残疾人就业税收思考

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财税[2007]92号关于促进残疾人就业税收优惠政策的调整，是党中央、国务院坚持以人为本，推进社会主义和谐社会建设的一项重要政策措施。对进一步扩大残疾人就业，更好地维护残疾人合法权益，促进广大残疾人员工作和生活条件的改善，将起到积极的推动作用。同时，政策的调整，特别是减免税方式的改变，还将有利于税制的规范和完善，对于健全增值税链条机制、堵塞多年来存在的税收政策漏洞，公平各类企业的税收待遇，都将起到重要的作用。

一、新政策突出了将保障残疾职工的合法权益作为享受税收优惠政策的重要条件

众所周知，我国是一个残疾人数量众多的国家，根据中国残联最近公布的一项统计数字显示，全国目前有6000多万残疾人，大约每5个家庭中就有一个家庭有残疾人，而且7成多的残疾人分布在农村。解决残疾人就业和生活问题，一直是政府部门重点研究的课题，这不仅是关系着残疾人的自身利益，还关系到我国经济的发展和社会的和谐稳定。在我国，限于社会主义初级阶段财力、物力的条件，要解决残疾人问题，不可能仿效西方一些发达国家的高福利政策，因而，只能是因地制宜地采取多种形式，来最大限度地解决残疾人的生活和就业问题。兴办福利企业，安置残疾人集中就业，国家在税收政策上予以积极地扶持和保护，这是解决残疾人生活、就业的一种良好形式，促进残疾人就业税收优惠新政策是对过去福利企业税收优惠政策的再完善和再发展。调整后的政策对单位享受税收优惠政策的条件，进行了严格规范。除了安置残疾人的比例、人数必须达到规定的条件外，还规定了其他四个与保障残疾职工的合法权益有着密切关系的条件：1、企业必须依法与安置的每位残疾人员签订一年（含一年）以上的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在单位实际上岗工作；2、企业必须为安置的每位残疾人员按月足额缴纳所在县级人民政府规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险；3、企业必须通过银行等金融机构向安置的每位残疾人员实际支付不低于企业所在县（市）适用的最低工资标准的工资；4、企业必须具备安置残疾人员就业的基本设施和规章制度。这些条件的设置，既有利于加强税收政策的管理，防止企业弄虚作假的现象，又有利于运用税收引导的手段，强化企业对残疾人权益的保障，更好地体现了税收以人为本、关注民生的政策导向，对全社会维护残疾人的利益将起到有效的推动作用。

二、新政策调减了纳税人残疾人安置比例，且未强调残疾人必须在生产岗位从事生产劳动，减少了企业采取多种弄虚作假的手段来达到税收政策规定的比例要求，也降低了责任区管理人员的管理风险

过去有些福利企业为达到政策规定的安置比例，往往采取多种弄虚作假的方式来达到税收政策规定的比例要求：①账外账的形式。把超比例部分的实际生产人员以及工资、奖金、福利等不通过企业正常的财务核算来加以处理，而是用账外循环的形式，少报企业生产人员以隐瞒企业的实际职工总人数；②“四残”人员挂名形式。表现为上岗率与出勤率的低下，以养待岗现象较为普遍。一些福利企业尽管在财务资料(四表一册、出勤表等)以及财务核算处理方面都符合有关政策的安置规定，其表现出的人员定岗、出勤率都相当不错，但如与实际核对，却相差甚远，有相当一部分的“四残”人员都是在企业中挂个名，并不参加企业的实际生产劳动，其人员工作岗位仅是一些表面文章。③生产人员与管理人员混岗现象。在一些残疾人员较少的福利企业，为了提高残疾人占生产人员的比例，在实际生产过程的安排上，企业的生产人员与管理人员混岗现象也将不可避免地发生。

财税[2007]92号规定享受税收优惠政策单位的条件：（一）依法与安置的每位残疾人签订了一年以上（含一年）的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在单位实际上岗工作。此条没有规定残疾人必须在生产岗位就职，那么生产人员与管理人员混岗现象就不存在。（二）月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例应高于25%（含25%），并且实际安置的残疾人人数多于10人（含10人）。此条规定放宽了福利企业税收优惠政策享受的条件，由原来的占生产人员50%的残疾人比例,降低为占全部人员的25%。条件的放宽减少了企业采取账外账的形式、“四残”人员挂名形式等弄虚作假的手段来达到税收政策规定的比例要求，这无形中降低了责任区管理人员的执法风险。

三、新政策关于对安置残疾人的单位，实行由税务机关按单位实际安置残疾人的人数，限额即征即退增值税或减征营业税的办法，有效地防止了一些福利企业不择手段地采取一些弄虚作假的违法方法，以达到转移销售、转嫁税负、提高福利企业的退税额的做法

新政策实行前，福利企业由于可享受的是实质上的减税或免税额，为了获取更多的税收优惠，一些福利企业就不择手段地采取一些弄虚作假的违法方法，以达到转移销售、转嫁税负、提高福利企业的退税额：①财务混乱，把非福利企业的产品销售通过福利企业来开具发票；②把福利企业的进项发票转移开具给一些征税企业或故意在购进货物时不取得进项发票；③把高于市场价的产品销售给关联企业，以减低关联企业的应纳税收。上述情况，不仅给征税企业(包括关联企业)提供了偷逃国家税款的方便，而且又给福利企业带来了更多的“优惠”。新政策实行实际安置的每位残疾人每年可退还的增值税或减征的营业税的具体限额，由县级以上税务机关根据单位所在区县（含县级市、旗，下同）适用的经省（含自治区、直辖市、计划单列市，下同）级人民政府批准的最低工资标准的6倍确定，但最高不得超过每人每年3.5万元。新的税收优惠方式由于实行限额退（减）的办法，在一定程度上缓解了原来全额即征即退带来的问题，对于促进增值税制度的完善和规范、防止税收流失将起到积极作用

综上我们可以看出新政策的调整能够有效地促进残疾人就业，这是有利的方面，但在税收管理方面因为新政策存在的一些弊端我们又会面临一些新的难点：

（一）新政策没有规定残疾人必须在生产岗位就职，那么在行政管理、门卫、食堂、保安、及其他一些做杂事的岗位上上班也应认可，这样可能导制纳税人为套取税收优惠政策而“虚养残疾人”，纳税人享受税收优惠所得远远超过“虚养残疾人”的费用支出。我们不妨帮助福利企业纳税人算一笔账：以海安为例，海安规定残疾人最低工资标准为520元/月，加上四项社会保险400元，全年支付一名残疾人大约11000元左右，而其享受的优惠有：退增值税35000元，所得税税前列支（含加计扣除和社会保险）17280元，可少缴企业所得税近5700元左右。

（二）新政策规定经认定的符合减免税条件的纳税人实际安置残疾人员占在职职工总数的比例应逐月计算，当月比例未达到25%的，不得退还当月的增值税或减征当月的营业税，这一条规定没有明确不符合退税条件月份的税款是否以后月份可以结算退税，如果可以结算退税，则当月残疾人比例要达到25%的规定就失去意义；如果不可以结算退税，则要提防纳税人人为控制当月无税款实现，等残疾人比例达到25%的月份实现。建议按平均月税款计算剔除不符合规定月份的税款，具体方法如下：当年应纳税额小于核定的年度退税限额的，以当年应纳税额为限除以12个月剔除；当年应纳税额大于核定的年度退税限额的，以核定的年度退税额为限除以12个月剔除。

（三）新政策规定平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例应高于25%（含25%），并且实际安置的残疾人人数多于10人（含10人）。

此条规定放宽了福利企业税收优惠政策享受的条件，由原来的占生产人员50%的残疾人比例,降低为占全部人员的25%。这种状况有可能促使福利企业筹划将超过比例的残疾人转移到关联企业，使不能享受税收优惠政策的关联企业也能享受到税收优惠政策。