财务会计的会计要素范文

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关键词：会计要素；概念延伸；金融工具；商誉

一、理论界关于财务会计要素概念的讨论

目前会计理论界存在一些关于财务会计要素概念的似是而非的争议和论点，其中较具有代表性的如邓永勤和丁方飞（2011）、以及杜兴强和杜颖洁等（2011）提出的一些关于财务会计要素概念的问题、观点和建议。

1邓永勤等（2011）的会计要素概念延伸思想

邓永勤和丁方飞（2011）在《论会计要素概念的延伸》一文中认为：（1）IAS39和和CAS22关于衍生金融工具的定义中，“在未来某一日期结算”与资产和负债是由企业“过去的”交易或者事项形成相抵触，因此，金融工具不完全符合会计要素定义。（2），金融工具较之非金融资产和负债，最大的特点是未来收益的不确定性。然而，IAS39 和CAS22均提出“当企业成为金融工具合约的一方时，应该在资产负债表确认一项金融资产或金融负债”。这一确认标准不完全符合“经济利益很可能流入或流出企业”的资产和负债的基本确认标准。[1]

邓永勤等在该文中提出了实要素和虚要素的概念，实要素是指满足传统会计概念框架要素定义和确认条件的对象，包括实资产、实负债等。虚要素则是指衍生金融工具等某些未来发生的交易和事项形成的资产、负债，或者带来的收入、费用，包括虚资产、虚负债等；并指出“虚要素也是实际存在的，与实要素在会计确认上的地位是对等的，和实要素一样应纳入财务报告内确认”，定义虚要素“意在指出其不能满足传统会计概念框架要素定义和确认条件的缺陷”。[1]

笔者认为，邓永勤和丁方飞的上述研究，为我们延伸会计要素概念提供了新的启示和分析思路，这是具有特别重大意义的会计理论研究参考。但是，其具体建议也存在某种程度的不足，即实要素和虚要素概念的提出并不能很好地解释这一问题：为何当企业成为金融工具合约的一方时应该在资产负债表确认一项金融资产或金融负债，而当企业成为其他一般合约（如商品买卖合同）的一方时却通常不能在资产负债表确认一项资产或负债？

2杜兴强等（2011）关于商誉的讨论

目前广为接受的商誉会计核算方法是核算“外购商誉”，并将外购商誉的初始计量定义为“收购价格超过购买企业所享有的被购买企业可辨认净资产公允价值份额”的差额。杜兴强、杜颖洁、周泽将（2011）在《商誉的内涵及其确认问题探讨》一文中指出，这种“差额观”的计量模式，没有考虑“可能存在由于无法满足严格的确认标准而未能在财务报表中确认的资产和负债”等原因而导致高估或低估并购价格的问题，“完全忽视了商誉的经济性质或商誉的内涵”。为此提出了“确认商誉”的概念，并将“确认商誉”定义为“合并商誉与被并购企业因并购行为而得以显性化的自创商誉之和”；“合并商誉”则是指外购商誉剔除未确认的资产和负债、估价错误、过度自负和乐观等因素的影响后的金额。[2]

然而，笔者认为，杜兴强等的上述研究，虽然深刻地指出了目前商誉会计的一些问题，但仍未解决以下关键问题：（1）“被并购企业因并购行为而得以显性化的自创商誉”是满足传统会计概念框架要素定义和确认条件的，因此可以作为“确认商誉”由并购企业来确认。按照这一逻辑，可控制性相对较强的被并购企业就更应当确认该“显性化的自创商誉”。但目前的事实是，各国的会计准则或惯例均规定了只有合并商誉能作为一项资产入账，理论界也很少有支持确认自创商誉的。（2）这一矛盾的存在，是否影响了商誉信息的相关性与可靠性？（3）这一矛盾的真正根源是什么？

二、从产权视角分析会计要素概念的必要性

1产权概述

在经济学中，产权是指主体对财产的一组以利益为目的行为性权力。在法学中，产权被定义为是指经济所有制关系的法律表现形式。经济学中的产权得到法律认可和保护后（即显性化后），就成为了法学中产权。产权包括财产的所有权、占有权、支配权、使用权、收益权和处置权。

从内容看，产权是指特定主体对特定客体的权利，没有特定客体的存在，产权便不再存在；从权利本身的内容来讲，产权的内容包括两个方面：一是特定主体对特定客体和其它主体的权能，即特定主体对特定客体或主体能做什么、不能做什么、或者采取什么行为的权力；二是该主体通过对该特定客体和主体采取这种行为能够获得什么样的收益。传统经济学侧重于研究产权收益的配置机制，而现代经济学侧重于研究产权权力的配置机制。

产权可以从不同的角度进行分类：（1）按其历史发展形态的不同，可分为物权、债权、股权；（2）按其客体流动方式的不同，可分为固定资产产权和流动资产产权；（3）按其客体形态的不同，可分为有形资产产权和无形资产产权。（4）按其表现形式的不同，分为原始产权、法人产权、终极所有权（债权和股权）。

2财务会计要素概述

财务会计要素包括资产、负债、所有者权益，以及收入、费用、利润。在传统会计概念框架下，资产被定义为“是企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或有控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”，负债被定义为“是企业过去的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务”，所有者权益被定义为“是资产扣除负债后由所有者应享的剩余利益”，收入被定义为“是企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”，费用被定义为“是企业在日常活动中发生的会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”，利润被定义为“是收入减去费用、利得减去损失后的净额”。

在传统会计概念框架下，资产和负债的确认条件被界定为：（1）符合相差定义；（2）相差经济利益很可能流入或流出企业；（3）该资源的成本或价值能够可靠的计量，或者未来流出的经济利益的金额能够可靠的计量。收入和费用的确认条件被界定为：（1）符合相差定义；（2）交易结果能够可靠估计，包括放弃了对交易客体的控制权、转移了交易客体的主要风险和报酬、与交易相关的经济利益很可能流入企业、相关的收入和成本能够可靠地计量。所有者权益和利润的确认，则分别取决于资产与负债、收入与费用的确认。

从会计要素核算的侧重点来看，传统会计概念框架下的财务会计核算侧重于对收入、费用和利润的核算，属于“利润观会计”；而现代财务会计侧重于对资产、负债和所有者权益的核算，属于“资产负债观会计”。财务会计核算重点的这一变化，也反映在所得税会计模式的变化上，即：由应付税款法发展到递延法再发展到债务法。

从会计要素计量的模式来看，传统会计概念框架的财务会计几乎只采用历史成本计量模式，而现代财务会计则越来越多地采用了公允价值计量模式。

3基于产权视角考察会计要素

基于产权视角来考察传统会计概念框架下的会计要素，不难发现：（1）资产的实质是企业所拥有的法人产权，其中，“过去的交易或者事项形成的”是指契约已经形成、“由企业拥有或有控制”是指契约已经显性化或者说企业已经获得了产权的权力内容，“预期会给企业带来经济利益”是指预期产权能够实现。相类似的，负债的实质是企业所负的财产性积极法律义务；所有者权益的实质是企业的终极所有权归属；收入、费用和利润的实质是对企业经营管理法人产权和财产性法律义务结果的会计表述，即是对企业经营管理法人产权和财产性法律义务效果和效率的会计表述。（2）从最终的判断标准来看，会计要素的确认条件实际上是两个，一是取得了产权的权力内容或承担了财产性积极义务，二是预期该产权能够实现、或者该财产性积极义务必须履行。（3）财务会计是对企业产权及其变动的精细化反映。首先，会计要素计量模式和会计要素报告侧重点的变化，与会计主体所处的产权环境密切相关。其次，财务会计对其要素的分类，综合了产权的不同分类方法。

三、延伸财务会计要素概念的构想及意义

1延伸会计基本要素概念的构想

现代财务会计属于“资产负债观会计”，侧重于对资产、负债和所有者权益的核算，而所有者权益又取决于资产和负债。因此，现代财务会计的关键要素是资产和负债。同时，基于产权视角来考察会计要素的确认条件，其最终的判断标准是两个，一是取得了产权或承担了财产性积极义务，二是预期该产权能够实现、或者该财产性积极义务必须履行。因此可以：（1）将资产定义为“是指企业所拥有的产权，预期该产权能够实现”。（2）将负债定义为“是指企业所承担的财产性积极义务，预期必须履行该财产性积极义务”。（3）将所有者权益仍然定义为“是资产扣除负债后由所有者应享的剩余利益”。这样的定义，不仅使资产、负债和所有者权益均符合传统会计概念框架下相关要素定义的本意，而且不会与关于商誉、衍生金融工具等交易或事项的确认和计量原则相冲突。

资产负债观基于产权配置视角来看待收益，认为企业收益是非企业终极所有权人的终极所有活动而引起的企业所有者权益的变化。“非企业终极所有权人的终极所有活动”是指企业股东和债权人的股权或债权投资、收回股权或债权本金、以及股权分红以外的活动。现代经济学还认为，现代企业应当是产权明晰的企业。在这一理念下，企业的收益应当基于委托理论而划分为资产经营收益（反映了经理的受托责任履行情况）和资本经营收益。因此，可以：（1）将收入定义为“是指非企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益增加，包括资产经营收入和资本经营收入。资产经营收入是指因经理履行受托责任而引起的所有者权益增加。资本经营收入是指非因经理履行受托责任、以及非因企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益增加。”（2）将费用定义为“是指非企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益减少，包括资产经营费用和资本经营费用。资产经营费用是指因经理履行受托责任而引起的所有者权益减少。资本经营费用是指非因经理履行受托责任、以及非因企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益减少。”（3）将收益定义为“是指非企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益净增加（或净减少）额，包括资产经营利润和资本经营收益。资产经营利润（可简称为净利润）是指资产经营收入减去资产经营费用（包括相应的所得税费用）后的净额。资本经营收益是指资本经营收入减去资本经营费用（包括相应的所得税费用）后的净额。” 会计要素的确认条件，也可以统一简化为两项：（1）取得了产权或承担了财产性积极义务；（2）该产权预期能够实现、或者该财产性积极义务预期必须履行。会计要素的计量标准只有一项，就是预期产权的可实现程度、或者预期财产性积极义务的必须履行程度与计划履行程度两者中的较高者。

2金融资产和金融负债、以及商誉与延伸后基本要素概念的协调性分析

（1）金融资产和金融负债与延伸后基本要素概念的协调性分析。IAS39 和CAS22要求，“当企业成为金融工具合约的一方时，应该在资产负债表确认一项金融资产或金融负债”。金融工具是指用来证明融资双方权利义务的合约。由于金融工具合约的约定是明确而显性化的，各国法律对金融工具合约的保护也是严格的。因此，当企业成为金融工具合约的一方时，就获得了一定的产权或者承担了一定的财产性积极义务；同时，“企业成为金融工具合约一方”本身表明了企业已经预计到了其产权能够实现的、或者企业已经认识到了其承担的财产性积极义务是必须履行的。可见，当企业成为金融工具合约的一方时，可以而且应当在资产负债表确认一项资产或负债。而当企业成为其他一般合约的一方时却通常不能在资产负债表确认一项资产或负债，其原因要么是作为产权的客体尚不存在、要么是尚未获得产权的权力或者尚未承担财产性积极义务，例如成为远期商品买卖合同但合同中未规定到期不履行合同的处罚条款；也可能是无法预期产权的可实现程度或者财产性积极义务的必须履行程度，例如保险合同中约定的理赔事项已经发生但损失金额尚无法估计。

（2）商誉与延伸后基本要素概念的协调性分析。商誉是指企业预期获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值。企业会计核算组织框架的一个重要内容是划分会计要素和核算项目进行分类核算的。在这种会计核算组织框架下，由于商誉是与企业整体结合在一起的，无法单独辨认，因而企业自创商誉不具备产权的客体内容，也就不符合资产的定义，不能予以确认；而在企业并购中，被并购企业是整体被作为并购企业的一项资产而在并购企业的财务报表中予以确认的，这时，购买商誉就具备产权的客体内容，因而只要预期该产权能够实现，就可以被确认为一项资产了。可见，在分类核算的企业会计核算组织框架下，虽然购买商誉与自创商誉的自然特性并没有差别，但二者在产权内容上却具有明显的差别，这一差别导致了购买商誉可以确认而自创商誉不能确认。

3基于产权视角延伸会计要素的意义

现代财务会计的核算重点和计量基础已较传统会计概念框架下的财务会计有了很大的变化，但仍沿用了传统会计概念框架下的会计要素概念，由此导致了商誉和衍生金融工具等交易或事项的确认和计量原则与相应的会计要素概念存在冲突，进而导致了实务中会计信息的相关性与可靠性。基于产权视角延伸财务会计要素概念后，彻底地解决了衍生金融工具、商誉等不满足传统要素定义的交易和事项的确认和计量问题，消除了会计理论界存在的一些关于财务会计要素概念的似是而非的争议和论点。这对于会计要素的确认、计量和列报，以及对于重构财务会计概念框架，都具有决定性的意义。

参考文献：

[1] 邓永勤，丁方飞论会计要素概念的延伸[J]会计研究，20116：32-37

[2] 杜兴强，杜颖洁，周泽将商誉的内涵及其确认问题探讨[J]会计研究，20111：11-16

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摘要：财务会计理论是整个财务会计体系的指导标准和基础，对财务会计基本理论问题进行研究应当着眼于会计实务实践和会计工作发展趋势与需要。财务会计的基本理论问题包括会计职能、会计准则、会计目标、会计要素和会计环境等，对基本理论问题的研究对会计理论的发展完善具有支持指导意义，对此笔者在本文中对会计理论的相关问题进行了简要的分析，旨在通过本文的研究为会计理论的发展做出贡献，为会计实务工作提供指导。

关键词 ：会计理论；会计职能；会计目标；会计要素；会计环境

一、财务会计的职能问题分析

会计职能是会计在经济管理活动中所具有的功能，根据《会计法》对会计的表述，会计基本职能是指会计核算与会计监督。会计职能是一个发展变化的概念。随着经济的发展，会计越来越重要，会计职能也相应扩展。人们对会计职能的认识往往存在分歧。这集中体现在对职能数量的看法上。比较有代表性的观点还有：反映与控制，反映与监督，反映、监督与分析、考核与评价等。此外，认为有相同数目的职能论者对具体的职能又有不同的理解。例如，有人认为核算仅指事后核算。

笔者认为会计的职能应当集中表现为反映和管理职能。反映职能是指财务会计的信息能够充分的展现企业的经济状况，管理职能指会计渗透到企业管理的方方面面，也是企业进行管理的重要依据。反映职能和管理职能二者相互联系，不可分割，反映职能是进行管理职能的基础和依据，管理职能是反映职能的延伸。在实践中企业的经营管理水平很大程度上是由会计职能决定的，只有将会计职能与企业的管理进行紧密结合，才能促进企业经营水平的提高，才能实现企业经济效益的提高。

二、财务会计的目标问题分析

在理论上财务会计的目标与财务会计的职能是存在内在的联系的。会计目标的研究一直是会计理论界的一个热点问题。以美国为代表的西方会计界从上个世纪60 年代就开始探讨会计目标问题，并最终认为会计目标是会计理论研究的起点。但是在我国对会计理论界的研究中关于会计目标的探讨却被认为低于会计职能问题。对会计目标问题的定性也存在争议，主要分为两个派别观点，受托责任学说和决策有用学说，[1]不同的学术派别对会计目标的理解不同。支持受托责任学说的学者认为，会计的目标就是向资源的提供者报告资源受托管理的情况；支持决策有用学说的学者认为，会计目标是向信息使用者提供有利于其决策的会计信息，它强调会计信息的相关性和有用性。目前包括我国在内的大多数国家都普遍认可决策有用学说观点，这主要是基于这一观点的实践意义，从指导实践和发展的需要来说，决策有用学说更具有现实意义。

三、财务会计的要素问题分析

会计要素又叫会计对象要素，是指按照交易或事项的经济特征所作的基本分类，也是指对会计对象按经济性质所作的基本分类，是会计核算和监督的具体对象和内容，是构成会计对象具体内容的主要因素，分为反映企业财务状况的会计要素和反映企业经营成果的会计要素。会计要素是对会计对象所作的基本分类，是会计核算对象的具体化，是用于反映会计主体财务状况和经营成果的基本单位。各国由于经济环境的不同，对经济要素的界定也不同，我国对会计要素的界定主要是依据《企业会计准则》，具体包括六项内容，资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。会计要素的划分是进行分类核算的依据，会计要素应当是具有统一性的整体，在我国的会计要素分类中资产、负债和所有者权益是属于静态性质的会计要素，收入、费用和利润则属于不断变化的动态性会计要素，在该种意义上明确会计要素对规范会计实务具有明确的指导意义，也便于会计人员进行会计实务的业务处理。

四、财务会计的环境问题分析

会计环境是指会计所处的各种客观条件，不同社会发展阶段的会计有其不同的环境状况。[2]会计环境是财务会计基本理论的产生根源，对财务会计基本理论的发展也具有重要的影响，回顾财务会计理论的产生和几次重大变革都与会计环境有着密不可分的关系，反过来，财务会计的发展对社会经济环境也有反作用，包括在社会经济秩序的稳定、经济资源的配置方式以及有关的财务会计法律法规的制定等方面都有巨大的影响。

会计环境有外部环境和内部环境的不同，外部环境主要包括经济、法律、政治和社会等方面的因素；内部环境主要包括主体领导对会计的重视程度，会计人员素质的高低、会计管理制度是否健全，整体管理水平的高下等。在所有的环境因素中最关键的就是生产力环境和经济环境，一个国家和地区的生产力发展水平直接决定会计基本理论的水平，经济环境中的体制问题则决定着会计基本理论的发展和研究方向。

五、财务会计的基本准则问题分析

会计准则是会计人员从事会计工作的规则和指南，是规范会计账目核算、会计报告的一套文件，它的目的在于把会计处理建立在公允、合理的基础之上，并使不同时期、不同主体之间的会计结果的比较成为可能。按使用单位的经营性质，会计准则可分为营利组织的会计准则和非营利组织的会计准则。会计准则是从财务会计专业性角度来审视财务会计工作，会计准则具有抽象性的特征，是在长期的会计实务中不断总结出来的具有普遍指导意义的标准依据，会计准则是保证会计从业人员规范操作的规范，也是进行财务会计审核的重要依据。我国企业会计准则具体准则2006 年38 个，2014年3个，共41 个。

会计准则的作用不仅是作为一项技术标准，在一个经济发展完善的国家，会计准则从产生到应用还涉及社会的经济、政治管理等，应用会计准则对社会的经济稳定和良好发展是具有稳定剂和促进作用的。我国会计准则在确定之初，就有为社会经济协调之初衷。在内容上我国的会计准则也包括基本原则和具体准则两大体系内容，基本原则是对会计核算进行原则性规范的内容，而具体准则是对财务会计具体业务起到指引规范的作用，两大内容构成了统一的会计准则体系。

总之，从财务会计的发展历史中可以看出，会计基本理论是随着经济社会的不断发展而不断完善成熟的，我国现代经济社会发展起步较晚，我国的财务会计基本理论也是从国外引进并不断适用的，但是在发展上随着我国经济体制的改革和生产力的发展，财务会计基本理论也逐渐具有了中国特色，财务会计理论和会计水平也日渐提高，在规范财务会计业务和促进经济发展上也发挥了巨大的作用。关于财务会计的基本理论问题研究对理论的完善和促进经济发展都具有重要的意义，本文的研究较为浅显，对这一问题的研究还应当结合我国国情不断深入并细化。

参考文献：

[1]韩忠海.探讨财务会计的基本理论分析[J].经济视野，2014（02）.145.

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一、财务会计课程体系目前状况及存在的问题

1．课程体系结构划分不明确

财务会计学课程一般分为初级会计、中级财务会计和高级财务会计3部分。但对于初级、中级、高级的财务会计学课程应该包含的内容，却没有统一的认识。在实际的课程内容和教材编写上难以把握。例如。对于企业最基本、最简单经济业务的账务处理程序和方法、会计核算的基本前提和一般原则、财务会计报告等理论内容。初级会计学阐述过，中级会计学有涉及，高级会计学也有描述，且基本内容差异不大。又如，独资、合伙企业财务会计学知识，本来属于初级财务会计学知识，但却列入高级会计学，造成高级会计学课程内容“忽‘高’忽‘初”．难以形成系统的体系毗又如，非货币易，在企业中也是常见业务，其处理的基本内容应放在中级会计。而不是高级会计。

2课程内容体系条块分散

中级财务会计课程体系的章节安排基本上是按会计要素内容的不同来分类设置的。一项经济业务的账务处理往往涉及多个会计要素的确认和计量，这必定会造成相同经济业务在不同章节体系中的重复论述以及课程容量的虚增等。例如，现金折扣的总价法、净价法的处理，涉及应收账款、存货、应付账款及主营业务收入等，至少在3个会计要素中重复讲述。又如，非货币易本是一项完整的经济业务，按会计要素顺序来安排，就会造成内容分割，人为增大教学难度。很多会计理论和会计准则的内容是对某一类或全部会计业务的总体描述，在结构上是不宜进行条块拆分的。例如，中级会计学往往将关于资产减值业务的论述分散地放置于各项资产业务处理的条块体系中。实际上，资产减值业务是资产期末计价会计方法的具体应用，其凝练度较高，应该集中加以比较论述，这样既可以在教与学的过程中进行系统、直观的对比，也可以帮助学习对象充分了解资产减值业务的实质，有利于专业理论被系统地消化和吸收。

3．专业理论与实务层次级差不够合理

初级、中级、高级会计学的专业理论级差层次存在不合理的现象。具体表现为“两头小、中间大”。初级会计学部分原理、概念描述过多。而实务操作内容简单、数量较少；相对于初级会计课程而言。中级财务会计的内容和难度急剧增加。造成初级会计学起来太容易，中级财务会计又太难。学生难以适应脚。高级会计本应体现专业理论与实务的高度统一．但实际上该部分内容往往是对初级、中级理论与实务内容的重复描述。出现重实务、轻理论的现象，有高级会计实务之嫌。

4．实验教学薄弱

财务会计是实践性很强的的课程，由于种种原因，安排学生到企业中实践越来越难。很多学校都采用手工及电算化模拟实习。电算化模块主要是针对企业实际开发的，与教学实践结合不好。

二、财务会计课程体系模块的划分构想

针对财务会计课程体系的目前状况及存在的问题，应调整初级会计、中级会计和高级会计的内容体系安排，同时对中级财务会计内容在教学安排和教材编写中做重新划分。并加强实践环节。笔者对财务会计课程体系模块的划分构想如下：

1．初级板块

分为3个子模块：会计原理、会计基础、与中级财务会计的衔接模块。会计原理子模块主要包括：会计基本理论的内容，如会计的涵义、目标、职能，会计要素，会计科目与账户，复式记账原理及其应用等：会计基础子模块主要包括：会计凭证、会计账簿、成本计算、财产清查、财务会计报告、会计核算程序等会计核算方法和会计工作组织(会计处理流程)；与中级财务会计的衔接模块主要包括：会计核算的基本准则、账户按用途和结构分类、企业的资金循环业务流程、银行结算方式及简单的票据业务、税收基本业务等一系列内容，应将货币资金的核算、与货币资金收付直接相关的其他会计要素的初始确认和简单计量、经营成果的简单核算与计量等作为最基本的会计业务处理置于初级会计学部分。新晨

2中级板块

鉴于中级财务会计教学中．长期采用以会计要素的确认和计量来划分教学内容的习惯和以会计要素划分基本教学内容具有的简洁、与会计报表要素具有一致性等优势，对于企业生产经营基本业务内容，如供应、生产、销售、资金筹集、利润形成和分配等仍以会计要素来划分，有利于掌握财务会计的基本业务的核算原则和基本的会计处理方法。但在安排教学内容时，应考虑业务本身的整体性，会计要素之间重复确认和计量的内容应视情况删减，进行整合。其他仍属于企业常规常见业务，但有一定理论和实践难度的内容。如投资、资产计价、资产减值、借款费用、非货币交易、债务重组等，应以会计原则为导向来安排。注重内容的整体性。划分中级会计内容，有利于学生进一步从会计原则高度认识和理解财务会计的要求。

3．高级板块

高级会计学主要是从会计原则的理论高度出发。结合具体会计准则的基本规定和具体要求。阐述财务会计信息在特定条件下的确认和计量。为全面且高质量地输出会计信息而服务口】。高级板块内容应涵盖企业业务中一些常规内容的延伸，属于成长中不太成熟的内容，如商品期货会计、退休金(企业年金)会计、融资租赁会计、中期报告和分部报告以及那些突破甚至否定会计假设的特殊业务。如合并会计报表、分支机构会计、外币报表折算、物价变动会计、衍生金融工具、企业清算、重组、破产、企业合并与分立。

4．实践板块

财务会计的实践教学环节非常重要。一方面可以提高学生对所学知识的感知度和动手能力。另一方面还可以通过实践进一步形成初级、中级、高级会计之间的联系。随着对大学本科教育教学目标定位的调整。应更加重视财务会计课程实践能力的培养。实践板块内容应包括初级会计实践和中级会计的实践。初级会计实践围绕初级板块内容进行。可将实验室的模拟实习与教学计划中的专业认识实习结合。中级会计实习，既应重视对财务会计核算业务的实习。更应联系企业的生产、营销、人力资源等方面来进行。

参考文献

[1]荆新，孙茂竹，张玉周．财务会计学课程设计的一种新方案[J]．会计研究，2002(6)：36．

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一、财务会计

财务是指一个行业、一个单位、一个部门为履行职责而产生的资金运转；财这个字有实物资产、货币资金占有之含义，务这个字有打理、料理之意。因此，财务是指经济活动所进行的打理进程。这种核算进程如果随着资金运动而进一步推进,换句话说，财务会计也就是有关资金运动各阶段的核算。不但需要核算各阶段的会计要素，还需要核算各阶段之间的比例联系，能够归结为资金筹备、运用、消耗、分配、收入几个进程。在我国，着名的会计学家葛家澍教授所定义的财务会计定义极具代表性，在企业或其他主体范畴内，在市场经济体制下，建立一个旨在向企业或主体外部提供以财务信息为主的经济信息体系，这个体系把已达成或已产生的交易和事项中的财务数据作为输入，依据公认企业会计准则或会计原则的规范需要，使用一些一般所接受的会计惯例，采取计量、确认和记录等程序进行加工，将数据转变为合乎其他目标和有利于决策的有用信息。

二、企业会计

企业是指以赢利为目的而从事生产经营活动的经济组织。企业会计是对企业动态的体现和静态的体现。根照葛家澍教授所表述的内容也符合企业会计一词的表达。有关教育网站在线讲解企业会计学时也指出，是研究怎样对企业经济活动实行综合核算和监督的知识系统，它是依照《企业会计准则》、《企业财务通则》相结合的工业、商业等企业生产营运活动，对于企业会计核算和监督的特征、企业资本、货币性资产、非货币性资产、流动负债、长期负债、成本和费用、销售收入、成本、税金和利润的帐务处理、成本和盈利计算、核算程序以及会计报表结构、编制和分析采取了系统、全面的阐述。可见，企业会计是有关会计要素的核算。

三、两者含义的对比

（一）二者关系的逻辑学分析

从逻辑学角度对两者的关系加以分析，企业会计等同于财务会计，显然，企业就应该等同于财务。明显可以看出逻辑上非常矛盾。如果依据葛家澍教授所表述的来理解财务会计的实体承担者，对企业来说，财务会计就涵盖了企业会计。如果作为一个广义含义，财务会计除了涵盖企业会计之外，还应该涵盖如个人、军事组织、家庭、政治组织等活动的信息输出和会计核算。由此可以看出，企业会计和财务会计既互相联系，又互相区别的。

（二）二者区别分析和相互联系

1、二者的互相区别：财务这词侧重于资金流向，并强调资金占有形态的有机联系，从而会使会计信息运用者对营运各阶段的效益比较重视。如会计学原理中供应过程核算、资金筹集核算、销售过程、生产过程核算、利润和利润分配的核算。而这些核算的创建是以企业要素资产前提。

2、二者之间的互相联系：企业会计和财务会计均体现了企业营运活动的动态进程和会计要素的内容。企业会计从会计要素的角度核算了资产价值，而财务会计从企业理财角度介绍了会计核算的进程。企业一词侧重于企业的企业作用、要素资产和现实表现。企业会计强调会计要素以及要素资产的保值增值。这要素资产核算是离不开企业营运的动态进程，如针对固定资产的折旧出现了存货计价。财务会计体现的应是框架形式的经济活动，因为财务会计学也能够涵盖企业在内的个人资金和全部组织运动。因此，财务会计输出的信息对实体的非盈利性和实体的盈利性都可以加以强调。

（三）企业会计体现其实质内容

企业一词具有主体盈利性的特点。依照上面所分析的，会计要素产生了相应变化。相关学者提出，目前公开出版的财务会计学改为企业会计学更为适合，这样课程内容表述的更加无误精准。其实早在上世纪90年代并没有财务会计一词，那时称为工业会计，在当时财务核算的内容的确存在，因此，后更改为财务会计。资金平衡在1994年会计制度改革以后改为资产负债，特别是财务管理课程增加了专项资金改革、财务范畴和国拨流动资金的内容。相关学者提出，财务会计与会计原理没有本质的区别。所以，目前会计学原理成为财务会计更改后的学术名称。资金运动作为财务会计学的构成体系的主旨，强调全部经济实体核算共性。

（四）企业会计重视所有者权益核算

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财政部最近颁发《企业会计准则――基本准则》，较诸《企业会计准则》（1992）有巨大进步，但仍然有些原则问题需要探讨。

一、财务会计报告的使用者

财务会计报告的使用者，是涉及财务会计目标的重大问题。《基本准则》第四条“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息、反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。”这样明确，很有必要。它兼具决策有用观和经管责任观的优点。该条接着规定：“财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”笔者认为此项规定不够全面。

财务会计报告的目标，在会计界流行着决策有用观和经管责任观。经管责任观的提出者井尻雄士认为：1.决策有用观以决策者，即会计信息使用者为中心，而把会计信息提供者的意愿置之度外。经管责任观注重的是委托者和受托者，即会计信息使用者和提供者之间的相互关系。会计人员服务于委托者的需要，但并非委托者的仆从，应注意协调两者间的利害关系。2.根据决策有用观，会计人员向决策者提供的信息是多多益善。根据经管责任观，会计人员必须把注意力集中于客观的信息上，既不损害委托者，也不损害受托者。3.决策有用观认为会计的首要目标是提供对使用者决策有用的信息；经管责任观认为会计的首要目标是计量受托业绩。会计人员利用记录与报告两种工具来实现所追求的目标。报告是汇总的记录，记录是报告的基础。委托者有权获得报告，并在必要时对记录进行核查。记录使受托者对其行为负责，并实现了委托者的大部分利益。重要的是会计系统的整体有用性。井尻认为提供决策有用信息与明确经管责任实质上是鸡与蛋的关系，但不能混为一谈。

笔者认为决策有用观和经管责任观只是侧重点不同，两者共同的而且是谁也不能否定的地方是：财务会计报告服务的对象，不仅是有关各方的经济管理，而且应有本企业的经济决策和管理。明确经管责任的主要内容是业绩评估，而业绩评估旨在为决策提供依据。两者是互相关联的会计目标，确定经管责任构成决策作用的一部分。

美国财务会计准则委员会1978年发表的《论财务会计概念》（SFAC）第一辑《企业编制财务报告的目标》第24段指出：“许多人根据他们对企业的关系，根据他们所了解的企业情况作出经济决策，所以他们都是编制财务报告所提供信息的潜在用户，其中有业主、贷款者、供应者、潜在的投资人和贷款者、职工、管理人员、董事、客户、财务分析和咨询人员、经纪人……”

美国著名会计学家A・C利特尔顿认为“会计的首要目的是向管理当局提供控制信息或报告受托责任的信息。”

1988年，联合国经社理事会跨国公司委员会国际会计和报告准则政府间专家工作组提出《编制财务报告的目标与概念》，认为编送公司报告的首要目标，是披露有关经营、资源和义务等的财务和非财务信息，以帮助使用者控制公司，作出有关该公司的经济和社会决策。这里，信息“使用者控制公司”，最直接的应当是报告主体的决策、管理层。这样说，并不否定“财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”问题在于不应当否定直接“控制公司”的报告主体的决策、管理层，他们是最初的使用者。

很明显，我国的新《基本准则》主要借鉴了国际会计准则委员会1989年正式公布的《编制和提供财务报表的框架》。该《框架》第9段“财务报表的使用者包括现有的和潜在的投资者、雇员、贷款人、供应商和其他商业债权人、顾客、政府及其机关和公众。”还必须注意该《框架》第11段“管理层关心财务报表中包括的信息，尽管它能够取得有助于执行计划、决策和控制职责的额外的管理和财务资料。……公开的财务报表所依据的是，管理层使用的关于主体财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息。”这里，充分说明《框架》明确提出管理层“关心”并“使用”财务报表中的信息。从我国的实际看，企业管理所需要的信息有三分之二来自于会计，已是众人皆知的常识。管理层提供信息和利用信息的统一构成了会计的具体目标，怎能否定报告主体的决策管理层是财务会计报告信息的使用者呢！

IASB的突破之处：一是目标的服务对象不只限于外部；二是明确指出企业管理当局使用财务报表信息，可惜未能将其明确列入使用者的范围。

从会计目标服务对象的重要性来看，把投资者、债权人、政府及其有关部门列在前面，完全正确。但从会计工作的角度看，企业决策管理当局和会计部门首先要运用会计信息，加强经济管理。这正是当前和今后深化会计改革、建立管理型会计的迫切需要。将财务会计报告主体的决策管理层（包括财会部门）列入使用者，有利于指导他们更好地强化会计核算与管理，尽快实现核算型会计向核算管理型转化。

原《企业会计准则》第十一条“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。”前两者与新准则略同，主要差异在于财务会计报告是否应当“满足企业加强内部经营管理的需要”，或者说，提供财务会计报告主体的决策管理层应当属于使用者，是相当重要的、首先使用报告的使用者。

二、关于会计要素

新《企业会计准则――基本准则》第十条规定：“企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素。”会计指什么？一般认为会计指会计工作，如会计准则、会计报告、会计期间、会计理论等，这里的会计都是会计工作的简称。但是，资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等显然不能构成会计工作的要素。

国外文献经常使用“财务报表要素”概念，如国际会计准则委员会在《编制财务报表的框架》“财务报表的要素”第47段指出，“财务报表揭示交易和其他事项的财务影响，是根据交易和其他事项的经济特性，把它们分成大类。这些大类称作财务报表的要素。与资产负债表内财务状况的计量直接联系的要素是资产、负债和所有者权益。与收益表内经营业绩的计量直接联系的要素是收益和费用。”FASB认为“财务报表的各种要素是构筑财务报表的材料――财务报表所包含的各类项目。”IASB五要素和我国的六要素可以概括资产负债表和利润表要素。英国的七要素和美国的十要素由于增设业主投资和业主派得，还可以概括业主（所有者）权益变动表。但是，这些都不能直接概括现金流量表的要素，因而“财务报表要素”有其不够准确之处，也引起了是否设置现金流量表要素的争议。

我国前没有“会计要素”的概念。财政部草拟的《中华人民共和国会计准则（草案）提纲（讨论稿）》于1990年11月公开发表，首次正式采用会计要素概念。娄尔行教授较早提出“会计要素是会计对象的具体化。……所谓会计要素就是会计报表通常所含有的大类项目，是构建会计报表最根本的组件。会计要素就是会计报表的要素。”认为会计要素与会计报表要素是相同的。葛家澍、余绪缨教授也指出：“会计要素是对会计对象的基本分类。”我国对会计要素的研究源于建立会计准则框架，比国外“财务报表要素”概念在逻辑顺序上提升了一个理论层次，并“解决了‘财务报表要素’不能涵盖资金运动全部内容的问题。”

根据系统科学理论和会计理论，笔者认为，使用“会计对象要素”概念更为科学。会计对象要素是会计对象的具体化，是按照经济内容对会计对象所作的基本分类，是财务会计报表的框架，是会计报表最基本的项目及其概括，会计报表的各个项目都是会计对象要素的具体化，会计报表项目具体化为会计科目或会计账户。四者的关系如下图所示：

三、关于日常活动

新《企业会计准则――基本准则》第三十条规定：“收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本经济利益的总流入。”把收入定义为“日常活动”，给人以内涵过宽之感。原收入准则《指南》基本要求（一）：“日常活动是指企业为完成其经营目标而从事的所有活动，以及与之相关的其它活动。”其内涵之宽，溢于言表。对工商企业来说，投资活动、旧设备处置等等，都可以理解为日常活动，但都属于利得范畴，不属于收入要素。由于企业收入以营利为目的，核算企业经常的营业活动应将“日常活动”改为“营业活动”。这样，将更为准确和明确。营业收入、营业利润概念亦可作此佐证。查“日常活动”来目IASC《关于编制和提供财务报表的框架》的收益概念，收益包括收入和利得，我国的收入只是它的一部分，不应简单套用。而且1AS18收入准则新译文的第7段定义为：“收入，指主体在正常经营活动中形成的……”，已将“日常活动”改正。对收入来说，“营业活动”或“经营活动”都比“日常活动”贴切。

同理，第三十三条费用定义中的“日常活动”也应改为“营业活动”或“经营活动”。

四、关于经营成果

新《企业会计准则――基本准则》第三十七条：“利润是指企业在一定期间的经营成果。”第四十六条“利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的报表。”需要商榷。

原《企业会计准则――现金流量表（修订本）》第5条：“经营活动，是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。”《会计词典（增订本）》：经营成果“在一定时期内各个或全部经营过程中获致的成果。”所以经营成果是经营过程或经营活动获得的成果，营业利润或称经营利润准确地概括这一关系，即：收入－费用=营业利润（经营利润）。《基本准则》第三十七条准确规定：“利润包括收入减去费用后的净额，直接计入当期利润的利得和损失。”即：利润=经营利润+利得-损失。“利润”来自经营活动、投资活动和筹资活动，还受非常活动的影响，而不能仅限于经营活动。

利润账户反映利润要素。在账户分类上，会计界一直把利润账户称作财务成果计算账户。《现代汉语词典》对财务的解释为：“机关、企业、团体等单位中，有关财产的管理或经营以及现金的出纳、保管等事务。”或曰：“经济组织中，有关资金的筹集、调拨、使用、分配、偿还等方面的经济业务。”财务成果是“企业在一定时期内全部经营过程在财务上获致的成果。”这个定义的不确切处在于财务成果不仅由经营过程中获得，还可以在非经营过程中获得，即利得-损失。查《辞海》：“财务成果是企业工作成绩的重要指标。它包括销售（或营业）损益和销售外（或营业外）损益。”财务成果即“利润或亏损”。

财务活动能够包括经营活动、投资活动和筹资活动，如果把“利润是指企业在一定期间的经营成果”，后四字改为“财务成果”，显然要好得多。但仍然不完全准确。

从严格的字面意义看，财务成果似乎不能包括非常活动。法国把投资活动和筹资活动称作财务活动，营业损益+财务损益=正常损益，不包括非常损益。

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关键词：会计理论 会计假设 会计准则 会计环境

会计的基本理论是指构成会计最基本最核心的概念和原理的理论，它是研究和说明会计活动的理论，也是研究人们如何认识和反映客观经济活动的理论。会计理论一般应包括财务会计理论、管理会计理论和审计理论等内容。从会计历史发展过程来看，财务会计历史最悠久，会计理论的研究也是从其开始的。财务会计基本理论问题的研究受制于会计实务的发展水平和会计理论工作者的认识水平。由于会计理论研究人员使用规范研究的方法，使得会计理论研究有了长足的进步。

美国会计学会1966年的《论会计基本理论》提出，会计理论研究可以起到四个方面的作用：确定会计的范围，以便提出会计的概念，有可能建立会计理论；建立会计准则来判断、评价会计信息；指明会计实务中有可能改进的一些方面；为会计研究人员寻求扩大会计应用范围以及由于社会发展而需要扩展会计学科的范围时，提供一个有用的框架。20世纪80年代以后，各个国家以及一些会计国际组织开始研究并且制定、财务会计概念公告，会计理论工作者希望会计理论能对会计准则的制定起引导或指导作用。目前，国内外会计学界讨论会计理论结构问题的说法不一，大部分采用了理论结构概念框架的方法，即按照会计假设、会计职能、会计目标、会计准则、会计要素、会计环境、会计程序等构成来进行研究。

财务会计的理论基础——会计假设

会计假设是对财务会计核算所处的时间和空间范围所作的合理假定。它是根据会计实践活动的内在规律和要求提出的，为进一步研究财务会计理论问题提供了理论基础。由于会计所处的经济环境较为复杂，会计核算的基础条件处于不断变化之中，给会计确认和计量带来了很大的困难，如不加以假定，企业的会计工作将无法正常进行。会计假设对于进行科学的会计理论研究有着非常重要的意义，它规定了会计理论的外延，也是建立科学的会计理论体系的重要基础。但在我国颁布的企业会计基本准则中没有使用会计假设的概念，而是采用了会计基本前提的概念。一般地说，前提偏重于公认的真理，假设则注重于合理的假定，所以应采用会计假设更为合理。

在实际经济活动中，由于社会生产力发展水平的不断提高，往往有相当多的经济业务会脱离会计基本假设，这就需要对这些问题进行特殊的处理。如合并会计报表的编制并没有遵循会计主体假设，企业破产清算时显然与持续经营假设相背，短期经营行为就不需要对经营活动进行会计分期。从20世纪50年代开始，会计假设作为会计理论研究的起点曾经是美国会计理论界的主要特点，认为会计假设应该是会计理论的最高层次，它应该能够指导会计原则的制定，并且对会计实务有相应的影响。但其存在的问题是，究竟需要设定多少条假设才是科学的，至今没有一个客观的标准。

财务会计的客观内涵——会计职能

会计职能是指会计在经济管理中所具有的功能和能发挥的作用，它是会计的客观内涵。会计职能是与经济发展不同阶段对会计的要求密切相关的，随着经济的发展，会计在经济管理活动中的作用范围不断扩大，会计职能也将不断增多。我国会计职能的研究是在20世纪60年代开始的，受马克思关于“作为对过程的控制和观念总结的簿记”论述的影响，对会计职能基本倾向于“核算”和“监督”两大职能。到20世纪80年代，又出现了从“一职能说”、“二职能说”直到“八职能说”以至“全职能说”并存的局面。但这些研究始终以马克思对簿记的论述为基础进行，没有考虑会计实践的发展，因此不利于会计理论结构内容的完善。

从现代会计发展趋势来看，会计的职能应总结为“反映”和“管理”两大职能比较合适。反映职能是指将会计信息向使用者进行充分的揭示和披露；管理职能是指会计参与到企业经营管理的各个方面，包括预测、决策、控制、分析等。会计反映职能和管理职能是相互联系、不可分割的。反映职能是管理职能的基础，为管理职能的发挥提供服务，管理职能是会计的固有职能，是会计的首要职能。实践证明，企业经营管理水平越高，对会计与管理结合的要求也越高，会计管理职能也就发挥得越充分。不同会计人员由于其岗位责职不同，一般地应分别发挥不同的职能，这就为监事会和会计委派制提供了理论依据。

财务会计的工作要求——会计目标

会计目标是财务会计工作总的目的性要求，它是会计职能的具体化，往往作为会计理论研究的逻辑起点。由于会计目标和会计职能的内在联系，西方会计学界强调会计目标，我国会计学界则强调会计职能，这是由于对财务会计体系运行的目的不同造成的，是期望达到主观要求还是发挥客观功能。目前会计界普遍接受会计目标的概念，但不同学派对会计目标的理解也有不同。如“决策有用性学派”认为，会计目标是向信息使用者提供有用的信息，“经济责任学派”则认为，会计目标是反映和报告受托经济责任及其履行情况。我国会计准则中会计目标的定义是：为国家有关管理部门、外部投资者以及内部管理部门提供会计信息。目前，世界各国大多采用决策有用性观点，笔者也倾向于这种观点。原因在于，财务会计理论结构问题的研究应具有前瞻性，应该从长远观点出发，以确保其框架的稳定和适用。

财务会计目标的实现，关键在于提高会计信息质量。不同的国家和机构对会计信息质量的要求是不同的。如美国注册会计师协会表述为：相关性与重要性、形式与实质、可靠性、避免偏向性、可比性、一贯性、可理解性。而美国财务会计准则委员会则强调相关性和可靠性。笔者认为，既然财务会计的目标是提供有用的信息，那么会计信息质量的基本要求应该是：相关性、可靠性和一贯性。相关性是决策有用性的最重要质量特征，能保证会计信息使用者获得的是与决策相关的信息；可靠性能保证信息使用者获得可靠的信息，避免虚假和误导，以利于作出正确的决策；一贯性能使信息具有可比性，保证多个会计数据具有相同的基础。

财务会计的技术规范——会计准则

会计准则是从专业技术的角度对财务会计进行业务处理提出的规范要求和判断标准，是财务会计的一种技术规范。会计准则是会计实践工作经验的抽象和总结，它又反过来指导和规范会计实践，为会计人员处理具体业务提供操作规则。对于一个成熟的社会来说，会计准则不仅是技术标准，在其制定和实施过程中带有经济性和政治性。美国的会计准则是世界上最具有代表性的，为维护社会经济秩序，促进资本市场发展起了很大的作用。我国从20世纪80年代初由会计学界开始明确提出会计准则的概念，为行业会计制度的制定和国际会计协调确立依据。我国的会计准则分为基本准则和具体准则两个层次，基本准则对财务会计核算的基本内容作出了原则性的规定，具体准则就财务会计核算的基本业务和特殊行业的会计核算作出了规定。

从理论上看，会计准则体系是一个较完整的体系，但其相互之间还存在需要协调的矛盾。如真实性原则与谨慎性原则、及时性原则、有用性原则之间都有需要协调的问题。

财务会计的具体内容——会计要素

会计要素是按照经济特性对经济业务内容进行分类的项目，它是财务会计具体内容的基本分类。由于各国的社会经济环境不同，经济管理要求也存在较大差异，所以不同国家的会计要素项目是不同的。会计要素的划分应充分考虑项目内容的基本特征，即项目的同质性、独立性和系统性。这是因为只有根据同型内容和同质特征进行分类才能够对财务会计的具体内容进行有效的分类核算；而各会计要素在其本质特征上又应该区别于其他会计要素，这样才有其独立设置的意义；同时各个会计要素之间应存在十分严密的逻辑关系，能充分体现会计等式的内在联系。根据我国的社会经济特性，我国《企业会计准则》将会计要素分为六项，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。其中，资产、负债和所有者权益为静态要素（又称资产负债表要素），收入、费用和利润为动态要素（又称利润表要素）。只有明确规定了会计要素的内容，才能规范会计实务，会计人员才可能在极其复杂的会计实务中得心应手地进行业务处理。

财务会计的社会背景——会计环境

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FASB将财务会计理论框架定义为：财务会计理论构造是由相互关联的目的和根本理论所组成的逻辑分歧的体系，这些目的和根本理论可用来引导首尾分歧的原则，并对财务会计和报告的性质、作用和局限性作出规则。财务会计理论框架是一个章程，是一套目的和根本理论互相关联的有内在逻辑性的关系。

一、财务会计理论框架的根本要素

会计理论要素和逻辑关系的结构体系都包含在财务会计理论框架之内，它是由财务会计根底理论、财务会计应用理论和财务会计环境理论互相分离、有机构成的一个理论系统。财务会计根底理论包括会计目的、会计准绳、会计假定、会计办法、会计要素、会计检验等理论，是构成财务会计理论的根本要素；财务会计应用理论是将财务会计根底理论应用于会计理论、指导会计理论的理论，包括财务会计管理体制、会计政策、会计根本原则等理论；财务会计环境理论，主要讨论对理论产生影响作用的外部条件，包括企业内部环境和外部环境。

二、以财务会计目的为逻辑起点

逻辑起点是构建一套理论体系的动身点，认清财务会计理论框架理论体系的逻辑起点，对构建我国财务会计理论框架具有决议性作用，而且，逻辑起点联络和贯串整个财务会计理论框架，应该尽量明白和单一，以期能够更好的指导整个理论框架的构建以及利于原则的指导与选择。目前，我国财务会计理论框架应以财务会计目的作为逻辑起点。由于财务会计目的与其他理论范畴有着非常亲密的联络。财务会计目的应该表现会计环境的请求，决议会计对象，反映会计实质。在构建我国财务会计理论框架的过程中，应依据我国会计信息运用者对会计信息的需求、依据我国的会计环境等制定具有我国特征的财务会计目的。当前，我国的财务会计目的应该是为管理型投资者提供真实牢靠的财务会计信息。我国的财务会计目的具有特殊性：财务会计目的介于受托义务和决策有用之间，能够称之为“双目的论”，即，中国特征的财务会计目的：强调受托义务，统筹决策有用。

三、以会计信息质量特征为前提

依据财务会计目的的不同，会计信息质量特征也是存在区别和偏重点的。当以决策有用作为财务会计目的时，会计信息的着眼点是报表有用，即会计信息的质量特征偏重于相关性，其可以很好的提醒企业当前和将来的信息；当以受托义务作为财务会计目的时，会计信息的着眼点是整体有效，即会计信息质量特征偏重于牢靠性，如历史本钱，可以反映企业过去的状况。关于会计信息精准性的请求，前者允许偏向，然后者则请求精准牢靠，即含糊的准确和准确的含糊。关于我国特征的信息质量特征：牢靠性重于相关性。基于我国财务会计的目的主要是强调财务报告的受托义务实行状况，其次才是决策有用性。因而，相应的我国的信息质量特征应强调客观、真实，即：牢靠性是我国财务会计理论框架的最重要的信息质量特征，其次才是相关性。我国目前资本市场还不完善、相应的法规和政策还未健全，会计造假非常普遍，信息失真也很严重。面对这种状况，对会计信息牢靠性的请求也就更为激烈。

四、以会计假定为根底

树立财务会计的四项根本假定，为财务会计目的的完成发明了条件。财务报表的根本假定与财务会计目的是互相限制、互为条件的。会计主体假定设定了会计核算的空间范围是将不同会计主体发作的经济业务辨别开来，同时将会计主体与其一切者辨别开来；持续运营和会计分期两项假定为会计主体及时向会计信息运用者提供其所需的信息发明了条件，也在此根底上构成了一系列合理的会计处置办法和程序；而货币计量假定则是限定了会计核算的对象，即只能用货币计量的经济活动，同时也使信息运用者对企业停止综合评价成为了可能。由此可见，应当把会计假定作为财务会计理论框架的根底。固然随着经济环境的变化，我国正受着来自电子商务、虚拟企业等买卖方式的不同水平的应战，但是其开展尚未成熟，传统买卖仍占主流。在以四项会计假定为根底的同时，关于特殊的会计环境要素，在界定会计的根本假定时应当恰当思索。

五、财务会计理论框架的主体——会计要素确认与计量

在会计理论中，确认是一个普遍的理论，广义确实认包括了计量。而从狭义上讲，财务报表确实认是指依据相应的根底和规范来判别某一项目属于哪个会计要素，应何时列入财务报表。而计量包括计量单位和计量属性。在传统的会计理论和实务中，可选择确实认根底普通有两个：收付完成制和权责发作制。关于确认的规范，FASB提出了四条根本确认规范：

①可定义性——所确认的项目必需契合会计要素的定义；

②可计量性——所确认的项目能以货币量化；

③相关性——所确认的项目生成的信息对信息运用者的决策是有影响的；

④牢靠性——所确认的项目真实、客观并且是能够考证的。

这四条确认规范根本上已被理论所证明，因而思索到我国本钱效益准绳，我国完整能够自创。在计量方面，本文主要讨论我国应不应该采用公道价值。由于在我国目前的经济环境下，财务报告更多的是强调受托义务，信息质量则是偏重于牢靠性，公道价值应用范围遭到限制，以及运用公道价值的条件还不完整具备。因而，我国的财务会计理论框架中对计量属性的选择应该：

①分离我国目前的会计环境，多种计量属性并存的构造应该在财务会计理论框架中表现出来。

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[关键词]财务会计；要素设置；设置观念；依据

[中图分类号]F23[文献标识码]A

[文章编号]1007-4309（2012）02-0074-1.5

一、会计要素的含义及其作用

财务报表是财务报告的中心。财务报表中列示的信息既然是整个财务会计信息的中心，其中信息的大类即第一层次的分类，如资产负债表中的资产、负债、所有者权益三大类；利润表中收入、费用、利润（亏损）三大类。财务会计所说的要素就是指构成资产负债表和利润表的大类，如“资产”、“负债”和“所有者权益”与“利润”、“收入”和“费用”等。

会计要素是会计对象的具体化，是大类的划分。初始分类表现为账户体系，再分类则是财务报表中的项目。这两种分类体系不可能也不必要保持完全一致，但两种分类体系中的大类即第一层次的分类必须保持一致。因此，会计要素应包括两个方面：账户体系中的大类和财务报表的大类，因为它们是在会计处理过程和处理结果两个阶段反映同一个企业的相同会计对象，总之，一个会计要素必须表明企业经营理财投资活动中所含有的和所排斥的一切属性；还要表明：从属于它和不从属于它的东西，以及各个要素间固有的、内在的联系。

企业的投资者、债权人和类似的其他利益相关人是财务会计信息的主要使用者，作为一个整体是企业价值增值运动，但这个运动，包括了若干既有各自特征，可以量化，而又相互联系的组成部分，它们就是要素。信息是以“要素”为基础生成的。由于财务会计所处理的经济现象和经济实质（通过交易和事项形成的）需要分类，而归类的第一层次的标志就是要素，要素本身就是信息，从而是进一步扩展的所有财务信息的基础。在要素基础上分类分级形成了财务信息的群体，使财务报表表内形成了一张既能如实反映，又有相关性、可比性和可理解性的财务信息体系。

二、会计要素设置的关键性因素

虽然在实证研究上尚存在着两种截然相反的意见，但会计信息具有“经济后果”已经得到越来越广泛的认同。意识到这一点使会计界越发重视会计的行为结果。当需要通过合理和逻辑的方式来解决信息市场中现实存在的利益冲突时，财务会计的目标也就成为主要的“辩解借口”和会计理论及实务的直接起点。

当从信息分类和汇总角度看待会计要素时，以解决信息市场中现时存在的利益冲突为目的的会计目标就成为会计要素设置的关键因素。会计目标主要回答以下四个方面的问题：谁是财务报表的使用者；他们需要什么样的信息；可以通过会计提供的信息有哪些：提供所需信息应具有的框架。其中第4点包含了会计要素作为“分类、分层次的有序信息表述群体”这一概念。

会计目标现在已经逐渐转化为“应提供关于企业的经济资源、经济资源的要求权（企业向其他主体交付资源的债务和所有者权益），以及引起经济资源及其要求权变动的各种交易、事项和情况的影响的信息。”这一目标在以下五个方面与未来现金流量的预测、比较和评估相关。与企业经济资源、义务和所有者权益有关的信息不仅有助于投资者、债权人和其他使用者辨清企业的财务能力和弱点，估计其变现能力和偿债能力，还直接表明某些资源转化为现金流量的潜力，以及为偿付债务所需的现金。因此，从这些信息中可以合理地、可靠地推测未来的现金净流入量或现金净流出量。

投资和信贷决策分别表明投资者和债权人对企业未来经营业绩的期望，这些期望通常至少是部分地以对企业以往业绩的评价为基础。投资者和债权人对企业未来现金流量的关心主要转化为关注收益及其组成内容方面的信息，而不是直接有关现金流量的信息。这方面的信息表明企业怎样取得和使用现金，表明它的借款和借款的清偿，表明它的资本性业务，以及影响企业变现能力或偿债能力的其他因素。提供这方面信息的主要目的是为了向所有者（股东）表明，企业管理当局是否尽其受托责任，在资本保全的基础上有效利用企业经济资源，尽可能保障业主的利益。严格来说，这一方面应当是财务报告的一个分目标。这部分是辅助信息，协助财务报告使用者理解企业所提供的财务信息。

三、会计要素设置的观念基础及其影响

会计目标为财务报告所应提供的信息建立了一个总括性的分类与概念框架。在这个框架内，财务报表是财务报告的核心部分，而会计要素以及要素间的联系则是构成这一“核心”的必要因素。与会计要素相关的会计基本观念大致上可分为两种类型：勾稽观和非勾稽观，这两种类型主要是代表两大类型要素―存量要素（资产负债表要素）和增量要素（收益表要素）――之间关系的两种不同观点。勾稽观认为两大类型要素之间是相互关联的，一种类型要素因另一类型要素的变动而变动，而且存量要素的变动额在任何时候都是增量要素的累计结果。勾稽观的基本观点是：两大类型要素间是相互独立存在和变动着的，不存在联动关系。相应地，资产负债表和收益表也是相互独立存在并处于平等地位。严格来说，非勾稽观的着眼点是资产负债表和收益表之间的关系而非会计要素。

会计要素只是通过概念反映现实世界中企业控制的资源和产生的义务及其变动。会计要素经如上设置后，用来描述或计量的符号和文字就在一定程度上与现实世界现象发生了联系，具备了一定的解释意义：资产和负债反映了企业持有的经济资源和承担的经济义务，期间资产和负债的变化体现了经济学中的财富增加（减少）或收益（亏损）的概念，所有者权益是资产扣除负债后的余权益，代表企业对资源的要求权（）。企业价值变动原因主要来自于全面收益，即通过企业努力经营和控制核心业务而赚取的，或因其他不可控事项获得的。必须指出的是：资产和负债是现实世界中真实存在的（存在于特定的主体中）资源与义务，当然，作为信息，它们又反映在特定主体的报表之上；而收入和费用不过代表由于交易或事项而引起资产与负债变化的统计数字，它们只能作为一种信息存在于报表之中。

四、会计要素设置的依据

不同会计理论对概念框架结构的认识并不完全一致。在我国2006年的《企业会计准则》基本准则中，第一层次是由：财务报告目标、会计基本假设（会计主体、持续经营，货币计量、会计分期）和会计基础（权责发生制和借贷记账法）三个部分组成，统驭其他会计概念（包括会计要素）、会计原则以及具体会计准则。相比较而言，不同理论对会计目标、会计要素所处理论层次及其作用的认识大体一致，最大的分歧来自于会计假设与其他理论层次之间的关系。

从会计是一门商业语言的角度来看，会计理论主要有三个层次：机制性层次、解释性层次和行为性层次第一层次为行为性层次。作为会计理论的逻辑起点，这一层次侧重于强调财务报告使用者的信息需求以及信息使用者得到会计信息后所产生的行为结果。各种会计原则和会计规则都应逻辑地引自会计目标，但不可否认，为了确定什么样的目标与使用者相关，以及对基于目标的各种原则和规则进行评价，以便确定它们是否达到其体系的要求，就需要有基于会计环境以阐明范围的一系列假设。“从本质上讲，会计目标也是一项假设，而且始终是一项极为重要的假设”，也就是说，“目标可以视为形式结构中假设的一部分，或者视为超过或同于假设水准的一组建议。”因此，从更为一般的意义上来看，不管其出发点如何，为建立合理的会计实务而按逻辑引申出来的理论体系应至少包括会计目标和会计假设两个方面，以便为更低层次概念和原则提供演绎基础。第二层次是第一层次和其他层次连结的桥梁。第一层次为会计概念、会计原则的开拓提供了一个总的策源地，但如果不考虑财务报告使用者的约束因素，那么单独根据会计假设和会计目标来逻辑地引申出来的各种会计概念或原则也许就不能满足财务报告使用者的需要；如果不考虑因环境的某些特点或计量技术的局限性给财务报告信息的准确性和可靠性带来的影响，那么据此演绎出来的会计原则和程序也不一定能满足使用者的需要。因此，第2二层次实质上是会计原则开拓的约束因素，它不决定原则，只要求对基本原则作出修正，并成为选择备选方案的组成部分。第三层次是解释性层次，着眼于阐明各种交易、事项和情况与用来表示它们的名词或符号之间的关系，目的是为了要对会计理论和实务给予某种解释，并借助于经济学，试图寻求会计计量与现实世界现象的经济或物质概念之间的一致性。它为下一个层次开拓的原则或规则提供了规范的对象。

[参考文献]

［1］J・范伯格著，王守昌、戴栩译．自由、权利和社会正义［M］．贵阳：贵州人民出版社，1998．

［2］阿维纳什・迪克西特著，刘元春译．经济政策的制定：交易成本政治学的视角，北京：中国人民大学出版社，2006．

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会计理论要素和逻辑关系的构造体系都包含在财务会计理论框架之内，它是由财务会计基础理论、财务会计应用理论和财务会计环境理论相互结合、有机构成的一个理论系统。财务会计基础理论包括会计目标、会计原则、会计假设、会计方法、会计要素、会计检验等理论，是构成财务会计理论的基本要素；财务会计应用理论是将财务会计基础理论应用于会计实践、指导会计实践的理论，包括财务会计管理体制、会计政策、会计基本准则等理论；财务会计环境理论，主要探讨对理论产生影响作用的外部条件，包括企业内部环境和外部环境。

二、以财务会计目标为逻辑起点

是构建一套理论体系的出发点，认清财务会计理论框架理论体系的逻辑起点，对构建我国财务会计理论框架具有决定性作用，而且，逻辑起点联系和贯穿整个财务会计理论框架，应该尽量明确和单一，以期可以更好的指导整个理论框架的构建以及利于准则的指导与选择。目前，我国财务会计理论框架应以财务会计目标作为逻辑起点。因为财务会计目标与其他理论范畴有着十分密切的联系。财务会计目标应该体现会计环境的要求，决定会计对象，反映会计本质。在构建我国财务会计理论框架的过程中，应根据我国会计信息使用者对会计信息的需求、根据我国的会计环境等制定具有我国特色的财务会计目标。当前，我国的财务会计目标应该是为管理型投资者提供真实可靠的财务会计信息。我国的财务会计目标具有特殊性：财务会计目标介于受托责任和决策有用之间，可以称之为“双目标论”，即，中国特色的财务会计目标：强调受托责任，兼顾决策有用。

三、以会计信息质量特征为前提

根据财务会计目标的不同，会计信息质量特征也是存在区别和侧重点的。当以决策有用作为财务会计目标时，会计信息的着眼点是报表有用，即会计信息的质量特征侧重于相关性，其能够很好的揭示企业当前和未来的信息；当以受托责任作为财务会计目标时，会计信息的着眼点是整体有效，即会计信息质量特征侧重于可靠性，如历史成本，能够反映企业过去的情况。对于会计信息精准性的要求，前者允许偏差，而后者则要求精准可靠，即模糊的精确和精确的模糊。对于我国特色的信息质量特征：可靠性重于相关性。基于我国财务会计的目标主要是强调财务报告的受托责任履行情况，其次才是决策有用性。因此，相应的我国的信息质量特征应强调客观、真实，即：可靠性是我国财务会计理论框架的最重要的信息质量特征，其次才是相关性。我国目中国整理前资本市场还不完善、相应的法规和政策还未健全，会计造假十分普遍，信息失真也很严重。面对这种情况，对会计信息可靠性的要求也就更为强烈。

四、以会计假设为基础

建立财务会计的四项基本假设，为财务会计目标的实现创造了条件。财务报表的基本假设与财务会计目标是相互制约、互为条件的。会计主体假设设定了会计核算的空间范围是将不同会计主体发生的经济业务区分开来，同时将会计主体与其所有者区分开来；持续经营和会计分期两项假设为会计主体及时向会计信息使用者提供其所需的信息创造了条件，也在此基础上形成了一系列合理的会计处理方法和程序；而货币计量假设则是限定了会计核算的对象，即只能用货币计量的经济活动，同时也使信息使用者对企业进行综合评价成为了可能。由此可见，应当把会计假设作为财务会计理论框架的基础。虽然随着经济环境的变化，我国正受着来自电子商务、虚拟企业等交易方式的不同程度的挑战，但是其发展尚未成熟，传统交易仍占主流。在以四项会计假设为基础的同时，对于特殊的会计环境因素，在界定会计的基本假定时应当适当考虑。

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关键词：预算管理；绩效管理

随着2011年的“三公经费”及2015年10月“天价U盘”事件的曝出，政府部门财政资金的使用效率越来越受到社会的关注，作为反映经济业务的会计信息系统应当如何既能反映政府财政收支情况，又能反映政府财政资金的使用效果成了亟待解决的问题。基于政府会计改革的迫切要求，2015年10月23日财政部颁布了《政府会计准则――基本准则》（以下简称《基本准则》）。《基本准则》对政府会计目标、政府会计信息质量要求、政府会计要素、政府会计记账基础以及政府会计报告等方面进行了科学地规范与统一，从制度层面上保障了政府会计既能满足预算管理的需要，又能达到绩效管理的要求。下面笔者将从预算管理和绩效管理这两条线出发，对《基本准则》的内容作简要解析。

一、预算管理要求下的《基本准则》

政府预算是政府在每一个财政年度的财政收支安排计划，而预算管理则是反映和监督各级政府、各部门以及各单位的财政资金的来源和使用情况。为了满足管理预算收支的要求，《基本准则》建立了一套包含会计目标、会计信息质量特征、会计要素、会计核算基础和会计报告等在内的预算会计理论体系。

（一）政府预算会计目标

会计目标是设计政府会计概念框架的核心，是建立政府会计规范体系的基点，是推行政府会计改革的出发点和归宿点（北京市预算会计研究会《政府会计课题组》，2006）。因此，只有先明确政府会计目标，才能对政府的公共活动开展有效的会计工作。根据社会契约理论，国家权力来源于公民权力的让渡，并且公民是国家财政资源的主要提供者，因此政府与公民之间形成了一种委托关系，即政府作为公民权利与资源的受托人，应当履行公共受托责任，公民作为政府财政资金的供给者，有权利了解资金的使用情况。政府预算会计就是对预算收支执行情况进行反映和监督以解除政府的公共受托责任。

因此，《基本准则》在第一章总则第五条中明确规定，决算报告的目标是向决算报告使用者提供与政府预算执行情况有关的信息，综合反映政府会计主体预算收支的年度执行结果。

（二）政府预算会计信息质量要求

一般地，会计信息质量是评价会计目标实现程度的指标，所以，政府会计信息质量特征要根据政府会计目标加以确定，才能真实反映政府会计信息质量（陈志斌，2012）。政府预算会计的目标是通过对预算执行情况进行披露以解除政府的公共受托责任，由于政府掌握着预算信息披露的主动权，而公民在获取信息时处于弱势地位，所以政府提供的财务信息的质量很容易纵。当信息不对称时，公民对政府披露的财务信息的可信度保持怀疑，在社会舆论的压力下，政府披露的预算信息不能只流于形式，应当更加注重信息的真实可靠，才能够满足公民的信息需求，从而有效地解除政府的公共受托责任。因此政府预算会计更加强调信息的可靠性。

（三）政府预算会计要素

政府会计要素是对政府会计报表内容的基本分类，也是实现政府会计目标的具体内容（陈志斌，2012）。财政资金的主要来源是税收，公民作为资金的主要提供者，有权利了解资金的使用情况，为满足公民需求，政府预算会计需对财政资金的收支进行科学的记录、计量和报告。政府预算的执行主要涉及现金的流动情况，最终形成的决算报告也是对各会计主体的实际现金收支信息的反映。所以预算会计要素的设置要体现各会计主体在运行过程中的实际现金流动情况，便于控制各会计主体的资金来源及使用情况。

因此《基本准则》在第二章第十八条明确规定，政府预算会计要素包括预算收入、预算支出与预算结余。

（四）政府预算会计记账基础

记账基础是决定一项经济业务是否纳入核算体系，以及如何纳入的重要理论基础，主要包括收付实现制和权责发生制。其中收付实现制是将实际收到或支付的现金确认为本期的收入或支出，不区分该项收付款业务的实质归属期间。因为这项支出已经发生，并且占用了与购买该项资产同等的资金量。政府预算会计是对政府主体的实际预算收支情况进行反映和监督，主要关注实际的现金流动情况，因而只有建立在收付实现制的记账基础上，才能达到预算管理目的。

因此《基本准则》在总则第三条中明确规定，预算会计实行收付实现制。

（五）决算报告

政府会计报告是政府会计主体披露其会计信息的媒介，是利益相关者了解政府受托责任履行情况的窗口。政府决算报告是政府预算会计的最终产品，政府预算会计对政府经济活动的过程（预算收支）和结果（预算结余）信息按照收付实现制的要求，在确保预算信息真实可靠的情况下进行记录和计量，最后将其以决算报表的形式呈现出来，全面反映了政府会计主体的预算执行情况。将决算报告与政府预算进行比较，可以比较计划与实际执行的差别，借此来评价预算管理的绩效，并为下一年的预算编制提供参考。

二、绩效管理要求下的《基本准则》

“财务”中的“财”指资产，既包括货币资金，又包括各种实物资产，而“物”是指管理、经营，即财务是对经济主体的资源进行管理和监督，并对管理的结果进行评价，这就将绩效管理的概念引入政府会计系统中。为了满足绩效管理的要求，《基本准则》建立了一套包含会计目标、会计信息质量特征、会计要素、会计核算基础和会计报告等在内的财务会计理论体系。

（一）政府财务会计目标

会计主体在管理和经营各项财产的过程中，需要对管理的结果进行绩效评价，从而发现管理的不足之处，以此提出改进措施。政府与公民之间、政府内部都存在委托关系，其中社会公众作为公共资源的主要提供者，需要借助政府披露的财务信息来评价政府财务资源的利用效率；上级政府为了进行业绩考评，需要借下级政府披露的财务信息对其财务管理的效率作出判断；财政部门作为财政资金的拨付机构，为了考核各级政府部门、单位的资金利用状况，也需借助各会计主体的财务报表来做出分析和决策。因此，政府财务会计的目标是“决策有用观”，即提供有利于信息使用者进行Q策的相关信息。

所以，《基本准则》在第一章总则第五条中明确指出：财务报告的目标是向财务报告使用者提供与政府的财务状况、运行情况和现金流量等有关信息，反映政府会计主体公共受托责任履行情况。

（二）政府财务会计信息质量要求

政府会计信息质量要求应当致力于为实现政府会计目标而服务，而不同信息使用者利用政府财务信息的目的不同，如公民使用政府财务报表是为了评价政府公共资源的使用与配置情况；上级政府希望借此来评价和考核下级政府的业绩；监督机构利用它是为了评价政府会计主体有无违法乱纪行为等。因而政府财务会计应当满足他们的不同信息需求，提供与他们进行决策相关的信息。因此，政府财务会计在信息质量要求上更加强调相关性，使利益相关者据此做出有效决策。

（三）政府财务会计要素

绩效管理不仅对我国政府会计主体的财务资源进行监督，同时也对政府会计主体的运行成本进行控制。政府财务会计在对各会计主体的经济活动进行核算和监督的过程中，既要注重其资产负债的结构，从而更好地预防财政风险，又要关注其实际的运行成本和现金流量信息，从而更好地开展绩效评价工作。

会计要素可以将政府财务信息进行清晰地分类，增强政府财务信息的可理解性，为了有效反映以上各类信息，《基本准则》在第四章第二十六条中明确规定政府财务会计包括资产、负债、净资产、收入和费用，为全面反映政府的财务状况、运行情况和现金流量等奠定了基础，有利于绩效管理工作的开展。

（四）政府财务会计核算基础

绩效管理要求政府财务会计对政府的资源消耗进行全面合理的披露，只有将政府的运行成本进行完整地确认，才能科学地评价政府的管理效率。在权责发生制的要求下，政府财务会计以收入和费用在其权利和责任实际发生时为标志进行确认和计量，符合经济实质，也有利于保证资产和负债的准确性。另外，权责发生制要求对政府固定资产计提折旧，这既可以防止高估政府会计主体的资产价值，又能全面反映政府的运行成本，使信息使用者对政府绩效作出准确评价。

因此，《基本准则》在第一章总则第三条中明确提出：财务会计实行权责发生制。

（五）政府财务报告

政府财务报告是政府会计的最终产品。为了达到绩效管理目的，政府财务会计加工和输出的信息应既能满足公民监督和评价政府受托责任履行情况（资产的配置效率）的需要，又能满足政府内部对财产使用效率（运行成本）进行评价的需要。

因此，《基本试颉诽岢稣府财务报表包括反映政府资产负债结构的资产负债表、反映政府运行情况的收入费用表以及揭示政府会计主体现金流动情况的现金流量表等，另外将一些难以用财务数据表示，但是又与信息使用者进行决策相关的信息在附注中反映，从而为利益相关者进行决策提供完整的财务信息。

三、结语

《基本准则》的颁布标志着我国政府会计改革取得了突破性的进展，它建立了包括预算会计和财务会计的更加全面的政府会计系统。政府预算会计和政府财务会计既适当分离又相互协调，两者在政府会计目标、会计信息质量要求、会计要素、会计核算基础以及会计报告方面适当分离，各有侧重点，政府预算会计是为预算管理而服务，政府财务会计是为绩效管理而服务。同时两者又相互协调，使得政府会计既能够提供反映政府预算的执行情况的信息，又能提供反映政府资产负债状况、运行成本和现金流动情况的信息，从而能够有效实现解除政府公共受托责任和使用财务信息进行有效决策的目标。

参考文献：

[1]《政府会计准则――基本准则》.

[2]北京市预算会计研究会《政府会计课题组》.关于建立中国政府会计准则的研究报告[J].会计研究，2006.