内部审计的意见建议范文

导语：如何才能写好一篇内部审计的意见建议，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

【关键词】声誉 治理 审计委员会 内部审计 内部控制

近年来，一些公司的产品安全性出问题，或者发生财务舞弊事件等，严重影响了公司声誉。如三鹿集团因三聚氰胺污染事件声誉急剧下降，次年2月宣告破产，国外的安然集团，因虚报盈利最终于2001年宣告破产，中国航空油料控股公司海外子公司中航油新加坡公司，因违规从事高风险的石油期权投机交易发生亏损，最终走向破产。这些案件都有其相似之处，即公司治理层价值观的导向存在严重偏差，也就是说，管理过程中都存在过度维护某一方的利益或者漠视、侵占和损害了其他利益相关者的利益，忽视了某些重大风险，最终损害了股东的利益，也影响了公司的长远利益。

保证会计信息的准确可靠，保护公司的财产安全，维护股东利益最大化，应该是公司内部控制需要达到的目标。对公司声誉危机的内在机理和本质进行认真分析和有效管控，已经成为每个公司必须认真思考的一个重要课题。

一、审计委员会、内部审计和内部控制存在的问题

1.审计委员会形同虚设的现象普遍存在。不少公司审计委员会的独立董事只是例行参加一些会议，平时与内审部门联系甚少，一些内审人员对审计委员会人员组成和运作机制都很陌生，审计委员会真正在履行监督职能的并不多。独立董事的不作为导致的声誉毁损，以及公司高管层高度集权而无约束机制等现象都对审计委员会的独立性产生了很大的负面影响。

2.内部审计定位还不够明确。尽管很多上市公司已根据《上市公司治理准则》（证监会、经贸委，证监发〔2002〕1号），在董事会下设立了审计委员会，但很多公司内部审计部门的日常工作仍受制于总经理或财务副总，严重影响了内审监督作用的发挥。

3.内部控制薄弱。《上市公司治理准则》和财政部等五部委联合的《公司内部控制基本规范》都规定了董事会负责内部控制的建立健全和有效实施，经理层负责组织领导公司内部控制的日常运行，但实际上很多公司对内控的认识还停留在内部会计控制的层面。在国企转制的上市公司中国有资产所有者缺位，产权关系不明晰带来的内部人控制现象突出。

笔者以为，声誉风险贯穿于经营过程的始终。如果漠视利益分配的公平，必然加大相关风险，处理不当还会造成不可预计的损失。一个违反相关法律法规，丧失道德底线，浪费社会资源的公司必然会遭到社会的摒弃。因此，需要将声誉管理纳入公司的风险管理体系，而内部控制恰恰是风险管理的必要措施。

二、内部审计与内部控制的关系

1.内部控制的目标。内部控制的目标分为以下几个方面：（1）促进战略目标的实施发展；（2）促进提高经营管理效率的营运目标；（3）促进提高信息报告质量的报告目标；（4）促进维护资产安全完整的资产目标；（5）促进国家法律法规有效遵循的合规目标（引自上海国家会计学院主编的《内部控制与内部审计》）。

2.内部审计和内部控制的关系。内部审计是内部控制的手段，内部控制评审既是内部审计的重要方法，也是内部审计的重要内容（刘丽花，2005）。

三、治理理论

1.广义的公司治理不局限于股东对经营者的制衡，而是涉及广泛的利害相关者，包括股东、债权人、供应商、雇员、政府和社区等与公司有利害关系的集团。也是通过一套包括正式及非正式的制度来协调公司与所有利害相关者的利益关系，以保证公司决策的科学化，从而最终维护公司各方面的利益（李占春、黄翠竹，2003；李莹，2010）。

2.“信条13”――变治理责任为声誉机遇。信条13是由尼拉・贝特里奇和J.F.卡明在1998年创立的“董事会对所有者、股东承担责任，以及承担越来越多的社会责任”，是其创造财富的重要一环（引自[英]阿德里安・戴维斯《公司治理的最佳实践》）。

3.内部控制与治理的关系。内部控制可分为经营层内控和治理层内控。经营层内控就是高层管理者对下属员工实施的控制，但其无法约束最高管理者本身；治理层内控就是所有者对经营者的控制（引自白万纲著《基于管控的集团内部控制》）。

4.审计委员会是治理层的制衡力量。美国崔德威委员会报告（TREADWAY COMMISSION REPORT）、加拿大麦克唐纳报告（MACDONALD REPORT）及英国凯德博瑞报告（CADBURY REPORT）是审计委员会发展史上三大报告，均要求审计委员会应担负起对公司内部控制的全面监督责任（引自乔春华、蒋苏娅著《审计委员会的理论与运作》）。

笔者以为，公司作为社会法人，声誉来源于整个社会。只有通过持续创新的经营活动创造财富，再将创造的财富通过工资、股利、税收和其他支付的形式公平地分配和返还给社会，满足社会需求最大化才是公司治理的最终目标。董事会成员必须遵从社会需求的利益而非自身利益管理公司，公司决策不能以牺牲其他利益相关者的合法利益为代价。审计委员会是维护公司实现良好声誉价值的重要监督力量。

四、提升三者功能

1.声誉价值是治理层的大内控目标。声誉价值与良好的公司治理密切相关，对利益相关者的责任和维护公司实现战略目标是治理层的大内控目标。声誉的获得与保持，有利于利益相关者的持续关注与投资，从而促进董事会继续更好地履行公司的使命（引自和芸琴著《公司声誉内部管理》）。董事会是治理的核心主体，首先应考虑整合好经营管理团队，其次是做好对外沟通。

2.通过审计委员会、内部审计和内部控制不同层次的内控互动实现大内控目标。公司治理之关键是处理好股东、董事会、经营高管层三者之间的关系；或者说，公司经营内控处理的是董事会、经营层和次级经营者的关系。在治理层的内部控制和经营层的内部控制分别设置审计委员会和内部审计，共同围绕声誉价值目标分别履行监督职能。因审计委员会设在董事会，内部审计独立于管理当局，在业务上对审计委员会负责并向其报告工作，在行政上对总经理负责并向其报告工作。这种双重负责的组织形式有利于内部审计对高管层以及管理经营内控进行独立的评价与监督，又能与经营管理层互相联系沟通，为管理层加强管理、提高效益服务。

3.设置三道防线提升功能发挥。第一道防线――管理层建立经营内控。管理层通过识别和评估关键业务风险、建立和完善经营层内部控制系统，确保实现运营高效率、报告准确性、资产完整性、业务合规性等内控目标，并对董事会定期报告内部控制标准体系。第二道防线――内部审计对经营层实施内控监督。这样定位的内审部门不仅独立于各分、子公司，而且可以代表董事会对总经理领导下的各职能部门进行内控监督。同时，为审计委员会获得公司重大、重要风险，对应控制措施，以及公司财务信息可靠性等提供技术支撑。第三道防线――审计委员会的再监督。通过独立、客观地监督公司财务报告编报过程和内部控制体系，审查和评估外部审计、内部审计工作，审计委员会为董事会、独立审计师、公司高管层以及内部审计部门提供公开和持续的沟通，从而建立一支独立的治理队伍，在帮助改变“内部人”控制、弥补董事会“功能缺陷”、增强公众对财务报表的信心、平衡利益相关者长短期利益、促进战略目标的实现、维护公司声誉价值等方面发挥积极作用。

（作者为审计部高级审计专员）

参考文献

[1] 和芸琴.企业声誉内部管理：创建持续竞争优势的新视角[M].北京：经济科学出版社，2012.

[2] 上海国家会计学院.内部控制与内部审计[M].北京：经济科学出版社，2012.

[3] 乔春华，蒋苏娅.审计委员会的理论与运作[M].北京：中国时代经济出版社，2007.

[4] 阿德里安・戴维斯.公司治理的最佳实践：树立声誉和可持续的成功[M].北京：经济科学出版社，2011.

[5] 白万纲.基于管控的集团内部控制[M].北京：中国发展出版社，2009.

[6] 刘丽花.浅论我国企业内部审计的改善[D].厦门大学硕士论文，2005-06-30.

篇2

关键词：医院;内部审计;内部控制制度

一、医院内部控制与医院内部审计的概念

（1）医院内部控制制度是指医院为了保证医疗业务活动的有效进行，保护医院资产的安全和完整，保证财务收支合法、财务报告及会计信息真实，预防、发现、纠正错误与舞弊，组织和考核经济活动，提高工作效益和经济效益，在医院内部所采取和建立的各种措施和办法的总称。医院的内部控制制度可以说是保障医院实现经营流动性、安全性的一种自我约束、自我调节以及自我控制的机制。

（2）医院内部审计是一个单位内部建立的一种独立的评价活动，并作为对该单位的活动进行审查和评价的一种服务。医院内部审计是医院内设的审计机构从内部对其财务收支的真实性、合法性和效益性进行审计监督。内部审计具有不同于外部审计特征，并在经济发展中发挥独特的作用。医院内部审计具有双重任务：一方面要对医院的经营活动进行监督，促使其合法合规;另一方面要对医院的领导负责，促进经营管理状况的改善、经济效益的提高。因此，只有科学掌握医院内部审计的内容和方法，才能更好地发挥其职能作用，为医院的发展保驾护航。

二、医院内部控制与医院内部审计之间的关系

（1）两者相互渗透。医院内部审计在医院内部控制中属于环境控制要素范围，是单位自我独立评价的一种活动，医院内部审计本身就是一种控制，它按照医院内部控制要求，通过医院内部控制制度为其制定的审计程序和方法及要完成的任务、达到的目标，协助单位管理者监督医院内部控制政策和程序的有效性，来促成好的控制环境的建立，并为改进医院内部控制提供建设性意见。

（2）两者相互促进。医院内部审计促进医院内部控制。通过分析问题产生的原因和影响，协助单位管理者完善医院内部控制，促进医院内部控制的健全，维护内部控制的建设。反过来，医院内部控制促进医院内部审计的发展。一个良好的医院内部控制，有助于医院内部审计工作的开展，有助于提高审计效率，降低审计风险，提高审计质量，有助于扩大审计领域，加速现代审计方法的变革。

三、医院内部控制制度与医院内部审计的现状

在我国，内部审计起步较晚，内部审计的理论和实践方面都较为滞后，尤其是当前具有一定规模的医疗机构的内部审计部门，存在着许多不足和有待发展的空间，不能完全胜任医院管理日益增加的内部审计需求。因而，运用何种方法能够在最短时间内、最大限度地加强内部审计部门的建设、发挥内部审计的职能作用，在医院的内控管理上下功夫，成为许多医院管理层关注的焦点。

（1）医院内部审计有助于强化医院内部控制、改善医院风险管理治理结构，促进医院目标的实现。就目前状况看，医院的内部控制制度基础较为薄弱，医院管理者比较重视医院的经营、医疗技术，对于财务的管理和医院内部控制制度认识不够重视，目前的状况是有些医院设置了内部审计部门，却没有配备相应的审计人员;而有些医院配备了审计人员，却没有相应的独立审计机构如有些单位将所内审机构置于监察室之下，根本谈不上内部审计机构的独立性。医院内部控制制度的检查及执行只停留于表面和形式上，缺乏相应的全面性以及完整性，医院审计部门不能发挥其真正功能。

（2）对于医院内部控制进行审计的机构设立不科学。医院在设立医院内部审计部门时，未充分考虑医院内部审计部门的相对独立性，而是把医院审计科作为医院财务部门的下属机构，内部审计职能还只是停留在单纯的控制、监督方面，主要发挥审计的事后监督作用。大部分的时间和精力都花费在审查财务收支的真实性、合法性上，而未深入到单位的经营管理和服务领域，忽视了内部审计的事前，事中监督，人为的缩小了内部审计工作的范围，很大程度上弱化了内部审计工作在单位经营活动和管理服务上的职能作用。这样就影响了医院内部审计机构的独立性和权威性，使内部审计机构很难有效地对内控进行评价，医院内部审计独立性是制约其发挥作用的重要因素。

（3）医院内部控制的控制方法不当，对医院内部控制中的责任划分、奖惩办法都缺乏科学性，某些不相容职务没有相互分离，没有明确审批人的权限和经办人的职责，没有严格的授权批准控制，对医院经济业务全过程没有必要的监督检查，对医院业务活动中的重要信息没有严格和及时的内部报告制度。通过审计，虽然明确了领导干部任期内负有的经济责任，分清了是非，但落实审计结果的责任要由继任者承担。实际执行中，继任者往往推诿，不愿承担纠错改错或接受处理处罚的责任，致使许多应该处理的问题，都最终无法处理处罚，削弱了审计监督的效果。

四、完善和改进医院内部审计与内部控制的对策

（1）加强内部审计控制。医院应根据单位的规模设立内部审计部门，配备专职审计人员，提高审计人员的素质，适应现代形势的需要，内审人员在数量上需要扩充，在素质上需要提高。内部审计人员在院长领导下，负责全院审计工作，独立开展监督和评价本单位财务收支、经济活动的真实、合法和效益工作。加强系统内的内部审计交流，由上级主管部门组织进行交叉审计，提高审计质量。只有把内部审计机构置于最高决定权的机构之下，才能真正确立审计机构的独立性，发挥其应有的作用。

（2）提高医院内审人员的素质，增强相关人员的内控意识。首先医院内部要采取法规讲座、培训、考核等多种形式，经常开展法制宣传教育，大力提高医院领导和会计人员的法制观念与自律意识，使其做到知法、懂法，严格依法办事。同时，相关都门应从宏观调控的角度加强各项内部控制制度的建设，加强对医院的会计监督，加大对医院领导、会计主管和直接责任人的检查力度，使内控制度切实地贯彻执行。确保医院内部审计工作的质量，使内部审计工作符合医院发展的要求。

（3）加强要有的审计监督，维护要有财经纪律。由于医院不断发展，各种违规违纪的现象不断发生，犯罪的方式及手段不断升级，加强医院内部审计的监督就会格外重要。规范会计行为与保障内控的执行力，医院财会部门要切实贯彻国家相关法律法规和规章制度，严格执行内部财务控制制度的规范与要求，对会计资料的取得、记录、保管并以相关制度进行约束;建立内部稽核制度，规范会计行为，尽可能保证会计信息的及时、真实和完整，提高会计信息质量，防范各种违规违法、乱纪行为，加大打击力度;建立有效的激励机制，强化对内控制度实施情况的检查与考核，及时发现不足和进行纠偏，促使会计工作达到内控的目标。要通过医院内部审计的事前及事中参与，才能预防医院内部的经济犯罪问题，才能促进医院的经济管理水平得到一定程度的提升，有助于医院整体的不断发展。

五、结束语

医院内部审计有助于强化医院内部控制、改善医院风险管理治理结构，促进医院目标的实现。医院内部审计工作在规范医院的格子经济活动，维护医院合法权益，改善经营管理，控制和降低成本，提高经济效益发挥了重要作用;医院内部控制制度的实施，要综合运用全方位、全过程的管理模式，综合运用现在手段、经济手段、法律手段，才能达到预期的效果，才能真正建立健全医院内部控制制度，为医院的健康持续发展保驾护航。

参考文献：

[1] 卫炎庆.卫生系统内部审计工作规范[M].中国卫生科技出版社.

篇3

关键词：大数据 高校内部审计 影响 建议

当前，大数据随着云计算、移动互联网、物联网等的发展，对世界社会经济生活产生了巨大影响。随着海量数据的挖掘和应用，大数据正逐渐被广泛运用于高校内部审计，并对高校内部审计产生较大影响。

一、引言

大数据是一个抽象概念，于20世纪90年代提出。真正应用解决问题和引起世界高度重视却是源于2012年美国奥巴马政府实施的“大数据研究和开发计划”。目前，对“大数据”的定义有多种版本，比较权威的是互联网数据中心（IDC）的描述：“大数据”是利用信息化社会所产生的海量数据，采用相关的新架构和技术，为获取相关价值而进行技术发展与创新。大数据具有数据体量巨大、处理速度快、数据种类多、价值密度低、商业价值高的特点。

“大数据”在高校内部审计中的广泛应用，影响了高校内部审计人员的观念，改变了高校内部审计所面临的内外部环境，更重要的是大数据能够综合利用数据，提高查核问题的效率，并通过整理、分析，挖掘相关性、趋势性的大量潜在信息，进行全方位、立体式、多角度、多维度的描述，进行评价判断和宏观分析，降低审计风险，提高审计效率，充分发挥了高校内部审计“免疫系统”“一审、二帮、三促进”和“增值”的作用，对规范高校经济管理、落实经济责任、提高高校资金使用效益具有重要意义。

二、大数据应用对高校内部审计的影响

（一）大数据应用对高校内部审计发展方向的影响。目前，我国高校内部审计可以说是账项基础审计、制度基础审计和风险基础审计并存，不少高校内部审计仍以财务账项基础审计为主，审计中以资金合法性、合规性为重点，较少涉及资金绩效、内部控制及风险审计等。在大数据时代，高校的信息化建设为内部审计提供了丰富开放的信息源；高校内部控制建设和基础性评价工作使高校业务流程整合优化并更加趋于合理，信息更加贯通。高校高度整合的信息化平台和信息化发展必将打破各高校以及高校内部各部门间的信息壁垒。高校管理风险控制点、高风险领域也随之将发生变化。这些变化极大地拓展了高校内部审计的视角和审计范围。特别是大数据时代，信息存储、挖掘数据、分享数据、利用数据等的广泛使用必将极大提高，促使高校内部审计向“信息化审计”“联网审计”“数据化审计”“持续性审计”和“管理审计”等方向发展。高校内部审计不再仅仅是查错防弊，更重要的是通过高校内部审计实现“增值”。

（二）大数据应用对高校内部审计理念的影响。在大数据时代，高校内部审计将由知识驱动、经验驱动向数据驱动转变。高校内部审计可利用数据既包括财务数据等结构化数据，如高校财务报表、财务决算所提供的数据，也包括非结构化和半结构化的数据，如高校使用的以文字、图片、网页、流程、音频、视频等存在的数据。审计人员利用大数据工具对高校发生的这些海量数据进行搜集、归纳、挖掘、整理和多维度分析，一方面可以发现有价值的审计线索，另一方面可以获取更加客观、全面且具有趋势性的审计信息，为满足高校内部审计结果提供更直接、更客观、更全面的审计证据支持。同时高校内部审计通过运用大数据技术对在审计中获得的大量审计证据进行归纳、汇总，从中找出高校内部管理中教学、科研、财务、基建等方面的发展趋势和存在的共性问题，并通过相关性分析为高校内部管理提供数据证明和决策建议。高校内部审计人员在大数据审计下，面对海量数据，不必再追求小数据的“精确性”，而应站在宏观和全局的角度审视问题，发现审计线索，并运用大数据分析得出科学合理的审计结论。因此大数据时代高校内部审计人员利用数据的方式和方法必将发生根本性改变，审计人员必须创新理念，相信“数据即是资源，也是审计证据”，全面开启高校内部审计新时代。

（三）大数据应用对高校内部审计方法的影响。审计方法随着科学技术和管理的发展而发展，经历了账表导向、系统导向和风险导向等审计方法。大数据时代，高校内部审计数据采集和处理来源及范围更加丰富和多样化，云计算、Hadoop海量数据处理平台等大数据技术，数据挖掘、数据分析可视化等大数据分析方法的广泛应用，以及数据导入和预处理的智能化，必将影响高校内部审计方法的改变。审计方法也将从事后审计向事中、事前审计，从抽样审计向全面审计、持续审计，从精确的数字审计向数据审计，从因素分析法等传统审计分析法向大数据分析法等转变。在实施审计过程中，高校内部审计人员应大量使用数据挖掘、联网审计、云计算数据库等新型技术方法，以提高审计效率和质量。

（四）大数据应用对高校内部审计人员的影响。在大数据时代，审计人员通过云计算、大数据将审计中搜集的海量数据和相关信息资料进行汇总、整理、归纳，并进行关联性分析和处理，从中找出高校管理方面存在的共性问题、内在规律和发展趋势，并向学校管理者提出建议，促进高校管理水平提高。这些对高校内部审计人员综合利用移动互联网技术、云计算技术，大数据挖掘分析、预测判断等综合能力提出了更高要求，同时也为高校内部审计人员提供了更大的职场发展空间。目前我国高校内部审计人员大部分知识结构单一，主要由具备财务、建设工程等专业背景和专业资格人员组成，具有信息系统等专业知识背景、具备大数据综合审计能力人员极少，同时高校内部审计人员对大数据时代审计的认识还不到位，直接影响了大数据时代下高校内部审计职能的发挥。

三、大数据时代下对高校内部审计的建议

（一）制定满足大数据时代审计的相关法律法规制度。目前，我国高校内部审计利用大数尚处于起步阶段，国家现行法律、法规以及相关制度对高校内部审计应用大数据进行审计相关内容未做明确规定，高校内部审计具体业务运用大数据缺乏具体操作执行指引；国家对高校运用大数据审计相关管理监督机制尚缺失；高校运用大数据审计所需信息系统和大数据平台数据信息的安全性还不能得到完全保障。因此，国务院及相关部委应从“依法治国”“依法审计”的战略高度，修改并完善审计相关法律法规和制度，并制定大数据下高校内部审计具体准则，指引高校运用大数据进行审计的流程和具体业务实施，规范高校内部审计人员的审计行为，明确大数据审计中数据搜集与存储的制度化、规范化，大数据审计所形成审计证据、审计分析等的法律地位，作为大数据在高校内部审计应用中依法审计的基础，为在大数据时代下高校内部审计提供一个规范、安全的环境和强有力的支撑。

（二）加快制定大数据审计应用的发展规划。大数据审计在高校内部审计中的推广应用是时展的必然。国家审计行政主管部门、教育行政主管部门和审计行业协会应根据内部审计特点结合高等教育发展规律，制定大数据应用在高校内部审计的长远发展战略规划，在充分利用现有审计条件下，促使大数据有计划、分步骤、分阶段在高校内部审计得到充分应用，以提高高校内部审计效率和质量，充分发挥高校内部审计在学校管理中的“免疫系统”和“增值”的作用。

（三）加快高校内部审计大数据平台和审计分析系统的建立和共享。在大数据下高校内部审计进行审计必须要有相应的数据平台，才能实现数据的搜集、归纳、加工、转换、交换、存储、共享和管理，才能利用大数据技术进行分析。因此，一方面，教育行政主管部门在要求各高校进行信息化建设的同时要加快大数据采集、存储、管理等平台和审计分析系统建设，将各高校在内部管理过程中和内部审计中产生的大量数据存储到大数据平台上进行共享和交换。另一方面，为充分发挥大数据审计的功能，国家有关部门应组织力量开发与大数据审计相配套的审计软件，让高校内部审计人员能充分利用审计软件进行内部审计工作，促使高校内部审计部门的管理能力、审计质量和审计效率得到极大的提升。

（四）加快高校内部审计大数据人才的培养。大数据时代下，高校内部审计发挥作用关键靠人。利用大数据进行高校内部审计虽然得到了很多高校管理层和内部审计人员的认可，但由于目前大数据在我国高校内部审计中的应用才刚起步，高校管理层对内部审计重视程度不够，再加上高校内部审计人员知识结构单一，审计中习惯使用传统的审计方法，对大数据接触了解少，大数据技术还不会使用等问题存在，造成高校内部审计人员还难以满足大数据时代下高校内部审计对具有大数据思维和创新能力的复合型人才需求。因此，教育行政主管部门和高校应加强高校内部审计队伍建设和培养。一是推进高校内部审计队伍职业化建设。要根据大数据审计需要，建立符合高校教育规律职业特点的内部审计队伍管理制度，完善内部审计人员岗位设置和选拨任用机制，积极引进大数据审计应用和管理人才。二是完善高校内部审计队伍职业教育培训体系。根据高校内部审计特点和大数据审计对审计队伍的要求，制定高校审计职业教育规划，建立高校内部审计人员继续教育和分岗位、分类分级培训制度。特别是应采取多种途径和方式加强对高校内部审计人员进行云计算、大数据技术等培训，培养高校内部审计人员运用大数据进行分析和综合判断的能力，使其C合素质得到提升。同时要加强高校内部审计人员教育培训网络平台建设，为培训出适合大数据审计所需人才，对高校内部审计人员进行财务会计、审计、管理、云计算、大数据技术等知识进行综合测试。这样通过各种渠道拓宽内部审计人员知识结构，培养高校内部审计人员通过大数据审计发现数据线索、分析数据和解决问题的能力，打造一支高水平的内部审计团队，真正发挥大数据在高校内部审计中的作用。X

参考文献：

[1]秦荣生.大数据、云计算技术对审计的影响研究[J].审计研究，2014，（6）：23-27.

[2]秦荣生.“互联网+”时代的审计发展趋势研究[J].中国注册会计师，2016，（1）：84-88.

篇4

(一)管理建设书的性质。管理建设书主要是内部审计人员通过审计过程的实施,在深入了解审计单位具体情况的基础上,提出的富有建设性和效益性的一项审计文书。而这种:“管理建议”不同于审计报告中的“审计意见”,对审计单位不具有指令性的约束;是一项对审计报告具有辅的有益补充。(二)管理建议书的目的。管理建议书的目的是在深入了解被审计单位具体管理状况的同时,提出企业经营管理问题,促进被审计单位全面改善经营管理,规避风险,完善内控制度,提高经济效益。(三)编制管理建议书的实施范围。编制管理建议书,应适用于会计期间跨度较长的全面性审计项目,如年度财务收支审计,年度财务报表审计等审计项目。

二、管理建议书的基本内容

(一)对内部控制环境的科学性、主要控制环节的健全性、控制机制的有效性、决策层的重视程度等方面的具体建议;(二)对经济信息的合法性、真实性、及时性、顺畅性进行评价,对发现存在的主要问题提出具体建议;(三)对成本控制系统的薄弱环节,包括对跑、冒、滴、漏环节的分析,提出控制要点和挖掘成本潜力的具体建议;(四)对货币资金管理主要的薄弱控制环节、不相容职务内部环节的防止舞弊的控制方式等方面存在的疏漏、麻痹现象,提出健全完善的具体建议;(五)对预算管理的严谨性和资金结构的合理性、大额贷款风险性控制方面分析,并提出具体建议。(六)对实物形态资产管理状态进行评价;对防止资产流失,达到安全与完善等方面提出具体建议;(七)对投资项目经营效益状况、资金管理状况与风险控制程度、盈亏结算的方法等方面存在的问题提出具体建议;(八)对重要经济岗位有关责任人员工作变动的经济责任交接状况,历史遗留挂帐问题、往来资金等方面的财务问题,提出具体改进建议;审计人员在编写管理建议书时,应善于发现审计报告中提出的“审计意见”不能覆盖的经营管理、会计核算、内部控制等方面的薄弱环节、差距、偏向等方面的重要问题提出的建议,不局限(也不求全)于上述所列内容。

三、管理建议书的编写程序

(一)选取建议要点。审计人员经过某一审计项目的实施后,如果认为不必要包括在“审计意见”中而又比较有建议价值的问题,经选取提出的对策性建议编人管理建议书。(二)核实建议内容。审计人员在审计实施中已经关注到并准备选取列入管理建议书编写内容的问题,如果审计底稿记录细度不够,应采取不同的形式进一步再核实。(三)研究问题对策。经过选取、核实,需要提出建议问题,应参照相关法律、法规、制度,提出切实可行的对策,并结合被审计单位实际情况和可能达到的管理水平,落实建议要点,编写管理建议书。(四)组织实施编写。审计组应在集体讨论研究建议的基础上,由审计组长执笔,或审计组长指定审计组成员起草编写管理建议书。并与被审计单位相关负责人进行沟通后,形成相对独立的审计文书。(五)送达有关单位。管理建议书应主送被审计单位,同时应按审计报告应该送达单位与程序一并予以送达。

四、编制管理制度建议书的意义与作用

篇5

招投标管理不规范当前乡（镇）政府建设项目不重视招投标工作，背离了公开、公平、公正的原则。有些项目根本没有招投标而是直接指定施工单位，即使是有招投标，也多是走过场、弄虚作假、流于形式。有些施工单位为争取工程项目，投标时不惜血本压价，在施工过程中则想方设法投机取巧、偷工减料，尽力来弥补投标时造成的损失。合同管理混乱合同中不平等条款时有发生，如某些施工合同中对于价款调整作如此约定：“如若钢材、水泥价格上涨，则按实调整。”而合同没有约定价格下跌要按实调整，这是很明显的不平等条约。还有些施工合同对工程价款结算方式及违约责任等重要条款未予以约定，结算时存在无据可依现象。

项目竣工不结算目前乡（镇）政府普遍存在重建设、轻结算现象。很多项目竣工投入使用后，工程长期不结算，导致项目成本无法审定。拨款资金长期挂账，无法办理固定资产产权登记手续，同时还造成拖欠施工单位工程款问题。作为乡（镇）的内审机构应重视项目决策阶段的审核把关，及时组织相关人员对项目立项的可行性，特别是项目投资估算的合理性进行评估与论证，要遵循“适度超前、量力而行”的原则，杜绝项目盲目上马。设计阶段的内审控制工程设计是确定与控制工程造价的重点阶段。乡（镇）内审机构要审查设计方案是否经相关部门、专家论证，设计方案是否符合本乡（镇）的实际，采用的施工工艺是否符合现行规范；要认真进行经济分析，选择先进适用、经济合理、切实可行的设计方案。对中心村、特色村、风情小镇建设项目中的设计方案，要重点审查方案是否符合当地的乡土风情、生活习俗、使用功能和就地取材等要素，从而最大限度地改善农民居住环境。

施工图预算漏项、甩项，或者暂估项偏多已成普遍现象，造成的后果是给承包商创造了调价活口，不利于项目造价的有效控制。乡（镇）的内审人员不应等预算编制完成后再介入内审，而是在预算编制过程中就参与其中，同中介机构一道好好研究施工图纸，周全谋划预算需求，绝不能当甩手掌柜，把图纸扔给中介机构，坐等他们把预算送上来。二是把好项目招投标审核关。招投标行为不仅是一个选择施工单位的过程，更是确定项目承包总价的手段，因此招投标是内审人员监督的重要一环。一是审核招标文件的编制；二是审核招投标信息是否公开，是否存在串标抬高中标价现象。三是把好施工合同审核关。乡（镇）内审人员应重视对施工合同的审核，除合同的通用条款外，专用条款是针对各个项目，在遵循政策法规前提下，经双方协商一致的条款，主要包括工期进度、质量目标、资金支付、价款结算、安全效益等要素，而影响造价控制的主要是价款结算条款，是采用总价可调合同、总价包干合同还是单价可调合同，应该根据项目实际情况选择。四是把好工程变更审核关。在工程建设中，工程变更和现场签证是不可避免的，确需变更的事项，必须遵循先论证后决策、先批准后设计、先测算后施工的原则，要严格按照《项目管理内控管理办法》规定的要求报批。乡（镇）内审人员可对施工现场进行工程量的复核，防止出现工程量弄虚作假的现象。

为了能准确、合理地确定工程投资，使结算工作顺利进行，在结算内审时应从如下几方面着手：一是审查承包人是否按照招标文件、施工图纸及招标人要求的承包范围完成工程建设，承包人完成的项目是否竣工验收合格，是否存在甩项；二是核定施工工程量，重点审核投资比例较大的分项工程以及容易混淆或有漏洞的项目；三是审查设计变更签证的手续是否合法，依据是否充分；四是审查项目单价的套用，特别是审查招标已有子目的单价与中标单价是否相同，新增子目单价是否符合合同与计价规定；五是审查竣工资料是否完整齐全，杜绝无中生有。

作者：王淑珍 单位：浙江淳安县

篇6

【关键词】 治理导向型 内部审计 保证

治理导向型内部审计是由利益相关方确定的审计机构或审计人员依据法律、法规、企业内部的规章制度等，针对企业治理结构、经营行为的决策与执行等情况提供确认和咨询服务的一种内部治理活动。

治理导向型内部审计作为内部审计发展的新阶段，它的实施需要具备多方面的硬件和软件，要使其充分发挥作用我们需要做好充分的准备工作。本文根据我国的具体情况，结合并借鉴国际上的一些成功企业的经验，对保证治理导向型内部审计的推广和实施提出了几点建议。

一、推广治理导向型内部审计机构设置保证

目前我国内部审计机构的设置尚无定式：有的设在财会部门，有的设在企业管理部门，有的设在监事会，有的设在董事会。就我国目前内部审计设置的情况看，我国企业内部审计机构的设置不够合理，不能满足治理型内部审计实施的要求。只有解决存在的问题，治理导向型内部审计才能真正发挥其效用。

（一）内部审计机构设置的原则

1.独立性原则。这是设立治理导向型内部审计组织机构最重要的原则。内部审计的独立性是内部审计工作是否具有权威性的必要前提，而内部审计的独立性主要取决于内部审计机构设置的独立性。内部审计要为战略管理层与审计委员会提供保证服务，那么内部审计机构的设置应以不影响他们之间的审计报告关系的客观性为前提。独立性是内部审计机构设置和履行职责的基本原则，是由审计职业特征决定的。

2.权威性原则。这是治理导向型内部审计的功能能够得到发挥的另一个关键因素。内部审计的工作只有通过报告的交流，使其建议得到落实，才能真正发挥它的作用。而其报告能否引起重视主要体现在内部审计组织机构设置的权威性上。

3.效率、优化性原则。影响治理导向型内部审计发挥作用的最大因素是是否有一支具有现代知识素养和职业道德水准的内部审计队伍。内部审计机构不但应具备健全、完善的审计工作规范，还应该掌握现代先进的审计技术和方法，更重要的是要有一批合格的、高素质的内部审计人员。高素质的内部审计人员除应具备严谨的工作作风，高度的责任心，敏锐的洞察力和判断力，还必须有过硬的业务能力。这样的内部审计队伍才能真正为实现自身功能和企业最终目标服务。

4.专业性原则。公司治理机构中各相关要素对治理导向型内部审计需求的侧重点不同，内部审计的设置应针对内部审计的专业性进行安排，针对公司治理结构中各相关要素对内部审计的专业需求进行对应的安排，有利于处理与公司治理各相关要素的关系。

5.业务系统化原则。审计项目是由众多子系统组成的一个开放的大系统，各子系统之间，子系统内部各分项之间，不同项目、子项、数据之间，存在着大量结合部，这就要求设置组织机构时以业务工作系统化原则为指导，周密考虑层间关系，分层与跨度关系，部门划分，授权范围，人员配备及信息沟通等，使组织机构成为一个相互制约，相互联系，严密的、封闭的组织系统，能够为完成审计总目标而实行合理分配及协调工作。

（二）建立科学合理的内部审计机构设置模式

现代企业制度是以规范和完善的企业法人为主体，以有限责任制度为核心的新型企业制度。要使治理导向型内部审计真正起到监督经营者资本营运、维护资产安全完整、协助管理当局有效地履行职责和责任的作用，就必须明确产权主体，建立产权监督体制，将治理导向型内部审计置于产权主体的领导下，代表产权主体的利益进行工作，增强内部审计的权威性、独立性，改变以往内部审计无力的状况。

建立科学合理的治理导向型内部审计机构设置模式，要能同时协调内部审计职能与独立性两方面的关系，这就需要一种新的内部审计机构设置形式，既能有利于内部审计职能的发挥，又能保证内部审计的权威性和独立性，于是产生了双层领导的组织机构设置模式。双重领导的组织机构设置模式，在业务上向审计委员会报告业绩，在行政上向经理层负责并报告工作。

机构设置又分3种形式：主要为管理当局服务，同时也适时对董事会负责；主要为董事会服务，同时也适当对管理当局(总经理)负责：同时为双方提供均等服务并负同等责任。其中后一种形式，内部审计能维持对两方的全部服务，能最大限度地发挥内部审计的检查、评价、鉴证和咨询的功能。也符合治理导向型内部审计履行报告责任的需求。这种双向负责、双轨报告，保持双重关系的组织形式，符合公司治理结构对其的需求关系，与国际内部审计师协会的《内部审计实务准则》的要求相一致。

二、推广治理导向型内部审计的评价制度保证

为了提高治理导向型内部审计部门的凝聚力，提高内部审计人员的积极性，必须制定内部审计业绩的评价制度体系。

（一）治理导向型内部审计业绩的评价方式

我国和国际内部审计准则在关于如何保证内部审计质量、加强监督指导等方面都有明确的规定，要求内部审计机构应建立有效的质量控制制度、内部激励约束制度，对内部审计人员的工作进行监督、考核，评价其工作业绩，可概括为适当的监督、定期的内部评价、持续的质量保证监督和定期的外部评价。

（二）治理导向型内部审计业绩评价的具体方法

1.定量评价

不论是外部评价还是内部评价，内部审计部门是一个费用中心，而不是一个利润中心，评价内部审计的业绩都是一件较为困难的事情。实践证明，通过平衡记分卡来计量内部审计的成绩是一个非常有效的方法。特别是对于治理导向型内部审计，其目的是增加企业价值，可以采用平衡记分卡来评价治理导向型内部审计的价值增值。

平衡记分卡认为影响企业经营成败的关键有4个因素：财务、客户、内部程序、学习与成长，因此业绩评价也应以上述4个方面为基础，除了财务指标之外，管理者应关注影响企业效绩的其他3个因素，比之传统的业绩评价体系更加系统、全面。可以通过运用平衡记分卡改进原有的绩效评价指标体系，来评价内部审计的价值增加，对于定性指标，一般采用直接对每项指标进行打分的方法或采用模糊数学中的隶属度赋值方法。首先必须鉴别出企业管理活动中的价值动因，然后采用合理的记分方法将定性指标数量化。例如企业衡量雇员满意程度的方法可以按年度调查或流动调查来进行，按指定的百分比选择雇员来进行调查，根据雇员的得分就可以计算出其满意程度。

2.定性评价

平衡记分卡是对治理导向型内部审计价值增值的定量的评价。除此之外，我们还可以进行对其定性评价。在这方面，杜邦公司和朗讯公司提供了内部审计业绩衡量的最好实例。

为了衡量内部审计是否增值，杜邦公司设计了两个收集客户意见的最好工具。一个是在审计业务结束后发给客户的质量保证问卷表；另一个是内部质量保证检查中使用的讨论指南。质量保证问卷要求客户按照1～5分的标准就一系列的问题给审计组打分。而在讨论指南中，他们安排了与85个高级经理进行一个半小时的会谈，目的是征求经理们对内部审计所增加价值的评价和如何进一步改善内部审计的意见。这种方法取得了成功，证实了革新型内部审计所增加的价值。

朗讯公司则设计了4类定性指标来衡量内部审计的增值状况：（1）客户的满意程度；（2）质量的改善情况；（3）内部审计管理部门对有效性的监测；（4）教育程度、资格证书和学习。为了考察这些指标的状况，内部审计要针对各项指标来进行问卷调查。

我们可以根据具体的实际情况，借鉴杜邦公司和朗讯公司的成功经验，为自己“量身定做”合适的评价体系。

三、推广治理导向型内部审计的法律保证

当前内部审计和公司治理是相互割裂的，现有的《上市公司治理准则》(以下简称《准则》)，对治理导向型内部审计涉及很少，所以从规范内部审计和完善公司治理的角度出发，应该在《准则》、《公司法》和《证券法》等法律中对内部审计进行明确规定。这不仅使人们对公司治理的关注从治理结构上升到公司治理的实质内容，认识到内部审计是公司治理的重要措施，而且使内部审计机构和人员得到公司应有的重视，使治理导向型内部审计的效用得以充分发挥。另外，促使治理导向型内部审计得到实现，内部审计不再只是关注于控制的传统范式，而是参与到公司治理中，帮助企业改进风险管理体系，促进内部控制的改善，与董事会、高级管理层、外部审计师一起构成有效公司治理的四大基石之一。

对内部审计的组织形式在法律上也要进行规范。治理导向型内部审计的组织和管理形式是公司治理结构的重要内容，直接影响到内部审计的职能发挥，进而影响到公司治理的有效性。我国在现有《准则》和《审计署关于内部审计工作的规定》中对上市公司内部审计机构和审计委员会的规定不是强制性的，以致出现了各种组织形式情况。因此，《准则》需要对审计委员会成员的独立性、专业水平作进一步严格的规定并限期建立、加强上市公司独立董事制度建设。同时，《准则》还应规定，经内部审计机构审计的企业会计资料主要是财务报告，在注册会计师或有关权力机关如证监会、财政部、审计署等检查时，仍发现存在重大错报漏报和虚假会计信息的，内部审计机构负责人应承担和财务负责人同样的法律责任。

四、推广治理导向型内部审计的行业自律保证

内部审计师协会是内部审计的一个自律组织，充分发挥内部审计师协会的作用对治理导向型内部审计的推广实施会起到积极的促进作用。首先，利用内部审计师协会促进内部审计机构的建立和发展，让设立内部审计机构源自于企业的内在动力。在目前阶段，由于企业对治理导向型内部审计的认识存在偏差，或是没有意识到内部审计的积极意义或是担心设立内部审计机构会增加企业的运行成本，影响了内部审计的发展。鉴于此情况，应该充分发挥中国内部审计师协会的宣传作用，触发企业内生的内部审计设置需求，推动企业设立内部审计的步伐。其次，通过内部审计师协会促进内部审计职业化的发展，实现内部审计的现代化。此外，内部审计师协会除了进行行业管理外，还应发挥服务和交流功能，为内部审计人员提供岗位培训、后续教育、举办研讨会、经验交流会、参与国际内部审计交流等多种方式增进企业内部审计工作经验交流和学习。

主要参考文献:

[1]孙立.治理型内部审计的现实与制度背景研究.会计与审计，2007年第5期.

篇7

关键词：医院 内部审计 会计工作 关系探究

在我国社会主义市场经济体制下，大多数医院在将自己规模不断扩大的同时，还创设了相应的内部审计机构，以达到加强医院内部控制，保证医院资金的安全、有效的基础上，保证医院资产的保值和增值，促进医院各项制度的落实到位。会计工作在医院进行经济活动时，对资金使用和收入具有一定的控制约束作用；审计工作则侧重于监督检查院内各项财务的收支是否合法，会计内容有无虚假错误，资金运行有无差错。医院会计工作和审计工作相结合，是管理医院财务正常运行的必要条件。而这两者的工作关系在紧密联系的同时，也具有一些细节的差异，理清这些差异能够帮助医院更好地进行经济发展。

一、医院内部审计工作与医院会计工作的联系

（一）工作对象相同

在进行财务管理时，医院内部的审计工作和医院会计工作的研究对象都是以医院提供的会计资料为基础进行研究。医院的会计资料即为医院在日常的经济活动中的各项经济活动为收入和支出依据，会计人员通过对这些资金流动情况进行记录和处理，医院会计将这些资料编制成各种账簿和各种会计报表，在编制完成后向院方提供相关的会计信息，并将账簿报表等交给相关审计部门进行审查。审计部门通过对会计报表的真实性和合理性进行验证和检查，通过对这些资料的检查来对医院相应时间段的经济状况进行总结并给出建议。审计工作需要根据会计工作所制作的账簿和报表进行分析和审查，而会计工作的内容也为编制账簿和财务报表，故两者在工作时所依据的工作对象是相同的。

（二）均对医院的经营管理有一定的约制

医院的会计部门在对医院的资金流动行为进行核算的同时，还需要根据这些资金的变动来对医院经济活动作出是否合理的评价，对医院经济活动和内部制定给出相应的约束措施，给出相应的评估原则，保证医院经济活动的正常发展。所以医院会计的主要职责是根据医院的财务情况变动对医院的财务活动进行监督和管理，加强医院的经济有效性和安全性。在医院内部的审计过程中，审计人员则根据国家相关法律的规定来审查医院的会计资料，对会计资料的正确性和真实性作出评价，同时对会计对医院经济所做出的评价加以修正和完善。故审查工作是建立在会计工作的基础之上，对会计审查的内容再做审查的一项特殊工作。

（三）一起控制着医院内部资金管理制度

在对医院资金流动情况进行管理时，会计核算工作往往通过分析各种资料为医院内部的资金管理来制定相关的制度，以保证医院内部经济的正常发展。保证医院各项资金、资产的安全完整为前提，为相关资金运作程序制定相应规则，使医院资金能正常有效地流动。在医院内部的审计工作中，同样也需要对医院内部的资金控制制度进行管理，通过对内部控制的制度进行适当的评价和审核来调节医院内部审计的效率，将审计的效果和审计的内容能够体现出来。由此可见，审计和会计工作通过互相对医院资金制度进行调整来共同促进医院经济的发展。

（四）努力提高医院经济效益

会计和审计最重要的作用是共同协助医院改善自身的经营管理，同时提高医院的经济效益。医院会计在对医院经济活动的核算和监督过程中，如果发现可能出现问题的内容，应该及时对相关部门做出反映，以提高医院的经济效益为优先考虑来提供有效的解决方法，在医院经济发生风险前保证医院正常的运营。医院内部审计则需要对医院内的资金管理制度有足够的了解，结合这些制度来发现医院在内部控制过程中出现的问题，并向相关部门提供改进方案。医院会计和医院审计以提升医院经济效益为宗旨，通过对医院的各个资金管理阶段和医院的制度提供建议，合力促进医院经济效益的提高。

二、医院内部审计工作与医院会计工作差异点

（一）工作目的的不同

会计工作主要依据医院的会计制度和医院的资金流动情况给需要使用会计工作的人员提供相关的信息。而审计的工作是根据国家法律规定来对医院内部各种财务报表进行审查，对会计的合理性、合法性和真实性进行确定。

（二）工作方法的不同

医院会计人员在进行工作时，需要按照国家相关法律法规和行业特点设置相关的会计科目，通过记账、填制、审核相关的经济流水来制成账簿，对医院的经营过程的成本和收益进行计算，按月或按季度、年度做出每个阶段的汇总和总结，为相关需要部门提供资料。而审计在工作过程中针对会计工作的内容进行审查和研究，通过计算复核来获得证据对会计工作内容进行评价。故会计的主要工作方法为编制，审计主要工作方法为复查。

（三）工作职能的不同

医院内会计的工作职能和传统的会计职能相同，即为反应相关单位某个时间段内的会计信息，对该段时间内的经营过程和资金流动做记录并编制账簿，制作报表。医院内部审计的主要职能为验证和审查，对医院中各自会计报表进行检查和验证，并给出相关的评价和改进意见，并从财务审计向经营审计和管理审计发展；从事后审计向事前审计发展；从帐项审计向风险导向审计发展， 工作重点是为医院经济活动提供认证、评价、咨询和增值等多功能方向发展。

（四）工作责任的不同

会计工作在完成后，需要对自己所制作报表的准确性负责，同时要保证自己制作报表所利用资料的真实性。会计还要根据自己的会计结果来对医院相关的资金控制制度作出相应的完善，并保证医院各类资产的安全性。审计部门则要对自己所提出的审计意见是否合法、来源是否真实负责。

三、结束语

就医院内部审计工作与医院会计工作的联系而言，医院内部的审计和医院会计都是以财务报表和账簿等一系列资料为研究依据和工作对象，对于医院的日常经营管理有着相同的约制和指导作用，通过审计和会计的工作来共同完善医院内部的经济管理制度，互相促进，以提升医院的经济效益。但两者在工作目的、工作方法、工作职能和工作责任均存在着不同的差异。院方可以通过正确认识医院内部审计和会计工作之间的联系和差异，理解医院内部各种机制的运行原理，使两个部门能和谐共同地促进医院的经济发展，提高医院产生的经济效益和社会效益，保证医院的正常运营。

参考文献：

[1]张芳.基于新审计准则下的企业审计工作的思考研究[J].经济视野，2013，（21）：198-198

[2]沙莉.浅谈内部审计工作在会计电算化条件下如何开展[J].企业导报，2011，（10）：153

[3]武东平.试论医院内部审计与医院会计工作的关系[J].科技创新导报，2015，（2）：232-232

篇8

【关键词】薄弱环节 全程审计 效益

【Abstract】With the development of medical and health undertakings， infrastructure project hospital gradually increased， Construction project auditing plays more and more important in the hospital management in this paper according to the weak link of internal audit of hospital construction project， put forward to improve the internal audit system of hospital construction， Improving the quality of internal audit staff， communication and cooperation between departments to strengthen the focus， intermediary commissioned management， project， and after the thing the whole audit， internal audit work carried out， in order to improve the economic benefit and social benefit， and promote the healthy and harmonious development of hospital.

【Key words】Weak link； Process audit； Benefits

引 言

随着我国医疗事业的不断发展， 了改善就诊环境以满足人民群众日益增长的就医需求，医院规模不断扩 ，基本建设项目逐年增多，基建工程审计已成为医院内部审计工作的重要内容。医院基建工程审计，通过对基建工程实施全过程的真实性、合法性、效益性进行检查，规范基建程序，保证工程质量，降低项目成本，提高资金使用效益，从而提高医院的经济效益和社会效益。

1、医院基建工程内审的重要性

医院基建工程具有支出金额大、持续时间长的特点，关系到医院的长远发展。通过基建项目的审计，可以从宏观着眼、微观入手，管好用好建设资金，提高基建管理水平，维护医院经济利益。在宏观方面，医院内审机构可以通过建立、健全和落实工程管理制度， 规范医院内部基建经济活动，形成程序化、规范化的基建审计流程，提供科学、合理、有价值的审计意见，确保项目符合国家法律法规，同时避免发生投入大、效益低的现象，有利于医院实施长期规划。在微观方面，医院内审机构通过对项目的调研、论证、立项、报批、预算、决算、竣工结算、效益评估等各方面实施全程监督，可以避免基建项目随意调整，及时发现并纠正存在的问题，堵塞管理漏洞，有效地控制工程造价。而且，医院基建工程审计可以筑起 道严密的监管防线，避免基建经济活动中违法乱纪现象的发生，降低风险，有利于维护医院自身形象。

2、医院基建工程内审的薄弱环节

2.1基建工程审计制度有待健全目前，大多 医院尚未形成一套完整的基建工程审计的规章制度和工作程序，对基建工程审计的组织形式、范围、内容和重点等需要进一步的完善和改进。同时，由于基建工程审计制度上的不完善，导致审计工作中主观性和随意性较大，过于强调灵活性而规范性不足，影响审计工作的质量。例如工程签证审批审计制度不健全，就会出现以少签多、以劣签优、甚至签字人自己都说不清等现象，导致有些工程签证单无法核实，在工程建设中形成浪费。

2.2管理者对基建项目没有长远的规划随着我国医疗事业的不断发展和一批高新设备的运用，医院特别是建院时间早，历史比较悠久的综合性医院急需扩充空间和改善就诊环境，以满足患者需求。因此，各大医院为扩大规模，不断增加基本建设项目。然而，大多数医院基本建设项目存在盲目建设，有需求就投入建设，没有长远的合理的规划和布局，容易造成建设项目考虑不周全。当其无法满足需求时，就又重新建设，造成项目重复建设，资金浪费。

2.3基建前期阶段审计机构未能有效介入目前，大多数医院的内审机构对基建项目前期阶段关注较少，越是在项目初期， 审计监督上的缺位现象越突出。由于在基建工程前期阶段内审机构未能有效介入，导致招标过程的不规范和合同制订的不严谨、不全面，往往造成一些经过招投标的工程项目出现低报价、高结算的情况。招标文件不仅是工程招标活动的指导性文件，而且是工程竣工结算的主要依据。一份全面、规范的招标文件有利于体现医院方的意愿，便于投标单位进行分析和参与投标竞争，也有利于中标后施工的顺利进行。合同是对招投标文件的补充和完善，是工程项目实施和造价控制的关键法律依据，其应尽可能具体和明确。如果招标文件和施工合同中暂定的内容较多、约定不明确，有些施工单位就会在承接工程时提出大包干，但具体条款中又提出工程变 部分另计，这就容易造成施工单位巧立名目以突破预算，竣工结算的项目与原招标文件中的项目出现较大不同，影响医院的经营计划。

2.4基建工程材料品种多审计难医院基建工程使用的材料品种繁多，建材行业发展迅速，各种新型材料、环保材料、非标材料等产品大量涌现，加上供货渠道不同，即使同一品牌的材料其市场价格也可能相差较大。而且随着科技的发展，基建工程中使用的新工艺也越来越多，能达到同样效果的施工方案有多种， 而其造价却可能相差较大[1]。施工单位为了降低成本，可能偷换施工材料，优劣混杂以次充好，严重影响建设工程质量。审计人员需要积极进行市场调研，掌握最新的材料市场价格信息，才能对材料价格把握准确，避免造成工程价格虚高。

2.5基建工程审计人员业务素质有待提高医院基建审计工作涉及的专业知识比较多，如建筑设计、水电安装、装饰、绿化、消防、通讯、供暖供热等，甚至还要在基建审计时考虑到医疗行业的特殊性。不仅要求审计人员具有较强的专业能力，同时还要求其有丰富的实践经验。而目前大多数医院，虽然设计了审计机构，但由于岗位职数的限制，审计人员数量偏少，且不是专业工程审计人员，缺乏建筑、结构设计等方面的专业知识和技能，有待系统的专业培训和学习。

2.6对社会中介机构的监督管理有待增强由于医院基建工程的特殊性，许多医院由于自身工程审计能力不足，往往聘请具有相关资质的社会中介机构（如会计师事务所）进行审计。这些社会中介机构容易成为被审计单位的公关对象，导致舞弊行为的发生，对被审计单位进行袒护，给医院造成经济损失[2]。例如，受托社会中介机构串通被审计单位，泄漏与被审计项目有关的秘密；在医院利益和被审计单位利益出现冲突时，偏向被审计单位；不到施工现场查看所用材料，不具体核实工程量，高套工程定额等。因此，医院审计机构也需要对社会中介机构进行有效的监督管理，保证其审计的公正性。

3、医院基建工程内审的改进途径和建议

3.1完善基建内审制度，提高内审人员素质医院内审部门应针对基建工程的特点制定出相应的规章制度，同时详细列明各类工程项目的审计程序，使得医院基建工程审计有章可循，有据可依。审计程序科学、严密、规范，审计手段合法、公正，避免工作的随意性和盲目性，使医院的内审工作走上制度化、规范化的道路。基建工程对审计人员的知识结构和业务能力有较高要求，要求掌握建筑工程预算和决算知识，能够熟练地审图，懂得运用工程定额和费用定额，了解每种工程的施工特点、施工方法、核算方法， 同时还要求有丰富的实践经验，强烈的责任心和高尚的职业道德，保证审计的质量。

3.2医院管理者要重视基建工程内部审计工作随着医院基建项目日益增加，基建审计发挥着越来越重要的作用。医院领导应重视基建审计工作，合理规划基建项目，不盲目投入建设。重视事前审计工作，及时解决基建审计中出现的困难与问题，为审计提供相对宽松的环境。

3.3注重部门间沟通合作，加强中介委托管理在当前医院的管理体制下，医院基建审计工作的质量既需要审计部门的努力，也离不开基建、总务和财务部门的配合。通过部门间的沟通、协调和合作，建立起相互信任、相互帮助的工作关系，才能顺利开展医院基建工程的审计工作。医院基建工程审计的专业性较强，要求审计人员同时掌握工程的施工特点、施工工艺和审计方法等多方面的知识。在医院内审机构力量不足时，医院可以对社会工程审计中介机构进行考察，然后通过招标或邀请的方式确定社会信誉好、业绩佳、审计人员综合素质高的中介机构参与医院的基建工程审计。同时医院也应对中介机构加以督促，与其签订合同，明确审计的内容、质量、报酬等双方的权利与义务，并签订廉洁服务承诺书，确保审计结果的公正性、真实性和合法性。

3.4做好事前审计，夯实基建工程审计的基础事前审计是基建工程审计的第一 环节，做好事前审计可以从源头上监督建设行为[3]。事前审计重点要做好以下几方面工作：（1）参与工程立项的评估和可行性研究会议，审查立项书中的建设方案、建设规模、资金来源、经费预算等，分析工程的投资效益和医院的清偿能力。（2）参与工程项目的招投标全过程，审查招投标程序的合法性、操作的规范性、招标文件的完整性等。对投标单位的业绩、信誉、工期、施工能力、结算方式等关键指标进行分析，筛选出合格的投标单位，最好要求其具有大中型医院类建筑设计经验。对工程量清单进行审查，防范由于图纸设计不周而导致工程造价失控，工程量计算要做到准确、真实和完整，保证不漏项不重算，防止投标人通过不均衡报价策略，造成医院资金损失。（3）认真审查工程合同。审查合同各项条款的合法性，考察承建单位的施工资质，审核合同内容与招标文件的一致性和明确性，并增加设计变更及修改的限制条款，尽可能减少施工内容的变更。对主要的工程用料，合同上应标明材料品牌、规格、产地和价格，并要求施工单位提供材料样品，以便于审计及监督施工。

3.5做好事中审计，确保基建工程审计的实施事中审计期间要求审计人员，加强与基建管理部门的沟通与协调，及时发现和解决工程实施中存在的问题，为工程完工后进行竣工决算审计提供线索和依据。事中审计重点要做好以下几方面工作：（1）审查工程量，掌握工程进展情况。认真规则地计算工程量，避免工程量失真。审查中要注意施工单位在工程量上有无高估冒算，有无高套定额或重套定额的现象，定额换算必须合理准确。隐蔽工程审核时，医院审计人员要把好现场签证关，必须由建设单位代表、承包单位、监理单位依据现场实际情况共同签署，并对施工现场进行拍照以便竣工决算时有据可查。施工中，工程如有变更，必须对工程变更的费用、工期、效果等进行评估，并及时办理变更签证的相关手续，保证审计签证的时效性，避免事后补签。（2）审查材料价格，掌握准确的市场信息。近年来工程材料发展很快，新品种多，质量和价格差距大。审计人员不仅应从资料、图纸上进行审计，还应从施工现场、材料市场进行审核和调查，掌握第一手材料。同时还应审查材料用量是否准确，材料的规格和施工标准是否达到合同规定的要求。（3）审查工程进度款支付情况。对工程进度报告和现场签证等文件进行审核分析，严格按照工程进度按比例支付工程款，避免出现多付工程款的现象，同时限定进度款支付总额，掌握工程决算的主动权。

3.6做好事后审计，进行基建工程审计的总结事后审计是根据事前、事中审计中取得的原始资料， 对工程竣工决算进行审计，并通过总结经验教训提高审计工作水平。事后审计重点要做好以下几方面工作：（1）采用设计图、竣工图审查和现场审计相结合的方式，检查竣工项目是否符合合同规定的设计和施工图纸。审查工程量和所用材料计算是否准确，定额套用是否准确，工程变更手续是否完备，主材价差调整是否符合合同规定等。（2）审查工程结算款。审查是否按合同规定保留足额工程质保金，如果工程存在问题，需维修整改验收合格后再付；审查建设资金在使用过程中，有无截留、挪用或其他违法违纪问题；做好基建物资的盘点和清算，核算基建成本；同时进行税金的审计，避免某些已含税的项目在结算中重复计算。（3）项目完成后，认真总结，改进审计方法，完善审计制度。对已经建成使用的工程项目，进行考核和评价，分析项目的经济效益和社会效益，为今后提供借鉴。同时要做好审计资料的保存归档工作，为医院今后的基建工程项目提供详实完整的参考依据。

结 语

综上所述，医院基建工程审计是医院内部审计的重要组成部分，为了提高审计质量，应该针对工程建设中的薄弱环节，进一步完善基建内审制度，提高内审人员综合素质，注重医院部门间沟通合作，加强对中介的委托管理，积极参与基建项目的全程管理，做好事前、事中和事后审计工作，从而有效维护医院经济利益，为医院的健康发展作出贡献。

参考文献

[1] 苏恒明 林建波 基建工程预（决）算审核中应注意的问题 中国卫生经济 2010，29（3）：83-84.

篇9

关键词：医院 基建工程 审计

中图分类号：F239.45 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2011）06-183-01

一、医院工程审计的重要性

1.加强医院基建修缮工程审计，可以对建设项目从调研、论证、立项、报批、预算、竣工结算、效益评估等方面实施全过程监督，也可以有效督促相关的基建总务部门在工作过程中认真负责，照章办事。

2.加强医院基建修缮工程审计，能取得良好的经济效益。由于工程项目审计需对所做工程的工程量与单价进行复核，能够有效避免施工单位在竣工结算时虚报工程量与价格，导致结算价格虚高的情况，合理节约医院经费。

3.加强医院基建修缮工程审计，能为领导决策提供依据。基建修缮工程关系到医院的长远发展，如果医院基本建设的决策没有形成程序化、规范化的流程，没有很好结合业务发展的需要，势必导致一定的资源浪费。加强基建修缮工程审计有利于医院实施长期稳定规划，为单位领导在基建投资决策中提供合理的审计意见。

二、医院工程审计中存在的主要问题

1.内审力量不足，制度不完善。目前，许多医院在审计机构设置上实行纪检、监察和审计合署办公，安排l-2名同志负责审计工作，而基建审计工作涉及的专业知识比较多，如建筑、水电安装、装饰、绿化、通讯、暖通等，不仅要求审计人员具有较强的专业能力，同时还要求其有丰富的实践经验。与此同时，多数医院的工程审计工作也尚未形成一套完善的规章制度和科学的工作规范，审计人员专业能力不足，审计程序存在主观性和随意性，这些因素都会影响审计工作的质量。

2.未实行全过程审计。一般医院工程项目的结算都在竣工验收后进行，审计时间的滞后性导致了审计内容的表面化，容易出现设计变更、材料更替、隐蔽工程等事后求证难的情况。特别是装修工程，使用新工艺和新材料较多，材料品牌复杂，即使同一品牌的材料市场价格也可能相差很大，并且有些临时性项目是边施工边设计，如果施工阶段未及时签证变更或者送审资料不完整，都会大大增加审计风险，再加上部分现场管理人员或监理人员业务水平不够或缺少责任心，就给个别施工企业虚报工程量和单价提供了条件，影响审计工作的效率和效果。

3.招投标文件和合同内容制订不严密。实施工程招标的目的是希望通过公开的市场竞争机制得到相对合理的工程价格，但是在具体实施过程中，很多经过招投标的工程项目却出现了低报价，高结算的情况，追其根源，多数是因为招标过程的不规范和合同制订不够严密造成，如无底价招标，导致恶意低价中标；因各种原因招标文件中暂定的内容较多、施工约定不明确等，从而在竣工结算的时候出现重新订立费率、主材变更、增加施工项目等相关内容工程联系单的情况，最终导致竣工结算的项目与原招标文件中的项目大相径庭。

4.对社会中介机构方监管不足。由于医院基建修缮工程的特殊性，中小基建项目较多，部分医院因为自身工程审计能力不足，将工程审计项目委托给有一定资质的社会中介机构，但中介机构对此类项目重视不足，合作之初还可能会有业务骨干派出，到后期则更换为业务能力相对较差的新手，因为医院项目小、工作量大、收费又相对较低，个别职业道德较差的中介机构人员为了私利暗自收取施工单位“咨询费”的现象时有发生，严重影响了审计公正性。

三、解决相关问题的对策

1.提高内部审计人员的专业素质，完善工程内部审计制度。基建项目审计对审计人员的知识结构、业务能力和职业判断有很高的要求。审计人员必须要经过正规的建筑工程预(决)算学习，能够熟练地审图、掌握和运用工程定额和费用定额、了解市场信息，同时也要具备良好的道德品质和职业操守。在制度建设方面，要结合医院实际建立健全工程审计制度、审计程序和审计规范，这样才能逐步实现工程审计工作的程序化和规范化。

2.对工程项目实施全过程审计。在工程开工之后，根据实际情况定期对施工现场管理过程中的真实性开展审计，包括对施工过程中的隐蔽工程、材料价款、工程进度、变更签证等内容进行监督控制，在现场跟踪审计中，可实施拍照、勘察、记录、复核、市场调查的方法，通过及时审查核对，充分发挥跟踪审计监督职能，弥补事后审计的不足。

3.规范招投标过程，加强合同管理。招标文件和合同的内容必须结合医院实际情况，符合有关法律法规的规定，必须明确施工范围、质量要求、计价取费的依据、工程价款的结算办法、保修工作的措施等条款，并增加设计变更及修改的限制条款，尽可能减少施工内容的变更，避免日后医院和施工企业在施工过程和工程结算时产生不必要的争议。建议基建等部门规范招投标过程，提高招投标文件和施工合同内容的严密性。

4.严把工程审计中介机构筛选关。优质的工程审计中介机构会有效地提高工程审计速度和工程审计质量。医院可以对工程审计中介机构进行市场调查，邀请社会信誉好、审计人员素质较高、收费合理的中介机构参加医院的工程审计项目招标，建立一定期限的合作关系，签定合作审计协议，将双方权利和义务以法律的形式固定下来，同时建立在聘机构业绩档案，以此增强中介机构的忧患意识，督促中介机构提升审计质量。

医院基建修缮审计是提高项目管理水平、减少费用支出的有效手段，只有不断提高自身水平，克服工作中存在的问题，才能将内部审计的作用落到实处，才能为医院的发展做出实质性的贡献。

篇10

【关键词】 内部控制披露程度;审计意见;内部监督;外部监督

一、引言

审计意见信息含量主要是指审计意见信息对投资者决策是否有用,进而对股票价格是否有影响。注册会计师作为一种监督机制,应当能揭示企业的机会主义行为。而审计意见作为一种缓解成本的机制,具有信息含量(李增泉,1999),不仅体现在审计意见发表时,也将体现在审计意见发表后。而内部控制是公司内部治理机制的基石,外部审计作为现代公司治理不可或缺的组成部分,其治理作用的有效发挥有赖于内部控制的良好运作。

国外学者通过研究审计师出具的审计意见类型与内部控制的相关性,在一定程度上实证检验了内部控制对审计意见类型的影响效应。那么在我国证券市场上,审计意见类型与内部

控制效率是否具有相关性,并且是否在统计上具有显著性呢?目前国内尚无学者从实证角度回答这一问题。因此,本文在借鉴国外相关文献的基础上,结合信号传递理论和风险传导效应,以审计意见类型为视角,通过不同角度选取内部控制效率的替代变量,对我国上市公司的内部控制效率进行实证研究,旨在发现审计意见类型与内部控制效率之间是否具有相关性,进而为提高我国上市公司的内部控制效率提供一些经验证据。

二、文献综述

现有的文献,通过研究审计意见类型与内部控制的相关性,在一定程度上实证检验了内部控制对审计意见类型的影响效应。

首先,方军雄等(2004)从审计风险的角度研究审计意见,发现:注册会计师在出具审计意见时非常关注客户的风险程度,越是出现亏损、被他人提讼、股东占款比重和资产负债率高,被出具非标准审计意见(以下简称“非标意见”)的可能性就越大。审计风险是指审计人员在对企业的财务报表进行审查后,对财务报表的公允性发表了不恰当的审计意见而可能导致的行政责任、民事责任和刑事责任风险(谢荣,2003)。审计风险的高低直接决定了审计师面临的诉讼风险,针对诉讼风险,审计师倾向于退出高风险的业务。诉讼风险是基于审计需求的保险理论提出来的,保险理论是以风险转嫁理论作为其立论基础,它认为审计具有保险价值,即它能够在审计失败时向投资者提供赔偿。

其次,杨德明、王春丽和王兵(2009)从内部控制质量对外部审计影响的视角,研究审计师面临的审计风险和诉讼风险,发现:内部控制质量的高低直接影响了审计程序,如果假定审计收费一定或基本无法改变,那么,注册会计师可以选择的审计程序也会比较有限,在审计程序选择受到限制的条件下,注册会计师可能发现不了财务报表中的所有问题。这就必然产生审计风险,增加审计师面临赔偿诉讼的几率。王怀明、项敏(2009)实证研究表明:信息披露质量对审计师出具清洁的审计意见具有显著的正面影响。

最后,作为内部控制效率的替代变量,内部控制自我评价报告是否接受外部审计机构的审核(即外部监督),也是衡量上市公司内部控制效率高低的重要标准。周勤业(2005)研究发现:美国注册会计师协会(AICPA)和美国审计署(GAO)(表述其中文含义)都赞成内部控制报告经过审计师验证。另一方面,财务经理协会(FEI)、管理会计师协会(IMA)曾表示反对。反对的理由大体可以归为两个方面: 一个是成本效益的考虑,认为增加审计成本但对财务报告可靠性的提高作用不大;另一个是担心会增加审计师的风险。

三、理论分析与研究假设

(一)理论分析

1.审计需求信号传递理论认为:信息的与信息的质量成本成反比,通过定期公布财务报表和对财务报表的审计(或审核等),能向市场有效传递有关公司状态的信息,从而缓解市场中的逆向选择问题。高质量公司的管理层有动机将公司高品质的信号(如较好的业绩、较好的部控制及风险防范信息)及时传递给投资者(林斌等,2009),高质量的内部控制信息能够显示出该公司具有良好的内部控制系统。因此,内部控制效率越高的公司,越愿意披露详细的内部控制信息。

2.风险转嫁理论是审计需求保险理论的基础,即在审计失败时,审计师需要向投资者赔偿。在风险导向审计模型下,内部控制风险是决定审计风险高低的因素之一。根据风险传导效应,被审计单位的内部控制风险越高,审计风险越高。审计风险决定了诉讼风险,针对诉讼风险,作为理性人的审计师,基于风险规避的动机,更倾向于出具非标意见。基于风险传导效应,内部控制效率越低,内部控制风险和财务风险就越高,财务报告出现重大错报的可能性越大,审计失败的风险也就越大。

(二)研究假设

内部控制质量的高低直接影响了审计程序。如果假定审计收费一定或基本无法改变,那么,注册会计师可以选择的审计程序也会比较有限,在审计程序选择受到限制的条件下,导致审计师面临的诉讼风险增加。较低的内部控制效率,一方面增加了审计风险;另一方面,审计师还需要扩大控制测试的范围和改变实质性程序的性质、时间和范围,进而增加了审计成本。所以审计师为了避免审计诉讼,倾向于出具非标准审计报告。

基于上述分析,笔者认为内部控制信息披露程度反映了内部控制的总体水平,它是衡量内部控制效率的重要指标,即内部控制效率越高的上市公司,越倾向于披露详细的内部控制信息,而内部控制效率低的公司不愿意过多地披露内部控制信息。由于上市公司内部控制效率越低,上市公司越有可能被出具非标意见。故而得出假设1:

H1:非标意见与内部控制披露程度负相关。

上市公司的内部控制监督检查部门,如果定期向董事会或审计委员会提交部控制检查监督工作报告,则可以认为该公司的内部控制制度得到了有效的执行。相对于那些没有定期提交部控制监督报告的公司来说,定期提交部控制监督报告的公司,内部控制效率相对较高。因为制度是静态的,它如果得不到有效地执行,就不能促使内部控制效率的提高。因此,基于此笔者认为,部控制监督部门是否定期提交监督报告,是衡量内部控制效率的重要指标。故而得出假设2:

H2:非标意见与部控制监督部门定期提交监督报告负相关。

COSO报告建议,由管理当局或其指定的人员(如内部审计人员)定期对企业内部控制的设计和执行情况进行评价,并出具评价报告,注册会计师对管理当局的内部控制报告出具审核意见,内部控制评价报告和注册会计师的验证报告一并对外披露。

对上市公司内部控制自我评估报告出具审核意见,会增加审计师的审计风险,进而增加审计师的诉讼风险,所以审计师会谨慎出具审核意见,倾向于给上市公司出具非标准的审计意见,基于此,笔者提出假设3:

H3:非标意见与自愿性披露部控制鉴证报告负相关。

四、研究设计与样本选择

(一)变量选择与界定

1.被解释变量设计

本文把审计意见(OPINION)作为被解释变量,OPINION表示上市公司被外部审计机构出具的审计意见类型,即2008年度是否被出具了非标意见。如果该公司被出具了非标意见,则设定为OPINION=1;否则为OPINION=0。

2.解释变量设计

杨德明、王春丽(2009)采用中山大学和深圳市迪博企业风险管理技术有限公司联合课题组提供的内部控制评价指标来衡量上市公司内部控制。该评价指标由内部环境(19个指标)、风险评估(8个指标)、控制活动(12个指标)、信息与沟通(6个指标)、监督检查(6个指标),以及会计师事务所是否出具评价报告、独立董事和监事会是否发表意见等七部分指标组成。通过对上市公司2007年年报的查询,一旦上市公司建立或从事了与某一指标相关的制度或行为,即赋予1分,最后对分值进行加总,即可得该评价指标。由于该指标反映了上市公司与内部控制相关的各种制度或行为,因此该评价指标越高,反映上市公司内部控制质量越高。以上内部控制效率评价的量化指标,使得我国内部控制方面的实证研究具有更深、更广的可行性,也是本文企业内部控制效率衡量的重要依据。

(1)内部控制信息披露程度(ICID)

本文依据《企业内部控制基本规范》,以内部控制五要素为线索,根据上市公司在年度报告中披露的内部控制信息,对内部控制信息披露程度进行评分。并且把控制活动细分成6个指标:关联交易、对外担保、投资管理、募集资金使用管理、财务(会计)管理、业务管理,共10个指标,每披露一个指标,则1分,披露完整10个指标则得10分,显然,ICID得分越高,披露越详细。ICID反映了内部控制效率的总体高度。

(2)内部监督(INTERNAL)

内部监督,即是内部控制检查监督部门是否定期向董事会或审计委员会提交内部控制监督报告。根据上市公司在年度报告中披露的内部控制信息,若公司的内部控制监督部门定期向董事会或审计委员会提交内部控制监督报告,则INTERNAL =1;否则,INTERNAL =0。INTERNAL从内部控制制度是否被执行的角度,反映了内部控制效率的高低。

(3)外部监督(EXTERNAL)

证监会、上交所分别在2007年和2008年明确提出“鼓励央企控股、金融类和其他有条件的上市公司在披露年报的同时披露董事会对公司内部控制的自我评估报告和审计机构对自我评估报告的核实评价意见”。若是EXTERNAL=1;否则EXTERNAL=0。EXTERNAL从审计机构是否对公司的自我评估报告进行核实评价,并且得出意见的角度,反映了审计师对上市公司内部控制了解程度的高低。

3.控制变量

(1)本年度损益(PROFIT)

上市公司危机严重程度也会影响注册会计师的审计意见类型,Chen and Church(1996)、Louwers(1998)认为当上市公司危机显性化(出现净亏损、债务违约、涉及法律诉讼)时,审计师不仅比较容易察觉公司的持续经营危机,而且更有可能出具非标意见。若本年度上市公司盈利,PROFIT=1;否则PROFIT=0。

(2)审计师变更(CHANGE)

李爽、吴溪(2002)借鉴Lennox的研究思路进行实证研究,结果表明,对于在变更前一年度被出具非标意见的上市公司,通过变更审计师,确实能够在一定程度上改善审计意见的严重程度。耿建新、杨鹤(2001)发现,被出具过非标准无保留意见审计报告的上市公司比未被出具过的更易变更会计师事务所,在变更后,其审计报告中标准无保留意见显著地多于非标准无保留意见。所以,若2008年上市公司变更了审计师,则CHANGE=1;否则CHANGE=0。

(3)资产规模(SIZE)

鲁桂华等(2007)实证研究发现:在控制住文献中已知对审计意见存在影响的诸多审计风险、公司财务特征、事务所特征等变量的前提下,客户相对规模显著地影响审计师的审计意见决策,相对较小的客户被出具非标意见的概率较高。在模型中,SIZE表示t期末资产总额的自然对数。

(4)事务所规模(Big10)

Shackly(1981)和Knapp(1985)的研究证明了事务所的规模会对审计独立性产生影响,规模越大的事务所独立性越强。事务所的规模能够影响会计师的独立性,从而影响审计意见类型。吴瑞勤(2009)实证发现“十大”所出具的非标意见的比例并不比非“十大”高,可见,在中国审计上市公司的事务所在出具审计意见方面并不受自身规模的影响,事务所的规模效应在我国的审计市场中并未体现出来。因此若该事务所为表1中的前十大,则Big10=1,否则Big10=0。

(5)股权集中度(OC)

杨孟环(2006)认为,在其他条件一定的情况下,股权适度集中的公司比股权高度集中和股权高度分散的公司,注册会计师更可能发表真实可信的审计意见。张秀梅(2009)选择H5指数表示上市公司股权集中的程度,该指数表示前5大股东持股比例的平方和。该指标的效应在于对持股比例取平方后,会出现马太效应(即强者衡强,弱者衡弱),从而突出股东持股比例之间的差距。实证发现股权集中度高的公司,股权集中度与非标意见正相关,但不具有显著性。

(6)总资产净利率(NPM)

吴锡皓等(2009)利用Logit回归模型考察财务能力对审计意见的影响是否显著,实证研究发现,每股收益和总资产净利率越高的上市公司,其被出具非标意见的概率越低,反之亦然,即公司总资产净利率和被出具非标意见的可能性成反比。

(7)是否ST(ST)

表示上市公司的持续经营能力不确定。被ST的上市公司,其持续经营能力都在不同程度上受到了一定的影响。吴瑞勤(2009)实证发现上市公司是否被ST也是公司是否被出具非标意见的一个重要的影响因素,原因在于,被ST的公司风险较大,由此被出具非标意见的可能性也大。2008年被ST的公司取ST=1;否则ST=0。

在此基础上,为了检验前述假设,采用多元回归进行验证,本文建立如下审计意见回归模型:

模型:OPINION = β0+β1ICID +β2INTERNAL +β3 EXTERNAL +β4 PROFIT +β5CHANGE +β6 SIZE +β7 Big10 +β8 OC +β9 NPM +β10 ST +ε

用模型来检验假设1、2、3。

(二)样本与数据来源

本文选择了2008年度在我国证券市场上的A股上市公司作为样本,并按以下原则剔除样本:(1)由于金融类公司与非金融类公司差异较大,剔除金融保险类行业公司;(2)剔除距年度报告日上市时间不到一年的公司,即IPO上市公司;(3)剔除收集数据过程中一些无法得到公司内部控制信息的公司。共得到1 433家审计意见样本,占A股总上市公司数量(1 543家)的92.87%,其中上交所807家,深交所626家。

本文所涉及的公司财务数据主要来源于国泰安数据库(CSMAR),并从巨潮资讯网(.CN)、中国注册会计师协会的《2008年中国总收入前十名的会计师事务所情况表》中获取部分补充资料,涉及内部控制信息的数据由笔者手工整理。本文利用Eviews5.1和SPSS16.0软件完成计算和回归分析过程。

五、实证分析

(一)描述性统计结果

对变量的描述性统计结果如表2,其中被出具非标意见的上市公司为101家,占样本数的7.05%;内部控制信息披露程度(ICID)最小值为0,最大值为10,平均值为6.9546,说明内部控制信息披露程度不高,内部控制效率普遍低下;有635家上市公司的内部控制监督部门定期向董事会或审计委员会提交了工作报告,仅占样本数的44.31%,说明大多数公司的部控制监督部门并没有定期提交部控制监督报告,部控制监督部门没有有效地行使监督职能,有待于进一步提高;收到审计机构核实评价意见的为266家,占样本数的18.56%,比率偏低。总体上来说,从上述数据分析中我们发现,我国上市公司的自愿性披露自我评价报告的积极性并不高,披露程度存在严重的问题,上市公司内部控制制度还不完善。

表3比较了非标意见样本(1332家)与标准意见样本(101家)在解释变量和控制变量方面的差异,即各变量之间的平均数、中位数及其是否具有显著的差异。单变量检测结果显示:两类公司在变量ICID、INTERNAL、EXTERNAL、PROFIT、CHANGE、

SIZE、OC、NPM、ST方面表现出显著差异。其中,标准意见样本的ICID和INTERNAL、EXTERNAL、 PROFIT相对较高,分别在1%水平上显著高于非标意见样本;标准意见样本的CHANGE在5%水平上显著低于非标意见样本。表3表明内部控制信息披露程度越高,审计师出具非标意见的可能性越小;定期提交部控制监督报告的公司,审计师出具非标意见的概率比较低。当然,严格的结论有待于下文统计检验的结果来证明。在非标意见样本组与标准意见样本组之间,变量Big10不存在显著性差异。

(二)相关性分析

表4说明各变量之间的相关系数。相关系数表明,反映内部控制效率的三个变量,即内部控制信息披露程度(ICID)、内部监督(即部控制部门定期提交监督报告)(INTERNAL)和外部监督(EXTERNAL)分别在1%的水平上与非标意见显著负相关。控制变量中,PROFIT、CHANGE、SIZE、OC、NPM、ST与审计意见在1%水平上显著相关。

另外,内部控制信息披露程度(ICID)与内部监督(INTERNAL)的相关系数是46.6%,共线性的问题不严重,而且这个结果和我们的预期并不一致,其中的原因可能是内部控制信息披露程度(ICID)的构成因素很多(10个)的缘故,所以只设置了一个模型。其他自变量之间的相关系数最高为0.337,未超过0.5,因此不会存在明显的多重共线性问题,不需要特别关注。

(三)多变量回归分析结果

表5是多元回归分析结果。从表5可以看出,ICID的系数为负,与假设1一致。回归结果表明:上市公司被出具非标意见的概率与内部控制信息披露程度(ICID)、部控制部门定期提交监督报告(INTERNAL)在1%水平上显著负相关,假设1、2得到验证;外部监督(EXTERNAL)与上市公司被出具非标意见的概率正相关,但也不具有统计显著性,即审计师对上市公司内部控制了解程度的高低并不是导致公司被出具非标意见的主要原因,假设3没有得到验证。

假设3没有通过的原因可能是:收到审计机构核实评价意见的为266家,占样本数的18.56%,比率比较低。而证监会在证监公司字[2007]235号文件、上交所在2008年1月2日的《关于做好上市公司2007年年度报告工作的通知》中对董事会对内部控制的自我评价报告是“鼓励”等这样字眼的自愿性的披露要求,并没有提出强制性要求,从上述数据分析中我们发现,我国上市公司的自愿性接受审计机构对自我评价报告出具审核意见的积极性并不高。

就控制变量而言,上市公司被出具非标意见的概率与本年度损益(PROFIT)显著负相关,说明本年度损益仍然是导致审计师变更的主要原因;上市公司被出具非标意见的概率与审计师变更正相关,但不具有统计显著性,印证了李爽、吴溪(2002)的结论;资产规模(SIZE)、股权集中度(OC)、总资产净利率(NPM)、是否ST(ST)与被出具非标意见的概率负相关,且具有统计显著性,分别印证了先前的结论;事务所规模与非标意见正相关,即“大所”更有可能出具客观的审计意见类型,但不存在显著相关性,印证了吴瑞勤(2009)的结论,即在我国,事务所规模的大小并未对审计意见类型产生显著的影响。

六、研究结论与建议

本文利用1433家A股上市公司数据,以2008年度我国A股上市公司中的非标意见为视角,将内部控制信息披露程度(ICID)、内部监督(INTERNAL)和外部监督(EXTERNAL)(自愿性披露审计机构的部控制鉴证报告)作为内部控制效率的替代变量,探讨内部控制效率对审计意见类型的影响。检验结果表明:非标意见与内部控制信息披露程度、内部监督显著负相关;非标意见与外部监督正相关,但并不具有统计显著性。研究结论表明:在我国,上市公司内部控制效率的高低是影响审计意见类型的重要因素。

笔者认为,在我国,上市公司的内部控制水平代表了我国企业内部控制的较高水平,但其现状同样不容乐观,存在内部控制信息披露不规范、内部监督和外部监督不明显等不足之处。 所以,(1)应该通过培训、宣传等方式增强上市公司管理层对内部控制的重视,促使其从思想上提高对内部控制的认识,切实改变其对内部控制的肤浅认识,帮助其树立企业内部控制的系统观和整体观。(2)要确保上市公司内部控制制度被良好地执行,就应该结合其自身的经营特点和实际情况,对内部控制过程进行恰当的监督,建立和完善上市公司内部监督检查体系,保证内部控制的有效实施。(3)完善上市公司内部控制制度,提高其内部控制水平,不仅要从上市公司内部着手建立和完善相关内部控制,还要加强对上市公司内部控制的外部监督,加大对上市公司内部控制建设的检查力度,强化外部监督约束机制。

【主要参考文献】

[1] 李增泉.实证分析:审计意见的信息含量[J].会计研究,1999(8).

[2] 耿建新,杨鹤.我国上市公司变更会计师事务所情况的分析[J].会计研究,2001(4).

[3] 李爽,吴溪.盈余管理、审计意见与监事会态度[J].审计研究,2003(1).

[4] 谢荣.论审计风险的产生原因、模式和控制措施[J].审计研究,2003(4).

[5] 方军雄,洪剑峭,李若山.我国上市公司审计质量影响因素研究:发现和启示[J].审计研究,2004(6).

[6] 周勤业,王啸.美国内部控制信息披露的发展及其借鉴[J].审计研究,2005(2).

[7] 杨孟环.上市公司股权结构对审计意见的影响[J].山西财经大学学报,2006(S1).

[8] 鲁桂华,余为政,张晶.客户相对规模、非诉讼成本和审计意见决策[J].中国会计评论,2007(3).

[9] 张秀梅.审计意见与股权集中度相关性研究[J].财会通讯,2009(2).

[10] 林斌,饶静.上市公司为什么自愿披露内部控制鉴证报告[J].会计研究,2009(2).

[11] 王怀明,项敏.公司内部治理机制对审计意见类型的影响[J].会计之友,2009(2).

[12] 吴瑞勤.上市公司审计意见类型的影响因素研究[J].浙江万里学院学报,2009(3).

[13] 杨德明,王春丽,王兵.内部控制、审计鉴证与审计意见[J].财经理论与实践,2009(3).

[14] 陈汉文.审计理论[M].机械工业出版社,2009.

[15] 吴锡皓,曹智学,祝孝明.财务能力、审计意见与自愿性审计师变更关系实证研究[J].财会通讯,2009(4).

[16] Chan K.C.,Barbara R.Farrell and Pi cheng Lee.2005.Earnings Management and Return-Earnings Association of Firms Reporting Material Internal Control Weaknesses Under Section 404 of the Sarbanes―Oxley Act.Working Paper Series..

[17] Sarbanes―Oxley section 404:management assessment of internal and the proposed auditing standards ,KPMG ,March2003.