基础会计笔记范文

导语：如何才能写好一篇基础会计笔记，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

一、设置会计科目的意义

会计科目：对会计对象具体内容及会计要素进一步分类核算的项目。为了全面系统地反映和监督各项会计要素的增减变动情况，分门别类地为经济管理提供会计核算资料，就需要设置会计科目。

设置会计科目应当遵循的原则：

1. 全面反映会计对象的内容。

2. 设置会计项目既要满足对外报告的要求又要符合内部经营管理的需要。

3. 设置会计科目，既要适应经济业务发展的需要，又要保持相对稳定。

4. 设置会计科目，还要做到统一性与灵活性相结合。

5. 会计科目要简明、适用，并要分类、编号。

二、会计科目的内容和级次

(一)会计科目的内容。

会计科目的内容：是指在制定会计制度时，要规定会计科目反映的经济内容和登记方法。

这些科目按反映的经济内容可以会为五类：

一、资产类。包括现金、银行存款、短期投资、应收账款、应收票据、预付账款、其它应收款、材料采购、材料、产成品、待摊费用、长期投资、固定资产、累计折旧、无形资产、递延资产、待处理财产损益。

二、负债类。包括以下科目：短期借款、应付账款、应付票据、预收账款、其它应付款、应付工资、应付福利费、应交税金、应付利润、预提费用、长期借款。

三、所有者权益类。包括以下科目：实收资本、资本公积、盈余公积、本年利润、利润分配。

四、成本类。包括：生产成本和制造费用两个科目。

五、损益类。损益类包括的科目有：产品销售收入、产品销售成本、产品销售费用、产品销售税金、管理费用、财务费用、营业外收入、营业外支出、所得税。这里既包括收入类科目也包括费用类科目，之所以把这两类科目合并为损益类科目，是因为这两类科目核算的内容都与损益的计算相关。

(二)会计科目的级次。

会计科目的级次要体现会计信息的不同详细程度。

一般情况下：会计科目的级次可以分为以下两类：

(1)总分类科目：这是对会计对象不同经济内容所作的总括分类。

(2)明细分类科目：这是对总分类科目所含内容所作的进一步分类，它是反映核算指标详细、具体情况的科目。

按照我国现行会计制度规定，总分类科目一般由财政部或企业主管部门统一制定。明细分类科目，除了会计制度规定设置的以外，各单位可以根据实际需要自行设置。

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一、非货币换的会计处理

非货币换业务处理的核心问题是对收到的非货币性资产应按何种价值入帐。一般说来，其处理原则是：

（1）应按交出的非货币性项目的公正价值入帐；

（2）如果交出的非货币性项目的公正价值无法确定，则收到的非货币性资产应按接收项目的公正价值入帐；

（3）如果交出项目和接收项目的公正价值都无法确定，那么收到的非货币性资产应按交出项目的帐面价值入帐；

（4）如果两者的公正价值都是已知的，接收资产不但应按交出资产的公正价值入帐，还应按接收资产的帐面人才交出资产的帐面价值之间的差额确认交换损益。现分述如下：

1、已知交出资产的公正价值

甲公司用一项设备交换存货以便于用于销售。设备的估计公正价值是30,000元，帐面价值100,000元，在交换之日已提累计折旧75,000元，本例中已知交出项目的公正价值是30,000元，应用为收到存货的入帐价值。此外还应确定此项业务是否产生了应予确认的损失。由于交出设备的公正价值是30,000元，而帐面价值是25,000元，故存在5,000元的交换收益。反映以设备交换存货的会计分录如下：

借：存货30,000

累计折旧——设备75,000

贷：设备100,000

非货币换收益5,000

2、未知交出资产的公正价值

在多数货币换业务中，交出项目的公正价值是未知的，或者接收项目的公正价值比交出项目的公正价值更明确，应以接收项目的公正价值作为入帐基础。为此，假定本例中其他条件与上例相同，只是设备的公正价值是未知的，存货的售价20,000元，在此情况下，收到存货的价值为20,000元，应作为入帐基础，由于设备的帐面价值为25,000元，收到存货的公正价值低于交出设备的帐面价值故应确认交换损失。

交换损失=25,000—20,000=5,000。反映此项交换业务的会计分录如下：

借：存货20,000

累计折旧——设备75,000

非货币换损失5,000

贷：设备100,000

3、未知交出与接收资产的公正价值

有时交出项目的公正价值和接收项目的公正价值都不能在一定范围内合理确认，那么收到的非货币性资产应按交出项目的帐面价值入帐。假设上述甲公司用帐面价值50,000元的设备交换一块土地，二者的公正价值都是未知的，此时土地应按设备的帐面价值入帐，而且不产生损益。反映此项业务的会计分录如下：

借：土地50,000

贷：设备50,000

4、有附加财产的交换业务

有附加财产的交换业务是指在非货币易中企业可能会收到或交出小额的现金，这并不改变收入资产近姣出资产的公正价值入帐的基本原则。假使上述甲公司用公正价值100,000元的设备和10,000元现金交换一项存货，设备的原值是95,000元。在交换之日已提折旧20,000元，存货应按交出资产的公正价值（包括附加财产）110,000元入帐。

交换损益=设备公正价值-设备帐面价值=100,000-（95,000-20,000）=25,000

为反映交换业务实现损益，应做会计分录如下：

借：存货110,000

累计折旧——设备20,000

贷：设备95,000

现金10,000

非货币换收益25,000

二、非互惠性转让的会计处理

非互惠转让是所有者之间或所有者与另一实体间的单一方向的转让，主要包括所有者的财产股利、地方政府捐赠和其他企业捐赠等形式。一般情况下非互惠性转让所涉及的非货币性项目应按他们的公正价值入帐，转让的非货币性资产的公正价值与帐面价值的差额作捐益入帐。下面举例说明非互惠性转让的会计处理方法：

1、假设甲公司将其在乙公司的股权投资作为财产股利分配给现有股东，对乙公司的投资按成本入帐，在甲公司的帐面价值为60,000元，分发的股票市价为75,000元，本例中虽然投资是按原始价值入帐的，但此项交易应按转让项目的公正价值进行会计处理。本例中，股票的公正价值是75,000元，原始价值是60,000元，二者之间差额15,000元即为收益。根据以上资料，应编制分录如下：

借：乙公司的股票投资15,000

贷：投资市价上涨产生的收益15,000

借：留存收益75,000

贷：应付财产股利75,000

借：应付财产股利75,000

贷：乙公司的股票投资75,000

2、假设甲公司计划在A市建一座厂房，为吸引甲公司投资建厂，A市政府自愿将一块公正价值为200,000元的土地捐赠给甲公司作为建厂基地，但甲公司在今后5年内至少要雇佣A市居民200人。甲公司应编制如下会计分录：

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关键词：会计基础 规范 风险

随着市场经济的快速发展，经济生活日益复杂化，会计信息受到广大投资者、管理者的重视。会计作为会计信息的提供者，工作任务不断加重，压力与风险也在随之提高。会计职业风险是面对会计环境的不确定性，会计人员由于会计信息披露客观公允地表达会计主体财务状况、经营成果以及现金流量情况，而导致会计信息使用者的错误决策可能性[1]。会计基础工作是会计工作的基本环节，加强会计基础工作规范化，对于规避会计职业风险有着非常积极的作用。

一、会计基础规范化的必要性

会计基础工作是指为会计核算和会计管理相关的基础性工作的统称，主要包括对会计凭证、会计账簿、会计报表、会计档案、会计电算化、会计监督机制、会计机构的设置以及会计内部控制等方面的设计和管理[2]。

会计基础工作规范化对凭证要素、凭证内容、审批手续、资金、账簿登记、报表编制等做出了详细的规定，从原始凭证到财务档案管理都提出了规范要求，这样就能在管理上做到有据可查，在运行中能够有效监督，从而保障财务标准和财务制度的有效执行，更加有利于维护会计秩序。

在全球经济一体化的形势下， 会计作为对经济活动进行控制、管理的重要手段，应该逐渐完善会计基础工作，强化会计基础工作规范化，提供全面、实在、合法、精确和完好的会计信息，才能提高会计工作水平，保证会计工作质量。强化会计基础规范化工作。对于规范会计行为、提高会计人员业务素质和工作水平、有效规避会计职业风险等有着非常重要的作用。

二、会计职业风险的来源

（一）会计工作缺失独立性

会计人员具有双重的监督职能。一方面体现了国家的法律意志。另一方面又要服从单位领导的管理。由于《会计法》的颁布，会计人员在我国的社会地位也随着社会经济的发展而有所提高。但是在我国，会计人员与他所服务的会计主体是紧密联系在一起的，会计人员的生存发展和升迁晋职都依附于他所服务的单位，会计人员从属于他所服务的单位。由于历史的原因。我国会计人员执法环境差，会计人员的监督职能较弱，会计人员的职业道德能否正常发挥及作用的大小，不是决定于会计人员的主观意愿，而是要看他所服务单位及领导的文化层次、价值观念及道德水准。会计人员由于坚持原则而受到打击报复，部分领导者认为自己有权决定单位的财务开支、干预会计人员工作等现象层出不穷。严重影响了会计人员职能的正常发挥。

会计工作独立地位的缺失。致使在部分企业出现老板一人说了算的管理现象，企业在物资管理、投资决策以及费用控制等方面控制松散，不能认真执行会计行业相关法律法规。企业财务核算程序不规范，会计报表漏洞百出，存在很大的错报风险。

（二）会计工作不规范

部分企业不能保证会计资料的真实、准确，甚至有企业用出库单或收款凭证来取票作为销售凭证，用白条、收条或不规范的票据来作为付款凭证；还有部分企业的发票使用不当，发票所属地与公章单位所属地不一致的现象。一些小企业由于规模、结构的不足，领导者不懂财务，只注重对业务的管理，不按规定开设账户、登记账薄，导致账目与报表不相符，影响了财务账目的真实性与准确性。

有的会计人员在处理资产报废、存货盘点、坏帐核销等重大会计事项时，不经单位负责人的审批就直接销帐。一些由会计人员编制的重要报表，在未经单位负责人审核签名的情况下就对外报送。这些越权的作法存在极大的风险隐患，容易导致财产损失。

部分会计人员喜欢越位处理本应由其他责任人处理的事项，将其他岗位的责任风险转移到自己身上。如为生产人员领料单，为仓管代填入库单、出库单等，这些做法都存在极大的越位风险。

还有会计人员不遵循会计法，按照单位领导的要求做两套账、做假账，用假账瞒报财产、虚 报成本，偷税漏税，取银行贷款，侵害股东利益，这种做法将面临欺诈或偷税等犯罪的风险。

三、如何规避会计职业风险

会计基础工作规范对会计岗位设置、人员编制、票据和印章管理、会计科目、会计凭证、报表账簿、会计档案等各方面都做了详细的规定，这些环节是会计工作中最容易出现问题的地方，对这些环节进行具体规定，有助于会计人员在财务工作中规避职业风险。

会计人员在选择职业时，应该充分了解会计的职业特点。明白会计工作贯穿于经营管理的各个环节，工作中的任一细节出现问题都将给企业的管理带来麻烦。会计工作出现问题，会计人员必须承担相应的责任。由于会计职业风险的客观存在，会计从业人员应该树立职业道德，通过各种手段来规避会计职业风险。因此，会计从业人员必须对工作进行分析，提高风险意识，最大限度的防范职业风险。

加强自身专业知识学习和技能训练。会计人员应该积极、认真地学习会计、财务及法律方面的知识，提高专业知识水平、技术能力和职业判断力，识别真伪、评估风险，提高个人规避职业风险的能力。

加强法制建设，强化会计职业道德规范，构建诚信会计的法制和道德框架。加大对会计人员法律法规教育和职业道德教育力度，提高会计人员遵纪守法的意识，清楚认识到违法乱纪的法律后果，提高会计人员对责任、诚信、职业道德的认知度，加强自律。

加强制度建设、完善内部控制。会计制度建设是规范会计行为，保证会计资料的真实和完整，提高财务报表质量的前提。包括了适当授权、准确的信息记录、资产的安全、职责分离等。完善的会计制度得到有效地执行，才能发现和纠正会计差错，防范和减低会计职业风险。

加大对会计造假的打击力度，净化职业环境。加快社会诚信建设，加大对市场欺诈、会计造假的打击力度，增加造假成本；建立会计人员诚信档案，提供给用人单位和相关监管机构查询，对违法和违反职业道德的行为进行曝光；提高会计从业门槛，将道德水平低下、素质不高者拒在行业之外，严厉打击无证上岗行为，一旦发现，从严处罚。

提高会计人员的独立性。通过立法和政府监管，提高会计工作的独立性，抵制单位负责人的干预。建立无故辞退会计人员的索赔制度，严惩对会计人员的打击报复行为，保护会计人员的合法权益。

参考文献：

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关键词：应付税款法；资产负债表债务法；递延所得税资产；递延所得税负债

2000年12月《企业会计制度》规定，允许企业计算所得税时，用应付税款法计算所得税，2006年2月15日财政部又颁布《企业会计准则第18号一所得税》规定采用资产负债表债务法对所得税进行会计处理，那么各大中小企业到底该选择何种方式计算所得税，我们不妨做一下比较，再进行选择。

一、二者概念区别

应付税款法，是指本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期的会计处理方法。在应付税款法下，不需要确认税前会计利润与应纳税所得额之间的差异造成的影响纳税的金额，因此当期计入损益的所得税费用等于当期按应纳税所得额计算的应交所得税。

采用应付税款法核算时，需要设置两个科目：“所得税费用”科目，核算企业从本期损益中扣除的所得税费用；“应交税费——应交所得税”科目，核算企业应交的所得税。

资产负债表债务法，要求企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别为应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用，计算公式为：

本期所得税费用＝本期应交所得税+（期末递延所得税负债－期初递延所得税负债）-（期末递延所得税资产－期初递延所得税资产）

其中概念中所指的暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。根据该差额对未来应税金额影响的不同，暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

（一）应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应交所得额金额，在其产生当期应当确认相关的递延所得税负债，当资产的账面价值大于其计税基础或负债的账面价值小于其计税基础时，会形成应纳税暂时性差异。

（二）可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件时，应当确认相关的递延所得税资产，当资产的账面价值小于计税基础或负债的账面价值大于其计税基础时，会形成可抵扣暂时性差异。

采用资产负债表债务法核算时，需要设置四个科目：“所得税费用”科目，核算企业从本期损益中扣除的所得税费用；“应交税费——应交所得税”科目，核算企业应交的所得税；“递延所得税资产”科目，核算企业根据所得税准则确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税资产；“递延所得税负债“科目，核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。

二、二者账务处理区别

下面我们以同一案例为例，用这两种方法计算所得税，总结各自的利弊。

A公司2007年度利润表中利润总额为3000万元，该公司适用的所得税税率为25%，递延所得税资产与递延所得税负债不存在期初余额，与所得税核算有关的情况如下：

2007年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：

（1）2007年1月开始计提折旧的一项固定资产，成本为1500万元，使用年限为10年，净残值为0，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。 转贴于

（2）向关联企业捐赠现金500万元，假定按照税法规定，企业向关联方的捐赠不允许税前扣除。

（3）本期取得的作为交易性金融资产核算的股票投资成本为800万元，2007年12月31日的公允价值为1200万元。税法规定，以公允价值计量的交易性金融资产持有期间市价变动不计入应纳税所得额。

（4）违反环保法规定应支付罚款250万元。

（5）期末对持有的存货计提了75万元的存货跌价准备，原账面价值2075万元。

2008年度利润表中利润总额为4555万元，与所得税核算有关的情况如下：

（1）期末对持有的存货计提了200万元的存货跌价准备，原账面价值4200万元。

（2）本期取得的作为交易性金融资产核算的股票投资成本为1000万元，2008年12月31日的公允价值为1675万元。

（3）对售后产品保修，预计负债250万元。

（一）若采用应付税款法进行账务处理

1、2007年全年应纳税所得额=税前会计利润土纳税调整项目金额=3000+150+500-400+250+75=3575（万元）

全年应纳企业所得税额=3575×25%=893.75（万元）

编制会计分录如下：

借：所得税费用8937500

贷：应交税费—应交所得税8937500

借：本年利润8937500

贷：所得税费用8937500

2、2008年全年应纳税所得额=税前会计利润土纳税调整项目金额=4555+200+290-675+250=4620（万元）

全年应纳企业所得税额=4620×25%=1155（万元）

编制会计分录如下：

借：所得税费用11550000

贷：应交税费—应交所得税11550000

借：本年利润11550000

贷：所得税费用11550000

（二）若采用资产负债表债务法进行账务处理

该公司2007年资产负债表相关项目金额及计税基础如表19-3所示单位：万元

1、2007年度当期应交所得税

应纳税所得额=3000+150+500-400+250+75=3575（万元）

应交所得税=3575×25%=893.75（万元）

2、2007年度递延所得税

递延所得税资产=225×25%=56.25（万元）

递延所得税负债=400×25%=100（万元）

递延所得税=100-56.25=43.75（万元）

3、利润表中应确认的所得税费用

所得税费用=893.75+43.75=937.5(万元)，确认所得税费用的账务处理如下：

借：所得税费用9375000

递延所得税资产562500

贷：应交税费—应交所得税8937500

递延所得税负债1000000

该公司2008年资产负债表相关项目金额及计税基础如表19-3所示单位：万元

（1）2008年度当期应交所得税

应纳税所得额=4555+200+290-675+250=4620（万元）

应交所得税=4620×25%=1155（万元）

（2）2008年度递延所得税

①期末递延所得税负债675×25%=168.75

期初递延所得税负债100

本期递延所得税负债增加68.75

②期末递延所得税资产740×25%=185

期初递延所得税资产56.25

本期递延所得税资产增加128.75

递延所得税=68.75-128.75=-60（万元）

（3）利润表中应确认的所得税费用

所得税费用=1155-60=1095(万元)，确认所得税费用的账务处理如下：

借：所得税费用10950000

递延所得税资产1287500

贷：应交税费—应交所得税11550000

递延所得税负债687500

三、总结各自利弊

可以看出，应付税款法计入损益的所得税费用完全受税法规定的影响，核算比较简单，缺点是不符合权责发生制和本期收入费用配比原则，但现实中小企业会计信息质量要求不高，通常采用“应付税款法”。

而对于一些大中型企业，则应该采用资产负债表债务法，尤其是上市公司要与国际接轨，必须采用这种方法。因为资产负债表债务法更侧重于暂时性差异，对差异的处理更符合资产和负债的定义，能够提供更多决策有用的会计信息，我国目前资本市场不断繁荣，企业重组、并购和股份制改造大量涌现，资产重估业务必将日益增多，这必将引起许多暂时性差异的发生。而且，资产负债表将递延所得税资产与递延所得税负债分门别类地处理与披露，使其提供的会计信息更能反映企业的财务状况。因此，无论从理论上的合理性还是从实践上的实用性来看，资产负债表债务法都具有优越性。但是，资产负债表债务法也存在某些不足，例如一些暂时性差异在原差异尚未全部转回的情况下，又产生了新的差异，很难分清差异的属性，由此确认的递延所得税资产或递延所得税负债，其合理性不足，这些问题还有待我们进一步地研究讨论解决，但无论怎样，它毕竟是我国会计与国际接轨的产物，是我国会计发展创新的一个方向。所以使用者在选择哪种核算方法时应充分考虑本企业的情况和各种方法的特点，确定相关方法，使之既能符合国家政策，又能节省企业资源。

参考文献：

[1]企业所得税法实施条例.中国财政经济出版社，2007.

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关键词： 列表比较法 《基础会计教学》 教学应用

为了让初学会计的学生更好地理解一些相近的概念、原理，在多年的教学实践中，我不断摸索行之有效的方法。经过长期课堂实践发现，列表比较法在相近概念、原理的教学中能起到很好的辅助作用。

一、权责发生制和收付实现制

权责发生制，也称应计制，是指收入、费用的确认应当以收入和费用的实际发生作为确认计量的标准。

收付实现制，也称现金收付制或现金制，是指以收到或支付现金作为确认收入和费用等的依据。

在讲解完概念后，通过实例列表区别这两种方法的应用。

如：某公司2009年6月份有关资料如下：

（1）本月支付并应负担的费用计4，500元；

（2）本月负担以前月份已预付的费用计900元；

（3）本月销售产品4，000元，货款存入银行；

（4）预付7―12月份的租金6，000元；

（5）本月应计提银行借款利息1，000元；

（6）收到上月份应收的销货款4，000元；

（7）收到购货单位预付的销货款8，000元，下月份交货；

（8）收到预付货款80，000元，其中本月份可交货的售价为60，000元。

要求：用权责发生制和收付实现制两种方法分别计算2009年6月的收入、费用。

通过对类似题目的分析，为学生总结判断该类题目的一般做法：在相关题目中找出每种方法所对应的关键词。

根据这个规律，多数学生在以后的解题中都能较快地得到正确答案，效果很好。

二、永续盘存制和实地盘存制

在讲解财产物资的两种盘存制度时，边讲边总结出下表：

同时讲解下列例题：

某企业使用的某种原材料的有关购进、领用和结存情况如下表，试分别按永续盘存制和实地盘存制确定下表中带“（ ）”的数字。

计算方法：20，000+100，000-9，600=110，400。

通过对平时账簿的登记内容、存货成本的计算、期末清查盘点的目的及优缺点、适用范围几个方面的比较，再结合具体题目的练习，学生基本上掌握这两种盘存制度的内容及其应用。

三、错账更正方法

错账更正方法一般包括三种：画线更正法、红字冲销法和补充登记法。

在结账前核查时，发现记账凭证填制无误而账簿记录由于会计人员不慎出现笔误或计算失误，造成账上文字或数字错误，此种错账可采用“画线更正法”。

下列两种情况之一的可采用红字冲销法：一是在记账后，经核对发现由于原记账凭证上会计科目名称写错或应借应贷的方向记错而造成账簿记录错误；二是在记账或结账以后，在核对时发现原记账凭证上所记载的金额大于经济业务的实际金额，造成账簿记录中的金额错误。

在记账或结账以后，经核对发现记账凭证中使用的会计科目，应借应贷方向没有错误，只是所记金额小于应记金额，并已据此登记入账，造成账簿记录相应出错的可采用补充登记法。

根据上述内容，在分别讲解三种错账更正方法的适用情况后，总结出规律并列出下表：

然后结合一条相关题目练习巩固：

2013年11月3日，某企业管理部门领用甲材料，实际成本2000元。会计人员在登记账簿后，假设发现了以下错误：

（1）在记账凭证中，会计人员误将“管理费用”科目写成“制造费用”科目；

（2）在记账凭证中，会计人员运用的会计科目没有错误，但误将金额写为200元；

（3）记账凭证没有错误，会计人员在登记入账时误记为20000元。

要求：分别指出错误的类型，并确定采用何种更正方法。

在以后的练习考试中，学生会根据上表的方法判断应该使用的错账更正方法。

四、会计核算程序

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关键词: 《基础会计》 比较法 运用

1995年,我刚刚踏上工作岗位就接手了《基础会计》教学工作。在十多年的教学实践中,我感觉学生对于这一门基础性和专业性极强的课程,学习起来很吃力。因此,我尝试了借鉴其他课程在教学中运用的比较法来进行教学,收到了不错的效果。

比较就是确定事物同异关系的思维过程和方法。它的实用范围极为广泛,在文学、法学、政治、经济等领域中早就普遍广泛地运用了。有比较才能有鉴别,有鉴别才能有发现有创造。著名教育家乌申斯基认为:“比较是一切理解和思维的基础,我们正是通过比较来了解世界上的一切的。”《基础会计》中有许多内容既有联系又有区别,在教学中充分运用比较的方法,有助于突出教学重点,突破教学难点,使学生容易接受新知识,防止知识的混淆,提高辨别能力,从而扎实地掌握会计基础知识,发展逻辑思维能力。

一、概念上的比较

在《基础会计》课程中,概念应该说占了整本书的一半以上。并且,这是会计学中的一门专业理论课。学好了这门课,学生才能对以后所学的其他专业课进行掌握。但是,很多学生都反映刚开始学习《基础会计》时,觉得概念很枯燥,有的还很类似,背不出,还容易混淆,而且理解不了。因此,我在教学过程中,运用一些概念之间的联系或区别来引导学生学习,让学生对容易记错的概念进行比较,从而使学生对《基础会计》的概念牢牢记住,为以后学习其他会计专业课打下基础。

比如:在会计核算的十三条基本原则中,有几条原则的概念都可以用比较法来进行教学。一致性原则和可比性原则就是其中之一。一致性原则的概念是“企业在会计核算中,会计处理方法应当前后各期保持一致,不得随意变更”。而可比性原则的概念是“企业的会计核算应当按规定的处理方法进行,会计指标口径一致,相互可比”。在讲授这两个概念时,我请学生和我一起来比较。这两个概念中都涉及了“会计处理方法”,这是它们的相同点。但是不同的是,一致性原则强调“会计处理方法前后一致”,是一种纵向的比较,而可比性原则强调“按规定的会计处理方法进行”,是一种横向的比较,并且从后半句概念中也可以进行比较。一致性原则强调“一致”,所以它的概念中出现的是“前后各期保持一致”,而可比性原则重在“可比”,所以概念中出现的是“相互可比”。这样,学生就把两个比较抽象的概念通过比较记住了。在《基础会计》课程中,还有很多概念,例如“资产负债表”和“利润表”、“权责发生制”和“收付实现制”,都可以用比较法来教学,学生普遍反映效果不错。

二、计算上的比较

在《基础会计》课程中,计算题也占有比较大的一块。学生在学习计算题的时候,往往会觉得很难,容易做错,不是这儿不对,就是那儿少了点什么。其实,在教学中教师对一些问题用比较法来教授,会收到意想不到的效果。举例来说,对于在永续盘存制与实地盘存制下,计算当月存货发出成本和月末结存成本的内容,就可以通过比较法,让学生予以掌握。这两种都是存货的盘存制度,它们的计算都是遵循着“期初结存成本+本期收入成本―本期发出成本=期末结存成本”的公式来进行的。在具体讲授中,我把上面的公式移项,这样就变成了“期初结存成本+本期收入成本=本期发出成本+期末结存成本”。两种盘存制度都是已知等式的左边两项,求等式的右边两项,这是它们的相同点。不同点在于,永续盘存制规定先计算本期发出成本,后计算期末结存成本;而实地盘存制要求先计算期末结存成本,然后倒推出本期发出成本。通过这样的比较,学生充分地理解了两种盘存制度的不同,从而在进行计算时,不会弄错顺序,不会混淆,对计算题也不再“感冒”。

三、账户结构的比较

账户是《基础会计》学习中最重要的一环。只有深刻理解并掌握账户的结构,才能对不同的经济事项进行账务处理。在实际教学中,怎样让学生牢牢记住各种账户的结构,也是一个比较棘手的问题。在教学实践中,我尝试着用比较法来解决上面的一部分问题。有很多学生对于“待摊费用”和“预提费用”这两个账户的结构感到不能掌握,不明白为什么两个不同性质的账户,在按用途和结构分类中会属于同一类。针对这个疑问,我在黑板上画出了这两个账户的结构,请学生来比较。

从这两个账户的结构可以看出,它们的借方都记的是“支付数”,而贷方都记的是“摊销或预提计入各期费用的费用”,所以,虽然这两个账户的性质完全不同,但从结构上比较,它们还是有相同之处的。因此,我们把它们都归入“跨期摊提账户”。经过讲授、比较,学生普遍解开了这个疑问,对这一部分知识也记得更牢了。

四、账务处理的比较

在充分掌握了账户结构的基础上,学生对于《基础会计》课程中经济事项的账务处理也就比较容易了。在长期的教学实践中,我感到学生对于简单的经济事项的账务处理一般都能较好地掌握,但对一些平时很难接触的事项的处理就显得力不从心了。在这种情况下,我试着采用比较法来进行教学,把学生认为较难但有联系的事项互相比较,让他们有一个感官上的认识,可以同时记住两个相似事项的账务处理,而起到事半功倍的作用。比如,在讲授所得税的账务处理时,很多学生因为平时接触不到,没有实践经验,会把它的计算分录和缴纳分录互相混淆。于是我和学生回忆了以前学过的城建税计算的账务处理,同时把三个分录写上黑板,让学生来比较。这三个分录分别是:

①所得税计算:借:所得税

贷:应交税金―应交所得税

②城建税计算:借:主营业务税金及附加

贷:应交税金―应交城建税

③所得税缴纳:借:应交税金―应交所得税

贷:银行存款

通过比较可以发现分录①、②都是关于税金计算的处理,所以这两个分录有一些相似之处。借方表示一经计算,税金费用的发生,也即是增加,所以它们的借方都用的是损益类中的费用账户;贷方表示一经计算,企业欠国家税务部门的钱增加,也即是负债的增加,所以它们的贷方都用的是“应交税金”这一负债类账户。所不同的是,城建税隶属于销售税,所以用的是“主营业务税金及附加”这个账户,而所得税有一个专门的“所得税”账户来核算它,所以在这点上,两者有一些区别。但是综合来看,两者的相似之处要多,因此,只要记住了城建税的计算分录,就自然而然记住了所得税的计算分录。

再来比较①、③两个分录:分录①正因为所得税停留在计算阶段,所以企业欠税务部门的钱增加,“应交税金”账户发生在贷方,而分录③是所得税的缴纳,表示已经用钱去还了欠税务部门的款项,所以“应交税金”账户就发生在借方了,表示负债的减少,而不可能用到“所得税”账户了。

经过讲解、比较后,学生以后再碰到类似的题目,基本上都不错了。

需要特别提醒的一点就是,比较法的教学着力点应放在学生方面,以提高学习效果为最终目的,要把教与学和谐地统一起来。教师在实施比较法教学时应特别注意坚持“参与式”教学,为学生留有“教学空白”、“教学间隙”,让学生驰骋其间。

比较法是培养提高学生逻辑思维能力的重要方法,它是一切理解和一切思维的基石,即比较是一切逻辑思维的方法。任何事物的特点都只有在相互比较中才能充分地显示出来。因此,采用比较法,可以培养和提高学生的逻辑思维能力,帮助学生能举一反三、全面系统准确地认识掌握概念,将知识融会贯通。教师将《基础会计》中的概念、计算、账户结构和账务处理由简到难进行比较,可以使学生扎实地学好《基础会计》,为以后学习《财务会计》打下坚实的基础。

参考文献:

[1]於鼎丞主编.中国税制.暨南大学出版社.

[2]石本仁.21世纪知识经济的发展与中国会计教育的转向.会计研究,2000,(9).

[3]周杨.面向21世纪会计教育发展的对策.会计之友,2000,(10).

篇7

【关键词】 研发费用； 会计处理； 资本化； 费用化； 国际比较

随着世界经济一体化、知识经济时代的来临，企业面临激烈的国际、国内竞争压力，为求生存和发展，必须不断加大产品的更新换代，推出更新更优的产品赢得市场。特别是技术上的重大突破，更能极大地提升企业的核心竞争力，为企业竞争赢得制高点。近年来，随着企业研发费用投入的不断加大，研发活动逐渐成为企业的一项经常性活动，越来越多的企业也更加关注研发费用的核算。然而从会计层面上如何规范，研发支出如何处理一直是世界各国会计界面临的难题，至今尚未达成共识。本文简要介绍和比较中国与美国、英国及国际会计准则理事会有关研究与开发费用的规定，以期对我国今后完善有关具体会计准则有所借鉴。

一、研发费用会计处理的国际比较

国际上对研究开发费用的处理基本以谨慎性原则为基础。究竟是予以资本化还是费用化，各国在会计处理方面没有统一的规定。本文将其简单分为三类：费用化、资本化和有条件资本化，并对其代表国家或组织进行分析。

（一）费用化——美国、加拿大、德国

费用化是在研发支出发生的当期将其全部计入损益，不确认无形资产。其理论依据是研发能否取得成功具有很大的不确定性，这些开支能否为企业带来经济利益也难以判断，从谨慎性出发，应予费用化。

比如美国会计准则规定：所有的研究与开发成本（包括直接成本）必须在发生时确认为费用，除非在将来有多种用途的机器设备的成本可以资本化；加拿大特许会计师协会（CICA）指南要求研究成本在发生时费用化，开发成本仅当满足特定条件才能资本化，以前尚未资本化的开发成本即使此后满足资本化的要求也不能恢复；德国法律一般不允许在资产负债表中移后结转研究与开发成本，除非由公司购买第三者的研究与开发的成本以系统的方法计提折旧是强制性的或者公司为将产品投入生产而耗费的成本应计入生产成本而不能结转至下一年度。可见，对于这些主张费用化的国家，对资本化情况的规定是相当苛刻的。

（二）资本化——欧洲共同体、荷兰

资本化是将研发费用在发生期内归集起来，直到开发成功取得收益时全部计入相关资产的价值，此后予以摊销。其理论依据是研发活动必然会产生某些无形资产，如专利权、专有技术等，并能够获取未来的经济利益，即使某些研发失败也能够为以后的研发积累经验，增加现实价值和企业整体价值。

欧洲共同体就是资本化的典型代表，它要求企业把研究与开发成本依照无形资产的分类列示，允许成员国企业将其递延并确认为资产，一般在五年之内摊销完毕，特殊情况可适当延长，并在附注中解释延期摊销的原因。而荷兰也规定：如果审慎处理，研究与开发成本应该资本化，但应在不超过5年内摊销，然而当这些成本资本化时，与资本化成本相等的公积金应列示于资产负债表。从欧共体和荷兰的规定可以发现所说的资本化并非简单认为的随意资本化，而是把研发支出依照无形资产分类，将其相应归属某类无形资产并随后在一定期限内摊销完毕。

（三）有条件资本化——国际会计准则

有条件资本化即把符合某些特定“条件”的研究开发费用予以资本化，其他研究开发费用则在发生时计入当期损益。这是一种比较折中、公允的做法，它既避免了全部费用化和全部资本化的缺陷，又遵循了客观性原则和配比原则。笔者比较赞同此做法，故对此进行深入的探讨。

国际会计准则第38号39段指出：评价自行开发的无形资产是否具备资产确认条件的首要困难就在于难以确定是否存在以及何时存在能够在将来产生经济利益的可辨认资产，另外就是难以可靠地确定该资产的成本。因此，国际会计准则第38号指出，对自行开发的无形资产，其确认和初始计量除应遵循无形资产确认和初始计量的一般要求外，还应遵循有关研究与开发费用处理的特别规定。

同时，国际会计准则第38号40段指出：评价内部产生的无形资产是否符合确认条件，企业应将资产的形成过程分为研究阶段和开发阶段。研究阶段指为获取新的科学或技术知识进行的具有创造性和有计划的调查工作；开发阶段指开始商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产新的或具有实质性改进的材料、装置、产品、工序、系统或服务的阶段。同时指出，在项目的研究阶段，企业不能证明存在将产生未来经济利益的无形资产，故该支出应在其发生时确认为当期费用；而在开发阶段，则可能产生应予确认的无形资产，因而对那些符合无形资产确认条件的开发费用应予资本化。具体来说，当且仅当企业能够证明以下各项时，开发（或内部项目的开发阶段）产生的无形资产应予以确认：第一，完成该无形资产在技术上可行；第二，有意完成该无形资产并使用或销售它；第三，有能力使用或销售该无形资产；第四，该无形资产可以产生可能的经济利益，其中应证明存在无形资产输出的市场（即不只是交易无形资产的市场）或无形资产本身的市场（即单纯的无形资产市场），如果该无形资产将在内部使用，那么应证明该无形资产的有用性；第五，为完成该无形资产的开发、使用和销售，有足够的技术、财务资源和其他资源的支持；第六，对归属于该无形资产开发阶段的支出可以可靠地计量。同时对于企业不能区分研究阶段还是开发阶段的支出，38号准则规定均视为研究阶段支出予以费用化。显然，国际会计准则对研发费用的会计处理理论上更加符合资产的本质特性，也能更好地体现资产价值，但在会计处理上难免有主观性过强的缺陷。

二、我国研发费用会计处理的相关规定

财政部于2006年2月了《企业会计准则第6号——无形资产》，该准则将企业内部研究开发项目的支出区分为研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的支出应当于发生时计入当期损益，对于确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。开发阶段的支出，能够证明下列各项时，应当确认为无形资产：（一）从技术上来讲，完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性；（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（三）无形资产产生未来经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性；（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。同时规定：自行开发的无形资产，其成本包括开发阶段符合资本化条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。由此看来，我国对研发费用的处理与国际准则的规定基本吻合，采取有条件资本化的措施。这不仅显示了我国会计准则制定过程中吸收国际优秀理念，也表明了中国会计准则国际化的决心。

三、三种会计处理方式的比较分析

（一）费用化利弊分析

费用化处理的优势：研究开发活动的失败率高，未来能否给企业带来经济利益具有很大的不确定性，将研发支出全部计入费用，符合谨慎性原则；研发支出全部计入当期损益，直接减少了企业利润，使企业得到了节税的好处，鼓励了企业创新；处理过程简单，如果开发项目失败，这种做法可以减少不良资产，夯实资产价值。

费用化处理的劣势：违背配比原则，配比原则要求费用应与对应的收益相配比，研发支出与未来各期收益密切相关，但费用化处理时研发费用在本期确认，收益却在未来确认；研发支出费用化处理时，会计记录随意性大，可能导致在将来考核时，没有可靠的分析指标，影响信息的可比性；费用化处理会减少当期利润，影响对管理层的业绩评价，可能导致管理层不愿意“前人栽树，后人乘凉”，减少任期内对研发费用的投入，从而影响企业创新；利润的减少也会导致企业融资困难，增加融资成本。

（二）资本化利弊分析

资本化处理的优势：将研发费用资本化作为企业的一项资产，会使企业价值整体增加，符合广大股东利益；研发费用可望未来收益，资本化比较符合权责发生制和配比原则，其价值可在有效期或收益期内进行摊销，从而更好地计算损益、无形资产的价值；研发费用资本化避免了企业外购、自行开发两种渠道取得同类无形资产进行不同会计处理的状况，符合一致性原则。

资本化处理的劣势：研发费用全部资本化必然导致虚增资产和收益，使会计信息缺乏客观性、稳健性；研发能否成功以及未来经济利益流入的大小都具有较大的不确定性，另外研发成果的有用性也值得考证，这给研发费用资本化处理带来困难；对企业来说研发费用资本化会导致当期利润的增加，不利于节税，企业可能从其他途径进行利润操纵；当然，全部资本化必然夸大无形资产价值，甚至账上出现研发费用投入大于回报的现象。

（三）有条件资本化利弊分析

有条件资本化处理的优势：有条件资本化是对费用化、资本化的折中处理方式，它既避免了全部费用化和全部资本化的缺陷，又遵循了客观性原则和配比原则；有条件资本化使得开发阶段的处理更符合资产的定义，使会计信息更加准确；条件资本化有利于增强企业的技术创新，克服费用化导致利润减少的不足，保持企业技术持续创新的动力。

有条件资本化处理的劣势：对于研发费用的处理，划分研究阶段和开发阶段，主观性太强，可能存在利润操作的空间；两阶段的划分对会计人员能力要求高，同时会计人员本身也难以区分研究阶段和开发阶段；对于资本化的条件也存在着估计性，主观判断明显，导致不同企业间缺乏可比性。

四、对我国研发费用会计处理的构想

不同国家会计准则对交易事项采取不同的会计处理方法，是该国特定的政治、经济、法制、文化等环境利益相关方博弈的结果（张铁铸、周红，2007）。近年来，过于谨慎的研发支出处理方式受到诸多学者的质疑，并提出了各种资本化方式。然而，有关准则的修订进展相对缓慢。学术界的激进与准则制定机构的谨慎形成鲜明对比，有关研发支出处理方式的优劣一直争论不休。笔者认为，虽然各方都在捍卫自己的观点，但不同的处理方式各有千秋，没有绝对的优劣之分，准则的制定和修改只能是在会计信息的重要性、可靠性、谨慎性以及会计现状与目标实现等各方面权衡。

结合国内外观点，立足于我国转型阶段新型经济体的现实，笔者认为：依据研发费用重要性原则，可以把企业分为两种不同情况进行处理。如果此项研发费用对企业不重要，采用费用化处理；如果重要，针对所有企业分为三类分别处理。具体来说，以研发活动为主的企业、科研机构，可将研究与开发费用全部资本化，如果项目失败，将研发费用根据比例分配转入成功项目；一般高新技术企业以及规模大、技术含量高的企业采用“成败法”，对于研究与开发费用根据研发的最后结果决定采用费用化还是资本化，如果最终成功全部相关成本予以资本化，否则费用化；一般研发费用不大的企业采用费用化的方法。这样可以有效克服全部予以资本化或全部予以费用化的严重不足，并且能够真实地反映无形资产的账面价值，从而使信息使用者能够依据企业提供的可靠信息作出正确决策。另外也避免了人为划分研究阶段和开发阶段所引起的主观随意性，在一定程度上防止了管理层操纵利润。同时也使同一企业不同来源的无形资产的计价方法一致，增强信息的可比性。

【参考文献】

[1] 国际会计准则理事会.国际会计准则第38号——无形资产[S].2008.

篇8

关键字：研发费用 比较 会计处理

随着经济的世界化和知识经济时代的到来，研发活动逐渐成为一项经常性活动，相应的研发费用也逐渐成为企业的一项数额巨大的支出。然而，对于日益增加的研发支出的会计处理，各国会计界没有统一的标准，因此对研发支出会计处理的规范变的越来越重要。本文简要介绍和比较我国与各国及国际会计准则的有关研究与开发费用的规定，并据此对我国研发费用会计处理改进提出建议。

一、 研发费用会计处理国际比较

费用的确认有两条标准：一是权责发生制；二是划分收益性支出与资本性支出。研发活动有其特殊性，具有一定的风险。有的研究与开发项目取得成功，会增加企业未来收益，如形成专有技术；有的研发项目则可能失败，形成收益性支出。也就是说与研发活动有关的未来经济利益流入具有不确定性。因此，是将研发活动的全部支出列为资产而后在其收益期间分摊，还是将研发支出全部费用化就很难确定。对此，各国对研发费用的会计处理有所不同。

1、美国财务会计准则公告02号规定：为研究与开发而发生的所有支出均应列为费用。同时财务会计准则86(FAS86)中明确：对出售、租赁或以其他方式进入市场的计算机软件成本的会计处理，则是把计算机软件的制作成本分为两个阶段:第一阶段，确立产品技术可行性之前发生的成本，在其发生时确认为费用;第二阶段，确立技术可行性之后且在软件具有商业用途之前发生的成本，可以资本化记入无形资产成本。从美国的规定来看，除了计算机软件研发支出外，其他研发支出均确认为费用。因为软件行业制造成本最主要的支出就是研发费用，如果对行业的研发费用采用全部费用化的会计政策，就违背会计核算的配比原则，更会导致这些企业的资产被低估。

2、国际会计准则规定：对于研究费用应在其发生期间确认费用，并且不应在其后的期间确认为资产，对于开发费用，当项目开发费用符合特定的五个条件时，研究与开发产生的无形资产应予确认，否则就确认为费用：①能够清楚地确定产品或工艺，并且计入产品或工艺的费用能单独地辨认和可靠地计量; ②产品或工艺的技术可行性能够被论证; ③企业计划生产和销售(或利用)该产品或工艺; ④有该产品或工艺的市场存在或其对企业的有用性(如果在内部使用而不是销售)能够被证实; ⑤拥有为完成该项目并销售或使用该产品、工艺所需的足够的资源，或能论证它们的可用性。其入账价值或成本是：从该无形资产首次符合无形资产的确认条件以及开发费用资本化的条件后所发生的支出的总额。同时规定如果企业不能区分创造无形资产的内部项目的研究阶段和开发阶段，那么该企业应将该项目的支出均视同研究阶段的支出处理。

3、德国关于研究与开发费用的规定与美国基本相似，也是在发生的当期直接费用化。

4、英国标准会计实务公告第13号对研究与开发费用的处理与国际会计准则基本类似，对纯研究和应用研究的支出，在支出当期予以费用化；而开发支出原则上应予以费用化，但在符合特定的五个条件时可以资本化。

5、澳大利亚会计准则规定，研究与开发费用一般列为当期费用，但如符合规定的条件，也可以按递延费用处理。

6、日本的会计准则规定，研究与开发费用在符合一定条件时（预计未来收益超过该项费用），才予以资本化，并在5年内注销。

7、法国的研究与开发费用，当其属于特定的研究项目且成功的可能性非常大时，才予以资本化，并在不超过5年的期限内摊销。

8、荷兰规定却完全不同，研究与开发费用只要在预期具有未来效益时即可予以资本化，列在资产负债表中，并在不超过5年的期限内摊销。

以上可以看出，世界各国对研究与开发费用的处理基本可分为三类：费用化、资本化、“有条件”的资本化。1）费用化的依据是研究与开发活动能否产生未来经济效益具有高度不确定性，即使能带来收益也难以明确计量。这种做法符合谨慎性原则，核算简单，不加入人为的主观判断，能减少企业操纵利润的机会，同时递延企业应交所得税。但它不符合配比原则以及历史成本原则，不符合划分收益性支出与资本性支出的原则，对于上市公司，股价易造成波动，并导致企业短期行为。目前采用这种方法的国家主要有美国、德国等；2)资本化符合权责发生制原则，在一定程度上可以消除企业短期行为，但研究开发往往跨几个会计年度，会给会计计算带来麻烦，且这种做法有违稳健性原则，收益能否取得具有高度的不确定性。目前，采用这种做法的国家主要有荷兰等；3)“有条件”的资本化这是一种比较折中、公允的做法，但在具体实施过程中，“条件”带有强烈的主观性，导致运行有一定难度。世界上采用此法的主要有国际会计准则、英国、日本、法国、澳大利亚，中国等。

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二、 对我国研发费用会计处理改进的设想

研究开发费用不论是全部予以资本化还是全部予以费用化，均有不当之处，而采取有条件的资本化的处理方式也有难度。因此，借鉴各国会计准则的规定并结合中国的国情，笔者认为可行的方案是分别在不同性质单位采取不同的会计处理方法，同时完善财务报表的披露与执行力度。

1、由于各行业有各自的特点，企业所属行业不同，无形资产在企业资产中所占比重和重要程度会不同，研发支出的发生频率和金额也会相差很大。且同行业的各个公司又有自己的情况， 就如企业存货计价的方法、折旧的方法都是可以因企业的情况做出不同的选择一样，研发费用也应根据企业的不同特点作出选择：

1）以研究与开发为主要业务活动的高科技公司

综合美国对软件行业会计处理方法，正如自行建造的固定资产，据我国准则规定：“入账价值按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出确定。”也就是说，如果某企业的研发目的是为了获得一项固定资产，比如研究开发、建造一台先进设备，研发时发生的所有费用也都应记入该项固定资产的成本。同样对于高科技行业，如软件开发企业，研究与开发活动是企业的主要活动，研发支出占企业总支出的比例较高，而且所开发产品的未来经济利益大多可以合理预期。因此，对于研发过程中的研究开发费用，可以大胆建议不仅仅可以有条件的资本化，更可以采用全部支出予以资本化处理的方法，这样可以大大提高企业自主研发的热情与积极性，提高国际竞争力；如果失败，可将其费用转入其他成功项目负担。

最典型的就是软件开发企业，如清华紫光，用友软件，金蝶软件，远光软件等，为了保持强劲的竞争力，这些公司每年的主要投资就是研究与开发项目，而这些项目均要经过一个研发、实验、试产、改进、稳定和成熟的自然过程，以及市场培育、推广、快速成长和稳定的过程，一般的投入产出期达3年甚至更长的时间。如果按照有条件的资本化的会计处理方法的话，不仅会增加确认核算工作量，还会扭曲了资产价值，无法真实体现企业的价值，极可能导致会计信息的失真，从而降低管理者的创新动力，还可能左右投资者的决策行为。

所以付诸于实践的关键就在于清晰划定出此类企业的范围标准，如有软件开发行业，医药行业等就是此类企业的典型代表。

2）经常从事研发的企业

随着企业自主创新能力和竞争意识的不断增强，对于无形资产的研究与开发已经变成了经常行为。对于这类企业，根据新准则规定进入了开发阶段，也就是说，企业对于成功的可能性具有较大的把握且有充足材料证明时，对这类企业应采用我国现行的有条件的资本化处理的会计方法会更合理。如家电行业，纺织行业等。

3）较少从事研发的企业

比如劳动密集型的企业往往没有研究开发或即使有，成本也极少，而且研究失败对于当期收益的波动影响也是比较小的，不会对企业的经营决策产生太大的影响，所以在考虑重要性原则的前提下，对它的研发支出予以费用化。例如从事商品流通的企业、进行简单商品加工的企业，房地产行业等。

2、规范研发费用信息披露

根据新准则财务报表列报的规定，企业应在资产负债表的“开发支出”项目中反映企业当年开发阶段资本化支出的期末余额。本项目应根据“研发支出”科目中所属的“资本化支出”明细科目期末余额填列。另外，在财务报表附注“报表重要项目的说明”的“无形资产”条目下反映计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。除此之外，准则并没有对研发费用的披露作更明确详细的规定，从而影响报表会计信息质量。

由于强制性披露的制度还不健全，企业顾虑泄露商业秘密，研发成果的不确定性较大等原因，导致自愿披露的意愿不足，研发费用信息披露不充分，这对信息使用者评价企业业绩及预测企业未来的发展前景至关重要，从而影响研发费用信息质量的可靠性。所以应加强与研发相关的信息的披露，在财务报表附注中详细披露研发费用的内容：企业研发费用的投入规模、投入的具体项目名称、各项目支出额、项目进展及已形成无形资产的摊销期限与金额；本期确认为费用的研究费用金额以及确认为开发支出的研究费用金额；本年度研发支出资本化金额；追溯调整内容的披露，包括披露事项原因、调整数额、对当期期初未分配利润的影响金额、对所得税的影响金额；对当期利润分别披露包含研发支出的当期利润以及不包含研发支出的当期利润，并结合起来对管理层进行考核，避免研发支出费用化下对管理层进行考核的弊端。资者对企业研发费用也可以有一个正确的认识；同时提供权威机构对研发已形成无形资产的市场价值的评估信息，为投资者评估企业未来的盈利能力提供更多相关信息。

与此同时，监管部门应制定研发费用信息披露的相关监管措施与标准，健全法律体系，加大监管力度。完善企业内部法人治理结构，充分建立社会监督机制，抵御会计处理方式非法操纵带来的风险。

主要参考文献

中国注册会计师协会.《会计》.中国财政经济出版社2009年版.

企业会计准则第6号——无形资产[S].财政部，2006.

肖佳.研发费用会计处理的国际比较研究.财会通讯，2009；9：146～147.

陈春霞，宋振水.研究与开发费用会计处理的国际比较.经济师，2006；7:128.

篇9

【关键词】 固定资产； 会计； 税务； 比较

《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“新税法”）和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称“实施条例”）已于2008年1月1日起施行，新税法和新会计准则同时实施，加大了企业会计工作的难度。如何正确理解会计与税法的差异，是企业非常关注的问题。

一、固定资产确认标准比较

新会计准则规定，固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。

企业所得税法中所称的固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。

会计和税法均未规定固定资产的价值判断标准。根据新税法规定，不属于生产、经营主要设备的物品，只要使用年限超过12个月的也是固定资产，取消了必须满足单位价值在2000元以上、并且使用期限超过2年的标准。

二、固定资产初始计量比较

（一）固定资产的入账价值

在会计上固定资产应当按照成本进行初始计量。按照取得的不同方式，分别确定固定资产的入账价值。

1.企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。企业购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，其成本以购买价款的现值为基础确定。

2.企业自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。

3.企业接受的固定资产投资，应按投资合同或协议约定的价值加上应支付的相关税费作为固定资产的入账价值，但合同或协议约定价值不公允的除外。

4.对于特殊行业的特定固定资产，其初始入账价值应包括弃置费用。弃置费用是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务。弃置费用应按照现值计入固定资产初始成本。

（二）固定资产的计税基础

企业的各项资产，包括应当以历史成本为计税基础。历史成本是指取得该项资产时实际发生的支出。新税法规定固定资产应按照下列方法确定计税基础：

1.外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；

2.自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；

3.融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；

4.盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；

5.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；

6.改建的固定资产，除新税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的企业已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出作为长期待摊费用外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。

（三）两者的比较

企业通过各种方式取得的固定资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值基本上是被税法认可的，即固定资产取得时其账面价值一般等于计税基础。

固定资产初始计量方面会计和税法的差异主要是：

新会计准则规定分期购买固定资产的成本应该以购买价款的现值确定，引入了现值计量属性；新税法对于超过正常信用条件延期支付购入固定资产仍然按照实际支付的价款计价，并未使用现值计量。

新会计准则对特殊行业的特定固定资产，要将其弃置费用折现计入固定资产初始成本；而新税法规定固定资产弃置费用在实际发生时处理。

三、固定资产后续计量比较

固定资产在持有期间进行后续计量时，由于会计和税法在折旧方法、折旧年限和固定资产减值准备提取等方面的规定不同，造成固定资产账面价值与计税基础的差异。

（一）固定资产折旧比较

1.会计关于折旧的规定

按照新会计准则要求，固定资产的账面价值应为其实际成本扣除按会计标准计算的累计折旧以及提取的固定资产减值准备后的余额。

企业应当根据实际情况合理选择折旧方法。可选择的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。不同的固定资产折旧方法，将影响固定资产使用寿命期间内不同时期的折旧费用，因此，固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。

企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。在确定固定资产使用寿命时，应当考虑的因素有：预计生产能力或实物产量；预计有形损耗和无形损耗；法律或者类似规定对资产使用的限制。

2.税法关于折旧的规定

固定资产在持有期间进行后续计量时，其计税基础应为固定资产实际成本扣除按照税法提取的累计折旧后的余额。

按照新税法规定，企业可扣除的固定资产折旧的计算，原则上采用直线法。新税法及《实施条例》规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。

新税法就每一类固定资产的最低折旧年限作出了规定，实施条例规定的固定资产计算折旧的最低年限为：（1）房屋、建筑物，为20年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（5）电子设备，为3年。需要注意的是：实施条例将飞机、火车、轮船以外的运输工具的最短折旧年限由原来的5年缩短到4年；电子设备的最短折旧年限由5年缩短为3年。

新税法取消了固定资产残值的具体比例，仅要求企业合理确定残值，并规定固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。

3.两者的比较

由于会计处理与税收处理规定不同，固定资产折旧上的差异主要是折旧方法和折旧年限两个方面。

会计准则规定企业可以在规定范围内自行选择折旧方法；新税法规定，纳税人固定资产折旧的计算原则上采用直线法。因此在折旧方法上二者存在差异。

会计准则规定固定资产应在其预计使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。而新税法则详细规定了各种类型固定资产的最低折旧年限。如果会计处理时确定的折旧年限与税法规定的不同，则会产生固定资产持有期间账面价值与计税基础的差异。

会计准则和新税法关于固定资产的预计净残值均未规定具体比例。但是会计准则规定，企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的预计净残值进行复核，如果固定资产预计净残值预计数与原先估计数有差异，应当调整预计净残值。

（二）固定资产减值比较

1.会计关于资产减值的规定

按照新会计准则，企业应当在会计期末判断固定资产是否存在可能发生减值的迹象。存在下列迹象的，表明固定资产可能发生了减值：（1）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；（2）企业经营所处的经济、技术或法律等环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；（3）市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低；（4）有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏；（5）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；（6）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者损失）远远低于预计金额等；（7）其他表明资产可能已经发生减值的迹象。资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

2.税法关于资产减值的规定

根据新税法规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除。在资产可能已经发生了减值的迹象，而没有实际发生资产的损失时，在税收上不认定为资产的减值，不允许在计算应纳税所得额时扣除；只有资产实际发生了损失时，符合税法规定条件的，在税收上经批准才可以认定为损失，允许在计算应纳税所得额时扣除。

3.两者的比较

会计和税法之间在资产减值上存在差异，新会计准则规定，固定资产提取的减值准备可以在计算利润时扣除；而新税法规定，企业计提的固定资产减值准备，不得在税前扣除。

【主要参考文献】

[1] 财政部.企业会计准则讲解.人民出版社.2006.

篇10

一、合同约定汇率的外币投资相关规定比较

(一)《企业会计制度》和《企业会计准则》对合同约定汇率两种不同的处理规定按《企业会计制度》中关于“实收资本(或股本)”的规定，“外商投资企业的投资者投入的外币，合同约定汇率的，按合同约定的汇率的折合，企业应按收到外币当日的汇率折合的人民币金额，借记‘银行存款’等科目，按合同约定汇率折合的人民币金额，贷记‘实收资本或股本’，按其差额借记或贷记‘资本公积―外币资本折算差额’科目”；而按《企业会计准则第19号一外币折算》中“外币交易的会汁处理”规定，“外币交易应当在初始确定时，采用交易目的即期汇率将外汇金额折算为记账本外币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。”也就是说，包括外币投入资本在内，包括货币性项目及非货币性项目，均应按照交易日的“即期汇率折算”。

很显然，外汇投资采用的上述两种不同的处理方法，“实收资本(或股本)和“资本公积”的结果会不同，其对会计报表影响也会不同。

(二)对合同约定汇率两种不同规定会计处理比较

[例]某企业接受一投资者投入外币资本10000万美元，投资合同约定汇率为1：6.80，而在合同签订后实际收到投资款当日的汇率为1：6.50，按《企业会计准则》“采用交易日的即期汇率”作如下会计分录：(单位：万元)

借：银行存款――美元　65000

贷：实收资本　65000

如果按《企业会计制度》“按合同约定的汇率的折合”，而应作如下会计分录：

借：银行存款――美元户　65000

资本公积――外币资本折算差额　3000

贷：实收资本　68000

按《企业会计制度》规定与按《企业会计准则》规定相比，实收资本多3000万元人民币，同时减少了资本公积3000万元人民币。

假如上述投资在实际收到投资款当日的汇率为1：7.00，则按《企业会计准则》规定，会计分录为：

借：银行存款――美元户　70000

贷：实收资本　70000

按《企业会计制度》规定，会计分录为：

借：银行存款――美元户　70000

贷：实收资本　68000

资本公积――外币资本折算差额　2000

结果是按《企业会计制度》规定与按《企业会计准则》规定相比，实收资本少2000万元人民币，同时又增加了资本公积2000万元人民币。

通过以上对比可以看出，按《企业会计制度》中“按合同约定的汇率的折合”规定，实际收到投资的汇率低于合同汇率时即在人民币升值时，会增加实收资本，减少资本公积；相反在实际收到投资的汇率高于合同汇率时即在人民币贬值时，会减少实收资本，增加资本公积。

二、合同约定汇率核算外币投资存在的问题

(一)不符合历史成本原则历史成本又叫实际成本，按这项会计的基本原则。“实收资本或股本”本应在实际收到投资时按“即期汇率折算”；外币投资时，投资各方事先协商后先签订投资合同，然后按合同约定内容履行投资义务，一次或分数次完成实际投资，有时最后一期的投资时间与签订合同时间间隔较长，汇率变化较大，按事先签订投资合同时的约定汇率折算实收资本或股本，违背了历史成本原则。

(二)在人民币汇率升值情况下会虚增实收资本，违背谨慎性原则近几年，人民币持续升值。在我国目前甚至以后一段时期，人民币升值还将成为一种常态，如果外币投资继续按合同约定的汇率的折合，会虚增实收资本，违背了会计的谨慎性原则。

(三)不利于正确理解企业的会计信息合同约定的汇率是投资各方之间为了避免汇率变动对投资额和投资比例产生影响而做的事先约定，不应作为会计处理的依据，同时，在人民币汇率升值情况下按约定汇率折算时，资本公积会出现负数，会使一个新企业成立时即出现资本公积负值，不利于正确理解企业的会计信息。

(四)不符合工商管理相关规定采用“合同约定的汇率”与我国工商行政管理部门关于注册资本的相关规定和要求不相吻合。目前，我国包括《公司法》在内的法规对公司注册资本都有比较严格的规定，要求“股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各自所认缴的出资额额。股东不按照规定缴纳出资的，除应向公司足额缴纳外，还应当向已按期足额缴纳出资的股东承担违约责任”。外币投资采用“合同约定汇率”折算，不符合我国实际情况。

根据《关于外商投资的公司审批登记管理法律适用若干问题的执行意见》(工商外企字［2006］81号)的规定，“作为公司注册资本的外币与人民币或者外币与外币之间的折算，应按发生(缴款)当日中国人民银行公布的汇率的中间价计算”，按此规定，外商投资公司的注册资本只能采用收到出资当日的即期汇率，不再使用合同汇率。也就是说，即使《企业会计制度》中“按合同约定的汇率的折合”的规定继续执行，工商行政部门也不予承认。其实在《关于外商投资的公司审批登记管理法律适用若干问题的执行意见》以前，如青岛工商行政部门就已经在办理工商登记时对按合同汇率折算注册资本和资本公积出现负数的情况提出过质疑。

三、采用实际投资收款日的即期汇率核算外币投资