企业所得税后续管理范文

导语：如何才能写好一篇企业所得税后续管理，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

一、进一步简化小型微利企业享受所得税优惠政策备案手续

实行查账征收的小型微利企业，在办理2014年及以后年度企业所得税汇算清缴时，通过填报《国家税务总局关于〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2014年版）的公告〉》（国家税务总局公告2014年第63号）之《基础信息表》（A000000表）中的“104从业人数”、“105资产总额（万元）”栏次，履行备案手续，不再另行备案。

二、取消“收入全额归属中央的企业下属二级及二级以下分支机构名单的备案审核”的后续管理

收入全额归属中央的企业（本条简称中央企业）所属二级及二级以下分支机构名单发生变化的，按照以下规定分别向其主管税务机关报送相关资料：

（一）中央企业所属二级分支机构名单发生变化的，中央企业总机构应将调整后情况及分支机构变化情况报送主管税务机关。

（二）中央企业新增二级及以下分支机构的，二级分支机构应将营业执照和总机构出具的其为二级或二级以下分支机构证明文件，在报送企业所得税预缴申报表时，附送其主管税务机关。

新增的三级及以下分支机构，应将营业执照和总机构出具的其为三级或三级以下分支机构证明文件，报送其主管税务机关。

（三）中央企业撤销（注销）二级及以下分支机构的，被撤销分支机构应当按照《中华人民共和国税收征收管理法》规定办理注销手续。二级分支机构应将撤销（注销）二级及以下分支机构情况报送其主管税务机关。

主管税务机关应根据中央企业二级及以下分支机构变更备案情况，及时调整完善税收管理信息。

三、取消“汇总纳税企业组织结构变更审核”的后续管理

汇总纳税企业改变组织结构的，总机构和相关二级分支机构应于组织结构改变后30日内，将组织结构变更情况报告主管税务机关。总机构所在省税务局按照《国家税务总局关于印发〈跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2012年第57号）第二十九条规定，将汇总纳税企业组织结构变更情况上传至企业所得税汇总纳税信息管理系统。

废止国家税务总局公告2012年第57号第二十四条第三款“汇总纳税企业以后年度改变组织结构的，该分支机构应按本办法第二十三条规定报送相关证据，分支机构所在地主管税务机关重新进行审核鉴定”的规定。

四、除第一条外，本公告自2015年1月1日起施行。

（国家税务总局公告2015年第6号;2015年2月2日）

国家税务总局

关于部分税务行政审批事项取消后有关管理问题的公告

为加强后续管理，现就部分税务行政审批事项取消后有关管理问题公告如下：

一、关于取消“对纳税人申报方式的核准”后的有关管理问题

税务机关应当告知纳税人申报期限和申报方法，畅通申报渠道，确保纳税人可以根据实际生产经营情况，自主选择办税大厅、邮寄或网上申报等多种申报方式。

二、关于取消“印制有本单位名称发票的审批”后的有关管理问题

税务机关对用票单位使用印制有本单位名称发票不再设置条件限制，用票单位可在办税服务厅填写《印有本单位名称发票印制表》，税务机关应当在5个工作日内确认用票单位使用印有该单位名称发票的种类和数量，并向发票印制企业下达《发票印制通知书》。发票印制企业应当按照《发票印制通知书》的要求印制印有用票单位名称发票，确保用票单位正常使用。

三、关于取消“对办理税务登记（开业、变更、验证和换证）的核准”后的有关管理问题

税务机关应当不断创新服务方式，推进税务登记便利化。一方面，推进税务登记方式多样化，提供国税局地税局联合办理、多部门联合办理和“电子登记”等多种方式，为纳税人办理税务登记提供多种选择和便利;另一方面，推进税务登记手续简便化，税务机关办税窗口只对纳税人提交的申请材料进行形式核对，收取相关资料后即时办理税务登记，赋予纳税人识别号，发给税务登记证件，减少纳税人等待时间，提高办理效率。

税务机关在税务登记环节力求即来即办的同时，应当切实加强后续管理。在税务登记环节采集营业执照、注册资本、生产经营地址、公司章程、商业合同和协议等数据信息，并在后续的发票领用、申报纳税等环节及时采集、补充相关数据信息。应当加强对税务登记后续环节录入、补录信息的比对和确认，并逐步实现对税务登记信息完整率、差错率等征管绩效指标的实时监控。

四、关于取消“扣缴税款登记核准”后的有关管理问题

税务机关对扣缴义务人办理扣缴登记不再进行审批。税务机关在办理税务登记、纳税申报或其他涉税事项时直接办理扣缴义务人登记，并按照税收征管法及其实施细则的有关规定，对扣缴义务人是否如实申报代扣代缴税款有关情况进行监督和检查，防范扣缴义务人不履行税法义务带来的税收管理风险。

五、关于取消“以上市公司股权出资不征证券交易印花税的认定”后的有关管理问题

（一）证券市场所在地主管税务机关（即北京、上海、深圳市国家税务局）在证券登记结算公司营业部柜台建立《以上市公司股权出资不征证券交易印花税股权过户情况登记簿》（以下简称《登记簿》）。

（二）具体操作规程

1.申请人（转让方，下同）负责填写股权变更的相关事项内容;

2.证券市场所在地主管税务机关委托当地证券登记结算公司对申请人登记填写内容逐笔验证后再办理相关手续;

3.证券市场所在地主管税务机关定期核对《登记簿》填写的内容;

4.年度终了后，证券登记结算公司将《登记簿》交由所在地主管税务机关备查。

（三）自2015年起，证券市场所在地主管税务机关应当在年度终了后一个月内，按照上述要求对《登记簿》登记的内容进行汇总和分析，并将主要情况书面上报税务总局（财产行为税司）。

六、关于取消“在营企业完成改组改制、符合豁免条件的东北老工业基地企业历史欠税豁免审批”后的有关管理问题

税务机关应当通过事后备案等方式加强执行豁免历史欠税政策过程中的相关管理工作，及时对备案资料进行核实，发现条件不符的，应当立即纠正。

七、关于取消“营业税差额纳税试点物流企业确认”和“可用于调和为汽、柴油的石脑油、溶剂油计划及调整计划的核准”后需要明确的有关问题

因交通运输业已经纳入营业税改征增值税范围，取消“营业税差额纳税试点物流企业确认”事项的相关业务已不存在。同时，《财政部 国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知》（财税[2006]33号）下发后，将石脑油、溶剂油纳入消费税征税范围，不需要再对可调和为汽、柴油的石脑油、溶剂油采取审批下达计划的方式进行管理，取消“可用于调和为汽、柴油的石脑油、溶剂油计划及调整计划的核准”事项的相关业务也已不存在。因此，《国家税务总局关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》（国税发[2005]208号）和《汽油、柴油消费税管理办法（试行）》（国税发[2005]133号文件印发）第十八条、十九条和二十条已经失效。

本公告自之日起施行。

（国家税务总局公告2015年第8号;2015年2月4日）

财政部 国家税务总局

关于对电池 涂料征收消费税的通知

为促进节能环保，经国务院批准，自2015年2月1日起对电池、涂料征收消费税。现将有关事项通知如下：

一、将电池、涂料列入消费税征收范围（具体税目注释见附件），在生产、委托加工和进口环节征收，适用税率均为4%。

二、对无汞原电池、金属氢化物镍蓄电池（又称“氢镍蓄电池”或“镍氢蓄电池”）、锂原电池、锂离子蓄电池、太阳能电池、燃料电池和全钒液流电池免征消费税。

2015年12月31日前对铅蓄电池缓征消费税;自2016年1月1日起，对铅蓄电池按4%税率征收消费税。

对施工状态下挥发性有机物（Volatile Organic Compounds， VOC）含量低于420克/升（含）的涂料免征消费税。

三、除上述规定外，电池、涂料消费税征收管理的其他事项依照《中华人民共和国消费税暂行条例》、《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》等相关规定执行。

（财税[2015]16号;2015年1月26日）

国家税务总局

关于电池 涂料消费税征收管理有关问题的公告

根据《财政部 国家税务总局关于对电池 涂料征收消费税的通知》（财税[2015]16号，以下简称《通知》）的规定，自2015年2月1日起对电池和涂料（以下简称应税消费品）征收消费税。现将有关征收管理事项公告如下：

一、符合《通知》第一条规定的纳税人，应当按规定到所在地主管税务机关办理税种登记。

税种登记的办理流程和时限要求由各省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局确定。

二、纳税人委托加工收回应税消费品，以高于受托方的计税价格出售的，应当按规定申报缴纳消费税，在计税时准予扣除受托方已代收代缴的消费税。

税款扣除凭证为《税收缴款书（代扣代收专用）》，纳税人应当将税款扣除凭证复印件按月装订备查。

三、纳税人应当建立《电池、涂料税款抵扣台账》，作为申报扣除委托加工收回应税消费品已纳消费税税款的备查资料。

四、纳税人生产、委托加工符合《通知》中第二条有关税收优惠政策规定的应税消费品，应当持有省级以上质量技术监督部门认定的检测机构出具的产品检测报告（以下简称检测报告），并按主管税务机关的要求报送相关产品的检测报告。

五、符合《通知》第一条规定的纳税人，生产、委托加工应税消费品（含免税）应当按规定填报《电池消费税纳税申报表》或《涂料消费税纳税申报表》，办理消费税纳税申报。

篇2

第一条为规范和加强非居民企业所得税源泉扣缴管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称税收征管法）及其实施细则、《税务登记管理办法》、中国政府对外签署的避免双重征税协定（含与香港、澳门特别行政区签署的税收安排，以下统称税收协定）等相关法律法规，制定本办法。

第二条本办法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内未设立机构、场所且有来源于中国境内所得的企业，以及虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的企业。

第三条对非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得应当缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴，以依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者个人为扣缴义务人。

第二章税源管理

第四条扣缴义务人与非居民企业首次签订与本办法第三条规定的所得有关的业务合同或协议（以下简称合同）的，扣缴义务人应当自合同签订之日起30日内，向其主管税务机关申报办理扣缴税款登记。

第五条扣缴义务人每次与非居民企业签订与本办法第三条规定的所得有关的业务合同时，应当自签订合同（包括修改、补充、延期合同）之日起30日内，向其主管税务机关报送《扣缴企业所得税合同备案登记表》（见附件1）、合同复印件及相关资料。文本为外文的应同时附送中文译本。

股权转让交易双方均为非居民企业且在境外交易的，被转让股权的境内企业在依法变更税务登记时，应将股权转让合同复印件报送主管税务机关。

第六条扣缴义务人应当设立代扣代缴税款账簿和合同资料档案，准确记录企业所得税的扣缴情况，并接受税务机关的检查。

第三章征收管理

第七条扣缴义务人在每次向非居民企业支付或者到期应支付本办法第三条规定的所得时，应从支付或者到期应支付的款项中扣缴企业所得税。

本条所称到期应支付的款项，是指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项。

扣缴义务人每次代扣代缴税款时，应当向其主管税务机关报送《中华人民共和国扣缴企业所得税报告表》（以下简称扣缴表）及相关资料，并自代扣之日起7日内缴入国库。

第八条扣缴企业所得税应纳税额计算。

扣缴企业所得税应纳税额=应纳税所得额×实际征收率

应纳税所得额是指依照企业所得税法第十九条规定计算的下列应纳税所得额：

（一）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额，不得扣除税法规定之外的税费支出。

（二）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。

（三）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。

实际征收率是指企业所得税法及其实施条例等相关法律法规规定的税率，或者税收协定规定的更低的税率。

第九条扣缴义务人对外支付或者到期应支付的款项为人民币以外货币的，在申报扣缴企业所得税时，应当按照扣缴当日国家公布的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。

第十条扣缴义务人与非居民企业签订与本办法第三条规定的所得有关的业务合同时，凡合同中约定由扣缴义务人负担应纳税款的，应将非居民企业取得的不含税所得换算为含税所得后计算征税。

第十一条按照企业所得税法及其实施条例和相关税收法规规定，给予非居民企业减免税优惠的，应按相关税收减免管理办法和行政审批程序的规定办理。对未经审批或者减免税申请未得到批准之前，扣缴义务人发生支付款项的，应按规定代扣代缴企业所得税。

第十二条非居民企业可以适用的税收协定与本办法有不同规定的，可申请执行税收协定规定；非居民企业未提出执行税收协定规定申请的，按国内税收法律法规的有关规定执行。

第十三条非居民企业已按国内税收法律法规的有关规定征税后，提出享受减免税或税收协定待遇申请的，主管税务机关经审核确认应享受减免税或税收协定待遇的，对多缴纳的税款应依据税收征管法及其实施细则的有关规定予以退税。

第十四条因非居民企业拒绝代扣税款的，扣缴义务人应当暂停支付相当于非居民企业应纳税款的款项，并在1日之内向其主管税务机关报告，并报送书面情况说明。

第十五条扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，非居民企业应于扣缴义务人支付或者到期应支付之日起7日内，到所得发生地主管税务机关申报缴纳企业所得税。

股权转让交易双方为非居民企业且在境外交易的，由取得所得的非居民企业自行或委托人向被转让股权的境内企业所在地主管税务机关申报纳税。被转让股权的境内企业应协助税务机关向非居民企业征缴税款。

扣缴义务人所在地与所得发生地不在一地的，扣缴义务人所在地主管税务机关应自确定扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务之日起5个工作日内，向所得发生地主管税务机关发送《非居民企业税务事项联络函》（见附件2），告知非居民企业的申报纳税事项。

第十六条非居民企业依照本办法第十五条规定申报缴纳企业所得税，但在中国境内存在多处所得发生地，并选定其中之一申报缴纳企业所得税的，应向申报纳税所在地主管税务机关如实报告有关情况。申报纳税所在地主管税务机关在受理申报纳税后，应将非居民企业申报缴纳所得税情况书面通知扣缴义务人所在地和其他所得发生地主管税务机关。

第十七条非居民企业未依照本办法第十五条的规定申报缴纳企业所得税，由申报纳税所在地主管税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，申报纳税所在地主管税务机关可以收集、查实该非居民企业在中国境内其他收入项目及其支付人（以下简称其他支付人）的相关信息，并向其他支付人发出《税务事项通知书》，从其他支付人应付的款项中，追缴该非居民企业的应纳税款和滞纳金。

其他支付人所在地与申报纳税所在地不在一地的，其他支付人所在地主管税务机关应给予配合和协助。

第十八条对多次付款的合同项目，扣缴义务人应当在履行合同最后一次付款前15日内，向主管税务机关报送合同全部付款明细、前期扣缴表和完税凭证等资料，办理扣缴税款清算手续。

第四章后续管理

第十九条主管税务机关应当建立《扣缴企业所得税管理台账》（见附件3），加强合同履行情况的跟踪监管，及时了解合同签约内容与实际履行中的动态变化，监控合同款项支付、代扣代缴税款等情况。必要时应查核企业相关账簿，掌握股息、利息、租金、特许权使用费、转让财产收益等支付和列支情况，特别是未实际支付但已计入成本费用的利息、租金、特许权使用费等情况，有否漏扣企业所得税问题。

主管税务机关应根据备案合同资料、扣缴企业所得税管理台账记录、对外售付汇开具税务证明等监管资料和已申报扣缴税款情况，核对办理税款清算手续。

第二十条主管税务机关可根据需要对代扣代缴企业所得税的情况实施专项检查，实施检查的主管税务机关应将检查结果及时传递给同级国家税务局或地方税务局。专项检查可以采取国、地税联合检查的方式。

第二十一条税务机关在企业所得税源泉扣缴管理中，遇有需要向税收协定缔约对方获取涉税信息或告知非居民企业在中国境内的税收违法行为时，可按照《国家税务总局关于印发〈国际税收情报交换工作规程〉的通知》（国税发〔*〕70号）规定办理。

第五章法律责任

第二十二条扣缴义务人未按照规定办理扣缴税款登记的，主管税务机关应当按照《税务登记管理办法》第四十五条、四十六条的规定处理。

篇3

《企业所得税法》规定，企业应纳税所得额的确认，以权责发生制为原则，国务院财政、税务部门另有规定的除外。但《企业所得税法实施条例》中有些收入确认形式属于权责发生制的例外，更接近于收付实现制。权责发生制，即当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用，不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不作为当期的收入和费用。与之相对应，根据货币收支与否作为收入与费用确认为收付实现制。纳税人在汇算清缴过程中要特别注意。

按合同约定收款日确认

《企业所得税法实施条例》规定，利息、租金、特许权使用费及以分期收款方式销售货物的收入确认以合同约定日期为准。其中，利息收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现，租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，特许权使用费收入按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。这些收入应依照税法规定按合同约定确认预收入，而不能在相应归属期确认收入。纳税人需要注意：一是签订合同协议时需考虑税收因素，保持财务处理与纳税处理相一致。

按工作量或完工进度确认

《企业所得税法实施条例》规定，企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。这种情况下，虽然纳税人没有实际收取现金，但纳税义务已经产生。一般来说，企业确定提供劳务交易的完工进度的方法有：已完工作的测量；已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；已经发生的成本占估计总成本的比例。为此，纳税人选择某种计算完工进度的方法，要保存好相应原始资料，以备税务机关查阅。

按分得产品时间确认

《企业所得税法实施条例》规定，采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值（市场价格）确定。由于产品价格随市场确定，收入实现的确认也是权责发生制的例外。例如，某企业从合作企业中分得产品，成本价为37万元，市场平均价格为43万元，而当期市场价格为50万元，该企业应按当期市场价50万元确认收入。纳税人应采集分得产品期该类产品的市场价格，最好能取得无关联第三方销售该类货物的有关证据，并以此为依据进行纳税申报，避免不必要的税收风险。

按实际收到捐赠资产时确认

《企业所得税法实施条例》规定，接受捐赠收入，在实际收到捐赠资产时确认收入的实现，即按照收付实现制原则确认，以实际收付时间作为当期收入的确定时间。纳税人需要关注的是，在没有实际收到捐赠资产之前，即使已经签订合同或协议，也不能按权责发生制原则确认收入。只有在收到捐赠资产时，才能确认收入，从而避免不必要的税收支出。

按利润分配日确认

《企业所得税法实施条例》规定，股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现，而不论企业是否实际收到股息、红利等收益款项。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）明确，企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。另外，还要注意税收与会计处理的差异，虽然在会计上已确认为收益，但被投资方未进行利润分配，纳税申报时应作调整。例如，B企业持有A企业30%股权，采用的权益性投资进行会计处理，被投资方A企业确认净（税后）利润1000万元，投资方B企业应确认投资收益300万元。假如A企业已作出利润分配决定，那么B企业投资收益属于免税收入。如果B企业是连续持有A企业公开发行并上市流通的股票，持有时间不到12个月，则取得A企业的投资收益不属于免税收入；如果持有超过12个月以上，则可以免税。如果B企业将该股权转让，取得股票转让所得也不能免税。

（文/梁仁琼 邹小婷 永红）

汇算清缴应重视跨年度业务审查

目前又至年度企业所得税汇算清缴时候，根据以往年度的企业所得税汇算清缴工作的经验，企业会计人员在企业所得税汇算清缴工作中，往往都很重视对当年会计业务的审查，也就是依据有关税法的规定，对当年的各项收入、成本、费用和所得等进行纳税调增或调减。在这个过程中，很多会计人员往往忽视了对一些跨年度业务的追溯审查。尤其是目前许多企业都采用了会计软件进行记账，对一些跨年度的会计业务，一旦在电脑上进行设定记账方法，在后续的设定期间内，电脑将会沿用以前的会计处理方法，自动进行会计处理。因此，对跨年度的会计业务，如果在当初进行了错误的会计处理，而在当年又没有发现，其将在随后的数年中对企业所得税造成影响。有鉴于此，会计人员在企业所得税汇算清缴工作中，对跨年度的会计业务如果不追溯审查有关往年账务处理，将不能纠正往年的错误账务处理，必将影响申报企业所得税的准确性，引起不必要的涉税风险。

跨年度业务在成本类、费用类和收入类科目中都存在，会计人员容易忽视对跨年度业务的追溯审查，一些业务在历经多年的延续处理之后，很可能会累积成一个重大的涉税问题，将来一旦被税务机关检查发现，将会给企业造成很大的经济损失。

跨年度业务大多存在于成本类、费用类和收入类科目中。因此，会计人员在企业所得税汇算清缴工作中，不仅要对当年的会计业务进行重点审查，而且对跨年度业务也要引起足够的重视，追根求源，查证落实，务求业务的准确性，防止一错再错，给企业带来涉税风险。

（文/彭保红）

哪些境外所得税税款不得回国抵免

第一，企业根据境外所得税法律及相关的规定，错缴了或者被错征的境外所得税税款，或者境外的税务机关已退还给了企业错缴或错征所得税款，不能回国抵免。

第二，企业按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款，是指根据中国政府与其他国家及地区政府签订的税收协定或税收安排的规定，应在中国缴纳企业所得税的应税事项，企业却向其他国家或地区的政府缴纳了企业所得税性质的税款，企业应设法申请退还错缴的税款，这些错缴的税款不能回国抵免。

比如，根据税收协定的一般规则，中国企业自境外取得的营业利润所得，如果在协定缔约国对方不构成常设机构，则缔约国对方税务当局不具有课税权。但是中国一些走出去的企业，由于对税收协定并不了解，即使在不构成常设机构的情况下，也可能向营业利润发生地的缔约国缴纳了具有所得税性质的税款。对于这部分税款，中国税务当局并不允许企业作为境外税款进行税收抵免。

第三，因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款不能回国抵免。这部分因为少缴或者迟缴境外所得税而产生的利息、滞纳金和罚款，是基于纳税人的过错而承担的额外税负或者代价，当然不允许在境内税款中予以抵免。

第四，从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款，主要是指各国为了实现特定的社会发展目标，规定不同形式和程度的税收优惠，而这些税收优惠，是各国财政上所作的让步，境外征税主体纳税后得到类似补偿和实际返还的税款，均不能回国抵免。

企业在境外因享受税收优惠被减免的税款是否允许其在国内抵免和我国的税收饶让体制有关。居民企业从与我国政府订立税收协定（或安排）的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为企业实际缴纳的境外所得税额用于办理税收抵免。这个条款就是通常所说的税收饶让条款，按照这个条款的精神来推断，居民企业从境外的国家和地区取得的所得，在境外所在国如果享受了减税或免税待遇，在同时满足下列条件的情况下，减免的税额可作为企业在境外实际缴纳的税款用于办理税收抵免：（1）取得所得的所在国与我国政府订立了税收协定（或安排）；（2）减免的税额按照税收协定（或安排）规定，应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的。在这里，只有符合税收饶让条件的税收优惠才可以针对优惠部分的税额，视同已缴纳来进行税收抵免。不满足这两个条件的境外税收优惠，也就是不符合税收饶让抵免条件的其他类型的境外税收优惠，都不得回国抵免。

从税收协定对方国家取得所得的中国居民企业，按该国税收法律享受了免税或减税待遇，且该所得已享受的免税或减税数额按照税收协定的规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，在报经主管税务机关批准后，企业直接和间接抵免的境外所得税额可包括企业实际缴纳的境外所得税额和未缴而视同已缴的境外所得税减免税额（以下称饶让抵免税额）。饶让抵免税额应分别下列情况计算：税收协定规定应定率饶让抵免的，饶让抵免税额为按该定率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额；税收协定未规定定率饶让抵免，但已限定协定对方国家（地区）征税税率的，饶让抵免税额为按协定限制税率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额；税收协定既未规定定率饶让抵免，也未限定协定对方国家（地区）征税税率的，饶让抵免税额为按协定对方国家（地区）税收法律规定税率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额。

第五，按我国《企业所得税法》及《企业所得税法实施条例》规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款，是指企业取得的境外所得，如果该项境外所得按规定免征中国企业所得税，该所得负担的境外所得税税款不能回国抵免。由于国内税法对这部分境外所得予以免税，实际上意味着这部分所得对应的国内抵免限额为零，因此无法抵免。例如，中国居民企业海阳公司设立在甲国的分支机构从事的业务为远洋捕捞，2008年其收入为500万元，经营成本为480万元。甲国的所得税率为20%，其在甲国已缴纳所得税4万元［（500－480）×20%］。海阳公司2008年境内所得为60万元。那么中国居民海阳公司2008年境内外的应税所得总额以及境外所得的抵免限额是多少呢？我们不妨作如下的分析，海阳公司2008年境内所得已经确认为60万元。根据《企业所得税法》及其实施条例的有关规定，远洋捕捞项目取得的所得予以免征企业所得税，故其在甲国的分支机构从事的远洋捕捞业务所取得的所得20万元，应从企业的境内外应税所得中扣除。因此，海阳公司2008年境内外的应税所得总额=（60+20）-20=60（万元）。其在甲国已缴纳的所得税4万元不再抵免。如果上例中海阳公司在境内取得的收入按《企业所得税法》及其实施条例规定的条件确认为亏损，2008年无境内应税所得，其在甲国分支机构取得的按中国税法规定确认的免税所得，已在甲国缴纳的税款，不再抵免，也不弥补境内亏损。

再如，中国居民企业海阳公司在甲国成立了永勤公司，而永勤公司的实际管理机构在中国境内。根据《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（国税发〔2009〕82号）的规定，永勤公司被认定为中国的居民企业。根据《企业所得税法》规定，居民企业海阳公司取得从居民企业永勤公司分得的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入。尽管永勤公司在所在国已缴纳企业所得税和预提所得税，但这些境外缴纳的税款不能在中国境内抵免。

第六，按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。这项税款是实际工作中纳税人最不易理解也最容易忽视的内容。例如，境内居民海阳公司取得了来源于境外甲国的永勤公司分得的股利300万元。永勤公司适用所在国税率20%，应纳税所得额为375万元，其中含有设立在境外乙国的利马公司支付给永勤公司的特许权使用费净收入180万元，利马公司在乙国汇出该特许权使用费时，为其代扣代缴了预提所得税20万元。永勤公司在甲国缴纳了企业所得税75万元。经过分析，境内居民海阳公司取得的300万元的股利，计算缴纳企业所得税时，利马公司代扣代缴的20万元境外所得税税款不能抵免，因为该税款已在永勤公司的应纳税所得额中扣除了。

最后需要指出的是，中国境内企业若发生上述六项不予抵免的境外所得税额税款用于抵免境内企业所得税的，实际上是在国内发生了少缴或者不缴应纳税款的事实，税务机关可以按照《税收征收管理法》有关规定处理。

（文/王俊）

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一、引言

科技创新是促进我国经济发展的“第一生产力”，党的十报告也明确指出现阶段“科技创新能力不强”，这要求我??着力自主创新，充分释放科技创新拉动经济增长的潜力。国内外相关研究均表明税收政策是促进企业自主创新的有效手段之一，目前我国支持企业自主创新的税收政策，主要体现在科技税收优惠政策方面，近年来科技税收政策在支持自主创新方面发挥了重要作用。高新技术企业作为国家经济发展的中坚力量，利用税收政策提高其自主创新能力至关重要，但与发达国家相比，我国现行的科技税收优惠政策在系统性、针对性、优惠环节、优惠方式、激励力度和操作性等方面还存在一定的缺陷，完善科技税收优惠政策已成为当务之急。

二、高新技术企业自主创新税收激励体系和税收优惠政策梳理

（一）高新技术企业自主创新税收激励体系。我国立法机关先后制定了一系列的法律法规，鼓励高新技术企业加大研发投入，增强自主创新的能力，税收激励体系主要涵盖以下四个层次：第一层次为法律，其中包含《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国个人所得税法》；第二层次为法规，其中包含《中华人民共和国企业增值税暂行条例》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》等；第三层次为全国部门规章，内容众多，诸如《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号）、《关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2010]111号）、《关于印发进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知》（国发[2011]4号）、《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税[2014] 75号）等；第四层次为各省、市政府制定的地方性规章。

（二）高新技术企业科技税收优惠政策梳理。目前，促进自主创新的高新技术企业的税收优惠主要体现在所得税优惠和流转税优惠两方面。

1.流转税优惠政策。流转税优惠涵盖了软件、动漫、集成电路、重大技术装备、IT、医药产品、科研设备、科技企业孵化器等，比如，对投资用于科学研究、科学实验以及教学的进口设备免征增值税；纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务免征增值税；对增值税一般纳税人销售其自行开发的软件产品或者将进口软件产品加工后再对外销售的，按17%税率征收增值税后，实际增值税负超过3%的部分即征即退，而且企业将退还的增值税用于研发新产品和扩大再生产的，不纳入企业应税收入，不征收企业所得税等。

2.所得税优惠政策。所得税优惠则涉及企业所得税和个人所得税两个税种，其中所得税优惠政策大体包含以下8个方面：符合高新技术企业认定的享受减免税；鼓励软件和集成电路产业的相关优惠；技术转让收入减免企业所得税；研发费用加计扣除；加速折旧和超额扣除；环保节能企业的优惠政策，以及创业投资者的税收优惠政策等，其中具体政策不一一而具。

对高新技术企业个人所得税的优惠政策主要表现在：科研机构、高等学校转化职务科技成果，高新技术企业以股份或出资比例等股权形式奖励职工个人的，获奖人在取得股份、出资比例时，可以暂时不缴纳个人所得税，此后取得分红或者转让股权取得的所得，应依法缴纳个人所得税。

三、高新技术企业科技税收优惠政策存在的问题

总体而言，我国已实施了多种科技税收优惠政策鼓励企业开展研发活动，这些优惠政策或多或少地减轻了高新技术企业的税负，降低了企业研发活动的成本，提升了企业自主创新的积极性，但这些科技税收优惠政策在制定和实施中依然存在不少问题。

（一）科技税收政策缺乏系统性和针对性。由前文的陈述可以看出我国现有的税收优惠政策的颁布主要是以暂行条例、通知、补充说明等“打补丁”形式，政出多门，缺乏全面、系统法律法规，且法律级次较低。法规出台仓促，政策简单罗列，缺乏总体规划，优惠政策散见于各税种之间，不统一且缺乏长期稳定性，加大了企业执行难度。此外，科技税收政策激励目标针对性不强，优惠针对对象为高新技术企业而非具体的科研项目，容易导致企业滥用税收政策或者因不符合高新技术企业认定而享受不到优惠，增加企业寻租的空间，进而影响税收优惠的实际效果，达不到促进企业形成较强的自我创新机制和提高创新能力的目的。

（二）税收优惠环节和优惠方式选择不合理。科技税收优惠侧重于自主创新成功的企业终端环节，发挥的是“锦上添花”的作用，对于当前技术创新最为艰难的研发起步阶段，特别是科技成果转化、科技企业孵化器、技术研究开发这些重要环节缺乏有力的税收支持，未能发挥积极有效的“雪中送炭”作用，所以对于引导企业进行自主创新的效用有限。此外，税收优惠方式的选择也不尽合理，我国目前主要使用定期减免、设定优惠区域、针对企业的税率式优惠等直接优惠手段，而在加计扣除、加速折旧、特别准备金、税收还贷和延期纳税等间接优惠方面动力不足，直接优惠影响企业的收益，间接优惠影响企业的成本。这种直接优惠为主间接优惠为辅的方式很可能导致企业为了享受税收优惠而“创新”，为了享受优惠税率而“伪高新”，这一局面对于引导企业进行自主创新具有明显的负面影响。

（三）科技税收政策对人的激励力度不足。科技创新，人是第一要素。长期以来，我国个人所得税优惠政策对研发人员的创新发明、技术入股、技术成果转让、高科技人才研发费用扣除等方面一直激励不足甚至缺失，且个人所得税的减免基本集中在院士、特聘教授、外籍专家以及获得省级以上政府奖金津贴的科技人员，认定条件狭窄且门槛较高，普通研发人员难以惠及。企业所得税政策中对高新技术企业研发人力成本的优惠较于国外水平仍有进一步提升空间。总体而言，现行科技税收政策中相关制度尚未充分体现对人力资本的足够补偿和有效激励，对人力资本激励措施存在着缺陷与不足，缺乏完善的对科技人才的税收激励机制。

（四）科技优惠政策操作复杂且缺少有效后续管理机制。科技税收优惠政策的审批链条较长，标准高，适用范围较窄，纳税人很难准确评估和利用，申请和办理程序繁琐、手续复杂，等待时间较长，许多设计很好的激励政策落实较难，政策红利无法凸显。此外，受到人力资源、自身技术水平等的限制，在对高新技术企业认定后的继续管理方面，税务及相关管理机关存在核实不及时、认定不规范等问题。总体而言，科技税收政策缺乏具体的操作细节、操作规程要求以及后续有效的管理机制。

四、完善高新技术企业科技税收优惠政策的建议

针对目前我国高新技术企业自主创新的科技税收激励政策中存在的不足，通过借鉴国际经验，并结合本国国情，提出了以下改进和完善我国税收激励政策的建议。

（一）完善科技税收法律体系，建立“普惠性”税收激励机制。统筹不同税种之间的法规，建立系统规范的科技税收优惠体系。比如制定《高新技术企业研发活动促进法》，以“高新技术产业税收优惠”为一级项目，“高新技术企业”“非高新技术企业”为二级项目、“增值税”“企业所得税”“个人所得税”等税种为三级项目的、层次分明的税收优惠政策法案，增强相关法制的全面性和权威性。

调整税收优惠政策的定位，建立“普惠性”税收激励机制。综合考虑高新技术产业发展的不同阶段对不同税种优惠的要求，以高新技术项目或行为为优惠对象，明确其可享受优惠的范围，即“以产业优惠为导向，以项目优惠为主”。此外，制定分担研发风险的税收激励政策，形成一套系统完整的从研发到最终进入市场各环节的“一条龙”税收激励体系，从项目开发直至最后市场化，且可以消除税收法律、法规之间的重复问题，增强科技税收法规的系统性和稳定性。

（二）扩大间接优惠范围，加大间接优惠力度。科技税收优惠政策应以间接优惠为主，直接优惠为辅。间接优惠具有较好的政策引导性，有利于形成“政策引导市场，市场引导企业”的有效优惠机制，因此国外大部分国家都采用了包括加计扣除、加速折旧、税收递延、税收饶让、提取风险准备金等间接手段促进高新技术企业发展。政府推行的利于高新技术企业发展的间接优惠方式应该考虑如下因素：利于企业设备投入和资金收回的折旧政策，利于企业科研经费投入的税前抵扣政策以及技术开发基金政策。对当前已经存在的政策我们要加大政策作用力度，扩展优惠范围，延长优惠时间；对于我国还未建立的税收政策，我们要根据国情具体分析，建立适合我国国情的优惠政策。这种转变，将显著加大高新技术企业研发费用的投入，加快企业生产设备的更新换代，显著提高企业自主创新的能力。

（三）降低企业研发人力成本，优化人力资本税收激励制度。加大企业所得税对企业研发人力成本的优惠力度，降低企业研发人力成本。应当提高职工教育经费扣除比例，以鼓励企业对自主创新人才的培训和继续教育，对符合条件的创新性技术人员的工资，允许全额扣除，并鼓励企业设立科研奖励基金，以促进高新技术企业加大研发活动的人力投入，激励企业增加研发人员的数量和支出金额，鼓励短期内还不能盈利的企业利用该政策开展研发活动。

完善个人所得税对创新性人才的税收优惠政策，优化人力资本税收激励制度。建议政府采取降低高新技术企业自主创新人员的个人所得税税率，放宽这部分人员的个人所得税扣除标准，对个人技术成果转让所得、提供技术服务所得以及获得的科技奖励等给予个人所得税的减税或免税优惠等激励措施，以调动研发人员的积极性。另外，对高等院校、科研机构以股份或出资比例等股权形式给予科技人员个人的有关奖励，予以免征个人所得税的优惠政策，鼓励和提高各类科技开发人才参与企业自主创新活动的积极性与创造性。

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关键词：软件企业 两免三减半 研发费用加计扣除

现行的企业所得税政策对软件企业的纳税产生重大影响，甚至可以直接影响一批软件企业的生存与发展。本文通过对软件企业的所得税税收政策分析，得出一些有助于软件企业纳税筹划的建议。

一、软件企业认定管理办法

《软件企业认定管理办法》（工信部联软[2013]64号）规定了各省级软件企业认定主管部门对申请认定企业的软件产品开发销售（营业）情况、技术研发能力情况、质量保障能力情况、知识产权情况、企业管理情况等进行评审；对软件企业认定实行年审制度。未经年审或年审不合格的企业，即取消其软件企业的资格，不再享受财税[2012]27号文第三条规定的两免三减半优惠政策； 对2011年1月1日前完成认定的软件企业，在享受企业所得税优惠政策期满前，仍按工信部联产[2000]968号文的认定条件进行年审，优惠期满后按照新的管理办法重新认定，但不再享受有关鼓励政策。

通常各省的标准都要求企业主营业务拥有自主知识产权，其中软件产品拥有省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的检测证明材料和软件产业主管部门颁发的《软件产品登记证书》，方可认定软件企业。

二、企业所得税“两免三减半”优惠期问题

（一）软件企业享受“两免三减半”优惠政策起始日期的界定

据笔者了解，很多企业财务人员对软件企业的企业所得税“两免三减半”的优惠开始起始日理解为：企业评上软件企业后，财务报表利润总额为正数所属年份，即为享受“两免三减半”的开始年份。

为了更好的说明问题，现举如下实例：A公司2011年1月1日成立，截至2011年末企业开始获利，2013年被评上软件企业且当年企业盈利。那么该企业应如何享受软件企业的企业所得税“两免三减半”政策？

查阅国税文件，国家税务总局2013年第43号文件阐明：软件企业的“获利年度”，是指软件企业开始生产经营后，第一个应纳税所得额大于零的纳税年度，包括对企业所得税实行核定征收方式的纳税年度。软件企业享受定期减免税优惠的期限应当连续计算，不得因中间发生亏损或其他原因而间断。

可见，按照这个标准，上例中的A公司由于2011年已经开始获利，则从2011年开始至2012年这两年已经达到“两年免征期”的期限，即使在2013年才批准成为软件企业，亦无法享受免征企业所得税的优厚待遇，着实令人惋惜。

那么，该企业应怎样进行纳税筹划，才避免可这一情况出现呢？笔者认为可以采取以下几种方式：

（1）在企业在经历创业发展的初期后，技术开始成熟，收入、利润稳定增长，各项指标均在可预见的一定期限内达到软件企业认定标准后，可以考虑新设子公司，将成熟的核心技术与业务转移到子公司去，然后由子公司申请成为软件企业，以希望子公司设立一年后实现获利，且获利当年被评为软件企业，顺利享受到软件企业所得税“两免三减半”政策。母公司则通过子公司税后利润的分配获得投资收益。且母公司得到的该投资收益亦可免交企业所得税。（2008年1月1日起实施的新企业所得税法明确规定）。

（2）企业在亏损期就可以申请软件企业。此时若申请成功，亏损年份不作为“两免三减半”计算期，待公司盈利，便可以享受到减免企业所得税的税收优惠。倘若出现了上例所述A公司情况，则该企业应该在已经认定成为软件企业，但是未能享受完整的企业所得税税收优惠期间，着重利用研发费用加计扣除，企业技术转让减免企业所得税（国税函〔2009〕212号，国家税务总局公告2013年第62号）等这类有利的税收政策。

（3）可以考虑能否申请成为技术先进型服务企业。根据财税〔2010〕65号文件精神，对经认定的技术先进型服务企业，减按15%的税率征收企业所得税。相当一部分软件企业符合该类政策的申请条件，若认定符合且申请成功，也势必给企业节省了相当数额的税费。

（二）同时获得高新技术企业认定资格的软件企业如何适用税收优惠政策的问题

对于既是高新技术企业，又是软件企业，则高新技术企业和软件企业的优惠期应合理利用。

高新技术企业的企业所得税优惠税率为15%，此时不能与软件企业“两免三减半”优惠叠加使用，即企业只能选择按25%的税率减半征收（12.5%），或是选择按照高新技术企业税率15%享受税率优惠。注意，此时两者税率差异不大。倘若企业处于盈利初期，获利水平不高，享受到的纳税优惠绝对数值差异不大。

基于上述缘由，我们可以选择在企业获利五年后，已经不能再享受软件企业“两免三减半”时，再申请成为高新技术企业，此时企业已经历一定的发展，从创业期步入了成长期或进入成熟期，利润水平比前期有了大幅度提高，若按25%的税率来纳税，将使企业丧失了相当的现金流，不利于后续稳定发展，而若申请成为高新技术企业，按15%的税率纳税，将为企业创造良好的现金流优势。

三、研发费用加计扣除的问题

（一）“五险一金”被纳入研发费用加计扣除范围

根据财税〔2013〕70号文件所示，为在职直接从事研发活动人员缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金可以加计扣除。这对广大企业技术型企业来说，可以重新进行企业人力资源结构、薪酬体系的调整工作。合理的利用国家的税收政策，以达到最大限度的节税。在此，笔者想从住房公积金的角度抛砖引玉，谈一些可以尝试的纳税筹划工作。

目前，我国各省市的住房公积金缴费比例未形成全国同一标准。以浙江省2013年的标准为例，杭州的住房公积金缴费比例是12%，同一单位实行同一缴存比例。单位因严重亏损等原因，可以申请降低比例。宁波的政策为：按5%-12%的比例计算住房公积金月缴存额。对于不实行住房分配货币化的单位，经宁波市房委办批准，可在12%缴存比例的基础上，适当提高住房公积金缴存比例，但最高不超过18%。绍兴市的住房公积金政策为：单位和职工缴存住房公积金的月工资基数最高不超过当地统计部门公布的职工平均工资的三倍，有条件的单位，经管理中心批准，可适当放宽到五倍；最低不得低于统计部门公布的上一年当地职工平均工资的60%。全市住房公积金缴存比例，单位和职工最高各为12%，最低不低于5%。这就意味着，处于不同城市的企业，可以灵活运用政策的规定，选择一个合适的最佳比例，既提升了员工的整体薪酬福利水平，又优化了企业的税赋水平，这样的双赢局面何乐而不为呢。

（二）注意房屋租赁费不是加计扣除的对象

对一般的高新技术类企业来说，没有大量的固定资产，最大的费用支出恐怕就是房租费和员工薪酬。而分摊到研发部门的房租费，却不属于加计扣除的对象。针对这一问题，企业可以留意一下当地政策。例如，杭州市近几年就有一些创业园，为鼓励各类创业人员，相继出台一些企业房租费优惠政策。有些创业园区甚至还免去了初始几年的房屋租赁费。

（三）注意亏损企业依旧可以申请研发费用加计扣除

通常，企业若是盈利，自然会想到是否可以申请研发费用加计扣除，但是根据《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）规定，加计扣除部分所形成的年度亏损可以用以后5年的所得弥补，这就意味着，即使企业亏损，依旧可以申请加计扣除，并可以用来抵减以后五年的所得。所以企业财税人员也应该积极做好税收政策研究工作，避免因为政策研究不到位，而使得企业丧失了很多可以利用的节税机会。

四、对软件企业的企业所得税纳税筹划的几点体会

一是可以利用的政策相对比较多，这就需要广大企业财税人员能够对政策做深入的研究，有些政策可能字面意思和实际意思不一致，不能想当然的从自己的角度出发理解，而是应该积极的翻阅政策条例，仔细研读。例如对软件企业“获利年度”的意义的理解等；二是不同的企业可以运用的条款不尽相同，企业应该从自身角度出发，从企业发展阶段做出适宜本企业的纳税筹划工作。例如，有些公司目前似乎不具备享受税收优惠政策的条件，但是可以想办法创造条件，以达到节税的目的。

参考文献：

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一、对外捐赠资产的会计与税务处理

新准则规定，在会计处理中，企业对外捐赠资产，只需借记“营业外支出――捐赠支出”，贷记“现金”、“银行存款”、“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”等有关科目，如果被捐赠的固定资产已提减值准备和累计折旧或无形资产已提减值准备的，还应借记“累计折旧”、“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”，将其差额借记“营业外支出――捐赠支出”。按照相关规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠，应将捐赠资产的账面价值及应交纳的流转税等相关税费，作为营业外支出处理；按照税法规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产及有价证券等用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理，即所得税法规定企业对外捐赠资产应视同销售计算交纳流转税及所得税。如果对外捐赠符合公益、救济性捐赠条件，按照实施的新《企业所得税法》及《所得税条例》规定，公益救济性捐赠扣除标准统一为12％，超过限额部分要进行所得税纳税调整。我国现行税法对两种形式的捐赠有明确规定：(1)符合税法一般规定条件的公益、救济性捐赠可在限额内税前扣除，超过部分不得在税前扣除；(2)非公益、救济性捐赠一律不得在税前扣除。如果对外捐赠不符合公益、救济性捐赠条件，在年终所得税汇算清缴时，该项捐赠支出要在当期全额进行纳税调整。

二、接受资产捐赠的会计与税务处理

《企业会计准则――基本准则》规定，“利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入”。“接受捐赠”是企业非日常活动产生的经济利益的流入，新准则将其归人“营业外收入”科目核算，增加当期的所有者权益。接受捐赠的资产，应按捐出方提供的会计凭证上标明的金额加上相关税费作为入账价值；如果没有提供有关凭证，则按以下规定处理：(1)同类或类似资产活跃市场的市场价格估计金额加上相关税费确定；(2)不存在活跃市场时，按该受捐资产的预计未来现金流量现值加上相关税费确定。企业接受资产捐赠时，应根据有关凭证或参照同类资产的市场价格合理估价加上发生的相关费用，借记“现金”、“银行存款”、“固定资产”、“无形资产”等有关科目，贷记“营业外收入――捐赠利得”、“银行存款”等。税法规定，企业不论接受货币捐赠还是非货币捐赠，都要作为当年收益，前者应一次性计入企业当年收益，计算缴纳企业所得税，后者可先用于弥补以前年度亏损，弥补有余要计算缴纳企业所得税。因此，企业年终应按接受捐赠资产或用以弥补亏损后的差额计算应交所得税；对因企业接受的非货币性资产捐赠弥补亏损后数额较大的，经主管税务部门审核可在不超过5年内的期限内分期平均计人各年度应纳税所得额并计交所得税。“数额较大”是根据《关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》(国税发[2004]82号)的规定，取消了对该事项的行政审批，企业可在接受非货币性资产捐赠收入占当期应纳税所得额百分之五十以上时，向主管税务机关申报，经审核确认可在不超过5年丙的期限内分期平均计入各年度应纳税所得额并计交所得税。

(1)企业接受资产捐赠时，按新会计准则确定的价值，借记“现金”、“银行存款”、“固定资产”、“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“无形资产”等有关科目，贷记“营业外收入――捐赠利得”科目。

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一、固定资产加速折旧法的本质

固定资产折旧方法的实质，是固定资产成本在固定资产使用寿命期内摊入各期间成本费用的一种规则。所谓加速折旧，有两个方面的含义：一是缩短折旧年限，即将固定资产成本的摊销期在预计一般寿命期基础上加以缩短；二是在既定的摊销期内，按前期多摊、后期少摊的规则摊入各期成本费用，也即固定资产总成本在整个摊销期内，各期的摊销逐年递减。

固定资产折旧可分为直线折旧法和加速折旧法两类。其中直线折旧法又称平均折旧法，是资产的应折旧价值，即资产的原始成本中减去估计残值，除以资产的估计有效使用年限，即得每年的折旧额。其特点是在有效使用年限内每年折旧额的计提是均匀的。而加速折旧法又称为递减折旧法，包括双倍余额递减法和年数总和法。加速折旧法每年所提折旧额是不等的，在其使用的早期提的较多，使用的后期提的较少，从而提高了设备投资的内部收益率和净现值，加快了设备投资的现金回流。

与直线法相比，加速折旧法具有诸多好处：

一是加速折旧法符合会计准则中的稳健性原则和收入与费用配比原则。加速折旧可以使设备投资的大部分在设备投产的前几年就通过折旧收回，企业合理地预计了可能发生的费用并入账，避免无形损耗可能带来的损失；加速折旧可以将设备投入使用前几年较高的运转效率及较低的维修费用与企业较大的效益相匹配，避免对企业前期效益的过度征收。

二是加速折旧有利于增强财政的可持续性。根据对比同一设备采用不同折旧方法计算的企业利润、企业所得税和税后利润发现，普通折旧与加速折旧在同一设备使用期限内各项税利之和完全相等。虽然加速折旧会使前期折旧费用增大，企业利润减少，政府所得税收入减少，但从整个设备折旧周期来看，企业所上交的所得税与直线法是相同的。而且，从宏观和长远的角度看，政府税收的暂时损失等于政府向企业提供了资金上的援助，充足的资金有利于企业效益的提高，有利于税源的培植，从而增强财政的可持续性。

三是加速折旧有利于固定资产各期使用成本能够在整个寿命周期内基本保持平衡，避免企业成本的大起大落。

四是加速折旧有利于设备更新速度的加快、企业投资积极性的提高，进而促进经济的持续增长。

二、我国固定资产加速折旧政策的演变过程

固定资产加速折旧政策在我国也历经了多次调整，由最早只允许极少数企业通过缩短折旧年限的方式报请有关部门审批实行加速折旧，到后来明确规定符合一定条件的企业允许自主选择双倍余额递减法和年数总和法等加速折旧方法，再到现在的诸如通信、航空、制药等特定行业的企业自主选择加速折旧和价值较小的设备直接扣除。

早在1994年《企业所得税若干政策问题的规定》要求企业固定资产折旧年限必须按财政部制定的分行业财务制度的规定执行，对极少数城镇集体企业和乡镇企业由于特殊原因需要缩短折旧年限的，须省级部门审批。1996年《关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》规定，企业可以根据技术改造规划和承受能力选择较短的折旧年限。2000年《企业所得税税前扣除办法》规定，对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备，确需缩短折旧年限采取加速折旧方法的，由纳税人提出申请，逐级报国家税务总局批准。2003年《关于下放管理的固定资产加速折旧审批项目后续管理工作的通知》规定，固定资产加速折旧方法不允许采用缩短折旧年限法，对符合加速折旧条件的固定资产，应采用余额递减法或年数总和法，而符合条件是指在国民经济中具有重要地位和技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母机”机械企业、飞机制造企业、汽车制造企业、化工生产企业和医药生产企业，以及其他经财政部批准的特殊行业企业的机器设备。2006年国务院的《实施的若干配套政策》将企业研究开发仪器设备也纳入加速折旧范围。2014年10月24日，财政部、国家税务总局《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》规定：对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1日后新购进的固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法；对所有行业企业2014年1月1日后新购进的专门用于研发的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

总体来看，随着经济的发展和人们认识水平的提升，我国加速折旧的范围正在逐步扩大，加速折旧方法和限制也在不断细化。

三、中国加速折旧政策的现状及问题

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企业的年度会计利润与当期的应纳税所得额不相等，会导致当期应交所得税与所得税费用也不相等，其根源完全是由于税法规定与会计准则规定在确认收入与扣除项目方面存在差异，其中由于确认口径不同而产生差异被命名为永久性差异，不需要进行会计核算与确认。确认口径一致而确认时间不同产生的差异被称之为暂时性差异，可以采用专门方法加以确认。然而新出台的《企业会计准则第18号——所得税》（以下简称所得税准则）规定，所得税会计应当从资产负债表出发，通过比较资产负债表上资产、负债按照会计准则规定计算的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，并分别确认相关的递延所得税负债和递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间的所得税费用。该规定把暂时性差异局限于资产负债表上资产、负债账面价值与计税基础之间的差异，将暂时性差异极为片面地捆绑在资产负债表上。而实际上暂时性差异的产生的根源在于会计计算利润与税法计算应纳税所得额的不同，以利润表为核心比较所得税法与会计准则规定的异同，才能够使全部所得税差异得以区分和确认，而新准则的作法却使许多与资产负债表无关的暂时性差异被人为地忽略了，一些虽与资产负债表有关但处理难度较大的差异项目也被人为地忽略了。

二、资产负债表外被忽略的暂时性差异

资产负债表债务法的狭隘之处就在于仅以资产负债表中资产、负债账面价值与计税基础的差额作为确认暂时性差异的标准，势必会使一些来源于所得税法的、不能够体现在资产负债表中的暂时性差异被人为地忽略。

（一）职工教育经费 企业所得税法规定，企业当年实际发生的职工教育经费支出，不超过当年合理的工资、薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分允许结转以后纳税年度继续抵扣。按此规定，企业一旦在某一纳税年度超过规定标准列支了职工教育经费，就会为以后会计期间留下一笔可抵减暂时性差异，但是由于无法体现为资产负债表中资产、负债账面价值与计税基础的差额，因而所得税准则也没有明确规定该差异是否确认、如何确认。

[例1]甲公司2011年实现会计利润1100万元，经税务机构核准的合理的年度工资总额为2000万元，当年实际支出职工教育经费150万元，本年度不存在其他纳税调整事项。

案例中甲公司当年允许税前扣除的职工教育经费为50万元（2000万元×2.5%），会计利润中超过规定标准列支职工教育经费100万元（150万元-50万元），当年应纳税所得额为1200万元（1100万元+100万元），当年未抵扣完的职工教育经费100万元可以结转以后年度继续抵扣。甲公司2011年度的应交所得税为300万元（1200×25%），而当年的所得税费用为275万元（1100×25%），二者的差异来源于当年超额列支的职工教育经费100万元。

案例中可以结转以后年度抵扣的职工教育经费100万元就是可抵扣暂时性差异，形成的递延所得税资产为25万元，但却无法通过比较资产负债表中资产、负债账面价值与计税基础的差额来确认，很有可能被忽略掉。

（二）广告费与业务宣传费 企业所得税法规定，企业发生的符合条件的广告费与业务宣传费支出，不超过当年销售收入（或营业额）15%（特殊产品生产为30%）的部分准予在税前扣除，超过部分准予在以后年度结转抵扣。按此规定，如果企业在某一纳税年度超过规定限额列支了广告费与业务宣传费，同样会为以后的会计期间留下可抵减暂时性差异，尽管一些资料中已经承认该差异的存在，但是无法通过比较资产负债表中资产、负债账面价值与计税基础来确认差异的存在。

[例2]乙公司2011年实现会计利润400万元，经税务机构核准的符合条件的广告费与业务宣传费支出为800万元，当年实际销售收入为4000万元，适用的广告费与业务宣传费支出扣除标准为15%，本年度不存在其他纳税调整事项。

案例分析：乙公司当年允许税前扣除的广告费与业务宣传费支出为600万元（4000万元×15%），会计利润中超过规定标准列支广告费与业务宣传费支出200万元（800万元-600万元），当年应纳税所得额为600万元（400万元+200万元），当年未抵扣完的广告费与业务宣传费支出200万元可以结转以后年度继续抵扣。乙公司2011年度的应交所得税为150万元（600×25%），而当年的所得税费用为100万元（400×25%），二者的差异来源于当年超额列支的广告费与业务宣传费支出200万元。

该案例中可以结转以后年度抵扣的广告费与业务宣传费200万元是非常标准的可抵扣暂时性差异，尽管有些资料中承认了该差异的存在，却无法运用资产负债表债务法进行认定。

（三）创业投资企业的税收优惠 企业所得税法规定，创业投资企业以股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，其投资额的70%在股权持有满2年的当年可以抵扣该创业投资企业的应纳税所得额，当年应纳税所得额不足抵扣的，可以结转以后纳税年度继续抵扣。这是为鼓励投资企业向中小高新技术企业投资而出台的一项税收优惠政策。按此规定，创业投资企业只要能够证明对未上市的中小高新技术企业持股满2年，其投资额的70%就会形成一项可抵扣暂时性差异，但是没有权威资料对该差异的确认给予解答。

[例3]丙公司为创业投资企业，2011年度的会计利润为400万元（无其他纳税调整事项），该公司2009年5月投资1000万元取得某小型软件开发企业（未上市，符合优惠条件）80%的股份。根据企业所得税法的优惠规定，丙公司对小型软件开发企业的投资在2011年已经满两年，当年可以抵减应纳税所得额700万元（1000万元×70%），但是由于当年调整前的应纳税所得额仅为400万元，不足以抵扣，丙公司在2011年不需要缴纳企业所得税，同时还为以后年度留下可抵减暂时性差异300万元（700万元-400万元）。

通过案例分析发现可以结转以后年度抵扣的投资额也构成了企业的可抵扣暂时性差异，但是似乎从来就没有权威资料明确规定该差异是否确认或如何确认，它被彻底遗忘了或者被强行忽略了。

（四）特殊专用设备投资额的税额抵免优惠 企业所得税法规定，企业投资购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等特殊专用设备的，该专用特殊设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中直接抵免，当年税额不足抵免的，可以结转以后5个纳税年度继续抵免。

[例4]丁公司2011年度调整前的应纳税所得额为200万元，当年公司投资800万元购入一台安全专用设备（符合优惠条件），并实际投入使用。享受优惠前丁公司应纳所得税为50万元（200万元×25%），由于购买并使用符合条件的安全专用设备而可以直接抵免的税额为80万元（800万元×10%），二者相互抵免后当年不须缴纳所得税，当年税额不足抵免的30万元（80万元-50万元），可以结转以后5个纳税年度继续抵免。

案例中当年未抵免完的30万元是企业所得税资产，可以直接减免企业未来的所得税纳税义务，新的所得税准则同样没有明确表示如何处理该类所得税差异，它也被遗忘或者被忽略了。

通过总结发现，来源于企业所得税法的暂时性差异似乎只有这四项，而又全部被遗忘或忽略了。究其原因，是由于资产负债表债务法自身的缺陷和不足一手造成的。资产负债表债务法极为狭隘地将暂时性差异定义为资产、负债账面价值与计税基础之间的差额，而税法规定往往不注重资产、负债账面价值与计税基础，其核心是通过对企业会计利润的调增或调减来确定企业的应纳税所得额，所得税法规定与会计准则规定的差异并不是资产、负债账面价值与计税基础之间的差额，而应当是会计利润与应纳税所得额之间的差异，分析汇总各项差异的立足点应当是利润表而非资产负债表，否则一旦遇到资产、负债账面价值与计税基础无法反映的差异，就必须忽略。

三、资产负债表内被忽略的暂时性差异

按照新所得税准则的相关规定，似乎只要资产或负债的账面价值与计税基础不同就一定会存在暂时性差异，但是实际上该准则只明确确认了其中的一部分差异，还有许多资产、负债的账面价值与计税基础不同的情形，或被明确规定不予确认或被忽略。

（一）内部研究开发形成无形资产的加计摊销 企业所得税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺等发生的研究开发费用，最终形成无形资产的，可以按照无形资产成本的150%摊销。但是所得税准则明确规定，由于该差异既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，所以不予确认。

[例5]A公司2011年度会计利润为1000万元，当年实际投入三新开发费800万元，其中符合资本化条件计入无形资产账面价值的研发支出为600万元，不符合资本化条件计入管理费用的研发支出为200万元，假定不存在其他纳税调整事项。

案例中企业该项无形资产的账面价值为600万元，而其计税基础为900万元（600万元×150%），二者的差额300万元按照资产负债表债务法的定义就是企业未来可抵减的暂时性差异，但其实质却是永久性差异，既会计准则规定的摊销总额为600万元，而所得税法却允许摊销900万元。可见按照新所得税准则中提倡的所谓资产负债表债务法规定，有时连暂时性差异还是永久性差异都难以合理划分。

（二）与长期股权投资有关的差异 企业所得税法明确规定企业的各项资产必须以历史成本为计税基础。而长期股权投资准则关于初始确认和后续计量的规定极为复杂，很多情况下长期股权投资的账面价值与计税基础是不相等的，而新所得税准则似乎有意回避或忽略长期股权投资账面价值与计税基础之间的差额。

（1）同一控制下企业合并形成的长期股权投资。长期股权投资准则规定，同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应当按照合并当日应享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的入账价值。

[例6]2012年1月B公司以银行存款5000万元为对价，取得集团内部某公司60%的表决权资本，能够对其实施控制，当日该公司资产负债表中所有者权益总额为10000万元。

案例中B公司该项投资的计税基础为5000万元，而账面价值却是6000万元（10000万元×60%），二者相差的1000万元并没有被新准则确认为暂时性差异。这实质上是未来收回投资年度的永久性差异，届时企业的会计利润会少于应纳税所得额1000万元。因此我们可以怀疑，资产或负债账面价值与计税基础之间的差额未必都是暂时性差异，如果按图索骥式地执行资产负债表债务法，后果也许很尴尬。

（2）长期股权投资采用权益法核算产生的差异。

第一、对初始投资成本的调整。长期股权投资准则规定，以企业合并以外的方式取得的长期股权投资，应当按照所支付的现金或付出非现金资产的公允价值，作为长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本若小于投资当日按持股比例计算的应享有被投资方可辨认净资产公允价值份额，则应当按照差额调增长期股权投资账面价值，同时计入当期损益（营业外收入）。

[例7]2011年1月C公司取得K公司30%的表决权资本，投资成本为2000万元，以银行存款支付，能够对K公司实施重大影响，当日K公司可辨认净资产公允价值为9000万元。

案例中C公司对K公司投资的计税基础为2000万元，而账面价值却为2700万元（9000万元×30%），C公司在投资当日需要在2000万元基础上调增投资成本700万元（2700万元-2000万元），并计入营业外收入700万元。该差额既影响当年会计利润与应纳税所得额的计算，又影响未来收回投资年度会计利润与应纳税所得额的计算，是不折不扣的暂时性差异，但是所得税准则并没有明确规定该类差异是否应当确认。

第二、投资持有期间分享被投资方的盈利。长期股权投资准则规定，采用权益法核算的长期股权投资，在投资持有期间被投资方实现盈利或发生亏损时，应当按照持股比例计算应当确认的盈利或承担的亏损，同时调整投资账面价值。

[例8]2011年1月D公司取得M公司表决权资本的40%，投资成本为4000万元，当日M公司可辨认净资产公允价值为10000万元（与账面价值相等）。2011年M公司实现净利润2000万元，当年与D公司未发生内部交易。

案例中D公司2011年末应当调增对M公司投资的账面价值800万元（2000万元×40%），同时计入投资收益800万元，至此M公司投资的账面价值已经变成4800万元（4000万元+800万元），而计税基础仍为4000万元，这是标准的应纳税暂时性差异，差额800万元由于来自被投资方税后净利润，当年不予征税，而未来收回投资时800万元账面价值也不得扣除。但是一些权威资料中只简单说明了按照权益法分担被投资方亏损可以确认递延所得税资产，未说明分享盈利是否确认递延所得税负债。

（三）采用现值计量产生的差异 新企业会计准则在许多资产、负债的确认与计量中规定了现值计量属性，而采用现值计量的账面价值与采用历史成本计量的计税基础之间存在差异是不可避免的，但是新所得税准则似乎从未提及该差异的处理。相关规定主要有：（1）企业以分期付款或延期付款（3年以上）方式购置存货、固定资产、无形资产等资产，实际上具有融资性质的，应当将企业未来需要支付的货币折合成现值作为购入资产的入账价值；（2）企业购置或建造的固定资产存在未来弃置义务的，需要将未来因履行弃置义务而支付的货币折合成现值计入固定资产入账价值，同时增加企业的预计负债；（3）企业购入的债券投资如果被认定为持有至到期投资或可供出售金融资产，应当在持有期间按照摊余成本进行后续计量，而所谓摊余成本就是以现值为基础计算的。这些采用现值计量账面价值的资产项目，其计税基础还是最初取得时的历史成本，二者的差异不应当被回避或忽略，但是所得税准则却没有给予明确的解释。

四、结论

所得税准则兼顾企业会计准则和企业所得税法两大法规体系，还要兼容所有资产、负债、收入、费用以及交易与事项的确认，是准则体系中难度最大的准则之一，也是内容跨度最大的准则之一，在整个准则体系中具有重要地位，所以其规定应当更加合理和清晰。然而新所得税准则却很令人失望，以资产负债表为核心确认暂时性差异的出发点就是不可取的，所得税法的一些单方面规定根本无法反映到资产负债表中，不得不被忽略，而即使资产负债表中资产、负债的账面价值与计税基础存在差额，却未必是可确认的暂时性差异，还要继续忽略，其结果是使人们对于确认哪些差额或者忽略哪些差额很困惑，。

解决办法就是放弃所谓资产负债表债务法，重新树立利润表在界定差异方面的核心地位，根据会计计算利润与按税法计算应纳税所得额的不同，分别认定永久性差异或者暂时性差异，进而确认递延所得税资产或递延所得税负债，最后将递延所得税资产或递延所得税负债列入资产负债表。结论是：资产负债表只能是暂时性差异确认与处理的终点，而绝不应该是起点。

参考文献：

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【关键词】 高新技术产业; 自主创新; 税收政策

《国家中长期科学和技术发展规划纲要(2006―2020年)》指出:要深入实施促进企业成为技术创新主体的有关财税、金融、政府采购等政策。在搭建创新平台上,税收政策是其中重要的政策之一。

一、我国高新技术产业发展及企业创新能力现状

我国高新技术产业得到了较快发展,2002―2006年5年来高新技术产业规模年平均增长速度高达27%,高新技术产业总产值占制造业的比重达到16%。2006年规模以上的高技术产业企业实现工业总产值41 322亿元,是2002年的2.7倍。①2006年,我国财政用于科学研究的支出(包括科技三项费用、科学支出、科研基建费、其他科研事业费)达到1 688.5亿元,占2006年中央财政支出构成的4.2%②。高新技术产业发展还体现在企业创新意识的不断提高、科研成果转化环境不断优化、社会中介机构发展迅速、产学研合作机制不断完善,财税政策、资本市场和人才培养方面的积极推动。

与发达国家相比,我国高新技术产业发展的差距体现在:1.创新能力较差。有资料显示:我国科技创新能力在世界49个主要国家中位居28位,处于中等偏下水平;对外技术依存度在50%以上,而发达国家低于30%,美国、日本则在5%以下。③2.企业多没有核心知识产权。2006年国家知识产权局公布资料显示,我国国内拥有自主知识产权核心技术的企业仅为万分之三,99%的企业没有申请专利,60%的企业没有自己的商标。3.高新技术产业发展不平衡。高新技术开发区主要集中在沿海地区,内地高新技术产业在制造业总产值中的比重及经济增长的贡献率依然偏低。4.企业的创新意识薄弱。不肯在自主创新上下功夫,对攻克和掌握核心技术更是缺乏紧迫感。

技术创新需要占用的资金时间长、投入多、风险大。因此,由政府和企业共同承担发育市场的前期风险,运用行政手段实现社会资源的合理配置。通过税收政策的支持,能直接增加科技投入,降低企业研发风险与成本,激励企业增加研发投资。企业在获得利益之后,又会吸引大量社会资本向高新产业转移,不但为国家创造丰富的税源,同时也为政府制定更多的税收优惠政策奠定物质基础,最终形成“税收优惠政策――创新――获得利润――投资增加――税收增加――税收优惠放大――创新放大――科技投入放大――税收收入放大”的良性循环。

二、我国高新技术产业发展的现行税收政策分析

近年来,我国的税收政策逐渐加大了对高新技术企业的倾斜力度,主要表现在以下几方面。

(一)有关增值税方面的税收政策

1.2001年6月24日至2010年底,一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品,按17%的法定税率征收增值税后,对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。规定所退税款由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产,不征收企业所得税。2.自2006年1月1日至2008年12月31日,对列名的数控机床企业生产销售的数控机床产品、锻压企业生产销售的商品锻件、模具企业生产销售的模具产品,实行先按规定征收增值税再依据实际缴纳增值税额退还50%、35%、50%的办法。退还的税款专项将用于企业的技术改造、环境保护、节能降耗和数控机床产品的研究开发。3.2009年1月1日增值税全面转型,从事高新技术产业为主的一般纳税人都属于执行消费型增值税的范围。4.对科研机构和学校,不以盈利为目的,在合理数量范围内进口国内不能生产的科学研究和教学用品,直接用于科学研究和教学的,免征进口环节增值税和消费税。

(二)有关关税方面的税收政策

1.从1998年1月1日起,对国家鼓励的投资项目和外商投资项目,在投资总额内进口的自用设备免除关税和进口环节增值税,符合规定的项目,按照合同随设备进口的技术及配套件、备件,也免征进口关税和进口环节增值税。2.对科研机构和学校,不以盈利为目的,在合理数量范围内进口国内不能生产的科学研究和教学用品,直接用于科学研究和教学的,免征进口关税。

(三)有关企业所得税方面的税收政策

1.企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。2.企业发生的职工教育经费支出,不超过工资薪金总额2.5%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。软件生产企业的职工培训费用可据实扣除。3.由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产可以加速折旧。4.创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的,可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。5.对国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。6.居民企业在一个纳税年度内,技术转让所得不超过500万元的部分,免征企业所得税;超过500万元的部分,减半征收企业所得税。

(四)营业税及其他税种有关税

1.科研单位的技术转让收入免征营业税。2.对单位和个人(包括外商投资企业、外商投资设立的研究开发中心、外国企业和外籍个人)从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入,免征营业税。3.对学校从事技术开发、技术转让和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入,免征营业税。4.自2008年1月1日至2010年12月31日,对符合条件的国家大学科技园、科技企业孵化器自用以及无偿或通过出租等方式提供给孵化企业使用的房产、土地,免征房产税和城镇土地使用税;对其向孵化企业出租场地、房屋以及提供孵化服务的收入,免征营业税。

三、促进高新技术产业发展的现行税收政策分析

(一)高新技术产业增值税负担依然较重

这与高新技术产业特征和我国“生产型”增值税法有关。高新技术产业直接消耗的原材料少,投资在技术引进、设备升级、研究开发和技术推广方面的费用多。这些都不属于生产型增值税进项税额抵扣范围。根据深圳市2008年上半年重点税源企业增值税应缴比率调查结果显示,信息传输、计算机服务和软件行业的重点税源企业增值税税负为13.83%,科研技术服务增值税税负为11.58%,同期重点监控企业的整体税负仅为2.55%④,高新技术产业增值税负担明显偏高。尽管我国在东北和中部六省老工业基地进行了扩大增值税抵扣范围试点,但只是针对老工业基地的部分行业,没有惠及大量高新技术企业、中小型企业。

(二)税收返还等优惠手续复杂

高新技术企业办理先征后返,需要经过科技局、贸工局、国税局、地税局、财政局五家联合认定,审核环节多,增加了企业的退税难度。即使是软件行业的即征即退,也需要国税、财政部门较长时间的审核和上报。而且规定对新办企业的免抵退退税款要一年之后才允许退还,退还的税款是否专项用于企业的技术改造、环境保护、节能降耗和数控机床产品的研究开发缺乏后续监督和管理。

(三)税收优惠过于集中的所得税

2008年实施的企业所得税建立了“产业优惠为主,区域优惠为辅”的新税收优惠体系,特别是增加了对创投企业投资于中小高新技术企业的优惠。但我国的税制结构以流转税为主体,所得税的优惠只有在企业获得利润之后才能体现,而高新技术产业生产在经历开发、实验、规模生产这漫长的过程中,优惠是缺位的。对高新技术企业而言,最需要资金的阶段没有得到政策支持,可谓好钢没有用在刀刃上。同时,所得税优惠政策中的如国家重点扶持高新技术企业认定标准,谁来认定、中小高新技术企业怎样界定等具体操作问题还没有得到很好的解决。

(四)税收优惠惠及企业的面较窄

企业自主创新能力的培养不仅仅靠生产企业自身,还需要学校输送人才、社会各界投入资金、科技中介机构服务和科研机构的支持,而现行的税收优惠政策只在财税[2007]120号《关于国家大学科技园有关税收政策问题的通知》和财税[2007]121号《关于科技企业孵化器有关税收政策问题的通知》中对国家大学科技园、科技企业孵化器有房产税、城镇土地使用税、营业税的优惠,所得税中只涉及到创投企业,其他如高新技术研究开发机构、产业合作研究所、研究开发基金会都缺少优惠关怀。其他税种中税收优惠也不配套,如个人所得税中对高新技术产业的科技工作者、经营管理有功人员的薪酬及股权分配尚无激励措施。

四、完善促进高新技术产业发展税收政策的思考

(一)增加高新技术产业在增值税转型中的优惠幅度

2009年全面增值税转型之际,应进行部分改革,突出对高新技术产业的扶持力度,如将特许权使用费、技术推广费、技术转让费纳入增值税抵扣范围,比照交通运输费、农产品,允许按照一定比例扣除;适当将高新技术企业认定一般纳税人的年销售金额标准降低。如效果好再推广到其他行业,让增值税真正做到全覆盖、全链条、全抵扣。这样,高新技术产业无疑是最大的受惠者。

(二)优化高新技术产业自主创新所得税激励措施

1.突出对高新技术项目、产品、环节的优惠。新企业所得税中对实行15%低税率的高新技术企业要求必须有核心自主知识产权。但企业自主创新能力的培养是一个长期的过程,所得税应着重突出对高新技术项目、产品、环节的优惠,这样不仅惠及中小型高新技术企业,而且能通过某一项目、某种主打产品拉动整个企业的成长。2.允许提取技术研究开发费。高新技术企业可按销售额的3%至5%提取技术开发费并允许部分重点扶持产品增加提取比例,这比研发费的加计扣除更容易操作。3.科研培训费用可以据实扣除。新企业所得税提高了职工教育经费的提取比例,但一项研究成果需要转化为生产力必须花费高额的培训费用,将这些费用摊入职工教育经费是不合理的。4.在税前建立科技开发准备金制度,允许企业特别是目前生产规模不大但有科技发展前途的中小企业,按其销售收入的一定比例提取科技开发风险准备金。5.个人所得税方面可对高新技术企业员工、创新型人才的工资薪金所得提高扣除标准,对科研成果奖励所得给予减免,对与研究开发挂钩的分成收入有所优惠。

(三)完善税务机关的税收征管制度

高新技术产业税收优惠政策需要建立一个优惠评估考核机制和分析制度。对企业创新成果需要科技部门联合税务部门定期进行验收、鉴定,对返还的税款没有用于研究开发的,责令退还优惠并做偷税处理。定期对优惠政策税收效应进行评价分析,并在此基础上建立完善高新技术产业税收政策制度体系。在纳税服务上要注重对企业进行优惠政策的宣传和解释,让企业能主动申请优惠、享受优惠、利用优惠,同时简化申请形式和程序,减少办税成本。

(四)营造促进高新技术产业发展良好的经济环境

企业主要通过市场配置资源,政府运用手段调节配置资源。“先征后返”是一项有效的政策工具,在实际操作中应该加强部门之间的相互协调,科技部门要及时将认定高新技术企业的名单传递到国地税,税务要在限定时间内,审核应返还金额,财政据此返还税款。对返还税款的用途,税务部门要提醒企业分别核算,作为下次返还税款的条件。应加快出口退税速度,税务部门可专为高新技术企业设立退税通道,并在指标上予以优先保证。

【主要参考文献】

[1] 孙瑞标,缪慧频,刘丽坚.企业所得税实施条例操作指南[M].北京:中国商业出版社,2007.

[2] 刘军.自主创新与税收作为的思考[J].改革与战略,2006(06).

篇10

【关键词】汇算清缴 纳税调整 建议

一、汇算清缴工作概述

汇算清缴工作指企业依照税法相关规定，在纳税年度的次年税务规定时间内，将纳税年度全年的会计利润转化为相应的应纳税所得额，同时对于季度多缴的所得税税额向所属税务机关申请退税，少缴的进行补税。

近年来，各地税务机关组织企业年度汇算清缴工作，加大纳税评估和分类管理的力度，及时采集企业财务信息，分析评价企业涉税指标，并通过汇算清缴后续检查等方式进而对企业实施有效的税源监控。

二、汇算清缴常见症结归纳

（一）税务政策掌握不透彻而发生的纳税调整

1.企业预提了工会经费，因未发生资金拨付而被税务机关纳税调增。企业按照相关工资薪金计提工会经费，税法允许的计提比例为2%；企业税前列支工会经费的依据是需要取得工会开具的专用收据。

2.企业列支了不属于福利费开支的项目而被纳税调整；或虽属于福利费开支范围却超过规定标准而被纳税调增。企业发生的职工福利费支出，可以是福利性质的货币性支出，也可以是非货币利，但均应符合税法规定的不突破全年工资薪金14%的范围。

3.企业列支了职工进行学历教育的培训费用而被纳税调增。税法规定企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

4.企业发生广告费用，因未能取得税法规定的专用发票而被纳税调增。

5.企业将业务招待费混入业务宣传费开支而被纳税调增。税法对业务招待费的扣除采用“两头卡”的方式，即发生的业务招待费只允许按发生额的60%扣除，将业务招待费中的个人消费部分去除；另一方面设定业务招待费最高扣除限额为当年销售（营业）收入的5‰。

6.企业从金融机构以外取得的借款，实际支付的利息支出超过金融机构同期贷款利息而被纳税调整。

7.企业发生公益性捐赠但未能取得专用收据而被纳税调增。企业对外发生公益性捐赠，需要取得公益性社会团体开具的合法凭证，且捐赠金额不超过年度利润总额12%的限额。

（二）税务报备事项未按相关规定而存在延误工作的差错

企业发生税后分利、资产损失等事项，由于未按照规定期限报备而存在延误汇算清缴工作的现象。企业涉及资产损失或者减免税的情形需要事先向税务机关报备，经税务机关审批确认后方能在汇算清缴申报时予以认可。

三、相关思考建议

1.高度重视纳税调整事项。从汇算清缴的定义来看，可以用以下公式来简单概括：

企业所属年度应纳所得税税额=（利润总额±纳税调整事项-弥补以前年度亏损）×所得税税率-所属年度季度预缴所得税税额

上述公式计算结果如果大于0，为企业应补所得税税额；反之为企业应退所得税税额。

2.及时建立备查账务机制。汇算清缴工作涉及的纳税调整事项，包括由于会计和税法口径不同形成的永久性差异；资产及负债的计税基础和账面价值不同会形成暂时性差异。其中，永久性差异在本期发生，不会影响至以后各期，如工会经费、福利费、业务招待费等；暂时性差异会在以后会计期间当资产收回或负债偿还时，产生应税所得或扣除金额，如企业计提的资产减值准备、股票投资涉及的公允价值变动、信托产品涉及的资产减值等等。因此，为了进一步提高企业汇算清缴工作的质量，财务部门应及时建立年度备查账务机制，认真分析会计准则与税法规定的差异，及时登记好纳税年度存在的各类差异类别及金额，找准差异处理的关键，进行相应调整，从而确保汇算清缴工作更具有全面性、准确性、延续性。

3.及时办理税务报备。根据年度汇算清缴工作的相关要求，企业涉及资产损失或者减免税的情形需要事先向税务机关报备，经税务机关审批确认后方能在汇算清缴申报时予以认可。实际工作中普遍涉及的事项有：免于补税的投资收益、企业资产损失等等。其中，对于企业发生的资产损失，存在企业直接申报和报批申报两种情形。企业报批申报是指企业自行或者委托中介机构在税法规定时间内向主管税务机关提交相关资料，经税务机关审批后才能税前扣除。此外，对于企业以前年度的资产损失，超过规定申请报批时间的，依然可以补充办理报批手续，经过税务机关审批后，在损失所属年度予以税前扣除。

由于年度汇算清缴工作通常为次年四五月份开展，为此建议财务部门所属年度终了前至所属税务机关办理相关税务报备，以便在汇算清缴工作开展前事先取得税务机关审批确认的书面回执，避免因资料缺失、手续不全而重复往返。

4.做好税务政策跟踪。由于汇算清缴工作需要企业填报收入、成本、费用、损失及投资等事项的申报表，按照税法规定进行纳税调整。该项工作政策性较强，计算较为复杂，为此需要财务人员充分认识到汇算清缴工作的重要性，具备高度的工作责任心及一丝不苟的工作态度。在日常工作中，财务人员应与所属财税部门积极保持良好的沟通关系，密切关注税务动态，及时做好政策的积累，从而充分解读、理解、把握政策，规避税务风险。

随着税务机关对汇算清缴工作的日益关注，而且近年来每年都有新出台的政策，因此企业需要加强税法相关政策的学习，及时做好有关管理、报备案等工作，为日后清算作好充分准备，以减少税务风险。

参考文献

[1] 吕凌飞.企业如何做好所得税汇算清缴的自查[J].北京：首席财务官，2012（4）.