税务筹划书范文

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[关键词]纳税筹划　误区研究　综述

“纳税筹划”，也称为“税收筹划”、“税务筹划”。纳税筹划误区是指人们对于纳税筹划理念、方法、技巧等的错误认识和运用，导致纳税筹划的错误运作。它不同于纳税筹划风险。纳税筹划风险是指在纳税筹划活动中由于各种不确定性因素或原因的存在，使企业发生税收损失而付出的代价。也就是说，纳税筹划误区是指纳税筹划在理念、方法、技巧方面本身是错误的。而纳税筹划风险是指理念、方法、技巧方面没有错误，而是由于不确定因素或原因，导致筹划失败的可能性。风险可以防范，误区必须纠正。

我国纳税筹划误区的研究，大致可以分为以下四个阶段。

一、第一阶段：我国纳税筹划的蕴酿期(1994年以前)

改革开放之前，我国实行的是高度集中的计划经济体制，国有经济占主导地位，国有企业利润上缴是财政收入的主要形式，税收职能作用的发挥受到了极大限制。改革开放以后，为了积极应对对外开放给税收制度提出的新要求，我国财税部门在思想上、理论上全面贯彻党的精神，实事求是地总结了建国以来税制建设的经验和教训，从当时的实际情况出发，提出了包括开征国营企业所得税和个人所得税等内容的税制改革基本设想，并确定配合对外开放政策、税制改革优先解决对外征税问题。这一时期纳税人谋求减轻税负的主要手段是偷税、漏税、欠税。1993年1月1日，我国第一部统一的《税收征管法》正式实施，标志着我国税收征管工作从此进入法制化、规范化的轨道。随着对偷税、漏税、欠税行为打击的加强，避税，尤其是逆向避税逐渐成为减轻税负的一种新型手段。这一时期税收界的研究主要集中在建立和完善税制以及防止税收流失等问题上，避税问题的研究开始成为热点。这一时期关于避税方面的著作主要有《国际避税与反避税》(王铁军，1987)，《避税论：合理避税的方法途径及其理论依据》(谷志杰、许木，1990)，《避税与逃税方式・实例・对策》(陈松林，1993)等。虽然这些著作的大部分内容是国外研究成果的移植，但这些研究无疑为纳税筹划理念的引进打下了基础。这一时期对纳税筹划的研究很少，如通过CNKI文献检索，以“税收筹划”、“税务筹划”、“纳税筹划”为主题词的只有3条，以“节税”为主题词的有4条，而以“避税”为主题词的有113条。因此，这一时期理论界和实务界研究的重点是避税和反避税问题，尤其是在对避税问题性质的界定上，争议较大，多数观点认为避税是合法的，也有人认为避税是非法的，还有人认为避税既有合法的也有非法的；在内涵和外延上未能对避税有一个明确的界定，其明显表现就是没有将避税与偷税、逃税、节税等相关概念明确区分清楚，也没有体现避税的本质特征。“近年来，在研究加强税收征管的过程中，常有人把逃税、避税、节税相混同，认为避税就是逃税，节税也是避税。应当肯定，逃税、避税、节税之间的界限确有不清之处，但也绝非等同。”我国政府一直以来都不提倡“避税”，并致力于通过完善税法、堵塞漏洞等反避税措施来加以防范。鉴于此，一些学者把避税分为合理(合法)避税与不合理(不合法)避税，认为符合国家立法意图、符合税收政策法规并达到减轻税收负担目的的行为视为合理(合法)避税，不符合国家税收立法精神、钻税收法律漏洞的行为视为不合理(不合法)避税，并试图用“节税”和“税收筹划”的概念取代合理(合法)的避税。因此，这一时期通过对避税行为的研究，我国试图开拓一个新的研究领域――纳税筹划，由于纳税筹划的研究处于蕴酿期，纳税筹划的误区尚未形成。

二、第二阶段：我国纳税筹划的形成期(1994-2001年)

这一时期，一方面在分税制改革后，我国的税收程序法和实体法逐步完善，企业的市场经济活动的独立地位得到明确，其对于纳税筹划的市场需求也明显增加；另一方面，税务作为一个行业逐步形成，税务中介在全国各地得以建立，我国出现了第一批注册税务师，但这一阶段由于中介行业和税务机关的业务及行政隶属关系尚未完全理顺，因此中介主要是业务，以具体涉税事项为主。唐腾翔、唐向(1994)所著的《税务筹划》是国内第一本提出税收筹划的概念并进行系统研究的专著，书中指出税收筹划是在法律规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能地取得“节税”的税收收益。“该定义在我国税收筹划研究领域中起到了奠基的作用，但限于当时的经济体制，从事理论研究与实践运用的企业和个人少之又少。”与此同时，有关法律、法规的出台为纳税筹划的研究和运用做了法律层面的铺垫。如1993年颁布了《中华人民共和国征收管理法》，1994年国家税务总局制定了《税务试行办法》，这些法律和规范性文件的出台标志着我国政府对税务及其行为在法律地位上的认可，为纳税筹划的研究做了铺垫。

1999年11月，由浙江财经学院承办的国家教育部“面向21世纪财政专业教学内容和课程体系改革项目”第二次研讨会在舟山顺利召开。与会代表认为，《税收筹划》作为财政专业的教材是一个新的尝试，但要写得多、写得好，难度很大，其作为主干课尚不够成熟，宜先作为选修课，待条件成熟后再考虑定为必修课。与会代表认为，从纳税人角度研究税收筹划问题很有必要也很重要，也是培养21世纪财经人才的需要。这无疑成为纳税筹划研究的号角，税收筹划开始成为热点。

2000年《中国税务报》率先开办了“筹划周刊”，公开讨论纳税筹划问题，这是一次社会观念与思维的质的飞跃。

2001年1月，由全国各地近百家税务师事务所联办的全国首家纳税筹划方面的专业网站一“中国税收筹划网()”在大连正式开通。

关于纳税筹划的文章、专著如雨后春笋般涌现。这一时期虽然书籍出版了不少，但原理性的介绍居多，理论和技巧大多是引用国外的成果，没有根据我国的国情和税法体系形成一套成型的理论，可行性较差。

通过CNKI文献检索，这一时期以“税收筹划”、“税务筹划”、“纳税筹划”为主题词的有729条，以“节税”为主题词的有195条，以“避税”为主题词的有900条。但绝大部分文章都以概念辨析、性质界定、成因分析为主。

由于这一阶段纳税筹划在我国公开研究刚刚起步，很多人对纳税筹划尚未形成系统认识，一些书籍报刊及相关文章各抒己见。这一时期关于纳税筹划误区的专门研究较少，有关纳税筹划误区的论述主要在于帮助人们走出五个误区：一是纳税筹划会不会减少国家税收，损害国家利益；二是纳税筹划与偷税、避税是否相同；三是纳税人能不能进行纳税筹划；四是纳税筹划与企业的生产经营有无关系；五是税务人在纳税筹划中

的作用。

三、第三阶段：我国税收筹划的发展期(2001―2007年)

这个阶段的起始标志是2001年5月1日新的征管法的颁布和实施。这一阶段，随着全国税务机关法制化、规范化建设的逐步深入及税务中介改制的全面完成，纳税筹划在我国开始迅速发展，全面展开，这一阶段的研究有以下几个特点。

1、构建了有中国特色的纳税筹划基础理论框架。学者们在纳税筹划的界定、法律分析、原则和基本原理等方面进行了详细的研究，并在总体方面达成共识。

2、研究视野开阔，纳税筹划个案丰富。纳税筹划既围绕税种类别展开了研究，比如个人所得税筹划、公司所得税筹划、消费税筹划、增值税筹划、财产税筹划等等，也围绕企业的经营活动的不同方式展开了研究，比如跨国经营的税收筹划、公司融资管理的纳税筹划、企业功能管理的纳税筹划、证券投资的纳税筹划、财产信托的纳税筹划等等，形成了两种不同类别的研究方式。同时还从契约理论、博弈理论、比较利益学说和系统论等角度剖析纳税筹划的理论渊源，对纳税筹划的必要性、可行性、约束性和过程从理论上进行揭示。此外，这一阶段还对纳税筹划的风险及防范进行了广泛的探讨。

3、纳税交流平台多样化。首先，报刊平台。《中国税务报》、《税务研究》和《涉外税务》等主要税收理论报纸、刊物都分别开辟了“税收筹划”专栏。其次，网络平台。这一时期出现了专门进行纳税筹划理论研讨和案例交流的网站，如中国税收筹划网等。再次，电视、广播平台。电视、广播开办了专门的纳税筹划论坛。最后，直接交流平台。各种纳税筹划讲座和研修班如火如荼在全国各地展开。

4、各高等院校相继开出了纳税筹划课程。近年来，许多高校财务管理专业和相邻专业纷纷开设了税务筹划课程，税收筹划逐步进入普及阶段。

5、研究成果丰硕。从北京大学图书馆检索的涉及纳税筹划方面的专著及编著达170余种，从CNKI文献检索的论文达13000余篇。与此同时我国也开始了对纳税筹划误区的研究。

(1)杨智敏等编著的《纳税大思维――走出纳税筹划的误区》(2002)，是第一本有关纳税筹划误区研究的著作，该书最大的贡献是提出了纳税筹划的误区问题。“尽管纳税筹划已渐渐地深入到人们的生活中，但很多人仍然对于纳税筹划没有很明确的认识，往往将纳税筹划与税务筹划、避税，甚至偷税等同起来，而且，现在许多纳税人所做的筹划方案很不规范，其中一部分实际是偷漏税。这些都说明我们纳税筹划已经走入误区”。正如书名一样，该书只是从思维的角度对当时纳税筹划在概念、可能性及意义、目的等方面的误区进行了有限的探讨，其精选的案例涉及企业设立、合并、分立、筹资、投资、购货、销货、经营管理、进出口、跨国经营、转让定价、房地产、电子商务、逆向避税、反避税等方面，但还是落入了大多数人研究的窠臼，并没有分析其AA_的现实约束条件，因此对于使用者来说仍然有误区。

(2)阮双峰在《论税收筹划的误区及其正确运用》(2002)一文中从纳税筹划的理念方面分析了其当时存在的两个误区。第一个误区是把税收筹划同偷税、避税混为一谈，指出偷税与税收筹划的区别主要体现在是否合法，避税与税收筹划的区别在于是否有悖于国家税法的立法意图和政策意图。第二个误区是税收筹划会减少国家税收，损害国家利益，指出虽然从短期来看，企业通过税收筹划会减少纳税，但是从长远的眼光来看，企业通过税收筹划可以更好地适应国家宏观经济结构的调整，增强企业的竞争能力，推动企业经营秩序与经营机制的完善，从而增强企业长期赢利能力，因而增加实际纳税水平，有利于国家财政收入的长期稳定增长。

(3)张文贤、文桂江在《关于税收筹划误区的实证分析》(2002)一文中用实证的方法揭示了这一阶段纳税筹划的三个误区。第一个误区是用银行贷款投资比用自有资金合算。其分析结论是：使用银行贷款虽然少交了企业所得税，但由此并未增加企业的收益――净利润，相反它却减少了企业的净收益，因此这种税收筹划思想对国家无利，对企业同样无利。第二个误区是用后进先出法可以减轻企业税负。其分析的结论是：采用后进先出法与其他方法发出材料时，在全部材料从购进到全部消耗的一个考查期之内，其所得税负是完全相同的，即后进先出法并没有减轻企业税负，也没有减少企业的所得税总额，除货币的时间价值外，它仅仅是将纳税的时间向后推迟而已。第三个误区是加速折旧法好于直线折旧法。其分析结论是：直线折旧法与加速折旧法之间，本身并无谁优谁劣之分，用不同的指标考核，就会有不同的结果，如果是考核经营者的业绩，则直线折旧法要好于加速折旧法；如果是考核股东财富的大小，则加速折旧法比直线折旧法要好。这种实证研究在当时凤毛麟角。

(4)姒建英在《当前纳税筹划中存在的误区及辨析》(2003)一文中分析了纳税筹划在认识、方法、目标上的误区，强调对纳税筹划积极作用的曲解，不利于纳税筹划的发展和完善。

(5)顾跃南在《税收筹划误区辨析》(2004)一文中从纳税筹划个案设计的技法、筹划目标、判别标准三个方面分析了纳税筹划的误区。他认为某些个案的筹划技法涉嫌“教唆”，多数个案的筹划目标不全面，大量个案的判别标准欠准确；某些税收筹划人士的税收筹划认知和职业道德水准亟需提高，并吁请有关专家、学者和实际工作者们，从理论和实践的结合上，关注、研究和解决税收筹划中已经出现和将会出现的各类问题，以促进我国税收筹划活动沿着正确的轨道健康发展。

(6)刘慧翮在《对纳税筹划认识误区的探析》(2005)一文中对此前纳税筹划误区研究的成果进行了加工和总结，文章从纳税筹划与税务筹划、纳税筹划的根本目的与少纳税、纳税筹划与避税、纳税筹划与偷逃税、纳税筹划与税收方案、纳税筹划与税负的高低等八个方面探析了对纳税筹划在认识上存在的误区。

(7)李龙梅在《企业税务筹划误区分析》(2006)一文中利用实证的方法，指出了在实务中，企业常常陷入纳税筹划的误区：一是对法律一知半解，税务筹划不完全合法；二是注重暂时小利，忽视企业整体效益；三是考虑不周全，损人且不利己；四是看重理论数字，脱离具体情况。

(8)苏强在《论企业税务筹划误区及风险防范》(2006)一文中指出目前企业税务筹划存在许多误区，诸如混淆税务筹划与偷税、避税和节税，只从税种人手强调减轻税负，忽视企业整体利益，片面夸大税务筹划作用等。同时在税务筹划实践中也面临来自企业内部和外部的各种风险，苏强认为只有明晰税务筹划的概念，遵循操作原则，采取有效措施防范税务筹划风险，才能实现税务筹划目标。

(9)宋效中、高淑芳在《企业纳税筹划误区探析》(2007)一文中认为纳税筹划在我国仍属于新生事物，虽然近年来，纳税人、税务筹划专家以及税收理论界等专家学者们对纳税筹划进行了一系列的理论和实务研究，但仍有许多人在纳税筹划认识上存在误区。一是将纳税筹划等同于税务筹划，二是将纳税筹划

与避税混为一谈，三是将纳税筹划等同于偷逃税，四是税负最轻的方案是纳税筹划的最佳方案，五是认为纳税筹划不需要成本，六是认为纳税筹划的方法具有通用性，七是片面夸大纳税筹划的作用，八是认为纳税人与税务机关处于对立地位，九是仅从税种上进行纳税筹划。

这一时期对纳税筹划误区的研究主要集中在理论方面，试图厘清纳税筹划在认识、方法和目标等方面的误区，也有少量的实证分析和个案分析，但不系统、不深入。

四、第四阶段：我国纳税筹划的反思期(2008年至今)

2008年《企业所得税法》颁布以后，税收筹划进入了一个更新的发展阶段。一方面，《企业所得税法》及实施细则的颁布使我国在所得税的实体法上与国际更加接轨，传统的纳税筹划手段迫切需要调整，另一方面，2009年我国颁布了《特别纳税调整实施办法(试行)》，以理论界学者、企业税务顾问和中介为代表的纳税筹划从业人员开始了理性的回归。

侯丽平在《纳税筹划误区及其指正》(2008)一文中总结了前一阶段纳税筹划误区研究的成果，并从理论上进一步分析了纳税筹划产生的误区，即纳税筹划主体误区、目标误区、概念误区、内容误区、作用误区、方法误区、认定误区和风险误区，并对以上误区进行了――指正。

马建、李伟毅在《企业纳税筹划的三个认识误区》(2008)一文中将“随意夸大纳税筹划的作用”列入纳税筹划的误区。

农海沫在《企业纳税筹划的误区》(2008)一文中将“随意采用税负转嫁的筹划方案，片面认为转让定价是行之有效的筹划方法和企业的自主行为”列入纳税筹划的误区。

刘雄飞在《纳税筹划的误区分析》(2009)一文中将“顾此失彼或只注重重点税种”列入纳税筹划的误区。

庄粉荣出版了《税收筹划大败局》(2010)专著，该书可以说是其已出版的《纳税筹划实战精选百例》一书的姊妹篇，以税务稽查案例作为切入点，分析了有关企业纳税筹划失败的原因，对相关案例的实务操作提出了筹划建议，从实证的层面证明了由于纳税筹划存在的种种误区所导致的后果。

五、分析结论

近年来理论界开始系统地分析纳税筹划的误区，但研究成果偏少，与数量众多的税收筹划理论和技巧的研究成果形成了较为鲜明的对比，尚处于起步阶段。研究方法以定性研究为主，定量研究少，研究成果缺乏说服力。“就理论研究领域看，由于税收筹划在我国出现的历史不长，尽管目前有关税收筹划的研究已不少见，但整体上系统地对税收筹划的理论和务实的探讨还不多，现有的理论体系不够完整，实践操作性不高，企业未能真正将税收筹划与实际经营战略结合。同时在实际操作中并不是严格意义上的税收筹划，在一定程度上存在着避税的嫌疑，容易造成纳税检查风险”。

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我国的高新技术产业在近几年来得到积极健康发展，而且高新技术企业也已经得到了国家的高度重视。当前已经有相应税收政策相继出台，为高新技术企业提供相应的保障，然而，在高新技术企业的发展过程中难免出现一些问题。所以，笔者针对此进行研究，从而为我国经济社会的发展提供积极的保障。

1 高新技术企业的主要特征

1.1 高投入、高风险与高收益性

作为高新技术性企业，具有一定的高风险性，成功因素比较少，因此需要进行研究实验的作用，这就造成投入成本的提升，因此还具备相应的高投入性特征；另外，由于高新技术产业属于高附加值产品的生产企业，产品的生命周期是有限的，从而造成高新技术企业具有一定的跳跃性。

1.2 知识密集型产业

人才与智力、知识属于高新技术产业的主要力量，因此具有一定的知识密集型特点，而人力资源也就是推动产业迅速发展的主要因素。另外，高新技术产品的技术含量与附加值也比较高，人员的学历、学识以及能力水平方面都比较强。

1.3 企业间的竞争比较激烈

由于高收益性特征的影响，高新技术产业之间的竞争比较激烈。而归根到底还是人才的竞争，高素质、高水平的人才能够促进企业收益的增加，促使更多的具有高新技术的产品生产出来，所以企业之间争夺人才与技术的竞争比较激烈，这也造成了高新技术企业的竞争性特征。

1.4 创造市场的特性

高新技术企业要想能够在激烈的市场竞争中取得较大的市场份额，只要能够将满足市场需求的新产品开发出来，而且能够依靠自身的独特特征就能够积极促进其在市场中的发展，逐步走向规模化、市场化的大公司的经营模式。

2 高新技术企业税务筹划的重要意义

2.1 能够促进高新技术企业的自身发展

当前随着世界经济的一体化发展，每个企业自身都在发展方面面临着一定的挑战与危机，而如何积极面对当今日益激烈的市场竞争，已经成为了当前高新技术企业的自身生存发展要求。从目前来看，我国的筹划税务方面发展迟缓，而且也正处于不断摸索阶段，然而作为国外的税务筹划已经走过了半个多世纪，因此这就使我国的企业竞争处于国际上的劣势地位。所以应该加强企业掌握税务筹划方面的技能，积极将本地税收环境考虑进来，对本行业的税收变化以及国家税收政策变化进行合理研究，从而促进动态管理的积极发展，使企业运营成本得以降低。作为国家高度重视的高新技术产业，国家在政策方面已经给予了很大的支持。因此，企业应该积极加强对国家相应税务政策的认识与学习，并且从企业的发展角度加强对企业经营活动的科学、合理安排，从而积极促进企业的健康发展。

2.2 促进企业税收的现金支出

对于纳税人来说，纳税人的经济利益损失是税收，而且税负的高低对企业税后利益具有直接性的影响。高新技术企业的资金投入受到税收负担的影响，这也使减轻税负成为企业当前的重要问题之一。然而，应该避免企业自身采取偷税的非法行为，否则会给企业的声誉带来不良影响。所以说，积极促进税务筹划工作的发展，降低税收支出成本具有重要的意义，这也是当前高新技术企业的最佳选择。

3 当前高新技术企业税务筹划方面存在的问题

3.1 税务筹划意识比较薄弱

高新技术企业的一些税收政策存在着一定的特殊性，而且专门针对高新技术企业的税收政策也已经得以完善，尤其是关于增值税政策、营业税政策、所得税政策等。但是从当前来看，一些高新技术企业不能积极重视申办、新办期间的税务筹划工作，仅仅关注手续的审判、融资方面的工作等，对税务筹划空间的利用率不足，而且也缺少对税务顾问的聘请，有的企业在项目开始以前就来筹划税务，这也使得国家为其推行的税务政策的积极作用没有合理发挥出来。另外，对于某些高新技术企业的组织机构调整完成之前，积极筹划税务的准备工作，这也在一定程度上对组织机构的调整前的税收筹划工作有所忽视。

3.2 税务筹划水平有待提升

当前我国的高新技术企业存在着较低的税务筹划水平。这主要是因为：一方面，高新技术企业的税务筹划需要借助全方位的，具有一定的专业性与复杂性的活动，因此积极促进对税务筹划原理的积极掌握关乎税务筹划活动的成败。另外，高新技术产业的复杂的经营活动能使得对企业经营状况的整体把握具有促进作用，从而更好地促进企业税务筹划活动的开展；另一方面，在财务管理活动中应该加强专业税务筹划人员的综合能力与素质。受到专业税务筹划人员的影响，也就造成税务筹划活动的开展力度不够，从而使高新技术企业的市场竞争力得以削弱，无形中使得高新技术企业的收益下降。

3.3 财务管理的秩序混乱

当前，高新技术企业在我国的发展存在着财务管理问题，财务管理的规范性有待提高，比如不规范的会计处理流程、不正确的会计处理方式等，从而造成税务筹划活动的消极影响。另外，高新技术企业的经营具有一定的特殊性特征，从而造成企业的涉税业务比较多且复杂，这都对高新技术企业的财务会计人员方面提出了较高的要求，从而对涉税业务进行正确处理。如果财务人员的素质水平不高，也就不能进行正常的税务筹划与财务核算；在高新技术企业的财务核算方面有待完善，从而造成出现较大的财务风险问题。

3.4 并购重组出现的漏洞问题

并合分立对企业的自身发展具有重要影响，但是当前高新技术企业对资产重组方面缺少纳税筹划工作的开展，仅仅对并合分立以及资产重组过程造成的影响加以重视，这就造成高新技术企业对国家推行的重组政策等认识不清，不能积极采取合理的国家税收政策进行合并，从而造成并购重组时出现较多的问题与麻烦。

4 促进高新技术企业税务筹划发展的方法

4.1 增强高新技术企业的税务筹划意识

作为高新技术企业，应该加强税务筹划意识的增强，而不是仅仅关注产品的研究开发。因此，第一，应该加强企业领导的税务筹划意识，对税务筹划的重要性给予高度重视，而且作为国家法律保护的正当经营手段应该积极加以利用；第二，应该提高每个员工的税务筹划意识，树立员工正确的税务筹划意识；第三，应该既要对企业融资工作加以注重，还要提高对企业新办、申办时期的税务筹划工作的重视，从而积极减轻税负，以此促进企业收益水平的提升。除此以外，应该加强高新技术企业的纳税意识，积极采用科学有效手段筹划税务，使得企业能够得到较大的纳税利益，积极促进企业的良性发展。

4.2 积极提高企业的税务筹划水平与能力

第一，作为一种高层次的理财活动，不仅需要加强对税收原理的正确认识，还要努力促进财务人员对各个领域知识的掌握，如法律、会计、金融以及税收等，使其具有较强的逻辑思维能力、敏锐的应变能力等。另外，还要加强企业领导层对税务筹划知识的理解。第二，加强高素质税务筹划人员的建设。努力培养专业性较强的税务筹划人员，或者也可以将专业的税务筹划顾问邀请过来加以指导。第三，作为行政执法机关应该积极加强对高新技术企业税务筹划活动的认识，增强其法律意识，防止将税务筹划与偷税、漏税弄混。总之，作为行政执法机关应该发挥好自身的鼓励、支持作用，切忌防止出现处罚税务筹划活动的现象等。

4.3 促进企业融资过程中的税务筹划工作

当前企业之间的融资规模不断加大，而且在某种程度上能够促进企业的可持续发展。因此，企业应该选择恰当的融资渠道，针对税收筹划的角度，进行融资渠道的选择，以此能够达到最佳的纳税效果。一般情况下，高新技术企业的内部组织集资具有较少的税务负担，而且自我积累的融资能够产生较大的税务负担。因此，高新技术企业应该借助金融结构的作用，使业务拓展得以实现，使各个资金链条之间能够通过配合与交流，使企业的资金成本得以减少，实现一定的纳税效果。

4.4 营造与构建和谐的税收法制环境

法制化的税收手段能够在一定程度上为高新技术企业的发展提供有力的保障。在宏观的角度上，促进企业税务筹划活动的顺利发展。因此，一方面应该促进税收法律的建设水平提升，既要加强对企业的合法权益的保护，同样也要监督其进行税务筹划，使税法的强制性作用积极体现出来；另一方面还要加强对宏观管理规划的重视，将自身的法律规范相应制定起来，加强管理与监督企业税务的筹划工作，从而促进企业税务筹划工作的顺利开展。

篇3

1臭氧氧化技术的研究进展

1.1国外研究进展臭氧（O3）是一种发现较早的物质，具有较强的氧化性和消毒性，但由于价格高于普通使用的氯氧化剂，所以没被广泛应用。伴随着人们生活水平的提高，以及检测水平的提高，发现氯消毒具有对嗅味的破坏，产生消毒副产物等负面影响［4］，而臭氧作为氧化剂产生的副产物少，故具有新的发展空间。早在1781年，VanMarum就第1次报道了臭氧，到1871年，臭氧分子式才得到确定。臭氧具有极强的氧化性，在酸性介质中，其标准电极电位E=2.07V，在碱性介质中，E=1.27V。因其强氧化性，臭氧得到广泛研究和应用。在水处理实践中，早在1893年荷兰的Schneller.V等用臭氧对Rhine河进行消毒处理；1905年法国Nice市将臭氧用于饮用水消毒。微污染水源水含有少量或痕量的溶解性有机物，或难检测的内分泌干扰物。造纸厂的废水中含有大量有机污染物，DanielR.Medeiros等人研究造纸厂废水处理时，利用臭氧氧化将大分子量的有机物降解转化成小分子量的有机物，同时废水的色度也得到大幅度降低［5］。消毒与杀菌是饮用水水质的最后保障，M.Lanao等人在Ebro河基于臭氧、臭氧/过氧化氢和臭氧/二氧化钛在野生菌株的梭状芽孢杆菌方面做出研究并得出除菌效果都极高，但有效程度臭氧/过氧化氢>臭氧>臭氧/二氧化钛［6］。内分泌干扰物的出现及检测是现阶段饮用水水源水中新发现的微污染物质，由于其浓度的痕量性，增加了检测和去除的难度。MaureenNakonechny等人利用臭氧/过氧化氢批量处理雌激素类物质，发现pH值对臭氧/过氧化氢进行氧化去除激素的反应速率的影响最大［7］。

1.2国内研究进展（1）臭氧作为消毒剂的研究进展。随着生活水平的提高，人们对水质的要求也越来越高，各国尤其是欧洲和美国都制定了十分严格的饮用水水质标准。相比较我国的饮用水水质标准，检测项目多，阈值限制也严格。目前饮用水处理关注的问题有2个：①消毒的安全性；②微污染水源水的处理。传统水处理工艺不能满足水质处理要求，故需要研究更适合处理微污染水源水的处理工艺和产生少量或不产生消毒副产物的消毒剂。在传统水处理中为保证控制微生物的量，通常在清水池前加氯，并且管网中一般存在一定的余氯量来保证管网中消毒剂的量。但研究发现液氯作为消毒剂可以产生消毒副产物，如三卤甲烷等有机卤化物。这些物质具有一定的毒性，有些还致癌、致畸、致突变［5］。作为液氯消毒剂的替代物，臭氧逐渐被用作水厂的初级消毒剂，从而减少消毒副产物DBPs的前提物的产生，二级消毒再采用液氯、二氧化氯、氯胺等。臭氧对一般细菌、大肠杆菌、病毒等的杀菌能力比氯系列的消毒剂要强几十倍到几百倍，各种常见的消毒剂的杀菌能力次序如下：O3>ClO>HOCl>OCl->Cl->NHCl>NHCl3。当臭氧浓度为0.01mg/L时，1min以下的接触时间即可杀死纯水中大肠杆菌，对于饮用水最佳的臭氧量为1～4mg/L。若对99.9%的细菌和病毒灭活，则接触时间约为10～12min［8］。（2）臭氧作为氧化剂的研究进展。微污染水源水，指微量和衡量有毒有害的有机污染物或无机物质进入水体后被污染的水。有机污染物包括各类可溶解性有机物、氮、磷等营养元素。在我国，微污染水源的污染程度比西方国家的高的多，处理难度也大，处理方法分为常规处理和深度处理。常规处理处理的是有机物含量少的原水，而对于有机物含量过高微污染水可采用臭氧氧化与生物活性炭联用工艺。它是活性炭物理化学吸附、臭氧化学氧化、生物氧化降解及臭氧灭菌消毒4种技术合为一体的工艺。臭氧-生物活性炭工艺主要针对微污染水中的有机物、氨氮、色度、浊度、嗅，能够有效地去除水中的有机物和氨氮，使有机物浓度降低至700μg/L～1600μg/L。在不同的臭氧投加量下，孟建斌等做的主臭氧投加量的优化显示：当以CODMn为评价指标时，最佳主臭氧投加量为1.7～2.1mg/L，整个系统对CODMn的最大去除率为69%［9］。

济南的鹊华水厂技改示范工程设计采用了中置式高密度沉淀池/臭氧生物活性炭/V型滤池处理工艺［10］。随着鹊山水库的建成和黄河上游原水水质的变化，导致进厂的原水呈现低温低浊、有机污染和含藻类等特性，为达到新颁布的国家饮用水标准，鹊华水厂进行了技术改造，工艺流程图如图1。沉淀池出水进入臭氧接触池，在其中实现臭氧氧化，改变水中有机物的性质，使有机物更容易被活性炭吸附降解。（3）臭氧氧化与其它工艺的联用。针对富营养化水体的水质特征，彭明国等［11］构建了臭氧预氧化/改性粘土/臭氧-生物活性炭组合工艺，并用其处理常州的景观河水。结果显示在预臭氧投量为1.2mg/L、改性粘土投量为1.2g/L、臭氧-生物活性炭段的臭氧投量为2mg/L的条件下，对浊度、CODMn、TN、TP和藻类的去除率分别为97.5%、77.7%、81.9%、95.4%和99.2%，出水水质达到了地表水环境质量标准（GB3838-2002）的Ⅰ类或Ⅱ类水质标准，为富营养化地表水的治理提供了切实可行的方法。随着饮用水水源污染的日益加重，为满足不断提高的饮用水水质标准的要求，采用饮用水深度处理工艺已越来越重要，其中臭氧/活性炭工艺将臭氧氧化、活性炭吸附、臭氧消毒等合为一体，以其除污独特高效而成为各国饮用水处理的最佳选择。高级氧化技术对高浓度、高毒性、可生化性差的工业废水具有很好的降解效果。高级氧化技术包括Fenton氧化法、光催化氧化法、臭氧氧化法、超声氧化法、湿式氧化法和超临界水氧化法等。严高峰等［12］对活性炭吸附-催化臭氧氧化造纸废水特征污染物进行了研究，结果显示联合工艺的处理效果优于单独的活性炭吸附和臭氧氧化，并研究了渗氮活性炭对吸附-催化臭氧氧化技术的强化作用。魏东洋等［13］则对O3、UV/O3降解六氯苯的效果进行了比较，结果表明，采用组合技术可显著提高氧化速率和处理效果、缩短反应时间、降低O3耗量。胡俊生等［14］探讨了O3/H2O2和O3/MnOx-GAC工艺对印染废水的处理效果，发现2种工艺的降解效率相对于单独的O3氧化都明显提高。

2臭氧氧化技术在微污染水处理中的应用

微污染水源水处理给传统水处理工艺提出挑战，传统的工艺不再满足新颁布的水质标准指标。为达到水质标准，在充分结合水质特点的同时对传统工艺的改造是很有必要的。臭氧作为一种强的氧化剂，同时还可以作为消毒剂使用。臭氧氧化技术在微污染水源水处理中的应用是臭氧和其它工艺的联用。臭氧与其它处理方法联合的工艺流程在许多形式，如：①O3+生化单元（活性污泥法、生物活性炭法）；②O3+絮凝+膜处理；③O3+膜处理；④O3+气浮（吹脱）；⑤O3+活性炭吸附单元；⑥O3+絮凝+O3。臭氧处理单元自身则有以下几种形式：①O3；②O3/H2O2；③O3/H2O2/UV；④O3/UV；⑤O3/固体催化剂（固体催化剂如活性炭、金属及其氧化物）。

3结语

篇4

随着科学技术的不断发展和生产水平的不断提高，我国市场竞争不断加剧，商品经济已由卖方市场转向买方市场。在这种情况下，顾客成为竞争的关键。为了提高顾客的满意度，减少产品运输过程中的不确定性因素，赚取更多的利润，一般生产型企业不再满足于单一的商业模式，而是将供应链系统垂直整合，将生产循环价值链延伸至运输环节。

财政部、国家税务总局《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改证增值税税收政策的通知》（财税〔2013〕37号）规定：“混业经营是指试点纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的行为。”企业既销售货物又提供运输业务的情况，满足了上述混业经营的条件。由于混业经营情况复杂，考虑的因素诸多，无论在理论上还是实务中都是值得探讨的问题。为此，本文以某生产企业为例，具体剖析“营改增”后混业经营中运输业务的纳税筹划。

二、混业经营企业案例

某生产企业以销售自产商品为主营业务，并自设非独立核算的运输车队。2017年5月，该生产企业销售给甲公司一万件产品，每件不含税售价为400元，不含税运费为10元/件（即最终不含税售价为410元/件）。其中，购买原材料可抵扣进项税为40万元，运输过程中的油料等消耗可抵扣进项税为6000元。为降低企业的运营成本，提高企业的利润，企业考虑成立独立核算的运输公司。假设拆分前后，企业运输业务收入、成本等因素不变，且不考虑其他的成本支出。

三、纳税筹划分析

1.不进行纳税筹划情况下的增值税税额

未进行纳税筹划前，该生产企业同时存在不同税率的商品销售和提供应税劳务的情况，应当分别核算适用不同税率的销售额，否则则从高税率征收。显然，为了降低企业的税负，企业应选择分别核算销售额，并按适用税率缴纳增值税?款。假设在这种情况下，企业的增值税税额为T0，则：

■ （万元）

2.拆分后的增值税税额

我国增值税法将增值税纳税人按会计核算水平和经营规模分为一般纳税人和小规模纳税人两种纳税人，分别采用不同的增值税计算方法。因此，企业将自身运输业务拆分出来的过程中，需要考虑办理一般纳税人资格登记还是小规模纳税人的资格登记。

（1）办理一般纳税人资格登记

企业将运输业务拆分出去，新设运输公司后，有两种向购货方提供运输业务的方式可供选择。

第一种方法是购买新成立的运输公司运输劳务，为顾客提供所购物品的运输业务，将物品运输到客户指定地点，并向该运输公司支付运费。在这种情况下，该生产企业和运输公司签署运输合同，由运输公司向该生产企业开具专用发票。

根据《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。”因此，运输公司向该生产企业收取的运费应计入销售额一并计算增值税。假设在这种情况下，企业的增值税税额为T1，则：

运输公司应缴纳的增值税=1×10×11%-0.6=0.5 （万元）

该生产公司应缴纳的增值税=1×（400×10）×17%-40-1×10×11%=28.6 （万元）

T1=28.6+0.5=29.1 （万元）

第二种方法是以客户身份采用委托运输的方式签署运输合同，按购买商品企业要求将物品运输到指定地点。在这种情况下，该生产企业替购买商品企业代垫运费，运输公司向购买方开具专用发票，由该生产企业进行转交。

根据《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定：“价外费用不包括同时符合以下条件的代垫运输费用：①承运部门的运输费用发票开具给购买方的；②纳税人将该项发票转交给购买方的。”因此，运输公司向该生产企业收取的运费不计入。假设在这种情况下，企业的增值税税额为T2，则：

运输公司应缴纳的增值税=1×10×11%-0.6=0.5 （万元）

该生产公司应缴纳的增值税1×400×17%-40=28 （万元）

T2=28+0.5=28.5 （万元）

综上所述，当将运输业务拆分成单独核算的主体且登记成一般纳税人时，采用客户身份委托运输的方式能够降低企业的税负，从而达到纳税筹划的目的。

（2）办理小规模纳税人资格登记

根据《增值税暂行条例》及其《增值税暂行条例实施细则》和“营改增”相关文件的规定，从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，年应税销售额在50万元以下的认定为小规模纳税人。当企业满足上述条件，或者不满足上述条件但将运输业务拆分至标准以下（如拆分成多家运输企业），运输公司按照小规模纳税人缴纳增值税。针对企业拆分为小规模纳税人后，也有两种向购货方提供运输服务的方式可供选择。

第一种情况是购买新成立的运输公司运输劳务，为顾客提供所购物品的运输服务，将物品运输到客户指定地点，并向该运输公司支付运费。和成立为一般纳税人不同的是，此时该生产企业取得的为增值税普通发票，不得抵扣销售货物产生的销项税。假设在这种情况下，企业的增值税税额为T3，则：

运输公司应缴纳的增值税=1×10×3%=0.3（万元）

该生产公司应缴纳的增值税=1×（400+10）×17%-40=29.7（万元）

T3=29.7+0.3=30 （万元）

第二?N情况是以客户身份采用委托运输的方式签订业务，按购买商品企业要求将物品运输到指定地点，运输公司向购买商品企业开具发票，由该生产企业进行转交。同样，由于运输企业小规模纳税人的身份，向购买方提供的发票为增值税普通发票，不能抵扣。假设在这种情况下，企业的增值税税额为T4，则：

运输公司应缴纳的增值税=1×10×3%=0.3 （万元）

该生产公司应缴纳的增值税=1×400×17%-40=28（万元）

T4=28+0.3=28.3 （万元）

综上所述，当拆分成小规模纳税人时，采用客户身份委托运输的方式亦能够降低企业的税负，从而达到纳税筹划的目的。

3.两种拆分方法的综合比较

就本案例而言，在仅考虑增值税的情况下，综合比较将运输业务拆分的两种情况，将运输业务独立出去成立小规模纳税人且以客户身份采用委托运输的方式能够将应缴纳的纳税额降低到最低。

然而，当在一个特定增值率时，增值税一般纳税人与小规模纳税人应缴纳税款数额相同。无论是一般纳税人还是小规模纳税人，采用以客户身份采用委托运输的方式计算出来的增值税额都低于购买新成立的运输公司运输劳务的方式，为此只要比较T2和T4即可。设P为产品不含税总销售额，C为可抵扣原材料进项税额，F为运费，R为运输过程中的油料等消耗产生的可抵扣进项税。则有：F×11%-R+P×17%-C=F×3%+P×17%-C

化简得：F=12.5R

因此，当运费等于12.5倍运输过程中的油料等消耗产生的可抵扣进项税时，企业可以根据实际情况选择成为小规模纳税人或者一般纳税人。当运费不超过12.5倍运输过程中的油料等消耗产生的可抵扣进项税时，一般纳税人税负低于小规模纳税人。为了达到降低税负的目的，即使该生产企业拆分出的运输业务公司满足小规模纳税人的认定标准，仍应向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人。反之，如果运费超过12.5倍运输过程中的油料等消耗产生的可抵扣进项税，该生产企业应该将拆分出的运输业务公司办理登记为小规模纳税人，或将符合一般纳税人规定的企业拆分至分类标准以下。从计算结果上来看，也验证了上述观点。

四、结语

然而，以上结论是基于只考虑增值税，假设拆分前后，企业运输业务收入、成本等因素不变，且不考虑其他的成本支出的情况下得出的。在实际操作过程中，企业是否应该将企业分拆出去，不应该只考虑增值税税负一种因素，还应该综合考虑各种因素，比如企业将运输业务拆分出来所发生的各项费用，新设运输企业的经营费用等。

篇5

【关键词】税法 税务会计 税收筹划 课程整合

目前，高校财会专业税法相关课程设置、教学安排主要分布在《税法》《税务会计》《税收筹划》《纳税实务》等课程中，而与税法联系紧密的课程，也是高校常设课程则集中在《税法》《税务会计》《税收筹划》三门课程。与此有关联的教材更是层出不穷、五花八门。已经公开出版发行的有《税法》《企业税务会计》《税务会计学》《税务会计与税务筹划》《纳税申报与筹划》《税收筹划》《税务筹划理论与实务》等。但是，课程体系的交叉、教材的繁杂，造成了学生学而不精、知识架构混乱的局面。这与培养兼具税法和财务管理、会计学知识的复合型人才相冲突。因此，整合《税法》《税务会计》《税收筹划》课程刻不容缓。

《税法》《税务会计》《税收筹划》的教学现状

1.课程设置方面

现行国内本科院校财务管理、会计学等经济管理专业对《税法》《税务会计》《税收筹划》等税法相关课程的教学计划安排主要有三种方式：（1）分属于不同学期，先后开设《税法》《税务会计》《税收筹划》三门课程；（2）将《税法》作为先修课程，再将《税务会计》与《税收筹划》整合后作为一门课程选修；（3）《税法》《税务会计》选其一设为必修课或选修课，《税收筹划》作为扩展学习，设为选修课。

2.教材建设与教学内容方面

《税法》《税务会计》《税收筹划》三门课程中，《税法》的教材内容主要包括：以18个具体税种为主的实体法和以税收征管法律制度为主的程序法。但在实际教学中，由于课时紧张，加之程序法内容枯燥繁琐，往往只重点讲授具体税种的相关概念、构成要素、税额计算等，其他内容则一带而过。

《税收筹划》教材的编排基本有两种方式。一种以18个税种作为筹划对象，比如增值税的税收筹划、消费税的税收筹划、企业所得税的税收筹划等。这种方式以《税法》中的实体法作为编写依据，有利于学生对《税法》课程内容的巩固和深入理解。另一种则以企业的经营活动作为筹划对象，比如企业筹资活动的税收筹划、投资活动的税收筹划、企业收益分配的税收筹划等。这种方式以企业涉税事项的资金流向作为编写依据，便于学生对企业具体业务操作的理解。实际教学过程中，教师需要结合税法相关选修课程的内容体系安排、教学大纲的要求、学生的接受程度等方面的因素，因地制宜地选用合适的教材。

《税务会计》教材的编写体系主要囊括了具体税种的计算、账务处理及税收筹划。与《税法》《税收筹划》等课程相对比，容易发现，“具体税种的计算”属于《税法》的重点内容，“税收筹划”是需要单独开设的一门课程，而“账务处理”则是《财务会计》中强调的内容，比如所得税会计。在实际教学中，由于《税务会计》课程的边缘性、综合性，导致无论如何安排《税法》《税务会计》、《税收筹划》三门课程都会造成课程内容的重复或缺失。

（1）《税法》《税务会计》《税收筹划》三门课程同时开设时，由于三门课程的边界很难划分清楚，内容存在交叉，势必出现两种教学效果：一种情况是重复讲解，造成课时浪费；一种情况则是“踢皮球”，认为其他课程中有类似内容就省略讲解，造成学生学习内容盲点。（2）先修《税法》，再修《税务会计》与《税务筹划》的整合课程，无法突出《税务会计》的重点，同时由于课时紧张，容易将《税收筹划》变成摆设。（3）《税法》《税务会计》选其一，再修《税收筹划》。只修《税法》，无法让学生理解财税关系，涉税事项的会计处理欠佳。只修《税务会计》，如果不给予足够的课时，则使学生无法熟练掌握税额计算，进而不能理解涉税事项的账务处理；如果给予充足的课时，内容的繁多同样不利于学生对税法相关知识的吸收掌握。

《税法》《税务会计》《税收筹划》的教学整合

1.课程设置方面

目前，有关《税法》《税务会计》《税收筹划》课程整合研究方面的文献相对较少。姚爱科（2009）最先提出将《税法》与《税务会计》整合为一门《税务会计》课程，以税种作为主线，将基本税制要素与会计处理联系在一起，并指出整合后的课程安排有利于知识的融会贯通。苏强（2011）强调采用“多元立体化理念”的教学模式，设计整合后的《税法与税务会计》课程。胡春晖（2014）认为《税法》《税务会计》《税收筹划》三门课程应合并为《税法、纳税筹划与会计综合（一）、（二）》，提出以18个具体税种为纵线，横向讲解每一税种的税额计算、账务处理、税收筹划的内容。整合课程加大课时后，分两个学期进行讲解。但考虑到教学内容的分量和学生的接受水平，笔者认为，将三门课程整合为一门课程，有其不可避免的弊端：其一，内容面面俱到，易使学生对税法相关课程基本知识的理解杂而不专；其二，学习周期长，容易造成学生学习兴趣的消磨与学习内容的遗忘；其三，内容繁冗细碎，无法使学生对税法相关课程构建完整的知识体系。

综合来看，《税法》《税务会计》《税收筹划》三门课程的整合思路并不是将其简单合并，而应合理划清界限，突出各课程的重点。即《税法》《税收筹划》的内容不变，主要以税额计算、具体税种的筹划为主，而《税务会计》则应取消与《税法》《税收筹划》重复的部分，加入《纳税实务》的实践内容，并强调其与《财务会计》的区别与联系。如此整合可以使学生在《税法》《税收筹划》中掌握税法相关知识，在《税务会计》中理解财税关系，锻炼实务操作能力。

2.教材建设与教学内容方面

（1）教材建设方面

目前，已经出版发行的税法相关教材主要分为两种，一种为考试用书，比如注册会计师、注册税务师的应试指导书；一种为高校的教学用书。考试用书由于其应试用途，理论性较强，与本科院校培养复合型人才的目标不符，而教学用书因其编写人员的水平参差不齐、需求刚性等因素，导致权威性、时效性欠佳。另外，本科院校的学生对教材的依赖性较强。鉴于此，会计教育界、企业实务界、税收征管界的税务、财务管理、会计人才应联合建立教材编写团队，以高校教育建设为平台，从教学目标、教学安排、教学内容、教学方法等环节入手，设计、编写与培养目标相匹配、适应学生理解程度的教材。

（2）教学内容方面

整合后的《税法》《税务会计》《税收筹划》三门课程中，《税法》侧重对法律条文的解释，《税收筹划》主要针对不同税种的案例进行筹划分析，《税务会计》则强调涉税事项的会计处理。在具体教学操作时，《税务会计》可加入仿真实验课，比如采用与《财务会计》相同的资料，将其中税法与会计准则处理方式不同的涉税事项进行调整，让学生理解税法规定与会计制度的不同。也可以将“纳税申报”部分的实务操作案例转换为更为直观的会计账册与纳税申报资料表，同时练习“电子报税软件”，让学生掌握手工申报纳税、网上申报纳税的具体操作过程。

综上所述，《税法》《税务会计》《税收筹划》课程的整合思路应以人为本，从合理划分《税务会计》与《税法》《税收筹划》课程的边界着手，辅以实务操作内容，区别于《财务会计》，最终达到高校培养复合型、应用型财税人才的要求。

参考文献：

[1]姚爱科：《试论〈税务会计〉课程与〈税法〉课程的整合》，《会计之友》2009年第6期。

[2]苏强：《基于多元立体化理念的“税法”与“税务会计”教学模式设计》，《长春理工大学学报》（社会科学版），2011年第7期。

篇6

关键词：价值链；税务；筹划

作为国家调节社会经济的重要杠杆，税收在现代社会经济中占据举足轻重的地位。企业这一营利性经济实体在生产经营过程中可从增收、节支两方面实现价值最大化，即有效开展税务筹划。据《国际税收辞典》，税务筹划被定义为“通过纳税人合法的经营活动或个人事务的安排，实现缴纳最低的税收”；据《中国税务百科全书》，税务筹划又被理解为“负有纳税义务的单位和个人在纳税前采取各种合乎法律规定的方法有意减轻或消除税收负担的行为”。

一、价值链与企业价值最大化

企业的价值创造是通过一系列活动构成的，这些活动可分为基本活动和辅助活动两类，基本活动包括内部后勤、生产作业、外部后勤、市场和销售、服务等；而辅助活动则包括采购、技术开发、人力资源管理和企业基础设施等。这些互不相同但又相互关联的生产经营活动，构成了一个创造价值的动态过程，即价值链。价值链在经济活动中是无处不在的，上下游关联的企业与企业之间存在行业价值链，企业内部各业务单元的联系构成了企业的价值链，企业内部各业务单元之间也存在着价值链联结。价值链上的每一项价值活动都会对企业最终能够实现多大的价值造成影响。企业的各种经济活动实际上都与企业税赋有关，企业税务筹划能减少企业成本，为企业带来最大价值，所以企业税务筹划的空间非常大。福建新华发行集团有限责任公司是省管大型国有发行企业集团，由省级4家发行单位与全省69家市、县新华书店改制组成的，是以发行中小学教材、一般图书和音像电子产品为主的发行企业，2009年底将与省内的出版社一起组建福建海峡出版发行集团。在探究税务筹划中，部分内容将结合集团公司的实际进行说明。

二、组织形式的税务筹划

企业从组织形式上有子公司和分公司两种选择。其中，子公司是具有独立法人资格，能够承担民事法律责任与义务的实体；而分公司是不具有独立法人资格，需要由总公司承担法律责任与义务的实体。企业采取何种组织形式需要考虑的因素主要包括分支机构盈亏、分支机构是否享受优惠税率等。

第一、预计盈利的优惠税率分支机构，选择子公司形式，单独纳税。如：我省厦门原所得税率为15％，在执行新税率后改为25％，新税法规定经济特区可享受过渡期政策，除了外商投资企业“两免三减半”政策未执行完的可以继续执行外，其他非高新技术老企业从2008年起，税率每年提高2个百分点，到2002年执行全国统一的25％税率。由于集团公司享受5年的所得税免税政策，2009-2013年涵盖了优惠税率的过渡期，否则将厦门公司设立子公司可以节省税款开支。

第二、预计盈利的非优惠税率分支机构，选择分公司形式，汇总到总公司纳税，以弥补总公司或其他公司的亏损；即使下属公司均盈利，此时汇总纳税虽无节税效应，但可降低企业的办税成本，提高管理效率。对于集团公司来说，在享受5年的所得税减免期内，设立分、子公司在缴纳所得税方面是没有区别的，但所得税减免到期时，这样的影响将立即体现出来。因此可以将集团内部亏损的公司改组为分公司，以减轻整体集团公司的税负，有较大的意义。

第三、预计亏损的优惠税率分支机构，这种情况下就要考虑分支机构扭亏的能力，若短期内可以扭亏宜采用子公司形式，否则宜采用分公司形式，这与企业经营策划有紧密关联。

新企业所得税法已将以往“区域优惠为主”的税收优惠政策调整为以“产业优惠为主、区域优惠为辅”的优惠政策。经济特区、经济开发区、高新技术开发区等已失去“区域优惠”，企业在进行投资的税务筹划时，必须调整策略，从投资地点的税务筹划向投资方向的税务筹划转变。

三、商品购销的税务筹划

每个企业无论在原材料购买还是在产品销售的过程中都会涉及到的企业的税负来作为基于价值链的税务筹划的基础。企业采购过程中的直接成本相对比较容易理解和计量，它包括所购货物的原始价格和赋税原材料的直接运费与赋税，能在相关的凭证和会计报表上能直接显现出来所购货物的价格。企业购销的税务筹划主要涉及到增值税与所得税，从企业原材料到成品生产完毕的价值增值过程中，国家给予了一些优惠政策针对于某些部分，这些优惠政策如其中的税额扣除税法我们要充分利用。购进中进项税额准予以销项税额中抵扣，如：购进农产品，购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用等；产品的销售过程与原材料的采购过程基本相同，将销售方式和销售收入实现时间相结合进行的筹划，如：采用折扣销售、分期收款销售等方式，利用税收屏蔽减轻税负。

四、内部核算过程中的税务筹划

企业的内部经营核算是企业运营的一个很重要的方面，尤其是对弱小的企业而言，它是企业的核心部分。因为原材料和产成品的价格是由市场来决定的，企业发言权很小，因此如何降低企业内部成本包括赋税在内是至关重要的。企业内部经营在税收筹划方面主要是所得税的筹划，也包括增值税，其基本思想是：结合企业运营的实际状况，合理使用资源，在不影响企业正常运行的情况下，尽量使用能抵扣的资源，使所有的抵扣项目保持在一个合理的范围在内。下面是所得税的抵扣范围：

(1)成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。

(2)费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。

(3)税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。

(4)损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

从以上项目可以看出，企业税前可以扣除的项目是繁琐的，因为有很多项目是有抵扣范围和限额的。本文重点讨论以下几点：

(1)利用折旧方法开展税务筹划

企业在固定资产折旧额的具体计算过程中，可以通过选择固定资产的计提范围，延长或缩短固定资产折旧年限和选择固定资产折旧法等达到节税目的。

第一、在税率稳定时，尽量使用符合税法要求允许使用双倍余额递减法、年数总和法折旧方法的固定资产，缩短折旧年限有利于加速成本收回，以使企业前期会计利润发生后移，使所得税缴纳延迟，从而节约财务利息，所得税的递延缴纳相当于取得了一笔无息贷款。

第二、当企业享受免减税的优惠政策时，延长折旧期限把后期利润尽量安排在优惠期内，也可进行税务筹划，减轻企业税负。

对于集团公司固定资产品种多、数量大的特点，在税法允许的范围内，应仔细辨别和延长固定资产的折旧，以实现减轻税负；同时由于固定资产折旧一经确定不得变更，因此要权衡好短期减免税和今后正常缴税计提折旧对利润影响情况，选择最优的折旧方式，以实现企业价值的最大化。

(2)借款利息的支出

企业可以选择的融资方式有内部资金融资、债务融资及股权融资方式。在忽略风险与收益因素的情况下，债务融资由于具有财务杠杆效应，其支出的利息具有抵税作用。为此许多企业利用向关联企业举债代替本应该进行的权益性融资，企业利用这种方法进行筹划时应注意有关规定。新税法明确规定企业从关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。

(3)工资薪金的支出

新税法对于企业实际发生的合理的职工工资薪金，准予在税前扣除。对工资扣除标准的放宽无疑扩大了企业的筹划空间。但企业在扣除工资支出时需参照同行业的正常工资水平，如明显超出同行业的正常工资水平，会被税务机关认定为“非合理的支出”而予以纳税调整。

此外，新《企业所得税法》实行加计扣除政策并取消了安置人员的比例限制，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100％加计扣除。也就是说，在25％税率的情况下，企业每安置一名特殊人员就业，每月将可享受到250元的税收减免优惠。如果企业支付给职工更高的工资，所获得的税收优惠也就更多。因此，企业在招聘员工时，应结合实际，在同等情况下，尽量选择符合税收优惠条件的从业人员，达到节税的目的。

(4)广告费的支出

新税法统一规定内外资企业的广告费支出不超过当年销售收入15％的部分，可以据实扣除，超过比例的部分可结转到以后年度扣除。企业应把握广告费的认定条件，注意广告费与赞助费的区别，新税法明确规定了赞助支出不得在税前进行扣除。

五、税务筹划的风险分析

随着我国入世、国内市场更加开放、税收体系日趋完善，税务筹划已成为企业实现自身经济利益最大化、提升自身市场核心竞争力的强有力措施。与其他经济活动一样，企业进行税务筹划同样产生相应的风险问题，加之税务筹划极具复杂性和系统性，使得税务筹划方案不仅应满足财税法规所需，更应注重细节性思考和经营中的成本或收益。

1　企业税务筹划所产生风险因素

(1)税务筹划基础不稳造成的风险，税收筹划基础涉及到企业涉税诚信、企业会计核算和财务管理水平以及企业管理决策者及有关人员对税务筹划的理解程度等，税务筹划基础不稳，税务筹划风险性极强，此种风险是主要表现形式。

(2)税务筹划目的不明造成的风险，税后利润最大化被定位为税务筹划阶段目标，税务筹划终极目标应是实现纳税人企业价值最大化，如果不能明确认识税务筹划目的，则极易导致企业筹划成果和筹划成本不配比的风险。

(3)税收政策改变造成的风险，市场经济不断变化，国家税收政策往往会伴随产业政策、经济结构的调整而改变，税收政策的变化有可能使企业原有合理的税务筹划方案变得不合理，则随即产生风险。

(4)税务行政执法不规范造成的风险，合法性是税务筹划的基本特征之一，即税务筹划本身合法，但在实践中难免遇到税务行政部门执法不够规范的客观现实，此种情况下，企业很可能被定作恶意避税、偷税等违反税法的行为，这给企业税务筹划带来极大矛盾，且可能导致日后更大的税务筹划风险。

2　税务筹划风险防范

(1)税务筹划要以“合法”为前提。税务筹划是以符合国家税法为基础，在实际操作时，应该要学法、懂法和守法，准确理解和全面把握税收法律的内涵，时时关注税收政策的变化趋势，务必使税收筹划方案不违法，这是税收筹划成功的基本保证。

(2)促使税企关系保持良性状态，即在市场经济环境中，企业应明确政府通过税收增加财政收入和实施经济调控的职能，保持企业与税务机关的联系和沟通，使税务机关掌握、理解税法基础上，了解企业税务筹划的合法性和合理性，为企业税务筹划工作营造客观环境。

(3)坚持成本效益原则，企业在获得部分税收利益的同时，也应关注实施税务筹划方案所须付出的税务筹划成本，使税务筹划方案中隐含成本小于所得收益，优化税务筹划方案，促进企业整体效益最大化的根本实现。

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企业的税务管理是企业的经营管理活动中一个重要内容，税收问题对企业来说十分重要，在进行企业会计核算和税务处理时，所涉及到的工作内容需要企业设有专业的税务人员进行从事企业税收活动。税务会计师是以国家现行的法律法规为依据，进行税务筹划税务管理等一系列税收活动的专业会计人才。税务会计师在从事税务会计的工作时，运用专业的会计学理论和核算方法，更加全面性、系统性的对企业的纳税活动进行合理的管理和监督，以保证国家和企业的利益。因此对于企业来说，税务会计师的专业素质直接影响到企业税务会计能否成功实施，同时也是决定企业是否能够实现可持续发展的重要因素之一。

2.税务会计师对企业的主要工作职责

我国的税收政策复杂多变。自改革开放以来，随着我国经济的高速增长，各行各业蓬勃发展，从而所涉及到的税务种类也纷繁不一。企业需要及时掌握税法动向和各项办税流程，如期完整的缴纳税款，这关系到企业的实际利益和企业的声誉，这就要求企业配备有专业的税务人员协助企业进行合理缴税，从而企业税务会计师应运而生。在我国，税务会计的构建尚未完善，但税务会计师的不可或缺的重要作用正逐渐被人们认可。从事税务工作是个严肃而困难的职业，税务会计师在企业管理活动中起着举足轻重的作用。税务会计师对企业的主要工作职责体现在以下几方面：

2.1加强企业税务管理

随着社会主义市场静静地不断发展，国家相关的税法也逐渐细化和复杂化，由于企业在税务管理方面的不足导致一些企业陷入了涉税危机，对其企业的声誉造成了一定程度上的损害，这就要求税务会计师能够加强对企业税务的管理，提高企业税务风险的控制和防范能力。企业税务管理的主要目的是为了实现在不损害国家利益的前提下，利用相关税法政策提供的一系列优惠措施来达到企业降低税务成本。

2.2..开展企业税务筹划

2.2.1纳税筹划的概念

简单来讲，税收筹划即是指企业采用合法的和非违法的手段进行纳税方面的策划和有利于纳税的财务安排。企业税务会计不仅仅是对税务资金运动的反映和监督，而且能通过税负因素分析等方法，使纳税人更加明确地利用合法手段来达到保护自己的合法权益的目的。税务会计师为了更大化的实现企业的价值，通过对企业所经营的活动进行实现安排筹划，制定出最佳的节税方案，从而使企业的合法权益扩大化。通过企业税务会计的实施和税收筹划，依据税收的具体规定和本综合市场自身的经营特点来筹划本企业的经营方式及纳税活动，最终实现了享受税收优惠，企业不多缴税、减轻税负的目的。

#P#2.2.2纳税筹划的积极意义

现在社会上对纳税筹划的认识还不够深入，存在着相当一部分人认为税务筹划就是等同于逃税和避税。这种看法是错误的，相比于逃税避税，税务筹划是在合法或不违法的前提下进行的，是国家鼓励的一项活动，而以逃税避税为主的非法税收行为则是国家严厉打击的，因此二者不能等同。

合理而正确的税务筹划是税务会计师的正确决策下产生的，它能规范企业的经营活动，影响企业的组织形式，在规范纳税的基础上提高企业的纳税意识。同时税务筹划还能够借助税收政策的宏观调节作用，反作用于税收法制。我们知道，纳税筹划的开展能够减轻企业的税收负担从而促进投资和产业结构的合理化，并不断促使我国的税收法制不断完善，促进国家税收更科学的设计立法。

2.2.3简析纳税筹划对建筑安装业的作用

税务会计师开展税务筹划对于企业的经营至关重要，现在以笔者所在的建筑安装业为例来简要叙述纳税筹划对企业的意义。

建筑安装业作为国家税收的主要来源，所涉及到的税种多样、税额巨大，在企业总成本中占据着较大的份额。笔者通过营业额项目对其进行纳税筹划。按照国家税制对营业税的相关规定，建筑安装业所缴纳的营业税包括工程原材料及其他物资和动力的价款。因此笔者在进行纳税筹划时就可以依据条款，改变其工程材料的购买方法作出相应的安排来减轻企业税负。如企业按照合同为某企业建造一批商品房时，总承包价为1000万元，工程原材料等都由对方企业购买，总价为800万元，未进行税务筹划时，企业所需缴纳的营业税为（1000+800）×3%=54（万元）。当笔者通过调查得知本企业对建材市场的熟知程度较对方更为熟悉，只需600万元就能将原材料齐备，因此笔者就购买建材与对方达成协议，由本企业代为购买，由此得出筹划后所需缴纳的营业税额为（1000+600）×3%=48（万元），相比之下节税6万元。

可见对企业进行税务筹划十分必要，税务会计师通过分析并从中选择最有利降低总成本的方案也可进行节税。在进行企业税务筹划时应该从全局考虑，从整体水平上减少国家对企业税务的总额，从而实现企业的经济盈利达到最大化。

2.3合理应对税务稽查，规避风险

正确合理的应对税务机关的税务稽查是税务会计师的主要职责之一。税务会计师在实行节税方案的同时，就需要对税务进行合理的纳税调整，这不仅要求税务会计师具备良好的专业素质，对会计准则和会计制度等达到相当熟悉的程度，并且还需要他们对税法了如指掌，能够分析、比较会计准则、会计制度与税法的差异所在。当税务会计师在进行纳税调整时，就容易产生税务问题，造成一定的税务风险，当面对税务机关人员例行的税务稽查时，就需要税务会计师在检查之前对企业进行自查。

会计准则、会计制度存在很大的差异，按照会计准则、会计制度核算的利润结果和纳税要求有很大的出入。这就要求税务会计师在做纳税申报时，需要对企业的税收材料进行整理，使得企业更好应对税务稽查，谨防纳税调整可能带来的税务风险问题。

在税务稽查到达之前，企业税务会计师先对企业的缴税情况进行全面的自查，将相关的书面资料整理核对，对原来没有注意到的问题税务项目进行相关的调整，全面、连续、及时、准确地对申报税款、征收税款、入库税款和欠税等事项进行核算，确保国家税款的安全完整和及时足额入库。完整地记录税收业务活动的过程和结果，确保涉税文书数字真实、计算准确，内容完整、说明清楚，使企业在面对税务稽查时能够从容应对。

3.税务会计师对企业的意义

3.1税务会计师依法监督企业纳税,维护企业的合法利益

企业向国家缴纳税款是纳税人应履行的义务，税务会计师在面对企业缴税问题时，不仅需要为企业制定合理的税务筹划，还负有依法监督企业的税收活动，对企业的税务进行管理，由于企业经营面广，容易造成在税务问题上的忽视，又因企业领导者缺乏税务方面专业的知识，

致使企业往往不能按时保质的缴税，从而陷入税收窘境，长期以往也容易使企业的管理者放弃对税收的重视，致使企业在税务方面的管理漏洞越来越大。税务会计师承担着监督企业税收并及时纠正已有的税收问题，全面提升企业对税务问题的关注度，保证企业的税收质量。

同时作为已履行纳税义务的企业，税务会计师则需要为企业谋求作为纳税人应享有的权利。企业作为市场的主体，承受着各方面的竞争压力，税务会计师在保证企业依法纳税的同时，可以为企业争取合法权利如企业的受尊重权、知法权、反不正当竞争权等，使企业的利益得到保障。当企业的合法权益受到损害时，税务会计师也可以为企业找到合法的途径获得救助和赔偿。

3.2税务会计师提供节税方案，避免涉税风险

此外，税务会计师还兼有为企业的税收“出谋划策”的作用，我们知道，企业税务成本的多少直接影响到企业的利益，税务会计师在既定的税法体制下结合企业实际情况为企业制定出最佳的节税方案，减轻企业的税务成本，在非违法的前提下为企业减轻税负。企业在实行节税方案的同时，可能在计税上出现纰漏或是由于对税收规定不了解或是税收流程不确定等因素所致未能及时缴税从而受到相关税务部门的处分或罚款等问题。税务会计师根据所学的专业知识对这些问题尽早发觉并及时改正，保证企业认真完整地履行纳税义务，从而降低了企业涉税风险。

4.税务会计师对企业不可或缺

税务会计师在对减少企业税务成本、减轻税务和降低涉税风险都有着不可估量的重大意义。其从事的专职税务工作和相关内容都和企业的实时利益相联系，同时也关乎企业的声誉和诚信度，是企业未来发展的助推力。在新形势下，税务会计师的社会地位将不断被大众接受并认可，同时社会上也加强了对税务会计师的专业认证，相信在不久的将来，税务会计师会是企业重要的一份子，对提高企业纳税意识有着不可或缺的意义。

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[关键词]公司治理；税收筹划；委托

[DOI]10.13939/ki.zgsc.2015.16.029

1 公司治理和税收筹划的内涵

1.1 公司治理

公司治理又名公司管治、企业管治，是一套程序、惯例、政策、法律及机构，影响着如何带领、管理及控制公司。从公司治理的产生和发展来看，公司治理可以分为狭义的公司治理和广义的公司治理两个层次。狭义的公司治理，是指所有者（主要是股东）对经营者的一种监督与制衡机制，即通过一种制度安排，来合理地界定和配置所有者与经营者之间的权利与责任关系。公司治理的目标是保证股东利益的最大化，防止经营者与所有者利益的背离。其主要特点是通过股东大会、董事会、监事会及经理层所构成的公司治理结构的内部治理。广义的公司治理是指通过一整套包括正式或非正式的、内部的或外部的制度来协调公司与所有利益相关者之间（股东、债权人、职工、潜在的投资者等）的利益关系，以保证公司决策的科学性、有效性，从而最终维护公司各方面的利益。不同学者对公司治理的定义持有不同的看法。主流的有以下几种：吴敬琏（2001）、Gilson and Roe （1993）强调公司治理的相互制衡作用，认为所有者、董事会、经理层之间的权力制衡是实现公司治理的关键。只有公司内部之间明确了责权利关系，公司治理结构才能被建立起来。张维迎（2010）等强调企业的所有权安排是公司治理的关键。他认为公司治理问题的关键是如何使企业的剩余索取权和剩余控制权相互对应。只有这样，才能对公司中的个体形成最大激励。最终使得公司作出利润最大化的行为，也强调利益相关者在公司治理中的权益应该受到保护。

1.2 税收筹划

国内学者对于税务筹划内涵理解和界定的研究比较繁杂，争议较大，对税务筹划这一概念的提法也多种多样，常见的主要有税务筹划、税收筹划、纳税筹划等，至今尚未就税务筹划的称谓、定义、行为性质等达成共识。盖地（2005）认为，“税收筹划亦称税务筹划、纳税筹划，是指纳税人（法人、自然人）依据所涉及的税境（Tax Bounda-ry）和现行税法（不限一国一地），遵循国际惯例，在遵守税法、尊重税法的前提下，运用纳税人的权利，根据税法中的‘允许’、‘不允许’以及‘非不允许’的项目、内容等，对企业涉税事项进行的旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的谋划、对策和安排”。还有一些理论研究是关于税务筹划的原则、目标等。张雅杰等（2008）提出，企业在进行税务筹划时，应遵循不违法、全员参与、成本效益、实事求是等原则。国内关于税务筹划的实证研究比较少，基本都集中在对上市公司的税负研究上。王延明（2003）分析了我国上市公司实际所得税率的影响因素。谭康（2008）研究发现，我国上市公司的资产负债率、公司规模与实际税率是正相关关系，而总资产收益率与实际税率是负相关关系。曹书军等（2008）应用随机效应模型，研究了影响实际所得税率的公司特征因素，并探讨了税收政策的变动对这些因素的影响，结果表明公司规模、资产密度与实际所得税率没有显著性关系，财务杠杆与实际所得税率显著负相关，而盈利能力和股权结构对实际所得税率的影响会受到税收政策的影响。默克（Morck，2003）认为，对于股利的双重征税可能会削弱金字塔形所有制结构的作用。菲斯（Friese etal..2006）研究发现，税法通过给予税收优惠或惩罚会对公司治理产生影响，如以分派股利、重组等形式影响公司治理，而公司治理结构又将影响税务筹划行为。我国将公司治理结构与税务筹划两大领域结合起来研究的文献不多，以理论研究为主，主要有蔡昌（2009）从公司治理、契约安排角度深入分析了税务筹划的治理机制与供给机制，提出了诱导性契约安排与激励相结合的公司治理模式，设计了履约成本最低化的契约安排模型；在实证研究方面，主要是研究公司治理结构中的单一方面，如股权结构与税务筹划的关系。

2 税收筹划下的委托分析

税务筹划是要在税收法律的强制性框架下，选择税负最轻的纳税方式。税收筹划作为一种理财行为，属于公司的经营管理范畴，不可避免地受到公司治理的制约和影响。基于委托关系的公司治理模式，毫无疑问，股东作为公司的所有者，进行公司治理的目标是股东价值最大化。而税收筹划是通过税后收益最大化来实现股东价值最大化目标，税收筹划目标与公司治理目标体现着内在的一致性，公司治理推动着税收筹划的发展，并为税收筹划提供环境基础和潜在约束，因此税收筹划也必然成为公司治理的一个微小层面和基本要求。

从委托层面分析上市公司的税务筹划行为中的问题，可以从以下三个方面进行论述。

第一，税务筹划行为使股东与经理人的风险承担不对等。税务筹划行为本身显著的特点之一就是其风险性。在具体操作过程中，会不可避免地产生相应的税务筹划风险。所谓税务筹划风险，一般是指纳税人在进行税务筹划过程中，由于各种潜在因素的存在，有可能无法取得预期的筹划效果，或者为此付出的代价远大于收益。由于筹划风险的存在，制约着税务筹划的效果，使税务筹划行为的效果具有很大的不确定性。在这种情况下，经理人为税务筹划行为做出了努力，但是可能得到不好的甚至失败的效果，并因此给公司带来了不必要的损失。经理人的声誉将会因此受到影响，甚至遭到解雇。而相对于股东而言，税务筹划行为的失败对其影响则小得多，而且股东还可以通过投资组合的方式来降低风险。

第二，税务筹划行为使股东与经理人目标背离。税务筹划是一种事前行为，具有长期性和预见性，这就决定了并不是立即产生可见的收益，而要通过较长期间才能实现。但税务筹划行为的成本往往发生在当期，如企业聘请税务专家为其进行筹划时，需要向税务专家支付费用；有的税务筹划方案在实施时，需要进行大量的企业内部或企业间的组织变革和协调工作，此时需要发生改建组织结构的成本、组织间的交流成本、制订计划的成本、谈判成本、监督成本和相关管理成本等。由此可见，税务筹划成本的即时性与收益的滞后性容易导致对筹划当期财务报表业绩的负面影响，对经理人的业绩评价也有不利的一面。然而，从长远来看，有效的税务筹划行为对股东利益最大化目标的实现是有利的。因此，股东有意愿进行长期性的税务筹划行为，而经理人从自身利益最大化的角度考虑，将倾向于避免此类降低其短期绩效的行为，虽然在长期此类行为可提高股东利益。

第三，税务筹划行为加剧了股东和经理人之间的信息不对称。税务筹划实质上是一项综合的管理活动，在税法规定的范围内，对企业的经营、投资等各项活动进行事先筹划和安排，以达到税收利益最大化的目的。在整个筹划的过程中，不管是在预测、规划还是决策方面，都需要运用专门的方法，结合会计学、管理学、经济学、运筹学、统计学等学科的知识制订出筹划方案并作出选择。因此，税务筹划行为的另一特点是专业性非常强，需要周密的规划和广博的知识。在经理人自身掌握或可从外界获取这些专业技术的情况下，一旦其意识到税务筹划失败后要承担潜在的风险或损失时，加之没有适当的激励措施，经理人可能会被动地汇报或干脆隐藏这些关键技术知识。这些被动及隐藏行为将会加剧股东与经理人之间的信息不对称程度，从而增加成本及税务筹划失败的可能性，影响企业税务筹划行为的最终效果。

由此可见，税务筹划行为本身的特点，使得在税务筹划行为中问题更加明显，股东与经理人在税务筹划行为中风险差异的加大、目标偏离程度及信息不对称程度的加剧，容易导致经理人在从事税务筹划行为时的消极倾向。根据委托理论，恰当的公司治理结构能够减少问题，将经理人与股东的目标协调一致，从而保证税务筹划的有效进行。

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关键词：税务筹划；设立；组织形式；注册地点；优惠政策

引 言：在市场经济日益发展的今天，企业作为自主经营、自负盈亏的经济实体，追求自身利益最大化、企业价值最大化是其根本目标。依法纳税是每个纳税人的义务，但纳税就会造成企业经济利益的流出。为了降低纳税成本，企业通过税收筹划减少税负，有利于最大限度的实现其财务目标。企业在设立环节的税务筹划是企业进行税务筹划的第一步，为企业以后的税务筹划奠定了基础，对企业以后的经济决策和经济活动具有重要指导作用。

一、企业组织形式的税务筹划

在我国的市场经济不断发展的今天，企业组织形式日益多样化，基本包括以下几类：公司制企业、个人独资合伙企业、个体工商户等。其中公司制企业属于法人组织，出资者以其全部出资额为限承担有限责任，包括股份有限公司和有限责任公司等；个人独资合伙企业属于自然人组织，出资者需承担无限责任；个体工商户是经工商部门登记从事工商业经营的个人，需承担无限责任。

由于企业间组织形式的差别，国家在制定税收法律法规的过程中，对不同的组织形式实行不同的征税规定，而这些税收规定的差别为企业提供了税务筹划空间。

1.法人单位与自然人单位的比较

在税收相关规定中，作为法人单位的公司制企业的经营所得在分配前要征收25%的企业所得税（小型微利企业适用20%，高新技术企业适用15%），税后利润分配给投资者时要为投资者代扣代缴20%的个人所得税，营业利润在分配给投资者的过程中征收了两次税。而作为自然人单位的个人独资、合伙企业和个体工商户的经营所得则不需缴纳企业所得税，投资人只需对所得按照五级税率缴纳个人所得税。因此从税负角度来说自然人企业的税负要低于法人企业。

2.股份有限公司与有限责任公司的比较

股份有限公司和有限责任公司虽然同为法人企业，但股份有限公司的股东所获得的资本公积转增股本不作为个人所得，不计征个人所得税，而有限责任公司的股东则无此优惠，因此股份有限公司一定程度上要优于有限责任公司。

3.个人独资、合伙企业与个体工商户的比较

在企业设立初期规模较小时，组织形式可以选择个人独资、合伙企业或个体工商户。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十三条中规定营业税起征点按期缴纳的，月营业额为5000-20000元（具体金额各省市自己制定）；按次缴纳的，每次（日）营业额为300-500元（具体金额各省市自己制定），起征点的适用范围限于个人。个体工商户具有个人的性质，适用于此项优惠，而个人独资、合伙企业在营业税中不属于个人范畴，无法享受起征点税收优惠。因此在设立初期营业额较小的情况下，个体工商户要优于个人独资、合伙企业。

二、企业所从事行业的税务筹划

在社会经济发展的过程中，各行业经济情况复杂多样，针对各行业的相关税收政策也不同，因此企业在选择所从事的行业时，需要对行业间的税收规定进行比较，按照不同的税种优惠政策确定经营范围和进行税务筹划。在行业选择中涉及的税种主要包括流转税中的增值税和营业税两大类。

1.增值税经营范围内的优惠政策

《中华人民共和国增值税暂行条例》第二条规定税率为13%的销售或者进口货物包括：粮食、食用植物油；自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；图书、报纸、杂志；饲料、化肥、农药、农机、农膜；国务院规定的其他货物。

第十五条规定的免征增值税的项目包括：农业生产者销售的自产农产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；销售的自己使用过的物品。

此外，增值税的有关规定对于软件集成电路产业、文化创意产业、资源综合利用产业、医疗卫生等也有许多税收优惠政策。企业可以依据自身发展目标，选择设定符合优惠政策的增值税经营活动。另外企业设立初期如果营业额较低，还可以按小规模纳税人适用3%的征收率缴纳增值税。

2.营业税经营范围内的优惠政策

《中华人民共和国营业税暂行条例》第八条规定下列项目免征营业税：托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的育养服务，婚姻介绍，殡葬服务；残疾人员个人提供的劳务；医院、诊所和其他医疗机构提供的医疗服务；学校和其他教育机构提供的教育劳务，学生勤工俭学提供的劳务；农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治；纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆举办文化活动的门票收入，宗教场所举办文化、宗教活动的门票收入；境内保险机构为出口货物提供的保险产品。

另外税收相关法律还有包括技术开发转让免征营业税、营利性医疗机构三年内免征营业税等税收优惠政策。企业可以依据自身情况，选择设定符合优惠政策的营业税经营活动。

三、企业注册地点的税务筹划

1.国内注册地点选择的税务筹划

我国针对不同地域经济发展的要求，对相应地区分别制定了不同的税收优惠政策，为创业者提供了税务筹划空间。为了扶持贫困地区、西部地区的发展，国家制定了西部大开发优惠政策。为了扶持高新技术企业的发展，国家在部分地区设立了经济特区、上海浦东新区等一批高新技术产业开发区，对这些区域内新设立的高新技术企业的企业所得税实行两免三减半政策等。

税法规定对于城市维护建设税、城镇土地使用税等在不同地区税率不同。其中企业所在地为城市市区的，城市维护建设税税率为7%；企业所在地为县城、建制镇的，对应税率为5%；纳税人所在地不在城市市区、县城或建制镇的，对应税率降为l%。城镇土地使用税按大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米城镇土地使用税年应纳税额。

对于无法制定税收优惠的一些地区，为了振兴区域经济，当地政府制定了优惠的招商引资政策，对于引入的企业缴纳相应税款后，当地政府会以产业扶持等形式通过财政渠道进行税收的变相返还，达到税收优惠的目的。因此企业在选择注册地点时，除考察当地的税收优惠政策外，也不妨同时考察一下当地的配套招商引资政策。

2.国外注册地点选择的税务筹划

当企业进行海外投资时，投资者需要比较投资地对国外投资者的税收优惠程度。如果投资国与居住国间的税收协定不够优惠，投资者可以考虑在某一国际避税港设立公司进行投资。目前国际避税港一般分为三类：第一类是不征收所得税和一般财产税的国家和地区，如开曼群岛等；第二类是不征收某些所得税和一般财产税或虽然征收但税率较低的国家和地区，如新加坡、牙买加等；第三类是有某些税收特例或者提供某些税收优惠特殊的国家和地区，如英国、加拿大等。在这些地方设立公司，利用当地税基窄、税率低的优惠政策，转移企业利润，从而达到节税目的。

四、利用税收优惠政策进行筹划

1.高新技术企业和技术先进型服务企业的税收优惠

高新技术企业是指在《国家重点支持的高新技术领域》内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，研发人员比例、研发费用等方面符合《高新技术企业认定管理办法》的居民企业。对经认定的国家需要重点扶持的高新技术企业，其企业所得税减按15%的税率征收。

技术先进型服务企业是从事技术性外包服务并符合《财政部 国家税务局 商务部 科技部 国家发展改革委关于技术先进型服务企业有关税收政策问题的通知》中员工学历、技术服务收入比例等方面规定的技术服务企业。对经认定的技术先进型服务企业，其企业所得税减按15%的税率征收。

2.研发费用的税收优惠

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十八条规定：开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用不形成无形资产、计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。企业若想适用此项优惠政策，需将研究开发支出与其他支出分别核算，以便充分利用此项政策。

3.小型微利企业的税收优惠

《中华人民共和国企业所得税法》第二十八条：符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。享受优惠政策的小型微利企业需符合以下条件：工业企业的年应纳税所得额不得超过30万元，从业人员不得超过lOO人，资产总额不得超过3000万元；其他企业的年度应纳税所得额不得超过30万元，从业人员不得超过80人，资产总额不得超过1000万元。对于年应纳税所得额低于或等于6万元的小型微利企业，其年所得额减按50%计入应纳税所得额，然后按20%的税率缴纳企业所得税。

4.残疾人的相关税收优惠

《中华人民共和国企业所得税法》第三十条规定：企业安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付工资，可以在计算应纳税所得额是加计扣除。因此企业安置残疾人员，在按照支付残疾人工资据实扣除的基础上，再按照支付残疾人工资的100%加计扣除。

此外个人所得税的税收相关规定中对于残疾人还有很多税收优惠政策，例如规定对于残疾人员兴办或参与兴办个人独资企业和合伙企业、个体工商户取得的生产经营所得，减按100%征收个人所得税等。

由于税法在经济活动中的调节作用，国家利用税法对经济活动进行调节的相应税收优惠政策还有很多，企业在设立时可以充分考察各税收优惠政策的条件和时限，结合自身经营目标，设立相应的经营业务活动。

五、企业设立的税务筹划风险及防范

税务筹划可以给企业带来节税利益，但同时也存在相应的涉税风险，因此企业在进行税务筹划时，要对这些风险引起足够重视。

1.涉税法律风险

纳税人在对税收和经济政策掌握不深入、不全面的情况下，为实施税务筹划而进行经营活动或会计政策的变通，有可能不符合政策相关规定而使得节税变为违法违规，因而承担补缴税款、滞纳金和相应处罚的风险。

2.涉税执法风险

合理税务筹划的合法性需要税务行政部门的确认，但由于税务机关在税收征管过程中拥有部分自由裁量权，因此税务筹划可能会出现偏差，增加税收成本，无法达到节税效果。

3.涉税经济风险

企业在设立时制定的税务筹划方案，随着企业发展过程中自身状况和经营环境的变化，可能会产生预期结果不一致甚至相反的效果，并可能要承担相应的法律责任和经济损失。

4.税务筹划风险的防范

针对税务筹划风险，首先企业税务筹划人员应该加强税收和经济政策的学习，以便于预防不同纳税方案的政策风险；其次企业与税务机关应加强交流，及时了解最新的税收政策法规，充分掌握税收征管的具体要求，灵活调整自身涉税行为；最后税务筹划的目标和方案必须与企业发展目标和自身实际情况相吻合，不能为了盲目避税而影响企业正常经济活动，使企业蒙受经济损失。

参考文献：

[1]张中秀.税务筹划教程（第二版）[M].北京：中国人民大学出版社，2009.

[2]李成.税务筹划[M].北京：清华大学出版社，2010.

篇10

[关键词]税收筹划 避税 联系 区别

一、税收筹划的概念及特征

税务筹划是作为一门边缘学科，其综合性非常强，涉及到企业经营活动的各个环节，对其定义的表述也各不相同，但基本含义大致相仿：

1935年英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公”一案，作了有关税收筹划的声明：“任何一个人都有权安排自己的事业，依据法律这样做可以少缴税。为了保证从这些安排中得到利益，……不能强迫他多缴税。”汤姆林爵士的观点赢得了法律界的认同，英国、美国、澳大利亚等国在以后的税收判例中经常援引这一原则精神。

荷兰国际财政文献局(IBFD)《国际税收辞汇》是这样下定义的：“税收筹划是指通过纳税人经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。”

印度税务专家N・J・雅萨斯威所著《个人投资和税收筹划》一书中提到，税收筹划是“纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切优惠，从而享得最大的税收利益。”

可见，税收筹划是指纳税人为实现税后利益最大化，在法律许可范围内通过财务、经营、投融资等涉税事项的安排或选择，对纳税义务做出筹划。

通过对上述税务筹划定义的分析，可得出税务筹划具有以下几个基本特征：

1.合法性。当存在多种合法的纳税方案可以进行选择时，纳税人可以选择低税负方案，这也正是税收政策引导经济、调节纳税人经营行为的重要作用之一。国家刺激、抑制经济活动往往利用或高或低的税负来加以宏观调控，因而，企业进行税收筹划寻找低税点，无疑可以促进国家经济政策的贯彻执行，从而使税收调节经济的作用得以实现。政府也可以根据生产经营者谋求最大利润的动机和目的，有意识地通过税收优惠政策，引导投资者和消费者采取符合政策导向的行为，以实现政府的某些经济或社会目的。因此，税务筹划是生产经营者追求最大利润的重要手段，是税收优惠政策的合理体现，多数情况下它与政府的政策导向是同向的。

2.筹划性。众所周知，企业交易行为发生后，才缴纳增值税、消费税、营业税；收益实现后才缴纳所得税。这在客观上为纳税人提供了纳税前做出税前筹划或安排的机会，也就是说，税收筹划是在纳税义务发生前进行的，具有超前性。

3.目的性。税务筹划是为了减轻企业的税收负担，取得“节税”的利益。这有两层意思：一层意思是选择低税负。低税负意味着低的税收成本，低的税收成本意味着高的资本回报率；另一层意思是拖延纳税时间。纳税期的推后，也许可以减轻税收负担，也许可以降低资金成本，不管是哪一种，其结果都是税收支付的节约。但企业在进行税收筹划减轻企业税负的同时，也有相关成本的增加，企业在税务筹划时要进行“成本――效益分析”，以判断在经济上是否可行和必要。一般来说，企业规模越大，经营范围越广，业务越复杂，涉及的税种越多，税务筹划空间越大，所需筹划成本越高。

4.综合性。企业进行税务筹划，如不着眼于实现企业财务管理目标，只以税负轻重作为选择纳税方案的惟一标准，有可能会导致企业总体收益的下降。同时，企业税务筹划要着眼于企业整体税负的降低，因为各个税种是相互关联的，一种税少缴了，另一种税可能要多缴。

二、避税的概念及特征

一般地说，避税是纳税人采取利用法律上的漏洞或含糊之处的方式来安排自己的事务，以减少应承担的纳税数额，这种做法并没有违犯法律。虽然避税行为可能被认为是不道德的，但使用的方式是合法的，而且纳税人的行为不具有欺诈的性质。

国际财政文献局的《国际税收辞汇》中避税的定义是：个人或企业通过精心安排，利用税法的漏洞或其他不足钻空取巧，以达到避税目的。

按照前面所列的比较权威的定义,可以归纳出避税主要具有下面几个特征：

(1)合法性，即避税所使用的方式是合法的，纳税人行为不具有欺诈的性质。

(2)避税的手段表现为巧妙地利用税法的漏洞来减轻税负。交易的安排不完全出于正常交易动机，或者纯粹是出于税务动机，或者既包含商业动机，也包含税务动机。

三、两者的联系和区别

避税的目的性、方式上的合法性、筹划性和税务筹划相同。

就效果而言，避税就是一种节税的方式。但因为避税是利用税法的漏洞节税，而税法漏洞可能在近期税法完善中得以修补，从而使得由原来的合法行为变为违法行为，由避税沦为偷税。

从成本来看，避税的成本要比其他节税手段大的多，因此，进行税务筹划时，不会把避税列为首选方法。当通过其他节税方法能达到同样的目的时，纳税人不会选择避税。

税务筹划是与立法意图一致的行为，而避税则是与立法意图相悖的行为。税务筹划既合法又合理，而避税则合法但不合理，这里“理”即是指立法的意图。

参考文献：

[1]张宏林.税务筹划与避税分析[J].经济师,2001（7）

[2]张立.企业税务筹划的理性认识[J].北京化工大学学报(社科版),2005（3）

[3]田冰芬.税务筹划发展的意义及对策[J].经济师,2001（7）