一不与企业的财务和会计紧密联系在一起，要使国有企业经营机制的转换真正落到实处，新的财务与会计的管理模式必须紧密配合，其管理体制、管理方法、管理内容都应适应现代市场经济的要求，随着产权界区的明晰化，财权地位的确立，财务与会计的区别已日渐凸显。企业财务与会计机构的分设成为现代企业发展的需要。

一、财会机构分设的理论基石：财务与会计的区别

现代企业财会机构的合并或分设，从根本上受财务与会计关系的制约和影响。从理论上看，财务与会计具有不同的本质目标，职能和主体，是并列的两个不同范畴，这为财会机构的分设提供了强有力的理论支持。具体地说，财务与会计的区别主要表现在：

1.财务本质与会计本质的区别

会计本质问题是会计理论的关键和核心问题，是贯穿会计理论的主线。受托责任是贯穿会计发展历程的一个灵魂，一种观念，一种学说，“受托责任”突出了会计本质与会计目标的高度耦合，因此说会计的本质是“受托责任”，会计的目标是认定和解除这种“受托责任”。

对财务本质的讨论，主要有货币收支活动论、货币关系论、资金运动论、价值运动论、本金投入与收益论等几种观念，它们从不同程度上反映了财务的某些特性，但都存在不同的缺陷，伍中信教授在充分吸取了以上观点的优点并考虑到现代企业制度的产权思想的基础上，适时地提出了“财权”的概念，并指出“财权流”是现代财务的本质。他指出：财权表现为某一主体对财力所拥有的支配权，包括收益权、投资权、筹资权、财务决策权等（伍中信，1999）。独立财权的确立是现代企业财务区别于传统财务的根本标志，是企业是否真正开展财务活动的标志，也是财务区别于会计的重要“砝码”，因此说“财权流”是对财务本质的重大推进，是现代财务本质的恰当描述。

2.财务主体与会计主体的差异

随着“财权”概念的引入、财务主体与会计主体区别就明显起来。财务主体是指具有独立财权（产权），进行独立核算，拥有自身利益并努力使其最大化的经济实体。而会计主体是指会计信息所反映的特定单位或组织，它规范了会计的空间范围。财务主体必须是会计主体，但会计主体不一定是财务主体。没有独立财权或不具备经济性的会计主体不是财务主体。财务主体显然是在会计主体界定空间范围的基础之上，对该主体是否拥有独立财权和经济属性的再确定。

3.财务与会计在基本职能上的区别

对财务职能的表述，一般认为财务具有筹资、调节、投资、分配和监督等几大具体职能，而前四个职能可以统一归结为资源配置职能，因此我们可以把资源配置职能与财务监督职能并列起来作为财务的两大基本职能，两者的关系是：在资源的配置过程中进行着财务监督，在财务监督过程中进行着资源配置职能，其中资源配置职能是财务的第一大基本职能。众所周知，会计具有核算和监督两大基本职能，但财务的核心内容侧重于资源配置，会计则着重于核算，这是两者区别于对方的两个特殊领域。

二、传统体制下财会机构合一的原因探析

从理论上分析，通过以上财务会计的比较，我们知道财务与会计各有侧重，存在较大的差别，这些差别表明，财务与会计具有不同的性质目标、职能和工作侧重点，它们是两个并列的范畴，不能相互代替，这就从理论上为财务与会计的分设提供了依据。但在传统体制下为什么长期存在财会合一的现象呢？究其原因，主要表现在以下几个方面。

1.财权的独立程度与产权关系的影响

在传统体制下，国家财政的分配关系囊括社会经济生活的各个方面。企业是国家的一个“车间”，企业财务服从于国家财政，会计也是国家驻厂的“核算员”，财务与会计都是为了完成国家任务。企业没有自，更没有财权，没有财权的企业实际上就不能成为财务主体，而只是会计主体，这样，企业财务工作由会计包办也就顺理成章。同时，在当时的计划体制下，企业外界投资主体少，产权关系单一，这就使得企业所要面临和处理的财务关系也十分简单，财务风险也无从谈起，因而真正的财务管理的手段和工具难以得到发挥，这样在实践中财务工作埋没于会计工作中，理论上也就产生了“大会计观”、“财会合一”等问题。

2.企业管理水平的影响

管理水平高的企业必然在内部分权管理上要求严格和细致，内部机构设置也就因此而细化，财务与会计机构就可能分别设置。显然管理水平低的传统企业就没有必要如此设置。并且，长期以来在传统企业中，由于内部管理的弱化，导致对会计信息和财务管理需求的不足，在机构数量上便表现为粗犷，不具体。

3.国家政策职能与投资者职能合一的影响

国家政府对于会计工作必须体现其管理职能，而无须对财务工作提出要求。财务工作的管理权限除了经营者以外，就是投资者。由于传统企业的投资者是国家政府，国家政府对传统企业的这两种职能混合在一起，必然造成理性上应该施行会计管理体制来设计财务管理体制。这样，财务必然隶属与会计，而导致财会合一。

三、财会机构分设的现实分析

随着我国经济体制改革的深化和现代企业制度的建立，企业的产权关系也日趋复杂。企业财务与会计的分立，是市场经济的必然产物，是现实的必然选择。

1.从实际情况看，企业内部财会机构的设置是与其所处的客观经济环境相适应的。随着市场经济的发展，资本市场不断完善，现代企业不再象传统企业那样没有独立的财权，而是一个独立的财务主体、自主筹划自身的财务活动，自主承担财务风险，现代企业越来越多地面对资本市场，其财务风险也随之加大，另外，在市场经济条件下，企业的财务管理日趋复杂，因此，单纯的会计再也不能尽善尽美的履行财务的职能，只有对企业的财会机构分设，才能切实加强企业的财务管理，促进企业生存和发展。

2.从作用来看，财务、会计机构的分设具有十分重要的意义。首先，财会机构分设有利于突出财务管理作用。设置专门的财务机构有利于发挥管理人员专业优势，审时度势，减少决策失误，降低决策风险。其次财会机构分设有利于企业责、权、利以及激励和约束的对称，通过不同性质的定岗，有利于明确责任，提高效率。再次，财会机构分设，有利于财务与会计人员互相制约、互相监督，调动会计人员的积极性，提高他们的专业技术水平，更好地为企业财务管理服务。

随着企业作为市场主体地位的提出和确立，企业财权也日益得到加强，财务主体地位也日益巩固，与此相适应，企业也面临着复杂多样的投资主体和产权主体，要求企业及时处理好与各方的产权关系和财务关系，而变化多端的市场风险，使企业采取不同的财务预测、分析、控制和决策方法，去规避这些风险，面临这一形势，传统的财会合一的机制不能适应现代企业发展的需要，财会机构分设势在必行。

四、我国财会机构分设体系的构建

在西方企业界，特别是大型企业，财务与会计机构都是分别设置的，一般是在财务副总理下分设财务处和会计处，分别由财务长和主计长担任主管人员，其下再根据工作内容设置若干专业科。

根据我国市场经济的发展现状，借鉴西方国家先进经验，我们认为，现代企业财会组织机构设置可用下图表示：

在财务副总经理的统一领导下设置两个平行的管理部门，各部门应有明确的职责分工，并在工作中密切联系，相互协调。

（1）财务处。财务处的职能主要是筹集资金、编制预算、投资经济决策、信用和保险、财务分析与评价以及利润分配等。其下各科室主要职责分别为：①资金科。具体负责现金银行存款的出纳与结算，流动资金需要另核定，筹集资金以及控制资金结构和资金成本；②预算科。具体负责全企业各种预算的制定；③投资科。具体负责联系投资者，对各个投资方案的现金进行估计，并对投资方案进行经济评价；④信用科。具体负责信用政策的制定和贷款的回收，可兼管有关保险事务；⑤分析和资本运营科。具体负责企业财务状况和经营成果的分析，寻求改善财务状况和扩大经营成果的途径，以及监督日常资本运营状况。

（2）会计处。会计处的职能主要是进行日常经济业务核算，根据财务处制定的各种预算，控制预算的执行情况，利用账面核算资料保护资产，提供管理所需要的各种会计信息等。其下各科室的主要职责分别为：①核算科。具体负责日常会计记账提供会计报表等；②成本科。具体负责成本的计算，内部成本报表的编制以及成本管理工作；③资产科。具体负责材料、固定资产、产成品、低值易耗品等资产的核算与利用账面资料进行控制和管理；④税务科。具体负责研究税法，申报纳税数额并控制对纳税有重要影响的经济业务，使企业的长期总税负降低到最低程度；⑤审计科。具体负责对内部各单位发生的各项经济业务的真实性、执行财会规定的情况、经济数据的可靠性等实施有效的审计与监督。值得强调的是，随着现代企业制度的完善，审计科的工作不但不能削弱，而且必须加强，审计科将成为与会计处平行的职能部门，在此不再赘述。

以上对财务与会计工作的范围作了一个大致的划分。财务机构和会计机构分别设置，分别规定职责范围，才能明确财务工作和会计工作各自的主攻方向，各司其职，保证责、权、利以及激烈与约束的对称。财务与会计还要相互配合密切协作，互相支持，协调一致地为实现企业的总体目标而发挥各自的作用。

参考文献：

1.伍中信：《产权与会计》，立信会计出版社，1998年版；

2.伍中信：《现代财务经济导论―――产权信用与社会资本分析》，立信会计出版社，1999年版；

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1　关于财务与会计

 

财务与会计是既有密切联系又有本质区别的两门学科，同时又是既有密切联系又完全不同的两项工作。财务是国家财政体系的基础，它从一产生就是直接筹集、组织、监督、分配资金运动，正确处理或调整资金运动中的各种经济关系。随着国内、国际经济环境变化，财务的职能不断向投资决策、资本运营、外汇风险防范、国际避税等方面拓展;而会计则是确认、记录、计量和报告经济活动，向相关利益者提供决策所用的会计信息。

 

财务与会计的学科区别，应该从这么几个主要方向去区分：其一。目标不同。财务的目标是股东财富最大化，或者说企业价值最大化(也有人说是企业所有群体利益最大化);而会计的目标是向相关利益者提供决策有用的会计信息;其二，基本职能不同。财务的基本职能是筹集、组织、监督、分配资金运动。而会计的基本职能是核算与监督。二者都对资金运动进行监督，但财务是事前监督，会计是事后监督;其三，工作内容不同。财务是进行财务预测，编制财务预算，进行日常财务管理，事后财务活动分析。而会计的工作内容则是以凭证为依据，对经济活动进行确认、记录、计量与报告;其四，工作方法不同。会计使用的是专门的七种方法，如设置账薄、复式记账、填制和审核凭证、登记账薄、成本计算、财产清查、编制会计报告。而财务则是运用定额管理、预算管理、可行性分析、预测等方法，如筹资的计算资金成本方法、投资的净现值法、回收期法，以及分析比较的比较法、因素法、平衡法、动态法等等方法;其五，从利用货币计价方面去看，财务与会计虽然都是货币计价，但二者所利用的货币职能又不相同，财务利用的是货币的支付手段职能，而会计则利用的是价值尺度职能。

 

在实践上，财务与会计是两项完全不同的工作。之所以被人们误认为是一项工作，原因有两个：一是两者联系十分密切，有许多相似之处。首先，两者的对象都是资金运动，都是利用货币(价值)形式进行计价、计量和评价;其次，两者都是企业的管理活动，目前又合署办公，所要达到的总目标都是千方百计提高企业经济效益;再次，从两者的工作联系上看密不可分，会计必须以财务预算和财务制度为依据进行核算与监督，会计工作是以财务供应资金为前提;而财务进行预测和预算必须依据会计提供的信息与核算资料，日常财务管理的效绩必须依靠会计核算来评价，财务分析必须借助会计核算资料才能进行。在某种意义上说，财务与会计这两项工作谁也离不开谁，具有十分密切的联系。二是历史因素造成的。建国初期，我国的财务与会计是各自分别设立机构，独立工作的。随着计划经济的发展，企业资金供应渠道越来越单一，国有企业的资金基本上由国家包了下来，财务工作的筹集资金职能不能发挥，因此，单独设置财务机构就没有必要。

 

在社会主义市场经济体制下，政府转变职能。企业转换经营机制。每—个企业都面临着如何筹资的巨大任务，此时财务工作显得十分重要。特别是在市场经济下，筹集渠道多样化，我国加入WTO后，企业财务还要面临着对外投资、引进外资、防范外汇风险、金融衍生工具风险等等重大决策性工作。

 

这些财务工作直接关系到企业经营成败，在整个企业经营管理中显得极其重要。如果继续用计划经济的观点看待财务，继续实行一套机构，合署办公，既影响财务职能发挥，也影响会计工作。

 

因此必须清楚财务与会计是两门学科，两项工作，在市场经济下应该分开工作，各司其职，以适应市场经济发展要求。

 

2　关于稳健性原则。

 

会计稳健性原则的内涵就是在一定的会计期间内，由于市场的多变性而导致会计确认和计量中不确定性，此时，对可能发生的费用和损失应当列人本期成本(费用)，对于可能发生的资产增加和收益则不予确认。进而，国际上形成惯例。选用一些“公认”的会计方法：推迟确认收入;早确认费用把;低估资产;高估负债，等等。之所以如此，就在于稳健性原则可以防止股东(所有者)产生过于乐观情绪，规避虚增利润导致利润分配侵蚀资本的风险。国际上看重稳健主义，也就是看到了其对资本保全的重要作用。

 

在我国，贯彻稳健性原则更有现实意义。我们的一些国有企业经营多年后只剩下一个空壳，原因就是信息的不对称性，造成一些经营管理者为了夸大功绩，虚增利润，导致企业过度分配侵蚀资本，多年来一直吃老本，最后把企业吃成一个空壳。正因为如此，国家作为所有者，必须把资本保全放在首位，从计提坏账准备到强制提取八项准备，就是为了维护投资者利益和社会公众的利益。另外，实务中长期股权投资的权益法核算与稳健性原则不很协调，长期股权投资采用权益法核算，是我国会计改革时借鉴国际会计惯例而引进的一种方法。根据《企业会计准则——投资》规定的权益法对长期股权投资核算，只要被投资企业产生净收益，投资企业就要按照其所占股权比例确认投资收益，同时增加“长期股权投资”账面价值。由于这部分投资收益企业本期并没有收到，日后有可能不分或不全部分配，必然导致投资企业利润虚增，把不应确认的资产项目作为资产在财务报告上列报。其结果是使资产所有者对其财务状况产生乐观估计，被虚增利润的假会计信息所误导。但有一点应该说明，权益法核算长期股权投资并不是在任何条件下都与稳健性原则背离，当被投资企业亏损时，投资企业根据其所占被投资企业股份比例分得亏损，确认投资损失并相应减少“长期股权投资”账面价值，此时，权益法核算的结果完全符合稳健性原则。这也说日月权益法在不同条件下，会表现出双重属性。

 

3　关于成本管理。

 

成本对于会计界是个很容易理解的概念。但一提到成本管理，往往就误认为是降低成本水平，力求避免某些消耗或费用的发生，尽量去节省和节约。所以，企业在成本考核中一直是强调成本降低率。其实，这也是一种误区。从社会宏观经济方面去看，努力降低成本消耗水平，节约费用开支，是有着非常积极的意义的。因为在生产中消耗的活劳动是宝贵的人力资源，应该力求节约;消耗的物化劳动是社会早已创造出来的财富，它是有限的，当然是越节约越好。成本消耗对整个社会来说是一种社会财富的损失，因此马克思说“就社会总资本考察，这样平均化的损失仍然是损失”。从宏观经济来讲，降低成本是对的。但在市场经济条件下，对企业来讲，所追求的终极目标是经济效益，讲究投入与产出之比。在企业里，经济效益是一个极其复杂的函数，不但成本(投入)是个变量，而且销售收入(产出)也是个变量。如果成本上升，导致销售收入上升的幅度比成本上升的幅度还大，则企业的经济效益就会因成本上升而提高。因此，在现代企业管理中，成本管理就是要利用投入与产出之比的关系去进行成本预测，确定成本目标，加强成本管理。

篇7

关键词：会计；审计；其他经济监督；相互关系

一、会计与审计的关系

（一）会计与审计的概念

会计本质上是一种专门的经济管理活动，它主要以货币为计量单位，具有一定的经济核算与监督的职能。审计则是为了查明有关经济活动和经济现象的认定与所指定的标准之间的一致程度，在审计的过程中，工作人员会客观地收集与评估证据，并将该结果传递给有利害关系的使用者的系统过程当中。

两者既有联系又有区别，其联系在于审计必须要以一定的会计资料为基础才能够开展，否则审计工作将难以维持。而审查一定的会计资料本身就是审计工作的重要组成部分。但是，会计与审计也存在着诸多不同之处，比如两者的性质不同、工作对象不同以及基本职能也不同。

（二）会计监督与审计监督

会计监督是会计的基本职能之一，是我国会计监督体系的重要组成部分，会计监督的主要内容包括监督企业的各项财产，确保财产增值保值；监督各项资金的使用情况，促进资金使用的科学合理；监督各项收入、支出的使用情况；监督成本与盈亏是否真实有效，是否符合企业发展计划和目标。从性质上来说，会计监督是一种体内监督和过程监督。

审计监督的内容是审查会计资料及其所反映的表现为经济活动的资金运动。一般除了对重大事项进行随时的审计监督之外，一般都是按照法律程序与制度规定进行定期的审查监督，既检查会计工作质量，又检查企业的资金活动情况。审计监督对于规范企业经营行为，保证国民经济健康持续发展的必要手段。

二、社会经济监督体系

社会经济监督是为了抑制在经济领域中的经济犯罪行为而设立的一种机构体系，其目的是为了确保国民经济能够健康、持续、良性的运行与发展。目前，我国的社会经济监督体系主要包括审计监督、财政监督与社会监督三部分。

（一）审计监督

审计监督是对各级政府财政支出、金融机构支出以及国家企事业单位的财政收支情况的监督。从审计监督的性质来看，它是对财政经济的一种外部监督机制，主要着力于在经济运行过程中的事中监督与事后监督。审计监督的法律基础主要是依靠国家的权力来进行的。目前，我国的最高审计机关是设立在国务院领导的审计署。在其下辖的领域内，也设有一些地方设计机构和民间审计机构。

（二）财政监督

财政监督是我国社会经济监督体系的重要构成部分，财政监督的对象主要包括国家各级行政部门、企事业单位以及与国家财政收支有关的所有机构等。财政监督的重点在于对国家经济预算的编制、预算的执行以及决算工作等进行一定的监督。随着经济体制改革的日益深化和发展，我国的财政分配格局也发生了深刻的变化，相应地，财政监督也需要依据经济发展的要求而做出相应的调整与改变。

（三）社会监督

社会监督是指由公民、法人或者社会中介机构来对各类经济活动进行的一种监督手段，它在本质上是一种社会性和群众性的监督，也是对审计监督和财政监督工作的一种弥补性监督手段。由于我国的市场庞大，市场的发育程度和市场机制都还在进一步的完善当中，因此政府的审计监督与财政监督的任务十分繁重，而社会监督的组织、协调、反馈以及传导等功能在日趋完善，因此其在未来发挥的作用也将越来越大。

三、审计与其它经济监督的关系

（一）审计监督与其他经济监督目标一致

尽管审计监督与其他经济监督在监督的内容、范围、方式以及方法上有所不同，但是毫无疑问它们共同构成了我国的经济监督体系，因此它们所存在的经济监督目标是一致的，都是为了促进国民经济的良性运行与发展而设立的，都是为了降低经济犯罪行为而设立的，从这个角度来讲，审计监督与其他经济监督的关系十分密切，它们相互配合，相辅相成，共同维护了我国经济监督体系的完整。

（二）审计监督与其他经济监督要素联系紧密

从审计监督、财政监督以及社会监督这三种经济监督体系的内在运作模式来看，它们在实施基本职能的过程中所运用到的经济要素之间具有十分紧密的联系。比如，在财政监督的过程中我们主要对国家预算中的收入与支出任务进行监督，同时监督财政政策、法令的正确执行以及财政资金的合理使用，在这个过程中涉及机关就要积极配合财政机关贯彻执行各种财政法规，并对执行的结果进行必要的监督，而如果在监督任务十分繁重的情况下，社会监督部门也可以接受相关的审计委托，发挥积极的协调与辅助作用。这三种监督的要素紧密相连，共同促进了经济监督工作的有效进行。

（三）审计监督与其他经济监督不可相互替代

尽管前述我们已经论述了审计监督与其他经济监督之间存在着诸多共同点和紧密联系，但是这并不意味着审计监督可以代替其他经济监督的职能，也不意味着其他经济监督可以完全替代审计监督的存在。一方面，其它经济监督均是在其所专门的领域内行驶监督权，主要是从法的角度对被监督对象进行督促与检查，而审计监督是一种综合性的监督，它综合了各级财政、税务以及银行等行政机关，是对其它经济监督的一种再监督。另一方面，行使其他经济监督职能需要专业领域的知识和业务能力，而行使审计监督工作需要全面的专业能力，两者并不能相互替代。

篇8

会计环境是指与会计产生、密切相关，决定着会计思想、会计理论、会计组织、会计法制、会计，以及会计工作水平的客观历史条件及特殊情况。会计环境对簿记及会计的影响是直接的，就簿记及会计的职能或曰功能作用而言，它伴随着的、的、文化的，以及经济体制等环境要素的变化而相应发生变化。会计环境在一定程度上限定了会计的功能作用，限定了人们对簿记及会计功能作用的认识，进而也限定了人们对它的评价，限定了它在某一历史时期经济工作中的实际地位。因此，会计的基本职能不是一成不变的，它的发展变化既取决于会计所处环境的变化，也取决于人们的思想水平。人们只有在认真分析与研究会计环境问题的基础上，才能对某一历史时期簿记或会计的职能作出正确评价，进而也才能对这一历史时期的会计定义作出科学的结论。正因如此，在研究会计职能与揭示会计本质时便不能仅仅把“会计”作为一个专业名词或者一种纯技术性的工作来对待，而应当从总体上对它加以考察，把它看作是特定历史发展阶段，在一定会计部门组织之下与在一定会计法制支配之下的会计工作，以及这种工作与一定历史发展阶段的会计思想、会计理论、会计技巧、会计方法相协调所形成的一体化关系的集合体。这是研究会计职能与定义问题的一个具有关键性意义的出发点。据此，我们分别考察历史上有关会计职能的几种不同认识。

（一）核算工具论

在人类会计发展的早期阶段，会计环境中的经济发展要素成为人们认识“簿记”职能的主要依据，它在一个漫长的历史时期内对人们的“簿记思想”产生着重要影响，而这一历史时期又集中体现在经济发展阶段。在这一阶段的经济结构中占支配地位的是使用价值，而非交换价值；生产的目的主要是自给自足，而非积累价值、故在此阶段经济关系较为简单：这时作为国家仅需要通过簿记核算其财政收支状况及其结果，为考察“量入为出”的财政原则服务；而民间商业与手也只需要通过单式簿记核算其收支。以便在收支相抵中求得收大于支这一所企望的结果。古代数学家正是从记帐、算帐、报帐、用帐与服务相结合的角度，作出了“零星算之为计，总合算之为会”的结论。这一定义仅仅表现了簿记的核算职能，无论在形式上，还是方面均未涉及到会计的监督职能，所以它所体现出来的是这一历史时期，在世界上具有代表性的“核算工具论”思想，是人们最早关于单式簿记本质的认识。

（二）管理工具论

随着14—15世纪地中海沿岸城市资本主义经济关系的萌芽，复式簿记在早期的业、商业等行业的中渐自成长起来，并最终在核算中取代了单式簿记的地位。这时，人们对簿记职能的认识逐渐发生变化。1494年卢卡。帕乔利的《簿记论》问世，改写了人类会计发展的历史，它标志着由古代会计进入近代会计发展。16世纪的尼德兰资产阶级革命、17世纪的英国资产阶级革命，以及18世纪的法国资产阶级革命，使世界进入到资本主义统治时代。而从18世纪60-80年代开始的产业革命，及至到19世纪这场由科学技术推动生产力发展的革命在世界范围内展开。人类又进入到机器大工业时代。在此几百年间，一则，学者们通过复式簿记在公司经济管理中所显示出来的功能作用，将家计与公司簿记分离开来，并使公司的经营管理者自此得以独立；二则。在市场经济体制支配下的各类股份公司逐步实现了经营权与所有权的分离，此时，在权益成为管理所关注目标的同时，人们已进一步认识到簿记对于公司管理的作用；三则，由于价值决定机制、供求机制及竞争机制协同在市场经济运行中发挥作用，在公司内部管理中，逐步把加强成本核算作为加强管理的一个主要方面。也正是由于成本核算问题而引发，使学者们不仅明确认识到簿记在公司管理中的作用，而且成本问题也逐步成为人们由簿记思想认识阶段向会计思想认识阶段演进之导因，进而为19世纪末至20世纪初，会计界完成由簿记发展阶段向会计发展阶段转变创造了最基本的条件；此外，由于会计师事业的兴起及其社会性功能作用的展现，也相关地向社会显示了簿记工作在社会经济及公司经济管理中的重要作用。正是由于上述原因，导致人类的会计思想与理论由“核算工具论”转变为“管理工具论”。使“管理工具论”成为在早期资本主义市场经济发展阶段占支配地位的思想与理论。

把簿记看作管理的工具，认为它是为公司经营管理工作服务的观点，最初可以从卢卡。帕乔利的《簿记论》一书中看到。他认为簿记是商业经营顺利进行的一个重要条件，它在管理资产及所有权中有着重要的作用，故商人欲求经营之顺利便离不开复式簿记。在十九世纪上半叶，英国学者克朗赫尔穆（F.W.Cronhelm）在《簿记新法》一书中曾作出这样的结论：“簿记，乃是通过记录财产，随时反映所有者的资本全部价值及其组成部分的技法。”这里尽管作者依旧看中簿记之技法，并仅仅强调簿记的反映作用，然而，他却明确指出簿记与体现所有者权益相关联，从这方面已体现出簿记的管理功能。此后，又有美国学者本杰明。富兰克林。福斯特（B.F.Foster）在《复式簿记解说》一书中所作的类似结论：“簿记，乃是反映全体价值及其各组成部分的价值方法，是记录财产的技术。”这类观点对其后出现的“技术（）论”有着直接的影响。

值得注意的是“管理工具论”这一在复式薄记时代占支配地位的簿记思想，其影响极为深远，在20世纪现代会计发展中，西方会计界关于会计定义的几种主要派别，与其均存在历史渊源关系。其在前苏联及东欧国家中的影响更为深刻。那里的教科书中明确写道：“核算是一种工具。”“会计核算是对国民经济统一体系的各个环节的活动进行监督和领导的最重要的工具。”50年代，这一理论被引入我国，成为直至70年代在我国占支配地位的一种思想及理论。究其原因，“管理工具论”之所以在上述国度复兴，其根源在于这些国家所实行的计划经济体制。在这种体制下，会计实体是国家而非独立核算的，故在客观上，无论政府会计还是企业会计均是实行计划管理的工具。

（三）技术论与信息系统论

历经18世纪至19世纪上半叶一百多年旷日持久的探索与在渐进的历史过程中进行革新，如前文述及，终于在19世纪末至20世纪初完成了会计发展史上的一次划时代的转变——由簿记时代进入会计时代。到20世纪30—40年代，世界又进入到以新技术革命为基本特征的信息时代，从40年代开始，“三大”（即大科学、大工程、大企业）发展态势的出现，从此“使科学研究和生产规模达到了前所未有的高度，开始了科学社会化、技术社会化、管理社会化、社会化，以及生产社会化的新阶段。”信息化经济成为历史发展的潮流。在这一背景变化及“系统论”、“信息论”、“控制论”和“决策论”影响之下，以及在经济管理界酝酿、设计与构建“管理信息系统”的基础上，在以美国为代表的西方会计界产生了旨在揭示新历史时期会计本质的“两论”——技术论与信息系统论。现就“两论”出台的情形及其内容分述如下：

1、会计技术论

对“会计技术（Art）论”，我国不少学者将“Art”译为艺术，并依此将这一学派称为“会计艺术论”学派。从本质上考察，会计不能列入艺术之列，只能讲它在帐目、汇总帐目、求取平衡，以及表现在会计报表中对各科目的组合方面显示出具有一定“艺术”形态的技巧或技艺。因此，部分学者将“Art”译为“技术”为妥。194l年美国会计师协会（AIA）所属会计名词委员会的《会计名词公报》第1号《复查与提要》（RevieW andResume）指出：“会计是一种技术（Art），是关于诚实有效和以货币形式记录、分类、汇总具有财务性质的经济业务和会计事项，以及说明其经营成果的技术。”其后该委员会又于1953年了第43号《会计研究公报》（ARRs）重申会计是一种技术。可见技术论仅强调会计的反映职能，并据此强调它的服务性作用，认为会计工作重点在于分析或说明财务成果。正如前文中所讲，现代“技术论”与历史上的“簿记技术论”在思想与理论上有着一定的联系，而又结合现代技术的应用扩展与充实了新的内容，最终在对会计本质问题揭示上自成一派。在80年代出版的《美国百科全书》中亦明确写道：“会计是分析和说明经济数据的技术（Art）。”同期出版的《大英百科全书》第三卷中也写道：“会计是记录、分类和汇总企业交易与说明其成果的技术（Art）。”刘炳炎教授曾指出：把会计仅仅看作是纯技术的工作是一种偏见，因为在一些美国人当中只承认纯理科学和自然科学，从而把会计只作为一种技术。从性质上考察，“会计技术论”是以往“管理工具论”思想的变态，它依旧把会计的本质认定为管理的工具，仅以反映的职能作用为管理服务，在思想和理论上并没有质的变化。《美国百科全书》在阐述前文所引会计定义的同时，又作出这样的具体解释：“在企业，会计贯穿于每一活动之中，并且作为一种必不可少的管理工具而提供服务。”这便足以说明“会计技术论”学派在思想上与立论方面的本质所在。

2、会计信息系统论

为阐明“会计信息系统论”的成因，首先必须揭示其产生的历史导因，这将使我们明显地看到以往对这一学派的研究存在的片面性。

“会计信息系统论”的产生，大体上受三方面的影响。首先是计算机应用之启示。最初，在部分公司中计算机部门“相当于会计部门的一个延伸机构，它每天的工作就是处理工薪帐单、财务报表和总帐。”其后，人们便渐自“把计算机看作公司严密管理资产的一种信息工具。”这种电子计算机实践对“会计信息系统论”的产生具有直接影响；其次，是公司管理部门与管者、科技工作者在研究建立“管理信息系统”过程中的直接影响。现代经济关系的复杂化，促使科技工作者与管理工作者考虑到实现管理过程中的人机结合问题，其中必然涉及到实现财务会计信息取得中的人机结合问题。正如美国商用机器公司的特德。加维伊所讲：“为了管理复杂事件的需要，我们强调建立一种信息系统计划，它也是企业计划的一个主要组成部分。”在这计划中公司会计部门被吸收参与这一工作，从而使人们逐步认识到会计信息系统是管理信息系统中的一个重要方面；此外，“会计信息系统论”的产生还受到管理会计发展的影响，1950年4至6月英国会计管理考察团赴美国对五十多家大中型企业和哈佛等著名大学，以及几个主要会计团体进行了调查研究，并于当年10月写出了《管理会计》的调查报告，报告指出：“管理会计是以帮助管理当局制订政策和控制日常企业经营活动的方式来提供信息服务的。”1965年1月，英国还将1931年创立的《成本会计师》期刊改名《管理会计》；著名会计学者莱昂德。R.艾米曾在刊物上指出：“向管理当局提供信息并指导其行动，至少同外部报告同样重要，而且，这个职能随着时间的推移而变得日益重要。”他还强调指出：在当时“为决策提供信息方面是会计师最薄弱的环节，但从战略上说，这是最重要的任务。管理会计着重阐述会计人员必须向管理当局提供有助于计划、决策和控制的信息。”可见，从管理会计角度所提出的会计信息问题对于引发“会计信息系统论”学说具有何等重要之影响。

上述表明，“会计信息系统论”的缘起有主观和客观两方面的历史导因。只有把握这一点，才能在研究中不致于曲解它的本意，才能从会计本质内容的内在规定性方面洞察这一论断的历史局限性。

美国会计学家利特尔顿（A.C.Littleton）关于会计信息方面的论述较之上述英国考察团所写报告要晚几年，他在1953年才指出：“会计是一种特殊门类的信息服务。”又讲：“会计的显著目的在于对一个企业的经济活动，提供某种有意义的信息。”1966年在美国会计学会的《会计基本理论说明书》中指出：“从本质上讲，会计是一个信息系统。会计既是一个经营实体一般信息系统的一部分，又是信息概念范畴中的一部分。”这一提法在70年代己为相当一部分学者所认同，并为大多数会计工作者所接受。1970年，美国公共会计师协会（AICPA，1957年由AIA改为此名）也改变了它在40年代“会计的性质是技术”的提法，而在公报中指出：“会计是一种服务活动，它的职能是提供有关经济事项的定量信息。该信息主要是财务性质的，而且是对经济决策有用的。”这份公报强调信息服务，并在信息服务与经济决策之间建立了必然之关系。至70年代，由美国学者西德尼。戴维森（SidnyDavidson）主编的（现代会计手册》在序言中指出：“会计是个信息系统——一种用来将一个企业或其他实体的有意义经济信息传达给有关部门的信息系统。”这种观点历经80—90年代，已成为在世界会计界占主要地位的一种论说，其影响之大是史无前例的。

从总的方面考察，“会计信息系统论”较之“管理工具论”、“技术论”的进步在于：一则，它迎合了时代潮流，引入“信息系统”这一科学概念，从人机结合方面突出了会计反映这一功能性作用；二则，它明确并强调了财务会计信息对于公司经营决策的有用性与必要性，并从服务方面突出了财务会计信息在公司经营决策中的作用；此外，这一学派从建立科学的会计信息系统的方面来认定会计方法改革的方位，使现代会计方法体系与电子计算机有机结合起来。然而，必须指出，从根本上讲“会计信息系统论”所强调的依旧是会计的反映职能，所肯定的也依旧是会计的服务性功能作用，即使在确定财务会计信息与决策的关系方面也依旧是从被动方面认定的，而未能体现会计的能动作用，所以，说到底它与“技术论”一样均未跳出“管理工具论”的圈子，仅仅体现为对以往“管理工具论”的进一步发展。美国会计学家利特尔顿在阐明“会计是一种特殊门类的信息服务”这一基本观点的同时，又直言不讳地把现代会计说成是由过去简单的工具发展成为一种复杂的工具“，这一事实便是反映”会计信息系统论“依然囿于”管理工具论“圈子之内的最典型的例证。

纵观以上从古至今人们对会计职能认识的演进史，以及人们在认定会计职能的同时对会计本质问题的揭示，使人不得不作出这样一个惊人的结论：在众多会计名家及著名会计团体的笔下，会计从来都未曾摆脱过作为“工具”的命运，无论会计环境发生着多么重大的变化，会计都始终被看作是纯粹服务性的工作，是处于被动状态的行为，从始至终处于作为“工具”的这个社会位置之上。面对这一令人深思，甚至被人熟视无睹的奇怪现象，使人不能不产生一系列的思索：产生这一怪异现象的根本性原因究竟何在造成这一怪诞现象体现在人们思想认识与理论研究方面的误差究竟又出自何处在会计界是否有一部分人一直处在一种自惭形秽的状态之中，还是生在山中无甲子，不知世上己千年这些正是下文将试图探索的问题。

二、经济管理学家眼中的会计“庐山真面目”

检索大量有关经济管理的，可以同样惊人的发现，那些著名的经济管理学家们从来就不从“工具”的角度来评价会计，他们的观点甚至完全与一些会计学家相背离，以其所论、所云相较量，会计界中“工具论”者便陡然显得黯然失色。

美国著名学者克劳德。小乔治（ClaudeS.George）在评述考古发现的史前“帐单”时指出：在五千年以前的苏美尔人文化中所发现的世界上某些最早的书面文件，是管理控制实践的证明。同时，他认为那些祭司向所谓的“神”提交的财物保管帐目其本身便是“一种管理控制实践。”据此他还断定当时苏美尔人已认识到“进行管理控制的必要。”在这方面他与英国著名史前考古学家柴尔德（V.G.Childe）所作结论相同，而柴尔德又进一步强调那些史前“帐单”所体现出来的意义还表现为人类知识上的一次革命，而制作“帐单”的人本身便处在管理的位置之上，他们为“管理日益增长的收入的任务……必须设计出更好的办法来。”在经济管理学划期中，经济学家们把第一阶段古代史（公元前3000年到公元1600年）划期的首要标志确定为“通过薄记来掌握和计量个别的社会关系。”并明确指出：对于经济管理学来说必须充分评价复式簿记的意义。他们认为：复式簿记与帕乔利关于复式簿记的著作“把商人的私人家政（计）与商人的经济管理分离开来，依据复式簿记使商人的经营管理独立起来。资本主义企业就是这个进程的结果。”由此可见，经济管理学家与考古学家们一开始便从管理的方位上来评价原始计量记录法与单式簿记，并对复式簿记在管理中的地位与作用予以高度评价。事实上，他们已把簿记工作作为管理工作的一个组成部分来看待。

19世纪下半叶，在人类努力创造条件实现由簿记向会计转化的前期，马克思在《资本论》第二卷（1885年版）中，以高瞻远瞩之伟大气魄对“簿记”之重要性、本质及其发展作出了科学的论断：“过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为对过程的控制和观念的簿记就越是必要。”马克思是把会计的发展与经济发展这个历史动因紧紧联系在一起加以分析并作出这一科学论断的。一方面，表明社会经济越是向更高阶段发展，生产与市场的关联关系越是紧密，公司内外所体现出来的经济关系越是复杂，会计的地位与作用便越是显得重要；另一方面，则表明会计具有“过程的控制和观念总结”之职能，既反映企业的整个生产经营过程及其结果，将客观经济现象如实显示出来，并作出相应的结论，而又对整个生产经营活动过程发挥控制性功能作用。可见，马克思的这一科学“论断与”管理工具论“毫无相涉之处。

从19世纪中叶至20世纪初，在一些跨世纪经济学家的著作中，又可以进一步看出他们对会计社会地位与工作地位更切实、更具有针对性的评价。德国著名经济学家马克斯。韦伯（MaxWeber）指出：“一个合理的资本主义企业，就是一个附有资本会计制度的企业，也就是根据现代薄记和结算方法来确定它的收益能力的一个机构。”他还指出：“资本主义存在最起码的先决条件，就是把合理的资本会计制度作为一切供应日常需要的大工业的标准。韦伯讲的”现代簿记“即现代会计。他既强调簿记的技术，又强调规定技术操作的标准——会计制度，既说明簿记在确定企业收益中的作用，但又指出这种作用并非仅仅是技术的、服务性的，而是具有重要管理意义的。显然，这是一种公正的评价，是具有时代意义的观点。

与韦伯同时代的法国著名经济学家亨利。法约尔（HenriFayol）不仅明确把企业的财务与会计区别开来，而且相关联地确定了它们在企业经营管理中的地位与作用。法约尔认为，公司的经营与管理活动是两个不同的概念，经营是由技术活动、营业活动、财务活动、安全活动、会计活动与管理活动六大部分有机组合而成，而其中的管理活动又包括计划、组织、指挥、协调、控制这五大要素。他还指出：财务活动的基本目标在于资本的筹措与应用，而会计除具有核算功能之外，还直接与管理相关，诸如会计组织、制度，以及成本控制等，它既体现了经营与管理之密切关系，也体现了在公司经营活动中的能动作用。在公司的经营管理工作中，财务及会计与其他活动结合为一体，成为不可分割的部分，是公司的管理行为之一。而这一点却正好在一些会计学者眼里出现了视觉上的误差。

与以上两位学者齐名的是美国经济学家弗雷德里克。泰罗（FrederickTaylor），被誉为“科学管理”的创始人。这位跨世纪的优秀人物在现代公司管理中确立了：“现代成本制度”。并在这一制度中充分体现了“标准成本”、“差异分析”与实行“预算控制”的精神，以及具体进行计量、考核的基本方法。泰罗不仅从工程技术与管理相结合的方位观察管理方面的问题，而且在实践中认定了进行“预算控制”与“成本控制”的重要性。他将会计纳入公司的管理活动，并开辟了由财务会计扩展到管理会计的通道。在泰罗之后，又有很多工程师在“管理会计”建设方面作出了贡献。1937年出版的由美国管理学家卢瑟。古利克（Luther Gulick）与英国管理学权威林德尔。厄威克（LyndallfUrwick）合编的《管理科学论文集》，将自法约尔以来的有关管理职能方面的论说加以系统化，提出了著名的“管理七职能论”，即计划、组织、人事、指挥、协调、报告、预算七大职能，在论及“预算”职能时，他们认为，在这一职能中应包括财务计划与会计控制等重要内容，并将会计纳入整个管理活动之中，从管理的角度认定了会计的职能。

最后，本文还要提到的是德国经济学家古藤伯格（E.Guten berg）在《管理经济学原理》一书中对于财务与会计地位之认定与作用之评价。古氏之作分为三论，第三卷为《财务论》（1969年版）。论说中把筹资、投资、生产、成本、销售、会计等关键性管理环节有机结合在一起，突出了财务与会计，尤其是成本控制在管理中的地位与作用。他的理论对其后财务与会计理论的发展产生了重要影响。

如此等等，经济管理学家们笔下的会计，在经济世界里显示出一种重要管理能动力，无论它在理论上的位置，还是在实践中的位置都始终与经济管理关联在一起。无论是从那荒远时代去探索会计的历史起点，还是在当今信息经济发展时代考察现代会计的状况及其发展态势，他们都把会计的发展看作是一个完整的历史演进过程，并在此过程中确认会计的发展与经济的发展、管理的发展始终相辅而行的关系，并且随着经济之演进使会计与管理渐自融为一体。可谓识得“庐山真面目”。相比之下，为何在会计职能作用认识与会计本质揭示方面，经济管理学家与一些会计学家之间的差异如此之大，为何在研究结论方面存在天壤之别在此，试从以下几方面考究其原因：

（一）“不识庐山真面目，只缘身在此山中”

1886年，美国科学管理的先躯亨利。汤（HenryTowne）发表了题为《作为经济学家的工程师》的著名论文，作者指出经济管理与工程管理具有同等的重要性。他认为工程师具有的知识应当扩大到经济管理范围。这一思想认识影响了包括泰罗在内的许多工程师，促使他们把工程技术问题与企业管理问题，乃至会计问题结合起来加以研究，并将研究成果用于解决企业经营管理中的问题，这既是20世纪初工程师们得以在“管理会计”方面作出突出贡献的主要原因，也是他们能站在全面管理的高度来观察会计，并最终确定会计在公司的管理工作中完全可以发挥能动作用的重要原因。然而，会计学者与会计工作者则往往局限于会计范围之内来认识会计、研究会计与评价会计。这样，他们更多地看到的或体验到的是会计的服务性作用，从服务方面所认识到的则只是会计的反映职能，从而忽视了会计在公司管理中的能动作用。他们中的很多人不能站在会计与经济管理、科技管理的结合点上居高临下的看待公司管理中的会计问题，自然也不能从全局上来确定会计在公司管理中的地位。同时，至现代社会，在文理渗透。自然科学与社会科学相互融合、相互长入之际，他们中的一些人知识面日益狭窄，观察会计问题的视野已处于近视状态，也就依然沿着传统之路走下去，大体上是就会计而研究会计，以致最终导致不识现代会计“庐山真面目”之结果。

（二）单纯从“会计”词意上或将“会计”作为一种纯技术工作，来认识、研究会计基本职能与揭示会计本质上的失误。

会计是具有一定知识结构与职业道德素质人的工作，尤其是进入近代社会后，在文化素质、专业素质、道德素质，以及在智能方面有着更高要求的管理者的工作。从本质上讲，会计人员本身便是管理者，他们所从事的是管理者的工作。同时，无论在企业中还是在政府部门，会计管理者又归属于一定会计组织部门，并以一定的、制度作为他们工作的依据与行使管理权之保障。他们的会计思想受着经济环境、科技环境，以及环境的影响，他们的学历、资历与理论、技能又决定着他们的管理能力及其在管理组织中的地位。以上便是考察、研究会计职能，揭示会计本质的依据或出发点。如果忽视其中任何一个方面，把“会计”作为一个名词或一项技术工作来看待，便必然在结论上产生误差。经济管理学家们之所以能识其“庐山真面目”，其重要原因便在于他们总是从经营管理的全过程中，从会计工作与会计组织部门、会计法制、会计理论、会计方法。会计技巧与手段相结合的一体化方位上来认识会计；而会计学者们却总是从会计的核算技术与服务性作用方面，或是从会计工作的方式、方法方面，或是从“会计”词意方面来认识与评价会计，由此便在结论上产生了很大的差异。这种体现在所作结论方面的差异，是全面看问题与片面看问题的区别造成的，在很大程度上是后者只看到了现象，而前者看到了本质。

（三）经济管理学家从会计与科学管理关系的一致性方面看到了会计的特殊性；而会计界的不少人只从形式上看到了会计的技术特性。

从前文所引史实中可见，经济管理学家们从会计的反映职能方面看到了作为技术的会计，而同时又从控制或管理职能方面看到了作为一门科学的会计。会计是科学与技术的结合体，至现代社会及至未来，作为科学的属性方面，它融合了自然科学与社会科学的相关内容，日益显示出作为一门边缘科学或交叉科学的特征，而作为技术它又将历史上形成的方法、技术本体系与现代信息技术密切结合在一起，形成为科学的会计信息系统。同时，它又在理论上包容了政治的、经济的、法律的，及系统论、信息论、控制论、决策论等管理理论，以及自然科学中的相关理论，使它又将具有综合性科学的特征。那些会计学者们却一直是从会计的反映职能方面确认其技术性，然后仅仅从技术性方面看到其服务作用，最终在服务方面走到尽头，在终点的地方便产生了无法摆脱的“工具”之结论。

1980年，学家史蒂夫。洛尔（Steve Lohr）发出感叹：“会计过去从本没有受人尊敬的形象。”过去的一些同行与他有着一样感觉，在电影、戏剧及不少小说里所见有关会计的人物大都是些不幸的形象。这种看法虽然有失偏颇，但与近年来中国人对会计的看法已大不相称。然而，记忆犹新、阴影犹在，“会计工具论”依然在全世界泛滥成灾，洛尔之哀叹正是他的那些同行们造成的。可以讲，正是这支庞大队伍里的一些人，在不知不觉中有损自己的形象，降低了本职业的威望。当今，在会计环境这面巨大的镜子面前，该是我们认清自己形象的时候了。

我们认为，用任何方式表现出来的“工具论”都是不能成立的，“会计工具论”应当在世界上退出舞台。同时，应当看到，只有消除“工具论”在世界上所造成的不良，方能为现代会计正名，方能为现代计奔向二十一世纪从思想上、理论上扫除障碍。

三、会计本质与职能在中国的

世界会计界在会计职能研究与定义的阐述方面，有其杰出代表者。如英国的劳伦斯。狄克西（Lawrence Dieksee）、弗朗西斯。皮克斯利（F.W.Pixley）等人在完成由簿记向会计的历史性转变过程中发挥了显著作用，并在会计理论建设的最初阶段作出了突出贡献。也许由于他们通常是站在公共会计师的位置上来审视会计，并且由于他们对与会计存在血缘关系的审计有着精深研究的缘故，所以他们一开始对会计地位的评价便是客观公正的。正如迈克尔。查特菲尔德（Michael Chatfield）指出的：狄克西、皮克斯利等对现代会计思想的影响远比现在活着的任何人都大，他们正是在由会计实践发展到会计理论之时出现的人物，并且把握住了未来的会计师建立公认会计准则的历史时机。此外，在德国也可看到一些与狄克西等同的、齐名的会计学家，如雪尔（J.F.Schar）、伯利纳（M.Berliner）、霍格利（Fridrich，他们在会计学建设，明确会计在管理中的地位方面做出了同样突出的贡献。

从揭示人类会计思想演进方面来考察会计中的问题，查特菲尔德指出：“古代世界所遇到记帐、控制和检查之类的问题，在许多方面与现代有共同之处。……私人财富的积累导致了受托责任会计的产生……调查受托者的诚实性和可靠性的需要，使内部控制成为所有古代簿记制度的主要特征。”这是从史学的研究方位考察会计问题所作的结论。

在中国，70年代末期以来，会计界对会计职能的研究与对会计本质的揭示也取得了明显的进展，中国学者即使在引进诸如会计信息系统论之类的理论时，也是从再认识、再研究的角度出发的，并且在研究中取得了实质性进展，这是值得加以肯定的。

（一）“会计信息系统论”在中国的发展

“会计信息系统论”的基本观点自80年代引入中国，并经过一些著名会计学家的研究，在以往的基础上作出了新的论断，从而克服了以往研究中的片面性，使这一论说得到发展。其基本贡献在于：

第一，从管理的角度阐明了会计是一个以提供财务信息为主的信息系统。如葛家澍教授等人所下定义：“会计是旨在提高和各单位活动的经济效益，加强经济管理而建立的一个以提供财务信息为主的经济信息系统。”

第二，在通过对会计所下定义揭示会计本质的同时，又相关联地强调了会计具有“反映”与“控制”两大基本职能。葛家澍教授等人认为会计“在企业和各单位范围内，主要用于处理价值运动所形成的数据并产生与此有关的信息，起反映职能，上述数据与信息的进一步利用，又能起监督、预测、规划和评价等控制职能。会计的上述两项职能，都有助于进行正确的经济决策和财务决策。”事实上这一论断已将“会计信息系统论”同“管理工具论”、“技术论”区别开来。

第三，从宏观经济调控与宏观经济控制总体系研究方面相关联地研究会计信息系统建设及其作用问题。如裘宗舜教授等人指出：“现代会计是一个财务、成本信息系统。”而这个系统却是“为宏观调控服务的经济信息系统”中的重要组成部分，故它与宏观经济决策密切相关。由此，便改变了以往将会计的作用仅仅局限于公司方面的观点，从而将其作用扩大到公司以外，并最终与“国民经济总控制系统”建立起必然的关系。这是很值得肯定的进步。

（二）“会计管理活动论”的历史贡献

1912年，围绕“管理经济学”的建立，德国经济学界展开了一场论战，其结果宣告了持传统技术观的私家经济学的结束，取而代之的是管理经济学的建立。从导致这一转变的理论建设原因方面讲，人们不仅认为当归功于德国经济学家“施马连巴赫（E.Schmalenbach）在动态资产负债表论、成本核算论、公司（财务）论等方面所进行的实证研究。”而且应归功于在簿记、会计、财务研究方面所取得的重大进展，这些进展是“管理经济学”得以建立的重要依据。此后，日本学者铃木英寿又进一步研究了“管理经济学”的历史划期，在他划分的六个历史发展阶段中，与簿记、会计发展相关联者为两个阶段，即第一阶段“簿记理论时期”（1900年前后）；第二阶段“资产负债表理论、成本理论、核算制时期（1920年前后）”。因此，成本理论、财务理论、核算制，以及有关企业经营成果形成方面的理论最终便“成为管理经济学的一个主要领域。”如果再联系同一历史时期“管理会计”的命名，并作为会计的一个分支学科的产生，便可以十分清楚地看到，围绕会计与管理的关系问题，家、工程师，经济学家及部分会计学家们的认识开始出现趋同之处。至40年代中期，西方学者在管理经济学研究方面开始由经济实证转入理论化时期，这时企业财务不仅成为这一领域里的研究重点，而且通常把财务与会计问题联系在一起认定会计在经济管理中的地位与作用。受管理经济学理论的影响，50年代在美国产生了“管理经济会计学派”（Managerial Economics and Accounting），其基本理论明确地揭示了会计与管理之间所存在的必然联系。就中国出现的“会计管理活动论”学派而言，无论该学派是否在立论方面受到国外相关学派的影响，其影响程度如何，我们都认为该学派从实质上揭示了会计与管理的关系，其理论的立足点是正确的。

1979年12月，在中国会计学会成立大会上，学者们首次提出了“会计管理”概念，1981年2月，在财政部印发的《全国会计工作会议纪要》中最早使用了“会计管理”名称。1982年8月，杨纪琬、阎达五教授在《经济理论与经济管理》杂志上发表了题为《论“会计管理”》的文章，正式提出“会计这一现象属于管理范畴，是人的一种管理活动”这一论断，并指出：“会计的职能总是通过会计工作者从事的多种形式的管理活动实现的。他们提倡在中国使用”会计管理“概念。1983年2月，阎达五教授撰文指出：”会计管理的是价值运动，会计管理的目的是提高经济效益，会计管理的基本职能是计划和控制。1983年6月，成圣树教授等撰文指出：会计“是经营管理的核心，是反映和控制经济活动并使之达到一定目的的一种能动行为，是有组织，具有管理职能的一种管理活动。”

“会计管理活动论”的基本观点反映了对“会计工具论”的否定，它是我国进行会计改革以来，体现在会计基本理论问题研究中的一个历史性的进步。这是因为：其一，这个学派认定了现代会计是经济管理的重要组成部分，明确了它在国家经济管理与企业经营管理中的地位与作用，这一点奠定了中国会计改革的思想基础；其二，这个学派把对会计本质的揭示与对现代会计基本职能的认定结合起来加以表述，明确了会计的反映与监督（控制）职能；其三，这个学派明确了会计在管理中所起的作用是能动的，从而从根本上与“工具论”、“技术论”区别开来；此外，他们认为会计的本质性含义与职能是处于变化之中的，强调对会计的认识与研究应破除“终极论”的观点。

（三）会计控制系统论

杨时展教授指出：“现代会计是一个以认定受托责任（Accountability）为目的，以决策为手段对一个实体的经济事项按货币计量及公认原则与标准，进行分类、记录、汇总、传达的控制系统。这一定义从外延与内涵两方面揭示了现代会计的本质。首先，定义阐明了会计基本目标在于认定受托责任履行情况这一内在的，并带有规律性的问题；其次，又在确认受托责任目标的基础上，揭示了现代会计是个控制系统这一关键性问题，使人明确地认识到受托责任这一目标与会计控制系统的结合，便是现代会计内涵中显示其本质的问题，而现代会计的主导性职能是控制；此外，又明确了受托责任与决策的关系。应当注意，以上三个方面所揭示的问题并不仅仅是概念上的，而且是从会计工作的基本内容及基本程序上体现出来的。杨时展教授在会计本质问题上的研究成果，体现了现代会计发展的历史方向，在会计基本理论建设上将占有重要历史地位。

可见，中国十多年来的会计改革，在会计理论研究与实务革新中已见显著成效，它产生了已具有世界性意义的创造性研究成果。就会计本质问题研究而言，它已步入世界先进行列，体现了中国会计发展对于世界的贡献。

四、论现代会计的基本职能

在第一个问题的阐述中，笔者强调了会计环境的变化决定着会计职能变化这一基本观点，并表明随着会计环境的变化，在会计的内涵与外延两方面都同时发生着相应的变化，而这种变化又直接影响到会计的本质性内容发生变化，并最终影响着一代会计学者的思想，使他们在新的思想支配之下就会计的定义作出新的结论。在现代会计发展阶段，当如何认定会计的基本职能，明确会计工作的基本目标，以及应当如何从定义上科学地揭示现代会计的本质，这是本文在最后一部分中所要集中探讨的问题。

（一）关于会计历史演进中管与算的关系

在史前时代便可发现，原始人所作的刻画符号，一开始便与管理生产、生活联系在一起，即使那些栩栩如生的动物画图也“并不是一种神秘的‘冲动’的表现。……也不是专门的寻求那种乐趣，而实是为的一个严肃的经济目的。”尽管人们在这个阶段对生产关心的程度不同，然而，事实却表明，人们一开始所进行的计量与记录便出自对经济进行管理的动机。进入文明社会后，在经济发展阶段，单式簿记的体系逐步构建起来，它体现了官厅会计的历史贡献。除簿记方法之外，为贯彻“量人为出”之制，统治者组建了财计组织，颁行了财计制度，最终形成了簿记组织、簿记制度与簿记方法相结合的簿记工作格局。故在此阶段，人们所关注的或认识到的只是簿记的核算职能，认为簿记是为维护国家财政收支服务的工具。然而，这时客观上与簿记核算职能并存的还有簿记的监督职能，簿记工作还起着监督国家财政收支实现的作用，只不过在此期间，簿记的核算职能处于主导地位而已。

由单式簿记阶段演进至复式簿记发展阶段，与资本主义性质的商品货币经济萌芽、演进密切相关。正如韦伯所指出的：当“合理商业终于在整个经济生活范围内成为占支配地位的一个领域，在这领域内便首先出现了数量的。他还认为：”在贸易由群体进行时，为了清算帐目就必须有精确的簿记。“而在单式簿记时代的簿记错误很多，即使从最近的由”佛罗伦萨留传下来的那些用文字记数的演算，竟错误到四分之三至五分之四的程度。“所以，韦伯把复式簿记称之为”真正的簿记“，是进行管理的重要手段。在考察簿记与资本主义性质商业的关系时，韦伯认为：”簿记（复式簿记）是在贸易组合的基础上成长起来的。“在早期出现的一批家族性质的公司里，由于公司簿记与家计混为一体，故这类公司的帐目最初是”一笔糊涂帐“。直到帕乔利的《簿记论》问世后，这种情形才大为改观，家计与公司簿记逐步严格划分开来，理论与实务统一起来，簿记在公司经济管理中的作用也突出起来，人们开始认识到管与算结合的意义，进而认识到薄记的反映职能与监督职能同等重要。经历产业革命，在20世纪进入信息经济发展时代后，人们在管算结合这一认识的基础上，又逐步认识到在管理与核算之间，算是基础，是手段；管则是目的，管处于主导地位。

总起来考察，在会计发展史上，自从有了会计的算，同时便有了会计的管。会计的管不可以脱离会计的算，而会计的算又始终是围绕会计的管理目标进行的。在任何一个历史时期，既不存在脱离管理而独立存在的算，也不存在脱离核算而独立存在的管。由会计环境的变化及人们的认识水平所决定，相对而言，在古代社会里，通常认为簿记以算为主，以管为辅；至近代社会，人们将管与算并重对待，提倡管算结合；而进入现代社会发展阶段之后，人们又逐渐从会计对于管理的能动作用方面认识到，在会计的基本职能方面，当以管理作为主导方面，而核算仅起辅作用了。

（二）论会计的基本职能——反映与控制

管理是社会经济发展的产物，而会计的发展不仅与管理发展的历史动因相同，而且它们在发展中又是同步的。人们也是从揭示管理的实质出发对管理下定义，一般认为经济管理是针对人力和资源的结合，通过计划、组织和控制来实现一定经济目标的过程。这一定义所包含的内容，与会计存在的意义至为密切相关。一方面，这一定义明确了会计控制的对象——人力资源与物质资源，并对会计控制提出了要求，要求会计应充分利用信息，参与对一个经济单位的人力、物力、财力的管理；另一方面，管理所追求实现的目标又集中体现在经济效益方面，自然这也是会计控制所追求实现的目标。从总体上讲，以上两方面包含着某一单位的经营管理向会计工作者所提出的根本性要求，即要求作为管理人员的会计工作者必须承担他的岗位责任——受托会计责任。

当簿记还作为一种附带工作之时，其会计责任体现于整个经济责任之中，尚未成为一种专职责任。当会计专职出现乃至会计组织部门产生后，便出现了受托责任；井在官方形成了受托责任制度，在民间则出现了体现受托责任的“人簿记”。至近代，当股份公司从家族公司形态中摆脱出来后，所有权和经营权发生分离，科学意义的受托责任才得以明确、普遍地体现出来。泰罗强调公司中的“岗位责任”，而法约尔则把责任与权力统一起来，他指出：“对责任的畏惧，恰如对权力的喜爱”，而有其权便当负其责。韦伯则把责任、权力体现在组织部门建设之中，从组织上明确了包括会计部门在内的作为一个管理组织的责任。至现代会计发展阶段，正如杨时展教授所指出的：“受托责伍‘已成为现代会计控制中的核心问题了，在对会计本质问题的研究中，人们必须正视这一问题。现代会计的目标在于认定管理中的受托责任，现代会计工作者的使命在于履行受托责任。在市场经济下，认定经营者的责权利，维护所有者权益，以及实行科学、严格的会计控制，是履行受托责任的集中体现。

正是从现代会计所处的环境出发，从现代经济管理对会计所提出的要求出发，以及从市场经济下会计所担负的重大经济责任出发，笔者认为，现代会计的基本职能应当归纳为反映和控制，而为了达到反映与控制的目的，现代会计在发展中逐步构建了它的两大工作系统，即会计的信息系统和控制系统。

1.会计的反映职能与系统

会计的反映职能是通过一定的会计方法，遵照公认财务会计准则的要求，正确地、全面地、及时地、系统地将一个会计实体单位所发生的财务会计事项表现出来，并通过科学的分类方法，将不同性质的会计事项分门别类的、集中的表现出来，以达到揭示会计事项本质之目的；会计的反映职能在客观上体现为通过会计信息系统对财务会计信息进行优化的过程，这个过程又具体体现为两个基本工作阶段：一是信息确认阶段，通过这个过程进行信息筛选，去伪存真，将虚伪假冒及失准的信息揭示出来，清除出去，为整个优化信息的过程奠定基础，确保财务会计信息的真实、可靠，为决策提供有用的、能确保决策正确无误的信息。二是核算工作阶段，核算过程包括制证、计量、记录、归类、组合、测试、编表等环节，这个过程体现为对若干会计方法的具体，诸如以货币为统一的计量标准、设置帐簿，会计科目在分类中的应用，以及在编报前应用平衡公式进行测试等。可见，以往把会计的反映职能与会计核算等同起来对待有失片面，应当注意，在会计信息系统工作过程中，为防止会计信息失真，应当把财务会计信息确认放在重要位置上。

在信息经济发展时代，计算机在经济管理工作中的应用，最终形成了科学的“管理信息系统”，而这个系统理所当然地将财务会计系统包括其中。把电子计算机处理技术与财务会计方法体系有机结合起来，便形成了科学的会计信息系统，而这个系统又自然而然成为“管理信息系统”中的一个重要分支系统。除上述环节外，在会计信息系统中还应包括信息储存与信息输出两个环节。这样，便把确认、核算、信息应用三个阶段结合起来，而后通过电子计算机技术处理，既在“会计信息系统”建设方面实现了人机结合，而又使所取得的财务会计信息成为可分解、可传递、可交换，以及可供管理者、决策者选择使用的信息。由此，通过这个系统便可达到行使会计反映职能之目的。

现代会计的反映职能是现代会计工作的基础，它通过会计信息系统所提供的信息，既服务于企业内部的决策者，又是会计部门参与决策的依据；它既服务于企业内部管理，又服务于投资者，以及与企业工作相关的财税、金融及审计部门；此外，财务会计信息的另外一个突出作用是为会计部门的会计控制工作服务的。故可以看到，如果从这些方面来理解会计的服务作用，这种服务作用也决不是被动的，而是具有能动性的。此外，应当明确，无论从人机结合的角度，还是仅仅从会计工作者在信息确认环节所体现出来的作用考察，都可以看到会计的反映职能也在一定程度上体现了会计在企业管理中的作用。

2.会计的控制职能与系统

就现代会计的反映与控制两大职能的关联关系而言，反映职能是会计发挥控制职能作用的基础，是为进行会计控制服务的，而会计控制则是现代会计部门适应市场竞争环境变化，强化企业内部管理，增强企业竞争能力，以及参与企业经营决策的首要职能。

追溯历史，人类会计控制思想的产生与从会计控制方面认定会计的职能，起始于资本主义经济关系的萌芽阶段。其主要历史原因，是在此期间社会生产由家庭手向工场手工业发展阶段的演进，具体表现集中在“成本控制”思想、方法及其理论的萌芽方面。1436年在威尼斯建成了为制造兵舰服务的造船厂，史称威尼斯兵工厂。该厂成立之初便采用了复式簿记、到15世纪中叶就已经有了“早期形式的成本会计。”在16世纪，该厂已成为当时世界上最大的兵工厂，由于它开始采用控制与分权管理的办法，在工厂生产控制中已形成了由人事管理、部件标准化管理，以及“会计控制”、“存货控制”与“成本控制”组合而成的基本内容。从成本控制方面讲，当时已经把成本范围界定为“固定费用、可变费用和非常费用”三种，其控制细致程度已达到对于进入和离开造船厂的每件财物都要进行详细记录的地步。

历经产业革命阵痛之后，以成本控制为中心的“会计控制”成为“工厂制度”建立的一大支柱，这时工程师与管理者都认识到“动力传动的机器极大地提高了生产率，但也提高了对资本的要求和资本成本。”他们还认识到必须通过最大程度地利用资本来控制资本成本。“这样，到18世纪与成本控制问题乃至整个会计控制问题相关联，人们开始把财务控制作为管理的一个重点，正如小乔治所讲：在英国的那些工厂主心目中”财务是他们的王国。“正是从财务控制出发，人们充分认识到”新的簿记制度在控制方面的价值。“同时，在18世纪，人们也已认识到预算在经济控制中的重要作用。进入19世纪后，英国博尔顿—瓦特父子公司索霍铸造厂便在管理中”制定生产标准、编制生产计划、部件标准化、成本控制应用、成本会计……“，其中以计划与成本控制作为管理中最重要的环节。其后，成本控制也在美国制造业中播下了种子，并出现了由管者惠特尼所制定的”成本会计制度。“至19世纪末，人们在经济控制中又把注意力集中到建立管理控制组织，实现科学的组织控制方面。20世纪初在美国企业中建立科学管理制度的同时，在大中型企业中出现了由”会计控制长“（Controller）主持的会计组织部门及由”财务控制长“（Treasurer）主持的财务组织部门，从而这种组织格局又将计划（预算）控制、成本控制、会计制度控制等内容统一起来，最终形成了会计控制的实质性内容。进入市场经济中的信息经济发展时代后，人们便在研究”管理控制系统“建设的过程中，一方面在从事管理工作的人与电子计算机结合方面考虑到管理信息系统的建设与应用问题，其中尤其是着重研究解决了”会计信息系统“的建设与应用问题；而另一方面在相应考虑”会计控制系统“建设与应用的同时，又进一步考虑到现代会计的这两大系统之间的协同关系处理问题。美国学者安托尼（Anthony）把公司中的控制划分为”业务控制、管理控制和战略控制“三种，其中又将会计控制纳入管理控制之列。同时，以上三种不同的控制，需要三种相应的不同信息，其中进行会计控制所需要的信息自然来自于会计信息系统。这方面我国学者也有同样的认识，并且作出了进一步的研究。在涉及会计信息系统为会计控制提供信息依据方面，会计学者莫德姆。拉曼（Mawdudm Rahman）与莫里斯。海拉第（Maurice Halladay）明确指出：”会计信息的支持确定了企业中会计控制所能达到的范围：当企业需要控制系统，并明确所进行的控制要达到的目标后，他们便要在会计信息系统上投资。“

由此可见，人们对会计控制职能的认识取决于会计环境变化中的四大要素：一是市场经济的产生与发展；二是科学技术革命的推动；三是经济体制的变革，以及企业内部管理组织与管理系统的革新；四是现代会计文化的发展，电子计算机与会计的结合应用等。事实表明，由以往“反映—监督”（或核算、监督）职能向“反映—控制”职能的演变是客观环境变化的产物，是历史发展的必然。同时，在现代会计发展阶段，会计通过两大并存的系统——“会计信息系统”与“会计控制系统”显示其职能作用，通过前者体现其反映职能，而通过后者行使其控制职能。反映是实行控制的基础，控制则是现代会计的目的或“落脚点”，故在两者之间会计控制职能处于主导地位，它体现着现代会计发展的历史性进步，显示着现代会计的本质。以下围绕现代会计控制职能方面的问题，试作进一步分析：

（1）会计控制职能的涵义

首先，应当明确的问题是现代会计控制的对象与目标。从控制对象方面讲，它表现为对一个法定的会计实体进行控制。如果这个实体是指一个独立核算的企业，由于这种企业是由处于经营管理系统中的若干岗位或环节组合而成的，因此，为行使会计对企业经营活动过程及其结果的控制权力，并履行其受托责任，便自然而然要按这一专职岗位设置会计组织部门，由其具体组织会计控制工作。这样便把会计的岗位职责与权力统一在一起。从现代会计控制工作所立定的管理目标方面讲，它集中体现为这个会计实体的经济效益的不断提高，并且是这个实体的经济效益与社会效益的统一。这里，如果再把会计控制的对象与所确定的管理目标统一起来加以认识，便可作出这样的结论：现代会计组织部门为实现其既定控制目标，以法制为依据，以科学理论为指导，通过一定科学的程序，采用科学的方法与现代化手段，充分履行自己的受托责任与行使管理权力，使企业的经济活动过程与财务活动过程遵循经济活动规律及其经济活动规范运行，这一工作过程及体现在这一工作过程之中的能动管理作用便是“会计控制”。

其次，从现代会计控制的基本内容方面考察，它应当包括以下六个基本方面：一是财务会计控制与管理会计控制；二是提供财务会计信息，参与经济决策；三是会计部门利用财务会计信息在工作过程中直接进行控制，诸如在执行财务计划中体现出来的计划控制，以及进行成本控制等；四是对会计信息系统的控制，即通过对优化财务会计信息的过程控制，防止信息失真；五是就现代会计而言，已由侧重利用内部信息施行控制转向从管理战略目标出发，充分利用市场信息、信息，以及来自外部的财务会计信息进行全面控制。同时，现代管理会计亦由以往固守传统的财务成本控制转向作业成本控制；六是现代会计控制还应包括内部审计控制等内容。

再次，现代会计控制的基本依据与指导思想。现代会计控制所持依据已超出财务会计理论与管理会计理论的范围，它实行控制的依据已扩展到现代经济控制理论方面，如系统论、信息论、控制论、决策论等。围绕经营管理与决策问题，在充分发挥会计控制作用中还应当明确：“有效的控制必须是科学的系统的控制：系统的控制必须是把握优化信息的控制；优化的信息必须通过科学的系统方法取得。”同时，现代会计控制的指导思想又应是实行全面控制，即这种控制应在时空关系上把过去、现在与未来结合在一起，把事前、事中与事后结合在一起；同时，应把微观、中观与宏观控制结合在一起。

（2）现代会计控制系统的构成

现代会计控制系统包括经营循环控制与决策过程控制两个分支系统，这两个系统与电子计算机控制系统的结合，便成为处于自动控制状态，并与会计信息系统相结合的科学的控制系统；经营循环控制系统包括市场、计划、过程控制、成本、库存、价格、行销、内部审计八个控制部分，其中过程控制又包括设计、采购、投入、产出、质量、储存、计价、运输、销售及盈亏等环节。而决策过程控制则围绕参与决策和本部门自身的决策进行，由以下九个运行环节构成，即预测、分析、决策。计划、建制、审核、检查、监督及追踪决策等。

以上两大分支系统不仅体现了全面而系统的控制，而且突出了成本控制这个核心；不仅从参与决策方面体现了会计的能动作用，而且突出了现代会计在强化企业内部控制中的能动作用；不仅体现了以市场作为控制起点，以计划作为指导的“市场第一、计划第二”的思想，而且体现了对全作业过程的控制。同时，从决策过程控制这个系统的建立中可见，会计的监督作用当涵容于会计控制之中，它只是实行会计控制的一个重要组成部分，故不能在对现代会计职能的表述中，以监督取代控制，把会计控制职能局限在监视、考察与督促方面。倘若如此概括现代会计的职能，便会在现代会计本质揭示方面出现片面性，并影响到一系列会计理论问题的研究。

当然，在会计控制系统建设方面，还远远不如会计信息系统建设成熟，其中也还有许多问题有待进一步研究。

3.关于揭示现代会计本质的定义

通过上述研究，可以把问题集中在以下这个重要观点之上：进入现代会计发展阶段后，现代会计在其工作的组织运行过程中，显示出两大基本职能，一是反映职能，是通过会计信息系统加以体现的；一是控制职能，是通过会计控制系统加以体现的。这两大工作系统都体现了与现代信息技术的结合。如前所述，在这两大职能中，前者起控制基础作用，后者起主导性控制作用，后者是现代会计工作的落脚点；在两大系统中，前者不仅通过技术性功能作用为企业的决策者及企业内外部的相关部门提供信息服务，而且还直接为会计部门进行会计控制工作服务，而后者则通过充分利用前者所提供的财务会计信息；以及其他相关经济信息，对企业的经济活动过程进行全面、系统的控制，并最终在经营决策方面体现现代会计的地位与作用。事实上，体现于现代会计两大职能、两大系统中的具体问题已涵容于上述内容之中，如经济效益目标揭示问题，货币计量手段应用问题、财务会计信息通过一定程序的优化问题、资金运动问题，以及受托责任关系问题等等。故依我之见，在揭示现代会计本质，为现代会计下定义时，便勿需在内容中一一加以表述。基于此，试对现代会计定义作如下概括：

现代会计一是会计管理者通过会计信息系统与会计控制系统的协同性运作，实现对市场经济中的产权关系、价值运动过程及其结果系统控制的一种具有社会性意义的控制活动。

笔者认为作为会计的定义，它既须体现会计的对象、职能、目标、意义、地位、作用，还须描述会计控制的范围。会计定义便是这些内容的抽象性概括，它集中说明会计是什么、为什么、做什么，以及怎么做这些与揭示会计本质相关的问题。因此，在上述定义中强调了六点：一是强调了会计管理者这个工作的主体；二是突出了两大系统进行协同运作所显示的功能性作用，在其中涵容了现代会计的反映与控制职能；三是反复强调了会计控制的主导性功能作用，并强调了系统控制；四是将对象与目标结合在一起，明确对市场经济中产权关系及价值运动进行控制，这样，从控制范围方面讲，既包括了宏观经济部分，又包括了微观经济部分；既涉及到企业或公司这个市场经济的细胞，又包容了市场经济构成中的各个部分，诸如商品市场、金融市场、技术市场、信息市场、劳务市场，以及房地产市场等，这样也就克服了以往表现在会计控制对象方面的局限性。同时，产权关系与价值运动是一个内容十分深广的概念，它包括了经营者、管理者与所有者之间客观存在的经济关系及经济责任关系，涵容了个别经济效益与社会经济效益的统一性问题，进而提示性地将经济效益问题表现出来。从广义方面讲，它可泛指企业内部经济关系与企业同社会的经济关系，从总体上将国家、集体、个人之间的经济关系统一在市场经济这个客观环境之中，将国家所有者、企业所有者、外商所有者及个人所有者的关系统一在市场经济这个客观环境之中；五是将意义、地位、作用结合在一起，将其概括为会计是“一种具有社会性意义的控制活动。”关于社会性意义从第四点可见，如将这种意义具体化，便可以得出现代会计是市场经济（或市场经济发展的信息经济阶段）管理基础这一结论，自然，这一结论便体现出现代会计的地位与作用。当然，这样来概括现代会计的定义，揭示其本质，是否合适，尚有待进一步研究。

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【关键词】管理会计；基本职能；基本要素；特点

提及会计的要素问题，不管是财会人员还是非财会人员，总会大致说出会计的两个恒等式“资产=负债+所有者权益”及“利润=收入-费用”并从中归纳出会计的6个要素，资产、负债、所有者权益、利润、收入、费用。应该说，这种会计观念的普及是经济越发展会计越重要的结果，也是会计学科体系在发展中不断完善的表现。20世纪以来，随着公司制的出现，企业的所有权与经营权逐渐分离，会计学科也分化为财务会计和管理会计两个分支。相对于财务会计，管理会计的起步虽然相对较晚，但近年来管理会计发展的速度之快却有目共睹。管理会计功能的不断扩展使有些学者坦言，未来的会计将内化原始会计核算的部分并朝着大管理会计的方向发展。管理会计的美好前景可谓令人向往，但不可否认的一个事实是，目前有关管理会计理论研究方面文献的缺乏，使得人们对管理会计的一些基本概念如本质、基本假设、职能、要素等含糊不清。缘由有二：一是管理会计作为一门外来学科，外国“重实践、轻理论”的研究模式无法给予国内研究理论上的参考；二是管理会计作为一门发展中的学科，理论远落后于实践，理论上的模糊有待实践加以明确。但管理会计理论研究作为管理会计学科的基石，不能因为以上现实因素而任之。此点也是笔者撰写本文的原因所在。虽然如葛家澍、余绪缨、李天民、孟焰、唐国平、张兆国等一批国内权威学者涉足此类研究，但目前管理会计学科体系依然很不完善。就管理会计的要素而言，其产生的背景决定了管理会计与会计学科、管理学科存在一衣带水的关系，也造成了当下管理会计要素与会计要素、管理要素相混淆的局面。本文旨在对会计要素进行论述的基础上，从管理会计职能履行的角度结合管理会计自身特点梳理出对管理会计基本要素的拙见，仅供学者斟酌。

一、会计要素概述

要素是什么?《辞海》把要素定义为构成事物的基本因素。按照以上对要素的定义，会计要素即构成会计的基本因素———会计与要素的关系好比高楼之与钢筋、水泥和沙石之间的关系。换言之，没有明确的基本要素，会计学科大厦构建也就无从谈起。会计要素在内容上是会计核算对象的具体化[1]，是会计基本理论研究的基石，是用于反映会计主体财务状况和经营成果的基本单位，也是会计准则建设的核心[2]。会计要素在学科分类上可分为财务会计要素和管理会计要素两部分。针对财务会计要素问题，国内外学者对其认知基本大同小异，要素的划分涵盖资产、负债和所有者权益三部分，其中以美国的划分方法最为详细（如FASB在1985年12月发表的第六号财务会计概念公告中，将会计核算要素划分为10个，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、利得、损失、业主提款、业主投资、全面收益）。除此之外，国际会计准则委员会（IASC）在1989年的关于编制和提供财务报表的框架中，将会计要素确认为资产、负债、所有者权益、收益、费用5个。英国的会计准则委员会（ASB）则为财务报表设置了7项要素。1992年我国在借鉴国际会计准则和美国会计准则的基础上，结合实际情况，在《企业会计准则》中提出了6大会计要素的定义，把会计要素确定为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润6个。总的说来，以上人们对财务会计基本要素的认识存在差异的原因在于地区经济环境的差异性[3]。相对于财务会计的要素研究，提及管理会计基本要素的文献资料则少了很多。葛家澍、余绪缨提出：“（管理会计）各种成本报表是由各种性态的成本所构成；而备选方案和业绩评估报告则离不开按货币时间价值折算后的未来现金流量。”[4]因此，他们认为成本(各种性态)和现金流量（现金流入、现金流出和现金净流量）应是管理会计的两项基本要素。孟焰和孙丽虹在《管理会计理论框架研究》一文中提到管理会计基本要素包括收入、成本、损益、现金流量等，从中强调了现金流量对管理会计的重要作用[5]；在《西方现代管理会计的发展及对我国的启示》一书中又将管理会计的要素细化为：成本习性、本量利分析、变动成本法、规划、决策、控制、责任会计制度、业绩评价等[6]。陈良华和戚啸艳在《会计学》一书中提到：1972年美国会计学会（AAA）下属管理会计委员会提出了8个管理会计基本要素，它们分别是：计量、传输、信息、系统、计划、反馈、控制、成本习性[7]。

二、管理会计的要素

管理会计的要素是管理会计对象的具体化，是由管理会计的对象本身及对象的目标、本质决定的。对于管理会计要素的理解，归结起来有三种不同角度：其一是立足于逻辑思维的角度，从要素是对象的具体化、目标的载体出发来谈要素。其二是从管理会计现有的报表体系出发，分析各报表的构成来逆推要素。如前文提到的葛家澍、余绪缨学者对管理会计基本要素的观点即是基于该角度。其三是从管理会计各职能履行的过程出发，来探究管理会计的要素。本文对要素的探讨即是基于第三个角度。管理会计的职能是指管理会计在特定的环境中应当具有和发挥的作用。它是管理会计的内在功能，主要回答了“管理会计能干什么”的问题。那么，管理会计的职能具体包括哪些呢？李天民认为管理会计具有四方面的职能，即规划、组织、控制和评价[8]。任素芳和高俊英则提出管理会计的职能可概括为：预测经济前景、参与经济决策、规划经营目标、控制经济过程、考核评价经营业绩等[9]。孟焰（2004）更是将管理会计职能作了细化，指出管理会计的职能主要是预测经济前景、参与经济决策、规划经济活动、控制经济过程、分析经济效益、考核经济责任、反馈经济信息、参与协调组织等。对于职能的认识，个人比较同意隋志纯和蔡永鸿归纳的管理会计的职能是会计和管理两种职能的继承和发展的论述。从管理方面而言，一般认为现代企业的管理活动具有决策、计划、组织、指挥、控制、协调等基本职能。从会计方面而言，会计活动在长期实践中逐渐具备了对生产过程的事后反映和监督两种职能。而管理会计承担着事前、事中会计管理的职能，正是由于管理会计的两重性，使得管理会计的基本职能成为会计职能和管理职能的综合与发展。因此，管理会计的基本职能是对企业经营活动进行规划（未来）、控制（现在）与评价（过去）[10]。当然，管理会计作为一门发展中的学科，其职能仍处在不断发展中，所以会不断催生出一些新的职能，如有些学者提出“资源整合”“创新”等管理会计的新职能概念即是为了适应当下经济环境对管理会计职能的新要求。但总的说来，当下管理会计的职能从大的方面讲主要有“计划职能”和“监督职能”。计划职能包括预测、决策（预算）职能，监督职能包括控制、考核和评价报告职能等。而管理会计工作的过程即是其职能履行的过程———职能履行结束，管理会计的工作也就宣告结束。那么管理会计职能履行所体现的要素主要有以下四个方面：

（一）反映资源的要素

管理会计的工作伊始即需要对企业的资源进行有效整合。当下，资源的概念并不是某一单一资源的概念，所以应注意与会计意义上的资产要素相区别。会计上的资产是指企业过去经营交易或各项事项形成的，由企业拥有或控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。从资产的定义可以看出，资产仍属于资源的范畴，但其空间范围仅局限在企业内部并为企业所拥有或控制。而随着经济的发展，管理会计意义上的资源早已突破了资产的范围，不单单仅为企业所拥有或控制，往往涉及几个乃至多个跨地域的企业。除此之外，管理会计所涉及的资源类别也更多，囊括了人力、物力、资金以及信息、技术、管理等各个层面。从这个意义上讲，会计的资产要素就不适用于管理会计。那能否找出一个类似于资产的词来替代上述各种资源呢?笔者认为，既然管理会计涉及资源种类众多，而且这些资源是针对某一特定项目而发生的，何不以经济学上的投入一词来概括。投入指的是为了达到某一目标所投入的生产要素。如：要“生产”披萨饼———所需的鸡蛋、面粉、热能、烤炉以及厨师的熟练劳动即是投入。投入基本可以涵盖项目所需的所有资源。至于以投入一词来概括是否恰当，有待后来学者加以验证，本文仅提供一种研究思路。

（二）反映资源耗费的要素

会计上某一目标的完成，一方面表现为产出增加或商品数量的增加，另一方面表现为原有资源的消耗。管理会计在其职能执行过程毫不例外也要消耗资源，那么如何对资源消耗要素进行行之有效的定义呢?当下能较为全面体现资源耗费的概念有成本、损失、负现金流量等。成本概念有广义和狭义之分。狭义成本即我们熟知的费用概念，而广义成本一般被定义为企业价值的支出、牺牲或放弃。如1956年美国会计学会对成本的定义为“企业为了取得或创造有形或无形资源而有意放弃或将予放弃一定量的价值”即是属于广义的成本概念。广义的成本概念看似与管理会计意义上的资源耗费相近，但其不足之处在于只立足于过去和当下而未能有效考虑资源耗费在时间上的前后差异性。从历史经验看，管理会计的发展已经相对弱化了会计年度分期的标准，认为以特定项目的寿命期限作为分期更具合理性。即，一个项目有可能短于一个会计年度也有可能跨越几个会计年度，与之相应，特定项目资源的消耗可能发生在寿命期的任一时段，因而资源耗费的要素应当考虑时间价值因素。故以成本来定义管理会计的资源耗费要素显然存在缺陷。而损失虽然也表现为价值的丧失，但其含义从某种程度上更侧重于经营失败的结果，本身含义较为狭隘，显然也不可行。负现金流量概念是从组织内部现金流出的角度来定义耗费。虽然组织内部某些资源的消耗并不一定在当期直接表现为现金的流出，但是其资源耗费追根溯源表现的即是组织内部现金的流出，且现金流量能较好地对资源消耗的时间性进行解释，所以不妨将负现金流量作为管理会计投入耗费的要素。

（三）反映业绩方面的要素

任何项目的完成，不可回避的一个流程就是要对项目的业绩进行考核和评价。业绩的考核与评价不仅体现项目执行的最终结果，而且对于某些可持续性项目的后续工作具有举足轻重的意义，因此，管理会计的要素应当体现反映业绩方面的要素。一般意义上反映业绩的要素有利润、损益、利得、净现金流量等。会计上的利润也称为净利润或净收益，具体表现为收入与费用上的差额；损益则包含减少和增加两部分。以上二者均反映的是企业在特定时期的经营成果，区别在于呈现经营成果的方式不同。而一般意义上的利得则是与损失相对应的概念，是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。净现金流量是企业特定时期现金流入量与流出量的差额。至于哪个更能全面概括管理会计的业绩评价，笔者认为，既然管理会计最突出的特点是将时间价值因素引入决策，从而使决策更具现实指导意义，那么对业绩的反映自然也不能脱离时间价值的范畴。利润、损益、利得不管是基于何种角度对业绩进行考核评价，不可避免的弱点在于无法有效考虑时间价值，这是管理会计工作所不能接受的。故以净现金流量作为反映业绩方面的要素相对更为合理，其中道理不言而喻。

（四）反映经营组织责任的要素

组织安排生产的过程是组织在组织内部多个部门之间将总目标细化为子目标并加以执行的过程。目标执行的结果不可避免地会与预期结果存在差异性。管理会计的差异表现形式多种多样，可能是生产前后的产品产量差异、质量差异；也可能是当期产品市场销售数量差异、市场份额差异等。而对差异的分析则体现为管理会计事前、事中、事后控制职能的发挥。通过对目标执行结果的差异分析，可以发现差异产生的具体原因和节点，从中落实组织内部各方的经营责任最终达到矫正差异的目的。因此，管理会计要素中反映经营组织责任的要素也是十分必要的。具体来说，对于经营组织责任的理解，可从以下几个方面得到反映：各级部门对上级所分派资源的充足程度、执行过程的尽责程度、子目标的实现难易程度、意外发生的控制程度等。故经营组织责任本身更多体现在主观层面。那么如何定义经营组织责任的要素也就必须作进一步考量，这里，不妨将满意程度作为经营组织责任的要素。此满意程度是一个涉及多方的概念，不单包括上级对下级的满意程度，也包括下级对组织内部各单位的满意程度。当然满意程度的具体划分标准应以各个项目组织的客观事实为依据。

三、管理会计要素的特点

（一）货币计量要素与非货币计量要素相结合

管理会计作为会计学科的一个主要分支，虽然随着经济发展其职能逐渐偏向于管理，但不可否认的事实是管理会计仍然与会计核算息息相关。其管理的过程，不管是资源的投入、消耗，还是经营组织的业绩评价依然离不开货币的计量。不同的是，原有会计具体核算过程的一部分已逐渐被内化为管理的基础，成为实施管理的最初阶段，如管理会计预、决策阶段的预算编制即以以前年度财务数据的确认、计量、记录和报告作为基础；另一部分依然在管理会计的管理过程中发挥作用，如控制阶段的经营组织责任落实以当期财务数据的确认、计量、记录和报告作为基础。除此之外，管理会计实施管理的过程还突出了非货币计量的方式。如人力资源要素、环境资源要素的计量，组织内部责任要素的计量等，均采用的是非货币计量方式。因此，管理会计的要素从计量方式上看，是货币计量要素与非货币计量要素的统一。

（二）要素是一个体系，具备层次性

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关键词：医院会计 职能 方法

如今，随着我国医改方案不断改革与完善，医院服务环境不断变化，会计的最基本的职能就是会计监督，对提高医院的的经济和社会效益，医院体制改革有着重要意义。

一、树立法制意识

发挥会计监督这一职能，也是需要法律法规来引导并规范的。但目前，医院会计工作中屡有发生违规操作的状况，这就需要法律法规来引导并规范。这些问题的出现不仅损害了《会计法》还严重影响一些遵纪守法的会计监督人员的积极性和发挥。为尽快改变这种状况，以《会计法》为中心，要实现人人懂法、知法、遵法、守法的良好环境，特别是财务主管及财务人员的法制观念。加强会计监督，认真落实法规制度，保证会计核算的合法性。

提高财务人员素质并加强职业道德教育。要做到依法办事，奉公执法，按规执法，财务人员要不断学习并熟悉运用《会计法》和财务管理的相关知识。会计工作是监督医院经济活动，也就保证了会计信息的准确与真实，也为会计信息进行监督提供了依据。树立会计人员的荣誉感，实现会计人员遵纪守法并加强职业道德教育。

会计人员的职业道德品质和业务水平的高低不同，也会导致会计监督的好坏，所以要对会计人员采取不同继续教育培训，使会计人员掌握新技能、新知识和法律法规并提高会计监督水平，来更准确的判断医院经济活动的合理与否。

加强法制建设需要健全的法制法规来保障。同样的，会计监督也需要法制法规来规范、引导。依法会计核算和会计监督是会计的基本职能，也是会计的职责与权利。会计工作中如出现执法不严、有法不依、违法不究，会严重影响会计监督的发挥。

二、会计监督的必要性

合法进行医院经济活动。会计工作是财务收支的最后一关，只有通过依法的会计核算与会计监督之后，才可以得到认可并进行真实完整的反映。会计监督职能起到“验收把关”的作用，一旦财务中有任何的问题，都会立即得到有效的纠正并制止，从而保证医院活动经济的合法性。

保证会计信息的真实有效。近几年来，失真的会计信息越来越严重，这会导致经济秩序混乱。所以，保证会计信息的真实就是加强会计监督。

医院不断地创新改革并迅速发展的要求就是会计监督。随着医院的不断发展，医院的规模也在逐渐扩大，医院的经济活动有着较高的专业性与相关性，及时的发现并解决经济活动中出现的一些问题，可以有效避免风险、降低经济损失。

医院会计监督职能逐步由基本的核算转向更深层次的管理职能转变。医院必须在实行有效的监督下进行所有的经济活动的会计监督，这既保证了有序的工作也加强了基础工作。医院会计监督是医院的财务人员的重要职责。会计的基本要求就是客观公正、诚实守信。

三、会计监督的意义

会计监督带动医院的迅速发展。我国随着实行全面医保和全面覆盖医疗改革，医院规模也在逐渐扩大，医疗技术水平和医疗服务成为了医院管理的重中之重，经济活动具备较高的技术性和专业性，医院的固定资产总值与收支均超亿元，相关信息也容易产生偏差。医院的经济活动由医院会计监督进行全程及准确的监督。

提升会计监督职能的力度。目前看来，医院对会计监督依然存在工作力度和作用认识不够的问题，有些医院领导还存在指示会计人员作弊的行为，不健全的财务的规章制度，会计人员的责任道德意识缺失，这都会导致会计监督难以得到有效发挥。因此，只有提升会计监督职能的力度，才有助于在医疗不断变化中提升医院经济效益，规避经营风险，提高经营水平。

防止国有资产的流失，加强资产管理。t院的主要负责人是医院经营中国有资产的产权代表，如果产权代表，就会造成国有资产的流失。如医院管理者只支配国家财产，却不承担造成的财产损失，这便不能实现相互制约，也就分离了执行权与决策权。所以有效的会计监督是保证医院资产的合理运行。

医院要保证正确处理下属医院及下属企业之间的财务关系，医院只有加强会计监督职能，才能正确规范资金的有序运行。

利于维护财经法的权威性。一切从事经济活动的经济单位必须遵照财经法规的基本准则与依据。财经经济活动是会计工作的基础，检查一切财务的收支。防范并制止一切违反财经法的行为，有效的发挥会计监督职能，保护国家集体经济的安全与完整。保证个经济单位符合经营管理要求还要遵守国家财经法规，以免造成不必要的损失。

四、建立健全会计监督制度

建立完整的健全的财务制度，医院根据单位的实际情况制定会计制度；有计划地进行考核并确认、执行，严格履行会计监督职能。

建立健全的医院会计内部监督职能，强化企业内部监督审计，所有参与经济的相关人员要相互分离、制约，明确财产期限、清查范围和组织程序。

准确定位会计监督。如会计监督不具有独立的地位，只会使监督软弱无力。对企业单位来说，由本单位的会计人员来行使会计监督，保证经营活动符合政策和内部控制。

定期轮换关键岗位。严格控制每一位员工的任职时间，根据管理系统中岗位不同的重要程度。定期轮换关键岗位，重要的岗位可频繁一些，次要的岗位可频繁少一些。对此，会计人员的轮换制度可制定2-5年一次，会计人员要每季度坚持业绩考核、控制质量。在定期的轮换岗位中查出经济存在的问题，指出管理和制度的缺陷。

加强核算管理，提高财务水平。建立医院会计核算的体系，要根据医院的实际的会计核算、经营特点与管理规定与要求。医院的财务管理应该加强成本管理，其主要内容是以成本核算、预算、控制和绩效考核。制定并建立行之有效的核算考核体系，做到信息准确、核算标准。利用法律、市场、经济等一切手段，推进建设财务核算体系。对于执法机关对违法造价等行为要严格按会计法规，为经济造假者提供执法依据。合理的财务管理制度可以提高医院的经济管理。完整的财务管理机制可加强自律，明确责任，分散财务风险，确保安全有效的资金运作。

参考文献：

[1]苏文.加强医院会计监督职能的思考[J].中外交流，2016

[2]符皓.如何加强医院会计监督职能[J].行政事业资产与财务，2014