关于企业集团有效实施全面预算管理的探讨

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“凡事预则立，不预则废”。

全面预算管理始于世纪年代的美国，公务员之家，全国公务员公同的天地美国通用电器，杜邦公司、通用汽车公司率先采用这一方法，并取得惊人的绩效。该方法随即成为大型工商企业的标准作业程序。迄今为止，在经济发达的国家和地区几乎所有的大中型企业都要进行预算管理，它已成为国际上通行的企业管理方法。近年来，这种现代管理模式的理论方法和成功经验日益被我国企业所重视和接受，特别是大中型工商企业集团纷纷把全面预算管理当作企业加强集权管理，实现集团公司对分公司内部控制的重要手段和作为开展集团化管理的突破口。但在实际工作中，由于我国正处于现代企业制度的建立阶段，在全面预算管理的推进中存在着一些认识和实务上的误区和盲区，其科学性和合理性有待改进，比如预算与企业战略脱节、缺乏预算管理组织体系保障、在预算控制和考评等方面都未给予应有的重视等等，使得这项工作达不到预期的效果。笔者从企业集团管理体制与全面预算管理的关系入手，分析我国企业集团全面预算管理失效的原因，试图为我国企业集团有效实施全面预算管理提供一些参考。

一、企业集团与全面预算管理

企业集团是指以资本产权关系为主要纽带，通过持股，控股等方式紧密连接、协调行动的企业群体。企业集团本身是一个法人联合体，作为集团总部的母公司与作为集团成员企业的子公司或孙公司，在法律上是平等的，但在管理上存在从属关系，母公司凭借资本实力或者其他实力如产品、技術，管理、人才、市场网络，品牌等或者综合能力控制下属成员企业。

保持集团总部对下属成员企业的财务控制力是不可或缺的。从国内外的实践经验看，保持总部对下属成员企业的控制力，关键在于要将总部构建为整个企业集团的财务控制、财务信息、资源配置和管理服务等中心，并使这些中心围绕集团整体战略发挥作用。

从管理控制的角度来看，全面预算管理系统的建立是集成这些中心最为主要的管理工具和手段。全面预算管理作为一项科学的控制行为，将企业的决策目标及其资源配置以预算的方式加以量化，并使之得以实现的企业内部管理活动或过程的总称。它具有“全面、全额、全员”的特征，是一种把所有部门、所有人员，所有环节都纳入预算管理体系的全过程、全方位的管理模式，也是一种整合企业实物流，资金流、信息流和人力资源流要求的经营指标体系。

基于此，西方国家的大型集团都分外重视母公司与子公司之间的预算纽带，通过预算的编制、预算的执行和考评，来实现集团战略和子公司的经营战略。

二、我国集团型企业全面预算管理失效原因分析

一企业对全面预算的目的认识不清，导致为预算而预算的现象

不少企业为了在企业管理水平认定方面得到有关部门和单位的认同，纷纷实施预算管理，并制定了一系列有关预算管理的制度性文件。实际上，企业实施预算管理是提高企业整体管理水平的重要手段，不能简单地把它当作衡量管理水平高低的标准。预算管理的核心在于对企业未来的行动进行事先安排和计划，对集团企业内部的各种资源进行分配、考核和控制，是企业按照既定目标行事，从而有效实现企业发展战略。所以，企业不能只将预算管理作为管理制度的组成部分去填补制度空白，而应将预算管理作为实施企业发展战略的具体手段，重点不在于企业有无预算管理制度。而重在预算管理能否有效实施和落实。

二预算缺乏企业战略导向性，预算目标短期化

目前，许多企业并没有认识到企业战略的重要性，公司战略目标的制定、战略选择与决策流于形式，公司核心竞争能力培育和公司远景预测止步不前。在没有制定公司战略的前提下编制全面预算，就会导致注重短期经济活动，忽视长期经营目标，使短期的预算指标与未来长期的公司发展战略和规划相互冲突，各期编制的预算指标衔接性差，全面预算管理常常处于本末倒置的状态，难以取得预期的效果。

事实上，全面预算管理是企业战略实施的保障与支持系统。战略管理在任何一个现代企业都应该居于核心地位。其他的系统管理都要服从，支持企业战略的需要。缺乏，战略引导性的预算是没有灵魂的预算，难以提升企业的核心竞争力和企业价值；而没有预算支撑的战略是不具操作性的空洞的战略。预算对战略实施非常重要，因为预算是配置资源的具体计划，是监测业务运行的过程，是其向实现长期战略目标推进的工具，是考核业绩的重要尺度。

三全面预算松弛，预算指标有效性差

预算松弛表现为蓄意夸大业务活动预计耗用的资源量及作业难度或蓄意压缩业务活动预计产出水平。产生预算松弛的诱因或是管理者通过压低产出预算指标，使实际业绩增大以谋取较高的奖励性报酬，争取升迁机会；或是通过编制有足够弹性的预算指标，防止经营不确定性导致无法完成预算的风险：或是通过提高资源耗用预算目标，争夺有限的稀缺资源，降低本部门完成全面预算指标的难度。

无论何种形式的预算松弛都会对公司的经营产生不利。表现在：其一，预算松弛使公司的稀缺资源过多地流向制造预算松弛的部门，造成资源的不合理分配。其二，预算松弛使各部门之间传递的信息有很大的水分，导致公司内部各部门缺乏互相信任。同时失真的内部信息在公司内部传递时，会误导决策部门决策失误。其三，松弛的全面预算使控制标准过宽，妨碍全面预算差异分析，掩盖了公司经营中存在的问题。其四，预算松弛使公司业绩虚增，缺乏客观、公正性。同时，实施基于完成全面预算目标的激励方案时，公司为预算松弛这种“数字魔术”付酬，激励的效果适得其反。

四缺乏全面预算管理的组织体系保障

全面预算管理工作能否做好，主要依赖组织的保证。各级企业领导都要融入预算管理，要选择专业人才来组织和控制预算管理。但我国企业在全面预算管理过程中，普遍存在缺乏全面预算管理组织体系保障的问题。一方面中国尚有部分企业未设置专门的全面预算管理机构，从总体上看，在我国由专门的预算机构做出预，算决策的企业不到，而其余的企业或是由总经理做出，或是由财务部门做出。另一方面，由于全面预算是在财务收支预算基础上的延伸和发展，以至于很多人都认为预算是财务行为，应由财务部门负责预算的制定和控制，许多企业的生产。销售等基层业务部门并不参加预算的编制过程，这就进一步削弱了预算的科学性和权威性，造成企业预算的软约束，使预算，缺乏可操作性；而且即便预算不脱离实际，没有基层业务人员的参与，在预算执行过程中也会遇到很大的阻力。

许多企业集团除了存在单一法人企业在全面预算管理中所存在的问题外，还由于多级法人架构下组织机构的层次复杂和庞大，使得预算管理难以体现在母子公司多级关联管理关系，造成信息传递缺乏效率，管理协调难度增加，使得全面预算管理得不到贯彻执行。

五预算管理相应的控制和考评机制不健全

预算应成为一个系统的过程，对它的编制、执行、监控和调整都应给予重视，忽略其中任何一个环节都将影响预算作用的发挥。目前，我国企业在全面预算管理中普遍存在重编制、轻执行的现象，在预算编制过程中大都有企业集团职能部门和各级下属机构参与，而在对预算执行进行跟踪调查和预算控制时，其涉及面就明显缩小，这说明企业对预算的执行并未给予足够的重视。由于很多企业集团尚未建立完善的预算管理网络和科学的管理程序，缺乏严格的监督制度，执行的随意性很大。实际中经常出现项目资金互相挪用，投资与成本随意调节，寅吃卯粮，造成编制的预算与执行的结果偏差很大。在分析预算执行情况时，仅将预算值与执行情况进行简单的比例计算，而没有对预算差异进行深入的、定量的分析，难以确定预算差异产生的原因，无法把预算执行情况与企业经营状况有机地联系在一起。而且，预算调整权力也没有相应的制衡机制，预算形同虚设。超预算或无预算的项目可能因为预算调整权的滥用而照样开展，预算对实际行为的预控作用严重受损，严重影响管理水平的发挥。同时，由于缺乏相应的预算考评制度，造成预算不能成为企业的硬约束，使预算失去其应有的权威性和严肃性。由于上级管理部门一般只在年终考核预算总体指标，又未形成定期或不定期的预算反馈制度，责任不明确，成本控制的具体指标难以落到实处。对预算工作富有成效的单位和个人没有相应的激励措施，对实际发生的预算内浪费严重或资金挪用、突击花钱等问题的违规单位或个人缺乏必要的处罚手段，影响了预算管理工作的深入开展。

三、集团公司有效实行全面预算管理的措施

一树立正确，科学的全面预算管理理念

企业集团要有效实施全面预算管理，首先要树立正确，科学的理念，即全面预算管理是一种使企业资源取得最佳生产率和获利率的管理模式。这种模式的基础是公司治理结构，起点是企业的发展战略，核心是企业经营管理的全过程。因此，全面预算管理是一种以人为本的集成式管理。它的核心职能就在于对企业的业务流、资金流、信息流和人力资源进行全面整合，通过对财和物的运行方式——资金流和业务流进行事前的规划，并将其按照职权范围落实到相应的责任人身上，从而实现三者的统一。再将业务体系和数量价值体系整合到信息体系中。实现企业运行和管理的高度信息共享化，进而实现“四流”的高效合一。在预算管理的流程上，预算管理作为一种全面管理行为，必须由公司的最高管理层进行组织和指挥，由各级业务及其他专业管理部门来编制并执行预算。

二实现集团战略与预算管理的对接，以预算实现战略思想

要实现企业战略与预算管理的对接，必须明确两个问题：其一，企业战略必须是具有指导性和可操作性的。如果战略只是一种口号、一种文化，公司战略就不具有指导作用；其二，企业战略与企业预算间的连接关系必须是清晰的。它要求企业战略能演绎出子公司竞争战略和总部资源分配战略，同时能对下属于公司的年度经营计划和预算体制具有明确的指导性，具体表现在：

企业战略决定年度预算导向和预算主指标。具体来说，规模扩张型战略，其导向更侧重于市场占有率或销售增长率等指标；而成熟型企业的预算导向及年度预算编制起点则更强调利润及其实现，并以资产报酬率、资本报酬率、产品毛利率、息税前利润及其增长率等作为具体目标确定的对象。

企业战略决定年度预算目标。企业战略方向及预算目标导向明确后，企业战略还必须为年度预算目标的初步确定提供支持。预算目标可采用标杆法、持续改善法、创新性持续改进法等方法来确定。

企业战略确定预算控制边界。预算控制不可能涵盖企业集团的方方面面，所以集团总部在确定预算控制时，都会将预算控制置于重点企业或部门，而对于非重点企业或部门，预算管理可能采用较为租放的政策。

简言之，企业战略与预算间是一种互动关系。战略决定预算，预算支持和修正战略。

三采用联合确定基数法解决预算松弛问题，预算编制兼顾刚性原则与弹性原则

人是全面预算的制定者、全面预算信息的利用者，全面预算的执行者，也是全面预算制度的被考核者。因此，全面预算管理工作应贯彻“以人为本，关注预算道德”的理念，从员工的价值观念上减少预算松弛的做法。当然，解决预算松弛的根本途径还必须针对全面预算制定过程中出现的信息不对称和过分强调本单位或部门利益等根源性问题。最近国内提出“联合确定基数法”，即将编制全面预算的基数纳入一个委托人与人之间的博弈程序，使得人自动把自己的实际生产能力或资源耗用量和盘托出，使自报数刚好等于实际数，才能获得最高业绩奖励。从实践上看，联合确定基数法在一些公司应用后取得明显成效，在解决预算松弛、提高全面预算指标有效性方面具有一定的先进性和实用性。

面向市场做预算要求编制的全面预算指标具有一定的弹性，以适应市场的变化。而在全面预算的执行和考核过程中，出于不同的目的，全面预算执行者往往强调自己业务的特殊性而抱怨“全面预算太死板”、“计划赶不上变化”等。使全面预算方案和预算指标不能贯彻执行，经营业务和财务收支随意性大，导致全面预算管理虎头蛇尾。因此，在全面预算的编制和执行过程中必须强调全面预算的刚性原则。当然贯彻预算的刚性原则并不是不考虑全面预算环境的变化、公司业务流程结构的变化和外部市场变化对预算指标的影向，而是按照严格的程序对全面预算进行调整，对例外事项进行管理，以保证全面预算的准确性和预算控制的有效性。

四构建企业集团多层级预算管理组织体系

多层级的法人架构必然要求建立相互关联的多层级预算管理组织体系。多层级的预算管理组织体系具体包括：股东大会、董事会及下属预算管理委员会和预算工作组，三者各司其职，共同完成全面预算管理工作。其中，股东大会是预算的审批机构；董事会及下属预算管理委员会是全面预算管理的决策机构，负责根据公司发展战略的要求，审查批准整个公司的预算方案，协调预算的编制、调整、执行、分析和考核；预算工作组是日常管理和决策执行组织；各责任中心则是具体预算的执行机构。子公司和参股公司分别设立独立的预算管理委员会，负责组织编制和审查批准本企业预算方案，并协调预算的调整、执行、分析和考核。再在次一级层次的公司中设立预算管理部门，负责组织编制和审查批准本企业预算方案，并协调预算的调整。执行、分析和考核。依此类推，直至公司内所有层级的法人企业都设立相应的全面预算机构。典型的企业集团预算管理组织架构如图所示，它体现在母子公司多级预算管理组织在上下之间的关联管理关系。

五强化全面预算管理控制和考评环节

建立关键业绩考核体系，形成贵、权、利相结合的机制。建立关键业绩考核体系，就是根据企业全面预算目标，结合各级部门领导岗位的责、权、利，运用价值分解的原理和目标管理办法，自上而下，把全面预算目标层层分解，设置关键业绩的具体指标目标，形成用制度安排岗位，按岗位确定人员的机制，每一个岗位必须做到责任明确，岗位之间界限清楚，任何一个部分出现问题，都可以找到相应的责任人的全面预算管理平台。同时，将各级部门岗位的薪酬与关键业绩指标完成情况挂钩，使各层次的职工共同为实现预算目标而努力。在关键指标体系的运作中应注意两点：其一，设置指标时，要充分考虑生产类。技术类、管理类等职别岗位特点来确定指标内容，同时挑战目标的设置要合理，既非垂手可得，也非高不可攀；其二，要坚持“以人为本”的原则，做到适时讲评，及时奖励，表彰创意和创新，指出缺点和不足，以最大限度地调动经营者、职工的积极性和创造性。

实施重点业务预算控制和现金流量控制。企业的重点业务如销售收入、采购、成本费用等预算是否得当，关系到整个预算的合理性和可行性，所以预算内容上必须以重点业务的预算为核心。

现金流量预算则是企业在预算期内全部经营活动和谐运行的保证，否则，整个预算管理将是“无米之炊”。在企业预算管理中，特别是对资本性支出项目的预算管理，要坚决贯彻”量入为出，量力而行“的原则。

加强信息反馈控制。建立多层级预算管理跟踪报告制度，按照预算内容的重要程度不同，分别报送日报、周报、月报、季报、年报，各预算职能部门对归口预算目标进行定期跟踪分析、控制，预算管理委员会定期组织各公司面对面检查预算执行情况，寻找预算执行工作中存在的问题，提出整改措施。

由于管理跨度较大、地域广，在子公司执行预算过程中，如何保持母公司对子公司的预算监控是企业集团预算管理的难点之一。有条件的企业集团采用高效的信息网络作为远程预算监控的主要技术方式作为加强预算控制的辅助手段。

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作者单位：曾蔚，郇良勋，中南大学商学院湖南长沙