会计师事务所战略协同体系研究

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［提要］我国注册会计师行业在快速发展过程中，同时也存在诸多亟待研究和解决的难题。从会计师事务所战略管理角度分析，普遍存在战略规划设计缺失、战略目标不清晰、战略实施路径不明确等问题，进而导致事务所规模发展与高质量服务需求不匹配等现象。本文针对上述问题，提出通过“专业化服务做精，多元化经营做大，专业化与多元化战略协同做强”战略管理模式，以推动会计师事务所尽快从外延式扩张向内涵式高质量发展转变。

关键词：专业化；多元化；战略协同；做精做大做强；高质量发展

一、会计师事务所做精做大做强现状

我国会计师事务所经过脱钩改制和市场经济的洗礼之后，规模逐渐由小到大，经营范围不断扩大，组织形式从单一体到集团化发展。不少会计师事务所经过合并重组、强强联合等策略，快速地实现了规模化转型升级，跻身于全国百强事务所之列。在全球经济一体化和资本跨国流动越来越频繁的大背景下，我国面临的市场经济环境越来越复杂多变，注册会计师行业竞争战略层次更加广泛，中小型会计师事务所如何做精做专，大型会计师事务所能否在高位运行的竞争领域中实现做大做强，其发展战略的选择和实施至关重要。我国不少会计师事务所在发展过程中比较重视战略管理，能够结合中注协提出的注册会计师行业发展规划，制定出事务所各自的战略发展导向，为自身发展道路进行合理规划，为做精做大做强奠定了基础。纵观大型事务所在战略管理过程中取得的成效，主要表现为：品牌化战略推动了民族品牌的创建，提升了注册会计师行业的整体形象特别是中注协印发了《会计师事务所品牌建设指南》之后，使会计师事务所品牌战略的制定和实施提升到了一个新层次和新高度。规模化战略引领事务所做大做强，提高了注册会计师行业的专业服务能力。目前，部分事务所通过战略管理实现了做精做大做强和执业水平的提升，但能否实现做精做大做强的可持续发展，战略管理是十分重要的一个影响因素。分析这些事务所的实际情况，明显存在战略规划设计缺失、战略目标不清晰、战略发展没有统一文化做保障、战略管理体系无支撑等深层次的问题亟待研究解决。

（一）战略规划设计缺失，事务所战略发展目标不清晰。事务所首先追求的是发展规模，其业务收入是最主要的指标，这就必然导致事务所具有不断扩大业务领域和市场占有份额的内生动力，由于存在不在市场领域和目标客户稳定上下功夫、专业细分不深入、业务方向不固化、团队建设专业方向不明、人才培养专业规划缺失、“全才”不少、“专才”紧缺等现象导致专业机构不“专业”，进而造成战略目标定位的高度不确定性，或者战略目标过于粗放而不切合实际。再加上战略发展目标深度不够，往往浅尝辄止或半途而废。这就难以避免造成事务所发展目标不能坚定不移和始终如一，其结局必然是“走到哪里算哪里”，形成多头出击或者飘忽不定，进行盲目发展和过度扩张，最终走向相反目标甚至衰退灭亡。

（二）战略发展没有统一文化做保障，事务所运营“各自为政”。事务所实现了规模上的做大但不一定达到做强，因为现有的大型事务所大部分是经过外延式扩张发展起来的，是多个专业团队或不同机构的组合相加，分支机构数量过多，不少事务所分支机构数量超过30家。没有在统一制度体系下的深度磨合和同一合伙文化背景下的长期熏陶。事务所出现“各自为政”“分灶吃饭”也就不难理解了。如果说战略管理是事务所做精做大做强的“根”，那么文化建设就是做精做大做强的“魂”。事务所要通过实施战略管理实现统一的战略目标，就需要有相应的事务所文化建设作保障，而事务所面临的实际是合伙制（特殊普通合伙）而非公司制，合伙人的利益分配机制和责任划分机制造成实践中的“分伙制”。因此，现实中的大型事务所普遍缺失完整的合伙文化基础，来保障事务所有统一的发展战略体系。

（三）战略实施没有制度体系作支撑，事务所战略管理成为“空中楼阁”。事务所战略实施需要根据战略管理目标分步骤、分层次地持续推进，需要配套的制度体系作为基础支撑，要求事务所在组织架构、运营管理、风险控制、质量管理、企业文化、激励措施、治理机制等方面制定出一套制度体系并采取相应的行动。同时，还需要对实施的战略进行评估，根据评估结果及时对战略实施进行调整和控制。我国的会计师事务所转制为特殊普通合伙制运行时间不长，治理结构和管理模式还没有成熟，尚未形成与战略管理相配套的完备制度体系，战略管理往往成为了“空中楼阁”，战略实施常常变成了纸上谈兵。综上所述，事务所要通过战略管理实现做精做大做强的目标，就应解决上述战略发展中的问题，需要从事务所组织体系、治理结构、执业质量、经营管理模式、人力资源、风险控制、绩效考核等方面，建立起专业化与多元化协同战略管理的制度体系，为事务所做精做大做强、真正发展提供战略管理保障。

二、专业化服务战略做精

专业化服务是会计师事务所立足的根本，是可持续发展的基础，每个会计师事务所的做精做专都需要通过专业化服务实现。而专业化服务需要对业务领域细分，机构与岗位设置，专业队伍建设，经营管理制度体系的建立等环节进行全方位、分层级专业化。

（一）服务产品专业化。服务产品专业化是提供优质专业服务的前提，专业化程度高才能培育出不可替代的专业核心技术。无论优质专业服务还是专业核心技术，都源于对“专业化服务”体系的打造。在推行专业化服务时，首先要培育“专业化服务”的理念。让专业服务扎根于每位合伙人及全体员工的心中。其次构建事务所的“专业目录”体系。该体系由三个层次若干类组成：第一层为顶层业务版块，按照业务性质、行业领域、专业特征、资质要求等维度进行复合分类而形成；第二层为中间层业务类别，是在业务版块的基础上，分产业、分行业、分领域等标准进一步细化分类；第三层为基础层业务项目种类，是在业务类别基础上的最细分类。最后围绕业务目录以及事务所、业务机构、业务合伙人及专业核心员工的专业特长，开展专业理论与技能的学习，进行实践经验的总结和积累，让每位合伙人及其专业团队能为客户提供的是最擅长的优质“专业化服务”，而不是样样都会的“小而全服务”。

（二）机构及岗位设置专业化。事务所内部机构及岗位设置是专业化服务的“物质基础”，是战略发展的专业平台。事务所在专业化服务体系下进行内部机构及岗位设置时，要充分考虑内设机构及岗位与业务细化的相互协同，即内设机构与业务板块相互衔接，岗位设置与业务种类划分匹配。如，事务所在设置事业部、分支机构及业务部门时，要统筹考虑业务版块的规划和各个合伙人及其团队的业务专长、产业领域的分布情况、市场规模与市场份额等因素，决定设置哪些事业部或业务部、设置多少内部业务机构等，每个事业部或分支机构是否下设业务部、设置多少业务合伙人岗位、设置哪些核心专业岗位等。同时，也要对风险控制部门设置相应的专业化内部机构及岗位。

（三）队伍建设专业化。队伍建设专业化是专业化服务的核心，只有专业的人员做专业的事情，才有可能实现专业化服务的发展目标。进行专业化队伍建设时，首要的是专业人员配备，需从岗位职责、聘任条件等关键要素，以及专业人员的教育经历、专业背景、业务特长、实践经验等供给因素两个方面综合考量，形成岗位与人员的最佳专业配置，严格防止技不配位的情况产生。另外，专业人员的职业规划、继续教育、年度考核等也是队伍建设专业化的重要环节。经过职业队伍全过程、全方位的专业化建设之后，各个专业团队就应该是本事务所该服务领域中的“王牌军”，能够代表事务所层面对外执业的专业服务水准。

三、多元化运营战略做大

多元化是会计师事务所做大的必要条件，而不是充分条件。当事务所发展壮大到一定规模时，要破解运营过程中遇到的机制、政策、人才等内外部矛盾和外部问题时，需要对多元化战略进行创新升级，优化和完善多元化运营平台，创新经营服务模式，综合提升经营管理能力，通过创新升级后的多元化运营推动事务所持续做大。

（一）优化和完善多元化运营平台。本文讨论事务所的多元化运营平台为广义多元化，是需设立相应的专业机构，并由专业机构选定代表共同设立一个管理公司，对专业机构进行统一经营管理的一个运营平台，管理公司和各个专业机构相互形成的组织体系可视为共生性组织体系。共生性组织体系是指不同的审计、工程造价咨询、资产评估、税务服务、管理咨询等服务品牌，在共同目标下多个机构组成的共生平台。以各品牌运营机构负责人及合伙人（股东）组成共生性平台联合体委员会及相关专门委员会，为组织平台的决策机构，负责明确发展战略、确定共同目标、制定相关管理制度及财务预算等重大事项。同时，设立的管理有限公司为组织平台的管理执行机构，负责平台目标的实施、一体化管理制度执行、财务预算执行等日常管理。对资源、信息、利益进行共享，以多元化经营达到共同优化、共同促进的目标，以获得任何一个单体都无法单独实现的高水平发展。

（二）创新多元化运营模式。在专业化服务和多元化运营的基础上，依托共生性运营平台，创建“产研用+技销产”的综合经营管理模式，以最大限度地激发各品牌专业机构发展的内生动力，是升级多元化战略的又一个重要路径。所谓“产研用+技销供”模式是指“产研用”的业务模式与“技销产”经营模式经过有机融合协同后，形成的综合经营管理模式。“产研用”业务模式是事务所及各专业机构发展的“常青藤”，作为知识密集型的专业机构，要实现可持续发展，其业务模式的构建，必须在开展“产”（指事务所提供专业服务的生产活动）的同时，开展“研”（专业研究）和“用”（成果转化与技术传授应用）的相互协同与提升。“技销产”经营模式是事务所相关专业机构有别于一般生产企业“供产销”经营活动的一种经营模式。专业机构从事一项专业服务的生产经营活动时，首先需要拥有这项专业服务的技术资源，然后进行销售，寻找客户，销售成立后开始组织生产，提交生产成果（如审计报告）后，基本完成了一项服务的经营活动。在多元化发展战略的共生性组织平台上，将“产研用”业务模式和“技销产”经营模式有机融合协同，形成新的“产研用+技销产”的综合经营管理模式，以激发多元化各个专业机构经营的内生动力，提升大型会计师事务所可持续做大的能力。

四、专业化与多元化战略协同做强

专业化与多元化战略协同是指事务所有目的地将互相联系密切的专业化服务战略与多元化运营战略纳入企业管理之中，组成一个系统性的战略管理体系，通过战略设计和战略协同实施支撑事务所持续做强。

（一）加强专业化与多元化的文化协同。文化协同既是会计师事务所战略协同的基础，又是战略协同的核心。完整的合伙文化体系由合伙精神文化，合伙制度文化和合伙服务产品文化组成。合伙文化体系建设是在精神文化统驭下建立制度文化，按照制度文化提供专业服务并输出服务产品文化。在合伙精神文化的统驭下，需要建设联合体共生平台的一体化管理制度，包括各品牌机构（专业公司）的章程协议及人力、财务、质量及档案制度，联合体运营章程，联合体战略与市场、人力与薪酬、财务与预算和审计与监督四个专门委员会的议事规则和管理制度。联合体运营章程由联合体成员会制定，主要明确联合体一体化管理的基本原则及框架；在联合体的管理框架下，主要从业务层面进行规范。其业务质量及业务档案管理制度应当符合相关行业标准及规范。联合体各层级的章程制度，按组织管理体系的管控程序，通过不断修订、完善、优化，形成事务所联合体共生性平台制度文化体系。在制度文化协同的基础上，才能形成服务产品文化的有效协同机制。

（二）注重专业化与多元化利益分配导向的协同。事务所利益分配导向是专业化服务与多元化运营协同的“指挥棒”，制定统一的财务管理制度并确保有效执行，又是“指挥棒”的重要抓手。在财务收费管理中，应当以“优质优价”为导向，以项目工时预算和人员级差费率为基础，禁止低价竞争。统一实施合伙人业绩考核政策与标准，确保各专业机构的合伙人在统一的“利润池”中分配。统一实施各专业机构的业务管理制度，统一承接业务，统一分派项目，统一控制质量和风险。确保项目分派与承担保持独立性，以及报告签发、印章管理、档案管理等制度的有效执行。对跨区域的业务分派，应以团队专业胜任能力结合专业化设置为依据进行匹配，以保证执业质量不受影响。统一实施技术标准与质量管理制度，确保项目质量复核、质量检查、质量管理缺陷识别、认定与整改等方面的管理制度有效执行。对事务所的各个专业机构的利益分配实施统一财务管理，才能提高整体服务质量和规模经济效益。

（三）以标准化建设促进专业化与多元化的高度协同。2007年，我国印发了《关于加快发展服务业的若干意见》（国发［2007］7号）明确指出：“加快推进服务业标准化，建立健全服务业标准体系”是大势所趋、制胜密匙。《标准化法实施条例》明确鼓励企业制定严于国家、行业或地方标准要求的企业标准，并在企业内部适用，以体现企业的创新竞争力。《“十四五”规划纲要》指出：加快发展现代服务业，推进服务业标准化、品牌化建设。俗话讲：一流企业做标准，二流企业做技术，三流企业做服务。事务所作为高度专业化的服务机构，要做精做大做强就应尽快迈入标准化建设之道。事务所开展标准化工作，应按照我国《服务组织标准化工作指南》建立健全标准体系，主要包括服务通用基础标准体系、服务保障标准体系、服务提供标准体系。建设过程中，应遵循明确性、可衡量性、可行性、及时性、吻合性的原则，并结合行业法律法规和准则制度，按照开展标准化宣传培训，标准化实施评价，标准化持续改进，创建标准化行业品牌等建设流程进行。最后，标准化建设必须依托现代信息化手段，对业务系统和管理系统进行深度开发，相互嵌入融合，进行一体化与系统性升级，将事务所的专业技术标准真正转化为核心竞争力。综上，本文通过构建“专业化服务战略做精，多元化运营做大，专业化与多元化战略协同做优”的战略发展体系，旨在推动我国会计师事务所做精做大做强的可持续发展。“专业化服务战略”是基本战略体系的基础，也是事务所生存和发展的立足之本，它的重点是通过专业化服务定位实现事务所做精。“多元化经营战略”是专业化战略的延伸，它的重点是研究专业化基础上的经营和发展之道，如何实现做精专业的基础上，进一步持续做大。“专业化与多元化战略协同”是用来解决单纯的专业化或多元化实施中的问题和困境，是在专业化、多元化基础上的进一步的战略转型和升级，实现更大、更久远的做精做大做强。战略协同为会计师事务所发展中必不可少的战略选择，只有各项战略相辅相成、相互融合，形成战略协同递进的有机整体，并与事务所的内外环境充分结合，打造出符合事务所自身实际的基础战略体系，并科学实施，以推动事务所实现可持续发展的战略目标。

主要参考文献：

［1］郭凤喜.论中国会计师事务所的发展战略［J］.会计之友（上旬刊），2007（03）.

［2］张俊杰.事务所更要注重内涵式发展［J］.中国注册会计师，2003（02）.

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作者:张俊杰 单位:大华国际项目管理（北京）有限公司