所得税会计论文范文
时间：2023-04-02 02:39:45
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篇1
所得税在我国经济领域中一直扮演着重要的角色，伴随我国会计行业改革的不断深入，所得税会计俨然已成为当前相关领域所关注的焦点。自中国加入WTO以来，中国市场经济逐渐实现与国际市场经济的接轨，在此背景下，中国上市公司向境外筹资的比率逐年增大，因此，以国际会计标准来实现所得税的确认与计量成为我国会计准则发展的必经之路，这一点从当前所得税会计准则的相关要求中，也展现出了我国所得税会计准则与国际接轨的发展趋势。《SFAS109：所得税的会计处理》中，关于所得税目标这一点有着如下的叙述内容：所得税会计处理的目标具体可分为两项，第一，确认本年度应付税款或者是应退税款的金额；第二，对已经在企业纳税报表、企业财务报表中确认事项的未来纳税影响，确认为递延所得税负债与资产。明确所得税会计目的的基础上，对所得税会计准则的基本原则进行进一步的明确。《IAS12：所得税》关于所得税会计的原则的阐述如下：“要求企业采用与核算交易和其他事项本身一样的方法核算自身的纳税后果。”《SFAS109：所得税的会计处理》按照基本原则与例外原则分别进行了阐述，首先，在基本原则方面具体为：第一，对本年度纳税申报表中所列的估计应付或者是应退税款应确认为当期所得税负债或者资产；第二，对于能够归属于暂时性差异和以后扣减的估计未来纳税影响，应确认为递延所得税负债或者资产。当前，我国新所得税会计准则明确要求上市公司因采用资产负债表债务法，针对小型企业，其要按照《小企业会计制度》中的具体要求，采用应付税款法，因此，所得税会计准则的原则应该包含会计方法选择的原则。具体来讲可将所得税会计原则分为：方法选择原则、确认与计量原则、记录和列表原则、披露原则以及例外原则。
二、所得税会计准则的国际比较
与西方所得税会计相比，中国所得税会计在我国起步相对较晚，发展滞后，而西方国家的会计领域目前已具备完善的所得税会计准则。在2006年，《企业会计准则》的颁布与实施标志着我国已初步实现与国际会计准则的趋同。新旧会计准则之间存在着明显的不同，在原有的所得税会计准则中，对于企业所得税会计的核算，实施应付税款法、递延法以及损益债务法，允许企业在以上三种核算方式中进行选择，而新会计所得税第一次明确要求企业要采用资产表负债法来实现企业所得税的会计核算。1.所得税会计准则中所渗透出的相关会计理念关于会计理念的渗透具体体现在会计准则的制定过程当中。在1976年，美国的财务会计准则委员明确指出：当前，因为三种不同企业收益计量理论的存在，致使出现了三种不同的会计报表概念的框架，即：资产负债观、收入费用观以及非环接观。资产负债观是建立在资产与负债的相应变动，进而实现对收益的计量，所以，资产的价值增加时会产生收益，负债的价值减少时也会产生收益；收入费用观的实现是通过收入与费用的直接配比来实现对收益的计量的，通常都是产生收益后，再来计量资产的增加或者是负债的减少；非环接观将资产负债表与收益表看做是互相独立的报表，因而不存在数据环接，当前非环接观已经被废弃。在IAS12以及FAS109中，关于所得税会计的处理都采用了资产负债表债务法，并明确禁止采用除这一方法以外的方法。从中可以看出所得税会计准则在制定上的总指导思想为：立足于未来现金流净增加额的位置，将资产负债观作为向导，以对企业未来可收回资金尽最大程度、最真实的体现出来。2.所得税会计准则与国际会计准则的趋同与差异（1）趋同点首先，都提出了使用资产负债表的债务法：第一，与其他三种方法相比较而言，资产负债表债务法中对于递延税款的相关定义更能够符合资产与负债的标准要求，而递延所得税资产能够更好的体现出企业未来应付的债务或者应收的资产，进而也就使得企业的资产负债表更好的反映出了企业在的财务状况。第二，资产负债表法具有着突出的优势，因此采用资产负债表能够进一步提高企业会计信息的可比性，从而推进我国会计制度的发展，为实现其与国际会计制度的接轨起到了积极的推动作用。其次，有效的加强了财务报表列表的程度。与国际会计准则相比较而言，我国在递延税款和所得税费用方面，其财务报表的列示方面的要求较低，关于所披露出的内容相对而言过于简单且范范。因此，为进一步的提高会计信息的透明度，以提升其在决策方面的实用性，《企业会计准则第十八号———所得税》对于列报部门进行了明确的要求，需要在资产负债表上将递延所得税资产的总数以及负债总数进行分别列示，并需要在财务报表附注部分进行较为详细的说明，这样才能给财务报表的使用者带来方便。再次，要将营业中的亏损所产生的未来可抵减暂时性差异记录成递延所得税资产。关于暂时性差异这一内容在资产负债表债务法中有着十分规范的定义，因而营业亏损可以引起对未来所得税的抵减，这样就符合了定义中的要求，所以要按照暂时性差异来处理。所以，只有企业能够拿出充分的证据证明其在未来能够有充足的利润实现对这部分递延差异的抵扣，就能够将所存在的差异认作是递延所得税资产，从而使企业资产负债表详细且真实的反映出企业资产负债情况。最后，减值理念的提出。因为要对递延所得税资产进行明确，所以应通过计提减值准备来实现对这一内容的调整，其中的原理和其他各种资产的备抵账户是基本一样的，且负荷了谨慎性这一原则的相关要求。其中较为重要的是，这一内容的实质是是企业的资产更符合自身在未来所地阿莱的经济利益的相关定义。而其目的也都集中在使资产负债表中的资产内容更加符合企业在那一时期的实际状况，从而提升企业财务报表数据的信任度。（2）存在的差异从国际的整体现状看，每一国家实现与国际会计准则的趋同是当前的必然趋势，也是这一行业的发展的必然要求，但是，基于各国基本国情的不同，以及各国会计行业所发展的不同水平，在具体制定与实施会计准则的过程中还是存在着一定的差异。本文将以英国的FRS16、FRS19，美国的FAS109、我国《所得税》与IAS12进行了比较与分析。首先，在目标上所存在差异的比较分析。在FAS109中明确的指出所得税会计处理的目标为：第一，确认本年度所应付的所得税或者是应退还的所得税的额度；第二，要在企业的财务报表中或者是企业的纳税申报表中确认递延所得税或者是资产。在FRS19中明确指出了这一准则的目标：第一，要确保在企业的财务报表中，将过去交易的未来纳税后果确认为资产或者负债；第二，要保证财务报表能够将在未来一段时间内可能影响到税款费用的一切情况进行详细的披露。在IAS12中指出了这一准则的目标：第一，企业负债表中要确认负债账面金额的清偿以及资产账面金额的未来回收；第二，企业的财务报表中要对当期的交易以及其它相关事项进行明确。通过对比分析，其中FAS109准则中关于目标的定位相较IAS而言更为具体详细，但是FRS19准则中的目标定位存在着自身的不同特点。在我国的《所得税》中，将准则制定的目的表述为：规范企业所得税的确认，计量以及相关信息的列报，但是并没有对准则的目标进行直接的定位。其次，在会计方法的比较上。我国在所得税会计处理方法的选择上，规定企业可以根据自身的实际状况，选择采用应付税款法或是纳税影响会计法，与此同时，还规定了采用纳税影响会计法的企业可以选择递延法或债务法来完成相应的核算工作。ISA12与我国的所得税法都规定了企业只可以采用资产负债法来实现所得税的核算，不可以采用递延法。而这样的规定与我国现行的《暂行规定》和企业会计制度的规定存在着明显的差异，但是与FAS109的规定是相同的。其与FRS19所存在的不同为：虽同为负债法，但FRS19所规定的负债法与我国原来规定的债务法是一致的，但是IAS12与我国《所得税》所规定的负债法，其中存在着注重点的不同，即：前者所强调的是时间差异与影响，而后者所强调的是暂时差异与影响。在差异性方面，还存在着确认方式、计量方式以及列报方式上的不同，但是，IAS12、SFAS109、FRS19以及我国的《所得税》法等，都是建立在本国基础国情之上的，其在规定方面所存在的不同，都是以符合本国实际为根本的。但是，从差异性变化过程的整体分析，所得税会计处理方法历经了由方法的多元化到单一化的过程。
三、国内新会计准则与旧会计准则所存在的差异分析
二者所存在的差异具体可总结为以下五方面：1.在处理方法上的不同我国原有的会计准则对会计处理方法的规定如下：企业根据自身的实际状况可以采用应付税法或者是纳税影响会计法来实现对会计核算工作的处理，一般情况下，我国的企业多采用应付税法。新会计准则对于企业所得税会计处理方法的规定如下：只能采用资产负债表债务法，禁止采用除此方法以外的任何方法，其所重视的是暂时性差异。而利润表债务法所强调的是时间上的差异性，其能够计算出当期的影响，但是无法直接的将未来所产生的影响反映出来，因此就无法处理暂时性差异，但是资产负债表债务法却能够将暂时性差异直接的反映出来，所以能够实现对未来所产生影响。2.新所得税会计准则明确提出了对计税基础的定义其一，所谓的资产计税基础，实际上是指在企业进行资产账面价值收回的过程当中，对于纳税所得额的计算，并且对资产的计税基础与其之前所列出的金额相等。在这一过程中，一旦产生不需要缴纳未来经济效益的纳税这种情况，则将其账面值作为计税的基础。其二，所谓的负债计税基础，即将未来可税前列支的金额扣除之后，所剩余的账面值，一般来讲，对负债进行清偿，是不会给应纳税所得额以及损益产生影响的，然而，在一些特殊的条件下，若负债金额当中全部，或者只有一部分用于税前扣除，则很容易产生会计同税收之间的差异性。3.二者在差异分类上存在着不同之处首先，在新会计准则中，其仅仅将暂时性差异进行了明确的定义，同时也将暂时性差异进一步进行划分：应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异。其中，所谓的应纳税暂时性差异指的是确定未来收回资产或者是清偿负债期间的应纳税所得额时，会导致应纳税金额的暂时性差异的出现。其次，在旧企业会计准则的相关规定中，其将差异分为两类：永久性与时间性差异。4.二者在差异的定义上存在着区别首先，新会计准则第一次对暂时性差异进行了明确的定义，暂时性差异从企业资产与负债方面分析，是一项资产或者负债的计税基础，以及在资产负债表中所体现出的账面价值之间所存在的差额，这种差异性会随着时间而逐渐清除。其次，时间性差异一定是暂时性差异，但是暂时性差异却不全是时间性差异。5.在科目设置上的差异以及在主要账务处理上所存在的差异首先，新会计准则在资产类科目中设置了“1881递延所得税资产”这一科目，在负债类科目中设置了“2901递延所得税负债”科目，在“6801所得税”这一科目下设置了“所得税———当期所得税费用”这一科目以及“所得税———递延所得税费用”科目。在实际操作过程中，企业还需要设置“递延税款备查登记簿”。由于会计相关信息的处理工作是一项复杂且量大的一项工作，所以会计信息质量的提高必然会相应的增加成本。其次，在旧会计准下，其规定了如下相关内容：应付税款法下不用设置“递延税款”这一科目，这样的方式是会计信息处理工作变得简化，所以在会计信息处理工作上的成本低。综上所述，在我国市场经济体制日益完善的今天，如何提高会计信息质量已成为当务之急，而新会计准则的应运而生不仅是当前市场经济体制发展的必然产物，同时也满足了我国与国际经济接轨这一发展的需求。新会计准则的出台标志着我国已初步实现了与国际会计准则的接轨，同时其也是结合我国实际国情、适应我国企业实际需求的一项创举。
四、总结
篇2
【论文关键词】暂时性差异；时间性差异；资产负债表债务法；损益表债务法
Abstract：Thenewincometaxstandardissuedin2006requiresbalancesheettoadoptliabilitymethod.Itintroducestheconceptoftemporarydifferencestomeasuredifferences.DifferencesareprominentbetweenthenewaccountingstandardsandthepopularincometaxaccountingadoptedinmostChineseenterprises.Sohowtoimplementthenewstandardswillbeaproblemtowhichmostenterpriseshavetofaceup.
Keywords：temporarydifferences；timingdifferences；balancesheetliabilityapproach；incomea/cdebtmethod
2006年我国财政部的新会计准则体系中，《企业会计准则第18号——所得税》(以下简称新准则)借鉴《国际会计准则第12号——所得税》，废止了应付税款法等我国现行会计事务所采用的方法，要求企业统一采用资产负债表债务法核算所得税。资产负债表债务法要求企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则确定的账面价值与按照税法确定的计税基础，对两者之间的差异分别确认应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用[1]。可以看出，对暂时性差异的理解、确认、计量及其对所得税影响的会计处理，是新准则所得税会计处理的核心问题。
一、暂时性差异的含义
新准则在引入资产和负债计税基础概念的基础上引入了暂时性差异的概念，所谓暂时性差异是指资产负债表内某项资产或负债的账面价值与其按照税法规定的资产或负债计税基础之间的差额[2]。由于资产的计价金额随着时间的推移将逐步费用化，会计核算上的资产计价金额与所得税法上资产计价金额之间的差异，从资产的整个使用期间来看将逐步消失，所以这些差异都是暂时性的，不存在永久性差异。如果存在暂时性差异就表明资产或负债将在未来期间导致所得税流入或流出企业，资产负债表债务法要求将这一影响确认为资产或负债。
二、暂时性差异与时间性差异的区别
《企业所得税会计处理的暂行规定》(1994年)、《企业会计准则——所得税会计(征求意见稿)》(1995年)及《企业会计制度》(2001年)(以下简称旧制度)中规定企业可以选用的三种所得税会计处理方法包括损益表债务法，它以损益表为基础，强调时间性差异的形成与转回及其对所得税的影响。时间性差异，是指由于税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异[3]。暂时性差异与时间性差异相比都能够在未来期间转回，差异对所得税的影响金额均需递延或分配到以后各期，但是两者之间还是存在显著的区别。
(一)核算理念不同
会计界对收益理解由“收入/费用观”转变为“资产/负债观”，是促使损益表债务法发展为资产负债表债务法的重要原因。时间性差异正是基于“收入/费用观”，侧重从收入和费用角度分析会计利润和应税所得之间的差异，反映的是某个期间内的差异，根据其确认的递延所得税资产和负债仅反映了对所得税费用的本期影响额。而暂时性差异是基于“资产/负债观”，侧重于从净资产变动的角度分析会计利润和应税所得之间的差异，反映的是资产负债表日累计差异金额，根据其确认的递延所得税资产和负债分别代表实际预交的所得税资产和应交的所得税负债，更加符合资产和负债的含义。例如：某项固定资产，原价为100万元，预计净残值为零，计税确认的折旧费每年20万元，财务会计确认的折旧费每年25万元。从时间性差异角度分析：第一年和第二年分别产生的时间性差异为5万元。从暂时性差异的角度分析，第一年底：固定资产账面价值为75万元(100万元-25万元)，固定资产税基为80万元(100万元-20万元)，累计暂时性差异等于5万元(80万元-75万元)；第二年底：固定资产账面价值为50万元(75万元-25万元)，固定资产税基为60万元(80万元-20万元)，累计暂时性差异等于10万元(60万元-50万元)，第二年实际发生的暂时性差异为5万元(10万元-5万元)[4]。
(二)核算范围不同
由于损益的变动必然导致净资产变动，所有影响损益的会计事项都会在资产负债表中反映出来，因此基于资产负债表确认的暂时性差异包括旧所得税会计规范中所称的所有时间性差异，还包括其他因对资产或负债进行直接调整而产生账面金额与其税基不一致的非时间性差异，以及会计上虽未作为资产和负债确认，但按照税法规定可以确定其计税基础而产生的计税基础与其账面价值之间的差异等。它能直接反映对未来税收的影响，可以促使企业对报告日的财务状祝和未来现金流量做出更加恰当的评价，提高预测价值。
三、暂时性差异的确认和计量
(一)计税基础与暂时性差异
在确认暂时性差异时，必须要先正确理解计税基础这一概念。计税基础是在资产负债表日，根据所得税法的规定所确认的资产或负债的金额。一项资产的确认意味着该资产的账面价值在未来期间将以流入企业经济利益的形式收回，新准则第五条规定，资产的计税基础就是指企业在收回资产账面价值过程中，税法上允许抵扣该经济利益的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，税法允许作为成本、费用或损失于税前列支的金额。在资产的初始计量过程中，一般情况下资产的账面价值等于其计税基础。在资产的后续计量中，由于税收制度的改革和财务会计独立性的增强，资产的账面价值与计税基础会因为税法和会计准则规定不同而产生差异。一项负债的确认意味着该负债的账面价值在未来期间将通过体现经济利益的资源从企业流出来清偿，新准则第六条规定，负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。从准则应用指南的解释来看，诸如短期借款、应付款项等一般负债项目的确认和偿还并不影响当期损益和所得税的计算，因而负债的账面价值通常情况下与计税基础是一致的。两者产生差异的因素主要源自计提费用所形成的非现实负债，如企业因销售商品提供售后服务等原因确认入账的预计负债、对外提供担保预提的或有负债等。
(二)目前常见的暂时性差异
根据差异对未来期间应税金额影响的不同，暂时性差异又分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。如果资产的账面价值比计税基础高，或是负债的账面价值比计税基础低，会产生应纳税暂时性差异，两者的差额作为未来期间应纳税所得额应计算交纳所得税，从而导致经济利益流出企业，要将其确认为一项递延所得税负债。如果资产的账面价值比计税基础低，或负债的账面价值比计税基础高，会产生可抵扣暂时性差异，两者的差额可抵减未来期间应纳税所得额，表现为支付的所得税额减少而使经济利益流入企业，要将其确认为一项递延所得税资产。对递延所得税资产或负债的计量，资产负债表债务法要求按预期收回该资产或清偿该负债期间的实际执行的税率计量。如果预期实现或清偿年度的税率尚未正式公布，则应采用已公布的税率计量，不预测未来税法或税率变动。
根据差异的内容，暂时性差异包括两类情况：一是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。如B企业固定资产账面余额50万元评估增值5万元，尚可折旧年限为5年，则会计当期计提的折旧为11万元，但按照税法认定可计提的当期折旧只能是10万元，也即其账面价值为55万元，但计税基础只有50万元，从而产生可抵扣暂时性差异；二是指未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额。比如，自行开发并依法申请取得的无形资产，会计上将确认前的研发费用直接进入当期损益，但按税法的规定无形资产要按开发过程中的实际支出计价，将来再逐期摊销，即税务部门允许在未来期间作为抵扣项目的金额，与零账面金额间的差额形成可抵扣暂时性差异。
按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》规定，在2007年首次执行新准则时，企业应首先对所有资产、负债进行重新分类，再逐项比较其账面价值和计税基础之间是否存在暂时性差异，据以确认递延所得税资产和负债，并对其所得税影响追溯调整年初留存收益。我们可以在所得税会计准则实际应用中，结合企业自身特点，有针对性地分析测试与上述暂时性差异事项相关的资产、负债项目，据以确认和计量递延所得税资产、负债和所得税费用，方便所得税会计核算与账务处理。
[参考文献]
[1]中国注册会计师协会.2007年度注册会计师全国统一考试辅导教材——会计[M].北京：中国财政经济出版社，2007：384.
[2]企业会计准则第18号——所得税[EB/OL](2006-03-03)[2007-08-10].http：///news/uploadfile/zt_060303qiyekuaijizhze18-suodeshui.pdf.
篇3
在进行纳税核算时，企业必须按照税法规定对报表中的会计利润进行调整，以免企业少交税而受到税务部门的处罚。会计制度规定，固定资产经过改扩建后，入账价值变成，原固定资产的账面价值（即原价减去累计折旧后的余额），加上改扩建净支出（改扩建支出减去该过程中变价收入）。税法则规定按固定资产账面原价而不是账面价值，加上改扩建净支出作为入账价值。这项不同的规定虽然按会计制度计算的折旧费与按税法计算的折旧费是相等的，但会计制度的规定更为合理，更能提供真实有用的会计信息。
企业长期股权投资采用权益法核算时，对投资收益的确认。会计制度按照权责发生制的原则规定，被投资企业当年实现的净利润而影响所有者权益变动的，投资企业应确认为当期投资收益。而税法则规定，无论什么情况，确认投资企业投资收益的时间应是在次年而不是当年。但投资过程中确认费用却遵循的是权责发生制原则，所以，相应地确认收入也应该遵循权责发生制原则。故而投资企业的收益的确认时间应该在被投资企业赢利的当年而不是次年，这样做，既符合会计核算的基本原则，有利于简化会计核算的过程，又有利于确保税收收入及时上缴，不会导致税收的制度性延迟。
企业发生的税法不允许列支的项目或超过税法列支标准的支出。这里有两种情况，第一是不允许列支的项目，只能在留存收益中列支，而不能在营业外支出中列支，如各种罚款和被没收财物的损失、各项滞纳金、非公益性质的捐赠、赞助支出等都在此之列；第二是超过税法列支标准的支出，在发生当期会计核算时可以全额列支，但在年末计算纳税调整时，却应将超标准部分全部转入留存收益中列支。如超比例的公益救济性捐赠、超标准的业务招待费、超标准的利息支出等都在此之列。对于这两类情况，企业在纳税时，应该将原来按会计制度核算的会计利润调整成按照税法规定的应税利润，以确保国家税收不会出现流失。
永久性差异是指在某一会计期间，税前会计利润与纳税所得之间由于核算方式不同而形成的差异。这种差异产生以后，将永久存在，以后也不可能调整一致。形成永久性差异一般有以下两种情况。
第一，按会计原则确认的收入，税法规定免税而不计入应税所得的部分。具体包括：（1）国债利息收入。在会计核算中，企业购买的各种债券发行主体所发行的所有债券所产生的利息收入，均应该计入当期损益；但是税法规定，企业购买财政部发行的国债利息收入例外，这种债券所产生的利息不计入纳税所得，不需要交纳企业所得税。（2）股利收入。投资企业从被投资企业分回股利，如果这部分的股利已缴纳企业所得税，投资企业只需要会计上作为收益处理，而税法上考虑更加具体，其规定如果被投资企业适用的税率等于或高于投资企业适用的税率的时候，投资企业分回的股利不需要调整纳税所得，但是如果被投资企业适用的税率低于投资企业适用的税率的时候，投资企业分回的股利需要通过调整纳税缴纳税款的差额。
篇4
一、有用性原则
会计准则作为浓缩会计理论的实务规范，理应反映会计研究的科学成果。在有多种会计处理方法可供选择时，应首先考虑能提供对于利益相关者的决策最为有用信息的方法。如准则在规定允许采用所得税会计核算方法时，应首先考虑所提供的会计信息相关性和可靠性都较强的债务法，至于应付税款法和递延法则应予限制或禁止采用。
二、系统完整原则
这项原则有三个层次的要求：第一，所得税会计准则应与《企业会计准则》和现行统一会计制度以及其它具体会计准则相配套、相协调；第二，所得税会计准则本身的结构层次应严密完整；第三，所得税准则所包含的内容应全面、具体。这就要求我们在制定所得税会计准则时，必须做到：第一，所得税会计准则应遵循《企业会计准则》和统一会计制度中关于财务会计基本目标、基本假设、基本要素以及确认、计量、记录、披露等方面的界定和规范，同时也要包括暗含于已颁布具体舆论准则中的“定义———目标———确认———计量———记录———披露”的理论框架；第二，按目前税收法规则和会计准则，所有可能产生的时间性差异的会计处理均能在所得税会计准则中找到相应规范和指导。为此，准则中应列举典型的时间性差异及其会计处理方法。理论分析和举例说明的有机结合将有助于准则使用者对准则的理解和有效应用。
三、“接轨国际”原则
随着我国对外开放步伐的加快，国际资本流动包括我国企业涉外经营的规模迅速扩大。所得税作为企业现金流的重要组成部分，其相关信息必将成为各利益相关方决策的重要参考依据，因此所得税会计准则的制定应当服务于这种信息需求国际化的趋势，向国际惯例靠拢，尽可能在更广阔的范围内得到国际认可。但是，问题的关键在于应以国际上哪一个准则作为主要参考物？很显然，“国际会计准则”为我国提供了一个参考模式，但这并不等于该准则就能代表国际惯例。据有关资料显示，在所有对所得税会计核算进行规范的国家中，除美国外，几乎没有第二个国家将资产负债表债务法正式写入准则，被大多数国家普遍接受并认可的仍然是递延法和损益表债务法。由于美国的所得税会计准则存在明显有别于我国的特殊会计环境中，它的一些理论和方法在我国可能是不适用的，因此在制定我国所得税会计准则的过程中，决不能完全照搬美国所得税会计准则，视美国会计准则为“圣经”、基本上以美国准则为蓝本而制定的国际会计准则。但这并不等于不能以其为理论研究的主要对象及推荐有条件的企业试用，从中吸收其科学合理的内核及积累实务工作的经验。总之一句话，在制定所得税会计准则时，能够与国际接轨的尽量接轨，不能完全接轨的暂时区别对待，待条件成熟时再逐步接轨，但必须紧盯人家的发展动态。
四、立足国情原则
这项原则就是要求在制定所得税会计准则时，要充分考虑我国的实际情况，要立足于我国的所得税会计环境，包括税收法规与会计准则的分离程度、多种经济成份并存的经济体制、会计信息提供者与使用者的理论水平、会计实务操作方法的具体情况等。这些因素对制定我国所得税会计准则的影响是错综复杂而又非常关键的。对于构建所得税会计准则来说，就我国目前的情况来看，税法对所得税会计准则的影响尤为突出，必须特别注意。
五、成本效益原则
这项原则要求，当存在多种可供选择的会计处理方法时，准则应该应用成本效益分析法来对各备选方案进行评价。对准则执行成本的评价要立足于我国实际，对其效益的评价则要从准则使用者的角度，分析、判断这些内容和方法是否对会计信息使用者的决策产生影响、产生多大影响，即考虑信息的有用性。具体来说，那些执行成本较高但可以明显提高会计信息有用性的内容和方法，应当纳入准则；那些执行成本很高但无助于明显提高信息有用性的内容和方法，不宜纳入准则范围。例如，对递延所得税项目进行折现，需要企业具备较高的会计电算化水平和财务管理知识较扎实的会计人员，也要求信息使用者具备较广泛的理财知识和决策技能。这些条件的满足无疑会增加企业的成本和决策的成本。然而，当时间性差异数额不大、未来回转期不长、折现率又不高的情况下，折现后的递延所得税信息并不会明显提高信息使用者的决策质量，考虑到折现方法本身的科学性还有待于商榷，以及我国目前时间性差异种类较少、会计实务水平不高的现状，可以断定，目前还没有必要将折现列入准则。
六、利益兼顾的原则
企业所得税涉及国家与企业的利润分配以及公平与效益等问题。从所得税征收产生的经济关系来看，作为征税人的国家其价值取向是尽可能地多征税，同时兼顾企业的负担能力及行业间的公平问题；作为纳税人的企业，其利益动机则是合法避税，是通过税收筹划来实现的。另外在现代企业制度下，所有权和经营权分离，外部投资者对企业的经营业绩极为关注。由于税后每股收益是评价该业绩的主要指标，企业管理当局极有可能通过所得税会计政策的选择来影响该指标。这样，如何规范所得税会计实务便成了各方利益相关方争夺的“制高点”。如准则选用部分确认观，那么在资本提前回收这种税收优惠政策下，企业扩大再生产所带来的税收利益就会在账面上表现出来，税后利润会大于全面确认观下的税后利润；相反若选用全面确认观，往往会阻碍政府提早给予企业税收优惠。鉴于此，企业管理当局更青睐于部分确认观。但由于这种确认观点需要对时间性差异能否实现进行主观判断，难免存在操纵利润之嫌。考虑到广大投资者和税收部门的利益，会计准则更倾向于采纳全部确认的观点。
七、稳定性原则
篇5
【关键词】会计准则 税收 企业所得税
一、会计与税务的适当、适度分离
在高度集中的计划经济管理体制的条件下两者合一，顺应了宏观管理体制的要求，发挥了一定的历史作用。但是在今天，“财税合一”的会计制度却难以适应我国社会主义市场经济体制的需要，会计和税收完全融合的弊端是会导致会计规则屈从于税收法规，或者弱化税收的刚性约束，最终破坏或丧失会计制约与保护财务会计及其信息之效用。采用分离的态势，从整体上看，不仅满足了国家征税的要求，也满足了市场经济条件下企业投资者、银行等对企业财务报表信息的要求，为我国与国际会计准则的接轨与协调提供条件。分离不仅有利于我国会计准则与国际惯例接轨，提高会计信息质量，还有利于真实反映企业生产经营状况，既不影响国家税收，又可避免因虚增的会计信息给企业决策带来负面影响。更利于会计改革，为微观管理者、宏观管理者及股东提供真实、可靠的信息，而不是为税收改革服务。
二、会计与所得税互相借助、良性互动
会计准则对税法目标影响的实现。税法主要的目标就是把应该征的税征上来，保证国家财政收入。但能否征上来，或能否征足、征准确，与会计准则所要求的会计核算关系较大。税法法规中规定的税收核算总是建立在企业会计资料基础上的，它是在企业会计核算资料的基础上进行相应的调整后得到应税收益，因此离开会计核算资料，税务活动就无法进行，继而也就难以实现税法所想要得到的法律效应，不能使税法的目标得以实现。企业的会计核算资料只有严格按照会计准则的要求执行，企业最终形成的报表结果才能真实反映企业的经营活动状况和经营结果。税法也就可以依据这种真实的会计资料去征税，达到公平税负的目的，如果企业不按照会计准则的要求去进行会计核算，那么得出的报表结果，就不可能真实正确，如果税法依据这种错误、虚假的会计资料去征收税负，那么也就不可能达到公平税负的目的，从而对税法的严肃性产生负面影响。同时企业的会计核算资料只有依据税法的要求，正确计算税负金额，才能正确真实反映出企业经营状况和财务成果。
会计是现代所得税得以推行的主要支撑点。现代所得税借助于会计的基本理论和方法得以推行后，对会计产生了巨大影响，而会计对所得税的影响不大。但由于所得税的核心观念“所得”是由会计理论的核心概念“收益”直接演化而来的，因此，可以推论，一旦会计理论研究取得重大进展，必然又会对所得税理论产生重大影响。现代所得税信赖于会计理论已是不争的事实，会计理论是现代所得税理论的基础。
税务当局在制定税收政策中的会计政策时，应该正确运用它对会计的重要影响，主动吸收会计理论与实务界的意见，制定符合会计理论的会计政策，并注意保持会计政策的完整性和连贯性。
美国和其他国家，企业收益的征税对于会计理论的影响是很大的，但在性质上主要还是间接的。税法本身对会计思想起倡导作用。尽管营业收入条例的确曾加速了优良会计思想的采用，从而导致了对公认会计程序和概念更为重要的分析，同时，它们却也成为检验和承认完善理论的绊脚石。会计应该有意识地摆脱盲目追求税法的做法，要努力建立统一的所得税会计理论、方法体系去解决税收对会计提出的新问题；同时，也应积极、主动地去影响税法，使其充分考虑会计的合理要求。会计还应有意识地利用税法的巨大影响，把合理的会计概念、原则、方法借助税法去推广，以加快会计理论和实务的建设；同时，税务当局也应该积极支持会计界，废除不合理的会计方法，推广合理的会计方法，有效地实现会计目标。
会计与所得税应该互相借鉴、互相学习，各自不断发展自己，不断完善自己，形成一种良性互动关系，达到双赢目标。
三、尽可能减少会计制度与税法制度的差异的必要性
由于会计制度与税收政策是不同部门制定的，如果各方面沟通协调不够，可能会造成许多不必要的差异，特别是在中国这种经济环境变化快、会计制度和税收法规变化快、会计制度法律化的社会。
从这些年我国实际情况看，随着差异的扩大，纳税人既要贯彻执行新会计制度规定，又要不折不扣地依法纳税，两者差异的扩大正日益增加纳税人财务核算成本。甚至有些差异复杂难懂，操作繁琐，纳税调整困难，一些纳税人没能准确理解差异和对其做准确的纳税调整，造成无意识违反税法规定的现象。
尽管税法和会计的差异是不可避免的，从当前我国财会人员实际水平和税务管理的现状出发，必须认真考虑降低企业财务核算成本和征纳双方遵从税法的成本。在政策设计制定中，遵循成本效益原则与重要性原则，只要对所得税收入影响不大，或者只要不对政策执行和所得税征管有大的妨碍，就尽可能将所得税政策与会计政策协调一致。会计制度与税收法规的区别在于确认收益实现和费用扣减的时间，以及费用的可扣减性。为了正确地体现会计与税法的目标、降低征纳双方遵从税法的成本，降低财务核算成本，就要对会计制度和税法进行适时地协调。在实践方面，近年来财政部和国家税务总局对两者的协调已经做了大量的工作。财政部与国家税务总局的职能部门和科研机构己对两者的差异与协调进行了沟通合作和系统研究，并已取得相当的成果。税务法规在制度层面上应当积极谋求与会计制度的协调，会计制度也需要关注监管部门的信息需求。会计制度与税收制度之间的差异与协调是一个不断博弈的过程，对于我国这样一个以大陆法系为主、会计制度体系建设依靠政府力量推行、税会趋向于分离模式的国家，国际上还没有一个完全的模式可以套用，因此，如何在现阶段对会计制度及税收制度进行完善与优化，如何对税收制度与会计制度进行合理有效的协调，都是理论界不断探索的领域。
由于税法的相对滞后，因新会计准则的相关规定而产生的差异，尤其是一些影响不重大的、无所谓的差异，需要税法予以协调，由于论文写作时间的限制，新的企业所得税法虽然已经颁布，但是相应的实施细则还没有出台，可能国家很快就会出台相应的税法政策用以协调新会计准则。本文虽然是针对会计和税收改革，研究两者的新的所得税差异，但是由于资料有限，某些差异本文没有涉及到。例如对所得税的会计处理方法彻底改变，新会计准则规定由原来的应付税款法和纳税影响会计法二者选择其一，改变为国际通行的资产负债表债务法，这种所得税处理方法的改变，无疑会对税收、企业纳税，产生深远的影响。
参考文献：
[1]李胜强.浅谈新会计准则与税法在所得税问题上的差异及协调[J].会计师，2007， (11) .
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【关键词】税务会计 税务核算 相对分离
一、税务会计概念的界定
税务会计至今没有一个恒定的概念界定，大多数人的讨论都是借鉴英美国家的税务会计理论，而这些国家实务发展优先于理论发展，它们虽然在实务上的做法较为成熟，但是真正对税务会计体系的理论研究还有欠完善。可以认为，我国学者所讨论的税务会计仍然是财务会计范畴内的税务核算问题。对于税务核算，就可以界定为是财务会计中针对税收这一特殊业务进行的核算，它的基础理论方法与财务会计是一致的。
二、国外税务会计模式对我国的影响
我国对税务会计理论的研究多数是基于国外发达国家的做法，而西方国家税务会计模式的采用与各自国家的法律环境、经济体制及企业组织形式等因素都有密切联系。英美是“自由式”的市场经济体制，企业会计准则由民间机构独立会计职业团体制定，完全不受税法约束，税务会计与财务会计都有很强的独立性。法德是中央集权国家，会计准则由政府部门根据税收制度的需要来制定，税收对企业会计的影响大于公认会计准则，财务会计与税务会计统一于一体。
我国在新中国成立来的一段时期内实行的是高度集中的计划管理体制，财务会计与税务核算合为一体符合当时的国情。但是随着我国社会主义市场经济的建立和不断发展，财税合一的模式越来越显现出它的弊端，财务制度要求与税法要求出现越来越多的差异，以至于协调成本不断增大。随着1994年的税制改革以及2006年《企业会计准则》和《中华人民共和国所得税暂行条例》的，财务会计和税务核算逐渐出现了较大的差异，主要表现为：会计收入、费用和应纳税所得额的确认、计量差异不断增加，导致会计利润和应纳税所得额之间出现了暂时性差异和永久性差异；增值税应税收入和会计销售收入的确认和计量以及进项税额的确认和抵扣时间都存在差异。基于此，很多人认为有必要将税务核算从财务会计中分离出来，形成独立的税务会计体系。
三、我国税务会计模式的合理选择
是否要划分税务核算和税务会计，关键在于财务会计收益与税务核算要求两者的差异程度及其可协调性，我们不能盲目追随西方国家的做法，而应针对我国的现实发展状况，探索适合我国需要的会计模式。
我国现行的税收法律法规接近于大陆法系国家，而现行的企业会计准则逐步趋同于英美法系国家，随着企业会计准则的国际趋同，财务会计与税法的差异将越来越突显，如果继续在财务会计框架下讨论税务核算问题，那么税务与财务之间需要进行的纳税调整事项将会越来越复杂，而且会出现很多难以协调的永久性因素，最终可能会本末倒置，导致财务会计屈从与税法的要求。在考虑成本效益原则及提供有效财务及税务信息的要求下，从微观层面上来说，由于我国财务会计与税务的协调成本越来越大且不利于财务会计的发展，因此有必要将税务会计与财务会计分离开来，建立专门的税务会计理论体系，但是这种分离不可能是英美国家那种财税完全分离的模式，本文主张建立财税“相对分离”的税务会计模式。
所谓相对分离的税务会计模式，是区别于绝对分离来讨论的，我国尚未形成完整的税收监管体系，如果一味仿照英美国家将财务会计与税务会计绝对分离，必然会造成税收监管难度增加，也大大增加企业的记账成本和协调成本。因此，当前我国实行相对分离的税务会计模式是一种较好的选择，主张税务会计与财务会计分离，但不刻意夸大二者之间的差距。在这种税务会计模式下，我们以独立的思路分别考虑会计收益和税法收益的核算方法，税务会计以特殊的原则、目标自成体系，建立一套独立的收入、费用核算标准及税前扣除标准。值得注意的是，这套税务会计体系并不是脱离于财务会计自由发展的，而是在一定的控制范围内，财务会计与税务会计共享企业财务信息，综合考虑国家政策需要，达到二者在宏观层面上的统一性与一致性。也就是说，我国的财务会计与税务会计是在分离的基础上的相互协调，微观上是相互分离的独立体系，宏观上是相互协调的统一体系。
四、我国建立税务会计体系应针对的主要税种
相对于英美国家的所得税主体税制结构，我国实行的是所得税和增值税两大税种并重的税收制度，可以认为是属于复税制体系。如果将税务会计从财务会计中分离出来，我国的税务会计体系应当包含增值税会计和所得税会计这两大主体税制，主要原因是增值税和所得税是我国税收的主要来源，并且这两大税种在会计准则规定和税法规定上存在一定差别。所得税属于一项费用，由于会计和税法要求的收入确认条件以及其他会计政策的不同，导致会计与税法要求的计税基础有所差异，应纳税所得额需要在会计收益的基础上按照税法进行一系列复杂的调整。另外，对于增值税，近年来关于增值税费用化的讨论日益激烈，很多学者认为，没有将增值税费用化违背了权责发生制和配比的原则；如果将增值税费用化，又会面临着因会计准则与税法在收入确认条件等方面的不同规定导致的各种差异。正是由于增值税和所得税准则规定和税法规定的差异，才导致了财务会计与税务会计是否分离的争论，因此在研究税务会计体系时，本文主张我国的税务会计体系应主要针对所得税会计和增值税会计这两个重要部分进行讨论。
参考文献：
[1]孙青.构建我国税务会计体系与财务会计关系模式的思考[J].现代商贸工业，2010（7）.
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关键词：资产负债观；所得税；暂时性差异
国际会计准则委员会于1996年修订的《国际会计准则12—所得税》要求采用资产负债表债务法。我国财政部于2006年2月发布了《企业会计准则第18号—所得税》，并于2007年1月1日起在上市公司执行。新所得税准则与国际会计准则接轨，要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。
1 选题背景
美国会计师协会中的会计程序委员会1944年发布的第33号公告是第一个建议对实际发生的应付所得税进行期内和跨期的权威性会计公告；国际会计准则委员会于1979年7月发布了第12号公告《所得税会计》，要求采用纳税影响会计法进行所得税会计处理；1989年1月，委员会发布了《所得税会计征求意见稿》（E33），建议采用损益表债务法进行所得税会计处理；1996年国际会计委员会正式颁布了修订后的《国际会计准则12-所得税》要求采用资产负债表债务法。
2 研究动态
国际上，经历了一系列影响巨大的会计造假案件之后，各国会计界大多已转向对“资产负债观”的推崇。这一基本理念的转变，导致所得税费用确认与计量的改变、导致所得税费用由原来以“利润表”为依据改为以“资产负债表”为基础进行核算。“资产负债观”源于经济学“全面收益”的计量理论，认为收益是财富的增加即净资产价值的增加。这一收益概念认为不论交易是否发生，只要财富即净资产价值增加，就有收益。 “资产负债观”是以真实的净资产增加作为收益，注重的是经济实质，突破了传统的、单纯的利润考核概念，有助于促使企业改善资产负债管理，优化资产和资本结构，避免眼前利益和收益超前分配，提高决策水平，着眼于企业长期战略和可持续发展。按照资产负债观理论，对于某类交易或事项总是首先定义并规范相关资产和负债，然后再根据资产和负债的变化确认收益。因此，所得税准则首先对递延所得税资产（负债）的确认与计量做出了明确规定，继而通过递延所得税和实际应缴的所得税来计算所得税费用。也就是说，先确定递延所得税资产（负债），再确定所得税费用。具体到“资产负债表债务法”，就是侧重于资产负债表，首先确定递延所得税资产（负债），倒挤出递延所得税费用（收益）。
3 研究方法
本文采用论证、分析、举例等方法，查阅了国内外相关文献资料、期刊杂志以及利用网络等手段进行资料的进一步搜集整理，在参考国内外准则制定机构和其他学者研究成果的基础上，通过对资产负债表债务法的概念、实施的必要性和处理程序进行阐述，分析资产负债表债务法在实施过程中存在的问题，针对出现的问题提出解决措施，使得企业在确保资产负债表债务法顺利实施的同时提高所得税会计信息质量。
4 文章结构
全文共分五部分：
文章首先对资产负债观及其相关概念进行了概述。
文章第二部分阐述了实施资产负债表债务法的必要性。
文章第三部分论述了采用资产负债表债务法核算的基本步骤及其要点分析。
文章第四部分分析了运用资产负债表债务法面临的问题。
文章第五部分论述了改进和完善资产负债表债务法的对策。
1.资产负债观与所得税的相关概念
1.1资产负债观
资产负债观是指以资产、负债的概念为基础和核心，定义利润及其构成要素，企业中所有存量的变动是其增加经营活动成果的最好且惟一的证据。它把会计看成一种计量资产和负债的手段，其目的是通过定期和经常地估价来计量各项资产和负债的价值乃至整个企业的价值，因此认为企业净资产的保持和增值是衡量企业的主要指标，并通过资产负债表加以反映，利润表的确定仅是计价过程的一个副产品。资产负债观以资产负债表为重心，强调全面收益，收益由净资产的期初期末余额之差产生。资产负债观认为收益是某期间净资产的增加，不考虑交易或非交易，只要引起净资产变动就确认收益。它不主张采用历史成本，要求资产和负债采用现行价值或公允价值来计量，强调财务会计理论与实务应当着眼于资产和负债的定义、确认和计量。
1.2计税基础
计税基础是2006年发布的《企业新会计准则》中提出的概念，它分为资产的计税基础、负债的计税基础。
资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。
负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
1.3暂时性差异
暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。按照暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
负债的计税基础=负债的账面价值一未来可税前抵扣的金额
由于笔者学识水平有限，对国内外准则的研究不够深入，观点还有待辩证，笔者在今后的学习中将继续关注这方面的研究动态与成果，掌握更多知识，提高水平。
参考文献
[1] 董宣召、陈一晓，永久性差异所得税会计处理方法改进探讨，商业会计，2010．04；
[2] 胡庆红，对递延所得税资产、负债核算问题的探讨，商业会计，2010．03；
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肆、理论的展开：：税法学的概念及其周边相关学科之关连
一、税法学的概念
财税法学的研究，基本上可以分成两大部分，一是租税法学，一是财政法学两者，其中，在台湾，租税法学相较于财政法学[1]，有长足的进展。
租税者，为中央或地方政府，为支应国家事务之财政需要，及达成其它之行政目的，依据法律，向人民强制课征之金钱、或其它有金钱价值之实物之给付义务，而不予以直接之报偿者[2]，台湾宪法第十九条规定人民有依法律纳税的义务，国家透过租税法律而向人民课征租税，因此，规定租税事项的法律，即为租税法，对此经由法学方法研究，则是租税法学的研究[3].亦即，对于税法作体系的、理论的研究为目的之独立的学术领域，即称为税法学，或税捐法[4].必须确认者乃「租税法者乃法律学的一环的要求，而在此立论上，展开以法学研究的方法论，透过法的角度去思考租税的问题[5].
对于以租税乃至租税所发生的现象为直接的研究，因为其研究的目的、方法、内容的差异，则所呈现的态样则各有不同，除以法学的角度为租税法学的探究外，从经济学、财政学、行政学、政治学甚至心理学等学科都有其必要[6].而在法学的领域中，则与民法学、商法学、国际法学、民事诉讼法学、刑法学、刑事诉讼法学等相关领域的研究成果，必须相互连结[7].
租税问题，可自各种的角度进行观察，诚如前述，涉及诸如：政治学、社会学、心里学等等，但是主要的领域，则有下列三者：一、财政学中之「租税论：钜视的观点；二、会计学中之「税务会计论：微视的观点；三、法学中之「税法学：法的观点[8].
因此，对于税法学的探讨，有鉴于税法本身具有相当的特殊性，故本文以为，可以从各种不同的角度进行分析，法学的角度是其中之一，除与其它学科，如会计、经济财政等，有所关连外，在法学自身的领域中，税法学虽然独立自成一个法律学门，但却也与宪法、行政法、民商法、刑事法甚至诉讼法各领域等，具有交错的联系，显现出盘根错节的复杂现象，是以有认为对所谓「综合租税学的确立认为有其必要性存在[9].本文即欲对于租税法学的研究，试图展开其基础的方法论。以下分别叙述之
二、租税法学与其它法学领域的关连交错
（一）租税法与宪法
宪法为国家的根本大法，有谓课税权乃权力怪兽，必须驯服在宪法秩序之下[10].在税法的领域中，无论是租税立法、租税行政或租税司法，均必须服膺法治国秩序特别是基本权的拘束[11]，自然税法与宪法的关系密切，特别是经由财政宪法的研究，对于宪法的财政国体「租税国理念的探索与实践，及对于人民财产权的保障等，均是租税法学研究所不可或缺的基础概念[12].自租税国的观点，从消极的防御功能，税是国家即地方自治团体对于国民财产自由权的侵犯以及对于职业及营业自由权的干预，所以应受宪法的限制，并接受大法官违宪审查的保障；积极的形成功能，宪法税的定义乃赋有文化价值的概念，作为租税立法与租税解释适用的方针[13]，亦即纳税义务影响及于人民之财产权、工作权、生存权[14].于是，当人民面临国家以课税高权以「强制且无对价地将人民的财产移为己用，自然要面对宪法保障人民财产权的本旨问题，相同的对于人民的生存权也会有所牵连涉及[15].另言之，对于纳税者的权利[16]，相较过去人权的讨论，可说是一种新的权利[17]，正如当建筑物林立所产生的「日照权、「景观权等，所建立新的权利一般，而开始孕育而生[18].在日本倡议「纳税者基本权（Taxpayer‘s fundamental human rights）者最力者首推北野弘久[19]，将自由权与社会权为两者集合，而将此在学术上称之为「新的人权[20]，约略而言，在建构上乃以宪法为基础，包含广义的财政法（包含岁入与岁出两方面）的权利，而将以纳税者主权论展开，而经由财政民主主义来落实。更有甚者，对于不公平的税制或税务行政，当事人对于违反宪法的租税支出，更可以以增大纳税义务人的负担，认为侵害纳税者的利益而提起所谓「纳税者诉讼（Taxpayers’suit）[21]的制度。以上所述，均与宪法息息相关。
因此，宪政国家的税法，理应由原理原则构成体系，但实际上往往屈就于立法而有所妥协，税法立法对于原则的坚持通常最缺乏抵抗力[22]，但是，在税法的立法以及税法的解释上，其基本原理原则均不能忽略宪法的存在，应时时顾及宪法的观点，而非只是考虑财政上财源多寡的因素[23].
（二）税法与行政法[24]
租税事项，过去一般被归入财政领域，为行政法各论的一环，但是随着租税法学的发展，其理论体系开始建立与完整，目前可说是已经脱离了行政法各论，独立成为一个学门，甚至可以提升到财政法学的领域，关于税法与行政法的分离，例如德国在1918年天夏有帝国财务法院的设置，单独为税务争颂最高法律，其独立性可见，盖独立的财税法庭为税法独立性的表征，先有独立的财税法庭，财税法的研究，始能得到应有的重视[25]；在日本则是在二次大战后，因为受到Shoup劝告的影响，始将租税法成为独立学门，而脱离行政法[26]；在中国大陆，租税法亦有认为脱离经济法范畴而独树一格，皆属例证。当然，其与行政法的关系是相当密切不可分的，但又发展出与一般行政法所论述者不同的理论，例如行政法上的法律保留原则与税法上租税法律原则，则有相同却又差异之处 [27].
再者，近来行政法的相关法典化，诸如行政程序法、诉愿法、行政诉讼法、行政执行法…等，完善整体的行政法学，其与税法上的关连配合，如税捐稽征与行政程序[28]、租税救济与行政争讼等，均属得以深入研究的课题，学习研究者，自当对上开法律有所认识，并得就税法上的差异为不同的思考，亦即，税法的研究自当有异于行政法的脉络[29]，最典型的例子乃行政法上的法律保留原则与税法上的租税法律主义的差异，亦即研究者在以行政法学所提供的行政法理论运用在税法之上，虽属妥适，然不得忽略税法本身的特殊性，并要时应该进行修正[30].
（三）税法与民法、商事法
税法对于私人经济的活动产生影响，特别是租税的负担对于人民的投资、消费乃至储蓄等行为的可能性，加以限制，因此，税法将直接或间接对私法的各种交易活动，连结而产生出各种不同的税捐负担。
民商法为私法，其所规律的对象为个人或企业的经济活动[31]，或其成果的各种收入或其它足以推测纳税能力的事实，乃是税法所要把握作为课征的对象。
税法与民法的分离，有所谓「税法与民法分合史的论述，就此，学者指出，税法从民法桎梏中解放，又向民法靠拢，最终税法与民法统一在宪法秩序之下[32].有认为税法虽为公法，但在课税实体法的领域，则与民法、商法间具有「内部性亲近关系[33].兹举二例，例如，经济观察法乃涉及与税法与民法间的分分合合，对于税法与民法间的牵连，则因不同时期，往往有意见歧异之处[34]，不过，已呈现出税法与民法间差异，更可印证税法本身的特殊性。又，例如，民法上不当得利的概念，除在行政法上有所议论外，亦扩及到税法的领域，即属适例[35].
（四）税法与刑事法
税法对于违法的租税犯罪行为，课予刑事责任。例如在实体法上税捐稽征法第四十一条的逃漏税捐罪、第四十二条的违反代征或扣缴义务罪、第四十三条的教唆或帮助逃漏税捐罪。经由财政机关移送检察机关侦办、起诉，普通法院判决，与租税秩序罚由行政机关自行为之不同，则税法将与刑法实体法及刑事程序的刑事诉讼法等相关连。
三、租税法学与其它非法学学科的关连交错
法学不再固守其领域，开始与其它学门进行对话与合作，其中以经济的法律分析为其最好的例证。租税法学除了与上述法学各领域交错连结外，也与法学以外领域开始对话，特别是租税法学的发展相较传统民法、刑法乃至行政法等领域的发展，属于新生的领域，参酌相关领域的研究成果，则属重要，将可适度移植转换。故在法学以外的领域，亦不可忽略。
（一）租税法学与财政学[36]、经济学[37]
财政学主要的内容在于讨论政府公共部门的经济行为，又被称为「公共经济学，实为经济学的一环[38]，其为研究政府因执行公共活动，对所需资产的取得、使用以及管理的一种科学[39].透过研究政府部门的运作并佐以经济学的分析，以全体社会福利极大化为最终目标，亦即一方面探讨政府的经济行为，另一方面是研究透过政府的力量使全体社会达到最适化[40].其中，在公共收入理论中，课税收入为重要的一环，经由对于租税的基本概念的讨论，延伸出租税理论及各种租税的制度分析[41]，为其与租税相关的研究课题。另言之，财政学的税捐理论，乃是经由税捐满足公共财政需求为其课题，属于经济学的一个分支领域，利用各种的经济学分析方法，讨论税捐的本质与作用，其机能与经济效果等[42].
因此，租税法学的研究，特别是租税为财政收入的一环，不得无视于财政学的论述，其相关的课题，例如租税的意义、课税的依据、租税原则、租税的转嫁等理论等，其理论对租税的立法，不论是在全体租税制度或个别税法，均有其背后的影响因素存在[43].透过财政学的研究，将更能把握租税的本质与其它财政收入的关连性；另外，在税法的制定亦可兼顾法律与经济两者的调和。
（二）租税法学与租税政策学[44]
租税政策学乃是介于租税法与财政学间的一个新兴的领域，将租税制度之全体或者现行租税制度之个别问题，分别自法的观点、行政的观点、经济的观点等，将种种的观点为综合性的考量后，对关于现行制度的合理性进行检讨、提出解决的对策以及应该采用何种的政策等事项，为一探究。
（三） 租税法学与税务会计学
会计学依据美国会计师公会名词委员会的解释，乃指涉及财务性质，或仅涉及一部份财务性质的交易与事件，以货币为单位，依循一定程序予以记录、分类及汇总，并就其所产生的结果，加以解释的学术也[45].亦即，为了究明企业的财务状态与与企业利益，所涉及的计算原理与计算制度的研究，乃是会计学的研究范畴[46].其中就其研究内容及对象的不同，税务会计为其中之一[47].而税务会计，研究重点为，在关于税法的研究上，特别是营利事业所得税，包括相关之衡量标准、申报缴纳程序及应备的帐簿、凭证；会计上应该如何适用有关税法的规定，包括当一般公认会计原则与税法不一致时，会计上及申报时如何纪录与调解[48]等事项。进言之，一般的商业会计乃是依据商业会计法及一般公认的会计原则，将企业交易事项，透过分录、过帐及编制各种的财务报表（诸如，资产负债表、损益表…。等），予以记录以提供财务资料，但是一般的会计处理虽然合乎要求，但不表示一定符合税法上的规定，亦即，对于一般会计上处理所产生的帐面盈亏结果，不一定与税法上的所得概念相同，于是，对于「所得事项的处理与计算，则有另一套尺度，于是产生了税务会计。亦即，将企业所发生的交易事项，依会计理论予以登载，除会计处理，及计算损意外，须依据税法的规定进行帐外调整，并向稽征机关申报，因而从交易事项事项的会计处理到计算所得，申报并缴纳所得税等的理论方法，甚至包括稽征实务，均属税务会计研究的领域[49].
进言之，税务会计成为现代会计学中重要的领域之一，其主要因租税制度的改变，对于企业每一交易的处理，应该与相关租税法令相配合，亦即以税法为记录计算的根据。相较于商业会计，税务会计并非另设一套帐簿，只是在商业会计的记帐过程中，配合税务的法令，加以调整。
职是之故，租税法学的探究，特别是涉及企业税务会计的处理，应该是不可忽略的，在实务的处理上，会计师与律师应该有所交集，二者间将有内在的、逻辑上的联系，法律人应体会到会计是一种通用的商业语言，而非当成陌生的外国语，视而不见。在研究税法时，对于会计或簿记应有基础的认识，方得对上述课题得以理解。
四、 租税法学与财务行政学
财务行政为公共行政的一环，前述财政学的研究，一般认为主要有公共收入、公共支出、公债与财务行政四者，前三者讨论政府岁入之获得与岁出的使用，偏重公共部门经济层面的研究，一般称为实质的财政学，而财务行政则是有关于政府的财务计画、财务执行、财务监督与调整等问题，一般称为形式上的财政学，而发展成为一门独立的学科，其透过宪法与相关的财务法规为基础[50]，其中关于税务行政，诸如税务行政组织、租税法体系、课征管理等则与租税法学的研究有所关连，亦不得忽视。
伍、代结论 ：缺角的弥补与漫长的路途，两岸的共同努力！
相较于其它法学领域的蓬勃发展，例如民事法、刑事法等百年的历史，租税法学可为婴儿学步阶段，实在有赖于法学界多一份的乐情关怀，所幸，从前述的相关研究导览，读者可以得知目前台湾租税法学的发展，业已展开！但是，研究的路途可说漫长，许多课题有待填补，乃法律人将来得以努力的重点。
再者，中国大陆租税法学的研究现状，回顾过去到现在，展望未来，可以得知，虽然目前中国大陆的租税法学研究水平，与台湾相较，仍有一段距离，但是，其虚心的提出检讨改进，将扮演急起直追的关键角色，本文以为，台湾的租税法学研究，相较其它先进如德国、日本、美国等国家，还是存在有数量与质量两者的落差，中国大陆对本身租税法学的反省，当可为台湾研究者所借镜。
「注释
[1]关于财政法学，其基本概念，可参见，拙著「日本财政法的研究课题、法源及其基本原则之简介，德明学报第19期，2002年6月，页325到336……
[2]关于租税的基本概念，可参见，拙著「租税概念与特征之解析（上），税务旬刊1839期，2002年10月，页37以下；「租税概念与特征之解析（下），税务旬刊1848期，2003年1月 ，页34以下。
[3]参见，清永敬次「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页25.
[4]参见，陈清秀「税法总论，自版，页2.
[5]参见，松泽智「租税法基本原理-租税法はの谁ためにあるか，中央经济社，平成8年，页19.
[6]可参照，新井隆一「租税法学と关连学问领域‧；序论，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页43.
[7]可参照，新井隆一「租税法学と关连学问领域‧；序论，收录日本租税法学会（编）「租税法学关连学问领域，租税法研究第20号，有斐阁，1992年10月，页45.
[8]参见，北野弘久「新财政法学‧；自治体财政学，劲草书房，1983年，页3以下；北野弘久「税法学の基本问题，成文堂，昭和52年，页5以下。
[9]参见，北野弘久「税法学の实践论的展开，劲草书房，1993年1版，页8.
[10]参见，葛克昌「两税合一之宪法观点，收录氏着「所得税与宪法，自版，1999年2月，初版，页110.
[11]参照，木村弘之亮「租税法学，税务经理协会，平成11年初版，页61.
[12]基本的说明，可参见，拙著「租税国理念与纳税者基本权保障，税务旬刊1824期，2002年5月，页26以下。
[13]引自，葛克昌「人民有依法律纳税的义务（下）——以大法官会议解释为中心，台大法学论丛第19卷第2期，民79年6月，页139到140.
[14]参见，葛克昌「两税合一之宪法观点，收录氏着「所得税与宪法，自版，1999年2月初版，页129.
[15]参见，黄源浩「税法上的类型化方法—以合宪性为中心，台湾大学法律学研究所硕士论文，1999年6月，页7.
[16]关于纳税者权利的讨论，中文文献，可参阅，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页22以下的说明。
[17]在讨论上，纳税者权是否可以归类于第三代人权，以目前手中资料（以日文宪法学专论、教科书为主），尚未得见，有待进一步再研究，本文此时未能有定论。
[18]参见，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页22.
[20]可参见，北野弘久「纳税者の权利，岩波书店，1985年4月2日7刷，页42.
[21]参见，邓德倩「租税行政之程序保障—以租税确定程序为中心，中兴大学法律学研究所硕士论文，1997年1月，页23.
[22]引自，葛克昌「综合所得税属地主义之检讨与改制，收录氏着「所得税法与宪法，2003年2月（增订版），页314.
[23]参见，清永敬次「税法，ミネルウ゛ァ书房，1999年5版，页26.
[24]行政法，一般而言，有行政法总论，其包含了行政法的基本概念、行政组织与公务员法、行政作用法与行政救济法等四大部分，行政法各论则包罗万象，举凡内政、军政、地政、财政、经济、教育、人事……等皆是。
[25]参见，葛克昌「租税规避与法学方法—税法、民法与宪法，收录氏着「税法基本问题—财政宪法篇，月旦出版社，1996年4月，页14以下。
[26]参见，北野弘久「税法学の基本问题，成文堂，昭和52年，页11以下。
篇9
[论文摘要]在所得税会计中，确认和计量递延所得税资产时，存在企业管理层进行利润操纵的可能性。笔者认为，应该借鉴国外的经验对此加强管理和控制。
2007年1月1日起实施的《企业会计准则第18号——所得税》从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税资产或负债，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。这就是所得税会计中的债务法。
在债务法中，按照可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产时，要考虑未来期间取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额的可能性。同时，在其计量上，还要考虑预期该差异转回时的适用税率或税法规定，在这个过程中，企业管理层的主观判断是重要依据。而这个主观判断直接影响到利润表中的所得税费用，从而影响到税后净利润。在这个会计处理方法中，是否存在企业管理层的利润操纵行为以及如何控制这种行为，是所得税会计的重要课题。本文从以下几个方面对此进行了研究。
一、递延所得税资产确认计量中利润操纵的理论空间
众所周知，在所得税会计里，存在递延法和债务法两个主要方法。分析递延所得税资产确认计量中的利润操纵问题时，还得从两法的理论比较开始。
关于递延法，美国会计原则理事会(AccountingPrinciplesBoard：APB)早在1967年就过第11号意见书(Opinion)《所得税会计》(APBO11)。在该意见书中，APB强调了配比原则。依据其观点，如果强调配比原则，那么就有必要在确认计算税前利润的收入和费用时，确认该项收入和费用对本期所得税产生的影响并将其计入所得税费用，将所有所得税费用与本期税前利润进行配比。在此前提下，时间性差异就是指本年度应纳税所得额与税前利润之间由于期间确认不一致而产生的差异。同时，由于要依据配比原则计算差异发生年度的损益。因此所得税费用要依据差异发生年度的实际税率来计算。当税率或税法发生变更时，不必依据变化了的税率或税法规定对以前年度的所得税费用进行调整。
在递延法下，由于只要求计算差异发生年度与税前利润相配比的那部分的所得税费用，所以与税前利润不配比的那部分的所得税费用就可以作为递延税款计入资产负债表中递延到其他会计期间里。因此，递延税款在概念上是否具有资产或负债性质就不重要了。这是递延法的主要问题。
因此，美国财务会计准则委员会(Fi—nancialAccountingStandardsBoard：FASB)在的第6号概念公告(State-mentOfFinancialAccountingCon-cepts：SFAC)《财务报表的构成要素》(SFAC6)中，对递延法是持批评态度的。例如，在递延法中，贷方递延税款是所得税的支付递延到未来年度时产生的，如果贷方递延税款余额符合SFAC6的负债定义，那么其金额就可理解为预期经济利益的流出；如果税率或者税法发生变更，影响到未来所得税的支付，在计算递延税款时就有必要反映这种变化，即要依据未来可预期的所得税率来计算所得税费用。但是，递延法采用的却是过去的税率，这就产生了矛盾。
关于债务法的理论依据，FASB在1992年公布的第109号财务会计准则(Stare-mentOfFinancialAccountingStan-dards：SFAS)《所得税会计》(SFAS109)申并未强调配比原则，而是转而强调通过有组织且较合理的分配手续所产生的递延所得税资产或递延所得税负债的资产或负债性质了。
FASB在SFAC6中将资产定义为：“特定实体获得或控制的、由过去的交易或事项引起的、可能的未来经济利益”，将负债定义为：“特定实体由过去的交易或事项产生的、需要在将来转移资产或提供劳务给其他实体的现实义务所造成的、可能的未来经济利益的牺牲”。关于递延所得税资产和递延所得税负债的性质，FASB在SFAS109中指出：递延所得税资产或递延所得税负债符合SFAC6中所定义的资产或负债的所有特征。
因为资产或负债的计税基础与其在财务报表中的报告金额之间的暂时性差异，通过企业资产或负债已确认和报告金额的收回或偿付。会增加或冲减未来年度的应税收益和应付税款，从而对未来支付所得税产生影响。如果这些税务影响具有资产或负债性质，那么，有必要在产生暂时性差异的资产或负债被确认的报告期里同时确认其差异带来的所有税务影响。可以看出，暂时性差异不仅包含了时间性差异，而且还包含了时间性差异以外的差异(比如按公允价值计价后产生的差异)。由于要考虑暂时性差异对未来应税收益的影响，所以要按预期收回该资产或偿付该负债期间的适用税率或税法规定来计量递延所得税资产或递延所得税负债。
也就是说，由于要考虑暂时性差异对未来应纳税所得额的影响，并且要按暂时性差异未来转回期间的适用税率或按税法规定来计量递延所得税资产或负债，给通过递延所得税资产的确认和计量来操纵利润提供了理论空间。
二、所得税会计与企业管理层进行利润操纵的关联关系
在所得税会计里，递延所得税资产是对于可抵扣暂时性差异，以未来期间很可能实现的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限确认的一项资产。而要判断递延所得税资产的实现可能性时，主要从正常生产经营活动中未来有可能实现的应纳税所得额预测、现有应纳税暂时性差异的未来转回预测以及纳税筹划策略等因素进行判断。在这里，企业管理层的主观判断就具有重要地位了。
关于递延所得税资产的实现可能性，SFAS109采用了“有可能(高于50％)”这个判断标准，并指出，如果有有效证据表明，在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异的影响，使得与可抵扣暂时性差异相关的经济利益无法实现的可能性比较高时，则通过设立“估价备抵”来抵减递延所得税资产。在这里，“估价备抵”的设立就有可能起到一种蓄水池的作用，给企业管理层提供了利润操纵的空间。
另外，在计量递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。而“预期的适用税率”的判断也是一个难点。从理论上讲，即便税法或税率的变更尚未公布，只要其公布的可能性比较高时，就有必要在资产负债表日考虑其给递延所得税资产的计量带来的税务影响。在这里，税法或税率的变更以公布日为标准还是以可能性为标准。在会计准则中没有作出咀确规定时，同样依赖于企业管理层的主观判断。
在现实生活中，企业管理层往往为了达到某些目的而蓄意粉饰会计报表，通过各种办法进行利润操纵。这些办法大致可分为如下三类：一是在会计准则允许的可选会计方法中选择某个有利的方法。二是在估计到资产的购入或处置会带来较大的利得或损失的时候，改变购入或处置时间。三是对需要企业管理层的主观判断才能取得的某些会计指标进行蓄意更改。本文所涉及的关于递延所得税资产的实现可能性的判断就属于第三类。这些行为，从理论上说很难判断其是否违背了会计准则的规定。
三、相关实证研究与主要事例
关于所得税会计与企业管理层进行利润操纵的关联关系，国外有一些学者进行了相关实证研究，本文只提及其中两个相关研究结果。Visvanathan(1998)对估价备抵的变动与本期净利润的变动的相互关系进行了实证研究，结果指出，企业通过调整估价备抵操纵利润的可能性比较高。大沼(2004)选取在东京证券交易所上市的部分金融机构为样本，分析相关数据，发现在可结转以后年度未弥补亏损和税款抵减、有价证券的评估损益、折旧、租赁、坏账核销等项目上产生的递延所得税资产受到了估价备抵变动的强烈影响，从而指出，递延所得税资产的确认和计量与企业管理层的利润操纵有相关关系。关于具体事例，可以ST吉化为例加以说明。吉化2000-2002年连续3年出现巨额亏损，2003年扭亏，2004年继续盈利。在亏损的3个年度和2004年第三季报之前，吉化均未确认税务亏损引起的递廷所得税资产，直到2004年第三季报，才以“按照目前公司产品的价格水平，管理层预计上述亏损可在未来5年内弥补”为由确认税务亏损引起的递延所得税资产，由于递延所得税资产的延迟确认。贷记所得税费用约为5.33亿元。因为有约1.67亿元递延所得税资产的转回，导致吉化2004年度第三季报账面上净贷记所得税费用约为3.66亿元，这项收入是巨大的。其中是否存在利润操纵，只有企业管理层知道了。
2008年1月，国务院公布了《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，规定从2008年起，企业所得税法定税率从33％降为25％。如果在资产负债表日之前预计到税率有可能变更，相关企业就要重新计量递延所得税资产或负债了。对于那些递延所得税资产在数十亿元以上的企业。大家不妨从以下几个方面留意一下这些企业在2007-2008年度的所得税会计处理方法：1已调整递延所得税资产或负债。2未调整递延所得税资产或负债。3何时调整递延所得税资产或负债。从中可以猜想一下这些企业是否存在利润操纵的可能性。
四、他国的主要对策与措施参考
为了对递延所得税资产的确认和计量加强管理，日本注册会计师协会审计委员会于1999年11月公布了第66号文件《关于判断递延所得税资产实现可能性的审计办法》。在该办法中强调注册会计师应特别注意判断递延所得税资产实现可能性的危险性。同时，在判断未来期间取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额的可能性时，将企业分成以下五个类别，并对每个类别分别指出了具体的审计措施：一是每个会计期末均能实现足够超过现有可抵扣暂时性差异的应纳税所得额的企业。二是业绩比较稳定，但会计期末不能实现足够超过现有可抵扣暂时性差异的应纳税所得额的企业。三是业绩不稳定，且会计期末不能实现足够超过现有可抵扣暂时性差异的应纳税所得额的企业。四是存在重大的税务亏损的企业。五是过去曾在几个会计期里连续出现重大税务亏损的企业。由于这个审计办法对递延所得税资产的确认和计量的管理产生了积极效果，日本注册会计师协会于2001年1月公布《关于所得税会计实用指南的更改通知》，将第66号文件升格为会计准则的重要组成部分。
另外，如前所述，由于适用税率的判断上也存在混乱情况，日本注册会计师协会会计制度委员会所公布的第10号报告《所得税会计实用指南》和第6号报告《合并报表中所得税会计实用指南》中，规定对税法或税率的变更以公布日为标准，并指出：如果税率或税法变更的可能性比较高，且其变更对以后年度的经营状况和业绩产生重要影响时，可在会计报表的注释里注明税率或税法的变更情况及其影响额。在这里可以看出，适用税率判断标准的统一，不仅可以减少在税率或税法每次变更时，企业是否将该变化反映到会计报表上的混乱判断，而且还因此可提高企业之间会计报表数据的可比性，更重要的是，压缩了企业管理层进行利润操纵的空间。
篇10
【关键词】 营改增； 税收遵从； 交通运输业
中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）14-0071-04
一、引言
2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改增值税试点方案，从2012年1月1日起，在上海的交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点，2012年8月1日起，国务院将交通运输业及部分现代服务业“营改增”试点扩大至10省市，2013年8月1日将试点推广至全国。据国家税务总局公布的最新数据显示，截至2014年10月31日，“营改增”已累计减税3 276亿元，但与此形成鲜明对比的是交通运输企业支出中人员工资、燃油费用、路桥通行费等无法取得增值税专用发票，导致“营改增”后实际税负不降反增，客观上产生了税赋不公的现象。
税收遵从客观上是衡量国家税收是否公平的标准之一，由税赋不公导致税收不遵从的问题也引起了社会舆论的广泛关注。本文从我国交通运输业上市公司“营改增”前后各税种税负率入手，结合交通运输行业的特点，考察其税收遵从的影响因素，为税收征管实践提供数据参考。
二、文献回顾
西方税收遵从的研究起源于经济学理论中的预期效用论，Allingham & Sandmo（1972）运用A-S模型研究所得税的逃税行为，并确立了税收遵从的学术理论研究地位，之后对税收遵从的研究逐渐分化为三个理论：震慑理论、契约理论和前景理论（刘华等，2009）。近年来，对税收遵从与盈余管理的相关性研究逐渐兴起，如Haw等（2004）研究得出，税收遵从度的提高会降低企业内部盈余管理的水平。国内学者对税收遵从的研究同样起源于A-S模型，袁国良（1995）在西方学者的A-S模型上建立了个人所得税逃税模型，并根据模型提出了治理个人所得税逃税的对策建议；刘芳、陈平路（2004）通过分析A-S模型，运用成本―收益模型分析了税率、稽查率、惩罚率以及心理成本、社会成本对逃税的影响。近几年，针对税收遵从的实证研究日益兴起，主要分为两个方向：一是基于调查数据基础之上的实证研究，如刘振彪（2010）通过300份纳税企业的调查问卷，实证分析了税制、税率、信息非对称、税收征管及人们公平感觉等因素对税收遵从的影响；陈金宝、陆坤（2010）在问卷调查的基础上，通过定量分析方法对北京市企业税收遵从意识进行了测算，并对影响因素进行了实证分析。二是基于财务报表数据的实证研究，如戴德明（2006）从会计―税收差异角度进行实证研究，发现会计―税收差异与盈余管理水平有着明显的相关关系；米旭明、黄黎明（2012）在所得税征管改革的背景之下，通过会计―税收差异，研究了我国东部、中部以及西部地区征管差异、税收遵从与公司价值之间的相关关系。
从国内外的研究动态可以发现：首先，对税收遵从的研究均始于经济学的预期效用模型，并逐步向实证研究方向发展；其次，我国学者对税收遵从的研究伴随着税制改革的身影，如2009年的个人所得税税制改革以及企业所得税收入分享改革等；最后，我国流转税税制改革（营改增）与税收遵从相关关系没有得到研究。
三、研究设计
本文主要考察“营改增”与公司税收遵从之间的关系。“营改增”主要通过“营改增”实际月份数、增值税实际税率、营业税实际税率及所得税实际税率四个变量进行衡量，而税收遵从则通过公司避税程度进行衡量。
本文拟采取如下多元线性回归方程考察上述关系：
TAXAV=？琢 + ？茁1Change + ？茁2Rvat + ？茁3Rbt + ？茁4？驻Rit +
？茁5Rota+？茁6InAsset+？茁7Dar+？茁8Naps+σ （1）
1.TAXAV为税收遵从，当公司避税程度较高时，税收遵从程度较低；当公司避税程度较低时，税收遵从程度高，主要通过公式（2）、（3）、（4）计算得出。
BTD=Ys-Yt （2）
BTDi=？琢+？茁TAi+？啄 （3）
TAXAVi=■ （4）
BTD为税会差异，表示税前利润总额与应纳税所得额之间的差异；Ys为税前利润总额，通过利润表取得数据；Yt为应纳税所得额，计算公式为：
Yt=■
数据均可以通过财务报表获取（适用所得税税率采用母公司适用所得税税率计算）。TAi为总应计利润，本文采用叶康涛（2007）的计算模型，通过资产负债表来计算总应计利润，具体公式如下：
TAi=？驻Asseti-？驻LIABi-？驻CASHi （5）
其中，？驻Asseti表示年度资产变化额，？驻LIABi表示年度负债变化额，？驻CASHi表示年度库存现金变化额，均由第t年资产负债表数据减去第t-1年数据计算得出。？驻TAXAVi为公司避税程度变量，通过公式（2）、（3）、（4）计算得出。Asseti为公司期初总资产，通过资产负债表获取数据。
2.Change为“营改增”月份数占比，主要考察“营改增”时间与税收遵从之间的关系。
3.Rvat为增值税实际税率，通过上市公司财务报表及附注得出，具体计算方法是：
[（■或■）-实际缴纳的营业税-实际缴纳的消费税]÷营业收入（城市建设维护税有1%、3%、7%三档税率，当上市公司该税率出现两档或者三档时，则用教育费附加进行计算，以保证结果的准确性）。
4.Rbt为营业税实际税率，通过上市公司财务报表及附注得出，具体计算方法是：■。
5.Rit为所得税实际税率，通过上市公司财务报表及附注得出，具体计算方法是：
■
此外，将总资产报酬率（Roat）、期末总资产的对数值（InAsset）、资产负债率（Dar）以及每股净资产（Naps）四个控制变量加入回归方程，主要是因为Wilson（2007）认为公司实际盈利情况与避税程度存在相关关系以及米旭明、黄黎明（2012）认为公司资产规模的对数值可以控制可能的规模效应。具体变量名称、含义见表1。
四、样本选择与描述性统计
（一）样本选择
本文使用2010―2013年度沪深A股中交通运输业上市公司为研究样本，根据国民经济行业分类标准，选取了道路运输业等5个二级科目上市公司数据进行研究。在样本选择上，为了使回归结果真实、有效，作如下技术处理：剔除了ST及*ST的公司；剔除了城建税与营业税明显不配比的公司；剔除了数据缺失的公司。若城建税出现多档税率，则通过教育费附加计算。同时，由于“营改增”2012年1月1日开始试点，2013年8月1日在全国推广，部分税项数据仅在年报附注中体现，本文使用2010―2013年度年报数据为样本，最后选取了55个公司样本，220个年度样本。所选取数据来自国泰安数据库、锐思数据库，使用SPSS19.0进行实证研究分析。
（二）描述性统计
由表2和表3可以直观看到，增值税实际税率与税收遵从存在正相关关系，2012年和2013年由于受到“营改增”的影响，营业税实际税率与增值税实际税率存在此消彼长的关系，而所得税实际税率一直维持在6%左右，与上述三者并不存在相关关系。
五、实证结果及分析
（一）回归结果
根据表4、表5和表6可得到可决系数R2、F统计值和p值。其中可决系数R2为0.772，说明所有自变量可以解释因变量税收遵从77.2%的变动，该方程的解释能力较强；F统计值为93.86，说明方程整体上看线性关系显著；自变量所得税实际税率和资产负债率的t检验值低于临界值1.65，其余变量均通过了t统计检验，因此需要对上述两变量进一步分析。
（二）共线性分析
通过对自变量进行共线性检验，如表7可以看出，各自变量容差均小于1且VIF均大于1，自变量之间不存在多重共线性，因此可以根据t检验结果，认定所得税实际税率和资产负债率两个自变量与因变量税收遵从无相关关系，在回归方程中剔除。
最终可以得出多元线性回归方程为：
TAXAV = 0.568Change +
0.15Rvat - 0.084Rbt + 0.086Rota + 0.448InAsset +0.078Naps
（三）结果分析
由上述回归方程可以看出，营业税实际税率与税收遵从呈负相关，主要原因是营业税重复征税所致；营改增实际月份数、增值税实际税率以及控制变量（剔除资产负债率后）均与税收遵从呈正相关关系，这说明，“营改增”的确使税收遵从有所提高，主要原因是营业税改征增值税消除了重复征税，并且前后链条抵扣的方式使得税务机关进行税务检查时掌握的信息更加全面，倒逼企业核算方式更加科学、透明，更加遵从税法与税收原则。同时，控制变量与税收遵从呈正相关也可以从这几个方面来解释：（1）总资产报酬率是评价运用全部资产的总体获利能力，是评价资产运营效益的重要指标，说明获利能力越高的企业对于税收政策法规的遵从度越高；（2）期末总资产是指拥有或控制的、能够带来经济利益的全部资产，衡量的是企业的规模，说明企业规模越大，财务核算越健全，税收遵从度也相对越高；（3）一般而言，每股净资产值越大，表明公司每股股票代表的财富越雄厚，通常创造利润的能力和抵御外来因素影响的能力越强，说明盈利能力和防范风险能力越强，税收遵从度也就越高。
六、对策建议
本文从2010―2013年度55家涉及“营改增”的交通运输业上市公司财务数据入手，考察了交通运输业的实际税负及税收遵从的影响因素，结果发现：（1）交通运输业上市公司流转税税负（营业税和增值税合计）约为3.5%，随着“营改增”的推进，实际税负率并没有显著提高；（2）交通运输业上市公司的所得税税负较高，达到了6%左右，受“营改增”的影响也不大；（3）交通运输业上市公司的税收遵从与“营改增”、增值税税负、总资产报酬率、期末总资产、每股净资产呈正相关关系，与营业税税负呈负相关关系。
从实证结果来看，“营改增”、增值税税负和期末总资产对交通运输业上市公司的税收遵从影响最大，当“营改增”、增值税税负和期末总资产对数值分别增加1%时，税收遵从相应增加0.568%、0.15%和0.448%，说明在现有条件下，大力推进“营改增”，释放更多财税体制改革的“红利”，是提高广大纳税人税收遵从的有效途径。
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