税收不遵从调研报告

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美国科学院(NAS)对税收遵从的定义是纳税人依照纳税申报时的税法、规章和议会决定的规定，及时填报应填报的所有申报表，准确计算申报纳税义务。相对应，税收不遵从是或不如实、或不准确、或不及时履行纳税义务。而我国政府是在《2002～2006年中国税收征收管理战略规划纲要》中正式提出了“纳税遵从”这个新概念，“纲要”中指出：纳税遵从，又称税收遵从，指的是纳税人依照税法的规定履行纳税义务，包含有及时申报、准确申报、按时缴纳三个基本要求，不符合上面定义的被称为纳税不遵从。近30多年来，国际上对税收遵从问题的研究和关注一直方兴未艾，其主要的原因和动力就在于税收不遵从特别是偷逃税问题在各国愈演愈烈，已成为一个世界性的难题，困扰着各国政府。

一、基于新制度经济学视角的原因分析

新制度经济学中所讲的制度，实际上就是一种约束人们行为的规则，这些规则是人们不断反复博弈的结果。

（一）正式制度对税收不遵从的影响分析

正式制度，如一国的税收制度就是一种约束人们按照税法要求合理、合法缴纳税款的规则，其应该具有约束和激励两大功能。而我国的税制由于存在种种缺陷无法很好的发挥这两大功能，从而成为影响税收不遵从的因素之一。

首先，我国税制的缺陷使约束功能无法很好地发挥。我国流转税制的缺陷具体表现为：增值税、营业税这两个同一类型的流转税并行，交叉征收，增值税税负偏高，营业税按税目分项设置实行行业差别比例税率，在企业经营多元化发展情况下，容易出现税收征管真空。税制缺陷的存在会对征税人、纳税人的利益取向和行为选择产生复杂而广泛的影响，并最终生成种种税收不遵从现象。对特定消费品和特殊消费行为征收的消费税也没有发挥应有的调节作用，有很多奢侈品和奢侈性消费并没有列入消费税的征收范围之内。我国所得税制的缺陷具体表现为：应税所得计算复杂繁琐，稽核难度大，给税收不遵从以可趁之机。我国现行的个人所得税也无法对高收入阶层进行很好的调节，虽然在个税改革中已经提高了免征额，但从整体上看个税仍然主要是对中等收入的工薪阶层征税，而对诸如影星、歌星、体育明星、企业高层管理人员等真正的高收入阶层的调节力度不大。

其次，我国税制中对纳税人遵从税法的激励措施不完善。在税务机关对税源信息掌握不完全的情况下，尽管威慑机制对于促使税收遵从、遏制税收不遵从是必不可少的，但是要达到让那些试图不遵从者不敢违法的理想程度，是不可能完全做到的。只有实施奖惩结合的“胡萝卜加大棒”政策才能从根本上全面促进税收遵从。国外的专业人士还认为，对纳税人的“好行为”给予奖励(比如对于保持凭证记录和正确填写纳税申报表的纳税人按其所纳税款的一定比率予以返还)，能使他们形成一种对税务机构的正面态度，从而提高他们的遵从水平。还有一种观点是，通过实验模拟方法调查各种可能提高税收遵从水平的策略，也发现较高的查获率和处罚率确实能提高遵从水平，但光靠这些威慑措施效果并不大；而当对那些被发现是遵从(诚实)的纳税人给予奖励时，平均遵从水平显著提高。

再次，我国的用税机制缺乏效率、不健全、不完善。税收是公共产品的价格，纳税人作为公共物品生产的最终委托人和出资者，有权力享受到政府为全社会提供的优质公共产品和服务，对政府如何用税、税款用在何处有知情权、决策权和监督权。而我国现行的财政支出制度存在着严重的问题。具体表现为：一是财政支出范围的“越位”和“缺位”。“越位”是指本可以由私人投资主导、市场能够有效运作的领域，政府却介入。而一些诸如教育、医疗、环保等基础性公共设施，国家却明显投资不足，这就是财政支出的“缺位”。二是公共支出的效率低下，效益不高。中国政府机构庞大，它每年都要消耗巨额财政资源，据估计约占GDP总量的1／4，但其支出效益却几乎是个“黑箱”。不仅如此，各地乱收费现象也较为严重，这不仅加大了纳税人的负担，这些预算外资金成了财政的“灰色地带”，成为政府官员滋生腐败的温床。三是缺少良好的监督机制。作为委托人的纳税人处于信息劣势，他们对自己税款的使用状况几乎可以说是无知，这种信息不对称极易助长机会主义倾向，蕴含着官员寻租的可能性。税款的随意支配，公款吃、喝、玩、乐，公费旅游等随意挥霍的现象已是众所周知，贪污、受贿、挪用公款案件时有发生，这极大打击了纳税人的纳税积极性。

（二）非正式制度对我国税收不遵从的影响分析

非正式制度是指人们在长期的社会生活中逐步形成的习惯习俗、伦理道德、文化传统、价值观念及意识形态等对人们行为产生非正式约束的规则，是那些对人的行为的不成文的限制。在我国，公民的纳税意识一直比较淡薄。主要有以下三方面的原因：一是这与历史上遗留的传统思想观念有关。从我国有最早的赋税形式开始，人们就认为税是国家对民众的一种无偿索取，使征税人与纳税人形成了一种天然的对立关系。在封建强权压制下，国家对农民的赋役往往与横征暴敛联系在一起。税收在很大程度上成为国家压迫人民的工具，在这种情况下，人们就对税收产生了对抗意识。几千年来，我国人民不仅没有形成纳税观念和习惯，反而对纳税有天然逆反的心理。二是税制的缺陷而造成的不公平。一方面是税负不公，即不能保证相同纳税能力的人纳同样的税，不同纳税能力的人纳不同的税。纳税人常常通过与其他人的横向比较来判断自己的损益，当人们觉得自己的税负比同样境况的其他人高时，往往会选择纳税不遵从。另一方面，纳税人也会权衡自己缴纳的税款与从政府那里得到的享受公共品的权利。如果纳税人认为享受的权利抵不上支付的成本，也会有税收不遵从的动机。三是我国对公民纳税意识的培养不够。我国税收文化建设起步较晚，无论是理论界对这方面的研究还是税务部门的具体实践都还处于探索阶段，并且人民头脑中根深蒂固的观念和一些习惯习俗等非正式制度的变迁是一个渐进的过程，不能强求纳税意识实现飞跃式的提高。因此，在现阶段应继续大力加强税收文化建设，使之对遏制税收不遵从能起到良好的促进作用。

（三）制度的实施机制对税收不遵从的影响分析

除了我国税制本身设计上的种种缺陷外，我国税制的实施机制也缺乏效率。在目前我国税制不健全的情况下，执法不严的现象时有发生。当前税收征管中还存在着“人情税”、“关系税”。这种工作作风影响了纳税人的心理平衡。一些偷逃税者为了自己的利益向税务执法人员行贿，在利益的诱惑下，税务人员会不自觉的产生寻租行为，对纳税不遵从者网开一面。

新制度经济学认为，实施机制是制度的重要组成部分，一个国家的制度是否有效，除了具有完善的正式规则和非正式规则以外，更主要的是这个国家的实施机制是否健全，离开了有效的实施机制，任何制度尤其是正式规则都形同虚设。“有法不依”比“无法可依”更可怕。因而，严格执法尤为重要，它不仅关系到我国的税法及其他法律能否严格执行，而且关系到我国法律的权威。

一个制度实施机制是否有效，主要看违约成本的高低。强有力的实施机制使违约成本极高从而使任何违约行为都得不偿失，即违约成本大于违约收益。一个有效的实施机制会增加纳税不遵从者的违约成本，当其违约成本大于收益时，纳税人就会选择纳税遵从。

二、对策与建议

（一）完善我国税收制度

亚当·斯密在其巨著《国富论》中，描述了一个良好税制的四个必要条件，即公平、确定、便利和经济。其中公平原则占首要地位。我国现行税制最大的缺陷是缺乏公平性，而公平性又是影响税收不遵从的重要因素之一。因而，我国税制建设的首要目标就是建立公平、合理、简便的税收制度，这样，税收遵从率才可能提高。

（二）增强公共财政的透明度，完善监督机制

从本质上看，公共财政活动是由社会公众决定的，它只是政府在代表社会公众的利益，在按照社会公众的意愿去开展收支活动。而现如今，我国的公共支出效率低下，缺乏监督。纳税人对税款怎样使用、用在何处，都处于不知情的状态，而且公共支出也没有完全体现纳税人的意愿。因此，若想提高税收遵从率，应该让纳税人有监督权、决策权和知情权，让纳税人真正体会到税收是公共产品的价格，纳税是有回报的，纳税与享受公共物品是一种平等的交换关系。只有让纳税人充分享受其权利，才能自觉履行其义务。我国今年推行的政府收支分类改革就是为了增强预算管理的透明度，让社会公众更好的监督政府的收支活动。如果能够很好的贯彻执行，则对税收遵从能够起到很好的促进作用。

（三）建立税收激励机制

一个好的制度应该具有约束和激励两大功能，而我国的税制中很少涉及具体的激励措施。研究表明，好的激励措施比惩罚措施更有效，能更好的促进税收遵从。我国当前正在实施的纳税信誉评级制度对于加强税收信用体系建设，提高税收征管效率和纳税遵从度起到一定的激励作用，但是由于其在具体的操作时仍然存在一些问题，仍需要进一步的完善。此外，笔者认为我国还可以建立纳税和社会福利相结合的制度，即多纳税者多享受社会福利，以此来提升纳税人的纳税积极性，促进税收遵从。但是，要注意的是在制度设计比较完善的情况下才可以实施，否则，有可能会有“搭便车”的现象产生，造成一种歧视，形成新的不公平。

（四）加大惩罚力度，严格执法行为

研究表明，惩罚力度大、查获率高的国家的纳税遵从水平比较高。主要原因是如果纳税人不依法纳税，一旦被查获，其不遵从成本会很高。行为经济学的前景理论也表明：人们对损失比对收益更加敏感。因此，高的查获率能对税收不遵从起到很强的遏制作用。

（五）加强税收文化建设，培养公民的纳税意识

社会心理学实证研究的结果表明：人们对利益、权力的追求具有自发性；而对义务、责任的自觉承担则是后天习得。因而，我国现阶段很有必要通过加强税收文化建设，培养公民的纳税意识来提高税收遵从度。

税收文化强调以人为本，以“自治”为主，其理想目标是由“他律”走向“自律”，由“他治”转为“自治”。搞好税收文化建设能够对税收的意识、习惯、态度产生潜移默化的作用。它有利于改善税收环境，提高税务工作者的执法水平，增强纳税人的纳税意识，使依法纳税、依法治税成为一种自觉行为。