外资企业所得税思考

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自上世纪80年代以来，为适应改革开放的需要，我国按不同的资金来源和性质分别立法，形成了分别适用于内、外资企业的两套所得税制度。这种两套企业所得税法并存的局面，源于我国改革开放初期，迫切需要引进大量外资、先进的生产技术和管理经验，以充分发挥"后发优势"，加快我国国民经济发展。

从改革开放20多年的实践来看，在改革开放初期对外国投资者来我国投资制定单独的企业所得税法，对于吸引外资、引进先进技术、扩大出口、增加税收、推动我国国民经济快速发展，确实发挥了很大的作用。截至2006年底，全国累计批准外资企业59.4万户，实际使用外资6919亿美元。截至2006年9月底，外商在华投资设立的研发中心已经超过800家。2005年外资企业进出口额已达我国外贸总额的58%，2006年外资企业缴纳各类税款7950亿元，占全国税收总量的21.12%。另据测算，改革开放20多年来我国GDP年均9.7%的增长速度中，大约有2.7个百分点来自利用外资的贡献。

但在我国加入世界贸易组织后，对外资企业的诸多限制正在逐步取消，此时针对外企的税收优惠成了真正的"超国民待遇"，这必将使内资企业处于一个不平等的竞争地位，影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立，进而影响到国民经济的健康运行。

一、内资企业竞争力下降

一般来说企业之间的竞争，主要体现在三个方面：产品市场的竞争、资金市场的竞争和人才市场的竞争。就产品市场的竞争而言，由于外资企业税负低，从而产品成本也相对较低，这样它就可以有足够的空间，与内资企业展开价格竞争。就金融市场的竞争而言，由于外资企业税负与成本较低，市场竞争力较强，因而真实盈利能力相对较强，从而对社会资金具有较强吸引力。更严重的后果表现在人才竞争方面。现代企业的竞争尽管手段很多，但最重要的还是人才竞争。目前，外资企业对人才最具竞争力的吸引方式是高工资。外资企业之所以能采取这种方式，主要原因之一，就在于内资企业存在计税工资概念，而外资企业不存在计税工资概念。对内资企业来说，实际工资超过计税工资的部分，要计入应纳税所得额，缴纳企业所得税，因而内资企业实际负担的员工工资，高于支付的员工工资。对外资企业来说，企业员工工资可在税前据实抵扣，没有任何限制，因而外资企业实际负担的员工工资与其支付的员工工资，是相同的。因此，随着外资大量进入，内资企业必将出现人才流失现象，从而使之面临人才缺乏困境。

二、造成内资企业行为扭曲

企业经营目的是通过合理经营，在市场竞争中实现利润最大化。当企业之间由于税收待遇因素，不能实现公平竞争时，处于劣势的企业，必然想方设法谋求对方的税收地位，于是企业的行为就发生扭曲，一批“假外资”应运而生。有资料显示：一些内资企业利用种种手段“出国晃一圈”，而后便以外资或合资身份，回到中国投资办厂，这些企业的资本金本来就来自国内，员工也全是清一色的中国人，但注册地往往变成开曼群岛、维尔京群岛等国际避税地，“曲线救国”，获得了国家对外资的种种优惠。有研究估计，“假外资”占了实际FDI(外商直接投资)利用额的1／3左右。

由此可见，统一内、外资企业所得税法成为我国社会主义市场经济发展新阶段的必然要求。2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议通过了《中华人民共和国企业所得税法》，这意味着内外资企业所得税“双轨模式”，将成为历史，内外资企业的公平竞争格局，也将逐步形成。作者试就外资企业所得税政策的变更对我国经济发展影响分析如下：

1、对我国引进国际资本的影响分析

尽管自20世纪80年代以来所实行的对外资企业在税收方面的“超国民待遇”，对改革开放、吸引外资、促进经济发展发挥了重要作用。但税收政策在我国吸引外资引入方面只起到辅助性的激励作用。根据世界银行和国际货币基金组织对我国投资的外国公司所作的调查，外国投资者到我国进行投资最看中的并不是我国的税收优惠政策，而是我国稳定的社会政治环境、较低的劳动力成本、巨大的国内市场等其他有利条件。我国拥有13亿的庞大消费人口，市场潜力巨大。加上我国近几年均保持8%的经济发展速度，相对稳定的政局、日渐发展完善的基础设施建设、廉价的劳动力等，都成为我国吸引外资的重要因素。根据OECD、荷兰财政文献局所提供的数据，2005-2006年度世界159个国家和地区的平均企业所得税税率为28.64%，其中有116个国家的企业所得税税率高于或等于25%。因此，调整后的企业所得税的税率降至25%，企业的税收负担率低于世界的平均税率，也低于亚洲一些国家和地区的平均水平，对外资企业而言仍有一定的吸引力。因此，随着整体投资环境的完善，我国对外资的吸引力只会增强而不会减弱。尽管改革后的企业所得税法所实行的内外一致的税收待遇，总体而言并不会改变外资进入中国的决策。而实际情况也证明了这一点，商务部公布，2007年前3月我国实际使用外资158.93亿美元，同比增长11.56％，两位数的引资增速体现出外商对中国投资信心的恢复。

2、对国内经济的影响分析

（1）外资企业所得税政策的变更有利于进一步完善社会主义市场经济体制，有利于为各类企业创造公平竞争的税收制度环境。经过20多年的改革开放，我国的政治经济形势发生了巨大变化，国有经济、民营经济和外资经济"三足鼎立"的局面已初步形成，此时，统一企业所得税制度，为各类市场经济主体提供一个统一、规范、透明的税收制度平台，有利于我国形成统一、开放、竞争、有序的市场体系，有利于将我国社会主义市场经济体制改革推向纵深。根据有关资料测算，内资企业的所得税平均实际税负为25%左右，外资企业平均实际税负为15%左右，内资企业的所得税税负是外资企业的1.7倍。这种税负上的巨大差距，违背了WTO的公平竞争原则。统一企业所得税制度，将使内资企业站在公平的竞争起跑线上。

（2）外资企业所得税政策的变更有利于促进经济增长方式转变和产业结构升级。新的税法，实行鼓励节能节水、保护环境、创业投资以及发展高新技术等以产业优惠为主的税收优惠政策，将有利于进一步发挥税收的调控作用，引导我国经济增长方式由粗放型向集约型转变，推动产业结构的优化升级。

（3）外资企业所得税政策的变更有利于促进区域经济的协调发展。改革开放初期，我国实行的是梯级发展战略，企业所得税政策上也体现了这一战略要求，结果导致东西部地区之间经济发展差距越来越大。新的企业所得税，将优惠重点由以区域优惠为主转向以产业优惠为主，同时对西部地区需要重点扶持的产业继续实行优惠政策，有利于推动西部地区加快发展，逐步缩小东、中、西部地区差距。

（4）外资企业所得税政策的变更有利于提高外资利用质量和水平。我国现在正处在城市化和工业化的加速时期，资金短缺已不是经济发展中的主要矛盾。所以，现在不仅要注重引进外资的数量，更要注重引进外资的质量，通过引进外资促进工业化进程，提升产业竞争力。统一企业所得税制度，调整优惠政策目标，有利于提高引进外资的质量，促进国民经济又好又快地可持续发展。

（5）外资企业所得税政策的变更有利于减轻内外经济失衡的压力。我国保持了连续10多年资本项目和经常项目的"双顺差"，国际收支大量盈余，2006年贸易顺差1774.7亿美元，当年末外汇储备达10663亿美元，大大增加了人民币升值的压力和国内外经济的失衡。统一企业所得税制度，有利于减少资本流入和外汇供给，释放汇率升值的压力，缓解我国经济高度依赖国际市场的状况，降低经济运行的风险。

（6）外资企业所得税政策的变更有利于提高企业的自主创新能力。统一企业所得税制度，提高了企业的创新激励，降低了内资企业税负，增加了企业的税后盈余，将加快企业产品研发、技术创新和人力资本提升的进程，促进企业竞争能力的提高。

（7）外资企业所得税政策的变更有利于提高税收效率。一方面，将使原来复杂的企业所得税制大大简化，有利于降低税收管理成本和遵从税法的成本，提高征管效率；另一方面，有利于从根本上杜绝内资企业通过"假合资"、"返程投资"等方式骗取税收优惠的现象发生，堵塞了税收流失和国有资产流失的漏洞，提高了国际收支统计的质量，更重要的是，有利于正确发挥税收政策的导向作用，提高资源配置的效率。